Le imposte indirette

Università Bocconi a.a. 2009-09
6061 Scienza delle Finanze - CLEAM
Le imposte indirette
Alberto Zanardi
Italia: imposte indirette
Le imposte indirette
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Imposte indirette
Imposte generali
Colpiscono tutti i beni e servizi
scambiati
Imposte speciali (accise)
Colpiscono specifici beni e servizi
(esempio: imposte di fabbricazione e
imposte di consumo)
Imposte sul valore pieno
Imposte sul valore aggiunto
Colpiscono l’intero valore del bene
scambiato
Colpiscono l’incremento di valore che
si genera in un particolare stadio della
produzione o della distribuzione
Imposte monofase sul valore
pieno
Imposte plurifase sul valore pieno
(cumulativa)
Colpiscono l’intero valore del bene in un
singolo stadio del processo produttivo
(esempio: retail tax negli Stati USA)
Colpiscono l’intero valore del bene in tutti
gli stadi del processo produttivo
(esempio: IGE)
Metodo imposta da imposta
Imposta da versare:
Ti=tiVi-tjAi
Imposte plurifase sul
valore aggiunto
(non cumulativa)
Colpiscono l’incremento di
valore in tutti gli stadi del
processo produttivo
Metodo base da base
Imposta da versare:
Ti=ti(Vi-Ai)
IVA a debito IVA a credito
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Imposte generali sulle vendite
• Imposte generali sulle vendite
Sottopongono a tassazione la totalità degli scambi di
merci e delle prestazioni di servizi → imposte ad
valorem
Distinguiamo 3 fasi nel ciclo economico di un bene:
– produzione
Æ valore del bene=valore aggiunto = a
– vendita all’ingrosso Æ valore del bene=a + b Æ valore aggiunto = b
– vendita al dettaglio Æ valore del bene=a + b + c Æ valore aggiunto = c
• In assenza di imposte il prezzo finale del bene è:
p = a+b+c
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Imposta sul valore pieno
Colpisce l’intero valore del bene (o servizio) scambiato
a.
Imposta monofase sul valore pieno
• Si applica in una sola fase del processo di produzione e distribuzione
delle merci
•
In pratica il prelievo può realizzarsi:
•
•
•
•
al momento della produzione (minori costi amministrativi ma minore trasparenza nel
prelievo)
al momento della vendita all’ingrosso
al momento della vendita al dettaglio
Esempio: Imposta monofase al dettaglio di aliquota td,
• Imposta = Gettito = (a+b+c) td
• prezzo finale è: p = (a+b+c)(1+td)
Nel caso di un’imposta monofase:
– il gettito dipende dalla fase di applicazione
– per esigenze di gettito l’aliquota è generalmente elevata
– l’imposta è molto vulnerabile a fenomeni di evasione
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Imposta sul valore pieno
b.
Imposta plurifase (cumulativa o a cascata) sul valore pieno
• Colpisce il valore pieno del bene in tutte le fasi del suo processo di
produzione e distribuzione (in termini macro: fatturato)
9 produzione
9 ingrosso
9 dettaglio
Æ t1 a
Æ t2 (a + b)
Æ t3 (a + b + c)
–
Imposta = t1 a +t2 (a + b)+t3 (a + b + c)
•
Con aliquota uniforme tc
• Imposta= tc[a+(a+b)+(a+b+c)]
• p = (a+b+c)+tc[a+(a+b)+(a+b+c)]
Prima del 1973 in Italia: IGE (imposta generale sull’entrata)
Con un’imposta plurifase sul valore pieno:
– un dato livello di gettito può essere ottenuto con aliquote più basse ⇒ si
riducono gli incentivi all’evasione.
– il prezzo finale (e l’imposta complessiva) dipende dal numero di scambi che
caratterizzano il ciclo economico del bene
• il carico fiscale è minimizzato se l’impresa è integrata verticalmente ⇒
distorsioni sulle scelte tecnologiche dell’impresa
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Imposta plurifase sul valore aggiunto (Iva)
Colpisce tutte le fasi del processo di produzione e distribuzione ma in
ogni fase il solo incremento di valore realizzato (in termini macro:
valore dei beni prodotti) ⇒ neutralità rispetto alle scelte di
integrazione verticale
Due metodi di applicazione
1) Metodo base da base
In ogni fase l’aliquota si applica alla differenza tra il valore delle
vendite e il valore degli acquisti
• L’imposta da versare dall’impresa i è data da:
Ti = ti(Vi-Ai)
Vi = valore delle vendite dell’impresa i
Ai = valore degli acquisti della medesima impresa i
ti = aliquota sullo stadio i
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Iva: metodo base da base
Valore del
bene
IVA da
versare
Prezzo (lordo)
del bene
Produzione
a
t1(a-0)= t1a
a+t1a=a(1+t1)
Ingrosso
a+b
t2[a+b-a]= t2b
a+b+t1a+t2b
Dettaglio
a+b+c
t3[a+b+c-a-b]= t3c
a+b+c+t1a+ t2b+ t3c
T = t1(a)+ t2(b)+ t3(c)
P = a+b+c+ t1(a)+ t2(b)+ t3(c)
• Il prezzo finale del bene e il carico fiscale dipendono dalle aliquote
applicate in tutte le diverse fasi e da come il valore aggiunto è tra queste
• Problema: non è possibile ricostruire T senza avere informazioni
dettagliate sull’articolazione del processo di produzione e distribuzione
• Se t1=t2=t3=t (aliquote uniformi) il prezzo finale è p=(a+b+c)(1+t)
indipendentemente dal valore aggiunto generato in ciascuna fase
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Iva: metodo imposta da imposta
2) Metodo imposta da imposta
In ogni fase l’imposta da versare è calcolata come differenza tra
l’imposta sull’intero valore delle vendita e l’imposta
sull’intero valore degli acquisti
tj = aliquota sugli acquisti
• L’imposta da versare dall’impresa i è data da:
Ti = tiVi – tjAi
imposta incassata sulle vendite
(Iva a debito)
imposta pagata sugli acquisti
(Iva a credito)
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Iva: metodo imposta da imposta
Valore del
bene
IVA a
DEBITO
IVA a
CREDITO
IVA da
VERSARE
Prezzo (lordo)
del bene
Produzione
a
t1a
0
t1a-0
a+t1a=a(1+t1)
Ingrosso
a+b
t2(a+b)
t1a
t2(a+b)-t1a
(a+b)(1+t2)
Dettaglio
a+b+c
t3(a+b+c)
t2(a+b)
t3(a+b+c)-t2(a+b)
(a+b+c)(1+t3)
T = t1a + t2(a+b) - t1a + t3(a+b+c) - t2(a+b) = t3(a+b+c)
P = (a+b+c)(1+t3)
Grazie al meccanismo di rimborso:
• l’imposta totale (versata) è commisurata al valore complessivo del bene
ed è pari all’imposta pagata dall’acquirente finale
• solo l’aliquota applicata nell’ultima fase è rilevante per la
determinazione del prezzo finale e del carico fiscale
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Iva-base da base: esempio applicazione
Prezzo netto Iva
Acquisti
Acciaio
Altre componenti
Lavoro
Vendite
Automobili
Iva 10%
100
500
400
1300
(costi 1000 profitti 300)
Iva da versare
Prezzo lordo Iva
- 10
- 50
110
550
+ 130
1430
70
In questo caso, essendo aliquota unica, coincidenza con metodo imposta
da imposta:
70 = 10% * [ 1300 – (500 + 100) ] = 10% * 700
Inoltre: valore aggiunto coincide con salari + profitti = 400 + 300
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Iva: base da base vs. imposta da imposta
Il metodo imposta da imposta è preferibile per:
– semplicità di calcolo e trasparenza: le imposte che gravano su un bene in
una qualsiasi fase sono esattamente pari all’imposta pagata sugli
acquisti in quella fase
⇒ proprietà desiderabile in relazione alle esportazioni (applicazione del
principio di destinazione)
⇒ possibilità di agevolare determinati beni e servizi (l’aliquota effettiva
coincide con l’aliquota applicata nell’ultimo stadio)
– il meccanismo del rimborso tra una fase e l’atra dovrebbe contrastare gli
incentivi all’evasione
Ovviamente se aliquote uniformi: base da base e imposta da imposta coincidono
Il metodo imposta da imposta è quello adottato in Italia (e in tutta la UE)
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Base da base vs. imposta da imposta
Esempio: A produce un bene intermedio che viene utilizzato da B, che
produce a sua volta un bene intermedio che viene utilizzato da C per
produrre un bene finale
Impresa A
Beni intermedi
Salari e profitti
Fatturato
Valore aggiunto
Aliquota Iva
Iva imposta da imposta
Iva a debito
Iva a credito
Iva da versare
Iva base da base
Iva da versare
Impresa B
Impresa C
% su fatturato
bene finale
Totale
100
100
100
20%
100
200
300
200
20%
300
200
500
200
10%
20
0
20
60
20
40
50
60
-10
50
10%
20
40
20
80
16%
Con il metodo imposta da imposta (ma non con il metodo base da base):
• è possibile tassare il bene finale con l’aliquota desiderata (l’aliquota
effettiva coincide con l’aliquota applicata nell’ultimo stadio)
• è possibile ricostruire il debito d’imposta gravante sul bene in una
qualsiasi fase guardando all’imposta pagata sugli acquisti in quella fase
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Iva: base imponibile
• La base imponibile (valore aggiunto) può essere riferita a tre
tipologie fondamentali in relazione al trattamento dell’imposta pagata
sui beni di investimento:
– reddito lordo: se non è ammessa in detrazione l'Iva pagata sui
beni di investimento (VA = beni di consumo + beni di
investimento)
– reddito netto: se l'Iva pagata sui beni di investimento è
ammessa in detrazione ma solo in proporzione alla quota di
ammortamento dei beni capitali utilizzati nel periodo d'imposta
– consumo: se l'Iva pagata sui beni di investimento è ammessa in
detrazione in misura integrale (VA = beni di consumo →
allontanamento dalla nozione economica di VA)
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Iva: riferimento dell’imposta
• Finanziario: colpisce solo le operazioni che danno luogo a
transazioni monetarie
– Compatibile con il metodo imposta da imposta (Iva)
• Reale: si tiene conto della formazione del VA nel corso del processo
produttivo e distributivo, prescindendo dagli effettivi movimenti
monetari
– Richiede l’adozione del metodo base da base (Irap)
• La differenza concerne il trattamento delle scorte e dei prodotti in
corso di lavorazione
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Iva: classificazione delle operazioni
• Le operazioni di scambio di beni e servizi, rilevanti per
l'applicazione dell‘Iva, possono essere distinte in tre categorie:
– operazioni imponibili: le operazioni sono assoggettate a
imposta sul loro intero valore secondo l'aliquota prevista per
legge
– operazioni non imponibili (ad aliquota zero): l'aliquota
applicata nell'ultimo stadio produttivo è nulla ed è ammessa la
detrazione dell’imposta pagata sugli acquisti → è come se l’Iva
non esistesse (esportazioni)
– operazioni esenti: non è prevista l'applicazione dell'imposta
sul valore aggiunto creato nello stadio finale ma non è
ammessa la detrazione dell’imposta pagata sugli acquisti → la
catena dell’Iva si interrompe all’ultimo stadio
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L’Iva in Italia
• L'IVA si applica (operazioni imponibili):
– alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi effettuate nel
territorio nazionale nell'esercizio di imprese o nell'esercizio di arti
e professioni
– alle importazioni da paesi extra UE da chiunque effettuate
(imprese e consumatori finali)
– agli acquisti intracomunitari effettuati nell'esercizio di imprese,
oltre che agli acquisti di mezzi di trasporto a titolo oneroso e agli
acquisti per corrispondenza effettuati da consumatori finali
• Operazioni non imponibili: esportazioni extra UE
• Operazioni esenti: servizi creditizi, assicurativi e finanziari, trasporti
urbani, servizi sanitari e previdenziali, istruzione
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L’Iva in Italia
• Soggetti Iva: imprenditori, esercenti arti e professioni
• Obbligo di rivalsa: i soggetti Iva hanno l’obbligo giuridico di rivalersi
sul’acquirente
– il consumatore finale è il soggetto formalmente colpito
– percussione dell’imposta <=> incidenza dell’imposta
• Metodo: imposta da imposta
• Base imponibile: valore aggiunto tipo consumo
• Aliquote (vincoli comunitari):
– normale: 20%
– ridotte: 4% , 10% (alimentari, beni meritori)
Obiettivi redistributivi, politiche protezionistiche, sostegno settoriale
• Riferimento di tipo finanziario
• Compartecipazione Iva a favore delle Regioni (def. anno per anno ma
> 40%)
• Destinazione di una quota dell’Iva nazionale al finanziamento del
bilancio comunitario
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L’Iva in Italia: il regime per i contribuenti minimi
Per i contribuenti minimi (vedi Irpef):
• Abolizione dell’obbligo di rivalsa
• Non deducibilità dell’Iva pagata sugli acquisti
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Le imposte sulle vendite in un contesto
internazionale
• Quando applicate agli scambi internazionali si richiede che le
imposte generali sulle vendite soddisfino 3 criteri:
– Neutralità: non devono distorcere i flussi commerciali internazionali e
quindi l’allocazione efficiente dei beni ⇒ la tassazione non deve
alterare i prezzi relativi pre-imposta tra beni importati e beni di
produzione domestica
– Ripartizione del gettito tra paesi: data la loro natura di imposte
sui consumi, devono essere tali da attribuire il gettito ai paesi in cui il
consumo e' localizzato
– Applicabilità: devono essere concretamente applicabili con costi
limitati in termini di informazioni richieste
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Principio di origine e di destinazione
La neutralità dell’imposta richiede di almeno di evitare la
doppia tassazione del bene oggetto di scambio (sia nel
paese esportatore sia in quello importatore)
Necessario scegliere tra:
– tassazione secondo il principio di destinazione: sui beni
oggetto di scambio internazionale si applica esclusivamente
il regione fiscale (aliquota) del paese di destinazione dello
scambio
– tassazione secondo il principio di origine: sui beni
oggetto di scambio internazionale si applicano
esclusivamente il regione fiscale (aliquota) del paese di
origine dello scambio
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Principio di destinazione
Esempio:
tA=10%
tB=20%
β
α
Dogana
A
B
Valore del bene intermedio venduto dall’impresa alfa del paese esportatore A
= 200; valore aggiunto dall’impresa beta del paese importatore B = 100;
prezzo bene finale = 300
• In assenza di imposte: pI = 200
pF = 300
• Con le imposte:
Paese A
• Impresa α: Iva a credito = 0; IVA a debito = 0; Iva da versare = TA = 0; pI=200.
Paese B
• Scambio del bene intermedio: l’impresa β versa 40 alla dogana; pI=240.
• Scambio del bene finale: Impresa β : Iva a credito = 40; Iva a debito = 60
Iva da versare = 20; pF=360; TB = 40 (dogana) + 20 (bene finale) = 60.
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Principio di destinazione
Il principio di destinazione soddisfa i 3 criteri?
Vantaggi:
• Il gettito è attribuito al paese in cui il bene è consumato,
indipendentemente dal luogo di produzione
• Non modifica i prezzi relativi (hp: siamo nel paese B)⇒ neutralità
Svantaggio:
• E’ di difficile applicazione perché richiede le dogane. In un mercato
unico incentivi per le imprese a dichiarare che il bene prodotto è
esportato (op. non imponibile) anche se in realtà consumato
internamente
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Principio di origine
Esempio:
tA=10%
tB=20%
β
α
A
B
Con le imposte:
Paese A:
• Impresa α: Iva a credito = 0; Iva a debito = 20; Iva da versare = TA = 20; pI=220
NB: se il bene intermedio fosse prodotto in B costerebbe 240 (distorsione)
Paese B:
• Scambio del bene finale: Impresa β : Iva a credito = 20; IVA a debito = 60;
Iva da versare = 40; pF = 360; TB = 40 (bene finale)
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Principio di origine
Il principio di origine soddisfa i 3 criteri?
Svantaggi:
• Il gettito non è attribuito al paese in cui il bene viene consumato
• Distorce i prezzi relativi
Vantaggio:
• Non richiede l’esistenza delle dogane
Pertanto destinazione superiore ad origine sul piano dell’efficienza
e e della ripartizione del gettito tra paesi ma di difficile
applicazione in un mercato unico
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Applicazione dell’Iva nell’Unione Europea
• Per le esportazioni (scambi extracomunitari)
– Principio di destinazione
• Per gli scambi intracomunitari (1993: mercato unico, abolizione
delle dogane interne alla Comunità)
– Regime definitivo (proposto ma mai applicato)
• Principio di origine ma accompagnato da:
– armonizzazione delle aliquote (per assicurare neutralità)
– camera di compensazione (per correggere ripartizione gettito)
– Regime transitorio (ripetutamente prorogato fino ad oggi)
• Principio di destinazione per acquisti effettuati da soggetti Iva
(imprese) ma in assenza di dogane
– l’impresa esportatrice non applica l’imposta; l’impresa importatrice non
paga l’IVA sugli acquisti e versa interamente l’IVA sulle vendite
– le dogane vengono sostituite dallo scambio di informazioni tra le
amministrazioni finanziarie dei due paesi sull’identità di esportatore /
importatore
• Principio di origine per acquisti effettuati da consumatori
finali
– Eccezione per automobili e vendita per corrispondenza
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Regime transitorio
Esempio:
tA=10%
tB=20%
β
α
A
B
Con le imposte:
Paese A:
• Impresa α: IVA a credito = 0; IVA a debito = 0; IVA da versare = TA = 0; pI=200
Paese B:
• Scambio del bene intermedio: l’impresa β non versa nulla in dogana ma auto-liquida
l’IVA sull’acquisto intracomunitario (reverse charge) TB = 40
• Scambio del bene finale: Impresa β : IVA a credito = 40; IVA a debito = 60;
IVA da versare = 20; pF=360 ; TB = 40 (bene intermedio) + 20 (bene finale)
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Irap
• L'Imposta regionale sulle attività produttive (Irap) è
stata introdotta con la riforma fiscale del 1998
• Sostituisce i contributi sanitari, Ilor e altri tributi minori
• Tributo “nuovo” nel panorama europeo: pochi esempi di
“regional business tax” (Fr: tax professionnelle; Ger:
Gewerbesteuer; Michigan (Usa): single business tax;
Municipalità ungheresi)
• I conti nazionali la classificano impropriamente come
imposta indiretta. In realtà imposta diretta
• Tributo principale della fiscalità regionale
gettito 2007: 39,7 mld euro
ma distribuito in modo fortemente differenziato tra Regioni:
indice base imponibile per per abitante
Italia:
100
Lombardia:
158
Calabria:
41
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Irap: elementi costitutivi
• Presupposto: esercizio abituale di un'attività diretta
alla produzione o allo scambio di beni o servizi (diverso
da imposte sul reddito e imposte sugli scambi)
• Soggetti passivi:
–
–
–
–
i soggetti passivi dell'Ires
società di persone
esercenti arti e professioni (lavoratori autonomi)
organi e amministrazioni dello stato, regioni, province, comuni
ed enti pubblici
Con la Finanziaria 2008: i “contribuenti minimi” non sono tenuti al
pagamento dell’IRAP
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Base imponibile:
•
•
Valore aggiunto di tipo reddito netto con riferimento reale
BI= Ricavi (val produzione) + Δ Scorte – acquisti intermedi – ammortamenti =
= Profitti + salari + interessi (netti)
Nella legge Irap calcolo “per differenza”
• BI aggregata = Prodotto interno netto
Esempio:
Novità Finanziaria 2008:
La base imponibile è definita a partire dalle voci del bilancio civilistico
senza nessuna variazione in aumento o diminuzione (no
ammortamenti anticipati)
NB: BI può essere positiva anche se i profitti sono negativi
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• Deduzioni base imponibile
Insiemi alternativi di deduzioni finalizzate principalmente l’impiego
di lavoratori dipendenti a tempo indeterminato
• Metodo di calcolo:
Base da base
• Aliquota:
3,9%
Le Regioni possono variare l'aliquota in aumento o in diminuzione
fino ad un massimo di 0,92 punti percentuali e differenziarla per
settori e categorie
• Territorialità dell’imposta
L'imposta e' dovuta alla Regione nel cui territorio e' realizzata la
produzione del valore aggiunto
– Se il soggetto opera in più regioni il valore aggiunto è ripartito tra le
diverse regioni in proporzione dell'ammontare delle retribuzioni del
personale operante nelle varie Regioni (eventuali distorsioni)
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Differenze Irap rispetto a Iva
– Base imponibile:
Irap: reddito netto Iva: consumo
– Riferimento:
Irap: reale
Iva: finanziario
– Metodo di applicazione:
Irap: base da base Iva: imposta da imposta
– Aliquota:
Irap: uniforme ma diff. Per regioni
Iva: differenziata per beni
– Settori :
Irap: tutti inclusa PA Iva: esclusa PA
– Tassazione scambi internazionali:
Irap: principio origine Iva: principio destinazione
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Esempio:
Dati di bilancio
Ricavi
Materie prime
Retribuzioni
Interessi passivi
Variazione Scorte
Ammortamenti
Investimenti
Profitti
R=200
M=80
L=40
F=30
ΔS=-10
A=10
I=30
P=30
Base Imp Iva (consumo) R-M-I = 200-80-30=90
R-M-A+ΔS= 200-80-10Base Imp Irap (reddito
10=100=P+F+L=100
netto)
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Osservazioni
– Irap tassa i redditi non in capo al percettore, una volta avvenuta la
loro distribuzione, ma anella fase antecedente della loro formazione,
in capo a coloro che esercitano un’attività di produzione e scambio di
beni e servizi
⇒ imposta diretta che tassa il valore aggiunto
– Indeducibilità dalla base imponibile dell'Irap degli interessi passivi e
remunerazione capitale di rischio (profitto)
⇒ neutralità nei confronti delle scelte di finanziamento
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Osservazioni
– Irap indeducibile dalla base imponibile dell'Ires/Irpef per
evitare interferenze tra imposte relative a differenti livelli di governo
Decreto anti-crisi (D.L. n.207/2008): deducibilità di una quota pari al
10% dell'IRAP dalle imposte dirette sui redditi
⇒ possibilità che un'impresa con profitti positivi prima delle imposte
possa avere un debito d'imposta complessivo per Ires e Irap superiore
ai profitti prima delle imposte ⇒ e' possibile che l'utile dopo le imposte
sia negativo
• Indichiamo con Bs la base imponibile dell'IRES e con Bp la base
imponibile dell'Irap
• La base imponibile dell'Ires (profitti) è inferiore a quella dell'Irap
(profitti+interessi+retribuzioni) ⇒ Bs =α Bp con α<1.
• Debito d’imposta complessivo = T = ts Bs + tp Bp = ts α Bp + tp Bp
• Bs –T<0 ⇔ α Bp < ts α Bp + tp Bp ⇔ α(1- ts)< tp ⇔ α< tp /(1- ts).
• Dati tp =3,9% e ts =27,5% α<0,0538
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• I profitti devono costituire più del 5,38% della somma di
retribuzioni, interessi passivi e profitti perché l’utile dopo il
pagamento delle imposte sia positivo
– Ceteris paribus, e' tanto più probabile quanto minore è
l'indebitamento dell'impresa.
⇒ Incentivo al ricorso al capitale di rischio
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