dei tributi

Raffaello Lupi
Diritto
Amministrativo
dei tributi
Diritto come scienza sociale delle organizzazioni
istituzionali: la funzione di determinare i tributi
Versione al 5 febbraio 2017
Quarta di copertina
Dopo millenni di tecnica professionale, il diritto oggi ha bisogno
di essere anche “scienza sociale delle organizzazioni istituzionali”,
dedite a funzioni pubbliche, in tutto o in parte “fuori mercato”. Si
tratta in senso ampio di funzioni amministrative, gradualmente
distintesi dalla politica, compresa la giurisdizione, cui
eccessivamente ci si ispira per analizzare tutto il diritto. Il concetto
di “organizzazioni istituzionali”, assieme a quello di
“organizzazioni aziendali” è invece la chiave per comprendere il
complessivo intervento pubblico, nella giustizia, nella sicurezza,
nell’istruzione, nella sanità, nell’ambiente, nell’amministrazione
del patrimonio, nella determinazione dei tributi. A quest’antica
funzione “non giurisdizionale” è dedicato il testo, che la esamina
da vari punti di vista complementari, come la storia (cap.1), la
politica (cap.2), l’esternalizzazione sui privati (cap.3), il pubblico
dibattito (cap.4), gli uffici tributari (cap.5), il contenzioso (cap. 6),
la specificazione dei concetti economici cui si riferiscono le
imposte, cioè redditi, consumi e patrimonio (capp.7-10). Il recente
uso della contabilità aziendale per determinare la base di
1 di 737
commisurazione delle imposte ha destabilizzato la tradizionale
determinazione valutativa degli imponibili a cura degli uffici
tributari, ancor oggi invece per molti versi indispensabile.
Coordinare i vari modi di determinazione degli imponibili
significa non solo comprendere la funzione tributaria, ma anche
rasserenare il dibattito pubblico, lacerato e confuso, sull’evasione
fiscale.
Indice sommario
Premessa: Diritto come scienza sociale delle organizzazioni istituzionali
con funzioni pubbliche, come quella tributaria ......................................... 8
A ) Il diritto da “scienza per tecnici” a “scienza sociale” ........................ 8
B Determinazione dei tributi come funzione non giurisdizionale, tra
criteri valutativi e contabili ..................................................................... 14
C) Destinatari, metodologia e integrazioni multimediali del testo .......... 17
parte prima .............................................................................................. 23
DETERMINAZIONE DEI TRIBUTI COME FUNZIONE SVOLTA DA
ORGANIZZAZIONI ISTITUZIONALI ED ESTERNALIZZATA SU
PRIVATI (AZIENDE, PROFESSIONISTI, INDIVIDUI) ......................... 23
CAPITOLO 1 FINANZIAMENTO DELLA SPESA PUBBLICA E
DETERMINAZIONE DEI TRIBUTI ........................................................ 23
1.1. Fiscalità come insieme degli strumenti per finanziare la spesa
pubblica:entrate patrimoniali, tariffe, tributi, debito e moneta. .............. 24
1.2. Principio del beneficio (tasse e tariffe) e necessità di specifiche
istituzioni tributarie per le sole imposte (principio del sacrificio) ......... 30
1.3. Segue. Organizzazioni istituzionali tributarie come esempio di
“giuridicità non giurisdizionale” ............................................................ 35
1.4. Dalle stime dell’imponibile per ordine di grandezza all’utilizzazione
della contabilità aziendale....................................................................... 43
1.5. Gestibilità della c.d. “autotassazione” aggiornando concetti
tradizionali:aliquote, sanzioni, controlli. ................................................ 48
1.6 Inadeguatezza formativa della pubblica opinione rispetto a un
controllo della funzione tributaria. .......................................................... 52
1.7. Divagazioni sugli “effetti economici” dei tributi: stato/mercato”,
“pressione fiscale”, “redistribuzione”, “sviluppo” etc. ......................... 63
1.8. Indicatori astratti di ricchezza (reddito, consumo etc.) ed esigenze da
bilanciare nel determinarli. ..................................................................... 68
1.9. Determinazione della ricchezza e sua strumentalizzazione, punitiva o
agevolativa, in funzione del gettito .......................................................... 74
1.10. Perequazione tributaria, molteplicità dei tributi e indicazioni sul
loro gettito ............................................................................................... 78
2 di 737
1.11. Segue. Strumenti giuridici di determinazione della ricchezza
(stime,documenti,contabilità, etc.) ........................................................... 81
1.12 Contributi previdenziali come “tributi di scopo”? .......................... 83
Capitolo 2- INDICAZIONI DELLA POLITICA: LEGISLAZIONE
ORGANIZZATIVA E DECISORIA NELLA DETERMINAZIONE DEI
TRIBUTI (PRINCIPI COSTITUZIONALI E COMUNITARI) ................. 87
2.1. Ruolo della legislazione e “funzione tributaria” (riserva di legge,
statuto del contribuente e “codificazione”) ............................................. 88
2.2. Capacità contributiva come sinonimo di “ricchezza” ed illusione di
una sua determinabilità personale complessiva. ..................................... 98
2.3. Legislazione organizzativa e decisoria in materia tributaria. ........ 103
2.4. Segue Sopravvalutazione della legislazione e suoi inconvenienti .. 107
2.5. Controllo di ragionevolezza della legislazione tributaria da parte
della Corte Costituzionale ..................................................................... 115
2.6. Determinazione dei tributi e vincoli Europei.................................. 118
Capitolo 3 .............................................................................................. 126
I PRIVATI NELLA DETERMINAZIONE DEI TRIBUTI:ORGANIZZAZIONI
AZIENDALI, INDIVIDUI E CONSULENTI............................................... 126
3.1. Le contabilità delle organizzazioni aziendali e istituzionali nella
determinazione tributaristica della ricchezza ........................................ 127
3.2. Rigidità delle procedure contabili e affidabilità tributaria delle
organizzazioni pluripersonali ................................................................ 138
3.3. Riutilizzazione e integrazione, a fini tributari, della documentazione
contabile aziendale ................................................................................ 144
3.4. L’innesto sulla contabilità di adempimenti tributari: dai versamenti,
alle dichiarazioni ................................................................................... 151
3.5. Tassazione attraverso le aziende di ricchezza di terzi:“contribuenti
di diritto” e “di fatto” tra rivalse, traslazioni e controversie private con
oggetto tributario................................................................................... 160
3.6. Segue. Sostituto d’imposta e ritenute alla fonte su redditi erogati a
terzi:funzione esattiva e segnaletica ...................................................... 165
3.7. Ricchezza fiscalmente non registrata dai titolari di organizzazioni
aziendali (ipotesi sulla “grande evasione”) .......................................... 172
3.8. Ricchezza non registrata per finalità aziendali e “costo dei tributi”
............................................................................................................... 179
3.9. L’interpretazione come qualificazione giuridica della ricchezza nella
cornice di concetti economici ................................................................ 183
3.10. Segue: inquadramento giuridico in funzione della convenienza
tributaria, “evasione interpretativa ed elusione” come comportamenti
aziendali e “diversivi istituzionali” (rinvio) .......................................... 191
3.11. Ricchezza non registrata, contestazioni interpretative e
“monitoraggio fiscale” nei rapporti internazionali .............................. 199
3.12. Riepilogo: simmetrie della tassazione attraverso le aziende tra
ricchezza non registrata e contestazioni interpretative ......................... 202
3.13. Dove le aziende non arrivano: l’inutile “ragionierizzazione” dei
lavoratori indipendenti (il diversivo della “contabilità fiscale”) .......... 207
3 di 737
3.14. Segue. Mancata registrazione degli incassi nel lavoro indipendente
verso consumatori finali ........................................................................ 212
3.15. La ricchezza senza determinabilità contabile né base fissa: riflessi
tributari del “lavoro liquido”................................................................ 215
3.16. La consulenza sulla determinazione dei tributi: la “tassazione
attraverso i commercialisti” .................................................................. 217
CAPITOLO 4 PUBBLICO DIBATTITO E STUDIOSI DAVANTI ALLA
MANCATA SPIEGAZIONE DELLA DETERMINAZIONE TRIBUTI .......... 228
4.1. Percezione sociale e stime dell’evasione come ricchezza non
registrata ............................................................................................... 229
4.2. Percezione sopravvalutata della funzione istituzionale tributaria e
riflessi sull’adempimento dei lavoratori indipendenti. .......................... 233
4.3. Mancata spiegazione della funzione tributaria e incertezze
metodologiche di scienze sociali e diritto .............................................. 239
4.4. Segue: Mancata spiegazione da parte di economisti, professionisti,
istituzioni, aziende e mezzi di informazione........................................... 265
4.5. Improvvisati riferimenti a “eccessività delle aliquote”, “senso
civico”, “generalizzazione della contabilità”, “catastizzazione”. ........ 283
4.6. Segue: strumentalizzazioni politiche del disorientamento tributario e
lacerazioni sociali ................................................................................. 292
4.7. Diritto come scienza sociale delle organizzazioni istituzionali: una
cornice per spiegare la funzione tributaria ........................................... 301
CAPITOLO 5 LE ORGANIZZAZIONI ISTITUZIONALI TRIBUTARIE
............................................................................................................... 322
5.1. Ruolo del pubblico potere nelle varie entrate pubbliche (tariffe, tasse
in senso stretto, monopoli, contributi, imposte etc...) ............................ 323
5.2. Geografia delle istituzioni tributarie (Agenzia delle Entrate –
Guardia di Finanza – esattori – uffici comunali, etc.) .......................... 328
5.3. Istituzioni come organizzazioni pluripersonali influenzate dal
controllo sociale e dalla cautela individuale: riflessi tributari ............. 336
5.4. L’ausilio delle istituzioni nell’autodeterminazione dei tributi
(modulistica, assistenza e interpretazioni amministrative).................... 359
5.5. Acquisizione e controllo formale delle dichiarazioni e dei versamenti
(incroci informatici e campionatura oneri deducibili) .......................... 366
5.6. Indagini amministrative dirette alla determinazione dei tributi:
contenuto e verbalizzazione ................................................................... 369
5.7. Credibilità economica e impulso all’adempimento come essenza
della funzione tributaria nell’autotassazione ........................................ 379
5.8. L’empirismo e il probabilismo del giudizio di fatto nella valutazione
della ricchezza da parte degli uffici tributari. ....................................... 390
5.9. Segue: coordinamento tra determinazione ragionieristica e
valutativa della ricchezza (gli indizi contabili) ..................................... 398
5.10. Determinazione valutativa della ricchezza, allocazione delle risorse
e “discrezionalità” ................................................................................ 403
5.11. Segue. Sospetti di connivenza e negligenza come ostacolo
all’esercizio della funzione tributaria.................................................... 416
4 di 737
5.12. Ambiguità delle formule normative sull’accertamento tributario
(induttivo, contabile, etc.) ...................................................................... 424
5.13. Valutazione amministrativa della ricchezza non registrata, tra indizi
fisico-economico-contabili e studi di settore ......................................... 429
5.14. Tenore di vita e spesa “privata” come indizio di ricchezza non
registrata (accertamenti “sintetico-redditometrici”) ............................ 439
5.15. Necessità di intervento valutativo su manifestazioni di ricchezza
collaterali e sfuggenti ............................................................................ 443
5.16. Potenzialità e limiti di banche dati , tracciabilità e altri “indizi
contabili”............................................................................................... 446
5.17. Ricadute sulle organizzazioni aziendali delle mitologie dei “grandi
evasori” come capro espiatorio dei malesseri creati dal loro stesso ruolo
tributario:le contestazioni interpretative ............................................... 452
5.18. Segue. “contenuto”delle contestazioni interpretative: l’inferno
della ricchezza palese e l’ibrido del tutoraggio fiscale. ........................ 457
5.19. inconvenienti delle contestazioni interpretative sulla funzione
istituzionale tributaria, l’economia e la società .................................... 465
5.20. Il condono come ultima frontiera dell’autodeterminazione e
dell’“amministrazione per legge” ......................................................... 470
Capitolo 6 CONTENZIOSO AMMINISTRATIVO E GIURISDIZIONALE,
RISCOSSIONE E SANZIONI ................................................................. 475
6.1. Provvedimenti amministrativi nella determinazione dei tributi:
autoritatività, termini, competenza, partecipazione del privato. ........... 476
6.2. Segue: diversità tra motivazione e prova degli accertamenti tributari
............................................................................................................... 482
6.3. Provvedimenti degli uffici tributari verso coobbligati solidali e
contribuenti di fatto ............................................................................... 488
6.4. Il contenzioso amministrativo: accertamento con adesione,
conciliazione giudiziale, “mediazione” e prospettive ........................... 491
6.5. Segue. Criticità di investire lo stesso ufficio che ha emesso l’atto del
ricorso e necessità di coinvolgere altri organi (prospettive della
“mediazione tributaria”) ....................................................................... 501
6.6. Il ritiro degli atti in autotutela, tra correzione, riduzione e
abbandono ............................................................................................. 507
6.7. Controllo giurisdizionale delle istituzioni: un processo di
impugnazione......................................................................................... 509
6.8. Segue:Il giudice speciale tributario: origine, reclutamento,
eterogeneità e “tempo parziale” ........................................................... 514
6.9. Ispirazione al rito processualcivilistico e sostanza impugnatoria .. 518
6.10. Insuccesso della via processuale alla determinazione dei
tributi:prospettive di riforma per tipologie di controversie................... 532
6.11. Riscossione coattiva e retaggio degli “esattori” .......................... 547
6.12. Riscossione in pendenza di ricorso come diversivo rispetto alla
certezza della riscossione ...................................................................... 557
6.13. Inadeguatezza delle sanzioni a compensare l’insufficiente intervento
valutativo delle istituzioni tributarie. .................................................... 560
5 di 737
6.14. Segue: 2 Il palliativo penaltributario tra ricchezza non registrata e
contestazioni interpretative ................................................................... 569
PARTE SECONDA . PRECISAZIONE GIURIDICA DEI CONCETTI
ECONOMICI CUI SI RIFERISCONO LE IMPOSTE (REDDITI ,
CONSUMI E PATRIMONIO). ............................................................... 577
CAPITOLO 7 DETERMINAZIONE SIMULTANEA DI CONSUMI E
REDDITI ATTRAVERSO GLI OPERATORI ECONOMICI .................. 577
7.1. diritto tributario sostanziale e determinazione unitaria di consumi e
redditi attraverso le aziende: Iva e imposte dirette ............................... 579
7.2. Imposte sui consumi: dalla visibilità materiale delle merci a quella
contabile del “valore aggiunto” (l’IVA) ............................................... 584
7.3. Segue: Tecniche IVA per raggiungere il consumo tra detrazione,
“non imponibilità” aliquote ed esenzioni .............................................. 589
7.4. L’IVA nei rapporti internazionali e intracomunitari ...................... 593
7.5. Esposizione parallela della tassazione diretta e indiretta attraverso
le aziende: panoramica degli operatori economici ............................... 597
7.6. Corrispettivi di “cessioni di beni” e “prestazioni di servizi”, valori
normali e altri elementi redditual .......................................................... 601
7.7. Supporti documentali (richiamo e integrazione del par. 3.3 su
registrazioni, fatture, scontrini, note di credito) ................................... 605
7.8. Segue: dai documenti ai libri contabili (richiami e integrazioni
rispetto ai paragrafi 3.3-3.4) ................................................................. 609
7.9. L’inerenza nelle imposte sui redditi e nell’IVA: 1) la distinzione tra
costi e consumi ...................................................................................... 613
7.10. Segue: 2) Inerenza e simmetria rispetto ad operazioni attive non
soggette tributo (esenzioni IVA e deduzione interessi passivi nelle
imposte sui redditi) ................................................................................ 617
7.11. Il momento impositivo nella tassazione attraverso le aziende (cassa,
competenza, irrilevanza delle mere valutazioni: rinvio alle operazioni
straordinarie) ........................................................................................ 621
7.12. Convergenze e divergenze tra elementi rilevanti ai fini dell’IVA e
delle imposte sui redditi ......................................................................... 626
7.13. Il valore fiscalmente riconosciuto e l’esposizione in bilancio dei
beni di impresa, tra criteri patrimoniali e reddituali ............................ 628
7.14. Valutazioni fiscali di fine esercizio e rapporti col bilancio .......... 632
7.15. Le valutazioni del patrimonio ai fini del bilancio 1) ammortamenti e
accantonamenti...................................................................................... 637
7.16. Le valutazioni del patrimonio ai fini del bilancio: 2) rimanenze di
beni e servizi .......................................................................................... 640
7.17. Coordinamento tra tassazione delle società e dei soci ................. 644
7.18. Collegamento dei redditi al territorio nazionale: criterio della
produzione, della residenza e relativo coordinamento contro doppie
imposizioni............................................................................................. 651
7.19. Segue: simmetrie fiscali e rapporti internazionali, concorrenza
fiscale dannosa, transfer price, cfc. ....................................................... 655
7.20. Realizzo e neutralità nelle operazioni straordinarie d’impresa. .. 662
6 di 737
7.21. Determinazione dei tributi e procedure concorsuali .................... 664
CAPITOLO 8 OPERATORI ECONOMICI “NON D’IMPRESA” E ALTRI
REDDITIERI (PROFESSIONI LIBERALI, AGRICOLTURA, IMMOBILI
E RISPARMIO) ...................................................................................... 668
8.1. Le modeste specificità rispetto all’impresa del lavoro autonomo
“professionale” ..................................................................................... 668
8.2. Ricchezza agricola tra catasto e IVA (tracce di forfettizzazione nella
tassazione attraverso le aziende?) ......................................................... 670
8.3. Tassazione ragionieristico-documentale del lavoro dipendente..... 673
8.4. Redditi dei fabbricati e fiscalità immobiliare: l’importanza delle
segnalazioni dell’inquilino .................................................................... 677
8.5. Tassazione attraverso le aziende di redditi di capitale e plusvalenze
finanziariei ............................................................................................. 680
8.6. Le principali ipotesi residuali (“redditi diversi”) .......................... 684
CAP 9 DAL RISULTATO DELL’ATTIVITÀ ALLE IMPOSTE, REALI E
PERSONALI .......................................................................................... 687
9.1. Dalla determinazione della ricchezza a quella delle imposte: IRES,
IRPEF e IRAP........................................................................................ 687
9.2. Segue. Precisazioni sul concetto di reddito e “personalità/realità”
dei tributi. .............................................................................................. 689
9.3. La personalità dell’IRPEF: oneri deducibili, anche in forma di
detrazione e “contrasto di interessi” .................................................... 692
9.4. Segue. Redditi familiari, detrazioni dall’imposta aliquote progressive
............................................................................................................... 695
9.5. Limitata rilevanza della pluriennalità dei redditi e tassazione
separata come limite alla progressività................................................. 697
9.6. L’IRAP e la tassazione attraverso le aziende del valore aggiunto
“tipo reddito” ........................................................................................ 700
CAP 10 ADATTAMENTO DEI “TRIBUTI MINORI” ALLA TASSAZIONE
ATTRAVERSO LE AZIENDE ................................................................ 703
10.1. Una geografia dei “tributi minori” .............................................. 704
10.2. I tributi sugli atti giuridici solenni o visibili (imposta di registro).
............................................................................................................... 707
10.3. Istituzioni e organizzazioni nella tassazione dei documenti giuridici
(bollo e concessioni pubbliche) ............................................................. 710
10.4. “Tassazione sul patrimonio” come soluzione di ripiego (di difficile
gestione) ................................................................................................ 712
10.5. Successioni e donazioni: un’imposta patrimoniale da gestire
attraverso gli uffici. ............................................................................... 715
10.6. Altri tributi speciali su consumi di determinati beni e servizi
(incluso accise e dogane) ...................................................................... 721
10.7. La metamorfosi contabile-comunitaria dei tributi doganali......... 724
10.8. Tributi locali tra tassazione attraverso le aziende e attraverso gli
uffici:aspetti tributari del “federalismo fiscale” ................................... 726
10.9. La tassazione patrimoniale locale sugli immobili (dall’ICI all’IMU
alla TASI) .............................................................................................. 731
7 di 737
10.10. Aspetti concettuali di altri “tributi minori”, locali o a destinazione
speciale. ................................................................................................. 734
Premessa: Diritto come scienza sociale delle
organizzazioni istituzionali con funzioni pubbliche,
come quella tributaria
A ) Il diritto da “scienza per tecnici” a “scienza sociale”
Diritto tra tecnica
professionale e
scienza sociale delle
funzioni istituzionali
Questo libro è dedicato a una particolare funzione
istituzionale, quella di determinazione dei tributi, ma cerca di
individuare punti comuni a tutte le funzioni giuridiche (1),
comprese quelle giurisdizionali; in queste ultime, come
indicato al par.1.3, si è sviluppata la tradizione "tecnicoprofessionale" del diritto. Senza rinnegare questa prospettiva,
si tratta di integrarla guardando il diritto come scienza sociale
delle funzioni pubbliche svolte da "organizzazioni
istituzionali"; queste ultime si sono infatti moltiplicate rispetto
alla tradizionale personalizzazione del giudice, anch'essa oggi
rimpiazzata da "uffici giudiziari". L'elemento organizzativo è
poi evidente nelle funzioni di sicurezza, infrastrutturali,
educative, previdenziali, ambientali, sanitarie, assistenziali e
tante altre, demandate a istituzioni non giurisdizionali. E'
sottinteso che si tratta di funzioni "pubbliche", anche se
esercitate talvolta per delega da privati, secondo varie
) Che chiameremo “funzioni istituzionali”, esercitate dalle relative
organizzazioni.
1
8 di 737
combinazioni 2. In questa prospettiva il diritto si rivolge non
tanto agli operatori professionali, quanto agli interessati ai
rispettivi temi nella pubblica opinione(3); anche tutte le altre
scienze sociali, ed in precedenza le antiche filosofie, si
rivolgono a chi ha interessi prima di tutto formativoconoscitivi, e solo eventualmente lavorativi. Questi interessati
al tema vogliono comprendere, e per quanto di competenza
indirizzare, le istituzioni di una società complessa. Non è un
uditorio che ha bisogno di indicazioni professionali
"pratiche", come invece gli interlocutori tradizionali dei
giuristi, cioè avvocati, giudici e funzionari delle istituzioni.
Questo lato tecnico del diritto, tuttavia, ha spesso bisogno di
presupposti scientifici soprattutto per le funzioni istituzionali
complesse. Se infatti la pubblica opinione è priva di una
spiegazione adeguata di una certa funzione istituzionale, anche il
lavoro professionale nel settore si svuota di sostanza. La
tradizione tecnico professionale del diritto si può salvaguardare
solo se preceduta da un diritto come “scienza sociale delle
istituzioni”; se infatti il pubblico dibattito (par.1.6 e 4.4) è privo di
punti di riferimento finisce per girare a vuoto, confondendo le
varie funzioni istituzionali come indicato al par.5.3. Il diritto come
tecnica professionale ha insomma tutto da perdere se il diritto
ignora il bisogno di spiegazioni d’insieme tipico delle scienze
sociali, e continua ad appiattirsi sulla funzione di giustizia, da cui
come vedremo anche in materia tributaria (4) è rimasto sin troppo
condizionato 5.
) Ci sarebbe da riflettere sull’osmosi tra pubblico e privato, ricorrente in vari
settori, secondo varie sfumature, che vanno dalle concessioni di pubbliche
funzioni (si pensi ai concessionari per la stessa riscossione dei tributi, cui è
dedicato il par.6.11), fino alle concessioni di servizi di pubblica utilità, come le
autostrade a pedaggio o gli stabilimenti balneari, lambendo persino la
tassazione attraverso le aziende, e l’autodeterminazione dei tributi, oggetto di
questo testo. E’ una delle tante prospettive di studio “trasversali” in cui il diritto
si intreccia con altre prospettive delle scienze sociali.
3
) Su questo concetto, e su quello collegato di “classe dirigente” vedi par.1.6.
4
) Cfr. spec.te paragrafi 1.3 3.16, 4.3, 5.3, 6.10 etc.
5
) Vedremo nel corso del testo, soprattutto al par.1.3, che polarizzare
l’attenzione sulla funzione giurisdizionale, come pietra di paragone del diritto,
2
9 di 737
Il diritto come
studio di istituzioni
delegate dalla
società attraverso la
politica
Questa dialettica generale tra originari aspetti “tecnici” del diritto
e sopravvenuti suoi profili di “scienza sociale”, è importante
anche esaminando una specifica funzione istituzionale, come
quella tributaria. Si tratta infatti di un settore in cui il dibattito
pubblico ha bisogno che il diritto sia anche “scienza sociale” 6,
superando il tradizionale tecnicismo giurisdizionale, rivalutando le
funzioni non giurisdizionali 7, e richiedendo un’idea del diritto
come scienza sociale 8 delle organizzazioni istituzionali. Queste
ultime sono originate dalla politica9, ma ormai distinte da essa, e
come lei non operano secondo criteri di mercato, ma interagiscono
con la pubblica opinione, e si fanno interpreti della propria
finisce per fraintendere anche la funzione giurisdizionale, senza neppure capire
le altre, ivi compresa quella tributaria, cui il libro è dedicato.
6
) Mentre il senso della funzione giurisdizionale era intuibile col bagaglio
culturale comune, altre funzioni istituzionali, specie in società complesse,
hanno bisogno di un diritto come scienza sociale. Sul rapporto tra scienze
fisiche e scienze sociali par.4.3 e 4.7, ma fin da ora si capisce una distinzione.
Nelle scienze fisiche, ad esempio chimica, biologia o meccanica, è importante
che riflettano intensamente ristrette comunità scientifiche. Nelle scienze sociali,
proprio in quanto sociali, non è importante che riflettano intensamente sul
diritto i teorici del diritto, o sull’economia gli economisti, ma che questa
riflessione si diffonda nella società, in proporzione a quanto ciascuno vi è
interessato ai rispettivi temi, per le varie ragioni e con le diverse attenzioni di
cui al par.4.7.
7
) A partire dal par.1.3 vedremo che esistevano funzioni istituzionali
giuridiche, ma non giurisdizionali, già nell’antichità, proprio a proposito del
diritto patrimoniale e finanziario-tributario.
8
) E’ un’idea che si snoda nel volume collegando i parr.1.3,1.6, 2.4, 4.3,4.7,5.3,
relativi a tutte le organizzazioni istituzionali, a prescindere da quelle dedicate
alla determinazione dei tributi.
9
) Benchè nel pubblico dibattito il termine “istituzioni” sia riferito
promiscuamente anche ad organi politici, la distinzione tra politica e pubblica
amministrazione è abbastanza chiara al bagaglio culturale della società
moderna. La promiscuità terminologica è legata al legame profondo tra società,
politica e istituzioni Nel pubblico dibattito si parla infatti di “istituzioni” anche
per individuare organi politici, come parlamenti, governi, sindaci, giunte, altri
organi elettivi, e persino partiti politici o sindacati.
10 di 737
funzione, anche considerando le istruzioni ricevute (10).
Quest’investitura funzionale , nelle moderne economie di
mercato, "intermedia", nel senso chiarito al par.1.7, una quota
notevole del reddito nazionale11.
In questo contesto il diritto serve prima di tutto a spiegare l’idea di
“organizzazione istituzionale” ad una pubblica opinione
istintivamente abituata allo scambio diretto tra prestazione e
controprestazione, tipico degli operatori economici e del c.d.
“mercato” (12).
Interdipendenza tra
diritto come scienza
e come tecnica
L’efficienza generale di una società complessa richiede quindi al
diritto di darsi carico di questo aspetto degli studi sociali; i giuristi
sono i più adatti a questo compito, proprio per le loro suddette
tradizioni, più dell’economia 13 e della politologia. C’è poi anche
un legittimo interesse utilitaristico, perché in assenza di queste
spiegazioni scientifiche, quando necessarie, entra in crisi anche la
suddetta tradizionale impostazione tecnico-professionale del
diritto 14.
Diritto come
scienza sociale delle
istituzioni
10
Si tratta delle regole normative, dirette alle istituzioni per incanalare la
strutturale valutatività del diritto, variamente esercitata a seconda della
funzione svolta. Par.2.1 sulla legislazione e 5.10 sulla discrezionalità.
11
) In Italia siamo oltre il 40 percento, come indicato al par.1.7. sul concetto di
“pressione fiscale”.
12
L’idea di “azienda” è più accessibile attraverso lo scambio diretto di beni e
servizi, senza le intermediazioni che caratterizzano le istituzioni. Sulle affinità e
le differenze tra istituzioni e aziende come organizzazioni pluripersonali cfr.
comunque par.3.1 e 5.3.
13
) Indirizzata invece agli scambi di mercato, ma inadatta all’analisi
comportamentale dei pubblici uffici, come indicato al par.4.3.
14
Spiegazioni più dettagliate del legame tra operatività professionale e
comprensione sociale della relativa funzione istituzionale ai parr. 3.16, 4.3,
4.4,5.3. Senza spiegazioni d’insieme la pubblica opinione, disorientata su quelli
che dovrebbero essere i compiti delle istituzioni, non riesce a dar loro
indicazioni adeguate né a controllarne le degenerazioni. Vedremo al par.4.3 che
il diritto non può svolgere questa funzione scientifica col proprio linguaggio
tecnico professionale, definito ironicamente come “legalese” (“giuridichese”) e
per le pubbliche amministrazioni “burocratese”.
11 di 737
Come scienza sociale delle istituzioni il diritto è unitario, mentre
sono le specializzazioni tecniche a dividerlo in comparti.
Quest’unitarietà emerge, nel testo, in aspetti della funzione
tributaria, comuni anche a tutte le altre, a partire dal concetto di
istituzione, riguardante, sia pure in modi diversi, tutto il diritto,
riferendosi a incarichi provenienti indirettamente dal gruppo
sociale, attraverso la politica.
Giudici,
organizzazioni e
istituzioni
Come tutte le funzioni istituzionali, anche quella di giustizia, cioè
la prevenzione/soluzione delle controversie tra privati, richiede
un’organizzazione; quest’ultima è rinvenibile anche nel rapporto
tra politica, giudice e società15. Una pluripersonalità si ritrova nel
rapporto trilaterale, dove il potere politico soddisfa il desiderio
della società di una pacifica soluzione delle controversie
attraverso il giudice. Quest’ultimo però, dovendo svolgere solo un
lavoro intellettuale, può essere un individuo16, mentre la
componente organizzativa è ancor più evidente per le già indicate
funzioni non giurisdizionali, come sicurezza, infrastrutture,
istruzione, ambiente, cultura, ricerca, sanità.
Diritto come
scienza sociale delle
funzioni istituzionali
All’insieme di queste funzioni istituzionali guarda il diritto come
scienza sociale unitaria 17, tendente a spiegare i comportamenti
umani nella prospettiva delle organizzazioni istituzionali18; è
15
) Questo rapporto sussiste per tutte le funzioni pubbliche, e giustifica
l’aforisma secondo cui “anche il diritto privato è pubblico”, su cui par.1.3.
16
) Su questa carenza di componente organizzativa della funzione
giurisdizionale torneremo al par.1.3, ma questo retroterra spiega i margini di
valutazione ancora forti dell’individuo-giudice sulla pratica di cui è stato
investito, ed il controllo sociale (par.5.3) sulla funzione giudiziaria.
17
) Integrando, senza rinnegarla, ed anzi valorizzandola, la tradizionale
prospettiva del diritto come tecnica professionale (è un filo conduttore del testo,
su cui par.3.16 e 4.7).
18
Capire che le istituzioni sono organizzazioni pubbliche è necessario, come
vedremo al par.3.1, anche ritrovare questa componente nelle aziende, come
organizzazioni pluripersonali private. Ritroveremo il concetto di organizzazione
al par.1.6 a proposito delle tendenze della pubblica opinione, 2.4 dal punto
12 di 737
probabilmente il profilo comportamentale più complesso, la
condotta dell’uomo come singolo si modifica a seguito del suo
inserimento in un’organizzazione fuori mercato, e quindi
difficilmente valutabile, come indicato al par.5.319.
in un contesto
umanistico di
spazio e di tempo
E’ una prospettiva legata alle contingenze delle varie epoche, ma
che dovrebbe interagire con interlocutori di altre epoche e luoghi;
del resto il sapere umanistico sociale, come vedremo al par.4.7, è
“accessibile”, cioè contestualizzabile rispetto ai vari ambienti
socioculturali, nello spazio e nel tempo 20; si tratta quindi di
trovare concetti “generali” e “oggettivi”, cioè inquadrabili dal
lettore, con varia intensità e varie combinazioni, in diversi assetti
di spazio e tempo.
Il contesto spaziotemporale
A questo scopo l’autore ha dovuto cercare di “relativizzare” le
esperienze di un’epoca di relativa pace, benessere, pluralismo e
varietà di tendenze di opinione 21; sono stati i decenni della crisi
di vista della politica, 3.1 dal punto di vista delle aziende, 4.6 dal punto di
vista del pubblico dibattito, 5.3 dal punto di vista dei pubblici uffici
19
E’una complessa prospettiva umanistica, in cui si intrecciano aspetti giuridici,
psicologici delle relazioni interpersonali, economici dello scambio, inteso però
come “scambio politico”, non di mercato.
20
I lenti mutamenti ambientali sono destinati a trasformare un volume, purchè
scorrevole, da testo di attualità a documento storico, leggibile con interesse
dalle generazioni future per trovare il senso di passate tendenze di opinione,
potenzialmente destinate, nella loro essenza, a riproporsi nel futuro.
21
) Sullo sfondo di grandi guerre mondiali, si è passati dalla mentalità
gerarchico militare a quella aziendale (par.5.3), alla contestazione giovanile,
attraverso la contrapposizione dei blocchi, la guerra fredda, il comunismo e la
sua caduta, l’Europa, la globalizzazione, il “declino dell’occidente”, la gestione
dei flussi migratori, internet, e tanti altri mutamenti sociali gestiti in un contesto
di libertà di pensiero e di parola senza confronti nella storia. Erano gli anni
della libertà obbligatoria (mi riferisco a una omonima canzone di Giorgio
Gaber, reperibile facilmente in rete), di De Andrè, Gaber, Nanni Moretti,
Guzzanti e degli artisti “identitari” della destra, che perlomeno potevano
esprimersi (benchè non in TV ,ed era già qualcosa). E’ un contesto in cui ci si
deve abituare a vivere senza certezze totalizzanti, religiose, ideologicopolitiche, consumistiche, etc.., con un bisogno di coesione sociale che
13 di 737
dell’autoritarismo, ma anche dell’autorità e dei valori, della
coesione sociale religiosa, nazionalistica, politico-ideologica22 e
alla fine anche consumistica.
Studi giuridici per
la coesione sociale
Un filo conduttore del testo è la possibilità delle scienze sociali, di
cui il diritto fa parte, di rilanciare il sapere umanistico;
quest’ultimo è indispensabile al bisogno di senso e alla coesione
di una società pluralista, cioè senza valori imposti da una
persuasione diretta o occulta. La comprensione
dell’organizzazione in cui si vive, è una precondizione della
coesione sociale; in questo il diritto ha un grande ruolo, perché
l’economia vive senza economisti, ma per il controllo sociale della
pubblica opinione sulle organizzazioni istituzionali, sono
indispensabili i giuristi come studiosi sociali.
Sopravvalutazione
della funzione
giurisdizionale
Una volta recuperata l’unitarietà del diritto come scienza sociale
delle varie funzioni istituzionali23, le “tecniche professionali”
potranno specializzarsi e settorializzarsi su questo sfondo
d’insieme. In assenza di quest’ultimo, tentando di passare
direttamente alla fase tecnico-professionale, il diritto si inaridisce
e si svuota di senso, come è accaduto per la funzione istituzionale
tributaria24, come vedremo dal punto seguente.
B Determinazione dei tributi come funzione non
giurisdizionale, tra criteri valutativi e contabili
Uno studio della
funzione di
l’umanesimo e le scienze sociali possono in parte soddisfare, come indicato nel
testo.
22
) Basta pensare al mito della “rivoluzione”, come fantomatica vicenda
rigenerativa, e alla reazione basata sulla “conservazione”, che hanno agitato le
polemiche e anche le guerre, civili e non, del ventesimo secolo.
23
) Compresa quella giurisdizionale, che però non può diventare la pietra di
paragone per comprendere le altre (par.1.3), sotto pena, come vedremo nel testo
e si intuisce nella prassi, di non capire più neppure sè stessa.
24
) Anch’essa insegnata direttamente come “tecnica professionale”, impossibile
da trattenere, senza la spiegazione d’insieme di cui al capitolo 4.
14 di 737
determinazione dei
tributi
Riferiamo ora alla funzione tributaria i ragionamenti generali sul
diritto esposti al punto precedente. Come si vedrà, in questo testo
ci sono pochi riferimenti di legislazione, le cui tendenze generali
sono peraltro chiaramente indicate, al di là delle innumerevoli
contingenze normative con cui la politica cerca affannosamente e
contraddittoriamente di fronteggiare il disorientamento indotto
dalla mancanza di spiegazioni d’insieme del settore25. Il
principale obiettivo di quest’ultimo è stabilire la base di
commisurazione delle imposte, rappresentata da manifestazioni di
ricchezza, nel senso ampio di cui al par.1.2 (26) . Il coordinamento
tra le varie determinazioni, contabili o valutative 27, della base di
commisurazione delle imposte, è l’aspetto essenziale della
funzione tributaria.
Funzione tributaria
e determinazione
della ricchezza
A sua volta tali criteri devono essere coordinati con le tendenze di
opinione diffuse nel dibattito pubblico sul tema. Tali tendenze,
attraverso la pubblica opinione, influenzano il decisore politico ed
è quindi importante dar loro un peso specifico, nella cornice
metodologica indicata tra l’altro ai par.4.3, 4.7. Se si vuole, è un
tentativo di collegare i due volti del diritto indicati sopra, cioè il
diritto come scienza sociale e il diritto come tecnica per operatori
professionali.
Conferme tributarie
dell’istituzionalismo
giuridico
Questa difficoltà di coordinare varie modalità di determinazione
della ricchezza è aumentata con lo sviluppo economico, nelle
25
) Coerentemente con la già indicata impostazione metodologica, questo testo
rifiuta cioè l’esposizione basata su riferimenti normativi (stile l’articolo
prevede che) eventualmente complicati nella scientificità esteriore di cui al
par.4.3.
26
) Dove preciseremo che per “ricchezza” non si intendono manifestazioni di
opulenza, ma tutti i fenomeni economicamente rilevanti, riconducibili nel loro
insieme a concetti economici, come redditi, consumi e patrimonio, di cui
vedremo al par.1.8 la rilevanza giuridica.
27
Riassunte sinteticamente al par.1.11.
15 di 737
poche forme di produzione succedutesi nella storia28. Con la
produzione tecnologica di serie, buona parte dell’attività
economica è svolta da organizzazioni pluripersonali (le “aziende”
di cui al par.3.1) , la cui contabilità, necessaria ai fini gestionali,
consente anche di determinare gran parte della ricchezza ai fini
tributari. Dove le aziende non arrivano, o il loro intervento
richiede integrazioni, dovrebbero subentrare, come nella
tradizione, le istituzioni tributarie29. In questa dialettica tra
istituzioni, aziende e professionisti, il diritto tributario costituisce
quindi una prospettiva per esaminare l’intera dimensione
organizzativa della società moderna, cioè autorità politica, aziende
private e uffici pubblici, cioè “istituzioni”, professionisti e
giudici30. Si ritrova, riferita ai tributi, la già indicata dialettica
della politica, e del gruppo sociale31, col diritto, cioè le
organizzazioni istituzionali di cui al par.1.3; rispetto ad esse
l’importanza delle norme è massima per la funzione
giurisdizionale(32); qui la legislazione cristallizza le scale di valori
del gruppo, dando punti fermi al giudice, cui guarda la
28
) La base produttiva delle società umane è riportabile a pochi schemi base: si
tratta di combinazioni tra il modello primitivo dei “cacciatori raccoglitori” ,
modello agricolo-artigianale, dominante fino all’odierna produzione
scientifico-tecnologica, come spiego in Lupi, Compendio di scienza delle
finanze, Dike 2015, pag.7 ss., scaricabile in open access come indicato al
termine di questa premessa.
29
Già definite sopra come organizzazioni pluripersonali pubbliche incaricate di
stimare la base di commisurazione dei tributi.
30
) Che hanno un ruolo, sia pure non assorbente, anche in un diritto non
giurisdizionale, come quello tributario.
31
) Inteso come pubblica opinione, nel senso precisato al par.1.6.
32
) La particolare rilevanza delle norme per la funzione istituzionale di giustizia
è uno dei fili conduttori del testo, che inizia al par.1.3 e si dipana attraverso il
par.2.1, 2.4, .4.3, 5.3, 6.10. Anticipiamo solo che una dimensione istituzionale
e organizzativa è insita anche nella funzione istituzionale di giustizia, nel
vecchio rapporto tra antichi giudici e autorità politica che li delegava. Questa
connotazione del diritto è oggi eclatante sia nell’organizzazione della funzione
di giustizia, ma anche nelle istituzioni giuridiche non giurisdizionali, dirette a
sanità, ambiente, sicurezza, istruzione, determinazione dei tributi. Le
organizzazioni istituzionali, anzi, sono spesso più complesse delle aziende
private, sia come numero di addetti, sia come funzioni svolte.
16 di 737
tradizionale prospettiva forense, tipica dell’avvocato 33. Ormai
però la maggioranza delle funzioni istituzionali sono “non
forensi”, come questo libro vuole rendere palese per la
determinazione dei tributi 34.
C) Destinatari, metodologia e integrazioni multimediali
del testo
I destinatari:gli
studenti
I punti precedenti bastano a capire che l’arco dei destinatari del
volume è ampio perché sono molte le prospettive per essere
interessati alla determinazione dei tributi e al diritto come scienza
sociale delle funzioni istituzionali.
Per gli studenti di giurisprudenza, al di là della funzione tributaria,
il testo offre un filo conduttore per collegare lo studio di tutte le
funzioni istituzionali; può essere un’occasione per coordinare una
preparazione troppo spesso tecnica e poco scientifica, basata su
nozionismi settoriali dimenticati dopo pochi giorni, e di
improbabile applicazione futura35. Il libro è utile a riportare ad
) L’uditorio professionale, largamente sopravvalutato nella pubblicistica
giuridica, come indicato al par.4.4, non è l’unico che guarda con interesse ai
giuristi come studiosi sociali. L’avvocato, come tecnico legale professionista
può essere settoriale (“specializzato”), mentre il giurista non solo deve avere
come sfondo una idea generale di “istituzioni”, come organizzazioni
pluripersonali, ma deve anche ragionare sui rapporti tra esse, l’economia e la
politica, come diversi punti di osservazione della società.
33
34
La teoria del diritto non giurisdizionale, contenuta in questo
volume, serve a un possibile rilancio delle facoltà di
giurisprudenza, oggi sbilanciate sulla formazione di professionisti
legali, avvocati o giudici, del tutto eccedenti le necessità della
società; per continuare a dare un senso alle facoltà giuridiche
occorrerebbe ampliarne l’offerta formativa alle funzioni
istituzionali in generale, ben al di là di quello che chiameremo
“diritto giurisdizionale” (vedi il post “studio delle istituzioni e
formazione giuridica” in www.organizzazionesociale.com.
35
) Anche perché, pur dichiarandosi scritti per gli studenti, tanti volumi cercano
di anticipare le obiezioni e le priorità didattiche dei colleghi, rendendosi alla
fine tortuosi per tutti i lettori.
17 di 737
unità alcuni di questi concetti, proprio soffermandosi su
caratteristiche comuni a tutte le funzioni istituzionali esaminate
dal diritto come scienza sociale delle organizzazioni istituzionali.
Sotto un altro profilo, il libro serve anche ad aprire la mente dello
studente sui rapporti delle funzioni istituzionali con l’economia
(36) e la politica37.
I cultori del diritto
come scienza
sociale
Passando dagli studenti agli studiosi, il testo è anche un messaggio
per quelli che sono interessati a riflettere sulla sua “sostanza
scientifica”, e al suo rapporto con le altre discipline che osservano
la convivenza sotto altre prospettive, siano esse politiche, storiche,
economiche, etc., nella prospettiva dell’unità metodologica delle
scienze sociali38. Le funzioni istituzionali, e la loro condivisione
sociale sono infatti una parte fondante della società moderna,
come indicato al precedente punto “A”; e i giuristi sono i più
adatti, al di là della loro legittima dimensione tecnicoprofessionale, ad essere il punto di riferimento relativo dibattito
pubblico, autonomi dalla politica e proprio per questo utili
interlocutori della medesima e della società.
Uno strumento di
consultazione per il
pubblico dibattito
Analoghi spunti sono utili agli interessati al funzionamento della
macchina pubblica, e alle matrici formativo-culturali delle sue
disfunzioni. E’ un uso di “consultazione sociale”, diretto a
giornalisti39, opinion makers, politici, sindacalisti e altri soggetti
interessati a studiare la società dal punto di vista delle pubbliche
funzioni. I riferimenti più ricorrenti del testo riguardano la
funzione istituzionale tributaria, cioè la determinazione della
ricchezza ai fini tributari; l’esternalizzazione di questa funzione su
organizzazioni esterne consente al lettore di riflettere anche sulle
36
) Si pensi alla teoria delle aziende pluripersonali come corpo sociale, cui è
dedicato il par.3.1.
37
) Vedi soprattutto il par.2.4.
38
) Sulla scientificità del diritto nella cornice delle altre scienze sociali vedasi
l’analisi di cui al par.4.3 e le proposte di cui al par.4.7.
39
) Sul cui ruolo nel dibattito pubblico, con oggettiva funzione supplente
rispetto agli studiosi sociali,vedi l’ultima parte del paragrafo 4.4.
18 di 737
aziende, i lavoratori indipendenti e in ultima analisi il settore
privato dell’economia (capitolo 3), il rapporto tra stato e mercato
(40),poteri e i limiti della politica (par.2.4) rispetto alla pubblica
opinione (par.1.6); gli atteggiamenti di quest’ultima, sia pure con
riferimento alla funzione tributaria, sono oggetto del capitolo
quarto, anche a proposito del ruolo degli studiosi sociali (par.4.3 e
4.7) contro le lacerazioni indicate al par.4.6.
Gli operatori del
settore
Tra i destinatari del volume ci sono anche gli operatori del settore,
cioè “tecnici”, la cui tranquillità professionale, come vedremo ai
parr.3.16, 4.3 e 4.4 richiede infatti una buona spiegazione della
funzione tributaria sul piano delle scienze sociali; tra questa
prospettiva e l’operatività tecnica c’è infatti un interscambio e
l’impostazione “scientifica” del testo offre numerosi suggerimenti
professionali a chi sa individuarli, senza ovviamente aspettarsi
soluzioni preconfezionate41. Le ricadute professionali di questo
testo sono quindi innescate da schemi concettuali generali,
rilevanti anche fuori dagli ambienti professionali 42.
Differenti livelli di
lettura
L’esposizione cerca di diversificare tra i suddetti livelli di
attenzione e di coinvolgimento dei suoi destinatari, alcune volte
liberamente “curiosi”, altre costretti da obblighi universitari o
giornalistici. Il testo è comunque “scientifico” nel senso43 di
spiegazione sociale d’insieme di una determinata funzione
40
) Paragrafo 1.7 sul rapporto tra azione degli operatori economici, in rapporto
diretto coi clienti (“mercato”) e azione intermediata delle istituzioni (“stato”).
41
Il libro non è invece diretto ai professionisti che pensano di potervi trovare
soluzioni preconfezionate, da rivendersi acriticamente, come farebbe qualsiasi
“fiscalista fai da te”, come pretendeva di fare un vecchio volume in voga per
tanti anni della mia giovinezza, intitolato “l’avvocato nel cassetto”.
42
Senza questi supporti di “scienze sociali”, per loro natura ad interlocuzione
più ampia di quella professionale, la “pratica” stenta a trovare serenità, come
vedremo al par.4.4 sul praticismo esteriore dell’editoria professionale. Anche
ai professionisti in generale, e al limite ai loro clienti, serve un’idea generale
per contestualizzare il loro problema specifico e interagire al meglio con le
controparti.
43
Indicato al par.4.3 e al par.4.7,
19 di 737
istituzionale, su cui poi si innestano, per gli operatori del settore,
ulteriori fasi “tecniche”.
Propositi
espositivi:testo &
note
Per venire incontro a questi diversi livelli di attenzione e di
interesse, il testo ricorre anche alle note. Qualche volta esse
chiariscono il testo, per chi, dalla sua prospettiva, rimanesse
interdetto o disorientato. Altre volte si tratta di richiami, per
coordinare l’esposizione ed evitare ripetizioni o salti logici.
Qualche volta si tratta di richiami a caratteri generali del diritto o
delle scienze sociali, inseriti in nota fuori dai paragrafi ad essi
dedicati44, per non sviare l’attenzione dei lettori.
Poi ci sono le battute di spirito, che mi sono venute in mente
durante la riflessione, che spesso comunico con collegamenti a
video in rete. Comunque le note servono ad arricchire i livelli di
interlocuzione, nel presupposto di cui al par.4.7, sulla necessità
che gli studi sociali, proprio in quanto tali, procedano “insieme” al
maggior numero possibile di interessati.
La difficoltà di
mantenere la
tensione espositiva
L’ambizione è trattare questioni complesse mantenendo la fluidità
espositiva dei mezzi di comunicazione, accrescendo il livello
d’attenzione di partenza degli interessati, valorizzandone il
bagaglio culturale, ed espandendolo (45). Mantenere in un libro la
tensione e l’organicità di brevi articoli giornalistici è difficile
perché la sistematizzazione delle riflessioni ne innesca sempre di
nuove nel circolo virtuoso indicato al par.4.746. A un certo punto
44
) Cioè quelli che si snodano collegando il par.1.3, 1.6, 2.1, 2.4, 4.3, 4.7,
costituendo una sorta di “libro nel libro”, come indicato al punto a di questa
premessa.
45
Vedremo infatti al par.4.7 l’importanza per le scienze sociali di interagire col
bagaglio culturale dell’uditorio, richiamandolo, coordinandolo e integrandolo,
senza spiazzarlo con affermazioni disorientanti. Legittimamente infatti
l’interlocutore usa il proprio bagaglio di esperienze e conoscenze come pietra di
paragone per mettere alla prova le spiegazioni d’insieme che l’autore gli
propone.
46
Per questo a un certo punto diventa difficile trovare i punti in cui inserire le
nuove riflessioni e i nuovi collegamenti senza rendere ripetitivo e dispersivo il
testo.
20 di 737
bisogna fermarsi, rispettare il contesto e la socialità delle nostre
discipline, senza disorientare l’uditorio con un eccesso di
ragionamenti 47.
Aggiornamento, e
open access
Per questo il volume è stato per anni in corso di lavorazione , con
modifiche e integrazioni quasi quotidiane sempre scaricabile in
open access dal sito
http://didattica.uniroma2.it/files/index/insegnamento/154806Diritto-Tributario.
Il livello raggiunto mi sembra però abbastanza raffinato da
consigliare ora, dopo alcuni anni, a inizio 2017, l’affiancamento di
una versione cartacea48 di cui l’editore si riserva la distribuzione e
la vendita, fermo restando l’open access sul sito suddetto ed
eventualmente su altri. La versione online servirà insomma a
raccogliere e integrare le idee per nuove versioni a stampa più
letterariamente meritevoli della carta che consumano 49.
Dallo stesso link saranno scaricabili liberamente anche le audio
lezioni , che collegano il testo con la realtà e sono reperibili anche
qui
https://www.dropbox.com/sh/e194bhyx3py0g90/AAD1FuXAaKe
0JX0B1CjO4bOha?dl=0
Esagerando con l’intreccio dei ragionamenti si rischia infatti di non essere più
seguiti, come “Il matto” della canzone di De Andrè che cantava “per stupire
mezz’ora basta un libro di storia, io cercai di imparare la Treccani a memoria,
e dopo maiale, Majakowsky, Malfatto, continuarono gli altri fino a leggermi
matto”.E’ un altro riflesso della “socialità” delle nostre discipline, intesa come
sintonia con gli interlocutori (par.4.7).
48
) In una veste tipografica più gradevole, per la presenza delle postille e delle
note, di quella per alcuni profili anticipata dai “compendi” dell’editore Dike,
pubblicati a partire dal 2013.
49
) E’ un proposito adattabile anche alle riviste , che dovrebbero nascere online
e quindi sedimentarsi in un cartaceo, mettendo gradualmente a fuoco i temi
trattati; in questo modo anche il sapere umanistico-sociale potrebbe diventare
gradevole come quello umanistico-letterario, meritando così la carta anziché
l’online ; l’open access può convincere molti lettori, scottati da precedenti
esperienze negative nell’editoria professionale e nella saggistica, che il cartaceo
merita di essere acquistato, perché di lettura gradevole pure sotto l’ombrellone
o in metropolitana.
47
21 di 737
Le “nuove edizioni” del cartaceo non saranno quindi innescate da
modifiche legislative, ma da nuovi ragionamenti, collegamenti,
prospettive e spunti dell’autore, prima non intravisti o non
adeguatamente valorizzati. L’aggiornamento non seguirà quindi le
“novità normative”, come il praticismo esteriore di cui al par.4.4,
ma le nuove riflessioni dell’autore sul diritto e i graduali
mutamenti delle tendenze di opinione sulla funzione istituzionale
tributaria 50.
Stabilità geografia
espositiva e
bibliografia
Queste nuove riflessioni non smentiranno le precedenti,
precisandole piuttosto sotto nuovi profili51, mantenendo
l’organizzazione tematica del testo, cioè la collocazione degli
argomenti nell’indice52. In prospettiva saranno utili anche
indicazioni bibliografiche, su intuizioni e le riflessioni meritevoli
di segnalazione, nonché ad esempi particolarmente distruttivi di
scientificità esteriore (par.2.4), da segnalare alla pubblica
disapprovazione.
rinvii ad altre
opere
dell’autore
citate nel testo
Sullo sfondo della determinazione dei tributi, il testo contiene riferimenti a
temi di scienze sociali (economici, giuridici e politici) trattati dall’autore in vari
volumi scaricabili in open access secondo indicazioni fornite una volta per tutte
qui, senza appesantire le note del volume. Si tratta del Manuale giuridico di
50
Vedremo di inserire più indicazioni quantitative sui dati sociali
(par.4.7) riferiti alla ricchezza (dichiarata, palese o verosimilmente
evasa), al numero di contribuenti coinvolti e a quello delle varie
tipologie di intervento delle istituzioni, amministrative e
giurisdizionali.
) Le nuove considerazioni saranno all’inizio un po’ lunghe, ma mettendole a
fuoco, col tempo, diventeranno più brevi, come diceva un famoso aforisma di
Blaise Pascal (mi scuso per la lunghezza di questa lettera, ma non ho avuto il
tempo di farla più breve). All’inizio, quando si intravede un nuovo pensiero,
servono molte parole per esprimerlo, ma poi diminuiscono, solo che un
pensiero tira l’altro.
52
) Anche perché, altrimenti, salta tutto il sistema dei rinvii.
51
22 di 737
scienza
delle
finanze,Dike
editore,
2012
Scaricabile
su
https://www.dropbox.com/s/17nlcqms60rakor/LUPI%20manuale%20giur
idico%20di%20scienza%20delle%20finanze-integrale.3-344.pdf?dl=0
Una versione graficamente meno gradevole, ma più sintetica, e con
riflessioni ulteriori si intitola Compendio di scienza delle finanze, Dike
editore 2013, cui si farà pure riferimento scaricabile al seguente link
https://www.dropbox.com/s/o6ar8y8vbeglbls/Compendio%20Scienza%2
0Finanze%202014%20%28def%29.pdf?dl=0
Sulla valutatività del diritto, e l'importanza di non appiattirlo sulla
legislazione farò riferimenti anche a un mio vecchio testo che si sarebbe
dovuto chiamare, Discrezionalità diritto e tributi, ma che -malconsigliato
da amici normativisti- chiamai Società diritto e tributi, Il sole24ore 2005 ,
anch'esso scaricabile qui
https://www.dropbox.com/s/ipf8uxw5gclextc/LUPI%20Societ%2B
%C3%A1%2C%20Diritto%20e%20Tributi.pdf?dl=0
parte prima
DETERMINAZIONE DEI TRIBUTI COME FUNZIONE
SVOLTA DA ORGANIZZAZIONI ISTITUZIONALI ED
ESTERNALIZZATA SU PRIVATI (AZIENDE,
PROFESSIONISTI, INDIVIDUI)
CAPITOLO 1 FINANZIAMENTO DELLA SPESA
PUBBLICA E DETERMINAZIONE DEI TRIBUTI
Sintesi. L’insieme delle modalità di finanziamento delle spese
collettive si definisce fiscalità e la tassazione ne fa parte, come
studio di una parte delle entrate, quelle tributarie. Esistono
infatti anche entrate pubbliche non tributarie, come i canoni per la
23 di 737
concessione di beni pubblici (terre o miniere), confische, sanzioni
pecuniarie ed espropriazioni, tariffe per servizi pubblici, prede
belliche e riscatti dei tempi antichi. Con la crescita dell’intervento
pubblico, soprattutto nella società industriale, è cresciuta
l’importanza delle imposte, cioè tributi commisurati a
manifestazioni di ricchezza. Quest’ultima per secoli è stata
determinata con una richiesta personalizzata, adeguatamente
ampia, da parte di pubblici uffici o loro incaricati, investiti di
poteri autoritativi. Nella determinazione della ricchezza si è
affiancata oggi agli uffici tributari la contabilità di organizzazioni
amministrative, cioè aziende ed enti pubblici, che determinano la
ricchezza ai propri fini gestionali, con documenti poi riutilizzati ai
fini tributari. Dalla grande efficienza di questa tassazione
attraverso le aziende giunge la maggior parte del gettito, con
squilibri sulla ricchezza non raggiunta da tali organizzazioni,
dove servirebbe ancora la tradizionale valutazione della ricchezza,
mediante stime, da parte degli uffici tributari . Il mancato
coordinamento, prima di tutto culturale, tra queste due
determinazioni crea disfunzioni e malesseri, cui la pubblica
opinione non riesce a rispondere, disperdendosi su diversivi
politico sociali, estranei alla determinazione della ricchezza ai fini
tributari (cap.4). Nascono anche equivoci sulla pressione fiscale,
sul rapporto tra determinazione della ricchezza ed esigenze di
gettito, sulle ragioni della molteplicità dei tributi. Di tutti questi
aspetti il capitolo fornisce le indicazioni fondamentali per
orientarsi nel dibattito sociale e per approfondire il discorso nei
capitoli successivi.
1.1. Fiscalità come insieme degli strumenti per
finanziare la spesa pubblica:entrate patrimoniali,
tariffe, tributi, debito e moneta.
La spesa pubblica
I pubblici poteri, cioè funzioni e servizi pubblici, all'inizio esercitati
direttamente dalla politica e poi da istituzioni giuridiche53 hanno dei
53
) Sul diritto inteso come insieme di istituzioni, espresse dalla società,
attraverso la politica, vedi par.1.3.
24 di 737
costi54. come quelli per la difesa, la sicurezza, le infrastrutture, cui si
aggiungono, nello stato sociale, quelli per ambiente, sanità,
istruzione etc55. Rispetto a queste funzioni pubbliche, che "offrono
servizi" sia pure in senso ampio, la funzione tributaria “acquisisce
risorse”, strumentali a finanziare le funzioni pubbliche indicate
sopra 56.
La fiscalità come
studio generale
della spesa pubblica
Il finanziamento della spesa pubblica non è necessariamente
basato sui tributi e nel suo complesso è denominato fiscalità; in
essa rientrano anche le allocazioni delle risorse ai vari settori
dell'intervento pubblico, e le procedure, anche giuridiche, di
spesa, definite con l'espressione, un po’ generica, di "diritto
finanziario" 57.
I casi di sufficienza
della “finanza
patrimoniale” senza
tributi
Su questo sfondo ci si spiegano le tradizionali possibilità di
finanziare la spesa pubblica facendo a meno, in tutto o in parte,
dei tributi 58; essi possono essere infatti sostituiti dai proventi
dello sfruttamento del patrimonio collettivo; si tratta della c.d.
“finanza patrimoniale”, basata nelle società antiche sullo
sfruttamento della terra, principale fonte di sostentamento
nell'economia "agricolo-artigianale"; si aggiungano poi le risorse
minerarie, come ancora oggi nei moderni paesi petroliferi, col
contorno delle risorse ittiche (pesca), venatorie (cacciagione),
forestali (legna), come dei punti di passaggio, quali valichi e guadi,
54
) Nessun pasto è gratis, secondo un noto aforisma economico, da cui si
capisce che le scienze sociali dopotutto organizzano, come diremo al par.4.7,
considerazioni di senso comune.
55
) Le componenti della spesa pubblica sono facilmente individuabili, assieme
al loro costo, in varie sedi, tra cui il mio Manuale di scienza delle finanze,
scaricabile come indicato in premessa
56
) Sotto questo profilo, la funzione tributaria è la più importante tra quelle
“ablative”, latinismo che indica il prelievo coatto di risorse a carico dei privati.
57
) Si tratta del diritto che corrisponde alla gestione del patrimonio pubblico,
indicata al paragrafo 1.3 come uno dei primi esempi di “diritto non
giurisdizionale”.
58
Il famoso aforisma di Beniamino Franklin, nulla è certo, meno la morte e
le tasse va più precisamente riferito alla necessità di coprire la spesa
pubblica, connaturata alla socialità stessa dell’uomo.
25 di 737
seguiti da infrastrutture stradali o portuali.
Costituzione e
incremento del
patrimonio pubblico
Si formava così un patrimonio comune, chiamato “erario” o “fisco”59,
i cui frutti alimentavano la suddetta “finanza patrimoniale”.
Quest'ultima poteva alimentarsi in altri modi, tutti in ultima analisi
basati sulla forza del gruppo; la base territoriale di quest'ultimo,
fondamentale in società tendenzialmente agricolo-pastorizie, poteva
essere incrementata per successive guerre con popoli confinanti60; a
questi ultimi, invece della sottrazione delle terre, potevano essere
imposti tributi, in natura o in metalli preziosi. L'erario poteva anche
incrementarsi, all'interno del gruppo, con confische a individui o
sottogruppi caduti in disgrazia, sanzioni per piccole irregolarità,
contributi spontanei di personaggi illustri o facoltosi, desiderosi di
titoli nobiliari, investiture religiose, onorificenze o visibilità politica.
Rendite per
sfruttamento
economico o
protezione militare
Benchè l'attività economica diretta dei pubblici poteri, attraverso
loro delegati, non fosse frequentissima 61 erano frequenti le
concessioni in esclusiva di attività economiche; si pensi ai commerci
d’oltremare, in cui gli operatori economici dovevano interagire
intensamente con forze militari, la cui protezione doveva essere
pagata, con diritti da versare alla Corona62.
Sfruttamento del
patrimonio
Il fisco era gestito dal vertice politico 63 attraverso appositi incaricati
) Espressione etimologicamente collegata al latino “fiscus” derivante dal
cesto di vimini destinato alla raccolta dei fichi. Un altro modo per definire le
risorse pubbliche era il “tesoro” dai metalli preziosi e altri oggetti di valore che
esso poteva accumulare. Da ciò viene il nome “ministero del tesoro”, di uso
comune in molti stati. Di questo passato, basato sulla “finanza patrimoniale” c’è
ancora traccia oggi nel “Demanio”, sulla cui gestione par.5.2.
60
Dalle guerre, se vittoriose, potevano trarsi prede, taglie, riscatti per il rilascio
di prigionieri, alimentando il già indicato “tesoro” del gruppo.
61
) A riprova che lo “stato imprenditore” è sempre un fenomeno abbastanza
delicato.
62
Si pensi , dal seicento in poi, alle varie compagnie, Inglesi, Francesi,
Olandesi o anche Russe, per lo sfruttamento delle Indie o della Siberia.
63
) Che attraverso esso provvedeva anche al proprio sostentamento, come
avviene oggi in paesi autoritari, dove i governanti trovano del tutto normale
59
26 di 737
di una delle prime funzioni giuridiche non giurisdizionali 64, nel
senso indicato al par.1.3. Lo sfruttamento economico di questo
patrimonio dava luogo a rendite, che potevano alimentarlo, anche in
assenza di tributi.
Con lo sviluppo economico dell'inizio dell'era industriale, alcune
attività strategiche iniziarono ad essere svolte direttamente dallo
stato65. La loro remunerazione, specialmente nei settori dei
trasporti, dell'energia, delle comunicazioni, delle reti idriche, etc.
era a carico degli utenti di servizi pubblici, come vedremo al par.1.2
sul principio del beneficio e al par.5.1 a proposito delle tariffe e delle
"tasse" per pubbliche funzioni.
Moneta e debito
come finanziamento
delle spese
pubbliche
Le spese pubbliche erano finanziabili anche col debito66, e la
monetazione; quest’ultima nasce privata, come titolo di "debitocredito", garantito da metallo prezioso ai tempi della "moneta
merce"(67). Dopo che i pubblici poteri influenzarono la monetazione
agendo sul metallo prezioso68, la moneta è divenuta "politica", cioè
basata sul credito del settore pubblico. Quest'ultimo costituisce
infatti, anche nei paesi capitalisti la più grande organizzazione
produttiva, che si finanzia sia coi tributi sia emettendo debito
chiedere provvigioni, tecnicamente regalie a chi fa affari nel loro territorio.
Oggi in occidente siamo abituati a liquidare spregiativamente questi
comportamenti definendoli “corruzione”, ma il fenomeno sociale è più
complesso, come vedremo in parte al par.5.11.
64
) Questa amministrazione avveniva su delega della politica per conto della
società, o meglio della classe dirigente, come per gli scribi dell’antico Egitto o
i liberti dell’imperatore Claudio.
65
) Un precedente tuttavia furono i diritti di transito su ponti, guadi o strade frequenti
fin dal medioevo (cfr la scena del film “non ci resta che piangere” visibile su youtube
digitando “un fiorino”).
66
)Imponendo talvolta ai privati prestiti forzosi.
) Come il metallo prezioso o altri beni con valore intrinseco, ad esempio il
sale o gli ami da pesca, che facevano da pegno. Il mito di Mida e l’acquisizione
storica dell’oro del nuovo mondo indicano che il valore della moneta non
dipende dalla “moneta merce”, ma dal reddito, cioè dalla quantità di bisogni
umani che una collettività riesce a soddisfare.
68
) Lo svilimento delle monete del tardo impero Romano, dipendente dalla
modesta attività produttiva, rispetto ai costi dell’apparato militare, conferma
quanto sostenuto alla nota precedente, nonché i limiti del potere pubblico nel
creare reddito, su cui torneremo.
67
27 di 737
pubblico. Gli Stati, intesi come organizzazioni politiche, pur non
producendo per lo scambio, hanno infatti più credito delle
aziende. Il gruppo sociale generale ha difatti più credibilità
degli individui e dei sottogruppi sociali che ne fanno parte69.
Non si crea però reddito con la sola emissione di debito, da cui
derivano solo consumi, utili ad assorbire il reddito già
prodotto, ad esempio nelle crisi da sovrapproduzione; 70. In
questo modo si crea solo consumo a debito non reddito, che dipende
dalla capacità dell'intervento pubblico di soddisfare bisogni
collettivi, nella giustizia, nella sicurezza, nell'ambiente, nelle
infrastrutture, etc.. Nella misura in cui questo "reddito pubblico"
manca, l'eccesso di debito rispetto alle dimensioni dell'economia
privata crea problemi di credibilità politico-amministrativa indicati
in nota 71.
69
A parità degli altri fattori il debito pubblico di un gruppo sociale è più
credibile di impegni privati di individui o organizzazioni soggette a tale potere.
70
) Meglio creare consumi a debito, che distruggere merci già
prodotte, compromettendo l’equilibrio delle organizzazioni
aziendali sottostanti,in grado di soddisfare bisogni, cioè creare redditi. La
metafora degli economisti per quest’intervento pubblico (pagare qualcuno per
scavar buche e riempirle) è una foglia di fico per non parlare di consumo
sussidiato in società efficientistiche come quelle anglosassoni. Vedremo al
par.1.8 che i redditi non sono la retribuzione dei lavoratori, ma il valore
aggiunto creato per gli utenti. Solo se l’intervento pubblico riesce a “creare
reddito”, con una propria utilità effettiva, i margini per l’indebitamento non si
riducono, perché si crea credibilità. (cfr il mio Quantitative easing : consumare
è facile, creare redditi meno, in www.organizzazionesociale.com
http://www.organizzazionesociale.com/economia-pubblica/866-quantitativeeasing-e-creazione-redditi ove rinvii ad altri post).
71
) La possibilità indicata nel testo, di risolvere crisi di sovrapproduzione
emettendo moneta (cioè facendo debito) non deve far pensare, nella solita ebbrezza
di onnipotenza legislativa, di poter soddisfare bisogni per decreto legge, ad esempio
sfamare o curare la gente, creando cibo o medicinali dal nulla. La capacità di fare debiti,
emettendo moneta, dipende invece dalla credibilità del potere politico, delle
organizzazioni istituzionali, che a loro volta possono soddisfare bisogni direttamente o
drenare risorse dall’economia privata, su cui possono intervenire coercitivamente. In
ultima analisi quindi la moneta non è una merce, e il suo valore non dipende solo da
aspetti economici, ma anche di efficienza amministrativo istituzionale dello stato
emittente, cioè da aspetti giuridici. E’ una delle tante conferme di un filo conduttore del
testo, secondo cui la nascita e la crescita delle attività economiche dipende dalla capacità
delle organizzazioni istituzionali di soddisfare i bisogni cui sono preposte (anche le
funzioni pubbliche, infatti, servono a soddisfare bisogni, sia pure “non di mercato”).
28 di 737
Le imposte e la
ricchezza
Non sempre alla suddetta finanza patrimoniale si aggiungeva il
prelievo di tributi72, gravosi in momenti di particolare necessità73.
Solo con l'aumento stabile dell'intervento pubblico è diventato del
tutto normale finanziarlo con le “imposte”, commisurate a
manifestazioni di ricchezza74. Alla determinazione della ricchezza
per il prelievo delle imposte è quindi dedicata la funzione
istituzionale tributaria, con le sue relative organizzazioni75.
Fiscalità e
tassazione come
funzioni pubbliche
Gli uffici preposti a tutte le suddette funzioni, sia di
amministrazione patrimoniale, sia tributarie, rappresentano una
delle più antiche istituzioni giuridiche; vedremo però al par.1.3 in
che senso esse svolgono funzioni pubbliche "non giurisdizionali";
già nella finanza patrimoniale emergono i profili autoritativi e
amministrativistici tipici della tassazione, in quanto il patrimonio
“pubblico” appartiene “alla collettività” per la sua capacità di
Questo spiega perché alcuni paesi “credibili”, per la loro potenza politica ed efficienza
istituzionale, come gli USA, la Gran Bretagna, il Giappone, abbiano margini di
indebitamento ben superiori a quelli di paesi cui viene data meno fiducia (l’esempio
opposto estremo, usato nelle polemiche contro chi magicamente pensa di creare
ricchezza stampando moneta è lo Zimbabwe). Potrebbe essere oggetto di tesi di laurea o
di dottorato l’attribuzione agli organismi europei (con l’Euro) della sovranità monetaria;
essa limita la possibilità degli stati di indebitarsi, vuoi per creare consumo a debito (da
disapprovare) vuoi per organizzare la soddisfazione di bisogni reali, evento in sé
virtuoso (che crea redditi).
72
) Il passaggio dalla finanza patrimoniale a quella prevalentemente tributaria
dipende da ragioni intuitive: l’aumento delle spese dovuto a un più incisivo
intervento dello stato nell’economia. Tuttavia ancora oggi ci sono paesi, come
quelli con bassa popolazione e elevata produzione di materie prime, in grado di
sostenersi colo con la finanza patrimoniale (ad es. alcuni paesi produttori di
petrolio, come indicato nel testo).
73
) Ad esempio spese di guerra.
74
) Al par.1.2 preciseremo che per ricchezza si intendono fenomeni sociali
economicamente valutabili. Al par.1.8 vedremo che alle varie manifestazioni di
ricchezza si impone il “sacrificio” di contribuire (è un principio economico
alternativo a quello del beneficio, spiegato al par.1.2)
75
) Sul riferimento alle imposte delle organizzazioni istituzionali tributarie vedi
il successivo par.1.2, mentre le specifiche organizzazioni istituzionali tributarie
oggi esistenti sono indicate al par.5.2.
29 di 737
acquisirlo con lo ius imperii rispetto ad altri gruppi sociali (76), ed è
utilizzato nelle forme tipiche del diritto amministrativo. La “forza”,
connessa all’autorità politico-amministrativa, caratterizza la
maggior parte delle entrate indicate sopra; ricordiamo quelle a
carico di un nemico esterno (prede belliche), ma anche all’interno
del gruppo, come confische, le espropriazioni, le sanzioni e la
monetazione e ovviamente le imposte.
1.2. Principio del beneficio (tasse e tariffe) e
necessità di specifiche istituzioni tributarie per le
sole imposte (principio del sacrificio)
Beneficio e
corrispettività:tasse
e tariffe
Le spese connesse alle varie funzioni pubbliche possono
essere addossate, in tutto o in parte, agli interlocutori delle
rispettive istituzioni, i quali determinano tali spese, non
necessariamente a loro vantaggio77, come per le spese di
giustizia o quelle di mantenimento in carcere. Si tratta della
ripartizione delle spese pubbliche secondo il c.d. principio del
beneficio, connesso alle tariffe pubbliche e alle "tasse" in senso
stretto (78) . Manca quindi, almeno per le tasse in senso
stretto79, uno scambio giuridicamente sinallagmatico80 tra
tributo ed esercizio della pubblica funzione.
Rende l’idea l’antico aforisma, ripreso nel ventennio fascista, secondo cui
“E’ l’aratro che traccia il solco, ma è la spada che lo difende. Persino i
patrimoni privati esistono in base a un riconoscimento della collettività, in
quanto il titolare non riuscirebbe a difenderli da solo (rende l’idea
dell’importanza delle istituzioni pubbliche nel garantire la proprietà la scena
visibile su youtube digitando “Nanni Moretti La messa è finita è tuo quando te
lo compri”).
77
) Anche se le funzioni vantaggiose, dove l’utente ha interessi “pretensivi”
sono la maggioranza, come sanità, istruzione, ambiente, trasporti, cultura,
etc..
78
) Già menzionate al par.1.1 e spiegate giuridicamente al par.5.1.
79
) Mentre le tariffe sono un modo “non tributario” per finanziare le spese
pubbliche, su cui par.5.1.
76
30 di 737
Pregi, difetti e
correttivi del
principio del
beneficio
Il principio del beneficio, simulando criteri di mercato, ha il
vantaggio di consentire un certo controllo sociale
sull'esercizio delle relative funzioni pubbliche81. Dall'altra
parte il principio del beneficio addossa il costo di strutture di
interesse generale solo su chi viene a contatto con esse e deve
essere variamente temperato; ciò avviene ad esempio
attraverso agevolazioni per "non abbienti" (82), dove tariffe e
tasse sono applicate in modo più modesto a chi certifica una
situazione economica complessiva di relativo disagio,
attraverso l'indicatore l'ISEE83.
Il principio del beneficio consente anche di acquisire le entrate
pubbliche senza organizzazioni istituzionali specificamente
dedicate, in quanto sono sufficienti gli uffici adibiti alle varie
80
) Per chi non ha svolto studi giuridici, il sinallagma identifica un rapporto di
scambio contrattuale tra prestazione e controprestazione. Questa relazione tra
prestazione e controprestazione esiste invece per le tariffe che non sono
considerate tributi, come ripetiamo, pur finanziando servizi pubblici.
81
) In quanto l’utente, essendo anche “pagante” è anche “cliente”, controllando
il contenuto della prestazione ricevuta, e quindi dando all’istituzione gli stimoli
di efficienza di cui al par.5.3.
82
Vedremo ai parr.2.2 e 5.1 che qui la ricchezza rileva per una diminuzione
del carico tributario, inversamente rispetto alle imposte.
83
) Autocertificazione del c.d. “indicatore situazione economica equivalente”
(ISEE), di cui al par.2.2. Vedremo che ci sono alcuni tributi locali in cui costi
comuni (strade, illuminazione, ambiente) vengono posti a carico dei cittadini
non in parti uguali, ma in proporzione al valore delle rispettive proprietà,
secondo un criterio simile a quello del condominio, dove servizi generali (come
il portierato o la pulizia) sono ripartiti in base al valore degli appartamenti (i
c.d. “millesimi” di proprietà comune). Il principio del beneficio si mescola qui
con quello della capacità contributiva, col valore immobiliare assunto a
criterio per la tassazione locale della prima casa (ICI, IMU , Tasi); Spesso,
insomma, parametri patrimoniali sono usati come indicatori di una più
intensa fruizione di servizi pubblici relativi a una collettività indistinta di
utenti, come il consumo delle strade o i servizi locali; si pensi anche alla
elle tasse raccolta rifiuti (par.10.10), gli oneri di urbanizzazione, i
contributi di bonifica e persino quelli previdenziali, nella loro componente
"di solidarietà" di categoria (par.1.12).
31 di 737
funzioni, ad esempio gestione e sfruttamento del patrimonio84,
quella di sicurezza e punitiva 85, quella militare86, concessioni
pubbliche87, attività socialmente rilevanti 88, comprese quelle
urbanistiche, ambientali, educative, giudiziarie 89.
Necessità di
organizzazioni
istituzionali
tributarie per le
sole imposte
Sono invece le imposte a dare contenuto alla "funzione tributaria",
perché per esse sono occorsi, per millenni, specifici funzionari
incaricati, poi organizzazioni dedicate90. Serviva infatti un apparato
organizzativo apposito per determinare la ricchezza, come base di
riferimento delle imposte; mentre per le altre entrate pubbliche
esistevano motivi di un pagamento spontaneo, in quanto l’individuo
vedeva una diversa funzione pubblica puntualizzarsi nei suoi
confronti, le imposte sono puramente e semplicemente collegate a
forme di ricchezza; per questo vi si fa ricorso, nella storia, solo in
caso di insufficienza delle suddette altre entrate rispetto all’insieme
della spesa pubblica; questa residualità delle imposte dipende dal
loro scarso gradimento politico presso la pubblica opinione91, che
dietro ad esse non intravede alcuna specifica contropartita, ma il
sostegno alla complessiva spesa pubblica92, a carico di chi pone in
) Cfr le entrate per l’uso di miniere, concessione di terreni, etc..
) Mi riferisco alle entrate per sanzioni, confische e simili, anche qui
richiamando il par.1.1.
86
) I tributi imposti ai nemici vinti, anch’essi indicati al precedente par.1.1.
87
Si pensi ai privilegi commerciali o agli antichi titoli politici, che
presuppongono tutti “funzioni pubbliche”non tributarie.
88
) Quando lo stato diventa “imprenditore” gestendo servizi pubblici divisibili
come quelli in materia di trasporti, energie, comunicazioni e gli altri indicati al
par.1.2 sul “principio del beneficio”.
89
) Dove la tassa si collega all’esercizio di una funzione pubblica.
90
) Quando non si riuscivano ad utilizzare organizzazioni di altra natura, come
collettività locali, religiose, associazioni di artigiani ed oggi le organizzazioni
aziendali, gli uffici della pubblica amministrazione etc..
91
) Sul concetto di pubblica opinione, come base di consenso sociale del potere
politico, par.1.6.
92
Nell’era preindustriale le imposte erano socialmente accettate soprattutto
quando la pubblica opinione (par.1.6) percepiva urgenti necessità da
fronteggiare, come guerre o altre calamità. Nell’età contemporanea il giudizio
sulle imposte dipende dalla valutazione generale dell’intervento pubblico, come
indicato al par.1.7.
84
85
32 di 737
essere manifestazioni di ricchezza.
Le imposte, come
“sacrificio”
imposto alla
ricchezza
Si ricorre infatti, da sempre, alle imposte quando le altre fonti
di finanziamento, indicate al par.1.1, sono insufficienti, ed
occorre sostenere spese generali, indivisibili per natura (93),
oppure per motivi sociali (94). Al principio del beneficio, dove
paga chi è in contatto con la funzione pubblica95, qui subentra
il "sacrificio", imposto alla ricchezza. Quest'impostazione 96"fa
pagare chi può", anche se non ha dato luogo alla spesa97.
Funzione tributaria
come necessità di
“imporre le
imposte”
Preciseremo il concetto di "ricchezza", come base di
commisurazione delle imposte, al par.1.8, mentre qui è importante
una diversa premessa. Per determinare la ricchezza ai fini tributari,
infatti, occorrono tempo ed energie. Ciò spiega l'esistenza di un
apposito potere pubblico, con le sue organizzazioni istituzionali
incaricate solo di “imporre le imposte” 98. Anche nei sistemi di
autodeterminazione delle imposte (par.1.5), esse vengono infatti
pagate tanto più fedelmente quando più si avverte che le istituzioni
sono in grado di determinarne in modo efficiente la base di
commisurazione; non serve cioè una richiesta capillare a tutti i
) Come quelle per la difesa, la sicurezza, l’ambiente.
) Come sanità, assistenza, istruzione, ed altre indicate al par.1.7 sulla
dialettica “pubblico privato”.
95
) E spesso quindi, “ne beneficia”, anche se non sempre.
96
) Detta anche della “capacità contributiva”, come indicato al par.2.2..
97
) Sul piano dei pregi e dei difetti, il principio del sacrificio comporta un
controllo sociale minore, come indicato al par.1.7 sull’intermediazione del
pubblico potere tra chi paga (contribuente) e destinatario della funzione
(utente).
98
Del resto le imposte, per la loro stessa denominazione, richiedono una
organizzazione istituzionale che “le imponga”. In nomen omen, come si dice.
La battuta da talk show secondo cui le tasse si pagano quando qualcuno ce le
chiede va precisata, ma è un punto di partenza. Una volta determinata la
ricchezza come base di commisurazione delle imposte, è elementare applicare
le aliquote, dipendenti da scelte politiche o da variabili esterne alla funzione
tributaria, che influenzano la spesa pubblica, come vedremo ai par.1.7 e 1.9.
93
94
33 di 737
singoli contribuenti99, ma una presenza del fisco adeguatamente
sistematica induce ad un'autodeterminazione socialmente
accettabile100.
La funzione
tributaria dalla
politica alle
istituzioni
Appositi uffici pubblici, dedicati solo alla determinazione delle
imposte, sono in genere superflui in piccoli gruppi sociali, dove a tal
fine bastano gli organi generali di governo del gruppo; in questi
contesti le necessità del gruppo sono direttamente avvertite e i
membri del gruppo si osservano reciprocamente, in una valutazione
continua 101.
E' la matrice delle esenzioni fiscali per chi contribuiva al bene
comune del gruppo sociale in modo specifico, come i dirigenti
politico-militari o religiosi102; inversamente si spiegavano i maggiori
tributi su categorie escluse dal servizio militare per ragioni, ad
esempio, etniche o religiose103. Man mano che invece aumentano le
dimensioni del gruppo, la richiesta dei tributi deve essere
demandata ad istituzioni sempre più specifiche, che da politiche
diventano gradualmente giuridiche, come vedremo al prossimo
paragrafo 1.3.
99
Come vedremo al par.2.4 sull'autodeterminazione dei tributi.
) Si tratta del livello di autodeterminazione dei tributi, detto anche “tax
compliance”, di cui parleremo al par.1.4.
101
In questi contesti ci si osserva e ci si può chiedere cosa fa ognuno per il
gruppo e cosa fa il gruppo per lui, in un equilibrio evocato dal famoso discorso
di Kennedy Non chiedetevi cosa può fare il vostro paese per voi. Chiedetevi
che cosa potete fare voi per il vostro paese o anche dal marxista a ciascuno
secondo i suoi bisogni, da ciascuno secondo le sue possibilità. Man mano che
la funzione sociale dei nobili e del clero si svuotava, le esenzioni fiscali
divennero gradualmente anacronistiche col passare del tempo; con
l’illuminismo, la rivoluzione francese e l’età liberale si affermò sempre più
l’idea di una tassazione commisurata alla ricchezza nelle sue varie
manifestazioni, su cui già il prossimo paragrafo 1.4.
102
Le esenzioni fiscali per nobili e clero divennero meno tollerabili
socialmente, e furono ridimensionate o eliminate man mano che il contributo di
queste categorie al bene comune svaniva, e di esso restava solo un privilegio
(sotto attacco in tempi di rivoluzione, come quella francese).
103
) Al carico fiscale e all’esenzione dal servizio militare rispondeva però
amche una larvata inferiorità sociale; questo dimostra che anche l'equità fiscale,
come ogni tipo di equità, presuppone scale di valori politico sociali.
100
34 di 737
1.3. Segue. Organizzazioni istituzionali tributarie come
esempio di “giuridicità non giurisdizionale”
Organizzazione
sociale, politica e
diritto
Come tutte le funzioni pubbliche, anche quella tributaria inizia ad
essere esercitata dalla politica, come la storia insegna104.
Successivamente queste funzioni vengono delegate, con criteri
variabili a seconda di ciascuna di esse, ad appositi funzionari,
autonomizzando in questo modo il diritto dalla politica.
Quest'ultima delegava sia per concentrarsi sui vantaggi del potere105
sia perché non aveva abbastanza tempo ed attenzione per tener
dietro alle varie funzioni pubbliche di società complesse; la politica
tendeva quindi a delegare alcune funzioni, concentrandosi su quelle
fondative del potere, come quelle militari106 o religiose;
quest'attenzione politica, come vedremo al par.2.4, è oggi
concentrate sulla gestione del consenso, sulla coesione sociale delle
varie tendenze intrecciate nella pubblica opinione107 e nella
supervisione generale sugli uffici pubblici.
Delega politca e
funzioni giuridiche
La delega iniziò ad essere conferita per compiti secondari, ripetitivi
e controllabili, come l'amministrazione dei beni patrimoniali, la
determinazione dei tributi, la soluzione delle liti tra privati108; i
delegati sono investiti di potere, accompagnato da indicazioni su
come esercitarlo, contenute in
norme giuridiche, dalla cui
interpretazione si sviluppò la tradizione "tecnica" del diritto, filo
Soprattutto con riferimento alle fasi iniziali, “aggregative”, dei gruppi
sociali, in cui essi si specificano rispetto agli altri.
105
) Cioè a impieghi del tempo più gratificanti, compresi passatempi personali
come la caccia, gli amori, la famiglia e la successione al trono.
106
) L’esercito dell’età preindustriale era una istituzione più politica, e
fondativa del potere, che giuridica.
107
) Sul concetto di “tendenza di opinione” par.1.6 sulla pubblica opinione.
108
Si trattava di funzioni che davano poca ombra alla politica, tendente anche a
riservarsi un potere di controllo, palese nella possibilità di appello al monarca, o
al popolo, con cui i “cives” avevano un’ultima possibilità di “scavalcare” il
magistrato, delegato dalla politica. Quando invece si trattava di poteri militari o
di governo di aree territoriali, la sorveglianza della politica era molto maggiore.
104
35 di 737
conduttore del testo109.
La funzione
giurisdizionale
La più nota di queste funzioni riguarda la soluzione delle
controversie tra privati e il mantenimento della pace sociale interna,
in modo che gli individui non risolvessero con la violenza le proprie
controversie110; questa funzione "di giustizia", rispetto alle altre,
richiede un apparato organizzativo relativamente semplice, in
quanto non svolge prestazioni materiali, ma semplicemente
"giudica" cioè attribuisce torti e ragioni “per sentenza” 111. Il giudice
deve solo acquisire informazioni, provenienti dagli interessati alla
lite, per poi attribuire torti e ragioni in base alla scala dei valori
sociali, eventualmente formalizzati in regole112; la dimensione
organizzativa della funzione giurisdizionale, come dicevamo in
premessa, è quindi poco percettibile, e tende a essere confusa con la
persona del giudice, secondo un atteggiamento personalistico che ci
109
) Il diritto si caratterizza, rispetto alla politica, per lo svolgimento di un
incarico, in ultima analisi nell’interesse collettivo, secondo linee guida da calare
nel concreto; vedremo in questo paragrafo che la sopravvalutazione della
funzione giurisdizionale, riferita al diritto in generale, ha portato a concentrarsi
troppo sulla “normativa” anziché sulle istituzioni delegate all’esercizio della
varie funzioni pubbliche.
110
) Gli antichi spiegavano la funzione giurisdizionale con la frase Ne cives ad
arma veniant. Anche questa specializzazione della funzione giurisdizionale si
ebbe, non a caso, dopo una fase in cui essa era svolta da assemblee, monarchi e
feudatari, cioè organi politici.
111
) Se tutte le istituzioni amministrano, compreso il giudice, quest’ultimo deve
solo “ius dicere”, ascoltare i fatti, applicando leggi e valori. Altre funzioni
pubbliche devono anche “fare”, come in materia di sicurezza, sanità,
educazione, infrastrutture, ricerca e -nel nostro caso- la determinazione dei
tributi; analoghi compiti materiali spettano alle organizzazioni aziendali di cui
al par.3.1. L’onnipotenza della legge sussiste verso il giudice, che deve solo
ascoltare e redigere sentenze (qualcuno direbbe “sputare sentenze”). Chi
volesse trasferire quest’onnipotenza sulle funzioni non giurisdizionali deve
invece tener presente che tra il dire e il fare c’è di mezzo il mare.
112
) Il giudice è in una posizione “passiva”, secondo il noto narra mihi factum
tibi dabo ius, dove anche l’acquisizione dei fatti rilevanti avviene ascoltando le
parti, radice del contraddittorio, su cui torneremo al par.6.1 nella diversa sede
amministrativa. Insomma la funzione giurisdizionale ha molto da capire, se le
controversie sono numerose, ma avendo poco da fare, in senso materiale, è
molto meno sensibile ai limiti di risorse e ai problemi organizzativi delle altre
funzioni istituzionali.
36 di 737
accompagnerà in tutto il testo 113.
fuorviante
generalizzazione del
diritto
giurisdizionale
Anche se sono da sempre esistite funzioni giuridiche non
giurisdizionali, soprattutto nell'amministrazione dei beni pubblici
(par.1.1.) e nella determinazione dei tributi, la riflessione dei giuristi
fu influenzata soprattutto dalla funzione giurisdizionale, per la
complessità e rilevanza sociale della sua casistica, nonché per il suo
tecnicismo114.
Importanza della
normativa nella
giurisdizione
Nella funzione di giustizia115 era particolarmente importante "la
normativa", che in buona misura predetermina, una volta accertati i
fatti (par.5.8) le valutazioni del giudice, esposto a un facile controllo
sociale nel proprio momento valutativo116; le regole decisorie sono
qui importanti anche perché indicano ai privati i criteri per regolare
i loro rapporti reciproci, in vista di una potenziale lite117. Quando si
113
) Quella di concepire la realtà a propria immagine e somiglianza è una
tendenza ancestrale dell’uomo, che nell’antichità personificava entità della
natura, come luoghi, piante o animali. Vedremo più avanti la tendenza a
personificare le organizzazioni, come le aziende o le istituzioni. Quindi fu del
tutto normale, come indicato sopra nel testo, “personificare” la funzione del
giudice, trascurandone la componente organizzativo-funzionale.
114
Sul cui influsso sulla sopravvenuta necessità del diritto di essere anche
scienza sociale vedi par.4.3.
115
) Ai fini, ricordiamo, della valutazione sociale di comportamenti ormai
accertati.
116
) Vedremo al par.2.3 che questa “legislazione decisoria” cristallizza alcuni
valori del gruppo per esigenze di prevedibilità della funzione giurisdizionale,
per la quale ha senso particolare la “certezza del diritto”; sarebbero da dedicare
tesi di laurea o di dottorato su come si ponga invece la “certezza del diritto” per
le altre funzioni istituzionali, in relazione all’intensità delle relative incombenze
rispetto alle risorse disponibili. nell'autotassazione. Anche a questa importanza
delle norme nel diritto dei privati si deve il successo del "giuspositivismo" di cui
diremo al par.4.3.
117 Quest'ultima può anche rimanere sullo sfondo perché in base alle regole si
assestino in buona misura i rapporti tra i consociati, ad esempio in materia di
contratti, debiti, crediti, risarcimenti, etc. Anche la funzione giurisdizionale
contribuisce quindi alla convivenza sociale anche solo in modo potenziale e
virtuale, orientando i comportamenti, come vedremo per la funzione tributaria in
37 di 737
tratta invece di funzioni istituzionali non giurisdizionali
l'organizzazione istituzionale è relativamente più importante della
legge, che non può certo arrestare i criminali, riparare le buche
stradali, difendere i confini, curare i malati, educare gli scolari,
smaltire i rifiuti, o -per quanto ci riguarda- determinare i tributi118.
Questa sopravalutazione metodologica del diritto giurisdizionale ha
messo in secondo piano l'elemento organizzativo presente in tutte
le funzioni pubbliche; compresa, per le ragioni indicate sopra, rsino
nella funzione di giustizia; quest'ultima, anche quando ridotta
all'osso, è solo apparentemente coincidente con la persona del
giudice; quest'ultimo è infatti delegato dalla politica a svolgere una
funzione sociale, controllata dalla pubblica opinione 119.
Sono state così messe in ombra le funzioni giuridiche non
giurisdizionali, in cui è richiesto un facere, con assunzione di rischio
nel gestire tempi e risorse scarse120.
l’aumento delle
istituzioni non
giurisdizionali
Questa componente istituzionale, organizzativa e pluripersonale
delle funzioni giuridiche è diventata sempre più evidente nell'età
industriale, con la produzione tecnologica di serie (par.3.1); la
materia di autodeterminazione dei tributi già dal prossimo par.1.4 .
) Il giudice può essere anche concepito come “la bocca della legge”, mentre
la legge non può certo sostituire il bisturi del chirurgo, la lavagna del maestro,
la scopa del netturbino, le manette del poliziotto, il fucile del soldato o -nel
nostro caso- la valutazione di chi stima la ricchezza. Sono verità intuitive che
lasciano sempre un po’ interdetti quanti provengono da studi giuridici
improntati a una fantomatica onnipotenza della legislazione, che si traduce poi
nello sterile schema avvocatesco della “critica al legislatore” e della successiva
invocazione al medesimo, indicata al par.4.3. Nel diritto non giurisdizionale è
invece l'opposto, e rilevano di più le indicazioni organizzative, per coordinare
strutture burocratiche di una certa complessità. Ritroveremo questo concetto di
"legislazione organizzativa", anche attributiva di poteri, oltre che di criteri
decisionali, al par.2.1.
119
Nei modi indicati al par.5.3. Si conferma che anche l’antico giudice singolo,
personalizzato come “organo”, svolge sempre un ufficio, riprendendo la nota
distinzione amministrativistica, con la sua componente organizzativa.
120
) L’allocazione nel modo più proficuo di risorse scarse è inevitabile non solo
dove è intuitiva, come per l’ambiente, la determinazione dei tributi,
l’amministrazione del patrimonio, la sicurezza, l’istruzione, la sanità, ma anche
a ben guardare per la stessa giustizia.
118
38 di 737
diffusione delle organizzazioni aziendali, come formazioni sociali
intermedie del settore privato121, mette in risalto
corrispondentemente le organizzazioni istituzionali pubbliche,
rendendo persino l'esercito istituzione giuridica122, le cui gerarchie
e regolamenti hanno costituito un "modello" generale come
vedremo al par.5.3; l'organizzazione, latente già nelle funzioni
preindustriali patrimoniali, tributarie, di giustizia, di sicurezza123
etc.; diventa evidente per i nuovi settori educativi, sanitari,
ambientali, previdenziali, assistenziali, culturali, regolatori, etc..
Nella società moderna, queste istituzioni sono anche più
facilmente distinguibili rispetto alla politica, per la loro grande
forza d'inerzia124 e le rispettive specificità gestionali 125.
istituzioni come
organizzazioni
incaricate di una
funzione
pubblica:rapporti
con la politica
Benchè i pubblici uffici continuino a essere espressi dalla politica, le
catene di comando si sono allungate, e le organizzazioni istituzionali
vanno sempre più oggettivamente ciascuna per la propria strada
rispetto ad una politica assorbita dalle già indicate necessità di
121
Vedremo al par.3.1 che le aziende sono gruppi sociali, senza però investiture
di potere pubblico. Al massimo, come sopra rilevato, dettano le proprie regole
interne, come tutti i gruppi sociali non investiti di potere pubblico.
122
) Basta pensare alle gerarchie, ai “premi” (decorazioni e promozioni), alle
“punizioni”(si ricordi l’espressione ti faccio rapporto), agli “ordini” (e al loro
valore “normativo”), alle carriere, ai codici militari, alle corti marziali, alle
regole di ingaggio, e a tanti profili che rendono l’esercito un tipico esempio di
istituzione, modello per tutte quelle non giurisdizionali (par.5.3).
123
La funzione di sicurezza è diversa da quella di giustizia penale, intesa
come repressione degli illeciti già compiuti, e inquadrabile, sia pure un po’
forzatamente, nel diritto giurisdizionale ; la funzione di sicurezza ha invece
una componente preventiva. con attività sostanzialmente di polizia,
disapplicate negli anni 70 del secolo scorso con l'abbandono del modello
militare (par.5.3) e di cui la pubblica opinione (par.1.6) sta riscoprendo la
necessità.
124
) I ministri passano, i direttori generali restano, diceva un alto burocrate del
vecchio ministero delle finanze.
125
) A queste specificità si accompagnano anche le forme di controllo sociale
indipendenti dalla politica, esercitate dalla pubblica opinione e dai mezzi di
comunicazione, in un contesto di libertà di pensiero e di espressione (parr.4.4 in
fine e 5.3).
39 di 737
consenso e coesione sociale. Quest'importanza delle organizzazioni
istituzionali è confermata dall'idea di "stato di diritto", come
esigenza organizzativa di ordine, tipica di una società complessa,
non certo di fantomatica supremazia del diritto rispetto alla
politica126.
Ostacoli
all’evoluzione del
diritto come scienza
sociale delle
istituzioni
Il concetto di "istituzioni" come organizzazioni, che interagiscono
con politica, pubblica opinione ed operatori economici non è stato
adeguatamente valorizzato da una scienza giuridica ancora
eccessivamente rivolta verso la funzione giurisdizionale127.
Vedremo al par.4.3 in quale misura questo atteggiamento abbia
ostacolato lo sviluppo del diritto come "scienza sociale", facendolo
restare "tecnica professionale".
126
Come si potrebbe superficialmente pensare vedendo che persino gli organi
di governo sono scelti in base a procedure giuridiche, di diritto costituzionale,
elettorale e parlamentare. Alla lunga saranno comunque le tendenze politicovaloriali a improntare di sé la società, senza che nessun formalismo
regolatorio possa forzarle; nella misura in cui ha consenso sociale, la
politica prevarrà sempre sul diritto (salus rei publicae suprema lex esto).
Parlare di stato di diritto come se le organizzazioni istituzionali (e la stessa
politica) dovessero avere, nei confronti della legge, lo stesso atteggiamento che
ha il giudice, vuol dire avviare la società alla paralisi; vedremo al par.5.3 che
intendere il “governo della legge”, come necessità che ogni decisione sia
teleguidata dalla prevista dalla normativa paralizza l’intervento pubblico.
L’espressione “stato di diritto” e “governo della legge” indicano solo
“attribuzione di funzioni”, ripartizione di competenze, tipiche di ogni rapporto
“principal-agent” (nel linguaggio degli economisti); le indicazioni del delegante
al delegato, non comportano certo che tutto debba essere “deciso per legge” ,
innescando la deresponsabilizzante tendenza ad “essere formalmente a posto”,
trascurando la funzione sostanziale svolta. L’equivoco dello “stato di diritto” e
del “governo della legge” ripropongono il tema del rapporto tra diritto e
politica, analizzabile proficuamente in tesi di laurea o dottorato, al di là delle
schermaglie mediatiche contingenti.
127
Gira tra le facoltà di giurisprudenza un vecchio aforisma, secondo cui il
diritto civile è "il diritto" (per antonomasia), il diritto penale è il fatto e il
diritto amministrativo è il nulla, proprio per carenza della dimensione
giurisdizionale. E' un aforisma corretto per il diritto come tecnica, mentre
vale l'inverso per il diritto come scienza; la scienza sociale del diritto civile
è infatti solo il comune buonsenso.
40 di 737
inconvenienti sulla
stessa funzione
giurisdizionale
I relativi inconvenienti riguardano paradossalmente anche il diritto
giurisdizionale, oscillante da sempre in continue variazioni sul
tema del rapporto tra giudice e legge128 e i margini di valutazione
del primo rispetto alla seconda; la mancata evoluzione del
diritto come scienza sociale ha nuociuto anche alla tecnica
giuridica, com'è evidente per la funzione di giustizia in
generale e vedremo al par.3.16 per la tecnica tributaria 129.
Concependo invece il diritto come studio di funzioni istituzionali è
invece facile spiegare anche i margini di valutazione del diritto
giurisdizionale omologandolo serenamente a tutte le altre
istituzioni; anche il giudice ha infatti i margini di valutatività
connessi alla propria funzione 130, persino nella fase decisoria.
Danni sociali
dell’arretratezza del
diritto come scienza
sociale delle
istituzioni
Si delinea quindi un concetto istituzionalistico di giuridicità,
inclusivo della giustizia, mentre l'idea del diritto come
“insieme di regole”, non spiega le funzioni non giurisdizionali,
E’ lo stesso giudice che tende a dare eccessiva importanza alla legge,
consapevolmente o meno, per alleviare la responsabilità del giudicare; è un
desiderio di "copertura" (eteronomia) tipico di qualsiasi incaricato di una
funzione, sulla cui dose di ipocrisia torneremo al par.4.3. Dietro
128
quest'atteggiamento dei giudici c'è probabilmente l'intuizione secondo cui è più
facile essere biasimati per una decisione sbagliata che elogiati per una
decisione corretta.
) Relativo agli operatori del settore tributario, su cui ricade il malessere generale
del settore, a dimostrazione che senza una spiegazione d'insieme di questa
funzione istituzionale anche la tradizionale interlocuzione tecnica del diritto entra in
crisi. Essa neppure può salvarsi da sola, in quanto diretta a singole questioni
professionali, non allo studio sociale di comportamenti generali.
130 Basta infatti pensare all'istruzione delle cause, ai poteri cautelari (par.5.6), alla
valutazione ex ante della rilevanza delle prove, al probabilismo empirico del
giudizio di fatto (par.5.8), nonché al potere di apprezzamento connesso alle c.d.
clausole generali, alle norme elastiche, di cui diremo al par. 3.9. Questa valutatività
riguarda anche la fase decisoria, sul contemperamento degli argomenti
interpretativi nella questione di diritto, chiamata al par.3.9 "discrezionalità
interpretativa".
129
41 di 737
oltre ad essere fuorviante anche per quella giurisdizionale (131);
anche quest'ultima ha è ormai diventata, come sopra indicato,
un'organizzazione pluripersonale dove la fase decisoria (132) è
un aspetto limitato. Per questo i giuristi devono oggi essere,
più che studiosi di regole, studiosi sociali di diversificate
funzioni organizzative, dalla sicurezza, all'educazione, alla
sanità, all'ambiente, alla determinazione dei tributi etc. La
sopravvalutazione delle regole, e la sottovalutazione delle
organizzazioni istituzionali ha invece impedito ai giuristi di
evolversi in questa direzione. E’ quindi stato disatteso il bisogno
di studiosi sociali giuristi, punto di riferimento della classe
dirigente, del pubblico dibattito e degli stessi decisori politici,
come vedremo a suo tempo (133). E’ un ruolo di coordinamento
delle riflessioni sociali sul tema dovuto alla complessità delle
funzioni istituzionali e alla loro sempre minore comprensibilità
attraverso il bagaglio culturale comune134. Solo
) Un filo conduttore del testo è che nell'ottica istituzionalista anche il
diritto privato è "pubblico", in quanto diretto alla funzione di risolvere le
controversie, una sorte di "diritto amministrativo della gestione delle liti
tra privati"(par.4.3). Alle istituzioni, la legislazione, e le altre norme,
forniscono istruzioni. di varia natura (decisorie e organizzative) per
esercitare le rispettive funzioni. In quest'ottica verrebbe da dire che i
giudici creano diritto, nella funzione di giustizia, come lo creano, ad
esempio, i medici dell'ospedale, i professori di liceo, gli operatori ecologici,
i funzionari dell'INPS, i vigili urbani o i carabinieri, gli impiegati
dell'Agenzia delle entrate, i portalettere, i conducenti degli autobus, etc. La
"soggezione alle regole", può così essere sdrammatizzata, trasformandola
da feticcio a indicazione da contestualizzare in base ai principi (di senso
comune, ma neutri).
132
) Dove, come sopra rilevato, le regole sono “onnipotenti”.
133
) Vedremo al par.4.3 e 4.7 che lo studioso sociale giurista avrebbe dovuto
essere il punto di riferimento del dibattito pubblico sulle funzioni
istituzionali, integrando e coordinando le riflessioni generali della pubblica
opinione; questo profilo si aggiunge e si coordina con la precedente
tradizionale interlocuzione tecnica dei giuristi.
134
Serve quindi il coordinamento e l’integrazione dei giuristi come studiosi
sociali, prima di passare alla suddetta tradizionale fase del diritto come
"tecnica", cui i giuristi si sono abituati nei millenni in cui, vista
l'accessibilità delle funzioni istituzionali (soprattutto di giustizia) al
131
42 di 737
quest’intermediazione dei giuristi come studiosi sociali può oggi
migliorare il controllo sociale delle pubbliche funzioni, e
quindi la loro efficienza, come indicato ai parr.4.2, 5.3135.
1.4. Dalle stime dell’imponibile per ordine di
grandezza all’utilizzazione della contabilità
aziendale
Innesto della
funzione tributaria
su quella
patrimoniale:tributi
fondiari
La funzione istituzionale di determinare i tributi si è
incardinata sull'amministrazione del patrimonio pubblico136,
com'è evidente, nella società agricola, dall'attribuzione delle
terre, principale fonte di reddito; la terra era infatti controllata
dal potere politico, attraverso lo strumento militare137, e
concessa in cambio di una parte del raccolto o di altre
prestazioni in natura; questi canoni agricoli assomigliano
talmente alle imposte sul reddito agrario138 da confermare la
bagaglio culturale comune, si poteva passare direttamente alla fase
"professionale" del diritto, senza bisogno del relativo "studio sociale".
135
) Vedremo che le istituzioni si burocratizzano quanto più il controllo su
di esse si basa sul rispetto esteriore di regole, anziché sull'utilità sociale
effettiva della loro attività. E' una burocratizzazione che può giungere allo
scambio anomalo in cui i pubblici uffici prendono risorse e restituiscono
fastidiosi e inutili formalismi, come vedremo al par.5.3
136
) Il c.d. "fiscus", come insieme di beni, sfruttati per ottenere entrate
pubbliche, come indicato al par.1.1.
137 ) Che li proteggeva da aggressioni esterne, assicurando le condizioni per
la sicurezza interna. Si conferma incidentalmente che il diritto di proprietà
privata è garantito dalla forza del gruppo sociale (in ultima analisi la proprietà
privata è questione di diritto pubblico a conferma del filo conduttore del testo
secondo cui “tutto il diritto è amministrativo”)
138
) Sia il canone concessorio delle terre pubbliche, sia l’imposta fondiaria
delle terre private richiedono una stima del relativo rendimento, di cui
parleremo al par.8.2 sulla tassazione dell’agricoltura. Le differenze ovviamente
ci sono, ma riguardano sfumature: ad esempio il canone è indipendente dal
reddito, e andrebbe pagato comunque, anche in caso di produzione bassa,
43 di 737
derivazione della funzione tributaria da quella di
amministrazione patrimoniale.
Tributi sui
movimenti di merci
e sugli atti giuridici
(rinvio)
Le imposte sulle merci si riferiscono invece a una
manifestazione di ricchezza139 "non agricola"140, anche
proveniente dall'estero, come vedremo al par.10.7 per i tributi
doganali(141). In una prima fase venivano tassati i beni scambiati,
perché i prezzi di vendita erano troppo complessi da
determinare142.
Un’altra manifestazione della ricchezza, soggetta spesso a
tassazione, riguardava gli atti giuridici solenni, come il
trasferimento di terreni, altri diritti, l'affrancamento schiavi143,
le eredità, secondo una logica ripresa al par.1.11 e oggi
presente nelle imposte di registro, successione etc..144 .
Controllo
reciproco, tenore di
vita e sistemi a
ripartizione
Prima della produzione industriale di serie145 i redditi “non
agricoli”, cioè artigianali, mercantili, professionali, raramente
erano tassati come tali 146. Le uniche imposte dirette erano quelle
mentre l’imposta è una quota del reddito (sui rapporti tra canoni concessori e
imposte fondiarie sarebbero interessanti tesi di laurea o dottorato).
139
) Si tratta del concetto economico di consumo, come vedremo meglio al
par.1.8.
140
) Nelle imposte sulle merci, quindi, non troviamo la concessione -in teorica
contropartita- del diritto di sfruttare le terre, che abbiamo visto per la tassazione
sulla produzione agricola, con un suo larvato elemento di scambio .
141
) Nelle imposte sui consumi, comprese quelle doganali, il potere pubblico di
controllo sul territorio si manifestava attraverso il presidio delle strade, dei
porti, dei ponti, dei mercati, degli accessi alle città etc..
142
Sull’evoluzione di questa “visibilità materiale della ricchezza” per
l’imposizione sui consumi dai “beni fisici” verso ai corrispettivi di vendita
par.7.2 sull’IVA.
143
) Anch’esso atto solenne, soggetto a una imposta romana del 5%,
denominata vicesima manumissionis.
144
) Vedasi parr.10.2, 10.3, 10.5.
145
) di cui diremo più avanti in questo paragrafo, e su cui ampiamente par.3.1.
146
) Alcune attività (soprattutto di servizi) venivano talvolta tassate attraverso
“imposte di patente”, connesse alla natura e alle caratteristiche del mestiere, ma
44 di 737
talvolta introdotte su determinate collettività, locali o
professionali, che le distribuivano tra i loro membri in base alla
situazione patrimoniale delle persone147; poteri di grado superiore
imponevano tributi a gruppi sociali intermedi, territoriali (148),
religiosi149, professionali (150) o persino etnici. Il gruppo
destinatario della richiesta la ripartiva tra i suoi componenti,
stimando comparativamente la loro situazione economica
complessiva, anche in base a segni esteriori e al tenore di vita.
Segue:
inconvenienti,
catasti
Questa determinazione delle imposte in due passaggi,
chiamata "a ripartizione"151, era usata da antichi tributi, come
il focatico e il testatico152. Erano tributi che in piccoli gruppi
sociali agricolo-artigianali, potevano funzionare, col rischio di
abusi e favoritismi nella ripartizione; per una ripartizione
meno arbitraria talvolta si stimavano le condizioni
è un punto da approfondire, riferendolo a contesti storici, anche in tesi di laurea
o di dottorato (esistono numerose fonti per l’imposta sulla prostituzione nella
Roma papale barocca); si narra anche di tassazioni attraverso le corporazioni
artigiane, secondo lo schema dei “sistemi a ripartizione”, di cui diremo qui di
seguito nel testo.
147
) Desumibile dal patrimonio, soprattutto agricolo, dai fabbricati, dalle
attività artigianali e dal tenore di vita, come vedremo tra un attimo per gli
antichi “catasti”.
148
) Cioè città, feudi, contrade rurali.
149
) La parrocchia era uno strumento di esazione dei tributi, destinati sia al
clero (le c.d. decime) sia -per suo tramite- al potere civile. Lo stesso accadeva
nel mondo musulmano per le confraternite di assistenza, a matrice religiosa,
alimentate dalla zakat , una sorta di imposta volontaria diretta a finanziare
interventi di solidarietà sociale.
150
) Abbiamo già accennato sopra in nota alle corporazioni artigianali.
151
Il principio era "chi più ha più dà", in una divisione idealmente simile a
quella condominiale, in cui il tenore di vita rivelava la condizione
economica personale o familiare; era questo il parametro tendenziale per
l'attribuzione ai singoli di una quota maggiore o minore di quanto chiesto
al gruppo nel suo complesso.
152
) Quest'ultimo, dovuto per testa, considerava la stessa sussistenza come
indice della capacità di pagare un qualche tributo, salve situazioni di
povertà, socialmente riscontrabili nei piccoli gruppi sociali cui si dirigeva la
richiesta del tributo. L'espressione "focatico" si riferiva invece al focolare,
sinonimo di nucleo familiare.
45 di 737
economiche personali o familiari nei c.d.“catasti”
patrimoniali153; questi ultimi erano globali, estendendosi a
tutto il patrimonio, a differenza di quelli agricoli attuali, di cui
al par.8.2. I sistemi a ripartizione sono stati abbandonati da
tempo, per la frammentazione dei gruppi sociali154, tuttavia
molti atteggiamenti sottostanti riemergono, in maniera
confusionaria, nelle polemiche sull'evasione155.
Da questo quadro d'insieme emerge un denominatore comune
della determinazione preindustriale dei tributi, cioè la sua
valutatività, il che rendeva quest'attività strutturalmente
“contenziosa”, con organi incaricati di filtrare le proteste dei
cittadini156 rispetto a una tendenza generale degli organi
preposti a richiedere i tributi; per tali organi era infatti più
comodo chiedere molto a pochi, anziché poco a molti, con una
perequazione del carico tributario; vedremo al par.1.10 che la
perequazione aumenta il numero dei contatti da gestire, e
quindi anche il numero delle proteste e delle contestazioni,
rendendo paradossalmente più comodo conseguire l'obiettivo
di gettito gravando di più sui contribuenti che capitavano a
portata di mano157.
) In cui veniva inserito l’insieme degli indizi di ricchezza relativi ai nuclei
familiari,a differenza di quanto avviene per il catasto attuale, limitato alla
redditività di terreni coltivabili ed immobili (parr. 8.2-8.4). Analoga finalità
tributaria si ritrova nell’antica Roma, per la determinazione del “censo”, una
delle funzioni della magistratura dei censori.
154
E l'allentamento dei vari vincoli di comunità, sia territoriali sia etnicoreligiosi o professionali.
155
) Mi riferisco soprattutto alla concezione “antropologica” dell’evasore, di cui
al par.4.5, da parte di chi spiega il fenomeno in termini di senso civico, onestà,
etc..
156
) Come vedremo al par.6.4 sul contenzioso amministrativo.
157
) E' un atteggiamento tipico degli "appaltatori delle imposte" soggetti
finanziariamente dotati, che ne anticipavano il gettito, rivalendosi poi sui
contribuenti (par.6.11 a proposito di Equitalia). La distinzione tra
determinazione della ricchezza e gettito (par.1.9) addirittura svaniva e non
si stimava la ricchezza per chiedere una somma, ma per prenderne una
parte, soprattutto quando si trattava di frutti agricoli, bestiame etc..
153
46 di 737
Natura valutativa e
contenziosa dei
tributi
preindustriali
Matrice giuridico
formale della
tassazione
attraverso le
aziende
Legami sociali di nuovo tipo, a partire dalla rivoluzione
industriale, hanno però consentito di determinare la ricchezza
attraverso organizzazioni pluripersonali, aziendali e
istituzionali; la produzione di serie attraverso macchine
(par.3.1)moltiplicò nuove aggregazioni sociali (158), la cui
documentazione giuridico contabile serve anche a
determinare la ricchezza ai fini tributari; le aziende filtrano
infatti la ricchezza in entrata, acquisendo spese per consumi , e
quella in uscita, erogando redditi a lavoratori, risparmiatori e
soci; in questo modo, seguendo le procedure contabili delle
organizzazioni , la ricchezza diventa facilmente determinabile
ai fini tributari, anche senza le vecchie stime 159.
Esternalizzazione
della funzione
tributaria
La funzione tributaria si è in questo modo per buona parte
esternalizzata sulle strutture contabili delle organizzazioni aziendali
e delle pubbliche amministrazioni, nuovi corpi sociali intermedi
rilevanti per la tassazione160 In questo quadro di
"autodeterminazione dei tributi", l'intervento valutativo degli uffici
tributari è divenuto meno importante, ma non per questo ne è
158
) Come abbiamo già indicato al par.1.6 e vedremo ancora al par.3.1.
) Questa tassazione attraverso le aziende generalizza alcuni aspetti
dell'antica tassazione della ricchezza visibile attraverso atti giuridici
solenni, già indicati sopra nel testo. L’antica visibilità giuridica della
ricchezza è la matrice dell'attuale visibilità contabile; quest'ultima
semplicemente avviene in modo più ripetitivo, seriale e "massivo" rispetto
agli atti giuridici isolati e “solenni” del passato. In questi ultimi avevamo il
notaio, mentre oggi nelle aziende abbiamo il ragioniere, ma entrambe le
modalità sono accomunate dalla ricostruzione del rapporto giuridico.
Quest’ultimo si distingue dalla stima materiale dei frutti dell’attività (come
nell’agricoltura), dalla pesatura e valorizzazione delle merci, nelle antiche
imposte sui consumi (par.7.2). L'antica visibilità contabile della ricchezza si
è perpetuata anche oggi per le imposte patrimoniali, come quella di
registro e sulle successioni, esaminate rispettivamente al par.10.2 e 10.5.
160
Come lo furono in passato i gruppi sociali territoriali, o professionali,
coinvolti nei "sistemi a ripartizione", esaminati sopra in questo paragrafo.
159
47 di 737
venuta meno la necessità, come vedremo al prossimo paragrafo.
1.5. Gestibilità della c.d. “autotassazione”
aggiornando concetti tradizionali:aliquote,
sanzioni, controlli.
persistente
necessità di un
intervento
amministrativo
L'utilizzazione della documentazione aziendale per
determinare i tributi 161 ha proficuamente colto, in tutto il
mondo occidentale, un'opportunità della produzione
industriale di serie; l'inconveniente è piuttosto quello di far
troppo affidamento su modalità di determinazione dei tributi,
trascurando le forme di ricchezza non raggiunte dalle
organizzazioni contabili indicate al paragrafo precedente.
Restano infatti numerose162, e destinate ad ampliarsi163, le
ricchezze non determinabili attraverso le procedure contabili;
non si tratta solo dei lavoratori indipendenti al consumo
finale, ma anche dei titolari delle organizzazioni aziendali, che
possono scavalcarne la contabilità per nascondere ricchezza al
fisco, come indicato al par.3.7. Con la diversa determinabilità
della ricchezza ai fini tributari si autoproducono
discriminazioni involontarie con laceranti polemiche nel
dibattito pubblico (164).
generalizzazione
dell’autotassazione
e sua improprietà
) Cioè la classica “tassazione attraverso le aziende”.
) Come indicato al par.3.13 a proposito del lavoro indipendente e delle
piccole organizzazioni pluripersonali “padronali” al consumo finale.
163
) Come indicato al par.3.15 a proposito della c.d. “deindistrializzazione”,
che toglie spazi alla tassazione attraverso le aziende.
164
) La diversa determinabilità della ricchezza crea cioè nuovi problemi di
“equità fiscale”, del tutto estranei ai vecchi privilegi o penalizzazioni di cui al
par.1.4, dove le esenzioni, o le penalizzazioni, erano consapevolmente volute in
relazione alle scelte politiche con cui viene specificata l’equità (par.1.4). Le
differenze di carico tributario dovute invece alla diversa determinabilità della
ricchezza appaiono poco tollerabili proprio perché frutto di casualità, con
sospetti, recriminazioni e polemiche indicate al par.4.6.
161
162
48 di 737
Resta quindi essenziale una efficiente determinazione
valutativa della ricchezza, nel solco di una tradizione che va
aggiornata, adeguandola al contesto attuale165. L'idea
dell'autodeterminazione delle imposte (166), esternalizzata su
soggetti diversi dagli uffici tributari, spesso coincidenti con gli
stessi contribuenti non va enfatizzata troppo.
Concettualmente infatti una funzione pubblica di tipo
"ablativo" (167), come quella tributaria, ha sempre sullo sfondo
un'organizzazione istituzionale dotata di potere pubblico.
Affidabilità delle
organizzazioni
L'autotassazione può insomma funzionare nella misura in cui i
singoli contribuenti, persone fisiche o organizzazioni
aziendali, avvertano un potenziale intervento del fisco. Per i
funzionari delle aziende basta una modesta possibilità teorica
di controllo per essere indotti ad adempiere (168); per loro,
infatti, nascondere ricchezza al fisco vorrebbe dire gestirla
"fuori bilancio", con sospetti e imbarazzi nei rapporti interni
all'organizzazione169. Per questo le organizzazioni non hanno
interesse proprio, per definizione, a nascondere ricchezza al
fisco per sé stesse, ma casomai solo per altre persone fisiche,
come nei casi particolari dell'"evasione aziendale" di cui al
par.3.8. Per questo motivo le organizzazioni non solo
registrano la ricchezza relativa ai tributi propri, ma quella di
pertinenza di altri, che effettuano consumi o percepiscono
redditi attraverso tali organizzazioni170.
) Come vedremo nel corso del testo, soprattutto al par.5.16 sugli “indizi
contabili”.
166
) In breve “autotassazione”.
167
) Tendente cioè, dal latino "aufero", a privare di risorse il contribuente,
come indicato al par.1.1.
168
) Come indicato ai parr. 1.3 e 3.1.
169
) Vedremo al par.3.7 che tali imbarazzi non sussistono solo quando il
beneficiario della ricchezza non registrata è , almeno in parte, lo stesso soggetto
che la nasconde, e il riferimento è soprattutto al titolare dell’organizzazione.
170
) Come consumatori, collaboratori, risparmiatori, soci: questa tassazione
della ricchezza di terzi attraverso le aziende è un filo conduttore, già anticipato
e ripreso ai par.3.5, 3.6 etc..
165
49 di 737
Lavoro
indipendente al
consumo finale
Nascondere ricchezza al fisco può convenire invece a titolari e
dirigenti delle organizzazioni, come vedremo al par.3.7, come
pure agli operatori economici individuali al consumo finale,
che dell'organizzazione pluripersonale sono addirittura privi,
come indicato al par.3.13. Solo quando questi lavoratori
indipendenti sono remunerati a loro volta da organizzazioni
amministrative, si vedranno imporre adempimenti tributari e
segnalazioni al fisco171.
Permanente
necessità di
valutazione
amministrativa
Sulla ricchezza non raggiunta dalle aziende resta necessario
l'intervento valutativo sufficientemente sistematico degli uffici
tributari; torna la necessità, già indicata al par.1.3 e 1.4, che le
imposte siano imposte, con una percentuale di intervento degli
uffici adeguata a indurre ad adempiere in modo soddisfacente
una parte cospicua dei contribuenti. Ripetiamo che non serve
chiedere le imposte in modo personalizzato a tutti i lavoratori
indipendenti non raggiunti dalle aziende, ma serve
un'adeguata presenza valutativa degli uffici tributari sul
territorio, come indicato al par.5.7.
Parametri per la
fedeltà
dell’autotassazione:
le aliquote
Un riflesso di quanto l'autodeterminazione dei tributi sia
legata alla tradizione precedente si ritrova nella teoria
economica, secondo cui la fedeltà dell'autodeterminazione dei
tributi 172 dipende da una combinazione tra “aliquote, controlli
e sanzioni. Il modello, elaborato da due economisti, trascura
Tra questi due estremi possono esserci innumerevoli sfumature
intermedie, in quanto anche all'interno di un'azienda organizzata ci
possono essere nicchie di ricchezza fiscalmente non registrata, a beneficio
del titolare (par.3.7), anche se il fenomeno pesa relativamente poco nelle
stime macroeconomiche, come vedremo al par.4.2.
172
) Che nel corso del testo chiameremo “tasso di adempimento” o all’inglese
“tax compliance” (par.5.7).
171
50 di 737
del tutto la struttura organizzativa del soggetto debitore, cioè
la tassazione attraverso le organizzazioni amministrative, che
costituisce un filo conduttore di questo testo 173.
Le aliquote determinano la posta in gioco, combinandosi con
la predisposizione a correre rischi, soprattutto in relazione
alle esigenze di tenore di vita174; tuttavia le imposte più
importanti non sono "un costo", come vedremo al par.3.8, ed il
loro impatto sulla credibilità economica del dichiarato è di
solito secondario; esso consiste nel costo relativamente
maggiore, in presenza di aliquote alte, di una dichiarazione
economicamente più verosimile 175.
Ruolo delle sanzioni
e loro inidoneità a
sostituire i controlli
Le sanzioni proporzionali al tributo sono necessarie in
qualsiasi sistema di autotassazione; quando esse mancano, o
sono inadeguate, il contribuente ha convenienza comunque a
rischiare un intervento del fisco, pagando le imposte, anziché
in sede di autodeterminazione, in sede di controllo176; la
punizione, pur necessaria, ha però limiti oggettivi e non può
trasformarsi, come vedremo ai par.6.13 ss., in un surrogato dei
controlli.
Reinterpretazioni
delle tradizioni
tributarie
) La proporzionalità dell’adempimento dei contribuenti ad aliquote, sanzioni
e controlli , abbastanza intuitiva, fu teorizzata dagli economisti Allingham e
Sandmo negli anni settanta del secolo scorso (1972), ma si addice solo alle
valutazioni delle persone fisiche, non delle organizzazioni.
174
Di cui diremo al par.4.2 a proposito della c.d. "evasione di
sopravvivenza" o "di necessità".
175
) Una volta che il lavoratore indipendente, o il titolare di una piccola
organizzazione, ritenga di aver dichiarato una cifra molto credibile rispetto alle
caratteristiche esteriori della propria attività, tenderà a non dichiarare più nulla,
per quanto basse siano le aliquote, in quanto ritiene ritiene comunque di “stare a
posto”( la dichiarazione di ulteriori somme dipenderà verosimilmente solo da
loro segnalazioni aggiuntive autosufficienti rispetto al resto del dichiarato).
176
Vedremo al par.6.13 che in mancanza di sanzioni sarebbe irrazionale
adempiere, e conveniente puntare sulla mancanza di controlli, a seguito dei
quali si pagherebbe comunque la stessa cifra.
173
51 di 737
Questi ultimi altro non sono che il vecchio intervento
amministrativo della tradizione tributaria, adeguato alla
nuova determinazione dei tributi; anche questa vedeva una
“cooperazione coatta” tra contribuenti e potere
amministrativo; quest'ultimo avrebbe quindi dovuto dosare
autorevolezza e potenziale coercizione; torna quindi il filo
conduttore del testo, anticipato al par. 1.4, secondo cui le
imposte si pagano nella misura in cui si percepisce una richiesta
abbastanza sistematica delle organizzazioni istituzionali
tributarie. La particolarità del nostro regime è che gran parte
del gettito proviene da organizzazioni pubbliche e private
(aziende pluripersonali) diverse da quelle preposte alla
funzione istituzionale tributaria177. L'intervento di
quest'ultima non ha perciò funzione "dissuasivo
sanzionatoria", ma di istituzionale determinazione della
ricchezza, come indicato al par.5.7.
1.6 Inadeguatezza formativa della pubblica opinione
rispetto a un controllo della funzione tributaria.
Sperequazioni
tributarie e
pubblica opinione
Le sperequazioni tributarie di cui al paragrafo precedente,
legate alla diversa determinabilità della ricchezza, sono prive
di una spiegazione178, e quindi generano malesseri sociali179,
per i quali è necessario introdurre il concetto di pubblica
opinione. Quest'ultima è infatti punto di riferimento delle
organizzazioni istituzionali (180), anche in materia tributaria,
come vedremo ampiamente al par.5.3.
177
) Dalle quali direttamente giungono meno di 15 miliardi di euro su 450 circa
di gettito tributario annuo, come indicato al par.5.7. Dove vedremo che il
problema non è lo scarso gettito, ma la scarsa presenza valutati va delle
istituzioni tributarie sul territorio, come monitoraggio e incentivo
all’adempimento.
178
) Come invece avevano gli antichi privilegi tributari (ad es. di nobili e clero)
indicati al par.1.2.
179
) Vedremo al par.4.6 le varie strumentalizzazioni politico-mediatiche di
queste incomprensioni.
180
) Sul concetto di “organizzazione istituzionale” par.1.3.
52 di 737
Anche in contesti senza libertà di espressione e di
organizzazione politica, una pubblica opinione era sempre
configurabile nelle ristrette cerchie di "notabili", cioè èlites
militari, religiose, mercantili181. Erano i pochi liberi dal
bisogno, per i quali era possibile dedicarsi alla cosa pubblica, o
influenzare il consenso degli altri; erano ruoli in buona parte
dipendenti dalla posizione di famiglia182, poi
dall'intraprendenza politico-militare o imprenditoriale, dalle
funzioni svolte, dal livello culturale, dalla capacità
comunicativa, dalle capacità relazionali etc.
Evoluzione e
settorializzazione
della pubblica
opinione
La base del consenso sociale iniziò ad ampliarsi con le èlites
mercantili, professionali e imprenditoriali della società
borghese, col pluralismo politico e l'attualità mediatica; è un
contesto in cui la scolarizzazione, il maggior tempo libero, la
soddisfazione dei bisogni primari, le possibilità di
informarsi183 hanno fatto crescere qualitativamente e
quantitativamente il dibattito pubblico 184.
La storia è piena di dittature pervasive, dall’antica Roma di Caligola e
Domiziano, fino all’età moderna dei Ceausescu e dei paesi del nordafrica,
contestate e magari rovesciate da tendenze di opinione di segno contrario,
generatesi nelle stesse classi dominanti.
182
) Si pensi alle gentes dell’antica Roma, alle idee aristocratico-dinastiche del
medioevo (con Farinata degli Uberti che chiede a Dante, come prima cosa “chi
fuor li maggior tui”?).
183
) Di cui abbiamo sviluppi clamorosi negli ultimi decenni con la rete internet.
184
Più guardiamo verso un passato agricolo-artigianale, più la pubblica
opinione torna ad essere la già indicata piccolissima minoranza libera dal
bisogno, che discuteva nei luoghi pubblici, dal foro romano all'agorà
dell'antica Grecia. Nell'era preindustriale, dall'Atene di Pericle alla
rivoluzione francese, solo minoranze di popolazione si interessavano alla
discussione politica, in quanto libere dal bisogno, mentre il resto era
assorbito dal proprio sostentamento. Con la produzione di serie,
l'alfabetizzazione di massa, i mezzi di comunicazione e internet questa
minoranza è enormemente cresciuta, fino a diventare maggioranza,
simboleggiata dal "governo del popolo", cioè democrazia. Quest'ultima,
come tecnica di selezione della classe di governo è stata confusa col
pluralismo, come libertà di manifestazione del pensiero e di
181
53 di 737
Pluralità di collanti
sociali, corpi
intermedi e
Pubblica opinione
Aumentando numericamente, la pubblica opinione si è anche
diversificata, sia perché i vecchi collanti religiosi e familiari si
sono indeboliti 185, sia per la diversità dei compiti all'interno
delle formazioni sociali, aziendali o istituzionali (186), divenute
organizzazione politica, vero valore della civiltà occidentale, su cui si fonda
ogni democrazia, come tecnica di scelta dei governanti; la normale
convenzionalità dei criteri perché la base (il popolo) esprima il vertice, può
avere criticità sfruttate dai nemici non tanto della democrazia, ma del
pluralismo, cioè gli intolleranti contro cui la società aperta non deve essere
tollerante, secondo la formula di Popper (sulla tolleranza verso tutti meno
che gli intolleranti). La democrazia non può essere idealizzata come
governo di tutti su tutto, e la delega è normale in una società complessa, dove
non tutti possono interessarsi di tutto. Su questo sfondo, al di là di quanto
diceva Gaber sulla “libertà come partecipazione” bisogna rispettare anche chi
non vota, o vota superficialmente, senza biasimare i politici che cercano il
consenso di tutti, non solo degli intellettuali. Il rischio è piuttosto che, facendo
valere ipotetici difetti della democrazia, prenda il potere chi elimina il
pluralismo. Se quest’ultimo resta, poco importa che il populismo prenda il
potere, perché i voti si contano e non si pesano ; l’importante è che gli sconfitti,
possano rimediare ai loro difetti di comunicazione in un clima di libertà di
manifestazione del pensiero. Quest’ultimo al limite sarebbe concepibile anche
senza democrazia, in una ipotetica monarchia assoluta ereditaria, tollerante però
verso il dibattito pubblico su forme diverse di selezione dei governanti.
L’importante non è quindi tanto “poter votare”, ma “poter parlare” senza timore
di essere prelevati dalla polizia segreta. Contro le degenerazioni della
democrazia, la sua trasformazione in “vuota forma”, secondo un aforisma di
Tullio De Mauro, non serve quindi tanto la “cultura diffusa” quanto la
formazione sociale diffusa indicata in questo paragrafo e “intelligenza
collettiva” (il “nous” dei filosofi greci). Il rimedio ai guasti della democrazia
non è “più democrazia”, né ovviamente la dittatura, come perdita del
pluralismo, ma la riflessione, spiegazione e condivisione sui punti fermi della
convivenza sociale..
185
) Sui collanti sociali (ad esempio familiari, patriottici o religiosi) e il ruolo
dei saperi umanistici e della formazione sociale, vedi infra, anche par.4.3, sulle
scienze sociali.
186
) Per “formazioni sociali” intendo i “gruppi intermedi” o “corpi intermedi”
in cui si articola la convivenza sociale; sono ad esempio gruppi aggregati per
credo politico, fede religiosa, cooperazione economica (aziende, par.3.1),
funzione pubblica (istituzioni, par.5.3), interessi economici (sindacati e
associazioni di categoria).
54 di 737
importanti nella società moderna; quest'ultima è pervasa,
secondo un filo conduttore del testo, da nuovi corpi sociali
intermedi a matrice economico-produttiva 187, cui si
aggiungono i gruppi a matrice ideologica, istituzionale188
religiosa189, culturale, persino ludica190; ognuno fa parte,
anche senza rendersene esattamente conto, di una pluralità di
questi sottogruppi intermedi, con vario coinvolgimento ed
entusiasmo191.
“tendenze di
opinione”
intelligenza
collettiva e studi
sociali
Ne derivano quelle che chiameremo "tendenze di opinione”,
non contrapposte, ma variamente intrecciate192, a seconda
) Vedremo al par.3.1 che le aziende sono un “corpo intermedio” tenuto
assieme dal prodotto. Anche le collettività dei consumatori di determinate
prestazioni, o di determinati servizi, sono ormai sotto un certo profilo “gruppi
intermedi”.
188
) Mi riferisco ai numerosi impiegati delle “organizzazioni istituzionali”, di
cui al par.1.3.
189
) Pur molto meno aggregante rispetto al passato, la religione svolge ancora
un ruolo rilevante tra le tendenze di opinione.
190
) Persino i tifosi di una squadra di calcio, o i telespettatori di una fiction,
sono per molti aspetti, un “gruppo intermedio”.
191
) Quest’appartenenza di ciascuno a una pluralità di gruppi sociali diversi
conferma la già indicata complessità della pubblica opinione moderna
rispetto alle precedenti civiltà agricolo-artigianali.
192
) Per certi aspetti sono anche “orientamenti di pensiero”, se non “mode
culturali”, o “miti culturali”. Qualche volta sono anche tendenze non
razionalizzate, che non si interiorizzano né si esprimono, magari perché si
pensano, ma non si razionalizzano e a maggior ragione neppure si dicono, ma si
manifestano indirettamente. L’intreccio tra le tendenze di opinione sarà
esaminato al par.2.4 dal punto di vista dell’ambiguità legislativa, al par.3.16
delle complicazioni nell’attività professionale, alla fine del par.4.4 per le
contraddizioni del sensazionalismo mediatico, al par.4.6 per le polemiche
sociali, al par.5.3 e 5.7 per la deresponsabilizzazione amministrativa, al par.5.19
per le ricadute negative sull’economia, gli ostacoli alla crescita delle aziende, il
freno agli investimenti esteri e la fuga delle organizzazioni d’impresa
dall’Italia, etc. All’interno delle organizzazioni aziendali o istituzionali, alcune
dinamiche sociali semplicemente si autoproducono, come la
deresponsabilizzazione, che spesso si cela al massimo dietro un italianissimo
“chi te lo fa fare?”.
187
55 di 737
delle circostanze e degli stati d'animo, persino nella mente di
una medesima persona193. Ogni tendenza individua qualche
profilo della convivenza sociale, cogliendo un profilo di una
società complessa 194. La sensibilità verso i vari temi
sottostanti è diversa, e sulla maggior parte gli interessati sono
pochi rispetto alla grande maggioranza degli individui,
legittimamente assorbiti da altre priorità195.
Pubblica opinione e
studiosi sociali
Questa complessità giustifica, da qualche secolo, la figura degli
studiosi sociali 196, col compito di organizzare e integrare le
suddette tendenze di opinione; una volta coordinate, tali
193
) A seconda delle circostanze si crea infatti, soprattutto in persone con tempo
per riflettere, un diverso intreccio tra bagaglio culturale, esperienze pregresse,
emozioni, bisogni, sentimenti, prospettive, etc..Anche per questo, la società
industriale e postindustriale è relativamente ricca di apparenti contraddizioni
comportamentali.
194
) Dietro le tendenze di opinione non ci sono affatto contrapposte concezioni
del mondo o weltanschaaung secondo un termine tedesco frequente nel
dibattito culturale; Sono un esempio di questa pluralità di “tendenze culturali”,
le sfumature tra stato e mercato di cui al par.1.7 e tante altre questioni si cui si
puntualizzano, secondo sfumature diverse, stati d’animo, sensazioni, riflessioni
ed emozioni presenti nella società ad esempio a proposito di politici, magistrati,
capitalisti, sindacati etc.. Questa coesistenza tra tendenze culturali, alcune delle
quali rilevanti, chiamate mainstream nel pubblico dibattito, è tipica delle
“società aperte” (Popper) o pluraliste, cui corrisponde la recente intuizione
sociologica della “società fluida”(di Bauman) corrispondente alla crisi delle
metafisiche e degli altri collanti della convivenza, di cui diremo al par.4.3 e 4.7
sul ruolo degli studi sociali. L’estremo opposto sono le società pervase da un
totalitarismo religioso o politico, tipico delle semplici società agricoloartigianali, di cui parte della società moderna ha nostalgie, dovute a “carenze di
senso” e bisogni di identificazione.
195
) Si spiegano quindi gli sforzi di “sensibilizzazione” verso l’opinione
pubblica in generale, intrapresi da esponenti di singole tendenze di opinione.
Diventa così più difficile oggi coordinare “cosa dice di volere il popolo” e
“cosa gli giova davvero” in relazione alla mancanza di tempo e voglia per
approfondire questioni settoriali, ancorchè importanti; il governo più adatto a
una società simile è quindi quello che assicura la libertà di pensiero e di
organizzazione politica, cioè il “pluralismo” come sopra indicato nella nota
precedente.
196
) Economisti, politologi, sociologici, storici, giuristi ed altri di cui diremo ai
par.4.3 e 4.7.
56 di 737
tendenze, diventerebbero strumenti di coesione sociale, idee
condivise su una società complessa, , in ultima analisi
intelligenza collettiva197 e formazione sociale; quest'ultima è
fondamentale per fronteggiare le confusioni e le lacerazioni,
che altrimenti si autoproducono, costituendo in materia
tributaria un filo conduttore del testo (198).
Radici storiche
della formazione
sociale
La maturazione della pubblica opinione non ha certo ragioni
biologiche 199, ma si costruisce soprattutto con esperienze
storiche, distillate nei secoli, integrate dalla formazione
familiare, scolastica e dall'esperienza di vita. Sul piano storico,
maggiore è la tradizione di autogoverno, più la formazione si
stratifica nei secoli; al contrario, quest'elaborazione è meno
solida dove la storia è stata caratterizzata da dominazioni
straniere capricciose e vessatorie, lacerazioni e disordini; in
questi contesti ci si aspettano da una parte miracolistici
cambiamenti dalla politica (par.2.4), dall'altra si tendono a
sfruttare le istituzioni per opportunistici vantaggi personali.
Scetticismo verso le
istituzioni e spirito
di iniziativa
Lo specifico retroterra storico italiano è peggiore di quello
degli antichi stati nazionali dell'occidente200, ma migliore di
quello balcanico-danubiano o di molti paesi extraeuropei. Le
entità statali di quell'Italia che Metternich definiva
197
) Un istintivo paragone è con quello che gli antichi filosofi greci chiamavano
il “nous”.
198
Sulle schizofrenie sociali in materia tributaria vedasi il già citato par.4.6.
199
) Con differenze cui alludono gli atteggiamenti “razzisti”
200
La formazione sociale indotta da secolari processi storici si ritrova negli
stati nazionali europeo occidentali, come Francia, Gran Bretagna, Spagna,
Stati Uniti, Germania; quest'ultima, pur frammentata fino al 1870, non subì
mai dominazioni straniere, anzi si espanse a nordest, a danno delle
popolazioni slave. Il contrario, per rimanere in Europa, si trova nei balcani,
con le secolari invasioni e dominazioni, etnicamente e religiosamente
eterogenee (soprattutto turche).
57 di 737
"espressione geografica" (201) erano etnicamente e
religiosamente omogenee202. Tuttavia, le frequenti
dominazioni straniere in alcune di esse 203 hanno fatto
percepire le organizzazioni istituzionali come strutture di
potere, e di favori, piuttosto che "di servizi", sulla cui
correttezza ed efficienza era meglio non fare troppo
assegnamento204.
spontaneismo
individuale e
trascuratezza per le
organizzazioni
Ne è derivata una tendenza spontaneistica a “fare da soli”,
contando sulle proprie forze e su relazioni personali
fiduciarie205. E' uno spontaneismo un po’ alla garibaldina, cui
si collegano la creatività e l'iniziativa italiane, molto
apprezzate all'estero 206. Sono atteggiamenti positivi e
costruttivi 207, erroneamente scambiati per furbesco
201
) Anziché politico-sociale. Del resto anche Cavour , pur su fronti politici
opposti rispetto a Metternich, ne confermò l’opinione con l’Italia è fatta ,
bisogna fare gli italiani.
202
In Italia le dominazioni straniere furono parziali ed omogenee sul piano
etnico-religioso, quindi rapidamente assimilate. Per ulteriori riflessioni Lupi,
Manuale giuridico di scienza delle finanze, 2012 par.6.1, scaricabile come
indicato al punto c della premessa.
203
Nel nostro panorama preunitario, in estrema sintesi, a differenza di quello
tedesco, stati “autogovernati” (Piemonte, Venezia, Toscana, Papato) si
affiancavano in cui le ingerenze esterne erano state notevoli, da quelle
austriache a quelle spagnole, passando per quelle francesi. Proprio questa
pluralità di sfondi ha però generato l’instabilità istituzionale e quindi lo
spontaneismo che indicheremo tra poco nel testo. Per ulteriori riferimenti su
questi diversi retroterra culturali Manuale giuridico di scienza delle finanze,
citato in premessa, pag. 174 ss.
204
Ma di cui casomai si poteva abusare per fare e ricevere favori, sulle basi relazionali
(clientelari) di cui spesso troviamo traccia ancora oggi.
) Come quelle tipiche della famiglia, dell’amicizia e del “capitalismo
familiare”, altro filo conduttore di questo testo.
206
) Questa creatività è fruttuosa quando porta un pizzico di genialità in gruppi
per altri versi organizzati, ma meno estroversi, dove la creatività italica spesso
rivolve situazioni “inventandosi qualcosa”. Quando però l’organizzazione
manca, e tutti si inventano qualcosa, nasce la confusione di cui diremo tra poco.
207
) Che troviamo del resto alla base del miracolo economico del secondo
dopoguerra e del capitalismo familiare , di cui riparleremo al par.3.1, ma
205
58 di 737
individualismo 208; il lato oscuro di questo spontaneismo,
come vedremo, è piuttosto la difficoltà di capire le
organizzazioni (209) e quindi di "fare gruppo".
Mancati rimedi
educativi
Queste tendenze, provenienti dalla storia, non sono state integrate
dalla formazione scolastica, nonché dall’esperienza di vita,
accompagnata dai mezzi di comunicazione (210). Nella scuola
domina ancora stancamente una matrice umanistico letteraria,
in cui non riesce a inserirsi il sapere umanistico-sociale (211);
esso è anche politicamente delicato, potendo accendere
polemiche contingenti212 ed accuse di indottrinamento, latenti
dietro l'espressione stessa di educazione civica213; i temi
socioeconomici diventano quindi, nelle scuole, una specie di
tabù, e la formazione umanistica si mantiene sul versante
che sono stati nel bene e nel male una ricchezza del paese (Colli,
Capitalismo Familiare, Il Mulino, 2006).
208
) Persino gli stessi italiani cadono in questa trappola e , in una specie di
autoflagellazione (autorazzismo), tendono a autodefinirsi “carenti di senso
civico”, come vedremo al par.4.5 per la materia tributaria.
209
) Sia quelle istituzionali, più complesse, su cui già par.1.3, sia quelle
aziendali, di cui al par.3.1.
210
) Sulla formazione scolastica, familiare e lavorativa si innesta quella del
pubblico dibattito, su cui le ultime pagine del par.4.4.
211
) Anche per una serie di complessi propri, che vedremo al par.4.3 e che lo rendono
autoreferenziale.
) Rese più laceranti dallo scarso pluralismo politico dell’Italia liberale,
svanito nel ventennio fascista, e poi condizionato dalla “democrazia bloccata”,
senza alternanza, per via del più grande partito comunista d’Europa.
213
) L’espressione “educazione civica” è infelice in quanto fa pensare a una
concezione del mondo imposta dall’autorità o da tendenze culturali dominanti.
Rispetto ad accuse di questo genere è normale che a scuola si ritenga meno
imbarazzante la formazione umanistico-letteraria, in quanto più neutra; è un
primo assaggio di deresponsabilizzazione burocratica davanti a temi
imbarazzanti, da cui l’istituzione educativa si tirava fuori trasferendo le risse
davanti alla scuola. Tutto questo ha condizionato con pregiudiziali di partenza
una serena formazione sui contenuti economico-politico-giuridici della società
moderna, trattati di striscio, dietro letteratura, filosofia, religione, storia etc,
oppure in una connotazione prevalentemente tecnica, come negli istituti
professionali per ragionieri; l’unica scuola secondaria italiana dove vengono
impartite nozioni di economia e di diritto non è quella frequentata dalle èlites.
212
59 di 737
"storico letterario" 214. L'era della produzione di serie e delle
organizzazioni istituzionali è quindi affrontata con una
formazione molto letteraria e scarsamente sociale215, che
ripropone il bagaglio culturale della società agricoloartigianale. Neppure aiuta a superare questa carenza, come
vedremo nelle ultime pagine del par.4.4, la supplenza
formativa dei mezzi di comunicazione.
deviazioni
relazionali e
disorganizzazione
Questa carenza storico-formativa ostacola la comprensione, e
quindi la gestione e lo sviluppo delle organizzazioni
pluripersonali, aziendali e istituzionali, in cui si articola la
società. Tali organizzazioni vengono quindi concepite in
termini personalistici, e le aziende sono considerate come
fossero artigiani o piccoli commercianti in carne e ossa, solo di
dimensioni maggiori 216.
Impatto negativo
sulle istituzioni:
rinvio
Le organizzazioni istituzionali neppure si prestano a questo
paragone e mettono ancor più in difficoltà la pubblica
opinione di quanto facciano le organizzazioni aziendali 217 ; le
organizzazioni istituzionali finiscono addirittura per essere
confuse con la politica, come indicato già al par. 1.3, coi loro
) Provvisto di grande tradizione e fascino, da valorizzare assieme all’aspetto
umanistico presente anche nelle scienze sociali, come vedremo al par.4.7.
214
Neppure le scienze della materia e le tecnologie (par.4.3) vengono valorizzate
come meritano, visto il loro ruolo, anche rispetto agli eterni interrogativi umani
(par,4,3).
215
) E’ anche questo un sintomo della concezione personalistica delle
organizzazioni, aziendali e istituzionali, collegata con le antiche
personificazioni mitologiche delle stelle, delle stagioni, o dei concetti
astratti, come la Guerra, l'Amore, la Sapienza, la Morte, cui non a caso
spesso corrispondevano altrettante divinità dell'Olimpo.
217
) L’azienda è almeno un’organizzazione “unificata dal prodotto”, vende
qualcosa ed è personificabile come fosse un “grande artigiano o
commerciante”; invece le organizzazioni istituzionali (preposte, come
indicato al par.1.3, alle varie funzioni pubbliche, ad esempio sanità,
sicurezza, etc) si sottraggono anche a questa grossolana spiegazione.
216
60 di 737
dirigenti e fidandosene poco 218. Nel dibattito pubblico, quando
si fa riferimento alle istituzioni, sottintendendo la Polizia, la
Magistratura, le Università, le strutture scolastiche o sanitarie e le
altre organizzazioni istituzionali, troppi ascoltatori pensano che ci
si riferisca alla politica “tout court”. Si producono così le
aspettative esagerate verso la politica, indicate al par.2.4, e ne
risente l'efficienza delle organizzazioni istituzionali 219, con
intuitivi inconvenienti sulle aziende, cioè sull'economia220.
Riflessi sul “senso
delle istituzioni”
Questa mancanza di riflessione sulle organizzazioni ostacola la
capacità di "fare gruppo", canalizzando lo spontaneismo
individuale221. C'è quindi carenza di "senso delle
istituzioni"(222), sui vari gruppi che coesistono nella società, e
anche su di essa. Ne derivano difficoltà di coordinare gli spunti
creativi, ma scoordinati e nel complesso velleitari 223, che si
intrecciano nelle organizzazioni aziendali e istituzionali.
Non si riesce, in particolare, a distinguere la componente di “potere” e quella
“di servizio” che si fondono nel concetto di “funzione istituzionale”, come
indicato al par.1.3. La dialettica tra potere e servizio è infatti tanto migliore
quanto più controllata da una pubblica opinione (par.5.3) con l'adeguata
formazione sociale di cui parliamo in questo paragrafo.
219
Sensibili al controllo sociale della pubblica opinione, come vedremo al
par.5.3.
220
) I difficili rapporti delle aziende con l’opinione pubblica alimentano una
burocrazia che tiene lontane le aziende estere e disincentiva la crescita di quelle
a proprietà familiare. Di entrambi questi fenomeni parleremo al par.5.17 ss,
spec.te al par.5.19. Esamineremo al par.4.7 il possibile contributo delle
scienze sociali ad una formazione d'insieme utile, nel nostro piccolo, per
aiutare la pubblica opinione a una maggiore consapevolezza,
precondizione per fermare il declino indicato nel testo.
221
) Solo la riflessione sulle organizzazioni consente il circolo virtuoso tra
iniziativa e disciplina di chi lavora al loro interno, a vari livelli di
responsabilità. Ne deriva una disorganizzazione, resa dai metaforici video “gara
218
di canoa” e “inferno italiano” reperibili su youtube.
222
) La cui mancanza non vuol dire egoismo, furberia o disonestà, ma solo
disorientamento su cosa si può chiedere agli uffici pubblici e cosa è fuori dalla
loro portata.
223
) Lo spontaneismo creativo spinge gli italiani intromettersi, se hanno tempo
e voglia, sugli argomenti più disparati, trasformandosi in allenatori della
nazionale, se si parla di calcio, o ministri dell’economia se si parla di evasione
fiscale, come vedremo al par.4.5.
61 di 737
Riflussi nel privato
Dallo spontaneismo alla delusione il passo è breve, con
frustrazione e disincanto che trasformano le organizzazioni in
burocrazie, e spingono a ripiegare sul proprio particulare
(224); ne derivano disfunzioni spiegate con innumerevoli capri
espiatori, secondo lo schema antropologico che spiega le
disgrazie (siccità, epidemie, carestie etc) come punizioni
soprannaturali per ipotetiche “colpe” di qualche essere umano 225.
Ricadute sulla
funzione
istituzionale
tributaria
) Quest’espressione fu coniata da Guicciardini per indicare il disincantato
riflusso sulla propria sfera individuale e familiare dopo i disordinati entusiasmi
rinascimentali. Essa si addice al suddetto spontaneismo, una volta deluso, col
disincanto, e la tendenza ad andarsene sbattendo la porta, che si sostituisce
all’entusiasmo; l’alternanza tra questi stati d’animo spiega l'aforisma
"governare gli italiani non è difficile, è inutile". Dello spontaneismo resta la
224
tendenza a crearsi una spiegazione per tutto, anche prendendo scorciatoie rispetto alla
complessità delle questioni rispetto ai tempi disponibili; si pensi alla scenetta del
Sarchiapone, visibile su youtube, e persino al c.d. “autorazzismo”, dove ci
spieghiamo le nostre disgrazie con fantomatici difetti etnici ( beh che vuol fare
siamo italiani ); screditando il gruppo cui appartiene, il singolo si presenta
provvisto di una spiegazione, dandosi tono e non “passando per fesso”
(ritroveremo questa creatività immaginifica al par.4.5 sulle varie spiegazioni
“autoprodotte” dell’evasione fiscale).
225
) E’ lo schema “retributivo” cui accennava anche Kelsen, su cui si innesta un
lungo elenco di capri espiatori, alimentato dalla propaganda politica. Potremmo
elencare le demoplutocrazie giudaico-massoniche della propaganda fascista, i
capitalisti “padroni e sfruttatori”, i servizi deviati, le multinazionali, le lobbies
,l’”intellighenzia comunista” o “cattocomunista”, gli evasori e i grandi evasori e
al tempo stesso Equitalia (nel nostro piccolo di tributaristi), le “caste”, le
“cricche”, i “poteri forti”, i superburocrati, l’Euro e gli Eurocrati, il
“politicamente corretto”, la finanza internazionale, le varie P2, P3 e via
enumerando, le “toghe rosse”, Bilderberg, il “signoraggio”, la trilaterale, i
fantomatici “complotti”, dal piano Kalergi fino agli illuminati, il nuovo ordine
mondiale (NWO), alle scie chimiche e goliardicamente ai “rettiliani”. Sono
atteggiamenti in una certa misura spiegabili perché l’arcano è comunque
consolatorio, e che rivelano la nostalgia inconsapevole di spiegazioni
metafisiche, incrinate dalle scienze della materia e non sostituite dalle scienze
sociali, per i motivi di cui al par.4.3 .
62 di 737
Ritroveremo gli effetti di questo spontaneismo sul dibattito
pubblico in materia di determinazione dei tributi 226, dove si
autoproducono proposte estemporanee (227) o fuori tema 228,
oppure le divagazioni, di cui al paragrafo seguente, sugli
"effetti delle imposte".
1.7. Divagazioni sugli “effetti economici” dei tributi:
stato/mercato”, “pressione fiscale”, “redistribuzione”,
“sviluppo” etc.
Disorientamento
sulladeterminazione
dei tributi e
divagazioni sui loro
“effetti”
In mancanza di una spiegazione sociale della determinazione
dei tributi229, la pubblica opinione tende a divagare sugli
effetti dei tributi sull'economia e sulla società, sul rapporto tra
“mercato e stato", su "pubblico e privato", su redistribuzione
(infra), solidarietà, sviluppo, impantanandosi in generiche
schermaglie "politico-sociali". Invece di analizzare come si
determinano i tributi, ci si chiede a cosa servono, spostando il
discorso sull'"utilizzazione del loro gettito"230. Sono due profili
226
) Dove la pubblica opinione è costretta a improvvisare in assenza di
spiegazioni d’insieme da parte degli studiosi sociali, come indicato al par.4.3 ss.
La carenza di formazione sociale italiana si collega infatti, oltre che alle ragioni
storiche indicate sopra, su cui non possiamo fare nulla, anche al mancato
adeguamento delle scienze sociali alla moderna “era aziendale”, basata sulla
produzione tecnologica di serie, come vedremo ai par.4.3 -4-5.
227
Si veda anche al par.4.5 l'intreccio di diagnosi e di terapie improvvisate
su questo tema da una pubblica opinione "immaginifica". Le ritroveremo al
termine del par.4.4 sui mezzi di comunicazione e i "talk show".
228
) Vedremo in tale sede che, se mancano studiosi sociali convincenti, tutti si
sentono legittimati a improvvisarsi studiosi sociali, per quanto ognuno è capace
ed ha tempo disponibile.
229
) Riguardante in prevalenza la loro base di commisurazione.
230
) Chiedendosi ad esempio se esso serva per fare la guerra o gestire la pace,
costruire strade, erogare pensioni, pagare stipendi e così all’infinito, tanto per
chiudere un problema relativamente semplice (quello della determinazione della
ricchezza) aprendo quello molto più grande della qualità/quantità della spesa
pubblica.
63 di 737
di analisi diversi, in quanto una ottima distribuzione dei
tributi tra le varie forme di ricchezza potrebbe essere
accompagnata da una pessima qualità della spesa pubblica, e
viceversa231. Sono temi collegati col diritto, ma non
propriamente giuridici232, bensì economico-politici 233.
Collegamenti con la
determinazione dei
tributi
Le polemiche sulla qualità e quantità della spesa pubblica
riguardano giuridicamente l’efficienza complessiva delle
organizzazioni preposte a tutte le diverse funzioni istituzionali234.
Una cattiva funzione tributaria è al massimo un sintomo di
complessiva inefficienza della macchina pubblica, in quanto
altre funzioni istituzionali, socialmente più controllate e
percepite, potrebbero essere più efficienti235.
Minore controllo
sociale
sull’intervento
pubblico
L'intervento pubblico è "intermediato", cioè non finanziato
dagli utenti-clienti, ma in genere dai contribuenti o da terzi;
ciò pone problemi di efficienza in quanto indebolisce, come
vedremo al par.5.3, il "controllo sociale", svolto dai clienti
negli scambi di mercato; è il motivo per cui si tende a
destinare l'intervento pubblico ai bisogni in cui i privati non
) Si possono cioè determinare benissimo i tributi, ma spenderli male, o
al contrario determinarli malissimo, ma spenderli bene. Ad es.l a sanità,
l’istruzione, le infrastrutture, etc. potrebbero essere molto efficienti anche se
finanziate con tributi prelevati in modo inefficiente.
232
In quanto debolmente connesse con organizzazioni istituzionali, nel
senso di cui al par.1.3.
233
) Su cui gli studiosi della determinazione dei tributi non hanno particolari
competenze, né doveri di coordinamento come studiosi sociali, secondo quanto
indicato al par.4.7; semplicemente possono parlarne in quanto interessati al
tema, come tutti gli esponenti della pubblica opinione e della classe dirigente,
nel senso di cui al par.1.6.
234
) Il rapporto tra qualità complessiva della spesa e carico tributario, che
diventa così più sopportabile, è percepito dalla pubblica opinione anche senza
bisogno di studiosi sociali, siano essi giuristi o altro.
235
Sulla diversa efficienza delle organizzazioni istituzionali in relazione allo
specifico grado di controllo sociale par.5.3; sull’effetto tributario dell’erronea
percezione unitaria delle funzioni pubbliche cfr. par.4.2.
231
64 di 737
riescono a organizzarsi in modo più efficiente; è il c.d.
"principio di sussidiarietà", secondo cui il settore pubblico
deve intervenire dove i privati non riescono ad organizzarsi in
modo soddisfacente236.
Punti fermi
sull’intervento
pubblico
Serve inoltre a poco divagare in astratto sull'intervento
pubblico quando abbiamo già visto al par.1.3 le necessità di
intervento pubblico più intenso per i bisogni infrastrutturali, i
servizi collettivi e le grandi tensioni sociali da governare. Il
tutto richiede una spesa pubblica proporzionalmente
maggiore rispetto a quella dell'era agricolo-artigianale237,
dove ci si limitava tendenzialmente a difesa, sicurezza e
giustizia238. Inoltre la spesa pubblica è una di quelle variabili
denominate "esogene" dagli studiosi sociali, perché non
modificabile nel breve periodo, in quanto composta per la
maggior parte da stipendi, sussidi e interessi passivi sul
debito239.
Necessità che la
spesa pubblica
“crei reddito”
Anche la raccomandazione di rendere il più possibile efficiente
e produttiva la spesa pubblica ha portata generale, e travalica
236
) Sulla sussidiarietà come coesistenza tra pubblico e privato mi sono
soffermato nei volumi di scienza delle finanze citati al punto c della premessa,
ma è abbastanza chiaro che è un profilo estraneo alla funzione di
determinazione dei tributi.
237
) Anche gli scambi di mercato, quando asimmetrie informative svuotano di
senso il controllo del cliente sul fornitore, richiedono un controllo statale della
pubblica fede, come in materia di banche, medicina, didattica, libere
professioni, etc.(è la c.d. “funzione regolatoria").
238
) Si tratta di attività non riportabili allo scambio bilaterale (par5.3), in cui “il
potere”, l’uso della forza, rispetto al nemico esterno o interno (bandito, deviante
o semplicemente inadempiente), fa premio rispetto alla prestazione di un
servizio “misurabile”. Accenno appena al problema di valutare la prestazione
delle istituzioni: non bisogna infatti confondere l'importanza di una certa
funzione pubblica (dalla sanità alle infrastrutture) con quello della sua
efficienza (non bisogna confondere "cosa si fa" con "come si fa").
239
Sono quindi impensabili brusche simultanee riduzioni della spesa nel
breve periodo, come vorrebbe tanta propaganda.
65 di 737
la determinazione dei tributi. Dalla qualità della spesa
pubblica, e dai servizi offerti in contropartita dipende il
giudizio sulla tassazione 240. Alla spesa pubblica dovrebbe
corrispondere "un reddito241", inteso come utilità sociale, in
relazione alle varie funzioni svolte (242); ciò dipende però da
come le varie funzioni pubbliche sono percepite dalla pubblica
opinione, e quindi dal controllo sociale che essa è in grado di
svolgere su ciascuna di esse 243.
c.d. redistribuzione
e dinamicità della
ricchezza
Analogamente estranea alla determinazione dei tributi è la c.d.
redistribuzione della ricchezza, problema politico derivante da
premesse concettuali preindustriali244; la sua premessa logica
Una tassazione modesta non è insomma una bacchetta magica per lo
sviluppo di idee imprenditoriali né un supporto al loro sviluppo da parte di
uno stato consapevole, efficiente e flessibile.
241
) Cfr infra il successivo paragrafo 1.8, sul rapporto tra reddito e svolgimento
di una “prestazione” in senso ampio.
242
Nel nostro caso la determinazione dei tributi secondo parametri indicati
al par.5.7.
243
) E’ il circuito politico economico giuridico di cui ai parr.1.3, 1.6, 4.3, 5.3,
dove l'efficienza delle organizzazioni istituzionali dipende dalla formazione
sociale e dal controllo della pubblica opinione su di esse, che a loro volta
condizionano le organizzazioni aziendali private.
244
) L’idea della ricchezza come “tesoro” da spartire risale verosimilmente
all’era dei cacciatori – raccoglitori, in cui i bisogni neppure venivano soddisfatti
con beni “prodotti” dall’uomo, ma con frutti naturali abilmente individuati.
Nell’era agricola la ricchezza derivava prevalentemente dalla terra, di cui
aveva senso il problema dell'attribuzione e della ripartizione dei raccolti;
nella produzione industriale di serie la ricchezza è invece essenzialmente
"organizzazione", come indicato al par. 3.1 e 7.13 sull'avviamento, dove il
vincolo riguarda piuttosto la distribuzione del valore aggiunto, denominatore
comune di cui al par.1.8, e che poi attiene a un equilibrio complessivo di
doveri, diritti e dignità nel gruppo, che travalica la determinazione dei tributi.
L’insistenza sulla redistribuzione nel pubblico dibattito, con mode come il
volume di Piketty, conferma il radicamento di questa preistoria culturale nel
dibattito pubblico e l’inadeguatezza della formazione sociale rispetto alla
produzione aziendale di serie (par.1.6 ) di cui è un esempio divertente la scena
visibile su youtube digitando Alberto Sordi finchè c’è guerra c’è speranza ecco
perché si fanno le guerre dove si ritrova il complesso di colpa della cultura
240
66 di 737
è che la ricchezza sia statica, una specie di tesoro nascosto da
spartire una volta per tutte245; è un'impostazione riduttiva
nell'era aziendale, dove la ricchezza si produce giorno per
giorno, e va creata, prima di spartirla; quando la spartizione
distrugge la produzione di ricchezza, nuoce prima di tutto ai
poveri; per essi, molto più numerosi dei ricchi, anche il
miglioramento materiale indotto dalla redistribuzione può
essere irrilevante: pur avendo poco i poveri sono tanti, mentre
i ricchi, pur avendo tanto, sono molti di meno; anche
espropriandoli fortemente, si potrebbe ricavarne poco
rispetto ai bisogni dei poveri. Perdere le capacità
organizzative dei ricchi246 porterebbe a una uniforme povertà,
prezzo dell'uguaglianza 247.
La pressione fiscale
come dato
macroeconomico
Nessuna informazione in questo senso fornisce il concetto di
"pressione fiscale", mero rapporto numerico tra gettito
tributario e PIL, che esprime la percentuale di ricchezza
nazionale assorbita dai tributi, per decenni attorno al 43
percento e oggi leggermente aumentata. Essa esprime il peso
dell'intervento pubblico in economia, ma non la qualità e
occidentale, come se il suo benessere non derivasse da modalità organizzative
più efficienti, ma dall’aver rubato qualcosa a qualcuno.
245
) L’esperienza ha dimostrato che impoverire i ricchi, in nome di una
generica "redistribuzione", magari per l'invidia sociale tendente
all'"uguaglianza nella povertà" o per il desiderio di potere attraverso il
risentimento dei poveri, non fa automaticamente il bene di questi ultimi;
anzi spesso li danneggia, spostando risorse da chi le aveva accumulate con
capacità organizzativa al controllo burocratico di chi ha acquisito il potere per
la suddetta “abilità politica (par.2.4), di manovrare il risentimento dei poveri,
mantenendolo in modo militar-poliziesco, generalmente meno efficiente che in
una “società aperta”.
246
) Che non necessariamente sarebbero sostituite dalle capacità organizzative
di pubblici funzionari, come ha dimostrato il fallimento di quello che veniva
chiamato “socialismo reale” (su cui i miei volumi di scienza delle finanze).
247
) Immaginiamo metaforicamente il passaggio da una società “disuguale” in
cui pochi vanno in macchina e molti in bicicletta, ed una “ugualitaria” dove
vanno tutti a piedi. Naturalmente le disuguaglianze devono essere socialmente
accettate, ma sul punto torneremo al par.10.4 in materia di tassazione delle
eredità.
67 di 737
quantità dei servizi pubblici, che potrebbero essere
efficientissimi, come in molte democrazie nordeuropee.
Suoi altri limiti
informativi
La pressione fiscale non ha nulla a che vedere con le
rilevazioni statistiche sul "peso dei tributi" su un individuo o
una famiglia media, con un certo reddito, certi consumi, un
certo assetto patrimoniale.
La pressione tributaria non indica neppure la c.d.
"perequazione" tributaria, cioè la distribuzione del carico
tributario tra varie categorie di contribuenti di cui diremo al
par.1.10; anche una pressione fiscale bassa può essere
squilibrata a danno di qualcuno, e a favore di altri, mentre una
pressione alta può essere ben ripartita (248).
1.8. Indicatori astratti di ricchezza (reddito, consumo
etc.) ed esigenze da bilanciare nel determinarli.
“ricchezza” come
evento
economicamente
valutabile
Il riferimento delle imposte alla ricchezza riguarda in senso ampio
ogni evento valutabile sul piano economico, anche individualmente
modesto, per non dire "misero", come la spesa quotidiana di un
pensionato, inevitabilmente colpita dall'IVA (par.7.2), o i modesti
redditi di operai o artigiani249; ricchezza non significa opulenza
individuale concreta, ma entità economica astratta, come reddito,
consumo, e patrimonio, concetti anticipati già al par.1.2. E' del tutto
normale che la legislazione non definisca né la ricchezza né questi
concetti, appartenenti alla categoria generale dei "presupposti"
sociali del diritto (250). L'accezione corrente di tali concetti offre già
alcuni punti fermi per orientare il comportamento delle istituzioni
giuridiche (251), comunque la ricchezza sottostante sia determinata
) Una cosa è infatti “quanto si preleva” e un’altra “come lo si ripartisce tra i
contribuenti”.
249
Sono manifestazioni che possono individualmente riguardare anche
individui tutt'altro che ricchi,
248
250)
Le istituzioni, anche legislative,non hanno infatti compiti pedagogici o definitori (par3.9)
Il concetto ordinario di reddito, anche senza ulteriori specificazioni da parte del
legislatore fiscale, ci è sufficiente per capire che costituiscono senz'altro reddito lo stipendio
251)
68 di 737
(252).
Concetti economici
e rilevanza ultima
del reddito
Benchè possa manifestarsi sotto forma di reddito, consumo e
patrimonio, tutta la ricchezza deriva però in ultima analisi da
redditi; essi possono essere passati presenti o futuri, prodotti
dal titolare o da altri. Ciò in quanto economicamente ogni
valore deriva dell’attività o dal patrimonio di qualcuno; anche
quando applicate in occasione di un consumo, o di un
trasferimento patrimoniale, economicamente le imposte sono
sempre pagate con risorse provenienti dai “redditi di
qualcuno", passati o futuri253.
In quanto derivante
da una prestazione
Perché si abbia un reddito non basta un flusso di "denaro", ma
serve uno scambio; una "prestazione", di dare o di fare, utile a
soddisfare bisogni, anche propri, com'era per l'antica
produzione destinata all'autoconsumo 254. Le entrate a titolo di
sussidio, donazione, furto o estorsione, non sono quindi
reddito, come vedremo parlando di successioni e donazioni
255. Non basta "acquisire qualcosa" perché ci sia un reddito,
mensile di un impiegato, il canone di locazione di un appartamento, l'interesse ricavato dal
prestito di una somma e via enumerando.
Cioè utilizzando stime, valutando merci, o ripercorrendo le documenti e
contabilità, come indicato al par.1.11.
253
) Tutte le imposte, dicono gli economisti, si pagano “coi redditi”, anche se
non sono “sui redditi”; lo conferma la diminuzione dei consumi e dei valori
patrimoniali quando la ricchezza prodotta, come aggregato, diminuisce
(Lupi, Compendio di scienza delle finanze, Dike, 2014, par.7.4).
254
) Oggi invece si inseriscono nel PIL , come misuratore dell'economia di
mercato, solo gli scambi con terzi Quando si produce per il consumo
personale (cfr il compendio di scienza delle finanze, citato al punto c della
prefazione).
255
) Sull’irrilevanza reddituale delle donazioni par.10.5, con altre
considerazioni richiamate al par.9.2 per i redditi da furto, rapina e simili.
Vedremo alla fine del par.9.2 che per i redditi di attività illecita conseguiti a
fronte di una prestazione, la tassazione è invece concepibile, in caso di mancata
confisca. I sussidi o il c.d. eventuale "reddito di cittadinanza" non sono in
realtà redditi, ma sostegni al consumo dettati da liberalità o assistenza
sociale. Solo alcuni sussidi hanno rilevanza reddituale, per motivi di simmetria
impositiva tra le parti, indicati al par.3.12, come nel caso degli alimenti al
252
69 di 737
come indicato al par.1.1 sulla moneta, ma bisogna anche fare,
dare, o permettere, qualcos'altro.
Reddito come
astrazione
Il reddito, infatti, non è l'utilità che si riceve, cioè beni
materiali o danaro, ma è un'astrazione economica, che misura
e qualifica tali beni; non possiamo essere derubati "del
reddito", ma derubati "di beni", nel qual caso viene meno il
reddito256. Lo stesso vale per tutte le astrazioni economiche da
cui il reddito deriva, come ricavi e costi, nonché per il
"consumo" e le voci del patrimonio degli enti (257).
sua determinazione
differenziale
Le astrazioni economiche, dalla cui differenza deriva il reddito, sono
definite dalla terminologia aziendale come ricavi e costi
(par,7.9). La deduzione di questi ultimi dai ricavi, per determinare
il reddito, è riconosciuta solo a chi organizza fattori produttivi,
cioè agli operatori economici (258); per le altre attività si ritiene
che i costi siano irrilevanti o che siano sostenuti da terzi, ad
esempio il datore di lavoro per i propri dipendenti.
ricavi consumo
costo e valore
aggiunto
Il “reddito” è collegato col “consumo”, astrazione economica
indicante le prestazioni ricevute per la sfera personale,
familiare o istituzionale (259) dell'acquirente; il consumo del
cliente è un ricavo del fornitore, la cui prestazione è definita
coniuge divorziato, deducibili per l’erogante e quindi –simmetricamenteimponibili per il percettore.
256
) Su questo sfondo va quindi contestualizzata l’accidentale locuzione
“possesso di redditi”, inserita nell’art.1 del testo unico delle imposte sui redditi,
a proposito di IRPEF; essa è tutt’al più un argomento interpretativo spendibile
in situazioni in cui il reddito è ancora “illiquido” (par.7.11 sul momento
impositivo e 9.3 sul caso particolare della restituzione di redditi).
257
) Come il capitale sociale (par.7.13 sul bilancio), i fondi di ammortamento
(par.7.14).
258
) Gli operatori economici ai fini tributari sono gli imprenditori (par.7.5)
nonché i liberi professionisti (par.8.1).
259
) Il “consumo istituzionale” è quello effettuato dalle funzioni pubbliche, a
carico dell’economia privata, restituendole (auspicabilmente) servizi utili,
secondo lo schema dell’intermediazione, descritto al par.1.7.
70 di 737
business to consumer (b2c). Quando invece la prestazione è
destinata a un altro operatore economico nell'esercizio della
sua attività costituisce sempre ricavo per il fornitore, ma non
più consumo per il cliente, bensì costo260. Queste operazioni
intermedie, rispetto ai consumi, idealmente si compensano ai
fini del calcolo del PIL (261). I ricavi al netto dei costi sostenuti
verso altri operatori economici costituiscono il valore
aggiunto, cioè la ricchezza disponibile per l'azienda come
"gruppo sociale pluripersonale", formato da quanti
partecipano all'organizzazione produttiva, senza essere
operatori economici, ma apportando lavoro o crediti. Il valore
aggiunto viene quindi remunerato con salari, interessi, ed
eventualmente profitti (262).
Redditi immobiliari
e mobiliari
Ai redditi si riferiscono le imposte dirette, che nell'era
preindustriale colpivano solo i redditi agricoli, cui si dedicava
gran parte della popolazione; gli altri redditi non agricoli, cioè
"mobiliari"(263), venivano trascurati e i loro titolari
eventualmente tassati nelle altre forme indicate al par.1.4,
basate sul tenore di vita, nei sistemi a ripartizione, o sui
consumi.
Rivoluzione
industriale e
tassazione
“mobiliare”
260
) In linea di principio, ripetiamo, logicamente deducibile, ai fini della
determinazione delle imposte sui redditi (par.7.9) e irrilevante, nei modi indicati
al par.7.2, per le imposte sui consumi, come l’IVA.
261
) Salvo che ovviamente una delle parti sia estera, e quindi fuori dal gruppo
sociale di cui vengono misurati gli aggregati economici (reddito o consumo).
Le esportazioni daranno luogo a reddito, senza consumo, e le importazioni a
consumo senza corrispondente reddito, realizzato dal fornitore nel suo paese di
residenza.
262
Par. 3.1 sulle aziende in generale, par. 7.2 sull'IVA e 9.6 sull'IRAP. Anche
il valore aggiunto è una astrazione economica, che corrisponde
all'immagine dell'impresa come organizzazione, che acquisisce consumi ed
eroga redditi. Per l'attività di lavoro indipendente "monoaddetto" il valore
aggiunto coincide col reddito.
263
) Derivanti da attività commerciali e artigianali.
71 di 737
Solo con la rivoluzione industriale le imposte dirette
iniziarono a colpire anche i suddetti redditi "mobiliari"264.
Oggi, la tassazione attraverso le aziende (par.1.4) moltiplica,
grazie alla contabilità, le informazioni per tassare questi
redditi, rilevando simultaneamente reddito e consumo; il
corrispettivo di vendita all'acquirente finale, costituisce infatti
sia il ricavo del fornitore265, sia il consumo per il cliente, su cui
si applica l'IVA.
Redditi-patrimonio
(rinvio)
Concettualmente, il reddito è una variazione di patrimonio266,
e quindi ne fanno parte anche le plusvalenze cioè le differenze
attive tra prezzo di acquisto e vendita di un bene267 . Al par.9.2
saranno indicate altre caratteristiche generali del reddito, più
tecnico-settoriali, come la corresponsione in natura, i rapporti
con l'inflazione, la provenienza da attività illecite, il rapporto
coi risarcimenti.
Imprecisione e
residualità imposte
patrimoniali
Tra le imposte "dirette" vengono inserite anche quelle sul
patrimonio, ma si tratta di soluzioni di ripiego, opportune
quando il reddito è di difficile determinazione, come vedremo
al par.10.4. Si tratta infatti di imposte poco precise, e
penalizzanti, esse infatti, a parità di patrimonio, colpiscono sia
chi si è arricchito sia chi si è impoverito, ma ne riparleremo al
par.10.4.
Esigenze da
contemperare nella
determinazione
della ricchezza
Con l'aumento delle situazioni in cui occorre determinare la
) Il primo esempio fu l’income tax inglese dei primi dell’ottocento, per
fronteggiare le spese delle guerre napoleoniche.
265
) E quindi il punto di partenza per la determinazione del suo reddito.
266
) E in questo senso ampio anche la “perdita” può considerarsi un “reddito
negativo. Il reddito è insomma un flusso, una modifica del patrimonio, che
invece esprime la consistenza di rapporti giuridici attivi e passivi in un certo
momento (è un concetto di stock mentre il reddito è un concetto di flusso).
267
) Paragrafo 7.17 sulle plusvalenze su partecipazioni societarie e par.8.5 sulle
plusvalenze finanziarie.
264
72 di 737
ricchezza, come base di commisurazione dei tributi, emergono una
serie di esigenze da contemperare, come la precisione, la snellezza,
la semplicità, l’effettività268. La “precisione” è impegnativa, spesso
complicata269, mentre la semplicità può essere troppo grossolana,
quindi poco accettabile socialmente; il bilanciamento tra tali
esigenze (270) va effettuato valutando al meglio le informazioni
disponibili, sia economico-materiali sia giuridico-contabili, nei
termini indicati al paragrafo 1.4 e 1.11, in relazione al numero di
contribuenti coinvolti271. L'obiettivo è la perequazione tributaria,
cioè una tassazione non troppo squilibrata su ricchezze avvertite
come analoghe dalla pubblica opinione (par.1.6), ma diversamente
determinabili (par.1.11).
principi e valori tra
cui mediare
Su questo sfondo si inseriscono ulteriori esigenze, più giuridiche
(anche se non legislative), come la certezza e stabilità dei rapporti,
intesa come prevedibilità dei comportamenti delle istituzioni, la
possibilità dei privati di interloquire con gli uffici tributari272, le
cautele contro evasioni e stratagemmi per ridurre il carico
tributario273. Si tratta di "principi" e di "valori", ancora precedenti,
però, rispetto all'approvazione o disapprovazione morale e politica
collegata alle scale di valori sugli effetti economici delle imposte, da
268
) Ad ognuna delle esigenze indicate nel testo si collega una tendenza di
opinione (par.1.6) ricorrente nel pubblico dibattito. Nell’equilibrio di queste
esigenze si realizza l’auspicio di Adam Smith (La ricchezza delle nazioni)
secondo cui “L’imposta che ogni individuo è tenuto a pagare deve essere certa
e non arbitraria. Il tempo del pagamento, il modo di pagare, la somma dovuta,
dovrebbero essere tutti chiari e semplici per il contribuente e per ogni altra
persona”.
269
) Quindi anche poco sistematica, visto l’impegno di risorse che richiede,
distolte da altri impieghi.
270
) C.d. “trade off”, concetto che riprenderemo anche a proposito di
discrezionalità al par.5.10.
271
Una tassazione "precisa", ma su pochi contribuenti, non è infatti "effettiva"
se riferita ai contribuenti potenziali. La sperequazione fa sentire qualcuno
discriminato negativamente, e assuefacendo qualcun altro a una situazione
oggettivamente fortunata, e spingendolo a difenderla, con le polemiche
sull’evasione di cui al capitolo 4.6.
272
) Il principio del contraddittorio (par.6.1), quello della tutela
dell’affidamento (par.5.4).
Su questi “principi di settore”, derivanti dalla forza delle cose, si inseriscono
poi gli effetti economici delle imposte di cui al par.1.7 e il gettito di cui al par.1.9.
273
73 di 737
soddisfare idealmente usando le aliquote, come indicato al prossimo
paragrafo.
1.9. Determinazione della ricchezza e sua
strumentalizzazione, punitiva o agevolativa, in funzione
del gettito
Dalla
determinazione
dell’imponibile a
quella dell’imposta
La determinazione delle imposte, in base a quanto indicato ai
paragrafi precedenti, richiede come primo passaggio,
l'affidabile determinazione della ricchezza cui tali imposte
fanno riferimento274. Il primo passaggio, come rilevato nella
nota precedente, è l'individuazione delle circostanze materiali
rivelatrici di ricchezza; la loro qualificazione giuridica porta
alla determinazione dell'imponibile, cui poi applicare le
aliquote, con un passaggio successivo relativamente
meccanico; il principale problema della determinazione delle
imposte è quindi la loro base di commisurazione, soprattutto
per l'individuazione e quantificazione materiale delle varie
forme di ricchezza. Le valutazioni per ordine di grandezza da
parte degli uffici275 riguardano ancora la base di
commisurazione del tributo, non il tributo, e non comportano
alcun fantomatico "sconto" sulla somma da pagare276. Una
volta determinato l'imponibile, la scelta di quanto prelevare a
titolo di imposta è questione politica, concettualmente
274
) La prima fase della funzione istituzionale di determinazione delle imposte
è quindi l’individuazione materiale delle informazioni necessarie a costruire la
base di commisurazione dei tributi. In un secondo passaggio tali informazioni
vanno qualificate giuridicamente, risolvendo una serie di questioni di diritto per
determinare la base imponibile, cui applicare le aliquote.
275
) Par.5.10 sull’equivoco della c.d. “indisponibilità del credito tributario” ,
che si ritroverà al par. 6.5 sul contenzioso amministrativo. Vedremo in quale
misura queste confusioni concettuali fanno dimenticare del tutto la funzione
istituzionale di determinazione dei tributi.
276
) A sua volta tacciato di “atto dispositivo del credito tributario”, mentre è
una valutazione del presupposto economico del tributo stesso, che precede
logicamente la somma da pagare.
74 di 737
distinta, anche se con le sovrapposizioni di cui diremo al
termine del paragrafo.
Determinazione
della ricchezza, in
fatto e in diritto
La determinazione degli imponibili coinvolge questioni
concettuali, di fatto e di diritto, in prima battuta informativovalutative, come precisione, semplicità, cautela fiscale,
certezza dei rapporti giuridici; il coordinamento di questi
profili avviene in relazione alle informazioni disponibili sulla
determinazione della ricchezza, siano esse documentali,
contabili o valutative, come vedremo al par.1.11; questa
diversa determinabilità di varie forme di ricchezza deriva dai
relativi modi di produzione e circolazione, cioè dalla forza
delle cose; queste diversità possono essere ridotte con
interventi amministrativi o legislativi, ma non eliminate, per
quanto si equivochi sul concetto di "onnipotenza della
legge"(277).
Queste informazioni servono prima di tutto per un giudizio di
fatto, empirico e probabilistico nel senso di cui al par.5.8 ss., e
consistono in tracce documentali, indizi materiali,
caratteristiche esteriori complessive di attività economiche278,
come vedremo nel complesso al par.1.11. Basandosi su queste
informazioni la legislazione sostanziale tributaria (par.2.3)
specifica in concreto le astrazioni economiche indicate al
paragrafo precedente, come reddito, patrimonio o consumo,
col secondo passaggio della determinazione degli imponibili,
cioè la qualificazione giuridica degli eventi tributariamente
rilevanti, della quale diremo ampiamente al par.3.9 ss.
(questioni di diritto).
277
) Abbiamo infatti già visto al par.1.3 che questa fantomatica onnipotenza
riguarda le indicazioni fornite dal potere politico al diritto giurisdizionale; si
tratta cioè della valutazione degli interessi da parte del giudice; sul resto delle
funzioni giuridiche anche “giurisdizionali”, e a maggior ragione “non
giurisdizionali”, la legge non è affatto onnipotente (ne riparleremo al par.2.1 e
2.4).
278
Ad esempio le caratteristiche esteriori di una pasticceria danno un
ordine di grandezza del reddito del titolare e del consumo dei clienti.
75 di 737
Dall’imponibile
all’imposta:le
esigenze di gettito
Una volta determinata la ricchezza, la parte da prelevarne a
titolo di imposta (in genere con le aliquote di cui al par.4.5 e
9.2) dipende dai condizionamenti politico-sociali sulle
necessità di gettito e sugli effetti economici dei tributi indicati
al par.1.7. Dopo le fasi di determinazione empirica di vicende
materiali, e di loro qualificazione giuridica, ispirate ai concetti
tecnici indicati sopra (279), seguono esigenze sociali più
complesse, condizionate da valutazioni sugli effetti economici
dei tributi(par.1.7). Si tratta di scale di valori qualificate
politicamente, come l'attività produttiva, le necessità di spesa
pubblica e di consenso politico, la solidarietà, la proprietà etc
280.
Modifica delle
aliquote per
agevolazioni
tributarie
Il modo più diretto per soddisfare queste esigenze generali
extratributarie è quello di aumentare o diminuire le aliquote
di imposta, senza interferire coi diversi profili di
determinazione della ricchezza, che sono preliminari e
concettualmente autonomi. La determinazione
dell'imponibile, è logicamente anteriore rispetto a queste
esigenze, da perseguire -ripetiamo- attraverso l'aumento o la
diminuzione delle aliquote281.
La determinazione
dell’imponibile
Semplicità, precisione, certezza ed altri profili tecnici da contemperare
tra di loro. Si vedano i paragrafi 5.8 sulle questioni di fatto e 3.9 ss. su quelle
di diritto.
280
) Si tratta di quegli “interessi extrafiscali”, già indicati al par.1.7, che
ritroveremo spesso (cfr par.2.6 sugli aiuti di stato, 5.10 in materia di
discrezionalità , 7.19 in materia di concorrenza fiscale sleale, etc.), che qualche
volta è ipocritamente più facile perseguire agendo strumentalmente sulla
determinazione dell’imposta, come diremo subito nel testo.
281
In linea logica le storture nella determinazione della ricchezza, a danno
dei contribuenti, dovrebbero essere eliminate, anche perdendo gettito, da
recuperare casomai aumentando le aliquote; analogamente, e
inversamente, le storture a vantaggio dei contribuenti, dovrebbero essere
eliminate, sostituendole casomai con una diminuzione delle aliquote.
279
76 di 737
come strumento
agevolativo o
punitivo
Le aliquote di imposta sono però soggette a un forte e generale
controllo sociale, interno e internazionale(282); interventi
settoriali di politica tributaria sono difficili da realizzare
manovrando le aliquote; si rischia infatti di innescare una
catena di richieste analoghe, se si tratta di agevolazioni, e di
apparire troppo scopertamente punitivi se si tratta di
penalizzazioni283.
Questi obiettivi agevolativi, punitivi, o comunque "politici", si
prestano ad essere raggiunti, in modo un po’ ipocrita284,
manipolando i criteri di determinazione dell'imponibile, che
possono essere invece settoriali, e giustificati da motivazioni
tecniche 285. L'aliquota d'imposta è infatti al tempo stesso
molto più rigida, e politicamente esposta al controllo sociale
(par.5.3).
Per incentivare (o penalizzare) in modo selettivo settori
economici specifici è più facile intervenire strumentalmente
sulla determinazione dell'imponibile; forzare
strumentalmente motivazioni tecniche è politicamente meno
imbarazzante o più altisonante, a seconda della convenienza
282
) Sul controllo sociale interno par.5.3, mentre su quello internazionale vedasi
il par.2.6 a proposito del diritto comunitario, come esempio di accordi
internazionali vincolanti per gli stati. Le discriminazioni palesi, contrarie alla
lettera e allo spirito degli accordi, sono quindi imbarazzanti. Si preferisce
perciò, come indicato nel testo, sostituire agli interventi sulle aliquote,
manipolazioni nella determinazione della base imponibile, giustificate da
esigenze tecniche , ad esempio di semplificazione (forfetizzazione) o di
controllo.
283
) In termini di “bilancio politico”, il consenso perduto sui settori colpiti non
viene riequilibrato sugli altri , che restano indifferenti. Non a caso gli esempi di
tassazione “punitiva” hanno riguardato settori mediaticamente screditati
(pornografia, società di comodo come vedremo al par. 7.5, petrolieri o banche)
oppure senza rappresentanza, in quanto “trasversali”, come vedremo per la
tassazione attraverso il tenore di vita.
284
) Sulla strutturale ipocrisia del potere politico, quando si tratta di
massimizzare il consenso, mediando tra tendenze di opinione intrecciate nella
società, par. 2.4.
285
) Magari di facciata, ma sicuramente più oggettive di quanto sia la
determinazione, squisitamente politica, delle aliquote di imposta.
77 di 737
d'immagine e di consenso che ispira, come vedremo al par.2.4,
il potere politico286. Come esempi se ne vedano, oltre alle
agevolazioni per l'agricoltura di cui al par.8.2, anche la
concorrenza fiscale dannosa tra stati, di cui al par.7.19 (287).
1.10. Perequazione tributaria, molteplicità dei tributi
e indicazioni sul loro gettito
astrazioni
economiche e
modalità
informative
Anche se la ricchezza, sul piano macroeconomico, dipende dal
reddito, tutti i sistemi tributari usano una combinazione di
imposte sul reddito, sui consumi e sul patrimonio288. Ciò si
verifica per via dei diversi modi in cui praticamente
individuare le astrazioni economiche suddette, attraverso le
informazioni di varia natura, materiale o contabile, cui è
dedicato tutto il testo289.
Inoltre la tassazione contabile generale sui redditi e l’IVA290 si
è inserita su un precedente variopinto contesto in cui si
tassavano in modo frammentario innumerevoli e limitati
aspetti di agiatezza esteriore.
perequazione
fiscale
286
La diversa determinabilità della ricchezza, oltre a innescare discriminazioni
fiscali non volute diventa addirittura un pretesto strumentale ed ipocrita per
mascherare agevolazioni sostanziali, che si cerca di non ammettere come tali.
287
Oltre agli esempi indicati nel testo ricordiamo alcune disposizioni sulle
riserve indivisibili delle cooperative. C’è anche la mistificazione inversa, come
la presentazione politico-mediatica di banali razionalizzazioni nella
determinazione della ricchezza, come "agevolazioni fiscali per lo sviluppo" (si
pensi alla deduzione dall’IRES della quota IRAP dovuta al lavoro e agli
interessi, di cui diremo al par.9.6). Questi rapporti tra determinazione
dell’imponibile e determinazione dell’imposta potrebbero essere oggetto di tesi
di laurea o di dottorato.
288
) Colpendo cioè tutte le astrazioni economiche indicate al paragrafo 1.8.
289
Si vedano già al successivo par.1.11 la stima diretta della ricchezza, i
documenti contabili o gli atti giuridici.
290
) Cioè la tassazione attraverso le aziende di cui al par.1.4.
78 di 737
Oggi la molteplicità dei tributi è anche uno strumento di
perequazione tributaria, intesa come distribuzione omogenea
delle imposte su tutte le varie forme di ricchezza. Abbiamo già
visto al par.1.4 che per perequare la ripartizione dei tributi
occorre aumentare la sistematicità dell’intervento
amministrativo; quest’ultimo deve infatti spaziare su un
maggior numero di contribuenti, chiedendo a ciascuno un
importo minore; l'obiettivo di perequare il carico tributario
aumenta il numero dei contribuenti da contattare, e quindi
anche il numero delle proteste e delle contestazioni; sotto
questo profilo è comprensibile l'antica tendenza (indicata al
par.1.4) a conseguire gli obiettivi di gettito aumentando il peso
fiscale sui contribuenti che capitavano a portata di mano291.
Solo la tassazione attraverso le aziende, inserendosi su flussi
finanziari già comunque registrati, diminuisce i costi di
determinazione dei tributi, ma crea una sperequazione tra le
ricchezze erogate da aziende, e quindi visibili, e quelle erogate
da privati a lavoratori indipendenti non organizzati.
E numero dei tributi
In questo contesto, quindi, la molteplicità dei tributi persegue
la perequazione fiscale, in quanto rende difficile evitare ogni
forma di prelievo. Anche chi riesce ad evadere le imposte sui
redditi finisce infatti per pagare IVA quando acquista merci al
supermercato, imposte di consumo quando paga utenze
domestiche o fa benzina, IMU se possiede immobili etc..
Se invece si concentrasse tutto il prelievo sulle imposte sui
redditi, usando aliquote elevate, chi riesce a evaderle
eviterebbe qualsiasi tributo. Una pluralità di tributi coglie
anche chi evade quelli sui redditi e per lo meno diminuisce le
sperequazioni tributarie 292.
) La formula "pagare meno, pagare tutti", senza dubbio suggestiva, ha un
costo amministrativo maggiore, specialmente se riferita a una massa di
contribuenti in modeste condizioni economiche e tendenti a protestare.
292
I tributi sui consumi vengono pagati anche da chi è tassato sui redditi, che
però è alleggerito di quanto è pagato sui consumi da chi evade le imposte sui
redditi, come indicato sopra nel testo. La pluralità di imposte cerca di
supplire alle esenzioni "di fatto" collegate alla diversa determinabilità della
ricchezza.
291
79 di 737
Pluralità di tributi e
indirizzo dei
comportamenti
sociali
Una pluralità di tributi settoriali serve anche a indirizzare i
comportamenti sociali, premiandone alcuni e scoraggiandone
altri, come ci insegnano i tributi specifici sugli alcoolici, le
sigarette, il gioco d’azzardo293, le varie gradazioni per
destinazione del prelievo sugli idrocarburi; anche la c.d.
“tassazione ambientale” è un esempio di “uso extrafiscale
dell’imposta, appunto per incoraggiare comportamenti
socialmente virtuosi sotto profili non tributari294.
Polemiche sul
numero dei tributi
Una pluralità di tributi non è un male in sé, se il
coordinamento e la gestione sono efficienti; nel
disorientamento sulla funzione tributaria, che costituisce un
filo conduttore del testo, i vecchi tributi tendono invece a
sopravvivere a sè stessi, autolegittimandosi spesso in modo
inefficiente 295. Una revisione di questi tributi in termini di
costi e benefici è difficile, perché disperde la già modesta
attenzione che la politica può dedicare al fenomeno tributario.
Il vero problema non è il numero dei tributi, ma l’efficienza con
cui sono gestiti, e anche il sensazionalismo mediatico sul loro
numero dei tributi 296 contribuisce a far restare così com’è 297.
Ordine di grandezza
del gettito
) E’ vigente in Italia persino una immaginifica “porno tax”.
) Oppure all’opposto scoraggiare i comportamenti disapprovati indicati nel
testo, facendone almeno fonte di gettito.
295
) Oltre ai tributi minori trattati al capitolo decimo esistono anche micro
tributi come l’imposta di soggiorno, ed è esistita persino la “tassa sui cani”,
ancora in vigore, magari con efficienza in altri paesi sviluppati.
296
) In cui si parla di “bestiario fiscale” anche presentando come tributi
autonomi le varie voci di tariffa dell’imposta di registro, di bollo, delle
concessioni governative, dell’IVA e dei dazi doganali. Il numero dei pretesi
tributi in questo modo si moltiplica, trasformando ad esempio la tariffa di
occupazione aree pubbliche con ombrelloni in “imposta sull’ombra” e via
enumerando.
297
Confermando l’aforisma hegeliano, secondo cui tutto ciò che è reale è
razionale, particolarmente vero per la vischiosità delle organizzazioni
istituzionali.
293
294
80 di 737
L’ordine di grandezza e la composizione del gettito
complessivo per tributo non ha grandi variazioni nel tempo.
Ne è sufficiente, ai fini di questo volume, un ordine di
grandezza comparativo, anziché una millimetrica esposizione
ragionieristica, magari schematizzata. Nel complesso le
entrate tributarie statali (2014) ammontavano a circa 410
miliardi di Euro più 70 miliardi circa di tributi
regionali e comunali, inclusa l’IRAP; vanno aggiunti oltre 200
miliardi di contributi pensionistici di cui al par.1.12 (298).
per tipologia di
tributo
Le principali imposte, per gettito e concetto economico di
riferimento299, colpiscono i redditi delle persone fisiche (165
miliardi), uniti a 37 miliardi di imposte sul reddito delle entità
societarie e assimilate, e circa 7 miliardi di imposte sostitutive
sulle rendite finanziarie. Per quanto riguarda la tassazione del
consumo, l’IVA totalizza circa 100 miliardi300, mentre le altre
imposte su specifici consumi (c.d. “accise”, par. 10.6) fruttano
circa 30 miliardi. Gli esempi più significativi di tassazione del
patrimonio e degli atti giuridici riguardano le imposte
comunali sugli immobili (circa 20 miliardi) e le imposte di
bollo e registro (circa 15 miliardi). Quando esamineremo altre
“imposte minori”, al capitolo 10, daremo altre indicazioni sullo
specifico relativo gettito.
1.11. Segue. Strumenti giuridici di determinazione
della ricchezza (stime,documenti,contabilità, etc.)
Dall’astrazione
economica alle
modalità di
determinazione
La somma di tributi e contributi, confrontata col PIL, dà la pressione
fiscale di cui al par. 1.7
299
) cioè reddito, consumo patrimonio, etc..
300
) Come vedremo al capitolo settimo, sia l’IVA sia le imposte sui redditi
utilizzano, per la determinazione dei consumi e dei redditi, la stessa
documentazione amministrativa delle aziende.
298
81 di 737
L'efficienza della determinazione dei tributi non dipende
dall'astrazione economica cui essi si riferiscono301, ma dalla
capacità di valorizzare, sul piano gestionale e amministrativo,
le informazioni sulle varie forme di ricchezza.
Visibilità e
determinazione
contabile della
ricchezza
Sul piano della provenienza del gettito o delle relative
informazioni, la maggior parte del gettito indicato al paragrafo
precedente deriva da ricchezza visibile in modo contabile
attraverso le organizzazioni aziendali. Queste ultime, come
grandi filtri, acquisiscono consumi e restituiscono redditi, con
un apparato contabile che appunto "filtra" la ricchezza,nelle
due fasi suddette302 .
Visibilità estimativo
materiale della
ricchezza
Tuttavia anche il lavoro indipendente al consumo finale,
consapevole della propria visibilità economico-materiale
fornisce gettito proporzionalmente molto superiore alle
possibilità di intervento valutativo degli uffici tributari nei
suoi confronti, secondo un filo conduttore del testo, sviluppato
al par.4.2.
In entrambi i casi si tratta di un’unica determinazione
contabile della ricchezza attraverso le aziende, dove si colgono
al tempo stesso le registrazioni di "consumi" e di "redditi",
dell'azienda e dei suoi fornitori, sopratutto lavoratori e
risparmiatori.
Il controllo
reciproco
dell’azienda come
corpo intermedio
(rinvio)
Vedremo al capitolo terzo che il successo della tassazione
attraverso le aziende dipende dalla ripartizione dei compiti
301
) Cioè redditi, consumi, patrimonio, etc..
) Si tratta delle fasi di “acquisizione” dei consumi e di “erogazione” dei
redditi. Il primo passaggio sconta l’IVA e il secondo le ritenute alla fonte sui
redditi (par.3.6).
302
82 di 737
all'interno delle organizzazioni amministrative, in una sorta di
"contrasto di interessi" tra i relativi addetti; ciascuno di essi
documenta infatti i propri compiti , rendendo conto agli altri (
addetti all'officina produttiva, al magazzino, alle vendite,
all'emanazione delle fatture e alla riscossione dei crediti, al
bilancio etc.). Nel documentare il proprio lavoro, ciascuno
lascia tracce giuridico-amministrative di cui il fisco potrebbe
avvalersi per determinare la ricchezza. La fedeltà fiscale dei
titolari dell'organizzazione dipende quindi dalle varie
procedure gestionali, di cui diremo al successivo par.3.7.
Lavoro
indipendente e
piccole
organizzazioni al
consumo finale
Al contrario, quanto più l'organizzazione diventa piccola, fino
a quella unipersonale al consumo finale (lavoro indipendente),
tanto più diminuisce la suddetta necessità di controllo interno;
aumentano quindi le possibilità di non registrare fiscalmente
quote di ricchezza. Proprio dove le organizzazioni
amministrative non arrivano si colloca gran parte
dell'evasione, come indicato al par.4.1, a causa delle carenze
nell'intervento valutativo degli uffici e nella comprensione
della pubblica opinione (303).
1.12 Contributi previdenziali come “tributi di
scopo”?
Ragioni economicosociali della
previdenza
Tuttavia – come vedremo ai par. 3.13 e 4.2 – il gettito è
proporzionalmente superiore alla sistematicità della richiesta
concreta dei tributi, su queste aree economiche (al par.4.2
smentiremo, confrontando i dati dichiarati col grado di
intervento delle istituzioni tributarie, i laceranti luoghi comuni
sulla disonestà fiscale degli italiani).
303
83 di 737
Mentre i tributi sono antichissimi, la previdenza sociale
(pensioni) è divenuta necessaria solo col passaggio dalla
società agricolo-artigianale a quella industriale, dove il lavoro
è più di routine, meno flessibile e più interdipendente; ne è
derivato un accorciamento della vita lavorativa aziendale, con
ridotte possibilità di assorbimento in attività alternative,
compatibili con l'età avanzata304. La condizione degli anziani è
peggiorata anche in quanto la società moderna ha logorato le
reti familiari e sociali (religiose e di vicinato) che avrebbero
potuto assisterli.
Necessità di una
pensione
Quanto precede, unito alla maggiore incidenza numerica degli
anziani, dovuta anche all'allungamento della vita media, ha
spinto a rendere obbligatorie, per i lavoratori, forme
assicurative private o previdenze pubbliche, alimentate da
contributi sociali obbligatori a carico dapprima dei dipendenti,
e poi di tutti i lavoratori, anche autonomi 305.
Una spesa pubblica
autofinanziata
Sul piano macroeconomico, è una spesa pubblica finanziata a
carico di coloro che, in futuro, potranno beneficiarne; c'è
insomma un tentativo di autonomizzare la funzione
previdenziale, attraverso un autofinanziamento della stessa, a
carico dei futuri interessati.
Un “tributo di
scopo”
Su questa premessa il contributo sociale può essere qualificato
come una sorta di "tributo di scopo", in quanto ancorato ad
304
) Più ampiamente, su questi processi sociali, Lupi, Compendio di scienza
delle finanze, Manuale giuridico di scienza delle finanze, Dike, 2012, par.9.5.
305
I lavoratori per cui esistono organizzazioni e albi sono organizzati nelle
cosiddette “casse previdenziali private” (avvocati, medici, ingegneri, etc.). Per
i lavoratori indipendenti che non sono tenuti all’iscrizione in simili albi
professionali, è obbligatoria la c.d. “gestione separata INPS”. Artigiani e
piccoli commercianti vi erano obbligati già in precedenza, mentre
successivamente l’obbligo è stato esteso ai lavoratori indipendenti di natura
intellettuale, non tenuti all’iscrizione in casse (l’obbligo contributivo scatta
qualora i compensi annui superino 5 mila euro).
84 di 737
uno specifica funzione pubblica a favore di chi lo versa come
confermeremo al par.5.1.
Somiglianza con le
prestazioni
assicurative
Il sistema assomiglia per molti versi a quello assicurativo,
assimilando i contributi previdenziali a premi di assicurazione
sulla vita, destinati all'erogazione di una rendita vitalizia,
rappresentata dalla pensione, per cui serviranno calcoli
attuariali "di massa", in quanto la vita residua è incerta. Da
questi calcoli derivano contributi pensionistici, dovuti in
proporzione agli stipendi, anche tenendo conto di congiunti
meritevoli della "pensione ai superstiti" (detta anche "di
reversibilità"). Oggi l'incidenza di tali contributi è pari al 30
percento circa del salario lordo dei dipendenti.
Differenze rispetto
alle assicurazioni: il
sistema retributivo
Tuttavia, rispetto alle assicurazioni private, non esiste un
materiale investimento dei contributi previdenziali, con
retrocessione dei frutti tramite la pensione e una garanzia
della società assicurativa.
Per molto tempo, anzi, fu in vigore il c.d. "sistema retributivo"
, in cui la pensione era legata non già ai contributi versati, ma
alla retribuzione degli ultimi anni306. I contributi pagati dai
lavoratori attivi erano insomma utilizzati per pagare le
pensioni in questo modo stabilite.
Il sistema
contributivo
Dal 1995 il sistema retributivo è stato soppresso, ed i
contributi versati sono tornati a essere il parametro
economico cui commisurare la pensione307; tuttavia
La logica del sistema retributivo era solo politica, tendente a creare
consenso immediato, utilizzando le eccedenze di contributi rispetto alle
pensioni, creetasi per la giovane età media dei lavoratori e il loro numero
elevato rispetto ai pensionati. Si misero in questo modo le premesse per lo
squilibrio previdenziale che oggi ci caratterizza, e di cui diremo nel testo.
306
Anche senza un materiale investimento dei contributi
versati durante la vita lavorativa, questi sono tornati ad essere
307
85 di 737
quest'ultima non poteva che continuare ad essere finanziata
materialmente dai contributi versati dai lavoratori attivi, usati
per pagare i pensionati analogamente a quanto avviene nel
sistema precedente. Aver utilizzato i contributi per pagare
pensioni troppo generose ha innescato una spirale da cui è
difficile uscire, soprattutto per l'aumento di pensionati
rispetto ai lavoratori attivi e l'invecchiamento della
popolazione.
Interventi a carico
della fiscalità
generale
Le carenze di fondi, per pagare le pensioni, rendono necessari
interventi a carico della finanza pubblica generale, finanziata
con le imposte; è una fiscalizzazione delle pensioni, cui si
aggiunge il peso delle c.d. "pensioni sociali", spettante per il
solo fatto dell'anzianità, indipendentemente dal versamento
dei contributi.
Squilibri transitori
La maggioranza delle pensioni in essere nel 2015 è ancora in
gran parte calcolata col suddetto "sistema retributivo", su cui
non si riesce a intervenire non solo per il peso politico dei
pensionati, ma anche per la contrarietà della corte
costituzionale a toccare i c.d. "diritti acquisiti". Qualunque cosa
dica la corte costituzionale sui "diritti acquisiti" , la parte di
pensioni idealmente eccedente i contributi versati è
assistenza, a carico della fiscalità generale, cioè di chi paga
imposte, in quanto fa l'operaio, fa benzina, o possiede una
casa. Possiamo avere cioè contribuenti poveri che
sostanzialmente assistono pensionati ricchi , compresi alti
dirigenti e magistrati (308).
i massimali
contributivi e
pensionistici
il parametro economico per calcolare la successiva pensione (
"rendita vitalizia pensionistica").
Inclusi quelli della corte costituzionale che spesso hanno bocciato
interventi perequativi sulle pensioni troppo elevate rispetto ai contributi
versati.
308
86 di 737
Una prospettiva sensata dovrebbe essere assicurare una
pensione proporzionata allo stipendio quando quest'ultimo è
"di sussistenza"; gli stipendi maggiori non avrebbero invece
alcun bisogno di essere salvaguardati, come già oggi avviene
coi c.d. "massimali contributivi" e pensionistici 309; questo
tetto massimo alla pensione consentirebbe di limitare anche il
prelievo dei contributi nel corso della vita lavorativa.
Capitolo 2- INDICAZIONI DELLA POLITICA:
LEGISLAZIONE ORGANIZZATIVA E DECISORIA
NELLA DETERMINAZIONE DEI TRIBUTI (PRINCIPI
COSTITUZIONALI E COMUNITARI)
Sintesi Questo capitolo analizza la determinazione dei tributi dal
punto di vista della legislazione. Il suo mito di onnipotenza,
riferito alla fase decisoria del diritto giurisdizionale, svanisce per
le altre funzioni istituzionali, compresa la determinazione dei
tributi. Qui il potere legislativo svolge al massimo una funzione
organizzativa, instaurando un rapporto diretto coi contribuenti, ai
fini dell’autodeterminazione delle imposte. Dove però le
organizzazioni amministrative non arrivano, la legislazione non
può svolgere supplenze rispetto alla determinazione valutativa
della ricchezza da parte degli uffici tributari. Ne derivano
frustrazioni e tensioni sociali alla base dell’amministrazione per
legge, anche a causa di un’opinione pubblica turbata dalle
sperequazioni ed inefficienze della tassazione attraverso le
aziende. Il legislatore stesso ne diventa quindi ostaggio, esposto ai
numerosi impulsi contraddittori di una società senza punti di
riferimento in materia tributaria. Non aiutano particolarmente le
disposizioni costituzionali, che presuppongono istituzioni serene,
ma non possono certo crearle. La riserva di legge, ricognitiva di
principi generali, diventa così un pretesto per un paralizzante
rinvio delle decisioni sugli organi di vertice. Viene equivocato
309
) Esistenti per esempio nel trattamento pensionistico dei dirigenti industriali,
dove i contributi non salgono rispetto a un determinato livello stipendiale (c.d.
“massimale”), perché anche le pensioni hanno al tempo stesso un tetto
massimo.
87 di 737
anche il principio di capacità contributiva, che ribadisce (forse
pleonasticamente) il riferimento strutturale dei tributi alla
ricchezza, evocando una fantomatica “posizione economica
globale” degli individui, mentre la tassazione ordinariamente si
dirige a frammenti di ricchezza. La situazione non è chiarita dagli
interventi della corte costituzionale, oberata da ordinanze di
rimessione spesso dispersive (per via di una magistratura
tributaria inadeguata , cfr. par. 6.7 ss), di solito giustamente
rigettate, ma con motivazioni disorientanti. La tendenza ad
amministrare per legge è paralizzante anche a causa dei vincoli
europei, derivanti non solo dalle specifiche disposizioni tributarie
dei trattati, ma dai principi delle libertà europee, come i divieti di
discriminazione e di “aiuti di stato”.
2.1. Ruolo della legislazione e “funzione tributaria”
(riserva di legge, statuto del contribuente e
“codificazione”)
Sopravvalutazione
della funzione
giurisdizionale e
legislazione
Come indicato al par.1.3, la legislazione ha un ruolo diverso a
seconda della funzione svolta dalle varie organizzazioni
istituzionali; la sopravvalutazione della funzione
giurisdizionale per spiegare il diritto nel suo complesso 310 si è
tradotta nell'attribuzione alla legislazione di quella
importanza eccessiva di cui ritroveremo inconvenienti al
par.2.4. E' un preconcetto "normativistico"311 che si ritrova
anche nei manuali giuridici, dove i capitoli dedicati alla
legislazione sono intitolati "fonti del diritto", mettendo in
secondo piano la società, la politica e soprattutto le
organizzazioni istituzionali.
Portata effettiva
dell’onnipotenza
legislativa
Questa sopravvalutazione costituisce uno dei fili conduttori del testo, su
cui par.1.3.
311
) Sulle cui degenerazioni concettuali, che lo portano ad essere -più che una
teoria- una malattia degenerativa che colpisce il cervello dei giuristi, par.4.3.
310
88 di 737
L'equivoco deriva dall'influenza sul giudice della legislazione
"decisoria"312 sulla funzione giurisdizionale 313; il giudice,
infatti, in quanto delegato dal potere politico314, non può
opporre le proprie valutazioni di meritevolezza sociale alle
indicazioni ricevute normativamente315; quest'influenza della
legislazione sul momento valutativo della funzione
giurisdizionale è alla radice della c.d. "onnipotenza
legislativa"; questo modo di dire non va smentito, ma
contestualizzato, riferendolo ad una fase circoscritta (quella
valutativa) della sola funzione giurisdizionale; in questa fase il
giudice dispone solo degli strumenti dell'interpretazione
(par.3.9), delle manipolazioni del rito e dell'accertamento dei
fatti (316). Sono tutti espedienti che consentono al giudice di
raggiungere la soluzione desiderata, senza però smentire la
sua posizione di delegato della società attraverso la politica
317.
312
) Che ritroveremo, in materia di determinazione dei tributi, al par.2.3, sul
c.d. “diritto tributario sostanziale”.
313
) La quale, pur essendo una sola delle funzioni istituzionali, è stata presa a
modello da tutto il diritto, come rilevato già ampiamente al par.1.3.
314
Che recepisce, con la legislazione decisoria, i mutamenti delle scale di
valori, e li indirizzi secondo le sue preferenze, salvo pagarne i prezzi in
termini di consenso sociale (sulla timidezza di questa tendenza, e le sue
contraddizioni, infra par.2.4).
315
) Dovendo esclusivamente giudicare, egli non può giustificare con
difficoltà materiali il mancato rispetto delle indicazioni ricevute il giudice
deve infatti solo esprimere giudizio ("dire"), senza le difficoltà materiali di
"fare" o di "conoscere" (par.5.8 sul giudizio di fatto), evidenti per le
organizzazioni incaricate di compiti materiali, come la difesa, la sicurezza,
l’istruzione, la salute, la determinazione dei tributi, l’ambiente etc..
316
) Sul cui strutturale empirismo, che sfugge a comandi legislativi, vedasi
par.5.8.
317
) E’ questa la causa dei cavilli e dei formalismi di cui sono tradizionalmente
accusati gli uomini di diritto (Lutero diceva juristen bose christen considerando
cattivi cristiani i legulei); il fatto è che i preposti alla funzione giurisdizionale,
per la parte decisoria indicata nel testo, sono costretti all’ipocrisia proprio dalla
loro subordinazione alla legge, che non possono puramente e semplicemente
sconfessare, neppure per evitarne applicazioni assurde. Sarebbe da approfondire
(in tesi di laurea o di dottorato) in quale misura, anche per la funzione
giurisdizionale, il diritto venga dalle istituzioni, ed il giudice “crei diritto”. La
legislazione non è infatti ancora diritto, ma solo indicazioni rivolte alle
89 di 737
sopravvalutazione
della legislazione e
funzioni non
giurisdizionali.
Quando non si tratta di questo compito valutativo, la
suggestione dell'onnipotenza legislativa svanisce
rapidamente, come abbiamo visto già al par.1.3 riferendola
alle funzioni non giurisdizionali (318). Qui il potere della legge
passa evidentemente attraverso risorse di tempi, di uomini e
di mezzi, davanti alla cui limitatezza, al cui spreco, alla cui
utilizzazione irrazionale la legge non può nulla.
Il ruolo
organizzativo della
legislazione
Questa vuota enfasi sulla legislazione decisoria ha messo in
secondo piano il fondamentale ruolo organizzativo della
legislazione per delimitare incarichi, competenze, procedure
da seguire, già nella funzione giurisdizionale319. In questo
ruolo organizzativo la legge non è affatto onnipotente, ma
sono le istituzioni a dover quindi fronteggiare i propri compiti
istituzioni destinate a crearlo, tuttavia -nel momento valutativo di fatti accertatisono indicazioni talmente vincolanti da giustificare il dubbio che sia invece la
legislazione a creare diritto (su questa questione, dopotutto di “come intendere
una delega” vedasi AAVV a cura di Scarpelli, I giudici creano diritto?).
318
) Indicate al par.1.3 , iniziando il filo conduttore teorico-generale del
testo, e facendo gli esempi dell'amministrazione patrimoniale, della
sicurezza, dell'ambiente, della sanità, dell'istruzione o -nel nostro casodella determinazione dei tributi; sarebbe ridicolo anche solo pensare di
stabilire per legge che i nemici sono sconfitti, i malati sono guariti, i rifiuti
sono smaltiti o i redditi di Tizio o di Caio sono determinati in una certa
misura. Le enfatiche formule latine tipo "lex facit de albo nigrum" o "aequat
quadrata rotundis" vanno bene nel rapporto "legge -giudice", ma si
coprono di ridicolo se riferite a carestie, invasioni, alluvioni, epidemie,
cattura di delinquenti o altri obiettivi che travalicano le capacità
conoscitive o materiali delle istituzioni.
319
) In ultima analisi è anche l’attribuzione di iurisdictio è un conferimento di
potere, di auctoritas, in cui si ritrova qualcosa di rituale (ricordate la lotta per
le investiture riferita ai vescovi feudatari?), come nella formula per diventare
cavalieri, nel nome di Dio di San Michele e di San Giorgio ti do il diritto di
portare armi e di amministrare la giustizia.
90 di 737
allocando risorse scarse, con valutazioni costi-benefici, in
termini di priorità 320.
Legislazione e
funzione tributaria
Da quanto precede è facile comprendere cosa si può fare, e
cosa non si può fare, con la legislazione, nella funzione
istituzionale di determinazione dei tributi321. Prima di tutto
occorre individuare le istituzioni chiamate a determinare la
ricchezza ed imporre i tributi, esercitando la c.d. "potestà
amministrativa di imposizione" 322. A costoro la legge dà
indicazioni con la c.d. "potestà normativa tributaria" indicando
le manifestazioni di ricchezza323 cui collegare il tributo; la
"potestà normativa tributaria" si realizza in vari modi
attraverso la suddetta "potestà amministrativa di
imposizione", delle istituzioni tributarie324. Quanto precede
deriva dalla forza delle cose, e dal pragmatismo del diritto
come scienza pratica, in cui si radica il principio di effettività,
senza bisogno di essere costituzionalizzato325.
Le finalità
garantistiche delle
riserve di legge
Su cui par.5.10 sugli inevitabili margini di discrezionalità ricorrenti in
tutto il diritto, persino quello giurisdizionale.
321
Sarebbe un buon argomento per una tesi di laurea o di dottorato, anche
in relazione ai condizionamenti subiti dal potere politico, e indicati al
par.2.4.
322
) La potestà amministrativa di imposizione consiste nel potere
amministrativo di chiedere, nei modi unilaterali e autoritativi di cui al par.6.1,
imposte a singoli contribuenti. Al par.1.3 abbiamo già visto che solo in
alcune società elementari o situazioni particolari questa potestà
amministrativa di imposizione viene esercitata dall'autorità politica di
vertice.
323
) Ricchezza nel senso ampio precisato al par.1.2.
324
)Che è necessaria persino nel modo, meramente potenziale, in cui ricorre
nella tassazione attraverso organizzazioni amministrative che non se la
sentirebbero mai di disobbedire alle prescrizioni legislative.
325
Sarebbe da interrogarsi , in una tesi di laurea o di dottorato, sulla
compatibilità con la costituzione di tributi praticamente inapplicabili in
quanto velleitari, e ricadenti in modo casuale o strumentale solo su qualche
malcapitato (è un’evenienza frequente col dilagare della funzione
propagandistica della legislazione, su cui par.2.4).
320
91 di 737
Questa necessità di organizzare un apparato di istituzioni
tributarie prescinde dalla forma di stato e di governo,
democratico, autoritario o addirittura totalitario326.
Questa ripartizione di competenze trova però riscontro, negli
stati democratici, nelle ordinarie riserve di legge generali
sull'organizzazione dei pubblici uffici327, creabili solo per legge
secondo l'art.97 dell'attuale costituzione italiana.
L'imposizione di prestazioni ai privati è oggetto anche di
ulteriori riserve di legge, come quella prevista dall'articolo 23
della costituzione italiana; le prestazioni personali o
patrimoniali, di cui i tributi sono solo un caso particolare 328,
possono essere introdotte solo per legge.
Come tale si intende sia la legge in senso formale, sia decreti
legge e decreti legislativi, emanati dal governo in base a previa
legge delega, con principi e criteri direttivi (art. 76 Cost.).
Motivi della riserva
e sua relatività
326
Si tratta di distinzioni relative in quanto a ben guardare il vertice politico è
stato sempre espresso da una “base sociale”, nell’accezione indicata al par.1.6
sulla “pubblica opinione”. Anche il dittatore ha una sua base sociale di
riferimento, davanti alla quale può delegittimarsi, come nella divertente
scenetta di Woody Allen Il dittatore dello stato libero di Bananas reperibile su
youtube a questo link https://www.youtube.com/watch?v=Xq7zu2K2wFU.
327
) L’articolo 97 riflette il ruolo organizzativo della legislazione, nonché i
principi dello stato di diritto, secondo cui le organizzazioni istituzionali vanno
create con un atto del vertice politico, cioè per legge.
328
)All'art. 23 sono riconducibili in senso ampio anche le requisizioni, le
occupazioni, le assicurazioni obbligatorie, i requisiti imposti per edifici,
impianti, veicoli, etc, la sicurezza sui luoghi di lavoro, il mantenimento in
sicurezza di determinate proprietà, i divieti o gli obblighi di esercitare
determinate attività, l'abrogato servizio militare e l'elenco potrebbe
continuare. Anche se alcuni degli obblighi suddetti sono riconducibili a
diverse disposizioni costituzionali sulle limitazioni di proprietà, la salute, la
sicurezza, etc., la matrice generale è pur sempre l’art.23. Sull'applicabilità
della riserva di legge in esame ai tributi basati sul principio del "beneficio"
(par.1.2), come tariffe e tasse in senso stretto, si potrebbe approfondire in
sede di tesi di laurea o di dottorato.
92 di 737
La ragione della riserva di legge è di tutela, in quanto un
“avallo parlamentare” per le prestazioni imposte assicura una
rappresentanza più diretta dei cittadini nel loro complesso329.
La necessità di introdurre queste prestazioni per legge è una
delle "riserve di legge" “relative”, concetto dottrinale e
giurisprudenziale secondo cui solo le regole più importanti di
una certa materia vanno fissate per legge.
Parametri per il
rispetto della
riserva
La riserva è cioè rispettata quando la legge prevede anche solo
alcune caratteristiche fondamentali della prestazione imposta;
in campo tributario si tratta della tipologia di ricchezza colpita,
i criteri-guida per determinare l’imponibile e la fascia di
aliquote adottabili, le sanzioni (330).
Possibilità di usare
regolamenti e atti
amministrativi
generali
E' quindi logico disciplinare aspetti particolari della
determinazione dei tributi con «regolamenti amministrativi»,
cioè atti normativi secondari331.
La normativa regolamentare in senso stretto è approvata
previo parere del Consiglio di stato, non richiesto per gli atti
amministrativi generali, anch’essi delegati dalla legge, come
Se infatti legiferasse il governo, leggi fiscali potrebbero essere introdotte
da un governo diviso al suo interno che idealmente rappresenta la
maggioranza della maggioranza parlamentare, aritmeticamente
corrispondente all 51 percento del 51 percento dei consensi popolari. La
formula "no taxation without representation", usata dai coloni americani
verso l'inghilterra coloniale, si collega a questo principio.
330
Per le quali sussiste anche la riserva di legge di cui all’art. 25 della
costituzione: par.6.13.
331
) Atti regolamentari sono per disciplinare numerosi aspetti concettuali
troppo specialistici della base di commisurazione dei tributi, come le
aliquote d’ammortamento dei beni strumentali nel reddito d’impresa, di cui al
par.7.15, ovvero profili documentali, come le caratteristiche di libri contabili
necessari ai fini tributari. Rilevanza politica, estranea alla determinazione
dell’imponibile, hanno invece le delibere degli enti locali che stabiliscono le
aliquote, o altre caratteristiche, di tributi di loro spettanza, istituiti con legge
statale.
329
93 di 737
esempio quelli di approvazione dei modelli per gli
adempimenti amministrativi tributari (332). L'illegittimità del
regolamento rispetto alla normativa primaria può essere fatta
valere in linea generale davanti al TAR e in via incidentale nel
processo tributario, con una disapplicazione relativa al caso
singolo333.
La tendenza a una
legislazione già
molto tecnica
Nonostante questa possibilità di usare regolamenti, la
legislazione stessa si spinge spesso nei tecnicismi della
tassazione attraverso le aziende, con un'ingerenza notevole
delle istituzioni fiscali, tramite il ministero dell'Economia, che
veicola spesso proposte dell'Agenzia delle Entrate, che vaglia
richieste delle categorie interessate; sono infatti in genere le
istituzioni fiscali a predisporre di fatto la legislazione in tema
di determinazione dei tributi, visto il suo tecnicismo334; Alla
politica stanno invece più a cuore gli aspetti d'immagine,
relativi al consenso e alla coesione sociale 335.
Legislazione e
tributi locali
Dichiarazioni, versamenti ed altri indicati al par. 3.4
) Una conferma normativa di quanto indicato nel testo si trova nell’art.7
comma 5 del decreto sul contenzioso tributario. Le esperienze concrete di
impugnazione al TAR di un regolamento, in materia tributaria, sono comunque
quasi inesistenti.
334
E’ infatti del tutto normale che, quando si amministra per legge,
dilungandosi sui dettagli, le istituzioni di settore si intromettano fortemente nei
processi legislativi, calando nel concreto gli “input” politici, anche quando la
legislazione è presentata dal governo. Questo è del tutto normale, in tutte
le aree di intervento pubblico, compresa quella tributaria, dove le tendenze
e le istanze della società, quali che siano, sono comunque “filtrate” dalle
amministrazioni competenti, secondo la tradizionale funzione “notarile” degli
operatori del diritto, indicata al par.4.3. La patologia è piuttosto rappresentata
dalla tendenza delle istituzioni fiscali a risolvere per legge una serie di questioni
per cui basterebbe un responsabile intervento amministrativo. Questa tendenza
ad amministrare per legge contribuisce alla proliferazione di normative
contraddittorie, emanate per risolvere un problema, ma che senza volerlo ne
creano altri, proprio per la rigidità della legislazione.
335
) Su cui infra par.2.4, anche a proposito dell’osmosi tra politica e istituzioni
nell’attività legislativa.
332
333
94 di 737
Rispettano la riserva di legge anche i tributi introdotti con
leggi regionali, costituzionalmente ammissibili, ma poco
frequenti336. I tributi comunali possono invece essere
introdotti solo con leggi statali. Agli enti locali, in entrambi i
casi, sono tuttavia dati margini di adattamento del tributo con
propri atti regolamentari, soprattutto per quanto riguarda le
aliquote, come vedremo al par.10.8337.
Diffidenza per
referendum
Il divieto di referendum sulle leggi tributarie (art.75 cost.), è
ispirato dal timore di referendum demagogici, che
suggestionano, con promesse di riduzione delle imposte, un
elettorato inconsapevole dei benefici derivanti dai servizi
pubblici338.
Malesseri e statuto
del contribuente
I malesseri sociali sulla determinazione dei tributi (par. 1.5.1.7.e soprattutto infra par.4.3-4.7) si sono riflessi anche sul
piano legislativo, con l'emanazione di una apposita legge
denominata “statuto dei diritti del contribuente” (legge 212
Il principale tributo regionale (IRAP par.9.6) è ad esempio previsto da
leggi statali.
337
) Vedremo al par.10.8 che gli enti locali non amano, per motivi di consenso
elettorale, introdurre tributi, e preferiscono sistemi di finanziamento basati sui
trasferimenti finanziari dal governo centrale.
338
) Su questa sfiducia del legislatore costituente verso l’elettorato
dovrebbero innestarsi valutazioni ulteriori, anche di diritto comparato, che
la rendono un buon argomento per tesi di laurea o dottorato. In generale il
referendum si presta a tastare il polso della pubblica opinione su grandi temi
generali, dei quali l’elettorato può focalizzare facilmente i pro e i contro. In
questi termini, anche il referendum in materia tributaria potrebbe essere
concepibile, e il divieto costituzionale è un indizio della consapevolezza latente
che il referendum non si presta bene all’utilizzazione su quesiti tecnici, essendo
preferibile per “tastare il polso” su grandi questioni (ad esempio un referendum
consultivo in materia tributaria sull’orientamento dell’elettorato sui temi di cui
al par.1.7 avrebbe un senso). Nella prassi, il divieto è stato applicato dalla corte
costituzionale sia alle disposizioni tributarie sostanziali sia a quelle procedurali,
come fu per il referendum sulla ritenuta alla fonte (par.3.6); un referendum sui
contributi previdenziali fu escluso usando lo strumento delle “leggi di bilancio”,
ma adombrando la natura tributaria dei contributi, di cui al par.1.12.
336
95 di 737
del 2000), senza rango costituzionale (339), e quindi derogabile
da leggi ordinarie.
Lo statuto riflette l'illusione di un potere miracolistico della
legislazione, calando in una "legge manifesto" una serie di
disposizioni eterogenee, dispersive e rigide; i diritti dei
contribuenti sono infatti decontestualizzati rispetto alla loro
naturale cornice di diritto amministrativo , senza essere
coordinati con le diffidenze uguali e contrarie derivanti
dall'enfasi sulla "lotta all'evasione", col desiderio di copertura
normativa degli uffici tributari, con l'esigenza di snellezza
procedimentale etc..
Inadeguatezza dello
statuto rispetto alla
complessità della
funzione tributaria
Lo statuto è inadeguato su una serie di temi strutturali,
semplicemente per la mancata spiegazione d'insieme delle
organizzazioni istituzionali preposte alla determinazione dei
tributi (340); i semplicistici, e spesso enfatici, riferimenti dello
statuto ad alcuni passaggi procedurali, come l'indicazione del
responsabile di procedimento, il termine iniziale per le
deduzioni difensive, la durata della verifica etc. sono spesso
usati in modo formalistico contro atti di accertamento per altri
versi fondati (341).
Uso formalistico da
parte dei
contribuenti
Questa mancanza di rango costituzionale deriva dalle difficoltà di superare
le lungaggini per l'approvazione, in due letture parlamentari, delle leggi
costituzionali. Nella confusione imperante in materia tributaria segnaliamo
anche la "battaglia simbolo" , di alcune fasce di opinione (tecniche e
minoritarie) per l'attribuzione di rango costituzionale allo statuto del
contribuente; la questione è assolutamente irrilevante come vedremo nel
testo, ma è un sintomo dell'insofferenza fiscale diffusa connessa alla
mancata spiegazione d'insieme della determinazione dei tributi, filo
conduttore di questo testo (par.4.3 ss.).
340
) Su questa mancanza di spiegazioni vedasi ampiamente parr. 4.3-4.7.
341
) Ne riparleremo a proposito di procedimento amministrativo e di
contraddittorio, di "vizi formali", di rapporto tra atto amministrativo e
processo, invalidità degli atti e simili. Vedasi soprattutto i paragrafi 6.1, 6.2,
6.7 etc..
339
96 di 737
Questo formalismo spinge ad un formalismo di segno opposto
quando lo statuto tace, come la tutela contro la mancata
autotutela (par.6.6) o la remissione in termini del
contribuente; il fatto che per molte soluzioni garantiste sia
stato necessario lo statuto342, diventa un argomento per la
rigidità amministrativa dove lo statuto manca.
L’illusione delle
“codificazioni”
La stessa illusione normativistica si ritrova nell'invocazione di
"codificazioni", come se per codificare non servisse una
spiegazione d'insieme della funzione istituzionale da
regolamentare. Per la tradizionale funzione di giustizia,
nell'insieme alla portata del bagaglio culturale della pubblica
opinione 343, si può anche collegare alla legge la certezza del
diritto anziché alla spiegazione d'insieme delle varie funzioni
istituzionali(344). Per il resto, la certezza del diritto viene da
idee condivise e spiegazioni di insieme che consentano il
controllo sociale sulle funzioni istituzionali di cui al par. 5.3.
Una codificazione tributaria efficace richiede quindi
padronanza e capacità di coordinamento delle varie modalità
di determinazione della ricchezza ai fini tributari 345, cioè la
spiegazione sociale d'insieme della funzione tributaria, di cui
al par.4.3 ss.
Anche rispetto alla
pluralità delle
imposte
Inoltre le codificazioni generali, come abbiamo già visto per lo
statuto del contribuente, rischiano di essere troppo rigide,
specie per numerosissime imposte estranee alla tassazione
attraverso le aziende (346); si tratta di tributi ormai assestati
342
) E la tutela del contribuente non si sia affermata a seguito di un
ragionamento, ma in base al principio di autorità normativa.
343
) Su questa premessa il potere politico dovrebbe per definizione saper
scegliere, o trovare compromessi, all’interno delle scale di valori della pubblica
opinione, dando indicazioni adeguate al giudice.
344
In altri termini anche norme chiare diventano difficili quando manca un
quadro condiviso del settore cui esse si riferiscono. Naturalmente vale
anche l'inverso.
345
) Per una sintesi di tali modalità par.1.11.
346
) Si tratta delle imposte indicate al capitolo decimo.
97 di 737
nelle loro logiche di nicchia, improntate alla specifica
ricchezza colpita, o addirittura al principio del beneficio (347);
essi sarebbero stravolti da una codificazione di portata
generale, che ne rimetterebbe a soqquadro la geografia
legislativa e l'operatività. Anche l'aspirazione alla
codificazione riflette atteggiamenti ispirati alla funzione
giurisdizionale, dove si tratta solo di mettere ordine tra i
profili rilevanti per "giudicare", senza le scarsità di risorse e di
uomini necessari per "amministrare".
2.2. Capacità contributiva come sinonimo di
“ricchezza” ed illusione di una sua determinabilità
personale complessiva.
Base di
commisurazione
dei tributi e
costituzione
Accanto alle disposizioni "organizzative" 348, le costituzioni
possono contenere anche riferimenti alla base di
commisurazione dei tributi. Nell’attuale costituzione si tratta
dell’articolo 53, che riprende lo statuto sabaudo del 1848,
passato poi al Regno d'Italia, sul dovere di concorrere alle
pubbliche spese in proporzione agli “averi”, cioè alla
ricchezza349.
Testo attuale e
“minimo vitale”
La convergenza sul testo attuale fu dovuta alla preoccupazione
di alcuni membri dell'assemblea costituente, desiderosi di
347
) Su cui par.1.2.
) Come quelle di cui al paragrafo precedente sulla riserva di legge, il divieto
di referendum, le materie attribuite alle regioni, la creazione dei pubblici uffici
e più in generale la selezione e le competenze degli organi di governo, dei
giudici, etc.. Si tratta di norme con cui si creano le organizzazioni istituzionali
tributarie, investendole del relativo potere pubblico.
349
Questo riferimento aveva già una certa importanza, rispetto a quando
era rilevante anche il rango sociale, con esenzioni e privilegi. All'epoca
dell'assemblea costituente, però, questa precisazione era quasi superflua,
tanto che fu suggerito di non inserire nell'attuale costituzione una
disposizione analoga. Corrispondenti disposizioni mancano in altre
costituzioni, ad esempio quella tedesca.
348
98 di 737
sancire l’intassabilità del c.d. “minimo vitale”; a tal fine si trovò
nella "capacità contributiva" un compromesso, rispetto al
vecchio riferimento agli averi, certamente più diretto rispetto
alla ricchezza, concetto precisato al par.1.2 350.
Le invocazioni della
capacità
contributiva per
motivi opposti
Nell'appiattimento del diritto sulla legislazione 351 si tende a
far dire di tutto all’art.53352; ad esso si richiamano infatti le
opposte tendenze "pro fisco" e "antifisco" di cui al par.1.7; i
sostenitori della tassazione vi fanno appello fondandovi
ipotetici "doveri contributivi", e quelli del mercato vi si
richiamano in nome di una altrettanto generica "tutela dei
contribuenti". Entrambi trascurano che l’art.53 non prende
posizione su quali spese debbano essere “pubbliche”, profilo
casomai dipendente da altre disposizioni costituzionali “di
settore”, ad esempio sulla scuola, la sanità, la proprietà,
l'ambiente, la cultura etc.
Art.53 e modalità di
determinazione
della ricchezza
L'art. 53 neppure potrebbe dare indicazioni sulla scelta dei
vari criteri per determinare la base di commisurazione delle
imposte; sono scelte di opportunità tecnica che la legislazione
effettua di volta in volta in relazione alle informazioni
) Per i sostenitori del “minimo vitale” (su cui tutti peraltro in astratto non
possono che convenire) la capacità contributiva non è tutta la ricchezza, ma
quella eccedente tale limite. E'una conferma di quanto diremo al par.2.4
sull'ambiguità come strumento per accordarsi, nella redazione delle
norme, in modo da accontentare entrambi, in interpretazioni spesso
diverse. In questo modo però l’art.53 ha assunto un andamento circolare,
quasi tautologico, secondo cui occorre contribuire in proporzione alla propria
capacità di contribuire; a rigore potrebbe infatti trattarsi anche di profili
personali e non patrimoniali, come la forza fisica, o l’avvenenza, o una
particolare intelligenza, per chi crede che esista. Ad esempio perché non
sottoporre i belli ad una specifica imposta, in quanto attraenti anche senza dover
spendere in cosmetici, vestiti o palestre?
351
) Cioè il normativismo, di cui diremo al par.4.3.
352
) Mentre, ad avviso di chi scrive e sullo sfondo del diritto come studio
sociale di organizzazioni istituzionali avere o non avere in costituzionale una
disposizione simile all’art.53 non fa una grande differenza.
350
99 di 737
disponibili (353); l'articolo 53 non è quindi di particolare aiuto
di fronte agli squilibri tra le informazioni sulla determinazione
della ricchezza(354)- Anzi, richiami enfatici a questa
disposizione, come se tutte le ricchezza dovessero essere
determinate con gli stessi criteri, trascurandone le
caratteristiche, ostacolano anche la perequazione che si
potrebbe raggiungere.
Equivoci sulla
ricchezza e la
capacità
contributiva globale
Il già indicato debole collegamento tra “capacità contributiva”
e ricchezza, mette in secondo piano la relativa
determinazione, principale problema della funzione
istituzionale tributaria, con le sue esigenze descritte al par. 1.2
(355). Anzi, al di là dei vari modi di determinare la ricchezza
(par.1.11) l'art.53 sembra presupporre una ipotetica capacità
contributiva globale dei singoli individui, come se la
costituzione accennandovi, potesse crearla nel mondo reale356.
Sarebbe certamente comodo uno schedario della capacità
contributiva globale di ognuno 357, ma per realizzarlo
servirebbe un miracolo, cioè il coordinamento di ogni
informazione rilevante ai fini della situazione economica degli
individui, traendone poi un unico "numero indice".
Difficoltà di gestire
un “minimo vitale”
Così come è ingestibile una fantomatica "capacità contributiva
globale", così lo è anche il minimo vitale, non a caso oggi
353
) Spaziando tra criteri contabili e valutativi, come indicato al par.1.11.
Resta ferma quindi la differente visibilità e determinabilità della
ricchezza ai fini tributari, con la necessità dei noti compromessi tra
precisione, semplicità, cautela contro le evasioni e le scappatoie, certezza
dei rapporti giuridici, effettività ed altri profili indicati al par.1.2.
355
) Precisione, semplicità, controllabilità, certezza dei rapporti, etc
356
) Il riferimento costituzionale secondo cui “tutti sono tenuti etc.etc.” in
relazione alla propria capacità contributiva, fa pensare ingenuamente che esista
e sia operativamente gestibile, per ciascun individuo, una “capacità contributiva
globale”, d’insieme.
357
Basta guardarsi attorno per capire che in una società complessa è
irrealizzabile una specie di “tabella condominiale”, di ciascun individuo o
di ciascuna famiglia.
354
100 di 737
assente dalla nostra legislazione tributaria 358; la ricchezza si
manifesta in modo frammentario in episodi diversi e
scollegati; non è certo possibile considerare la situazione
complessiva del soggetto interessato, quando si applica l’imposta
sull’acquisto di una merce, su un immobile, su un reddito; ad
esempio, la tassazione dei consumi avviene inevitabilmente
senza poter considerare se l’acquirente è un mendicante che
acquista un po’ di cibo spendendo le elemosine, oppure un
ricco possidente. Su questo sfondo si spiega il paradosso di
tassare i poveri, che hanno poco ma sono tanti359 ; la battuta si
chiarisce in quanto non vengono tassati i poveri in quanto tali, ma
in quanto consumatori, titolari di immobili, beni o redditi.
In una società complessa, anche i tributi su singoli elementi di
ricchezza, sono già infatti abbastanza complicati per innestarvi
anche riferimenti alla complessiva situazione economica di chi
deve sopportarli360.
Sussidi in luogo di
riduzione dei tributi
Cfr par.9.4. Franchigie tributarie potrebbero essere abbinate solo a
redditi particolarmente bassi connessi a lavori a tempo pieno
particolarmente umili e usuranti, indizi di una situazione globale di
bisogno. Qui, infatti, la modalità stessa di produzione del reddito,
particolarmente penosa, è indizio di una situazione generale di bisogno,
inteso come mancanza di adeguate risorse anche patrimoniali. Comunque
eventuali altre circostanze, come menomazioni fisiche personali, o disagi
per familiari a carico, non potrebbero essere fronteggiate con riduzioni di
imposte, ma necessiterebbero di sussidi specifici. Il punto potrebbe essere
approfondito in tesi di laurea, collegandolo al tema dei sussidi di
disoccupazione e delle relative condizioni (accettazione di un lavoro, lavori
socialmente utili etc.).
359
) Dietro questa battuta, usata anche dal cabarettista Ettore Petrolini (su cui
anche il mio post Tassiamo i poveri, hanno poco, ma sono tanti su
Giustiziafiscale.com) c’è l’intuizione dell’impossibilità di gestire, in modo
globale, tutte le manifestazioni di ricchezza facenti capo a un determinato
individuo.
360
Questa possibilità di una valutazione “di sintesi” della complessiva
situazione economica sussisteva solo in piccole comunità ad elevato controllo
reciproco, come per i catasti medievali nei sistemi "a ripartizione", per il
focatico, il testatico e le altre imposte "capitarie" di cui al par.1.4. Solo in
questi casi il "minimo vitale" tornerebbe di attualità.
358
101 di 737
Invece di dispersive riduzioni di imposta, con effetti casuali e
possibili infedeltà361, sono preferibili sussidi ai poveri, la cui
gestione amministrativa contribuirebbe anche a una ripresa,
da parte delle istituzioni, di un adeguato controllo sociale del
territorio, che sta sfuggendo loro di mano362. I bisognosi
andrebbero cioè assistiti con sussidi, anziché con sgravi
tributari363, senza mescolare due funzioni pubbliche diverse, cioè
quella di determinazione dei tributi e quella assistenziale.
Legislatore come
destinatario del
principio
L'art.53 ha anche l'inconveniente di far pensare che il dovere
giuridico di concorrere alle spese pubbliche sorga anche solo
con la realizzazione di manifestazioni economicamente
valutabili; queste ultime devono invece essere assunte a base
di commisurazione del tributi (364) da specifiche previsioni
legislative; ad esempio, possedere diamanti, sicuro indice di
capacità contributiva, non comporta doveri di pagamento di
imposte, finchè il legislatore non li prevede; ciò sia per motivi
logici sia per il già ricordato art. 23, che non costituisce “un
optional”365. L'art.53 è quindi un vincolo per il legislatore, non
una fonte immediata di obblighi per il contribuente.
361
) Le riduzioni tributarie sono infatti applicate unilateralmente dagli
interessati, col rischio di “falsi poveri”; i sussidi invece anderebbero richiesti
dal destinatario, e potrebbero essere più mirati, in quanto gestiti dall'ente
erogante. A tali fini il richiedente potrebbe essere invitato a palesare la sua
situazione globale, anche non tributaria, come avviene già oggi ai fini di
esoneri da ticket, asili nido e altre provvidenze.
362
) L’aziendalizzazione generale delle istituzioni, di cui al par.5.3, e la
specifica esternalizzazione della funzione tributaria (par.1.4) diminuisce il
controllo del territorio da parte dei pubblici poteri.
363
) Di cui peraltro un soggetto inabile al lavoro, quindi senza reddito né
patrimonio, non saprebbe assolutamente cosa fare.
364
) Diventando cioè “presupposti del tributo”.
365
) Su questo sfondo vanno contestualizzate come strumentali espedienti
argomentativi della giurisprudenza le situazioni in cui essa, per reprimere
elusioni fiscali, ha fatto leva direttamente sull’articolo 53 per introdurre
nell’ordinamento (peraltro comprensibilmente) un divieto di abuso del
diritto di origine giurisprudenziale, con riferimento a tempi in cui
mancavano le specifiche normative di cui al par. 3.10.
102 di 737
Utilizzazioni e
rapporti col
principio di
ragionevolezza
(rinvii)
L’utilità dell'articolo 53, nel ribadire il collegamento tra
imposte e ricchezza, è quella di poter raggiungere più
rapidamente alcune soluzioni senza dover fare leva su
ragionevolezza ed uguaglianza; furono ad esempio ritenute
incostituzionali tassazioni retroattive, riferite cioè a ricchezza
ormai venuta meno al momento di pagare il tributo, il cumulo
dei redditi tra coniugi(366), o la tassazione come redditi di
fonte patrimoniale di redditi che tali non erano (367).
Per gli intrecci tra capacità contributiva e ragionevolezza delle
scelte normative par.2.5 su corte costituzionale e
determinazione dei tributi.
2.3. Legislazione organizzativa e decisoria in materia
tributaria.
Quando esistono le condizioni per determinare in modo
affidabile i tributi attraverso organizzazioni aziendali368, la
legislazione diretta a specificare i concetti economici di
riferimento delle imposte369 assume rilievo rispetto a quella
tradizionale, diretta a organizzare le istituzioni (370).
) Sull’argomento par.9.4.
ILOR su redditi di lavoro autonomo, per chi ricorda la vicenda, dove la ricchezza
di riferimento, cioè una “capacità contributiva” c’era, ma trattata in modo
irragionevolmente penalizzante rispetto ad altre.
366
367
368
Mi riferisco in senso ampio alle organizzazioni private e pubbliche (c.d.
“aziende di erogazione”) alle cui procedure contabili si aggancia la
determinazione dei tributi. Il concetto è stato già anticipato al par.1.4 e sarà
ripreso al par.3.1 sul concetto di azienda come organizzazione di più persone369
) Consumi, redditi, ricavi, costi, ed altri concetti economici indicati al
par.1.8. La legislazione sostanziale tributaria precisa quindi tali concetti in
funzione di esigenze di semplicità, certezza, e controllabilità etc. (par. 1.8) nello
svolgimento della funzione istituzionale tributaria; si pensi ad esempio alle
disposizioni sull’inerenza, come precisazione convenzionale della differenza tra
103 di 737
Ruoli della
legislazione e
determinazione dei
tributi
diritto tributario
sostanziale e
pluralità di
destinatari della
legge
Diventa rilevante la legislazione sostanziale tributaria, in base
alla quale i contribuenti inquadrano direttamente le
manifestazioni di ricchezza nei suddetti concetti economici cui
si riferiscono le imposte371. Questa normativa tributaria è
definibile come "sostanziale" in quanto simile a quella
civilistica, che prende spunto dai valori del gruppo per dettare
una trama di regole dei rapporti sociali; mentre in diritto civile
i consociati direttamente possono ispirarsi alla legislazione
per regolare i loro rapporti 372, in diritto tributario un qualche
intervento sia pure potenziale degli uffici è necessario
all'autotassazione. E' infatti la sistematicità dell'intervento
degli uffici a spingere all'adempimento gli individui,
soprattutto dove non arriva la tassazione attraverso gli uffici
amministrativi di aziende pubbliche e private; anche qui si
intravede la riflessione di teoria generale secondo cui la legge
è onnipotente nella misura in cui qualcuno è in grado di
consumi e costi (par.7.9) oppure sul momento impositivo (par.7.11), e ai vari
aspetti del diritto sostanziale tributario di cui alla seconda parte del testo.
370 ) Attribuendo loro compiti, poteri e risorse, come vedremo al par.5.2,
ove ulteriori rinvii.
371
) In questo modo il concetto economico diventa giuridico, sia perché
regolato normativamente, sia perché, anche ove manchino disposizioni
legislative, rilevante ai fini di una funzione istituzionale. La legislazione
sostanziale tributaria precisa quindi tali concetti in funzione di esigenze di
semplicità, certezza, e controllabilità etc. (par. 1.8) nello svolgimento della
funzione istituzionale tributaria. si pensi comunque a quelle sull’inerenza, come
precisazione convenzionale della differenza tra consumi e costi (par.7.9) oppure
sul momento impositivo (par.7.11), e ai vari aspetti del diritto sostanziale
tributario di cui alla seconda parte del testo.
372
Secondo lo schema tipico del diritto giurisdizionale relativo alla
qualificazione giuridica di fattispecie materiali (riportabile all'antico
sillogismo giudiziale "narra mihi factum tibi dabo ius"). Si collocano in
quest'area le questioni di diritto sul reddito d'impresa, sull'IVA, e tutte
quelle che individuano e specificano il presupposto economico dei singoli
tributi.
104 di 737
obbedirle e intende farlo (373). Mentre il diritto sostanziale
civile pervade da solo i rapporti tra le parti374., serve
un'organizzazione amministrativa, sia pure potenziale e sullo
sfondo per assicurare l'adempimento unilaterale da parte dei
contribuenti delle prestazioni tributarie, cioè la c.d. "tax
compliance"375; in italiano si tratta del grado di adempimento
degli obblighi di autodeterminazione dei tributi, cioè della
ricchezza registrata rispetto a quella totale.
“tax compliance” e
diligenza delle
aziende
Per le organizzazioni pluripersonali (376), prive di bisogni
umani, basta una potenzialità teorica di intervento del fisco,
secondo il filo conduttore del testo, sulla presenza di un
controllo reciproco tra i membri di uffici contabili complessi;
costoro sarebbero censurati in caso di contestazioni del fisco,
ma acquisirebbero in proprio gli eventuali risparmi fiscali,
fruiti invece dall'organizzazione 377. La ricchezza nascosta al
) Il già accennato mito dell'onnipotenza del legislatore esiste nella
misura in cui esistono istituzioni, giurisdizionali o meno, in grado di
recepirne i comandi; con istituzioni qualitativamente o quantitativamente
inadeguate, le leggi si riducono invece a vuota grida manzoniane, come
quando Tacito scriveva "corruptissima re publica plurimae leges"; in
democrazia le cose addirittura si aggravano per l’uso delle leggi come
strumento di annuncio politico, e pretesto per la comodità amministrativa
(part.5.3). In questo modo il timore della legge della giungla genera la
soffocante giungla delle leggi.
374
) In un certo senso l’osservanza della legislazione civile, la sua effettività è
garantita dalle controparti, e dalle loro aspettative, prima che dai giudici. Anzi,
in teoria generale del diritto ci si è interrogati se i destinatari della legge,
come indicazione proveniente dal gruppo sociale attraverso la politica,
siano le istituzioni o l'insieme dei privati. La risposta è “tutti e due”, nel
senso che la legge dà indicazioni alle organizzazioni istituzionali, ma gli
individui hanno interesse a conoscere, o persino il dovere di conoscere come si
dovrebbero comportare le istituzioni qualora si verificassero certi eventi.
375
) In sintesi compliance, che significa sostanzialmente “grado di
adempimento” dei doveri di “autotassazione”.
376
) Par.3.1 sull’azienda pluripersonale come corpo sociale intermedio, diverso
dalle persone che la compongono, secondo una teoria delle organizzazioni,
aziendali e istituzionali, giù formulata al par.1.3 e 1.6.
377
E’ una intuitiva asimmetria di vantaggi e di svantaggi, di incentivi e
disincentivi, che rende miracolosamente “adempienti” le organizzazioni. Basta
373
105 di 737
fisco fiscali potrebbe essere acquisita al massimo dal titolare,
con difficoltà proporzionali alla complessità
dell'organizzazione, di cui diremo a suo tempo 378.
Sopravvalutazione
ella legisazione
L'importanza della legislazione sulla ricchezza determinabile
attraverso le aziende, ha portato a sopravvalutarne il
potere379, sottovalutando le necessità di mantenere alcuni
aspetti della tradizionale valutazione amministrativa dove le
aziende non arrivano. Man mano infatti che il pagamento delle
imposte incide sui bisogni personali di qualcuno occorre che la
prospettiva di una valutazione amministrativa, di un
intervento istituzionale, sia meno "ipotetica", e più verosimile;
vedremo al par.4.2 che la percezione di questo intervento,
benchè sopravvalutata dai contribuenti rispetto alla realtà, è
in assoluto modesta; è infatti sfuggita la necessità di coniugare
la tassazione attraverso le aziende con l'adeguato controllo
amministrativo del territorio dove esse non arrivano 380. La
determinazione contabile dei tributi, attraverso le
organizzazioni, utilissima dove ne esistono i presupposti, non
capire che le aziende sono gruppi sociali, e non persone fisiche, per
spiegarsi la loro diligenza e la loro cooperazione; che non dipendono da
onestà intrinseca, fuori luogo per un gruppo sociale (par.4.5), ma dalla
riluttanza individuale a rischiare violazioni di cui comunque non si
avvantaggerebbero personalmente, come vedremo ampiamente al par.3.7
e al par.5.13.
378
) Spiegando che al massimo il vero evasore è "il titolare" (il c.d. padrone),
come vedremo al par.3.7 spiegando la dialettica tra organizzazione e
individuo titolare, per quanto riguarda l’occultamento di ricchezza al fisco.
379
) Seguendo anche la forza d’inerzia dell’importanza del potere legislativo
nella funzione giurisdizionale, indicata al par.1.3 e 2.1. Vedremo anche, al
prossimo paragrafo, i retroterra simbolico-ideologici di questa fuorviante e
controproducente ipotetica onnipotenza.
380
) Vedremo al par.4.2 perché la percezione dell’intervento del fisco sulla
ricchezza che sfugge alle aziende è altissima, rispetto all’intervento reale;
quest’ultimo è praticamente simbolico in quanto invece di capire le ragioni
oggettive dell'evasione, ormai già chiare al lettore, la si è spiegata nei modi
socialmente laceranti di cui al par.4.5 e 4.6, provocando lo svuotamento di
senso dell'intero settore tributario, a partire dalle istituzioni, come indicato
al par.5.3.
106 di 737
è stata coordinata con la determinazione valutativa, ancora
necessaria dove gli uffici contabili non arrivano, e da svolgere
nei termini indicati al par.5.7. I motivi sono tanti, tra cui la
sopravvalutazione della legislazione, di cui diremo al prossimo
paragrafo.
2.4. Segue Sopravvalutazione della legislazione e
suoi inconvenienti
Invece di capire gli intrecci tra legislazione organizzativa e
decisoria, descritti al paragrafo precedente, la pubblica
opinione estende erroneamente a tutte le funzioni pubbliche il
potere della legge su quella giurisdizionale381. Quest'idea di
"onnipotenza legislativa"382 , impropriamente trasferita sulle
altre funzioni istituzionali383, ha provocato una
controproducente concezione miracolistica della legge.
La
sopravvalutazione
della legislazione
Legislazione tra
metafisica e
simbolo politico
A questa sopravvalutazione della legislazione ha contribuito
l'idea della sovranità, del potere del gruppo attraverso i propri
organi politici; dalla legislazione come immagine della
sovranità popolare si è alimentato il mito di una fantomatica
381
) Diretto alla risoluzione delle controversie, e dove il giudizio di
approvazione o riprovazione sociale sugli eventi accertati, può teoricamente
essere imposto al giudice dalla legge, come indicato al par.1.3. In tale sede
emerge per la prima volta il filo conduttore del testo, sull’erronea adozione
della funzione giurisdizionale a pietra di paragone di tutto il diritto.
382
) Esistente invece solo per quella che abbiamo definito al paragrafo 2.1
“legislazione decisoria” di cui è esempio il “diritto sostanziale tributario” di cui
al par.2.3.
383
) Comprese quelle "non giurisdizionali" , come ambiente, sanità,
istruzione, difesa, sicurezza, o (per venire alla nostra materia)
determinazione dei tributi. E’ un riflesso della più generale tendenza, già
menzionata al par.1.3 e che riprenderemo al par.4.3, a utilizzare schemi e
concetti della funzione giurisdizionale per comprendere anche tutte le altre.
107 di 737
"volontà politica" pressochè onnipotente384. La legalità e il
"governo della legge" sono stati per molti versi istintivamente
e vanamente usati per rimpiazzare vecchi collanti sociali
religiosi, ideologici, patriottici, di cui si avvertiva la crisi 385.
Questa centralità della legge si conciliava con i vecchi aforismi
secondo cui "tutto e' politica"386, e coi margini d'intervento del
vertice politico rispetto alle sorti personali di singoli
individui387. Si è giunti così ad illudersi sulla possibilità della
legislazione di sovrapporsi all'economia nel soddisfare bisogni
umani388.
L’età industriale è stata affrontata con modelli culturali agricolo-artigianali,
anche per via dell’inadeguatezza delle scienze sociali, descritta al par.4.3. E’
stata quindi istintivamente trasferita su società economicamente e politicamente
più complesse la vecchia centralità della politica sull’economia agricola,
quando l’assegnazione delle terre dipendeva dal potere militare su di esse.
Logiche tratte dall’assolutismo monarchico, dove si pensava che il re guarisse i
malati imponendo le mani, in quanto collegamento del mondo umano e di
quello divino, sono state applicate a società politicamente pluraliste. La legge
ha continuato per inerzia ad essere vista come metafora del potere del gruppo,
con l'illusione di poter modificare la realtà e soddisfare bisogni
direttamente attraverso di lei; è la confusione tra politica ed economia
definita "giacobinismo".
385
) Dietro questa concezione soprannaturale della legislazione si intravedono
nostalgie metafisiche, dovute all’insoddisfazione per il freddo scientismo
materialistico di cui al par.4.3. Solo che la legislazione, sul piano della
coesione sociale, è un "valore debole" rispetto alla religione, alle ideologie,
o agli altri miti o sentimenti che danno senso alla vita. La legislazione può
essere strumentale a realizzare altri miti, ma non è un mito in sé; c’è stata
gente desiderosa di dare la vita per la Patria, per una divinità o per il
Socialismo, ma non certo per un combinato disposto o qualche altra formula
causidica!..
386
Di questa pretesa centralità della politica si compiacciono, con un vuoto
orgoglio che ricorda la “ubris” dei greci, anche i politici più superficiali.
387
) Senza rendersi conto che persino questi poteri "miracolistici" di
intervento su singole situazioni (come se l'onorevole fosse un surrogato
della Madonna Pellegrina) riguardano pochi politici di rango medio alto,
mentre gli altri sono vincolati dai colleghi, dagli apparati amministrativi e
dalle esigenze di rappresentazione mediatica (par.4.4 in fine).
388
) Questa illusione di creare ricchezza per decreto legge si ritrova
nell’ottimistica convinzione di poter finanziare senza limiti le spese pubbliche
emettendo moneta, come atto di imperio politico (c.d.“sovranità monetaria” di
cui al par.1.1). La democrazia attiene invece alla selezione della classe di
384
108 di 737
La produzione e il sapere seguono invece regole economiche e
conoscitive, diverse dalla politica, relativa alla selezione del
governo. La base sociale potrà mandare al potere chi vuole, ma
non potrà mai produrre merci o soddisfare bisogni, come pure
capire o spiegare i fenomeni naturali e sociali389. Chiedere alla
democrazia risposte che non le competono espone a delusioni
sfruttabili proprio dai nemici della democrazia.
Sopravvalutazione
della politica da
parte della pubblica
opinione
Questa tendenza a scambiare la politica, attraverso la
legislazione, per una nuova versione della divina provvidenza,
è tipica di società con scarsa formazione sociale, come indicato
al par.1.6 390. Oltre ad essere limitata dalla scarsità di risorse
disponibili, la politica è infatti condizionata dalle reazioni di
una pubblica opinione dove s'intrecciano tendenze sempre più
articolate (par.1.6).
governo, mente la produzione e il sapere seguono processi organizzativi e
conoscitivi, non politici. Chiedere alla democrazia risposte che non le
competono, dipendendo dall’attività economica, impossibile da creare per
decreto, espone a inefficienze, moltiplicando il numero di chi si avventura in
politica, fino al paradosso secondo cui “quando gli italiani sono in sette fondano
un partito di cui tutti aspirano segretamente alla presidenza”(Paolo Villaggio
(wikiquote) . A questa proliferazione dei politici, che si intralciano a vicenda
per avere visibilità, si addice l’aforisma di Napoleone meglio un cattivo
generale di due generali buoni. I continui cambi di governo connessi
all’illusione di migliorare le organizzazioni istituzionali semplicemente
cambiando i vertici politici, generano delusioni sfruttabili proprio dai nemici
della democrazia, e peggio ancora del pluralismo, sulla cui importanza
par.1.6 e 4.3. Finchè le demagogie politiche innescate dagli inconvenienti
della democrazia vincono le elezioni non c'è problema; quest'ultimo nasce
invece quando il successo elettorale prelude all'eliminazione del
pluralismo, come fu per fascismo e nazismo (il comunismo non è mai
andato al potere con libere elezioni).
389
La produzione e il sapere seguono insomma processi economici,
organizzativi e conoscitivi, non politici
390
) Dove abbiamo visto le carenze di bagaglio culturale sul concetto stesso di
organizzazioni aziendali e istituzionali. Ne deriva la tendenza ad appiattire le
organizzazioni pubbliche sulla politica, esagerando l’importanza di
quest’ultima, e addebitandole compiti cui non può dare risposta.
109 di 737
Il circolo vizioso
delle risposte
politiche
Questa sopravvalutazione del potere legislativo è
strumentalizzata nella lotta politica391, in quanto i governanti
devono dare qualche riscontro alle aspettative, sia pure
erronee, dei governati 392. Il governo, in quanto emanazione
del gruppo sociale, non può sconfessare le tendenze di
opinione che credono di poter risolvere i problemi con "nuove
leggi"; questo soprattutto in società aperte e pluraliste393,
dove la politica è particolarmente condizionata dalle varie
tendenze di opinione intrecciate nella società 394.
Tendenza politica
ad assecondare le
tendenze di
opinione
La tendenza a massimizzare il dividendo di consenso
comporta inevitabili concessioni alla propaganda, alle
conferenze stampa, agli effetti di annuncio, specie in una
società pluralistico-mediatica, coi sondaggi elettorali all'ordine
del giorno (395). La politica tende a mostrarsi positivamente
391
La sopravvalutazione della legislazione arriva al punto di ipotizzare di
risolvere il problema della determinazione dei tributi copiando le leggi di un
paese più efficiente (è un esempio di discorso sensato, cioè con un filo logico,
ma semplicistico).
392
) La fase in cui una parte politica sale al potere, dopo aver alimentato
l’illusione dell’onnipotenza della politica, è spesso caratterizzata da espedienti
per mostrare la coerenza con le (spesso impossibili) promesse. In prospettiva
sarebbe da chiedersi, a tiolo di approfondimento, in quale misura convenga alla
politica assecondare il mito collettivo dell’onnipotenza della politica.
393
) Indipendentemente dai vari sistemi elettorali, l’essenza della democrazia è
probabilmente il pluralismo delle opinioni e della possibilità di manifestazione
delle idee, il che rende molto importante, come indicato nel testo, la
comunicazione, ed aumenta il rischio di demagogie e populismi, cui in materia
tributaria, sarebbe opportuno dedicare tesi di laurea o dottorato.
394
) Con l'alfabetizzazione di massa, gli strumenti di comunicazione, la crisi
di coesione dei partiti tradizionali e delle ideologie, è fondamentale gestire,
e non smentire, speranze ed illusioni che si levano verso i vertici politici.. Si
autoalimenta così un circolo vizioso, tanto più pericoloso sui temi dove la
pubblica opinione è disorientata e confusa, come la funzione istituzionale
di determinazione dei tributi.
395
Spiegheremo al termine del par.4.4 come i mass media si inseriscano
negli spazi che le scienze sociali lasciano vuoti per la crisi di cui al par.4.3.
110 di 737
alla pubblica opinione assecondando in una qualche misura,
proporzionalmente alla loro importanza, tutte le tendenze
culturali che vi si intrecciano 396; la politica, e indirettamente
le istituzioni che essa esprime, hanno il compito pratico di
"governare", non quello teorico di spiegare e riflettere397; non
solo la legge non insegna, ma spesso volontariamente o
involontariamente confonde, cercando di tenere in qualche
modo contenti tutti. Se quindi pubblica opinione e classi
dirigenti non padroneggiano un settore istituzionale, la
legislazione riflette confusione e malessere come sulla
determinazione dei tributi398.
L’uso politico e
polemico della
legislazione
Ne derivano stratificazioni normative che rischiano di
diventare un cappio burocratico con cui la società si strangola
da sola399. La sostanza della determinazione dei tributi, passa
L'unico rimedio costruttivo per una democrazia inconsapevole e' una
democrazia consapevole, che passa attraverso la formazione e quindi la
capacità di controllo sociale nei vari settori, come indicato al par.5.3.
396
) Il concetto di “tendenze culturali”, mescolate variamente tra loro, nei
vari sottogruppi sociali e persino nelle stesse persone, è già stato indicato
al par.1.6.
397
Tutto quadra dopotutto, visto che il potere della politica, e
indirettamente delle istituzioni, si basa in ultima analisi sul consenso della
pubblica opinione, secondo gli schemi di cui al par.1.6. Quando il malessere
della pubblica opinione dipende dalla carenza di spiegazioni di un fenomeno
sociale, la politica non è per definizione in grado di spiegare. E' patetica al
riguardo la recente tendenza, di imitazione anglosassone, a premettere alla
legge indicazioni definitorie, senza rendersi conto che l'efficienza
istituzionale anglosassone non dipende certo da questa caratteristica
esteriore.
398
) E’ un atteggiamento anticipato al par.1.5, per la mancanza di quella
“spiegazione d’insieme” di cui al capitolo quarto. Nella confusione, il dibattito
pubblico si consuma sulle contingenze politiche, talvolta veri e propri
pettegolezzi, senza capire potenzialità e limiti della politica
nell'organizzazione della società. Lo vedremo al par.4.4. anche a proposito
del ruolo dei mass media nella formazione sociale in materia tributaria.
399
Le tendenze di opinione intrecciate su una certa tematica potrebbero anche
essere dipanate, se le si esaminassero direttamente. Se però attorno ad esse si
esprimono rigidità legislative si creano problemi prima inesistenti. Nasce
111 di 737
così in secondo piano rispetto ad una serie di "interventi
simbolo", attorno ai quali si intrecciano le proposte
governative e le critiche dell'opposizione, in un groviglio di
sterili polemiche. Costretta a gareggiare per la visibilità
mediatica e i dividendi elettorali, la politica, operando sul
piano del consenso e del potere, non può risolvere
interrogativi collocati invece sul piano del sapere, delle
spiegazioni di insieme di cui al par.4.3 e 4.7 400.
Ambiguità
legislativa come
strumento di
comunicazione
politica
La legislazione diventa quindi strumento di interlocuzione
della politica con gruppi sociali e tendenze di opinione; la
politica strumentalizza quindi l'ambiguità normativa per
presentare la legislazione diversamente a seconda
dell'uditorio cui si rivolge, consistente ad esempio nei
sindacati dei lavoratori, nelle associazioni di categoria di
commercianti, imprenditori, proprietari di immobili,
consumatori, istituzioni europee, mercati finanziari, enti locali,
agli operatori dell'informazione, nonché tendenze di opinione
non strutturate 401.
La distorsione
comunicazionale
della legislazione
Quest'uso comunicativo della legislazione per lanciare
messaggi (c.d."effetto annuncio") si è rafforzato da quando è
cresciuta la componente mediatico-comunicazionale della
così una babele normativa, che impedisce di capire la sostanza, creando
un'"incertezza del diritto di ritorno".
400
) Si ricordi che la politica non insegna, e che anzi –se l’opinione pubblica è
confusa- le relative polemiche producono nuova confusione e nuovo
disorientamento.
401
Queste tendenze di opinione, raramente contrastate (salvo siano
additabili come "esempi negativi"), sono piuttosto diversamente
assecondate; l'intensità dipende dall'importanza sociale e dalla vicinanza
in termini di consenso rispetto ai governanti. Lo vedremo al par.4.6 con gli
atteggiamenti verso l'evasione fiscale, ma analoghe tendenze riguardano la
burocrazia, i flussi migratori, il "fine vita", le famiglie di fatto, le scuole
private, l'ambiente, gli animali domestici, etc..
112 di 737
competizione politica402, per questo, poi, la portata effettiva dei
provvedimenti legislativi è inferiore all'enfasi con cui vengono
comunicati, con l'attenzione spostata dalla sostanza all'apparenza,
dai contenuti alla comunicazione403; Anche la legislazione tributaria
viene quindi utilizzata come messaggio d'immagine per suscitare
consenso, massimizzando la visibilità politica, anche riempiendo la
normativa di immagini propagandistiche, evitando interventi
opportuni per tutti, ma mediaticamente attaccabili, magari per una
certa difficoltà tecnica di realizzazione; in questo modo però la
funzione tributaria si avvita in un circolo vizioso di disposizioni
contingenti e d'immagine 404, e i malesseri aumentano405.
402
) Circostanza in sé positiva, in quanto corrispondente a un aumento
qualitativo e quantitativo della pubblica opinione, nonché ad un
ridimensionamento delle ideologie metafisiche e totalizzanti. Il tutto deve però
essere culturalmente gestito dalle scienze sociali, come vedremo al punto 4.3 e
4.7.
403
) L’esempio estremo è quello in cui le iniziative legislative vengono poste in
essere non tanto perché “servono” quanto per “dire di averle fatte”, emettendo
comunicati stampa e ottenendo così visibilità politica. Da alcuni anni l’effetto
di annuncio porta a leggi che ammiccano a utopie, con frasi retoriche e
magniloquenti, su solidarietà, efficienza, buon andamento, trasparenza,
imparzialità, economicità, semplificazione e altri buoni propositi, enunciati
proprio perché non si riesce a realizzarli. La massimizzazione del dividendo
politico , come consenso e coesione sociale, non si raggiunge però distribuendo
favori a pioggia (mance elettorali), ma combinando sentimenti elevati (alti e
nobili) con capacità organizzativa, come quando Kennedy esortava a non
pensare a cosa l’America farà per voi, ma a cosa voi farete per l’America, o
Churchill offriva solo sangue fatiche lacrime e sudore; la pubblica opinione ha
infatti bisogno di senso, e di politici che sappiano suscitarlo valorizzando il
buono che c’è nelle tendenze di opinione della società, offrendo prospettive di
lungo periodo e di "bene comune" per le prossime generazioni, ma facendolo
vedere alle prossime elezioni. L’elettorato non si compra, con buona pace di chi
pensa che “si voti col portafogli”, soprattutto in un paese cui piace “saperla
lunga” (par.1.6) e dove tutti credono di essere allenatori della nazionale.
404
) Agli inizi degli anni 90 del secolo scorso fu emblematica la legislazione in
funzione comunicativa e di annuncio del ministro Tremonti, con iniziative
incomprensibili sul piano della determinazione della ricchezza, ma vendibili in
conferenza stampa (mi riferisco alle società di comodo di cui al par.7.5, al
“concordato di massa”, ai condoni più o meno mascherati (par.5.20), alla Robin
hood tax, alla porno tax, agli annunci sugli accertamenti di massa di
amministratori di condominio e dentisti, all’accertamento sintetico (par.5.14) e
ad altre iniziative prese e gestite in funzione dell’impatto sulla pubblica
opinione. Mi è stato riferito un suo aforisma, diretto a un dirigente dell’agenzia
113 di 737
Intervento delle
istituzioni nella
legislazione
In questo sfondo si inserisce l’intervento legislativo delle
istituzioni fiscali (406), in materia di intelaiatura tecnica, cioè sui
numerosi aspetti di dettaglio necessari alla specificazione della
ricchezza, alla regolamentazione della fiscalità specialistica, alle
procedure applicative e alla legislazione organizzativa, almeno quella
cui la politica non attribuisce il valore simbolico indicato sopra. Le
istituzioni fiscali, avendo un ruolo subordinato rispetto alla politica, si
muovono nell’ambito dei messaggi che essa intende lanciare, con un
occhio alla gestibilità amministrativa dei relativi istituti e alla
sistemazione legislativa di dettagli operativi. Il coinvolgimento di
esperti esterni è discontinuo, casuale, generalmente relazionale e non
retribuito 407.
Incertezza del
diritto di ritorno
delle entrate, sulla necessità di interventi fiscali dove pagano in pochissimi e
possibilmente che non votino.
405
E l’intero settore viene progressivamente immobilizzato da un intreccio
di regolette che si paralizzano, producendo fastidi, deresponsabilizzazioni
e abusi.
406
Ministero dell'Economia, Agenzia delle entrate, Guardia di Finanza, par.5.2.
407
) Chi scrive ha avuto esperienza di quanto indicato nel testo, venendo spesso
consultato da Vincenzo Visco, ex ministro delle finanze, nonchè da Franco Gallo, come
ministro tecnico nel governo Ciampi. Fu un volontariato utile alla formazione di uno
studioso sociale giurista, specialmente per capire l’interazione tra istituzioni, politica e
pubblica opinione (capitolo 4). Col senno di poi però mi è chiaro che l’utilità dello
studioso sociale passa per la formazione della pubblica opinione, in quanto la politica
cerca sintesi tra le tendenze che la compongono, come indicato al par.1.6. Altrimenti la
politica finisce infatti per affidarsi a criteri relazionali, di affidabilità o
consuetudine; senza idee chiare della pubblica opinione, la discussione coinvolge
così singole individualità, tipo Vieri Ceriani, Giampiero Brunello, dirigenti di
Assonime o Confcommercio, fiduciari delle autorità, tutti magari molto validi ma
non costituenti nel loro insieme "una comunità", dipendendo individualmente da
equilibri in senso lato "politici". I vertici politici, del resto, con poco tempo a
disposizione, si polarizzano su fiduciari unici, eventualmente per materia, il che
pregiudica l'affinamento delle soluzione attraverso il dibattito tra studiosi e tecnici,
che potrebbero recuperare il proprio ruolo solo alle condizioni di cui al par.4.7. Da
quest'interazione coi vertici amministrativi della politica, o dei suoi fiduciari,
emerge la sostanza degli interventi, mentre gli uffici legislativi dei vari ministeri,
nella specie quello dell'economia, confezionano formalmente la legislazione
(drafting), tenendo i rapporti con le commissioni parlamentari e altre istituzioni
competenti.
114 di 737
Ne deriva un eccesso quantitativo di legislazione, magari dove
non serve o addirittura nell'insieme complica le cose408. Al
tempo stesso, per la mancanza di una spiegazione d'insieme
della funzione tributaria, mancano leggi che, sul piano della
determinazione dei tributi, sarebbero utilissime, anche come
riflessi formativi. Lo stratificarsi di modifiche legislative, e
soprattutto di "aggiunte" finisce invece per creare il ginepraio
definibile anche qui come "incertezza del diritto di ritorno"409 .
2.5. Controllo di ragionevolezza della legislazione
tributaria da parte della Corte Costituzionale
Politica, diritto e
costituzioni
Nelle democrazie pluraliste, il diritto continua a essere
espresso dalla società, tramite la politica, come nei sistemi più
elementari, ma il rapporto "diritto-politica" si fa più articolato.
Alcuni principi di fondo in cui tutto il gruppo sociale dovrebbe
riconoscersi vengono infatti formalizzati nelle costituzioni410;
le relative previsioni sono spesso tendenziali e difficili da
conciliare, sia tra loro sia con la forza delle cose, non
costituzionalizzata, perché di scarsa attrazione politica, ma
pragmaticamente cogente; mi riferisco alla scarsità di risorse e
408
) La tendenza ad assecondare normativamente le varie tendenze intrecciate
nella pubblica opinione (par.1.6) ha contribuito a trasformare l’Italia nel paese
dalle mille leggi, temperate da una pressoché generale inosservanza (citazioni
riferite a Zanardelli e Carnelutti). Spesso persino i promotori e i redattori di
leggi manifesto (finalizzate al consenso e all’immagine, sull’onda di emozioni
popolari) sono consapevoli di averle confezionate male, e confidano nella loro
successiva inosservanza per limitare i danni futuri.
409
) Indotta proprio da continui dispersivi cambiamenti cui si addice la
metafora secondo cui “la legge è come il letame, più si rivolta e più puzza”. E'
uno dei tanti danni collaterali del c.d. "normativismo" di cui diremo al
par.4.3.
410
) Anch’esse in linea di principio norme giuridiche, ma spesso contenenti
indicazioni valoriali vaghe, e da conciliare tra loro. Con buona pace dei
richiami politici secondo cui, per il buongoverno, sarebbe sufficiente “applicare
la costituzione”.
115 di 737
all'efficienza nel loro impiego, di cui anche la conclamata
"onnipotenza legislativa" deve tenere conto 411.
Valutazione di
compatibilità con la
costituzione e
discrezionalità
legislativa
La eventuale contrarietà della legislazione, espressa dalla politica,
alle costituzioni è sancita da appositi giudici, nel caso italiano la
corte costituzionale; si tratta di un giudice che in un certo senso
controlla la politica, ma non è investito di autorità politica,
legislativa o di governo. Quest'ultima, anche davanti alle
costituzioni, ha ancora vastissimi margini di apprezzamento,
sottoposti però al suddetto vaglio di ragionevolezza della corte
costituzionale. Quest'ultima è in buona sostanza una delle
tante istituzioni di "cerniera" tra diritto e politica; essa, come
tutte le istituzioni, risolve casi e non sistematizza concetti. E'
quindi fuori luogo, anche per la determinazione dei tributi,
parlare di "insegnamento della corte costituzionale412; essa
cerca di svolgere i propri compiti nel modo più elegante, meno
imbarazzante, cioè meno esposto a potenziali obiezioni.
Costituzionalità
leggi tributarie
Questo sindacato costituzionale opera anche sulle leggi
tributarie413 e si colloca in una zona densa di “valori”; alcuni
sono “politicamente qualificati” indicati dalla costituzione,
come salute, proprietà, risparmio, istruzione, riservatezza, etc.
Ci sono poi "principi", più concettuali e meno politicamente
coloriti, indicati al par.1.2 per la determinazione dei tributi,
come la capacità contributiva, di cui al par.2.2.
Cautela e scarsa
padronanza della
411
) Come già indicato al par.2.1, la legge è onnipotente solo davanti alla scala
di valori del giudice, ma non può certo soddisfare bisogni materiali e scarsità di
risorse.
412
) Queste aspettative riflettono la sopravvalutazione del diritto giurisdizionale
di cui al par.1.3.
413
) La procedura per il sollevamento della questione di costituzionalità e gli
effetti dell’incostituzionalità sui “rapporti pendenti” sono quelli ordinari. Anche
il giudice speciale tributario di cui al par.6.9 può sollevare questione di
costituzionalità.
116 di 737
determinazione
della ricchezza
Anche sulla Corte costituzionale si riflette la mancanza di
quella spiegazione sociale d'insieme della determinazione dei
tributi, di cui al par.4.3 ss., nonché la generale carenza di
formazione economica (par.1.6) delle nostre classi dirigenti,
soprattutto di estrazione giuridica414.
Vi si ritrova la carenza di formazione economica in generale, di
cui abbiamo parlato al par.1.6 per la pubblica opinione, con
particolari carenze a proposito dei concetti necessari a capire
la tassazione contabile attraverso le aziende. Davanti a
situazioni contorte e controverse la Corte cerca in buona fede
di destreggiarsi, cercando di mantenere un prestigio, che
dopotutto è sempre "tecnico"415. Sono quindi normali, e
legittime, le motivazioni generiche, gli stereotipi poco
impegnativi, secondo l'istintiva reazione dei pubblici uffici al
disorientamento (par. 4.4). Ne sono esempi i riduttivi
riferimenti della corte costituzionale a un generico «interesse
fiscale», a principi di buona fede e ragionevolezza416. Solo di
contorno emergono, nelle motivazioni, profili valoriali, con
ineliminabili sfumature politiche in senso lato, probabilmente
più importanti di quanto appare, ai fini della decisione417. Le
La corte costituzionale è formata in genere da uomini di legge,
provenienti dalla magistratura, dalla dottrina, dalla carriera forense nelle
più svariate discipline, nominati dalle forze politiche.
415
) Ad esempio, alcuni interventi della corte costituzionale in materia
pensionistica , in materia di c.d.. “pensioni d’oro”, hanno suscitato malumori
nella pubblica opinione che non hanno giovato al prestigio della corte (che
probabilmente se ne è a posteriori pentita). Sono riprove di quanto rilevato al
par.1.3 secondo cui, in una società pluralista, la frammentazione politica tra vari
organi aumenta il ruolo del diritto; quest’ultimo però, proprio per mantenere il
suo prestigio tecnico, deve mantenersi autonomo, dimostrando “consapevolezza
istituzionale”, riferita al proprio ruolo, prima che al proprio prestigio.
416
Talvolta vengono salvate alcune soluzioni legislative ispirate non tanto
al contrasto di evasioni o abusi, ma alla mera comodità operativa degli
uffici tributari o dei giudici (si pensi al divieto di prova testimoniale nel
processo, di cui al par.6.9).
417
) Anche per la Corte Costituzionale vale insomma la chiave di lettura di tutte
le sentenze, e delle istituzioni in genere, secondo cui “prima si motiva”, cioè si
individua la soluzione più opportuna nel caso di specie, e poi si stende la
414
117 di 737
logiche della determinazione della ricchezza restano spesso
misteriose in un organo che sembra risentire anche delle
carenze di spiegazioni di insieme della funzione istituzionale
tributaria, descritte al cap.4. (418).
2.6. Determinazione dei tributi e vincoli Europei
Premessa: unione
europea e libertà
europee
La funzione istituzionale di determinazione dei tributi si
inserisce oggi, come tutte le altre, in una cornice europea, di
cui variamente risente. Anche nel nostro settore, infatti,
l'appartenenza all'Unione europea, finalizzata alla libera
circolazione delle persone, delle aziende, dei capitali e delle
merci419, comporta alcune limitazioni di sovranità 420.
Europa e modelli
stato mercato
Dal punto di vista dei tributi, è bene precisare che gli accordi
Europei non interferiscono sulle combinazioni tra spese e
entrate, nel senso generale di cui al par.1.7; ciascuno Stato
resta quindi sovrano in merito alla scelta di quale rapporto
adottare tra spesa pubblica e spesa privata421, cioè tra stato e
mercato, come precisato a suo tempo al par.1.7. Possono
quindi appartenere alla Comunità stati con diversissime
combinazioni tra organizzazione pubblica e organizzazione di
motivazione. Qualche volta la seconda fase può tuttavia spingere a rimettere in
discussione la prima.
418
) Si potrebbero elencare una serie di sentenze del tutto indifferenti verso le
logiche di determinazione della ricchezza, da quelle sui “costi-neri ricavi neri”,
il valore presuntivo dei prelevamenti bancari, la maggiorazione di conguaglio
sugli utili a non residenti, e molte altre da cui emerge l’impaccio dei giudici di
legittimità davanti ai concetti economici.
419
) Quelle indicate nel testo sono le c.d. “quattro libertà europee”, cui si fa
spesso riferimento.
420
) Sono limitazioni legittimate costituzionalmente secondo l’art. 11 della
costituzione, che consente infatti «limitazioni di sovranità necessarie a un
ordinamento che assicuri la pace e la giustizia tra le nazioni.
421
) Si tratta degli “effetti dei tributi”, cioè della dialettica tra “spesa pubblica”
e tributi, esaminata al paragrafo 1.7, e diversa dalla questione della
determinazione dei tributi.
118 di 737
mercato della convivenza sociale; è del resto nella logica dei
trattati europei la competizione tra paesi con poco stato ( 422),
e con più imposte, più servizi pubblici e quindi più stato e
meno mercato (423).
Nello spirito di libera circolazione cui è improntata la
Comunità, questi due modelli, e le loro varie sfumature,
competeranno in relazione alla maggiore efficienza raggiunta
in concreto da ciascuno di essi, combinando “stato” e
“mercato”.
funzionamento del
mercato e ingerenze
statali
Su questa premessa, di libera circolazione Europea, quello che
è affidato al mercato deve essere lasciato, secondo gli accordi
europei, alla libera competizione del mercato stesso, senza
ingerenze statali dirette a proteggere le attività economiche
nazionali, oppure a ostacolare quelle estere. Sono quindi
vietati aiuti di stato ad imprese nazionali oppure
discriminazioni verso operatori stranieri, che falserebbero
entrambi la libera competizione di mercato424.
Rinvio all’euro
Altri vincoli riguardano l'appartenenza all'Euro e in generale
gli accordi sulla stabilità dei cambi, per i paesi che non vi
appartengono425. Oltre a rendere impossibili le svalutazioni
competitive (par.1.1) l'appartenenza all'euro ostacola il
finanziamento della spesa pubblica tramite aumento di debiti
dello stato o di enti assimilati, come abbiamo indicato al
par.1.1426.
Cioè con poche imposte e pochi servizi pubblici, vale a dire
relativamente «liberisti».
423
) I paesi con più imposte e più servizi pubblici, sarebbero invece
relativamente «socialdemocratici».
424
) Ne parleremo tra un attimo in questo paragrafo, per indicare come anche la
determinazione dei tributi possa talvolta provocare entrambi i fenomeni (aiuti di
stato e discriminazioni).
425
) Si tenga presente infatti che molti paesi dell’Unione hanno mantenuto la
propria moneta nazionale, senza aderire all’Euro (Gran Bretagna, Svezia,
Polonia, Ungheria, etc.).
426
un vincolo indiretto, per i paesi appartenenti all’euro, è quello di
limitare i deficit di bilancio, e quindi di “non poter consumare a debito”, di
422
119 di 737
Riflessi tributari dei
trattati europei
Dalle già indicate finalità dell’integrazione europea emerge
immediatamente, il divieto di imposte doganali tra paesi
membri427; tali tributi furono mantenuti solo nei rapporti
esterni al territorio comunitario, come vedremo
specificamente al par. 10.7. Anche l'IVA seguì uno schema
comune europeo per la tassazione omogenea del consumo,
come vedremo ai parr.7.2 ss.
tributi non
armonizzati e
rispetto dei principi
comunitari
Per via di questi condizionamenti europei, i tributi appena
indicati si dicono "armonizzati", mentre non lo sono altri
tributi, come quelli sui redditi; una tassazione sui redditi
potrebbe persino mancare, in un determinato paese
dell'Unione. Anche questi altri tributi devono però evitare le
già indicate discriminazioni a carico di altri operatori
comunitari, o i favoritismi verso gli operatori nazionali.
divieto di aiuti di
stato e
penalizzazioni di
soggetti esteri
Anche alcuni aspetti delle imposte sui redditi, o di altre,
potrebbero essere congegnati in modo da costituire
discriminazioni o aiuti di stato, che potrebbero alterare la
non poter “svalutare la moneta”, né “stampare moneta unilateralmente”;
anche questi obblighi euro tuttavia riguardano solo l'incidenza del
debito, interferendo solo indirettamente sul suddetto rapporto tra “stato e
mercato”.
427
) L’unione europea, all’inizio non a caso chiamata MEC, mercato comune
europeo, sorse proprio come unione doganale, come vedremo al par.10.7,
dedicato a questi tributi. L’unione doganale , del resto, è una prima tappa tipica
di tutte le integrazioni economiche, come il mercosur dell’America del sud (e
anche politiche , quando ne sussistono le condizioni, come avvenne per lo
zollverein nel processo ottocentesco di riunificazione tedesca. Il divieto
comunitario riguardava sia i “dazi interni”, per gli scambi tra paesi membri, sia
imposte che avessero un effetto equivalente, magari camuffate da “diritti di
analisi tecnica delle merci”.
120 di 737
competizione tra gli operatori economici comunitari428. Ne
deriva indirettamente un divieto di agevolazioni fiscali in
grado di condizionare la neutralità nell’allocazione degli
investimenti all’interno dell’Unione Europea; le agevolazioni
fiscali selettive, come quelle verso chi si stabilisce su un
determinato territorio o esercita una certa attività, devono
quindi essere autorizzate dagli organi dell’Unione Europea429.
Le agevolazioni fiscali generali, cioè indirizzate a tutti gli
operatori, come quelle collegate a nuovi investimenti, non
necessitano di autorizzazione in quanto erogate a tutti gli
operatori. Sono selettive, e quindi vietate, anche misure
tendenti ad attirare operatori esteri con regimi di favore
destinati soltanto ad essi 430.
Diversità di regimi
indotti dalla
coerenza del
sistema
Le simmetrie tra tempi diversi e contribuenti diversi (431) , con
le loro interdipendenze tra regimi fiscali di uno stesso stato,
possono non sussistere tra paesi comunitari diversi. In prima
battuta il principio di “non discriminazione” impedisce di
negare pregiudizialmente il regime tributario altrimenti
applicabile se tali eventi avvenissero in patria432; un riflesso di
queste simmetrie si ritrova però nel concetto di
coerenza del sistema fiscale» , che può legittimare alcune di
tali diversità di trattamento 433.
Inasprimenti di imposizione sui redditi degli stranieri, o esenzioni per
gli operatori nazionali, finirebbero per alterare, all’interno del territorio
comunitario, la suddetta concorrenza basata sull’efficienza economica delle
aziende private e delle istituzioni pubbliche.
429
) Che deve valutare se tali agevolazioni siano giustificate da fattori
economici, ad esempio l’arretratezza del territorio cui si applicano, o la crisi di
un certo settore produttivo.
430
) Si tratta della concorrenza fiscale dannosa , di cui al par.7.19, che non solo
distorce l’allocazione degli investimenti, ma danneggia la sfera di sovranità
tributaria (cioè il gettito) di altri stati comunitari.
428
431
) Vedi infra, sul tema delle simmetrie tra regimi fiscali, il paragrafo 3.12.
) È insomma comunitariamente vietato “fare figli e figliastri”, nel senso di dover
riconoscere anche le “simmetrie” avvenute in altri paesi comunitari.
433 ) La corte di giustizia europea, non specializzata in materia tributaria e con
giudici di decine di paesi diversi, ha saputo collocare complessivamente bene, nella
432
121 di 737
L’efficacia diretta
dei regolamenti
Oltre che dei trattati istitutivi, già citati434, la normativa
comunitaria si compone poi di regolamenti e direttive435. I
primi sono direttamente esecutivi negli stati membri, e in
materia tributaria sono utilizzati soprattutto dove è maggiore
il grado di internazionalizzazione, come in materia doganale e
dei traffici comunitari (par. 10.5).
Le frequenti
“direttive”
Le direttive sono molto più utilizzate dei regolamenti, e sono
in prima battuta senza efficacia diretta negli ordinamenti
nazionali; esse sono infatti rivolte agli organi legislativi dei
singoli stati, che devono recepirle negli ordinamenti nazionali,
spesso con significativi margini di discrezionalità per
personalizzarne le indicazioni.
Efficacia delle
direttive europee se
precise e “scadute”
Talvolta però le direttive sono sufficientemente dettagliate, ed
incondizionate (436); in tal caso, scaduto inutilmente il termine
per il relativo recepimento, esse danno luogo a diritti dei
singoli verso gli stati stati membri. Si tratta di una posizione
ormai recepita dalla corte europea di giustizia, per tutte le
situazioni in cui i singoli si avvantaggiano della direttiva con le
suddette caratteristiche437.
cornice dei trattati, simmetrie giuridico-contabili molto specialistiche (par.3.9);
evidentemente, in sede europea, si procede più per concetti che per
“documentazione normativa”, modalità del resto impossibile data la mole dei
"materiali normativi", interni e comunitari, cui far riferimento.
Da cui sono direttamente desumibili i già indicati divieti di tributi
doganali, di discriminazioni, di aiuti di stato etc..
434
) Sono concetti simili, sul piano delle “fonti normative”, alla normativa interna
esaminata al par.2.1. La sua particolarità, ricordiamo, è di non provenire da una
istituzione con diretta legittimazione politica.
435
Ogni direttiva può essere per vari aspetti "incondizionata" sui punti in
cui non lascia margini di discrezionalità al legislatore nazionale.
437
) L’efficacia diretta, alle condizioni indicate nel testo, non opera invece, “in
malam partem”, a danno dei privati, in omaggio al principio della tutela
dell’affidamento rispetto alla vigenza della normativa nazionale (inoltre uno
stato non potrebbe trarre vantaggio dalla propria negligenza nell’attuare una
direttiva).
436
122 di 737
prevalenza del
diritto comunitario
anche in materia di
tributi
È ormai affermato, dalla giurisprudenza interna e comunitaria,
l’obbligo delle istituzioni nazionali di disapplicare la
normativa interna che contrasti con le suddette disposizioni
comunitarie. Ove non sia chiaro se questo contrasto sussista, il
giudice nazionale dovrà trasmettere gli atti del processo alla
Corte di Giustizia delle Comunità Europee, che si pronuncerà
in proposito.
L'obbligo suddetto di conformarsi al diritto europeo rileva non
solo per i giudici, ma anche per le amministrazioni, comprese
quelle tributarie438.
Criticità e
prospettive
In materia tributaria spesso la normativa europea ha dato luogo a
equivoci. Molti provvedimenti tributari sensati sono stati introdotti
timidamente, o sono naufragati, nel timore di loro ipotetiche
contrarietà alla normativa europea. Talvolta i condizionamenti
comunitari sono stati travisati, introducendo normative nazionali
inopportune o confusionarie. L’unione europea, in una materia
complicata e non vissuta serenamente, come quella tributaria, ha
introdotto un ulteriore livello di interlocuzione burocratica di
dettaglio, cui si connettono incomprensioni e frizioni; il dibattito
nazionale sulla determinazione dei tributi è stato spesso alterato
dalla variabile europea, utilizzata per imporre all’interno una
determinata soluzione439.
Euroscetticismo e
istituzioni
Ritroviamo qui le polemiche sull’uso dell’unione economica per
giungere indirettamente a una sorta di “unione politica”;
quest’ultima si scontra però con le diversità di linguaggio, di
tradizioni e di formazione sociale delle varie pubbliche opinioni
Non esiste infatti una pubblica amministrazione della comunità
europea, che agisce invece attraverso le amministrazioni degli stati
membri.
439
) Con argomenti “ex auctoritate” tipo l’europa ce lo vieta oppure l’Europa
ce lo chiede, incisivi in un ambiente provinciale, ma che hanno poi provocato
una certa insofferenza verso l’idea stessa di Europa (che appariva a distanza
come una divinità bizzarra, dalle volontà spesso controverse).
438
123 di 737
europee, descritte al par.1.6440; alla diversità storico-formativa
delle pubbliche opinioni europee corrisponde una diversità di
istituzioni, cioè di organizzazioni burocratiche preposte ai vari
settori del diritto, nel senso precisato a partire dal par.1.3.
L’Unione europea ha solo organi “politici” di secondo grado, non
elettivi441, e giurisdizionali442, che legiferano e giudicano sulle
istituzioni degli stati membri, senza una propria base elettorale. Le
organizzazioni istituzionali, come sicurezza, ambiente, istruzione,
giustizia, sanità, previdenza, difesa, accoglienza, non sono
europee, ma nazionali. Ciò non solo per le già indicate questioni di
lingua, tradizioni e formazione, ma perchè dipendono dai tributi
nazionali; il circuito tra pagamento dei tributi e fruizione della
spesa pubblica è ormai il principale collante di una collettività,
anche per il declino dei collanti religiosi, etnici e ideologici. Sono
le istituzioni a collegare i doveri di contribuzione tributaria e i
diritti di solidarietà sociale tra gli individui443.
Nel contesto comunitario si trovano bene le organizzazioni
istituzionali flessibili e pragmatiche, magari anche un po’ ipocrite,
che prendono le iniziative più opportune per la propria collettività,
440
) Le difficoltà di questa unificazione appaiono così forti da rendere illusoria
l’idea di superarle indirettamente, raggiungendo l’unione politica usando
strumentalmente una unione economica.
441
) Il parlamento europeo, come noto, non esprime un governo, né potrebbe
farlo, fino a quando, invece di tante pubbliche Il parlamento europeo ha una
funzione di rappresentanza, ausiliaria alla commissione europea, che ne è il
vero governo, espresso dagli stati membri. Questo rende la commissione uno
strano ibrido in quanto è “legifera” con una investitura politica molto indiretta.
E’ quindi una sorta di legislatore burocratico, che si impone ai legislatori degli
stati membri eletti dalle opinioni pubbliche nazionali.
442
) Si pensi alla corte di giustizia delle comunità europee.
443
) Vedi ad esempio quanto rilevato al par.1.12 in materia di previdenza e di
patto intergenerazionale, che è eminentemente nazionale, e in cui difficilmente
sono inseribili beneficiari che a suo tempo non contribuirono e finanziatori
senza prospettive di benefici futuri. Questo fa riflettere che, all’interno di una
comunità, le istituzioni sono strumenti utili a ciascun membro della collettività,
per prendere e per dare, anche se non nel modo precisamente bilaterale tipico
del corrispettivo di mercato. Perché il sistema funzioni occorre però una
sufficiente integrazione sociale, di cui in Europa mancano le condizioni, per le
ragioni storico-etnografiche indicate nel testo. Può quindi esserci una
integrazione di stati, ma non un “superstato”.
124 di 737
rispettando le forme dei principi europei. Il contrario accade per le
nostre pubbliche amministrazioni, preoccupate di avere una
“copertura”444, e quindi disorientate dal “doppio livello” di
normativa, comunitaria e interna.
Difficoltà di un
superstato europeo
Per questo l’Unione Europea come superstato, con un proprio
governo eletto dai cittadini, le proprie imposte e la propria
macchina pubblica, sarebbe difficilmente percorribile. Manca la
coesione sociale, territoriale, formativa, di costumi e di macchina
pubblica, necessaria al principio rappresentativo “un uomo un
voto”. Se lo si facesse emergerebbero, elevate all’ennesima
potenza, le lacerazioni politiche vissute in Italia per via degli
squilibri territoriali economico sociali descritti al par.10.8 sul
federalismo fiscale445. Lo si vede già nella crescente insofferenza
verso una costruzione europea, dettata inizialmente dall’intento di
evitare nuove guerre come quella conclusa nel 1945; questo nobile
obiettivo è stato raggiunto e sembra irreversibile, ma le pubbliche
opinioni sono sempre meno convinte che i malesseri della
globalizzazione si combattano con “più Europa” 446. Nel
complesso la vicenda europea conferma l’insufficienza della
regolamentazione politica della competizione economica, e
l’importanza di formazione sociale ed organizzazioni istituzionali
(447).
444
) Vedi infra par.4.3 sulla burocratizzazione del diritto e 5.3 sulla
conseguente deresponsabilizzazione delle organizzazioni istituzionali.
445
Gli elettori di singoli paesi efficienti, si troverebbero a essere governati da
politici eletti col voto di corpi elettorali “alieni”.
446
) Sono nate crescenti insofferenze nella maggior parte degli stati europei
verso tappe ulteriori dell’integrazione (di queste tendenze è sintomo anche
l’ostilità alla moneta unica Euro e la diffusione di movimenti anti-UE, tra cui
quello culminato, nel 2016, col referendum “Brexit”). Come sintomo di queste
perplessità, anche in intellettuali europeisti, Enzensberger, Il mostro buono di
Bruxelles, Einaudi, 2013.
447
) C’è stata, ripeto, un’eccessiva fiducia verso il potere unificante del
mercato, e della politica che direttamente vi interloquisce, trascurando
l’intervento economico delle organizzazioni istituzionali, che sono giuridiche,
come indicato al par.1.3.. Sugli obiettivi raggiunti dall’unione e le sue
prospettive, cfr il mio video su Youtube dal titolo Brexit: un’occasione per
riflettere sulle istituzioni.
125 di 737
Capitolo 3
I PRIVATI NELLA DETERMINAZIONE DEI
TRIBUTI:ORGANIZZAZIONI AZIENDALI, INDIVIDUI
E CONSULENTI
Sintesi. La tassazione attraverso le aziende richiede qualche
richiamo alla distinzione tra “lavoro indipendente”, materiale,
intellettuale o un misto dei due, ed azienda come corpo sociale, in
cui coesistono persone aggregate da un obiettivo economico, cioè
una determinata produzione di beni e servizi. Nell’opinione
pubblica è purtroppo diffusa una concezione antropomorfica
dell’azienda (par.1.6), come una specie di “grande artigiano”,
trascurando i condizionamenti reciproci tra le persone che vi
lavorano. A questo controllo reciproco tra addetti aziendali sono
finalizzate le procedure gestionali di registrazione di incassi e
pagamenti, su cui il fisco si appoggia per la determinazione
tributaristica di segmenti importanti di ricchezza. Cioè i consumi
dei clienti e i redditi dei fornitori (ritenute d’imposta e
segnalazioni al fisco, mentre rinviamo alla seconda parte del testo
le modalità di funzionamento dei relativi tributi). Le aziende ,
gruppi sociali tenuti assieme dalla loro missione produttiva,
neppure si rendono conto di questa loro “esternalità positiva” ai
fini tributari; vedremo infatti ai par.4.4, 5.3 e 5.19 ss. che le
aziende, benché utilissime per la produzione di beni, proprio per
questo loro obiettivo non esprimono una loro complessiva "cultura
generale", che sarebbe dopotutto una contraddizione in termini
rispetto alle loro finalità di soddisfare bisogni materiali dietro
corrispettivo.
La tassazione attraverso le aziende riutilizza quindi documenti
commerciali (fatture, estratti conto, etc: paragrafo 3.5),ed è
fiancheggiata da adempimenti esclusivamente di diritto
amministrativo tributario, come le dichiarazioni e i versamenti,
eventualmente “in compensazione”. In questo capitolo esporremo
i punti forti concettuali di questa visibilità contabile della
126 di 737
ricchezza, come pure i punti deboli, cioè le più verosimili
modalità di omettere la dichiarazione tributaria degli imponibili
(par.3.7-3.14-3.15), che riprenderemo dal punto di vista del fisco
al cap.5. Il paragrafo si chiude col ruolo dei professionisti e col
loro disorientamento per la mancata spiegazione d’insieme della
funzione tributaria. Gli altri aspetti della tassazione attraverso le
aziende, soprattutto relativi al regime giuridico della ricchezza
registrata, saranno esposti nel capitolo 7.
3.1. Le contabilità delle organizzazioni aziendali e
istituzionali nella determinazione tributaristica della
ricchezza
Diffusione
dell’azienda
tecnologica
pluripersonale
Le organizzazioni aziendali pluripersonali sono diventate
competitive, rispetto alla precedente produzione artigianale
448, grazie alla produzione di serie attraverso macchinari.
Questi ultimi sono la ricaduta tecnologica delle scienze
fisiche449, con un costo relativamente alto, che rende efficiente
) Anche le grandi opere dell'era preindustriale, dalle piramidi
all'arsenale di Venezia, passando per le cattedrali gotiche, rappresentavano
un coordinamento di lavoro artigianale. Solo l'utilizzazione di impianti
costosi e tecnologie di cui bisogna recuperare i costi producendo su larga
scala, rende più conveniente il lavoro comune, all'interno di un'unica
organizzazione pluripersonale.
449
Si tratta delle scienze dirette all'investigazione della materia, ed alle sue
manipolazioni da parte dell'uomo, che hanno scalzato le spiegazioni
metafisiche della natura, e di cui riparleremo al par.4.3, per le affinità e le
diversità rispetto alle scienze umane, o sociali che dir si voglia. Prima delle
tecnologie rese possibili dalle scienze in esame, la produzione era
eminentemente artigianale, come ancora ci ricorda l'espressione
"manifattura", riferita a tutta la moderna industria di trasformazione.
Prima dell'età industriale le organizzazioni pluripersonali destinate a fini
economici erano dirette soprattutto allo scambio, cioè all'attività
mercantile, all'organizzazione internazionale dei commerci (repubbliche
448
127 di 737
la produzione solo se effettuata su larga scala450; dall'azienda
in senso materiale, come insieme di beni dell'artigiano (451) si
passò così all'azienda come nuova formazione sociale, cioè
gruppo sociale a carattere economico452; questo vero e
proprio "corpo sociale intermedio" 453si diffuse anche nel
campo dei servizi, della distribuzione commerciale, dei
trasporti, e persino agricolo, utilizzando beni strumentali
prodotti dalla manifattura industriale (454).
Caratteristiche
comuni delle
organizzazioni
pluripersonali
Il comportamento di queste organizzazioni pluripersonali, in
questo caso a vocazione economica, come le aziende, non è
spiegabile coi criteri personalistici utilizzabili per un artigiano
o un piccolo commerciante455. L'organizzazione è infatti priva
marinare, traffici carovanieri, etc..) ed al loro finanziamento con l'attività di
credito (banchieri fiorentini del trecento e quattrocento).
450
) Ne deriva la rigidità della produzione aziendale rispetto a quella
artigianale, come spiegato nei manuali di scienza delle finanze, citati in
premessa.
451
) Cioè l’azienda come insieme di beni dell’imprenditore; a questo concetto
di “azienda in senso materiale”, come complesso di beni, fa riferimento anche il
codice civile, con formula che non rende l’idea del carattere pluripersonale
dell’azienda tecnologica.
452
) Utilizzeremo anche l’espressione “corpo sociale” o “gruppo sociale” tenuto
assieme dal prodotto; al prossimo par. 3.2 esamineremo, riferendole alla
determinazione tributaristica della ricchezza, le procedure di questo gruppo
sociale, sia amministrative, sia commerciali, sia produttive. L’espressione
“manifattura”, applicata alla fabbricazione industriale, ricorda, come già
rilevato, la manualità delle antiche produzioni artigianali.
453
Di cui esistevano esempi anche nell'era agricolo artigianale, come grandi
latifondi dell’antichità, spesso posseduti da ordini religiosi e monastici, le
compagnie mercantili e gli antichi banchieri medievali. Finchè però la
produzione (manifattura) era manuale, la dimensione artigianale, eventualmente
associata per grandi opere, era la più efficiente. I macchinari, come indicato nel
testo, hanno cambiato le cose con la produzione industriale.
454
) Si pensi a treni, celle frigorifere, aerei, navi a motore, etc..
455
E' una considerazione di senso comune cui le scienze sociali devono fare
appello (par.4.3 e 4.7), al di là dell'economia matematica, di cui diremo al
par.4.3, e delle conferme normative ricercate dal diritto, che sono una forma di
128 di 737
di bisogni personali o familiari (456), di emozioni, di ansie e
timori esistenziali. Le aziende sono una metafora per indicare
gli individui che vi operano, ma "camminano con le gambe
degli uomini"457. Riferire alle organizzazioni qualità e difetti
degli esseri umani è un atteggiamento istintivo, la cui
superficialità ricorda le antiche mitologie, che personificavano
entità naturali o concetti astratti458.
Sono pluripersonali, come anticipato al par.1.3, anche le
organizzazioni istituzionali pubbliche, filo conduttore del
testo, non operanti sul mercato e quindi chiamate dagli
aziendalisti "aziende di erogazione 459. Il loro sviluppo fu
anch'esso innescato dalla produzione di serie delle aziende; la
complessità sociale generò anche organizzazioni politicosociali private, come partiti, associazioni di categoria,
sindacati, movimenti politico-associativi"460 .
legittimazione scientifica forse più sterile e dannosa addirittura di quella
adottata dagli economisti, come vedremo al par.4.3
456
) A fronte dei quali nascondere ricchezza al fisco, come vedremo al par.3.7,
rilevando come l’evasione sia sempre destinata a finire nelle tasche di esseri
umani.
457
) Anche se qualche volta costoro personificano l’azienda per ragioni di
marketing, per mostrarsi amichevoli verso fasce di consumatori, ad esempio
dicendo che l’azienda è amica dell’ambiente o sostiene qualche nobile causa.
458
) Come il sole, i fiumi, oppure l’Amore, la Guerra, la Sapienza, le Muse, le
Parche, etc.. Analoga tendenza alle spiegazioni antropomorfiche porta a
vedere, ad esempio, un'industria meccanica come una specie di grande
fabbro, una tessile come un grande sarto, una di trasporto come un grande
tassista e via enumerando. Invece di discutere se le aziende siano oneste,
disoneste, buone o cattive, altruiste o egoiste, si deve capire che questi vizi e
queste virtù casomai riguardano chi opera nell'azienda, non l'azienda in sé,
come già rilevato sopra in questo paragrafo.
459
) Le aziende di erogazione non sono finanziate da una propria attività per il
mercato, ma da contributi di terzi, secondo l’“intermediazione” descritta al
par.1.7.
460
) Le aziende di erogazione private sono spesso invece tenute assieme dalla
condivisione di un sentimento, come l’amore su cui si fonda la famiglia
(anch’essa definita “azienda di erogazione”), o una fede politico-religiosa, su
cui si fondano altri movimenti. Tutti questi gruppi sociali operano comunque
fuori mercato, e sono finanziati dai loro aderenti, anche nei modi di cui al
par.7.5.
129 di 737
Rispetto agli altri gruppi sociali pluripersonali, le aziende
sorgono invece grazie a chi prende l'iniziativa di avviarle, in
genere sviluppando un'attività personale di piccolo
commercio o artigianato. A costoro spettano i diritti
proprietari sull'azienda come organizzazione, in genere
riversata all'interno di società di capitali,461. La proprietà delle
relative quote societarie è originariamente del fondatore, o dei
fondatori, ove ci siano magari all'origine due-tre soci,
trasmettendosi agli eredi. Questi ultimi subentrano nella
proprietà dell'azienda462, in quello che abbiamo già definito al
par.1.6 come "capitalismo familiare"463 .
Si tratta di organizzazioni anche con centinaia o migliaia di
addetti, che si definiscono "familiari" in quanto "familiare" è la
loro proprietà, non la loro gestione, come sarebbe invece per
un bar o una farmacia; Al vertice, la proprietà svolge (di diritto
o di fatto) un'attività di "alta direzione", variamente intensa
rispetto ai compiti delegati a dirigenti, estranei alla proprietà
(managers). Anche il capitalismo familiare si avvale infatti di
) Il lavoro indipendente invece si svolge con la forma giuridica di
impresa individuale. Rinviamo a par. 7.5 i rapporti tra azienda forma
giuridica societaria, precisando per ora che dove c'è un'azienda, in senso
pluripersonale, c'è sempre almeno una società, mentre non vale la
reciproca, in quanto possono esserci, e sono addirittura la maggioranza
numerica, società senza azienda, usate come contenitori patrimoniali.
462
) Le organizzazioni aziendali non sono quindi espresse dalla politica
come le organizzazioni "istituzionali"(par.1.3), né sono basate sul consenso,
come quelle in senso ampio "associative", come i partiti politici, i sindacati,
i movimenti religiosi, etc.
463
) Anche se a rigore l’espressione “capitalista” per indicare l’imprenditore è
impropria, fuorviante e vagamente svalutativa rispetto alla funzione
organizzativa svolta dal medesimo.
461
130 di 737
matrice
proprietaria
dell’organizzazione
aziendale e
capitalismo “a
proprietà
familiare”
Gerarchie aziendali
e ruolo dei
dirigenti
(managers)
dirigenti esterni, che però hanno come ultimo referente la
proprietà, personale o familiare, dell'azienda 464. Il ruolo dei
dirigenti è ancora maggiore per le aziende, relativamente
poche, con una proprietà frammentata, ed è massimo465 nelle
società quotate in borsa a proprietà diffusa466 , frequenti
soprattutto negli Stati Uniti467. Lo stesso accade per le società
cooperative468 o in quelle facenti capo, in tutto o in parte, a
istituzioni pubbliche469. Gli addetti all'azienda hanno una
) L’interazione tra proprietà e dirigenza ha riflessi personali e umani,
ampiamente trattati negli sceneggiati televisivi, in cui i dissidi aziendali si
intrecciano con quelli tra padri e figli, mariti, mogli, amanti etc.. Al di là di
queste coloriture, la carriera dei managers e le loro dispute sono ampiamente
influenzate, nel capitalismo familiare, dai rapporti con la proprietà, e dai dissidi
interni alla proprietà. Di quest’ultima fanno magari parte anche eredi
dell’imprenditore che si sono sentiti costretti a entrare nell’azienda di famiglia,
ma avrebbero avuto altre aspirazioni (Lupi, Compendio, cit., par.3.15). Rischia
di crearsi un ambiente ampiamente relazionale, che non considera le capacità e i
meriti nella gestione dell’azienda, di cui diremo tra poco nel testo. E’ una
situazione che si crea per la difficoltà a “fare gruppo” nel contesto italiano, per
le ragioni cultural-formative descritte al par.1.6. La mancanza, nel nostro
bagaglio culturale, dell’idea di azienda come organismo vitale pluripersonale, la
fa confondere con un oggetto che può essere posseduto, mentre è un gruppo
sociale che ha bisogno di essere guidato. Questo rende difficile
l'istituzionalizzazione dell'azienda man mano che il fondatore esce di scena
per le vicende della vita; invece di un avvicendamento secondo un
principio meritocratico, valutabile solo in modo condiviso e "pluralista", i
suddetti limiti culturali portano a una sovraesposizione, anche gestionale,
degli eredi del titolare Rinvio al par.10.5, sull'imposta di successione, sul
blocco dell'ascensore sociale cui ciò contribuisce, soprattutto in momenti
storici in cui mancano occasioni per iniziare dal nulla nuove aziende..
465
) Mentre rinviamo al par.3.7, e 5.19, sui riflessi tributari di questa
spersonalizzazione, peraltro abbastanza intuitivi in punto di rigidità delle
procedure e di mancanza di soggetti con un potere tale da scavalcare queste
procedure senza rischiare troppo.
466
) Si possono infatti quotare in borsa anche società a proprietà familiare, con
il titolare che, nonostante la quotazione in borsa, continua a detenere la
maggioranza dei voti, il famoso 51 percento.
467
) E quindi, indirettamente, nelle società italiane controllate da gruppi
multinazionali americani.
468
) Come talune banche, assicurazioni o anche aziende commerciali, come la
famosa coop.
469
) Come il ministero dell’Economia, ad esempio per l’Eni, l’Enel etc., oppure
i comuni per le aziende di servizi, in materia di elettricità, acqua, trasporti, etc..
464
131 di 737
importanza diversa a seconda che il loro ruolo sia nella
produzione, nella vendita o nelle altre varie funzioni
dell'organizzazione aziendale; queste funzioni vanno valutate
"in concreto", con riferimento ai beni o ai servizi che
costituiscono il collante economico dell'azienda; le c.d. qualità
manageriali , come l'organizzazione, l'attitudine al lavoro di
gruppo, la capacità di gestire situazioni470, cambiano in
relazione all'attività. L'idea generica di management, avulsa da
specifici settori di attività e specifiche funzioni, è fortemente
riduttiva, e forse strumentale all'autopromozione dei dirigenti
"in sé" rispetto alle organizzazioni in cui si collocano471.
Negatività delle
carenze formative
sull’idea di azienda
Tutti gli addetti all'organizzazione aziendale, tuttavia, dovrebbero
essere accomunati dalla consapevolezza di doversi sostentare sul
mercato, mettendosi in gioco per l'interesse comune 472 con ritorni
positivi in termini di efficienza. Questo circolo virtuoso è
paradossalmente ostacolato dalle carenze formative, nella pubblica
opinione, sull’azienda come gruppo sociale, descritte al par. 1.6;
l'idea di azienda come formazione sociale intermedia a vocazione
economica non è stata focalizzata dagli studiosi sociali, né economisti
) Si tratta di qualità che riferiscono all'azienda lati umani più generali,
come la creatività, lo spirito d'iniziativa, la capacità di gestire situazioni
etc.. Ciò ridimensiona la figura del manager a 360 gradi, riferibile
indistintamente ad aziende alimentari, di trasporti, farmaceutiche e via
enumerando; è abbastanza evidente, del resto, che in ultima analisi si
riesce a produrre e vendere meglio quello che si conosce. Come vedremo del
resto al par.4.4 a proposito dell’editoria specialistica professionale tributaria, e
della sua crisi.
471
Discipline come l’organizzazione, la valutazione e la comunicazione non
hanno infatti contenuti intrinseci, ma li assorbono da quello che occorre
organizzare, comunicare, o valutare, siano essi detersivi, trasporti navali,
dolciumi, gestione di autostrade, di giornali o TV. Ritroveremo al par.5.3, a
proposito del settore pubblico, i guasti di questa idea generale di
managerialità, scollegata da specifiche funzioni (sanità, sicurezza, ambiente,
determinazione dei tributi, istruzione, infrastrutture, gestione del territorio, beni
culturali etc.) ed i suoi rischi di rapporti parassitari e torbide commistioni con la
politica.
472
) Sia pure tenuto assieme, per quanto riguarda le aziende, dal prodotto,
come nel caso del capitalismo "renano giapponese".
470
132 di 737
né giuristi473. Non possono certo supplire le singole aziende,
legittimamente assorbite dalle proprie attività e non certo in sé
strumenti di cultura474; c'è da aggiungere che spesso il titolare
dell'azienda si compiace di identificarsi con essa, seguendone la
concezione personalistica475.
sopravvalutazione
del capitale e del
profitto
Lo conferma la passività culturale di imprenditori e dirigenti
d'azienda nel subire passivamente la definizione di "capitalismo",
denigratoria rispetto al loro ruolo organizzativo, sminuito alla
passiva dotazione patrimoniale del "capitale".
La sopravvalutazione del profitto, per spiegare il
comportamento dell'organizzazione aziendale 476, deriva dalla
grossolana traslazione sulle aziende, corpi sociali
pluripersonali, delle esigenze degli antichi artigiani, come
falegnami, sarti o fabbri, il cui guadagno serviva al
sostentamento personale e familiare477; quest'ultimo è invece
assente per definizione nelle organizzazioni aziendali,
473
) Vedremo infatti al par.4.3 per quali motivi nessuna di queste due categorie
di studiosi ha approfondito il concetto di organizzazione pluripersonale, come
modalità per svolgere attività economiche (economisti) o funzioni istituzionali
(giuristi). Le organizzazioni, aziendali o istituzionali, sono state trascurate a
favore dei modelli matematici, da parte degli economisti, e dei “materiali
normativi” da parte dei giuristi, per le ragioni indicate al par.4.3.
474
) Eccezion fatta per la cultura del prodotto, dal dentifricio alle marmellate e
via enumerando.
475
Forse l’esponente medio del capitalismo familiare preferisce essere il
monarca assoluto di un’azienda con 1000 dipendenti anziché condividere il
potere in una azienda più grande; una volta soddisfatti ampiamente i bisogni
personali, il compiacimento del comando non ha prezzo; lo spontaneismo
italiano di cui al par.1.6 è lo sfondo naturale di un capitalismo provinciale,
sognatore, paternalista e un po’ sbrasone, ben reso dal titolo di un vecchio
romanzo “Il padrone sono me”.
476
) L’enfasi esagerata sul “profitto” è un riflesso delle tendenze di opinione
“antimprenditoriali” e quindi inconsapevolmente “antiaziendali”, salva
l’esaltazione stakanovista delle industrie di stato per la costruzione del
socialismo, su cui Manuale Giuridico, citato in premessa, par.3.4.
477
) Un lavoratore indipendente “in perdita” è una contraddizione in termini, in
quanto il lavoro materiale deve essere in qualche modo remunerato, se non altro
per garantire la sussistenza dell’artigiano o del piccolo commerciante.
133 di 737
organismi impersonali che, come ripetiamo in continuazione,
non hanno né affetti, né famiglia, né bisogni personali 478.
Rilevanza
dell’equilibrio
economico
Per l'azienda, come formazione sociale, conta molto più del
profitto la capacità di stare in permanenza sul mercato, data
dall’equilibrio gestionale, cioè dalla remunerazione di tutti gli
elementi dell’organizzazione, attraverso il concetto di “valore
aggiunto” (479); anche senza profitto, o addirittura in perdita,
contabile, l'azienda può creare valore aggiunto, per i
dipendenti, i finanziatori, e magari anche il titolare,
remunerato a titolo di amministratore delegato480. Ad
esempio , un'azienda sottocapitalizzata, che perde per effetto
di interessi passivi (par.7.10) è comunque economicamente
valida, in quanto remunera i propri finanziatori, destinati a
perdere i propri crediti se l'azienda chiudesse. Il valore
effettivo dell'azienda, a parte i risultati contabili, dipende
quindi dalla sua organizzazione produttiva rispetto al
) Casomai relativi alle persone fisiche operanti al loro interno, secondo
un filo conduttore del testo, comune a tutte le organizzazioni, comprese quelle
istituzionali, indicate al par.1.3.
479
) Sul valore aggiunto, anticipato al par.1.8, vedi par.7.2, dal lato del
consumo, e par. 9.1 sull’IRAP dal lato del reddito. Ricordiamo che esso include
oltre al profitto anche tutto quanto eccede i corrispettivi erogati ad altri
operatori economici, cioè soprattutto anche salari e interessi passivi. Entrambi
questi ultimi sono ripartizioni del valore aggiunto, non esattamente "costi",
anche se corrisposti a terzi, perché lavoratori e finanziatori non sono
esattamente "terzi" rispetto all'organizzazione aziendale, ma persone che
vi rischiano i propri capitali, o vi prestano il proprio lavoro e quindi ne
fanno parte. Né il lavoro né i capitali sono infatti "merci" perché il primo è
anche un legame di coesione, nell'azienda come gruppo pluripersonale e
nella società in genere, mentre il capitale è "credito", dipendente dalla
fiducia, come indicato al par.1.1 per la moneta..
480
) In questo modo, anche se l’azienda come organizzazione perde (cioè ha un
bilancio contabilmente negativo, par.7.14), tutti quelli che lavorano al suo
interno sono remunerati grazie al valore aggiunto da lei creato. Quanto
all’azienda, ripetiamo che non ha bisogno di mangiare, ma è una struttura al
servizio degli individui che ci lavorano, e non solo (cfr sopra il concetto di
“stakeholders”).
478
134 di 737
prodotto offerto alla clientela e alle sue quote di mercato481;
questo basta a giustificare la conservazione dell'azienda per
salvaguardare l'avviamento (par.7.13) e la possibilità di
cederla proficuamente a terzi(482).
Carenze formative e
mentalità
antiaziendale
(rinvio)
Questo mancato riconoscimento di ruolo dell'azienda come
"formazione sociale intermedia" è stato nocivo per l'ambiente
sociale generale, perché in Italia ha ostacolato l'evoluzione
aziendale oltre il livello del sopra indicato "capitalismo
familiare"483; ne vedremo altri inconvenienti nel corso di tutto
il testo, specialmente ai parr.3.7,3.8,3.10, 5.17-5.19 e altri.
Azienda come capro
espiatorio di
tensioni sociali
Sull'idea di azienda si sono inoltre scaricate le tensioni sociali
innescate dalla produzione tecnologica di serie484;
) Si conferma la teoria secondo cui l’azienda non è organizzazione di beni
con un proprio valore intrinseco, ma di beni che valgono se ed in quanto inseriti
in un’organizzazione funzionante (cfr. il concetto di “avviamento” al par.7.13).
482
Mentre un lavoratore indipendente in perdita è, come abbiamo visto, una
contraddizione in termini, un’industria in perdita è del tutto normale, per creare
o salvaguardare un “valore di avviamento” proporzionale alla complessità
dell’organizzazione.
483
) Un’opinione pubblica che interpreta i corpi sociali aziendali con le figure
degli artigiani o dei piccoli commercianti, come fossero grandi falegnami, sarti
o fornai, ostacola l’evoluzione che in altra sede ho definito
“istituzionalizzazione dell’azienda” (compendio di scienza delle finanze, citato
in premessa, par.3.15); quest’ambiente culturale, quantomeno superficiale,
ostacola cioè le sinergie tra gestione, proprietà, lavoratori, clienti, istituzioni e
altri c.d. “stakeholders” (espressione utilizzata per indicare tutti gli interessati
all’attività aziendale).
484
) Il passaggio dalla centralità produttiva della terra, soggetta al controllo
della politica, ha apparentemente diminuito l’importanza di quest'ultima,
con nostalgie e desideri di rivincita dei portatori del bagaglio culturale
preindustriale. Invece che attraverso fantomatici disegni rivoluzionari, che
hanno condotto al capitalismo di stato, poi fallito, questa fantomatica
rivincita stava, anche a volerla vagheggiare, nella proporzionale maggiore
importanza assunta dal settore pubblico in parallelo a quello privato. Le
ipotetiche rivalità tra "potere politico" e "potere economico", trascurano
che le aziende sono aggregate dal prodotto, in nome del quale fanno
481
135 di 737
tendenze di opinione dominanti per decenni nella cultura,
nello spettacolo e nei mezzi di comunicazione, si sono
collegate alle polemiche connesse alla "lotta di classe",
trasferendo sull'idea di azienda presunti difetti degli
imprenditori, accusandole di avidità, prepotenza e sete di
guadagno. Sono tendenze declinanti, ma per stanchezza e
logoramento, non perché sostituite da una più matura
consapevolezza sulle organizzazioni aziendali e istituzionali
come moderne formazioni sociali; L'opinione pubblica intuisce
talvolta che le aziende sono un "bene comune", riguardante
vari interessati ("stakeholders") come azionisti, risparmiatori,
lavoratori, clienti, fornitori, etc.. Neppure le recenti
rivalutazioni del "modello aziendale", davanti alla paralisi
formalistico-legalistica delle organizzazioni istituzionali (485),
riportano il necessario equilibrio; anche l'azienda, come tutti i
gruppi sociali, non opera infatti serenamente quand'è
simultaneamente oggetto di superficiali demonizzazioni e di
altrettanto superficiali mitizzazioni 486; il cui retroterra,
ricordiamo, è la già indicata superficiale tendenza ad
attribuire alle organizzazioni sentimenti umani, positivi o
negativi che siano.
Rischi di
alienazione e
importanza della
formazione sociale
Senza questa idea di azienda come organizzazione
pluripersonale anche il lavoro all'interno delle aziende crea
accordi con qualsiasi potere politico. La pubblica opinione non ha insomma
messo a fuoco che organizzazioni economiche (aziende) e organizzazioni
politico-istituzionali continuano a operare su due piani diversi. Ne sono
derivate incomprensioni, verso le aziende, nocive per tutta la società, di cui
vedremo i riflessi tributari ai par. 5.3, 5.17 e ss.
485
) Sulle cui cause par.4.3 , mentre sulle illusioni di trapiantare il “modello
aziendale” sul settore pubblico, eliminando del tutto il modello gerarchicomilitare, par.5.3.
486
) Vedremo al par.5.17 che le tensioni sociali sulla determinazione dei tributi,
dopo aver creato il mito dei “grandi evasori”, si sono scaricate proprio sulle
organizzazioni aziendali. E spesso vi contribuiscono anche quelli che operano
al loro interno, colpiti dalle negatività indicate sopra, mentre soggetti estranei
alle aziende le difendono.
136 di 737
tensioni e frustrazioni, rendendo difficile stabilire meriti e
demeriti, con carriere poco trasparenti, relazionali o casuali
487. Ne consegue un'"alienazione", assente nelle occupazioni
"agricolo-artigianali" dove almeno si vedeva il frutto del
proprio lavoro e se ne capiva il senso 488. Nelle aziende invece
il lavoro si frammenta, diventa seriale e parcellizzato, creando
tensioni da mancata interiorizzazione e coordinamento dei
propri compiti489; ciò finisce per rendere l'azienda un
ambiente "estraneo", con nervosismo e frizioni (490), il che
non incentiva le iniziative, l'assunzione di rischio e di
) La proprietà familiare delle aziende italiane è utile a ridurre le gelosie,
le recriminazioni, e il disordine che spesso caratterizza i gruppi sociali,
somigliando alle fasi monarchiche e oligarchiche del gruppo sociale generale,
che rispondono essenzialmente a un bisogno di ordine. Per il pluralismo
gestionale serve innanzitutto la consapevolezza che l’azienda è un corpo sociale
pluripersonale, superandone le istintive concezioni oggettuali (un “bene” del
padrone) o antropomorfiche. In assenza di ciò saranno sempre patetici i tentativi
di innestare dove decide il padrone modelli di “governance” di paesi dove
questa consapevolezza esiste; si pensi ai sistemi di governo “monistici” e
“dualistici”, ai variopinti comitati per il controllo interno, agli organismi di
vigilanza per la 231, al collegio sindacale e alla società di revisione, al risk
management di cui diremo anche al par.5.18 sul “tutoraggio fiscale”.
488
) Solo un’idea condivisa dell’azienda come “gruppo sociale” può superare la
frustrazione connessa alla spersonalizzazione dei compiti.
489
Senza la consapevolezza di essere tutti sulla stessa barca si vive il lavoro
come una costrizione, di cui non si capiscono senso e scopi. Il c.d.
"capitalismo renano-giapponese" tende invece a concepire l'azienda come
una comunità, dando stimoli e “motivazioni” per allentare le tensioni..
490
) La valutazione del lavoro individuale, in queste organizzazioni, è più
complessa rispetto all’artigianato e all’agricoltura, e scatta una componente
fiduciario-relazionale, che rischia di degenerare in scambi di favori e
copertura reciproca. Per questo il tanto decantato profilo della “meritocrazia
aziendale” va contestualizzato in relazione alla necessità del “lavoro di
gruppo”. La mancata focalizzazione di quanto precede ostacola l'efficienza
delle organizzazioni e genera frizioni interne, tipiche di tutti i gruppi di cui
non si capisce il senso, e che culminano nel “mobbing”; è una sorta di “effetto
conigliera” presente anche in altre collettività aggregate per costrizione, come
le caserme (il c.d. nonnismo), le prigioni, i conventi o le scuole col bullismo.
Anche sotto questo profilo il deficit di formazione sociale sulle organizzazioni
pesa negativamente sull’economia.
487
137 di 737
responsabilità 491; senza consapevolezza condivisa di operare
in un gruppo pluripersonale la ripartizione aziendale del
lavoro diventa più facilmente deresponsabilizzazione e
burocratizzazione; quest'ultima sussiste a maggior ragione
nelle organizzazioni istituzionali, di cui al par.5.3 fuori
mercato, "senza padrone"(492).
Tuttavia proprio questa parcellizzazione dei compiti rende
tributariamente affidabili493 le procedure incasso e di spesa,
come vedremo ai prossimi paragrafi.
3.2. Rigidità delle procedure contabili e affidabilità
tributaria delle organizzazioni pluripersonali
Rilevanza della
documentazione
nelle organizzazioni
pluripersonali
Al lavoratore indipendente, che si organizza da solo rispetto ai
clienti, la documentazione serve solo come pro-memoria nei
rapporti con i terzi 494 . Nelle organizzazioni pluripersonali c'è
anche una rilevanza interna della documentazione, in quanto
esse comportano una suddivisione di compiti, che richiede
coordinamento, informazioni, responsabilizzazione e
controllo, proporzionato al numero degli addetti e alle
caratteristiche dell'attività; quali che siano queste ultime, un
certo grado di evidenza documentale e procedurale è sempre
necessaria per coordinare i compiti di ciascuno nei gruppi
491
) In quanto si teme di non avere riconoscimenti se le cose vanno bene, e di
essere rimproverati se vanno male (si addice alle organizzazioni una legge di
Murphy secondo cui quando quando le cose vanno male e qualcuno sorride,
vuol dire che ha trovato a chi dare la colpa).
492
) Il mercato infatti impone alle organizzazioni aziendali una certa flessibilità,
limitando il c.d. “scaricabarile”. Le organizzazioni istituzionali fanno invece
corto circuito con la collettività nazionale, e sono quindi prive di un titolare in
senso tecnico.
493
) Salvi gli scavalcamenti da parte della proprietà, che vedremo al par.3.7.
494
) Anche il titolare di una attività monopersonale deve infatti ricordarsi di far
valere e incassare i crediti maturali per prestazioni rese, di pagare i debiti
senza farlo due volte, di controllare l'adempimento delle controparti etc..
138 di 737
sociali495. Il lavoro di ognuno va infatti collegato con quello di
altri, e deve poter essere portato avanti anche se chi lo svolge non
può ultimarlo per vari intuibili motivi 496.
Organizzazioni
aziendali e
contabilità
L'esigenza aziendale di controllo interno nasce abbastanza
rapidamente, all'aumentare degli addetti aggiuntivi rispetto al
titolare; quest'ultimo, già con poco più di una decina di
addetti, non riesce più a utilizzare la propria memoria per
controllare l'attività, sente la necessità di conferire deleghe e
di supporti documentali per controllarne l’esercizio;
l’obiettivo è mantenere il controllo dell'organizzazione,
evitando malversazioni dei dipendenti, temute forse più del
fisco, come vedremo al par.3.7.
Procedure contabili
aziendali e loro
riutilizzazione
tributaria
L'organizzazione aziendale, in quanto pluripersonale, è fatta
anche di procedure, aggregate dalla prestazione da cui
l'azienda trae il proprio sostentamento. Negli uffici contabili
interni delle organizzazioni pluripersonali si crea una sorta di
"conflitto di interessi" tra addetti, dove ciascuno delimita i
propri compiti e le proprie responsabilità, per non essere
considerato responsabile di criticità altrui497. Questo rende
495
In ogni corpo sociale pluripersonale servono infatti documenti per
accompagnare le attività dei singoli, inserendole nel solco di decisioni del
gruppo e rendicontandole; la contabilità in partita doppia del resto fu
inventata a tal fine nelle imprese mercantili medievali ed anche gli ordini
monastici tenevano conti, che tra l'altro hanno consentito l’attribuzione di
molti dipinti antichi.
496
) Si pensi ad assenze, trasferimento ad altro compito, dimissioni,
pensionamento, malattia, licenziamento. La pluripersonalità dell'azienda
impone infatti di andare avanti, anche se qualche addetto interrompe la
propria collaborazione, e quest'intercambiabilità degli addetti richiede
tracce.
497
) Il “conflitto di interessi” non è quindi un dissidio, ma una precisazione
delle funzioni, dei poteri e dei compiti di ognuno. Solo senza un’adeguata
condivisione dell’idea di azienda come gruppo possono emergere dissidi e
recriminazioni indicati al precedente par.3.1 parlando di “alienazione”.
139 di 737
utilizzabili ai fini tributari le registrazioni contabili
dell'organizzazione, per determinare la base di
commisurazione delle imposte riferibili non solo
all'organizzazione, ma anche a chi entra in contatto con essa,
come già rilevato al par.1.4 498; si pensi a quando le aziende
pagano stipendi e altri compensi in veste di sostituto di
imposta (499). Quando si tratta di enti pubblici, le rigidità
amministrative che rendono affidabile il calcolo della base di
commisurazione dei tributi sono addirittura maggiori, in
quanto neppure esiste un proprietario col potere e
l'autorevolezza di scavalcare le procedure gestionali.
Azienda come
cerniera tra
consumi e redditi
Su questa rigidità amministrativa fa leva la determinazione
della ricchezza ai fini tributari, che costituisce una tipica
esternalità positiva delle aziende, cioè un vantaggio sociale di
una esigenza aziendale. Le procedure aziendali più rilevanti,
ai fini della determinazione dei tributi, ripercorrono il ciclo
generale degli operatori economici, che acquisiscono consumi
ed erogano redditi (500); come filtro tra consumi e redditi le
organizzazioni aziendali costituiscono l'odierno cuore
pulsante del moderno circuito economico. Alle entrate delle
aziende, sempre saltando i passaggi intermedi, corrisponde la
spesa dei consumatori501, mentre le uscite, sempre
compensando i passaggi intermedi verso altri operatori
) Sulla funzione amministrativo-contabile dell’azienda paragrafo 3.3, con gli
aspetti comuni della documentazione aziendale, e i suoi adeguamenti tributari,
per misurare i concetti del consumo e del reddito (paragrafi 7.7 -7.8) e
parr.7.13, 7.14-7.16 su bilancio, contabilità industriale e di magazzino).
499
)Cfr par.3.5, ma l’affidabilità tributaria delle organizzazioni sussiste anche
quando acquistano da terzi, per la loro necessità interna di documentare l’intero
prezzo pagato, richiedendone quindi la piena emersione.
500
Sull'eliminazione (compensazione) dei "passaggi intermedi" tra
operatori economici vedi par.1.8 (cosiddette operazioni business to
business descritte al par.1.8, e sinteticamente indicate come b2b).
501
) Su cui sono applicate imposte come l'IVA, secondo quanto indicato al
par.7.2 ss.
498
140 di 737
economici, rappresentano "valore aggiunto"502, cioè insieme di
redditi, tassati o segnalati al fisco, nei modi di cui al par.3.53.6.
Vincoli gestionali
alla tassazione
attraverso le
aziende
L'utilizzazione della contabilità aziendale ai fini tributari è
tanto più efficace quanto meno si discosta dalle esigenze
gestionali, anche se alcune modifiche e integrazioni tributarie
dei documenti aziendali sono concepibili, come indicato ai
par.3.3, 7.7, 7.8. E' comprensibile riutilizzare, a vantaggio del
fisco, le rigidità amministrative dove ci sono, ma è difficile
crearle dove mancano, richiedendo informazioni irrilevanti
per l'azienda come organizzazione 503, oppure dove
un'organizzazione manca del tutto504.
amministrazione
contabile e altre
funzioni aziendali
La rigidità, e l'affidabilità tributaria, delle procedure aziendali,
dipendono anche dalle prestazioni rese, dalla tipologia di
clienti, dei mezzi di pagamento. Tuttavia un elemento comune,
quale che sia l'attività aziendale, è la riferibilità di queste
procedure al settore amministrativo, nel senso di "contabile",
dell'azienda, che collega gli altri, soprattutto quelli
"produttivi" e quelli "commerciali", preposti cioè alla vendita.
Uffici contabili
come delegati alla
gestione del denaro
502
) Il valore aggiunto è uno dei fili conduttori del testo, come indicato ai
par.1.8, 3.1, 7.2, 9.6 etc..
L'importante è non dimenticare che la contabilità aziendale
serve a sostenere la gestione, e l'utilizzazione tributaria è solo
un'appendice di questa funzione primaria. All'organizzazione
aziendale possono quindi essere delegate funzioni tributarie
finchè esse non si discostano troppo dalle ordinarie sue
necessità amministrative.
503
504
) Come vedremo al par.3.13 per i lavoratori indipendenti al consumo finale.
141 di 737
La funzione amministrativa è caratterizzata da una notevole
componente fiduciaria; ai relativi addetti si richiede quindi
soprattutto onestà, attenzione e meticolosità505. In questo
modo il titolare506 può limitarsi a una generica supervisione,
ed occuparsi serenamente del prodotto caratterizzante
l'azienda507. Questo intreccio di compiti, e questo potenziale
contrasto di interessi tra gli addetti all'azienda come
organizzazione pluripersonale, la rendono affidabile nel
determinare la base di commisurazione dei tributi508.
Segue: Il loro
compito informativo
La funzione amministrativa interagisce coi settori produttivi
e commerciali, acquisendo , integrando e registrando i
documenti interni e relativi ai rapporti coi terzi. Accanto a
questa funzione fiduciaria, che logicamente viene per prima e
rimane sempre509, si sviluppa -al crescere dell'azienda- quella
informativa, per la redazione del bilancio (par.7.14), della
contabilità industriale, nonché di altri aspetti che ai fini
tributari non interessano come il "budget" e il controllo di
gestione. Anche a tali fini resta però importante il compito di
annotare in modo ordinato, per gruppi omogenei, una serie di
entrate, uscite, costi e ricavi, in modo da seguire l'evoluzione
del reddito e del patrimonio dell'azienda510. I compiti degli
La creatività e la fantasia, sono secondarie, e il termine “ragionieria” non
attiene al “ragionamento”, ma alla parola latina “rationem”, riferita
appunto a “fare conti”.
505
Preoccupato, come rilevato al paragrafo precedente, di evitare disordine
amministrativo, oppure frodi dei dipendenti.
507 ) Il business, come si dice in orribile gergo anglosassone.
506
) Quello indicato nel testo è il segreto della “tassazione attraverso le
aziende”, con le sue luci e le sue ombre, fili conduttori di questo libro.
509
) Anche se poi si rasserena, man mano che le dimensioni aziendali crescono,
e la figura del “titolare” si spersonalizza tra tante altre funzioni aziendali,
rispetto alle piccole organizzazioni a base padronale.
510
Si tratta quindi pur sempre di emettere ordinatamente documenti di
incasso, e poi classificare documenti di spesa, da registrare su libri
contabili e conservare. Nella funzione contabile, anche delle aziende più
evolute, resteranno sempre una serie di operazioni elementari e ripetitive,
dove la meticolosità e lo scrupolo sono le doti più importanti. Si tratta di
508
142 di 737
uffici amministrativi non sono particolarmente specialistici,
rispetto alle altre funzioni aziendali, soprattutto produttive e
commerciali. Queste ultime sono peraltro molto più settoriali,
in relazione allo specifico tipo di prodotto e di mercato,
mentre il funzionario amministrativo può quindi adattarsi, con
qualche modifica, alle aziende con le attività più varie.
La riutilizzazione
tributaria delle
informazioni
gestionali
Queste preoccupazioni gestionali hanno importanti ricadute
sull'utilizzazione delle aziende per ottenere informazioni ai
fini tributari. Il fisco può acquisire facilmente dalle aziende
solo le informazioni cui esse hanno interesse ai suddetti fini
gestionali. Il fisco può riutilizzare, ai propri fini di
determinazione dei tributi, solo le informazioni che l'azienda
conosce, o ha modo di conoscere senza particolari indagini.
L’abbondanza di
informazioni sui
fornitori
dell’azienda
Questa conoscenza è notevole per i fornitori dell'azienda, che
deve conoscerli per l'affidabilità della prestazione acquistata,
eventuali reclami sulla qualità e quantità della merce, dati di
pagamento etc.. Lo stesso accade per i consulenti, i percettori
di canoni di locazione, e soprattutto i dipendenti, di cui
l'azienda conosce per definizione tutti i dati. Queste
informazioni possono quindi facilmente essere trasferite al
annotazioni identiche, quale che sia l’importanza dell’evento da registrare,
dalla vendita milionaria all'acquisto da pochi euro della carta per le
fotocopie. Non a caso i contabili teorizzavano la quadratura come
strumento di controllo, dove anche minime differenze potevano indicare
errori macroscopici parzialmente compensati: l’uguaglianza costante tra
“dare e avere”, nella partita doppia, serviva come indizio della mancanza
di errori.
Oggi quest'esigenza di quadratura numerica è stata eliminata dai
computers, che hanno risolto il problema dei "conti che non tornano". Il
contabile di oggi deve quindi preoccuparsi soprattutto della aggregazione e
classificazione dei documenti, dei passaggi procedurali di controllo, che si
ingigantiscono, e si irrigidiscono, con le dimensioni aziendali.
143 di 737
fisco, versando anche magari delle imposte in acconto dei
fornitori stessi, come indicato al paragrafo 3.6 per le ritenute
alla fonte.
Le informazioni conosciute dall'azienda a proposito dei clienti
sono invece molto inferiori, fino ad essere assenti per i negozi,
supermercati, bar, ristoranti, etc. dove i consumatori finali
acquistano al dettaglio. La precisa identificazione del cliente,
per indicarla al fisco in modo affidabile, è fuori dall'interesse
del fornitore e -quindi- dalle sue possibilità511. Il compratore è
costretto a identificarsi solo nelle vendite a credito; l'interesse
del fornitore alla conoscenza dell'acquirente riguarda solo la
bontà dei mezzi di pagamento, come assegni, cambiali o carte
di credito. Qualche informazione arriva indirettamente,
attraverso i mezzi di pagamento diversi dal denaro 512, ma una
volta sicura del pagamento l'azienda fornitrice non ha motivo
di indagare oltre sulle generalità del cliente; i documenti
emessi dal fornitore saranno quindi inevitabilmente intestati,
senza ulteriori controlli, al soggetto indicato da chi procede
materialmente all'acquisto e paga il prezzo.
La minore
conoscenza dei
clienti dell’azienda
3.3. Riutilizzazione e integrazione, a fini tributari, della
documentazione contabile aziendale
Titolarità e gestione
dell’azienda
Vediamo quali modifiche sono apportate, dalla normativa
tributaria, alla documentazione aziendale, allo scopo di
utilizzarla come uno strumento di determinazione dei tributi.
Il fornitore non avrebbe alcuna possibilità di controllare a tappeto se le
informazioni sull'identità, fornite dai clienti, rispondono o meno a verità,
come vedremo al paragrafo 7.4 per la mancata applicazione dell'IVA a
clienti comunitari.
512
) Par.4.5, 5.9 e 5.16 sugli indizi contabili e sulla “tracciabilità” dei mezzi di
pagamento come strumento di determinazione dei tributi (o come
grossolanamente si dice “di lotta all’evasione fiscale”).
511
144 di 737
Recepimenti di
documenti
civilistici
La normativa tributaria applicabile agli operatori economici
ne recepisce in primo luogo la documentazione civilisticogestionale, diretta a documentare rapporti esterni e compiti
interni degli addetti513. L'utilizzazione, da parte del diritto
tributario, delle procedure contabili dell'azienda, si vede nella
previsione dell'obbligo, anche tributario, della
documentazione prevista ai fini civilistici, ed anche
nell'obbligo fiscale di conservare la documentazione
facoltativa, se posta in essere.
Integrazione
documentale:la
fattura
Il sistema di rinvii normativi al codice civile, e tra normativa
IVA e imposte sui redditi sarà indicato più in dettaglio ai
parr.7.7-7.8. Per ora rileviamo già un'utilizzazione ai fini
tributari della documentazione civilistico-gestionale514; le
disposizioni tributarie al riguardo prevedono spesso
integrazioni di documenti nati per fini contabili e civilistici con
dati rilevanti ai fini tributari. Tra i documenti civilisticogestionali oggetto di questa integrazione tributaria ricordiamo
ad esempio la fattura, di cui parleremo spesso, soprattutto
come documentazione degli acquisti515.
altri esempi
513
) In altri termini, come indicato subito nel testo, quello che civilisticamente
e gestionalmente è una facoltà, o al massimo un onere, diventa un obbligo
tributario, assistito anche dalle sanzioni punitive di cui al par.6.13 (assenti
invece sotto il profilo del diritto civile, dove gli adempimenti contabili rilevano
solo nei rapporti interprivati coi fornitori o tra soci).
514
) E’ come se la funzione istituzionale tributaria, rendendosi conto
dell’utilizzabilità della documentazione aziendale per determinare la ricchezza,
la utilizzasse come un autobus, salendoci sopra quando passa. Ottima soluzione,
ma il problema è cercare di forzarla dove, come vedremo al par.3.1.3,
quest’autobus non passa (e il legislatore fiscale non trova di meglio che
costruirlo artificialmente).
515
) E quindi dei costi e delle detrazioni IVA, soprattutto per gli operatori
economici (infra e par.7.7).
145 di 737
Ci sono poi anche documenti specificamente previsti solo ai
fini tributari, come lo scontrino e la ricevuta fiscale (516), la
contabilità dei piccoli commercianti, professionisti e artigiani
(par. 3.13), la contabilità di magazzino (par.7.13 e 7.16).
Elementare economicità spinge infatti ad utilizzare gli
adempimenti per una pluralità di obiettivi, tributari e non.
Rilevano anche, senza particolari integrazioni tributarie, i
bonifici bancari, le ricevute,gli estratti conto, le lettere
commerciali o i documenti di trasporto (517).
Informalità
gestionale della
documentazione
Si tratta di documentazione poco formale per via della
ripetitività con cui sono emessi i documenti e dal loro
inserimento in snelli usi commerciali spesso stabili nel tempo
e collaudati dall'uso; la credibilità di tale sistema non deriva
dal rigore dei singoli documenti che lo compongono, ma dalla
sua sistematicità. La quantità stessa di documenti emessi e
ricevuti diventa un elemento di garanzia per il fisco, in quanto
rende necessarie, nell'interesse stesso dell'organizzazione,
procedure ripetitive e quindi rigide, proprio per questo
affidabili anche fiscalmente.
Inevitabile
recepimento
tributario
Anche la determinazione dei tributi non può che recepire,
salvo deroghe espresse, questa informalità. Eventuali cautele
specifiche ai fini tributari devono comunque tener conto che le
procedure contabili non sono affidabili per formalismi dei
singoli documenti, ma per la ripetitività delle operazioni
effettuate, che coinvolgono, con responsabilità diverse, una
Cfr. par. 7.7. Tali documenti tributari hanno talvolta riflessi gestionali,
come avviene per l'uso dello scontrino fiscale per la prova dell'acquisto e la
garanzia; anche la contabilità di magazzino viene usata a fini gestionali.
Sono esempi della tendenza a utilizzare unici documenti per varie finalità,
aziendali, civilistiche rapporti con e controparti) e tributarie.
517
Bolle di consegna, e simili, rilevanti per limitati fini tributari, come la c.d.
"fattura differita".
516
146 di 737
pluralità di addetti, tra cui scatta il suddetto controllo
reciproco518.
Anacronistici
formalismi
Per la prova della ricchezza ai fini tributari sono fuori luogo i
formalismi civilistici degli “atti solenni”; questa
preoccupazione per i singoli documenti, anziché per l'attività,
è uno dei tanti aspetti della diffidenza italiana verso le aziende
(par.3.1), che emergeva nelle inutili vidimazioni e bollature
dei libri contabili, abolite soltanto nel 2001 (par.7.8). Le
astrazioni economiche, come i ricavi, i costi, etc., hanno invece
un fondamento strutturalmente presuntivo e probabilistico
(par. 5.8); la sua affidabilità non va vista in astratto, ma
dipende dagli eventi registrati, dai controlli interni e dai
“contrasti di interesse” tipici delle catene di comando delle
organizzazioni.
Rinvii all’onere
della prova
Vedremo al par.6.2, sull'onere della prova, che fisco e
contribuente non sono due parti contrapposte, in lite sullo
svolgimento di specifici eventi, ma sono un privato e
un'amministrazione pubblica, che sovraintende alla
verosimiglianza della registrazione di eventi economicamente
rilevanti (reddito, ricavi, costi, e altri di cui al par.1.8). Sarebbe
improprio che questa autorità amministrativa utilizzasse i
propri poteri pubblicistici e la propria naturale estraneità agli
eventi economico-tributari per trasformarsi in una malfidata
controparte litigiosa, che insinua dubbi anche su circostanze
del tutto ragionevoli.
Riferimento della
documentazione
agli eventi registrati
Questi principi comuni vanno poi calati in concreto in
relazione alle operazioni da registrare, considerandone le
caratteristiche qualitative e quantitative, i rapporti con le
controparti, l'operatività del settore, etc.. Dalla tipologia
Per manipolare le procedure, gli addetti dovrebbero essere tutti
d'accordo, salva -come vedremo al par.3.7- la manipolazione proveniente
dall'alto, cioè dal titolare dell'azienda (par. precedente).
518
147 di 737
dell'operazione, in rapporto con la complessiva attività della
specifica impresa, si può valutare l'adeguatezza della
documentazione, in funzione di sue possibili manipolazioni.
La documentazione va però riferita agli eventi concreti da
rappresentare, senza astratti formalismi documentali, fuori
luogo per realtà dinamica come le aziende.
Una valutazione di
normalità
La credibilità probatoria della documentazione aziendale
dipende da valutazioni di normalità, di “id quod plerumque
accidit” sul comportamento degli operatori economici di una
determinata dimensione, in relazione alla tipologia di
rapporto da registrare, alla natura dell’acquisto, alla relazione
col fornitore, alle modalità di pagamento, etc.
Fondamento dei
ricavi dichiarati
Riferiamo adesso i suddetti caratteri comuni della
documentazione ai principali cicli amministrativi aziendali,
attivo per i ricavi e i crediti, passivo per i costi e i debiti.
La registrazione dei ricavi ha una rilevanza “confessoria”
verso il fisco, nel senso che la mera registrazione di un evento
cui si connette un maggior imponibile lo rende verosimile; il
problema – per il fisco – sono casomai ulteriori ricavi non
registrati, ma ne riparleremo al par. 3.14, nonché 5.13.
Registrazione dei
ricavi verso privati
consumatori
I ricavi verso clienti consumatori finali hanno la minore
formalità documentale, come anticipato al paragrafo
precedente, per la mancanza di interesse dei clienti a
documentare l'acquisto, e dell'azienda a conoscerne le
generalità, una volta certa dell'affidabilità dei mezzi di
pagamento. Il consumatore ha interesse a conoscere il nome
dell'azienda solo per eventuali contenziosi sulla prestazione
ricevuta.
Registrazione
comulativa giorno
per giorno
Pur documentalmente snella, la gestione di questi ricavi è
fortemente proceduralizzata per evitare appropriazioni
indebite da parte dei dipendenti. A tal fine ci si concentra sulla
148 di 737
raccolta e la gestione degli incassi, col versamento in banca del
contante, le firme e le deleghe sui conti. Di norma l'azienda
registra tali corrispettivi in modo cumulativo, disntinti per
giornata519, emettendo per ciascuno uno scontrino gestionale,
che talvolta diventa fiscalmente obbligatorio, come vedremo al
par.7.7.
Le operazioni “to
business” (b2b)e la
fattura
Una conoscenza reciproca sussiste invece per le operazioni
verso altri operatori economici (par.1.8). Questi ultimi, per
documentare la spesa, chiedono un documento
personalizzato, cioè la fattura, di cui diremo anche al par. 7.7 e
di cui comunque ciascuno può vedere esempi nella propria
vita quotidiana, comprese le proprie utenze elettriche,
telefoniche etc. Per l'acquirente la fattura del fornitore
documenta l'operazione di acquisto, mentre il fornitore la
utilizza per quantificare la richiesta di corrispettivo al cliente .
Riflessi sulla fattura
dell’informalità dei
rapporti
Spesso la fattura è il primo documento scritto tra le due parti,
in quanto il resto della prestazione è stato eseguito in
esecuzione di precedenti accordi solo verbali. La valenza
tributaria della fattura si inserisce quindi su quella
commerciale, che le preesiste, nei rapporti tra le parti.
La fattura, conformemente alla prassi contabile, non è
sottoscritta dall’emittente, ma semplicemente redatta su sua
carta intestata. Essa riporta le generalità del destinatario, cui è
diretta, in base ad informazioni fornite verbalmente, e
solitamente non oggetto di controllo da parte del fornitore.
Procedurazlizzazion
e contabile e
credibilità della
fattura
L'idoneità probatoria di questo documento, nei confronti del
fisco, non deriva quindi da un suo formalismo intrinseco, ma
dal già indicato inserimento nella procedura aziendale e nella
) E’ una registrazione giornaliera non nel senso che avviene tutti i giorni,
ma che è ordinata per giorno.
519
149 di 737
sua verosimiglianza economica, rispetto al contesto in cui si
inserisce. Si addicono quindi alla fattura le riflessioni sopra
formulate sulla "prova economica" e sul suo relativismo, da
contestualizzare rispetto alle prassi aziendali.
Ulteriori riscontri
della fattura
Nella maggior parte dei casi comunque la fattura è il principale
documento probatorio dei costi e rispetto ad essa si possono
solo richiedere i riscontri documentali ulteriori che, secondo
l'esperienza comune , dovrebbero accompagnare la
prestazione ricevuta. Si pensi all'eventuale corrispondenza
preliminare col fornitore (ordine di acquisto, trattative,
listini), i documenti di trasporto, la bolla di entrata in
magazzino dell'eventuale merce, i mezzi di pagamento, ed
eventuali altri riscontri in relazione al tipo di prestazione.
Ripetiamo che la documentazione dell'operazione dipende
insomma dalla sua natura in relazione alle prassi di settore e
alle circostanze.
Documenti minuti
Qualche volta neppure si può pretendere una fattura, ad
esempio per documenti “anonimi” come biglietti ferroviari,
ricevute autostradali, scontrini per piccole consumazioni,
spese sostenute in contesti ambientali (paesi esteri) dove la
documentazione è anche meno formale che da noi.
Dai documenti ai
libri
contabili:distinzione
Il libro contabile è un passaggio successivo rispetto ai
documenti; esso riepiloga documenti sottostanti, oppure
enuncia per la prima volta eventi aziendali elementari, come i
suddetti incassi. In prima battuta si potrebbe affermare che la
tassazione attraverso le aziende determina la ricchezza in
modo “contabile”, ma la contabilità è solo una procedura di
organizzazione di informazioni documentali; queste ultime
bastano a lasciare la traccia necessaria alla tassazione
attraverso le aziende.
Determinazione
documentale senza
contabilità
150 di 737
La determinazione dei tributi attraverso le aziende infatti
riguarda tanti contribuenti che non sono operatori economici,
ma lavoratori dipendenti, consumatori, percettori di redditi
finanziari o di canoni di locazione; tutte queste manifestazioni
di ricchezza , risultano tutte da documenti spesso generati da
una contabilità dell'emittente, ma non destinati ad alcuna
contabilità del destinatario; da contabilità è infatti escluso chi
non è operatore economico (par.7.7); è quindi la
documentazione, più che la contabilità, a caratterizzare la
determinazione dei tributi attraverso le aziende.
Annotazione
contabile dei
documenti e
tempistica
Prima vengono formati i documenti, e quindi li si registrano
sui libri contabili. La tempistica della registrazione dei
documenti nei libri contabili segue il flusso documentale, non
il materiale verificarsi degli eventi da registrare520. Esiste
quindi sempre un certo lasso di tempo tra gli eventi aziendali,
l’emissione dei documenti e la loro registrazione. Questo
principio è recepito anche ai fini tributari , con termini di
emissione dei documenti di cui riparleremo al par.7.7 e 7.11,
sui rapporti col “momento di competenza” ai fini delle
determinazione dei redditi.
3.4. L’innesto sulla contabilità di adempimenti tributari:
dai versamenti, alle dichiarazioni
Adempimenti solo
tributari
Alla riutilizzazione/integrazione di documenti gestionali e
civilistici si accompagnano adempimenti solo tributari521,
come il pagamento delle imposte, che nella tassazione
520
) Il materiale verificarsi degli eventi da registrare diventa rilevante solo una
volta l’anno, con riferimento alla data di chiusura dell’esercizio, ai fini del
bilancio e della determinazione del reddito fiscale, con le valutazioni di cui
diremo al par.7.14 e seguenti.
521
) Cioè anche scollegati dall’integrazione di un documento gestionale e
civilistico con informazioni previste dalle leggi tributarie.
151 di 737
attraverso le aziende precede le dichiarazioni, di cui diremo
tra un attimo.
Formalità e
tempistica del
pagamento
Il pagamento deve essere accompagnato da una serie di
informazioni finalizzate alle esigenze di monitoraggio e
controllo degli uffici tributari (par.5.5), come le generalità, la
causale (il tipo di imposta), il periodo di riferimento. Queste
informazioni si trovano nei bollettini di conto corrente
postale, e soprattutto nei modelli unificati bancari (F24) con
cui si pagano i principali tributi vigenti. La tempistica del
pagamento per gli operatori economici, sull'IVA e le ritenute
alla fonte, è fissata entro il 16 del mese successivo a quello in
cui le ritenute sono state effettuate e cui si riferisce la
liquidazione IVA (par.7.3) salvo conguagli e correzioni522, che
sono sempre ammessi (523).
Il quadro degli
obblighi di
dichiarazione
Subentrano poi le “dichiarazioni fiscali”, necessarie man mano
che la determinazione del tributo diventa più complessa,
influenzata da numerose variabili; gli esempi generalmente
noti nella tassazione attraverso le aziende sono la
dichiarazione annuale dei redditi, nonché dell’IVA , dei
sostituti di imposta. La più diffusa è la dichiarazione dei
redditi, esclusa solo quando si possiedono solo redditi di
lavoro dipendente, assoggettati a ritenuta, e non si intende
fruire di deduzioni o detrazioni ulteriori rispetto a quelle già
riconosciute attraverso il datore di lavoro. In questo caso i
dati reddituali del dipendente affluiscono al fisco attraverso il
sostituto d’imposta e non c’è altro da comunicare 524. La
Chi si trovi in difficoltà finanziarie, può chiedere la rateazione
automatica di quanto dovuto, a tassi di interesse e per periodi massimi
previsti dalla legge, che riprenderemo al par. 6.11.
523
) Vedi par.7.7 e 7.8 per maggiori dettagli sui documenti IVA.
524
) La dichiarazione sarà però necessaria anche qui qualora il contribuente
voglia esercitare la facoltà di dedurre o detrarre molti degli oneri personali di
522
152 di 737
dichiarazione è invece dovuta quando coesistono redditi di
diverso tipo, anche solo di lavoro, ma presso soggetti diversi,
oppure redditi immobiliari, collaborazioni "parasubordinate",
lavori occasionali. L'esercizio di attività economiche (525)rende
comunque dovuta la dichiarazione dei redditi, anche se il
risultato è negativo, cioè una perdita526.
Una sede per
determinare
l’imposta e gli
acconti
La dichiarazione dei redditi propri, costituisce anche la sede
per determinare l’imposta dovuta. Quest'ultima, calcolata nella
dichiarazione, è anche il parametro per versamenti provvisori,
c.d. acconti di imposta, relativi all'anno in corso, da effettuare
entro i mesi di giugno e di novembre, con successivi conguagli
nella dichiarazione successiva527. Questa presenza degli
acconti, come pure delle ritenute d'acconto di cui al par.3.6,
comporta la possibilità che la dichiarazione si chiuda "a
credito" del contribuente528.
Rinvio alle
dichiarazioni
“riepilogative” su
ricchezza riferibile
ad altri
Gli operatori economici devono anche dichiarare
manifestazioni di ricchezza economicamente riguardanti altri
soggetti, cioè i consumatori, contribuenti di fatto come
anticipato al par.3.5 e vedremo al par. 7.2. Lo stesso per i
cui al par. 9.3 (alcune detrazioni possono essere considerati direttamente dal
datore di lavoro, come ad es. quelle per figli a carico).
525
) Cioè la “soggettività IVA” tipica di imprenditori, società e professionisti
(paragrafi 7.5 per le imprese e par.8.1 per artisti e professionisti).
526
) Le persone fisiche esercenti imprese o professioni dichiareranno il
risultato, anche negativo, in un riquadro della loro dichiarazione generale, dove
magari esisteranno anche redditi di altra natura, con i quali si “farà cumulo” ai
fini dell’imposta personale, coi criteri di cui al par.9.3.
527
Il primo versamento d'acconto deve avvenire, entro il 20 giugno, anche
se il termine di presentazione della dichiarazione scade successivamente
(il 30 settembre), anticipando il calcolo dell’imposta ai soli fini dell'acconto.
528
) I crediti del contribuente sono normalmente utilizzabili in compensazione
con altre imposte, come vedremo al termine di questo paragrafo.
153 di 737
beneficiari di redditi erogati dagli operatori economici, e
soggetti alle ritenute alla fonte di cui diremo al par.3.6.
Si tratta della dichiarazione dei sostituti d’imposta e della
dichiarazione IVA, che non costituiscono la sede di calcolo
dell'imposta; esse riepilogano invece calcoli e versamenti che
(di regola) devono essere stati effettuati in precedenza in
modo del tutto autonomo, come i suddetti versamenti mensili
IVA e delle ritenute alla fonte.
Adempimento
amministrativo e
fuorvianti
spiegazioni
civilistiche
Le dichiarazioni costituiscono, come i già indicati documenti
contabil-tributari o di pagamento, un adempimento di diritto
amministrativo, che è fuorviante spiegare con concetti tratti
dal diritto dei privati, come i "fatti, atti e negozi", cioè i meri
fatti materiali, gli atti umani non negoziali ed i negozi
giuridici529.
Nell'impropria prospettiva di analizzare le dichiarazioni
tributarie con le categorie civilistiche in esame, trascurandone
la matrice amministrativistica, la soluzione meno
insoddisfacente è considerarle “dichiarazioni di scienza” (530).
E' però un inquadramento ancora semplicistico, in quanto la
dichiarazione di scienza riguarda eventi materiali, di solito
elementari, mentre la dichiarazione tributaria presuppone una
pluralità di operazioni di registrazione, rendicontazione e
soprattutto di qualificazione giuridica. L'inquadramento più
appropriato è quindi quello delle manifestazioni di giudizio,
con una componente materiale ed una di qualificazione
giuridica (531).
529
) Analogamente è fuorviante spiegare i versamenti delle imposte, indicati nel
testo, attraverso il concetto civilistico di “obbligazione”, come se si trattasse di
un “credito-debito” di diritto privato (qualche riferimento al tentativo di
spiegare la funzione istituzionale tributaria con schemi civilistici è al par.4.3,
con ulteriori rinvii al post l’obbligazione tributaria:dietro le polemiche estinte
per consunzione in www.fondazionestuditributari).
530
In quanto "fatti umani", atti volontari, ma senza contenuto negoziale.
531
Cfr. al paragrafo 3.10 la funzione anche interpretativa demandata ai
contribuenti nella tassazione attraverso le aziende.
154 di 737
Dichiarazioni e
opzioni
Nelle dichiarazioni possono essere esercitate delle opzioni, ad
esempio tra vari regimi di determinazione dei tributi, il
rimborso o il riporto in avanti dei crediti di imposta, etc,.
Anche tali opzioni hanno natura amministrativa, pur essendo
simili a quelle negoziali. Il contesto non è infatti quello
contrattuale, dove è necessario salvaguardare la buona fede
della controparte, che potrebbe essersi preparata ad eseguire
la controprestazione etc.(532p).
Correzione di errori
a danno del
contribuente
Questa “natura della dichiarazione” veniva spesso discussa
con riferimento alla correzione degli errori, relativi a somme
dichiarate in eccesso. Questa correzione "migliorativa" può
essere "autoliquidata" entro il termine breve della
dichiarazione relativa all’anno successivo a quello di
riferimento (’art. 2, comma 8-bis, d.P.R. 322/98), con una
nuova dichiarazione, sostitutiva della precedente. Dopo questo
termine la rettifica deve avvenire con istanze amministrative
di rimborso al fisco (533).
Correzioni di
omissioni
(ravvedimento)
Anche la possibilità di dichiarare somme ulteriori rispetto a
quelle in precedenza dichiarate, per “ravvedersi” e sanare
precedenti dimenticanze o consapevoli evasioni, conferma
quest’ottica amministrativistica; è un istituto generale
applicabile anche ai ritardi dei versamenti e di altri
adempimenti. In questi casi il contribuente deve non solo
pagare l’imposta, o regolarizzare l’adempimento omesso, ma
anche “autosanzionarsi” e liquidare anche eventuali
interessi, per beneficiare di sanzioni più miti di quelle
ordinarie.
)Per questo c'è notevole apertura, amministrativa e giurisprudenziale,
alle opzioni per fatti concludenti.
533
Art. 38 d.P.R. 602 del 1973 , mentre sulle specificità del successivo
contenzioso di rimborso par. 6.9.
532
155 di 737
possibilità anche in
presenza di
controlli e riduzione
sanzioni
Equiparare il ritardo alla omissione indurrebbe infatti il
contribuente a non far nulla, confidando nella
bassa probabilità di essere controllato. Questo c.d.
"ravvedimento operoso" è oggi consentito anche quando sono
iniziati controlli fiscali nei confronti dello specifico
contribuente; la riduzione delle sanzioni è però minore,
altrimenti sarebbe troppo comodo evadere pensando di
«ravvedersi» dopo l’inizio di un controllo.
Sopravvalutazione
informativa delle
dichiarazioni dei
redditi
Le dichiarazioni delle persone fisiche riguardano solo i redditi
soggetti a irpef (534) senza adeguate informazioni generali
sull'attività svolta e la situazione economica complessiva degli
interessati; la dichiarazione annuale dei redditi avrebbe
invece dovuto inserirsi su uno schedario permanente
personalizzato delle attività economiche e delle persone da cui
trarre indicazioni “globali” e “pluriennali” delle attività e dei
mezzi di sostentamento del contribuente535.
Esoneri e
semplificazioni
dichiarative
Chi ha redditi soggetti a ritenute definitive d'imposta (par.3.6)
e chi ha solo un reddito di lavoro dipendente è esonerato dalla
dichiarazione dei redditi536. Se esistono più redditi, anche di
Nella dichiarazione neppure si indicano “i redditi” soggetti a imposte
sostitutive, né quelli forfetizzati, né il patrimonio proprio né quello della
famiglia.
535
) Senza questo supporto di base, filo conduttore del testo su cui parr.5.7,5.13
e altri, la dichiarazione annuale finisce per appesantirsi con informazioni
ulteriori rispetto all’importo del reddito, e ripetitive di anno in anno.
Rinunciarvi in nome di fantomatiche “semplificazioni”, compromette il
controllo tributario del territorio, anche ai fini dell’imposta successoria e di
eventuali “patrimoniali” entrambe esaminate al par.10.4.
536
) Per i lavoratori dipendenti le informazioni giungono al fisco tramite la
dichiarazione del datore di lavoro sostituto di imposta; per i lavoratori
intenzionati a far valere deduzioni e detrazioni, non riconosciute attraverso il
534
156 di 737
solo lavoro dipendente537, nonché oneri deducibili e
detrazioni, la dichiarazione è semplificata col modello c.d.
"730". Gli operatori economici sono invece tenuti al c.d.
"modello unico", da presentare anche in caso di redditi
negativi (538).
luoghi comuni sulla
loro complessità
Spesso il sensazionalismo mediatico (par.4.4 in fine) critica la
complessità delle “dichiarazioni dei redditi”, rilevando che le
relative istruzioni sono di oltre cento pagine. Vanno però
compilate solo le parti relative ai tipi di reddito di cui si è
titolari, ad esempio di lavoro dipendente o autonomo, dei
fabbricati, d’impresa, nonché quelli di riepilogo per la
condizione personale o familiare rilevante per ridurre
l’imposta (539).
Struttura delle
dichiarazioni e
relativi modelli
Ad ognuna di queste categorie di informazioni
tipologicamente omogenee corrispondono singoli prospetti
interni delle dichiarazioni (c.d. «quadri»), che fanno parte del
modello di dichiarazione540, approvato ogni anno con atto
amministrativo generale. Il modello cerca di contemperare
datore di lavoro, c’è la facoltà di presentare una dichiarazione, in modo da far
valere questi elementi e ottenere crediti d’imposta rispetto alle ritenute
d’acconto praticate dal datore di lavoro.
537
) Si pensi al diffuso cumulo tra lavoro e pensione.
538
) Si pensi ad esempio alle società inattive (par.7.5) o alle attività che non
conseguono un reddito, ma una perdita. La ragione dell’obbligo di
dichiarazione sta in un velleitario desiderio di monitoraggio di questi operatori,
che potrebbero invece essere seguiti molto più efficientemente col dossier
valutativo permanente indicato sopra, e ripreso al par.5.7, cui spesso faremo
riferimento.
539
Ad esempio spese mediche, figli a carico, e altri elementi indicati al par.
9.3.
540 Questi quadri sono più di dettaglio rispetto alle categorie di
reddito previste dal testo unico, ed esaminate ai capitoli 7 e 8. Le
categorie di reddito sono legislativamente solo 6, come precisa l’articolo
6 del TUIR, ma poi il modello di dichiarazione contiene quadri per molte
altre tipologie di reddito, come quelli “di partecipazione”, “d’impresa
minore”, “di allevamento” etc..
157 di 737
semplicità e precisione, acquisendo i dati nel modo più
proficuo per la sua attività conoscitiva ed operativa; l’obiettivo
è conoscere le tipologie di ricchezza nel modo ritenuto più
utile per la gestione amministrativa e statistica, anche ai fini
degli interventi di politica tributaria; attraverso il modello
viene così «filtrata» in schemi omogenei l’enorme massa di
dati annualmente forniti all’amministrazione finanziaria, da
immagazzinare anche ai fini di efficienti “incroci” tra
informazioni diverse (par.5.5).
Funzione
interpretativa
implicita
Il modello di dichiarazione spesso lascia chiaramente capire
quali interpretazioni della normativa sono state presupposte
dall'autorità fiscale che lo ha predisposto, il che gli attribuisce
il valore delle ordinarie interpretazioni amministrative di cui
al par.5.4 (541). Molti professionisti, specie quelli che assistono
piccoli operatori economici (par.3.16) , tendono a
sopravvalutare il modulo, traendo significati arcani dal modo,
spesso del tutto inconsapevole, in cui il modulo richiede i dati,
spesso senza considerare le regole legislative e il buonsenso,
comunque fondamentali per la corretta determinazione del
tributo.
Spedizione
telematica
Le principali dichiarazioni fiscali sono ormai inoltrate per via
telematica, tramite intermediari abilitati, (aziende di credito,
dottori commercialisti e altri professionisti,
associazioni di categoria e centri di assistenza fiscale su cui
par. 3.16).
allegati
Quando la documentazione contabile era esclusivamente
cartacea, né le imprese né i lavoratori autonomi hanno mai
dovuto allegare alla dichiarazione i documenti
giustificativi dei vari elementi del reddito d’impresa o di
lavoro autonomo, come ad esempio le fatture passive che
documentano i costi sostenuti. Con la presentazione
541
Lo stesso vale a maggior ragione per le relative istruzioni.
158 di 737
telematica delle dichiarazioni, nessun allegato cartaceo ad
esse è più richiesto né concepibile. Potrebbe farsi strada,
invece, a causa delle nuove possibilità della tecnologia, l’invio
al fisco di documenti, persino dell’intera contabilità aziendale,
su supporti informatici.
compensazione
amministrativa
debiti e crediti
Nell’esternalizzazione della tassazione
su aziende e privati, costoro possono trovarsi a credito per un
tributo, e a debito per altri, con facoltà di “compensazione
amministrativa”, da esercitare unilateralmente nei modelli di
versamento dei tributi. Il versamento di tributi e contributi
può cioè avvenire al netto di crediti di imposta, anche relativi
ad altri tributi542. Anche se denominata “compensazione”,
questa facoltà non deve essere confusa con la compensazione
civilistica543, che vede sullo sfondo l'autorità giurisdizionale, in
caso di dissenso sull'esistenza o l'ammontare dei crediti
addotti dall'altra parte. Si tratta invece di un istituto
amministrativistico autoliquidato dallo stesso interessato, che
coordina propri debiti e crediti relativi a una pluralità di
tributi diversi, applicati per di più con continuità nel tempo.
Per evitare abusi frodatori dell'istituto 544, basate
sull'indicazione di crediti fittizi, sono previste una serie di
cautele545.
542
) La compensazione tra debiti e crediti di uno stesso tributo, viene definita
“verticale”(o interna) in quanto necessariamente si riferisce a periodi di tempo
diversi. La compensazione tra tributi diversi è invece definita “orizzontale” o
“esterna”.
543
) Di cui agli articoli 1241 e seguenti del codice civile.
544
) effettivamente verificatisi nei primi anni di applicazione dell’istituto, in cui
debiti di imposta venivano estinti indicando crediti fittizi.
545
Come il visto di un professionista per i crediti compensati superiori a 15
mila euro, sanzioni gravose in caso di compensazione indebita, e
preventiva dichiarazione dei crediti risultanti da dichiarazione.
159 di 737
3.5. Tassazione attraverso le aziende di ricchezza di
terzi:“contribuenti di diritto” e “di fatto” tra rivalse,
traslazioni e controversie private con oggetto tributario
La tradizione di
richiedere i tributi
dove la ricchezza si
concentra
La tassazione attraverso le aziende, ha generalizzato una
caratteristica della determinazione dei tributi già presente nel
passato; si tratta della tendenza a richiedere i tributi alle
organizzazioni presso cui si concentra la ricchezza 546, anche
quando appartiene a soggetti terzi. Ne abbiamo già trovato
traccia, all'inizio del par.1.4, per le imposte sul consumo,
chieste a produttori e commercianti, anziché ai consumatori547
e per quelle sulla complessiva situazione economica di
persone e famiglie 548.
Contribuenti di fatto
e di diritto
Per il fisco è infatti più efficiente, da sempre, una controparte
unica549, dove la ricchezza si concentra, evitando richieste per
importi trascurabili a un numero molto più elevato di
contribuenti; questi ultimi sono tassati, dal punto di vista
economico, dall'ente destinatario delle suddette richieste
complessive del fisco; quest'ultimo paga le imposte, e le
richiede a sua volta ai singoli titolari della ricchezza cui il
tributo si riferisce.
546
) Cioè la manifestazione di reddito, consumo o patrimonio nel senso di cui al
par.1.8.
547
) Chieste ai commercianti, ai produttori o agli importatori. Cosa che, come
vedremo al par.7.2 ss., avviene anche oggi, persino nell’IVA
548
) Cioè gli antichi “focatici” e/o “testatici”(par.1.3), richiesti dal pubblico
potere tramite le articolazioni territoriali di appartenenza, come borghi, aree
rurali, etc.
549
) E’ la stessa esigenza che abbiamo indicato al par. 1.4 a proposito della
tendenza del fisco a chiedere tributi a gruppi sociali intermedi (anche la stessa
tassazione attraverso le aziende risponde a questa finalità).
160 di 737
Il destinatario formale della richiesta del fisco, è definito
contribuente "di diritto” (550), in quanto "di fatto" pone il
tributo a carico di altri; questi ultimi sono sue controparti, in
genere consumatori, lavoratori, risparmiatori, denominati
"contribuenti di fatto".
Varie posizioni dei
contribuenti di fatto
Il contribuente "di diritto", pur pagando il tributo, lo trasla nei
modi suddetti sul contribuente di fatto551. In alcuni casi questa
traslazione è puramente economica, quando il contribuente di
diritto, che ha pagato l'imposta, ne tiene conto semplicemente
aumentando il corrispettivo chiesto al contribuente di fatto552;
in altri casi c'è una evidenza contrattuale della rivalsa, come
spesso nell'IVA, in cui il contribuente di diritto è fornitore del
contribuente di fatto553; quest'evidenza contrattuale c'è anche
quando il contribuente di fatto è un percettore di redditi
erogati dal contribuente di diritto, come nel caso delle ritenute
d'imposta, secondo quanto vedremo al successivo par.3.6554. Il
contribuente di diritto può essere incaricato di gestire il
) Ne è un esempio tipico l’azienda come organizzazione, che tassa ricchezza
riferibile ad altre persone fisiche, come consumatori, risparmiatori, lavoratori e
persino i relativi titolari per i quali , come vedremo al par.7.17, l’imposizione
sugli utili di impresa è economicamente un’anticipazione dell’imposizione sui
redditi propri, rappresentata dai dividendi.
551
Lo stesso fenomeno può essere visto sotto il profilo economico, dove si
ha la «traslazione d'imposta», oppure sotto quello giuridico della
“rivalsa”, analoga al diritto di regresso del diritto civile.
552
Si pensi alle imposte di fabbricazione (par.10.6), dove la traslazione
avviene semplicemente e indistintamente, ad esempio, nel prezzo della
benzina alla pompa.
553
) Si pensi a quanto diremo ai fini IVA al par.7.2 e seguenti. I venditori
sono “contribuenti di diritto” nel senso che interagiscono col fisco in luogo
del loro cliente consumatore finale, nei modi indicati al paragrafo 7.3 e
seguenti per l'IVA
554
Chi eroga invece somme rilevanti ai fini del reddito di propri fornitori,
soprattutto di lavoro (dipendente o autonomo, cioè in senso ampio
collaboratori) è contribuente di diritto per le “ritenute alla fonte”, di
acconto o di imposta, che approfondiremo al prossimo paragrafo su
“sostituto” e “sostituito”.
550
161 di 737
risparmio del contribuente di fatto, come vedremo al par.8.5
sui redditi finanziari.
I contribuenti di fatto non hanno rapporti con
l’amministrazione tributaria, o hanno rapporti residuali, in via
subordinata e sussidiaria, come vedremo per le ritenute alla
fonte al prossimo paragrafo, o a proposito dell'imposta di
registro.
Meccanismi
giuridici per
realizzare rivalsa
economica
Segue:rivalsa
giuridica formale
In altri casi la rivalsa è effettuata in modo esplicito,
giuridicamente distinto, come nelle ritenute alla fonte, nelle
imposte sostitutive sui redditi di capitale (par.8.5), nell’IVA
relativa a prestazioni da fatturare555. In quest'ultimo caso il
fornitore, che agisce nel ciclo delle vendite, dovrà attivarsi per
ottenere, dal contribuente di fatto (in genere un consumatore
finale), l’importo dell’imposta – ad esempio sul valore
aggiunto – dovuta al fisco.
Eccezioni del
contribuente di fatto
Nei casi di richiesta esplicita del contribuente di diritto a
quello di fatto, quest'ultimo può contestare la richiesta del
tributo, affermando che esso non è stato correttamente
calcolato dal contribuente di diritto (556). Basti pensare al
consumatore finale IVA , che ritiene dovuta l'imposta con una
aliquota inferiore a quella addebitatagli dal fornitore, o che
ritiene applicabile una esenzione.
Possibile intreccio
di processi
La relativa eventuale lite, pur con oggetto tributario, è tra
privati e si incardina quindi davanti al giudice civile, secondo
un atteggiamento giurisprudenziale univoco, oscillante solo
Dove l’IVA è addebitata distintamente, mentre "al dettaglio" è confusa nel
prezzo, secondo la nota distinzione di cui al par7.3.
556
Il contribuente di diritto conferma così la sua posizione di "sostituto del
fisco", conformemente a quanto vedremo al paragrafo successivo per le
ritenute alla fonte.
555
162 di 737
per quanto riguarda il caso particolare del sostituto d'imposta
dei tributi sui redditi, di cui diremo al prossimo paragrafo557.
E possibile
contrasto di
giudicati
In linea generale una azione diretta di rimborso del
contribuente di fatto verso il fisco è negata dalle istituzioni
tributarie, avallate dalla giurisprudenza, che concentrano sul
solo contribuente di diritto i rapporti con gli uffici tributari,
evitando le frammentazioni tra i numerosissimi contribuenti
di fatto, secondo una tendenza alla concentrazione
appartenente alle tradizioni dei tributi, indicata già all'inizio
del par.1.4.
Questa autonomia dei giudizi comporta il rischio di soluzioni
contrastanti, col contribuente di diritto condannato in sede
civile a rimborsare al contribuente di fatto tributi che in sede
tributaria sono invece considerati dovuti.
Coobbligazione
solidale verso il
fisco
Un soggetto estraneo alla ricchezza colpita dal tributo può
diventare "contribuente di diritto" anche per via di
"coobbligazioni solidali" 558 per debiti tributari. Come noto, in
questi
casi
l'ufficio
tributario
può
rivolgersi559
indifferentemente a vari condebitori che congiuntamente
hanno realizzato la ricchezza sottostante, come le parti di un
contratto ai fini dell’imposta di registro (par.10.2), i coeredi
per i tributi dovuti dal defunto, etc.. In questo caso i
condebitori solidali sono nella stessa posizione, sia tra loro via
Vedremo al par.3.6 che le particolarità delle ritenute
derivano dalla possibilità prevista ex lege per chi le subisce
(contribuente di fatto) di rivolgersi direttamente al fisco per il
rimborso, instaurando poi un giudizio tributario.
557
558
) Da cui deriva la possibilità del fisco di chiedere, conformemente alle regole
generali sulla coobbligazione solidale, l’intero credito per l’intero a uno solo
dei condebitori, fino al relativo soddisfacimento; l’intuitiva conseguenza è che
l’adempimento integrale di un coobbligato libera gli altri . La coobbligazione
solidale è detta anche brevemente “solidarietà”, in un senso del tutto diverso
dai “doveri di solidarietà” politico-sociale che giustificano le imposte.
559
) Usando i propri atti autoritativi di cui al par.6.1.
163 di 737
verso il fisco, e la coobbligazione solidale è denominata
paritetica.
Segue
Responsabilità di
imposta
Si parla invece di responsabilità, quando il fisco può rivolgersi,
sempre in via solidale, oltre che a coloro cui si riferisce la
manifestazione di ricchezza, anche ad altri soggetti con essa
collegati; si pensi ai notai per l’imposta sugli atti da essi
redatti, agli spedizionieri per i tributi doganali, ai liquidatori
di società per debiti tributari negligentemente lasciati
insoddisfatti, ai soci di società di persone per debiti tributari
della società, ai fideiussori e altri garanti.
Questa
responsabilità solidale è prevista dalla legge per vari motivi560,
soprattutto per indurre i suddetti terzi a comportarsi in modo
da non pregiudicare gli interessi del fisco561.
Differenze nei
rapporti interni
Tutti costoro, se chiamati ad adempiere dal fisco in luogo di
chi ha realizzato la ricchezza colpita dal tributo rischiano di
restare "di fatto" incisi dal tributo stesso. Il fisco di solito può
rivolgersi direttamente ai responsabili, senza preventivamente
chiedere il pagamento al debitore principale562. La coobbligazione
solidale c.d. "dipendente" o "responsabilità di imposta" ha solo
taluni riflessi procedurali, nei rapporti col fisco trattati al par.6.3.
Nei rapporti interni tra coobbligati, invece, la responsabilità di
imposta comporta la possibilità del responsabile che paga, di
rivalersi integralmente verso il debitore principale563.
Accolli di imposta
Con l’autotassazione crescono anche le pattuizioni
negoziali in cui i tributi relativi ad una determinata operazione
) Alcuni dei quali sono un’applicazione tributaria di figure civilistiche
generali, come la responsabilità dei soci di società di persone o quella dei
fideiussori, obbligati per contratto.
560
A differenza di quanto indicato per il rapporto tra contribuente di diritto e di
fatto, qui il titolare della ricchezza resta debitore, ma ad esso o si aggiunge il
responsabile.
562 La necessità che il creditore si rivolga previamente al debitore principale può essere
561
prevista dalle norme istitutive della medesima , come quella sulla solidarietà dei
soci di società di persone. L’istituto si chiama "beneficium excussionis".
563
Naturalmente, occorre che questo abbia un patrimonio capiente.
164 di 737
vengono posti a carico di una delle parti contrattuali. Questo
“accollo pattizio (convenzionale) di imposta”, opera solo tra le
parti564; questo accollo non limita i poteri del fisco di
rivolgersi ai debitori indicati dalle leggi tributarie, ma
ovviamente non estende neppure tali poteri.
3.6. Segue. Sostituto d’imposta e ritenute alla fonte su
redditi erogati a terzi:funzione esattiva e segnaletica
Particolarità del
sostituto rispetto ai
“contribuenti solo
di diritto”
Un caso particolare dello sfasamento tra contribuenti di fatto e
di diritto, di cui al paragrafo precedente, riguarda il sostituto
d'imposta; quest'ultimo è un "contribuente di diritto",
debitore di somme rilevanti per il percettore come reddito
(565); quest'ultimo è denominato sostituito.
Sostituti e
tassazione dei
redditi attraverso le
aziende
Il fenomeno della sostituzione di imposta è quindi tipico delle
imposte sui redditi566, per le quali costituisce un caso specifico
della dialettica tra contribuenti di fatto e di diritto, descritta al
paragrafo precedente. Il sostituto è un "contribuente di
diritto" , divenuto sempre più frequente man mano che sono
diventati più numerosi i redditi erogati attraverso
organizzazioni di una qualche complessità , come oggi le
564
) Non si tratta insomma di un istituto giuridico elaborato dal diritto
tributario, come la sostituzione o la responsabilità di imposta, ma di un istituto
civilistico, operante tra le parti, e non opponibile al fisco per limitare il
pagamento dell’imposta, affermando che se ne è fatto carico un altro soggetto.
565
) Più esattamente come “elementi positivi di reddito”, spesso da confrontare
con gli elementi negativi.
566
) E’ una caratteristica strutturale , che però non emerge in quella che viene
presentata impropriamente, da molti autori, come la definizione normativa di
sostituto di imposta, nell’art.65 del decreto sull’accertamento delle imposte sui
redditi. La norma fa riferimento, un po’ genericamente, a colui che è “tenuto a
corrispondere imposte in luogo di altri”:
165 di 737
aziende567. L'erogazione di redditi attraverso organizzazioni,
pubbliche o private, è divenuta infatti sempre più frequente
con la prestazione dell'attività lavorativa in grandi fabbriche e
uffici.
Sostituto come
obbligato a
effettuare ritenute
fiscali
Sono classici casi di utilizzazione dell'organizzazione
amministrativa del soggetto erogante per un'imposizione
tributaria sui redditi erogati dal medesimo; la relativa tecnica
è chiamata ritenuta (fiscale) alla fonte 568. L'erogante assume
quindi il ruolo di contribuente di diritto, nel senso indicato al
paragrafo precedente569.
Informazioni del
sostituto d’imposta
L'erogante, in quanto debitore del sostituito, ha comunque
una qualche informazione sulla sua identità 570. Per la
legislazione tributaria è quindi facile inserirsi nel rapporto tra
i due571 imponendo al sostituto di saldare una parte del
proprio debito non già al creditore (sostituito), ma al fisco. Le
informazioni del debitore sulle generalità del proprio
creditore sono quindi acquisibili anche dal fisco, che le può
) Si ricordi dal par.3.1 che le aziende, come grande filtro dell’economia,
acquisiscono consumi ed erogano redditi. Abbiamo visto che nelle imposte sui
consumi, l'azienda è "contribuente di diritto", in quanto fornitore e
percettore di corrispettivi, soggetti a IVA (par.7.2).
568
) Allo stesso schema si ispirano le imposte sostitutive sui redditi
finanziari (par.8.5).
569
) Cioè su manifestazioni di ricchezza di cui non è titolare lui, ma altri
soggetti.
570
A differenza di quanto accade per gli incassi, dove il contribuente di
diritto (ad esempio per le imposte sui consumi) deve necessariamente
procedere in forma anonima, visto che la sua attività non gli fornisce
informazioni particolari sull'identità del cliente (cfr. par. 3.2 in fine sul
tendenziale anonimato degli acquirenti). Chi invece paga un debito ha tutto
l'interesse a sincerarsi dell'identità del debitore, in modo da poter
dimostrare di aver regolarmente adempiuto e di essersi quindi liberato del
proprio obbligo.
571
) Cioè cliente-debitore (sostituto d'imposta) e fornitore-creditore,
567
166 di 737
utilizzare per le proprie banche dati (par.5.5/5.6), e le ulteriori
fasi della tassazione sul sostituito.
Facilità della
rivalsa mediante
ritenuta
Il sostituto d'imposta, essendo debitore, può facilmente
esercitare la rivalsa giuridica (par. precedente) semplicemente
mediante ritenuta. Il sostituto d'imposta, per esercitare la
rivalsa non ha qui bisogno di chiedere” 572, ma può
direttamente trattenere, “alla fonte”, cioè in sede di
pagamento del proprio debito, la somma da versare al fisco. Il
sostituto prende quindi il "posto del fisco”, imponendo le
imposte al sostituito percettore dei redditi, ed è una figura
squisitamente di diritto amministrativo573.
Ritenute alla fonte
a titolo d’imposta
Queste ritenute all'inizio avevano natura definitiva, nel senso
che esaurivano la tassazione, e venivano chiamate d'imposta,
nel senso che prendevano il posto del tributo altrimenti
chiesto dal fisco 574. Come esempi di redditi ancora oggi
soggetti a tali ritenute ricordiamo gli interessi bancari ed
obbligazionari percepiti da persone fisiche (paragrafo 8.5)
nonché i redditi erogati a soggetti esteri ma imponibili in Italia
(paragrafo 7.18).
Natura definitiva
Questa natura è confermata dal fatto che esse restano dovute
anche se il sostituto di fatto non le ha applicate; l'omissione
delle ritenute d'imposta non fa quindi rivivere le imposte che
esse sostituiscono, ma espone il sostituito a una responsabilità
sostituito (di imposta).
572
) Una vecchia pubblicità di un profumo rende l’idea della figura del
sostituto come l’uomo che non deve chiedere mai in quanto debitore del
sostituito, e quindi in grado di scomputare le ritenute dal suo debito (il fornitore
IVA deve invece chiedere la rivalsa dell’imposta in aggiunta al prezzo.
573
) Sulla inconcludente tendenza a spiegare questo meccanismo facendo
riferimento a istituti civilistici vedi Sostituto d’imposta, si ma del fisco, In
Dialoghi Tributari, 2012, n.5.
574
) Queste ritenute esauriscono il prelievo tributario, e sotto certi profili
costituiscono vere e proprie «imposte sostitutive». Qui il sostituto prende in
tutto e per tutto il posto dell’ufficio tributario.
167 di 737
solidale col sostituto; è uno dei casi in cui il contribuente di
fatto assume anche giuridicamente un rapporto con gli uffici
tributari (575).
Ritenute alla fonte a
titolo di acconto
Se effettuata invece “a titolo d’acconto”, la ritenuta alla fonte
costituisce, come emerge dalla sua stessa denominazione
(acconto), un prelievo provvisorio, in attesa di conguaglio
rispetto alle imposte sui redditi, determinate anche in base
alle somme soggette a ritenuta (576). Il compenso su cui è
effettuata la ritenuta concorre a formare il reddito imponibile
del creditore-percettore al lordo della ritenuta stessa, che ha la
funzione di un anticipo (acconto) di imposta. L'importo
complessivo delle ritenute d'acconto è poi confrontato con
l’imposta complessiva, con diritto al rimborso delle eventuali
eccedenze, a favore del contribuente, o col versamento da
parte sua delle ulteriori imposte ancora dovute (577).
Loro strumentalità
all’imposizione
personale
progressiva
La suddetta ritenuta definitiva "a titolo d'imposta" è un tributo
"reale", nel senso di cui al par.9.2 578. Nel tentativo di
realizzare la “tassazione personale progressiva” di cui al già
indicato par. 9.3 molte ritenute diventarono "di acconto",
facendo aumentare a dismisura il numero delle dichiarazioni
tributarie, soprattutto per via dei lavoratori dipendenti con
“altri redditi ed oneri deducibili” (579).
Si aggiunge cioè alla responsabilità del sostituto trasgressore anche una
responsabilità solidale del sostituito (cfr.art.32 decreto 602 -1973).
576
Tali imposte potranno essere l’ IRPEF per le persone fisiche o l'IRES, per
le società, come vedremo al capitolo 9
577
E' la tipica operazione definita «di conguaglio» , da effettuare nella
dichiarazione fiscale, come indicato al par.3.4, tra le anticipazioni e
l’imposta definitivamente calcolata
578
) La ritenuta d’imposta “definitiva” era con aliquota uguale per tutti e non
consentiva di “personalizzare” l’imposizione, anche in relazione a oneri
deducibili, detrazioni etc., come vedremo al par.9.4.
579
Sui riflessi dichiarativi e di controllo vedasi par. 3.4, 3.16 sull’assistenza
professionale e 5.5 sul controllo di correttezza formale.
575
168 di 737
Funzione
segnaletica della
ritenuta
La ritenuta d’acconto ha svolto però anche un fondamentale
ruolo nella visibilità tributaria della ricchezza (par.1.11). Essa
infatti può essere usata per segnalare in modo personalizzato
all’autorità fiscale il reddito che vi è assoggettato; il percettore
viene così dissuaso dall’omettere la registrazione e la
dichiarazione dei relativi importi; in questo modo la ritenuta
d'acconto contribuisce fortemente alla tassazione attraverso
le aziende.
Limiti connessi
all’effettuazione sui
ricavi lordi
La ritenuta, tuttavia, è effettuabile dall'erogante solo facendo
riferimento al corrispettivo erogato, unico dato conosciuto con
certezza dal sostituto d'imposta. Per le attività prive di costi, o
mediamente con costi modesti rispetto ai ricavi580, come
quelle di lavoro indipendente o intellettuale- professionale,
questo provoca poche disfunzioni; per le attività con basso
valore aggiunto, come la maggior parte di quelle d'impresa, le
ritenute d’acconto avrebbero sottratto risorse finanziarie al
sostituito, con ingenti crediti di imposta, ed immobilizzi
finanziari581. La ritenuta d’acconto, soprattutto con le elevate
aliquote inizialmente utilizzate, ha quindi controindicazioni
per attività "con molti costi" , dei quali il cliente però non può
avere alcuna certezza legale, ai fini dell'ammontare della
ritenuta.
Per questo, per le attività d’impresa, in genere a valore
aggiunto più basso, la ritenuta fu invece tendenzialmente
esclusa, senza però essere sostituita con altre segnalazioni al
fisco582.
) Quindi “ad alto valore aggiunto”, concetto che vedremo per le imposte sui
redditi al par. 9-6.
581
Per chi avesse un margine di utile del 20 percento rispetto ai costi, la
ritenuta praticata sui corrispettivi lordi assorbirebbe l’intero reddito,
trasformandolo finanziariamente in un credito verso il fisco, con problemi
di liquidità, di monetizzazione e di rimborso.
582
La consapevolezza che il fisco è privo di informazioni al riguardo rende
abbastanza probabile, da parte di lavoratori indipendenti d’impresa (senza
580
169 di 737
Segnalazioni sostitutive al fisco, per i redditi non soggetti a
ritenuta, sono ancora allo studio e ne parleremo a proposito
dell'"esportazione della contabilità" dove mancano le
aziende583 .
Qualifica di
sostituto d’imposta
Per essere considerati sostituti d'imposta non basta erogare
somme costituenti reddito per il percettore, ma occorre una
qualificazione tributaria adeguata ai relativi adempimenti
burocratici. Sono quindi sostituti di imposta tutti gli operatori
economici, in forma individuale o societaria, più le
organizzazioni non commerciali (art. 23 comma 1 d.P.R.
600/1973). Anche piccoli commercianti, artigiani, e
professionisti, spesso senza alcuna organizzazione, devono
quindi svolgere tutti gli adempimenti del sostituto
d’imposta584.
Adempimenti del
sostituto
Prima di tutto il sostituto deve effettuare la ritenuta,
versandola entro i brevi termini di cui al par.3.4 (il 16 del
mese successivo), indicando poi le relative somme nella
dichiarazione dei sostituti d’imposta con le generalità dei
percettori in caso di ritenute d'acconto; questi ultimi sono così
segnalati al fisco e indotti a dichiarare.
Effettuazione della
ritenuta e suo
scomputo
ritenuta) e piccole aziende padronali, la mancata registrazione delle fatture
emesse; tendenze alla perequazione tributaria portarono a richieste di
referendum abrogativo del sostituto d’imposta (par.2.1), cui si dedicò per anni
tale Giorgio Fidenato. Ad analoga, istintiva, e ingestibile, perequazione aspira
la fantomatica trasformazione dei consumatori finali in sostituti di imposta
come diremo al par.4.5 e 9.3 sul c.d. contrasto di interessi.
583
) Oltre al c.d. “contrasto di interessi” di cui alla precedente nota vedasi
l'elenco fornitori-clienti, oggi denominato "spesometro". Sull’utilità di una
segnalazione sistematica del lavoro indipendente da parte delle aziende
clienti, anche senza ritenuta, vedi anche infra, par. 5.13.
584
) Magari solo per lo stipendio erogato all’unico commesso, alla cassiera
o all’apprendista, se non addirittura per la parcella erogata al
commercialista che li assiste (par.3.16).
170 di 737
Le ritenute devono essere effettuate al momento del
pagamento del corrispettivo e seguono quindi il criterio di
cassa, che ritroveremo al par. 7.11 per l’imputazione della
ricchezza al periodo di imposta.
La ritenuta è scomputabile dal percettore sostituito
indipendentemente dal versamento da parte dell'erogantesostituto585.
Aliquote delle
ritenute
In genere le ritenute, sia definitive sia d'acconto, sono
applicate con aliquote proporzionali alla somma erogata
differenziate per tipologia di redditi (lavoro autonomo 20%,
capitale 15% etc.). La ritenuta d'acconto sui redditi di lavoro
dipendente, dove il rapporto con l’erogante è continuativo, è
invece progressiva, cercando di farla coincidere con
l’imposta dovuta, evitando la dichiarazione dei redditi in
assenza di altre somme da dichiarare o da dedurre ( 586).
Questa ritenuta progressiva è basata quindi sulle aliquote
IRPEF, ragguagliando gli scaglioni annui di reddito, e le
detrazioni di imposta (par.9.3-9.4), al periodo di paga, in
genere mensile, con conguaglio annuale tra reddito e ritenute.
Queste ultime restano comunque di acconto e questo rileva
nell’ipotesi in cui il dipendente abbia altri redditi, che lo
obbligano alla dichiarazione annuale, eventualmente nel
modello semplificato 730 per chi non è "soggetto IVA" (par.
3.16).
omessa
applicazione
ritenute d’acconto
L’omessa applicazione della ritenuta d’acconto587 comporta
invece intrecci complessi tra la posizione del sostituito e
Il percettore viene infatti privato delle relative somme attraverso la
rivalsa, e non può essergli addebitata la successiva omissione del
versamento da parte del sostituto, che tra l’altro egli non può controllare.
585
) I dati del percettore affluiranno alle banche dati del fisco attraverso la
dichiarazione del sostituto d’imposta, indicata al par.3.4.
587
) Per la ritenuta d’imposta abbiamo già detto sopra dell’affiancarsi di una
responsabilità del sostituito a quella del sostituto.
586
171 di 737
quella del sostituto, tra i quali non c’è una coobbligazione
solidale, trattandosi di obblighi diversi; esistono però modalità
per evitare duplicazioni di prelievo, in quanto l'adempimento
del sostituito estingue il debito del sostituto. Quello del
sostituto deve essere considerato, per chiedere al sostituito
solo l'eccedenza di imposta, in capo a lui ricalcolata.
Controversie tra
sostituto e sostituito
su misura della
ritenuta
Le liti tra sostituto e sostituito si collegano a quelle, descritte
al paragrafo precedente, tra contribuente di diritto e di fatto,
con la differenza che il sostituito percettore è titolare di uno
specifico rapporto tributario, anche in caso di ritenute
definitive di imposta, e quindi è abilitato normativamente a
proporre azione di rimborso verso il fisco (azione negata,
come indicato al par.3.5 alla generalità dei contribuenti di
fatto). Per questo parte della giurisprudenza esclude l'azione
civile verso il sostituto, con cui il sostituito chiede l’integrale
pagamento del proprio credito; tuttavia di recente è riemersa
una tendenza della cassazione ad ammettere l’azione civile
suddetta, con possibile contrasto di giudicati. Questa
altalenante giurisprudenza riflette la confusione dominante
nel settore, e potrebbe trovare una sintesi solo in una azione
civile di risarcimento danni nei confronti di un sostituto che,
per superficialità o eccessiva prudenza, avesse effettuato
negligentemente ritenute prive di base, costringendo il
sostituito ai costi di una (pur vittoriosa) azione di rimborso.
3.7. Ricchezza fiscalmente non registrata dai titolari di
organizzazioni aziendali (ipotesi sulla “grande evasione”)
Estraneità
dell’azienda alla
ricchezza non
registrata
Basta il senso comune, per capire che le organizzazioni, in
quanto gruppi di persone, corpi sociali, intermedi588, sono
588
) Cioè astrazioni, nel senso indicato al par.3.1.
172 di 737
prive di bisogni personali che spingano a nascondere
ricchezza al fisco589. Sono invece gli individui ad avere
bisogni personali, e quindi, in una organizzazione, potranno
casomai essere i dirigenti o i titolari a nascondere ricchezza al
fisco a proprio beneficio590.
Diminuzione
percentuale della
ricchezza non
registrata rispetto
alle dimensioni
organizzative
Mentre il lavoratore indipendente acquisisce gli incassi
rendendo conto solo a se' stesso591, man mano che costruisce
un'organizzazione pluripersonale, rischia di essere notato da
altri; le procedure aziendali per evitare malversazioni e
negligenze a danno della proprietà592, indirettamente
ostacolano infatti eventuali tendenze della proprietà stessa, o
dei dirigenti, a nascondere ricchezza al fisco. Persino nel
capitalismo familiare italiano, una volta venuto meno il
titolare-fondatore, solo con molto imbarazzo gli eredi, pur con
un ruolo organizzativo-direzionale formalmente analogo, se la
sentiranno di scavalcare le procedure aziendali, per
Smettendo di concepire le aziende in modo antropomorfico si capisce
già molto dell'odierna determinazione dei tributi, compresi i casi limite di
"evasione per finalità aziendali" di cui al prossimo paragrafo 3.8, dove
comunque la ricchezza nascosta al fisco è pur sempre destinata a individui.
590
I titolari delle aziende o i soci di maggioranza delle società, o al limite i
dirigenti, hanno infatti potenzialmente bisogni personali, e potrebbero
soddisfarli alterando al ribasso la registrazione della ricchezza ai fini
fiscali. Per dimostrare invece che un'organizzazione, compresa quella
aziendale, non mangia non servono sofisticate dimostrazioni, né riferimenti
a modelli matematici, a campioni statistici (fact checking di cui al par.4.7) o a
“materiali normativi”: basta il senso comune, già evocato in proposito al
par.1.6.
591
) Oppure al proprio cliente, che eventualmente lo segnala al fisco nei modi
indicati al precedente par.3.6.
592
) E’ verosimile che l’imprenditore, forse per il timore di essere imbrogliato
preferisca pagare i tributi che farsi “fare fesso” dai dipendenti (preoccupazione
forte in Italia, dove l’autostima è notevole come indicato al par.1.6 ). Una
divertente metafora del contrasto di interessi tra titolare e suoi collaboratori, è la
scena del film “Il Marchese del Grillo, visibile digitando su youtube “Il
Marchese del Grillo - Sei ladro tu, tu padre e tu nonno... e io ve licenzio a tutti”.
589
173 di 737
nascondere ricchezza al fisco. La naturale tendenza a delegare
compiti gestionali a dirigenti (593) rende sempre più difficile
mantenere una affidabile riservatezza su questi occultamenti,
evitando imbarazzi davanti agli altri soci e ai dirigenti 594.
minor bisogno di
risorse finanziarie
ed esaurimento
delle motivazioni a
evadere
Queste manipolazioni sono tanto meno verosimili se si pensa
che in genere gli eredi del capitalismo familiare sono
quantomeno benestanti, al di là della soglia dell'"evasione di
sopravvivenza" (595) e possono agevolmente mantenere un
facoltoso tenore di vita senza nascondere ricchezza al fisco596.
L'evasione diventa insomma meno importante non per un
maggior senso civico dei ricchi597, ma per l’utilità marginale
decrescente del denaro in capo a chi riesce a soddisfare
adeguatamente le necessità personali senza nascondere nulla
al fisco,
593
) Paragrafo 3.1 sulla managerializzazione del capitalismo familiare, al
passare delle generazioni.
594
) Analogo imbarazzo sussiste, qualora l’evasione sia scoperta, per
l’immagine dell’azienda davanti ai mezzi di informazione, con riflessi negativi
sul suo prestigio, e quindi sul relativo avviamento.
595
Si tratta delle soglie di "benestante" sopravvivenza indicate al par.4.2 per
i lavoratori indipendenti.
596
) Questo tenore di vita può spesso essere mantenuto anche utilizzando
la ricchezza che, nei modi più vari, avevano nascosto al fisco i padri o i nonni,
ma su cui sono decorsi i relativi termini di accertamento o su cui è stato
effettuato un qualche “condono fiscale” (par.5.20). Anche le evidenze delle
dichiarazioni IRPEF , dove si vede che dallo 0,09 percento dei contribuenti
(meno di 20 mila) viene oltre il 5 percento del gettito, confermano la
superficialità dello slogan “politico” secondo cui “i ricchi non paghino”;
vedremo al par.4.6 che, essendo passata di moda la colpevolizzazione dei
ricchi in quanto "sfruttatori", tendenze culturali ancora forti hanno
ripiegato sulla colpevolizzazione dei ricchi in quanto "evasori" (vedremo al
par.4.6 che la c.d. lotta all'evasione è diventata una specie di surrogato
della "lotta di classe").
597
) La tendenza dei ricchi ad adempiere non è un loro merito, sul piano del
senso civico, così come non è un demerito la tendenza dei lavoratori
indipendenti a un parziale inadempimento (par.4.2). In entrambi i casi, e in tutte
le loro sfumature intermedie, c’è solo un adeguamento alle circostanze.
174 di 737
Credibilità esteriore
delle organizzazioni
Inoltre, il titolare di organizzazioni pluripersonali non vive dei
proventi dell'attività, non svolge personalmente lavoro
materiale, demandato al personale, e si dedica all’azienda per
salvaguardarne l'avviamento598. un'organizzazione aziendale
crea comunque un qualche valore aggiunto599, per i dipendenti
e i finanziatori, anche quando è in perdita600; questo spinge i
titolari a non disgregarla, in quanto la sua conservazione di
quote di mercato salvaguarda la possibilità di cederla
proficuamente a terzi601 ; una attività di lavoro indipendente
in perdita non è invece credibile, in quanto chi la svolge non
avrebbe di che sopravvivere e non avrebbe motivo di alzarsi la
mattina per svolgerla602.
Variabili della
mancata
registrazione della
ricchezza
Vediamo le possibilità di scavalcare, a proprio personale
beneficio, le procedure aziendali, possono essere qualche volta
simili a quelle dei lavoratori indipendenti al consumo finale603;
il titolare può trovarsi talvolta persino nella possibilità di
incassare in proprio una parte del corrispettivo (604) o
Inoltre egli ha in genere risorse economiche adeguate al proprio
mantenimento, facendo scattare il vecchio detto secondo cui "i soldi fanno
l'uomo onesto".
599
) Su questo concetto paragrafi 7.2 per l’IVA (valore aggiunto tipo consumo)
e 9.6 per l’IRAP (valore aggiunto tipo reddito), comunque due modi di
guardare la stessa realtà economica.
600
) Inoltre spesso la perdita, come risultato di bilancio, è successiva alla
remunerazione del socio in qualità di amministratore delegato, o di portatore di
un prestito obbligazionario.
601
) E' per quest'ultimo, non per il reddito immediato, che si attiva
l'imprenditore. Il titolare di un’industria in perdita, invece, non presta il
proprio lavoro organizzativo per trarre un reddito nell’immediato, ma per
salvaguardare il proprio patrimonio, espresso dal relativo “valore di
avviamento”.
602
) E’ un’altra prospettiva per cogliere la differenza tra lavoro indipendente e
organizzazioni pluripersonali, filo conduttore del testo.
603
) Dei quali ci occuperemo specificamente ai parr.3.13 e 3.14, nonché 5.13
ss..
598
175 di 737
"sottrarlo" alle casse dell'azienda. Questo modo di nascondere
ricchezza al fisco "togliendola da sopra", come artigiani e
piccoli commercianti, diventa rapidamente difficile, ma mano
che l'azienda deve proceduralizzarsi, ad esempio perché
svolge tante prestazioni di scarso valore unitario, incassate da
dipendenti; in questo caso un rapporto diretto del titolare coi
clienti è ingestibile e i ricavi possono essere occultati solo in
due tempi; prima il titolare si assicurerà che i dipendenti
abbiano registrato tutti gli incassi, e poi ne distrarrà una parte
omettendone parzialmente la registrazione tributaria 605.
I redditi però sono "tolti da sopra" anche quando tra l'azienda
e i clienti vengono interposte società intermedie, falsamente
indipendenti, intestate a prestanome-fiduciari dello stesso
titolare. Queste società concentrano presso di sé quote di
profitto e quindi lo stornano all’imprenditore606.
società “cartiere”
collaterali e
interposte
Per nascondere al fisco quote di ricchezza reddituale. senza
perdere il controllo contabile dell'azienda, è però più
frequente registrare costi fittizi, cioè "togliere imponibile da
sotto". In questo caso nulla sfugge alla registrazione contabile,
che anzi si estende persino a costi fittizi607. Anche qui possono
essere create società apparentemente indipendenti, interposte
rispetto ai fornitori reali, gestite da fiduciari o prestanome
dell’imprenditore; stavolta l'interposizione è tra i fornitori e
l'azienda, cui le strutture interposte rivendono le merci con un
Si pensi alle vendite di immobili da parte di piccoli costruttori edilizi, o
ai rivenditori/riparatori di yachts. Qui la ricchezza viene "tolta da sopra",
proseguendo le tecniche del lavoro indipendente al consumo finale.
605
Vedremo al par.5.16 in quale misura ciò possa avvenire anche per i
pagamenti ricevuti con moneta elettronica (carte di credito), usando conti
di appoggio “non ufficiali”.
606
Con flussi uguali e contrari alle analoghe interposizioni che vedremo tra
un attimo per i costi.
607
) Le c.d. fatture false sono il modo classico di “togliere ricchezza da sotto”,
cioè gonfiando gli elementi negativi del reddito, i costi. Il corrispettivo a carico
dell’azienda è artificiosamente gonfiato rispetto a quello effettivo, acquisito dal
fornitore, mettendo la differenza nella disponibilità del titolare.
604
176 di 737
margine rispetto a quanto pagato ai fornitori effettivi. Questi
comportamenti sono più a portata di mano per le
esternalizzazioni produttive all'estero, dove per il fisco è
particolarmente difficile controllare il produttore effettivo e la
presenza di eventuali soggetti interposti608. .
Fatture fittizie o
gonfiate
Pur lasciando tracce in contabilità, questi comportamenti,
come in genere le fatture per operazioni in tutto o in parte
fittizie, sono preferite rispetto all'occultamento dei ricavi.
Questo modo di nascondere ricchezza al fisco interferisce
meno con le procedure gestionali dell’azienda, pur lasciando
tracce in contabilità e dando adito a sospetti all'interno
dell'organizzazione. Per non falsare la rappresentazione
contabile di importanti dati aziendali 609 si gonfiano costi per
acquisti "collaterali", non proceduralizzati, come trasporti,
noleggi di macchinari, pubblicità, studi di fattibilità,
provvigioni610.
Indifferenza degli
uffici contabili
Su questi costi, gli uffici contabili dell'azienda non hanno
motivi per indagare a vantaggio del fisco, proprio per effetto
della ripartizione "proceduralizzata" dei compiti interni
E’ lo schema del c.d. "cinese finto", cioè di quando le merci, prodotte
nell'estremo oriente, sono acquistate da una società filtro, riconducibile a
fiduciari della proprietà aziendale, che a loro volta pagano il fornitore
effettivo, trattenendo la differenza, a disposizione della proprietà
aziendale. La distanza territoriale, l'opacità del mercato di provenienza, la
normalità dell'esternalizzazione e la riluttanza ad effettuare indagini
all'estero (par.5.6 e 7.19) rendono difficile il contrasto di questi
comportamenti (emersi ad esempio nel caso di indagini a raggio molto più
ampio, come nel caso della sentenza penale sui diritti televisivi Mediaset,
relativa a Silvio Berlusconi).
609
) Come il calcolo dei costi industriali o la valorizzazione del magazzino, di
cui parleremo al par.7.13 e 7.16.
610
. Talvolta è possibile “dirottare” sul titolare dell’azienda erogazioni
straordinarie, come gli sconti dei fornitori, oppure pagamenti parziali da
parte dei clienti a fronte di rinunce a crediti, da parte dell'azienda, per
difficoltà finanziarie.
608
177 di 737
aziendali611. Nessuno entra nel merito della congruità del
prezzo, rispetto a quanto si sarebbe potuto ottenere presso
altri fornitori; è sufficiente la verosimiglianza del costo, e
l’avallo del titolare, per mettere in pagamento la relativa
fattura, senza neppure volersi fare domande sulla sua totale o
parziale fittizietà (612).
La formazione
diretta delle
disponibilità sui
conti dei beneficiari
Le evasioni suddette raramente comportano il maneggio
diretto di denaro da parte dei beneficiari, come avviene per
l'evasione dei “lavoratori indipendenti” di cui al paragrafo
3.13613 ; le risorse nascoste al fisco passano, in questi casi,
dall'azienda, o dalle sue controparti, all'interno di conti
bancari, frequentemente esteri, nella disponibilità economica
del beneficiario. I relativi fondi saranno tenuti a disposizione,
e potranno poi garantire, magari dall’estero, finanziamenti o
611
) Cfr. quanto indicato al precedente par.3.2 sulle procedure interne aziendali.
Se uno sconto è avallato dall’ufficio commerciale, o un trasporto dall’ufficio
acquisti, o un noleggio di gru dal capo cantiere, l’ufficio contabile non ha
motivo di intromettersi, salvo irragionevolezze o incongruenze della
documentazione, o richieste completamente inusuali, magari contrarie alla
legge, come potrebbe essere oggi quella di un pagamento in contanti oltre i
limiti previsti. Gli uffici contabili aziendali, come tutte le burocrazie,
vogliono solo fare il proprio lavoro gestionale senza fastidi, e senza correre
rischi di essere coinvolti nelle evasioni realizzate dal titolare, e magari
accusati di averne personalmente beneficiato come complici.
612
) Ripetiamo che gli uffici contabili non hanno motivo per porsi simili
domande, soprattutto se altri competenti uffici aziendali, o i vertici, hanno
avallato l'operazione. L’unica perplessità del funzionario amministrativo
riguarda le anomalie talmente evidenti da far pensare che lui “non poteva non
sapere”, col sospetto che abbia quindi partecipato come complice alla
spartizione dei frutti dell’evasione. Anche per le aziende che adottano i modelli
organizzativi di controllo interno tipo “legge 231” o aderiscono al c.d.
“tutoraggio fiscale”(cooperative compliance di cui al par.5.19) la questione
rimane in termini analoghi.
613
) Destinata poi ad essere in gran parte spesa per necessità familiari e
personali degli interessati, come indicato al par.4.2.
178 di 737
investimenti finanziari del titolare effettivo nelle aziende, in
eventuali momenti di difficoltà614.
Difficile
dimostrazione di
tali comportamenti
e rinvii
Vedremo a proposito dei controlli 615 che scoprire queste
evasioni non è facile, senza specifiche delazioni, o indagini
molto invasive, indirizzate a colpo sicuro per altre vicende.
Non a caso le rare scoperte di ricchezza non registrata presso i
titolari di organizzazioni pluripersonali sono avvenute per liti
familiari o societarie, fallimenti, corruzioni o indagini penali di
altro tipo, etc 616. Il sospetto di queste frodi degli imprenditori
è però uno dei motivi che innescano, come per scaramanzia, il
diversivo delle contestazioni interpretative alle organizzazioni
aziendali617.
3.8. Ricchezza non registrata per finalità aziendali e
“costo dei tributi”
“costo tributario”
e “cunei fiscali”
614
) In questo quadro si inseriscono le ipotizzate indagini bancarie
internazionali usate per indurre alla “autodichiarazione” di disponibilità estere
sottratte al fisco, indicate al par.5.20 a proposito della c.d. “voluntary
disclosure”.
615
) Ponendoci cioè dal punto di vista degli uffici tributari ai parr.5.12 e
seguenti.
616
Si pensi alla condanna penale per frode fiscale “da interposizione” (par.3.7)
a Silvio Berlusconi, innescata dall’intensa attività giudiziaria sul soggetto,
oppure alle evasioni della famiglia Riva, emerse nel corso delle indagini per
inquinamento all’ILVA di Taranto; liti familiari sono alla base della scoperta
delle evasioni visibili digitando su google “evasione Giacomini Novara”.
L’evasione viene poi scoperta nelle inchieste su tangenti, di cui diremo al
prossimo par.3.8 sull’”evasione aziendale”. Non risulta invece cosa abbia
innescato la scoperta dell’evasione di Alberto Aleotti, patron della Menarini,
maggiore farmaceutica italiana, oggetto di pesanti condanne penali ai figli. Il
cosiddetto “tesoro degli Agnelli” è invece rimasto a livello di mito mediatico,
comunque con una sua verosimiglianza, su cui il gradevole volume
autobiografico di un avvocato della famiglia (Emanuele Gamna, L’importanza
di chiamarsi Agnelli, Class Editori, 2011).
617
) Di cui diremo al par.5.17 ss., mentre sul concetto di contestazioni
interpretative par.3.9/3.12.
179 di 737
Le imposte non sono in genere costi “in sé”618, per l'azienda,
ma acquisizioni di quote di reddito, prima di tutto dell'azienda
stessa619, e dei suoi dipendenti, il cui reddito è soggetto a
ritenute, e comunque segnalato al fisco dal datore di lavoro
(620). Le imposte sul consumo acquisiscono economicamente
quote dei corrispettivi pagati dai consumatori finali, che
altrimenti sarebbero ricavi aziendali. Si tratta cioè di una serie
di "cunei fiscali" in senso ampio 621, che l'evasione aziendale
cerca di ridurre, per aumentare i ricavi o contenere i costi,
senza trasferire risorse al titolare, come indicato al paragrafo
precedente.
Contromisure:richie
ste di “fuori
busta”dai
dipendenti
Una “convergenza di interessi” in danno del fisco può
verificarsi tra azienda e lavoratori, che desiderano essere
pagati in nero, per avere un netto maggiore, e non perdere
benefici sociali legati al reddito.
Vedremo al par.8.3 che l'imprenditore, una volta regolarizzata
fiscalmente e contributivamente la paga base, può trovare
conveniente, specie nelle piccole organizzazioni a matrice
paternalistico-familiare, soddisfare tali richieste di erogare
somme aggiuntive "in nero", utilizzando a tal fine le somme
che i clienti consumatori finali, in cambio di sconti, pagano in
questo modo. Si crea così un circuito di ricavi non registrati
618
) Salvo le imposte minori di cui al capitolo decimo, come le imposte di
registro, di bollo, doganali, patrimoniali sugli immobili (IMU) etc..
619
) Che quindi non paga imposte sul reddito quando non produce reddito,
essendo in pareggio o in perdita.
620
) Nei modi descritti al par.3.6 su sostituto d’imposta e ritenute alla fonte.
621
) A cominciare dalla suddetta differenza tra “costo del lavoro” per
l’imprenditore, e“netto in busta” per il dipendente, denominata “cuneo fiscale”
e provocata anche dai contributi previdenziali di cui al par.1.12 oltre che
dalle ritenute fiscali indicate nel testo e alla nota precedente. Anche
l'eccedenza, provocata dall'IVA, tra esborso del consumatore e ricavo del
venditore è una sorta di cuneo, acquisito dallo stato.
180 di 737
che alimentano costi non registrati, rendendo più competitiva
l'organizzazione a danno del fisco e degli enti previdenziali 622.
L’evasione
“indotta” da chi
non può comparire
Pagamenti "in nero" servono anche per remunerare chi
effettua prestazioni utili all’azienda, ma non può o non vuole
comparire; pensiamo al "secondo lavoro” di pubblici
dipendenti, non remunerabile come tale per via
dell’esclusività del rapporto di pubblico impiego, come pure a
concussione e corruzione623, dove le tangenti devono essere
“coperte” da giustificativi ricevuti a titolo diverso (624).
Conferme
dell’evasione come
comportamento
personale
I destinatari di queste erogazioni sono altre persone fisiche, a
conferma che qualsiasi "ricchezza fiscalmente non registrata è
in ultima analisi "personale" sia essa di titolari o dirigenti
dell'azienda (par.3.7) o loro controparti , come indicato in
questo paragrafo. “Giustificare”, nella contabilità aziendale,
queste alterazioni della realtà. crea gravi imbarazzi per i
dirigenti coinvolti, quando il tutto non è gestito direttamente
dal titolare. Per i contabili il problema non è tanto la
violazione tributaria, quanto la manovra di risorse “fuori
bilancio”, coi sospetti di vantaggi personali, e rischi di non
essere “coperti” dal loro stesso titolare, se ciò dovesse mettere
a repentaglio il buon nome dell'azienda625.
) L'alternativa è infatti solo aumentare le retribuzioni lorde, con un
maggior costo aziendale, spesso proibitivo. E' uno dei motivi per cui, nelle
statistiche dei redditi di lavoro dipendente dichiarati c'è una frequenza a
prima vista anomala di importi molto modesti. Ancora più insidiosi sono i
comportamenti di chi, per ridurre i costi, "esternalizza il lavoro", spingendo
i collaboratori a costituire cooperative e consorzi che non versano
contributi sociali né ritenute fiscali.
623
) Sulle quali vedasi ampiamente par.5.11.
624
E' un altro caso di “evasione aziendale”, in cui l’organizzazione “paga”
per essere avvantaggiata o “non sfavorita”.
625
E' una differenza notevole rispetto all'"evasione interpretativa", di cui ai
prossimi paragrafi 3.9 ss., riferibile al regime giuridico di circostanze
registrate.
622
181 di 737
Esternalizzazione di
lavoro e frodi iva
Analoga "evasione aziendale" riduce i costi di acquisto delle
merci, attraverso le “frodi IVA” indicate al termine del par. 7.3,
dove il fornitore non verserà l'IVA addebitata all'azienda
acquirente e da lei detratta; in questo modo l'azienda
diminuisce il proprio costo di acquisto per materie prime o
servizi, rendendosi più competitiva, senza che il titolare o i
dirigenti incassino alcunchè626.
Imposte come
aumenti di costi:
concorrenza da
evasione
Alcuni dei comportamenti precedenti, diffusi per settore,
creano al suo interno problemi di competitività aziendale, per
chi non si adegua a queste prassi. Non utilizzarle comporta
infatti aumenti di prezzo finale ai clienti, che rischiano di
mettere l'azienda fuori mercato.
Qui il settore tende ad adeguarsi, e chi non lo fa diventa
rapidamente "non competitivo". Solo qui la "concorrenza
sleale" da evasione si riflette sui prezzi, e quindi sulla
competizione economica.
L'evasione dei redditi propri tipica dei lavoratori indipendenti
al consumo finale (par.3.13) non incide sull'equilibrio
economico di “organizzazioni”, ma sul tenore di vita degli
interessati, a conferma che tali imposte non sono “costi di
produzione”, bensì “quote di profitto”627; la relativa evasione
non si ripercuote sui prezzi né comporta concorrenza sleale in
quanto a questi livelli è improprio parlare di concorrenza e
comunque i comportamenti dei lavoratori indipendenti si
626
) Questa forma di evasione aziendale è in realtà una complicità in una
evasione altrui, punibile con le categorie logiche della ricettazione, quando cioè
l’acquirente non poteva non prevedere, visto il prezzo e altre circostanze
dell’operazione, il mancato versamento dell’IVA da parte del fornitore.
L'evasione delle imposte proprie resta quindi un fatto personale, con scarsi
effetti sulla concorrenza.
627
182 di 737
Evasione dei redditi
propri e tenore di
vita
omogeneizzano(628). Vista la stima di cui al par.4.1 sulla
quantità e la composizione dell'evasione, la c.d. concorrenza
sleale si crea invece solo quando l'evasione incide sulla
struttura dei costi e quindi sul livello dei prezzi come nelle
sopra indicate frodi IVA (629). La sconfitta del piccolo
commercio al dettaglio in sede fissa, con maggiori possibilità
di evasione, da parte della più rigida grande distribuzione,
conferma che l'evasione fiscale non è una variabile
determinante per le concorrenza630.
3.9. L’interpretazione come qualificazione giuridica della ricchezza nella
cornice di concetti economici
Autodeterminazione
e attività
interpretativa dei
privati
Abbiamo visto che l'azienda è affidabile quanto a
rappresentazione documental-contabile della gestione, perché
gli addetti non si assumono certo la responsabilità di omettere
rilevazioni o alterare documenti per far risparmiare
l'organizzazione631. L'inquadramento di queste rilevazioni
628
) Qualcuno più assennato investirà in tranquillità fiscale, e qualcuno più
spregiudicato privilegerà il proprio tenore di vita, come spiegato al par.4.2
sull'"evasione di sopravvivenza".
629
Lo stesso vale per le interposizioni di cooperative fittizie per ridurre il
costo del lavoro.
630
) L’evasione fa piuttosto parte di un quadro complessivo delle strutture dei
costi, come spiego sul post “il ritorno dei mercatini” in
www.giustiziafiscale.com.
631
La correttezza nella rappresentazione dei fatti è collegata alla trasparenza
della rendicontazione aziendale ed è inverosimile che un contabile alteri tali
registrazioni, senza trarne vantaggi personali, solo per far risparmiare tributi
all’azienda; a quest’ultima infatti andrebbero i vantaggi, mentre le censure
aziendali, in caso di sanzioni e controlli, ricadrebbero su di lui, che si
esporrebbe a rischi senza avere benefici.
183 di 737
nella normativa tributaria sostanziale di cui al par.2.3 632,
comporta invece la soluzione di "questioni di diritto"633.
Diversità dei
relativi giudizi
Questo giudizio di diritto è logicamente successivo a quello di
fatto 634, di cui comporta la qualificazione sociale 635 o
concettuale, nel nostro caso relativa alle note manifestazioni di
di ricchezza636.Mentre il giudizio di fatto comporta una
affermazione relativa alla realtà materiale, ed è empirico nel
senso indicato al par.5.8 637, il giudizio di diritto è in funzione
di principi e valori, eventualmente formalizzati da regole.
Interpretazione e
opinabilità:
rilevanza dei casi
concreti
) Che a sua volta specifica i concetti di cui al par.1.8, cui si riferiscono i
tributi, come consumi, patrimonio, redditi, nelle loro varie componenti positive
(ricavi) e negative (costi).
633
La distinzione tra questioni di fatto e di diritto è fondamentale per
l’operatività giuridica, compresa la pratica forense, ma sfugge in una
formazione universitaria appiattita sui materiali normativi (come vedremo
al par.4.3); suggerisco quindi di cogliere quest'occasione per riflettere in
merito.
634
) Come risulta dall’aforisma “narra mihi factum, tibi dabo ius”. Fatto e
diritto tuttavia non sono compartimenti stagni, ma sono interdipendenti: le
indagini sul fatto sono innescate da ipotesi sulle conseguenze dei possibili
risultati in termini di comportamento delle organizzazioni istituzionali. Nei suoi
termini un po’ generali, quest’affermazione riguarda tutte le organizzazioni
istituzionali giuridiche nei termini di cui al par.1.3, non solo quelle
giurisdizionali.
635
) Positiva o negativa, come approvazione o disapprovazione, con effetti
giuridici in termini di diritti e doveri, premi e punizioni, se si pensa solo al
diritto giurisdizionale (par.1.3) ma anche di varie azioni delle organizzazioni
istituzionali, se si guarda al diritto in generale.
636
) Reddito, consumo, etc., su cui par.1.8.
637
) Vedremo al par.5.8 che le questioni di fatto rispondono a una incertezza
conoscitiva su cosa è (probabilmente ) accaduto (incertezza sull’essere); le
questioni “di diritto” riguardano invece la qualificazione sociale di
risultanze in punto di fatto, in base a regole, principi e valori .
632
184 di 737
Questa qualificazione comporta un’interpretazione638, che non è mai
meccanica, ma comporta sempre un’elaborazione intellettuale,
magari così rapida che neppure ci si accorge di compierla639.
Quest’interpretazione è più o meno facile in relazione ai casi da
inquadrare. Non esiste cioè la regola chiara o oscura “in sé”, ma ogni
regola, anche la più chiara, può essere incerta in relazione a qualche
caso particolare, e viceversa640; qualsiasi regola abbia un filo logico è
almeno in un caso di agevole applicazione, ma nessuna è così
chiara da esserlo in tutti i casi concreti. Il preconcetto di poter
evitare le incertezze su un termine, definendolo in un modo
che vada bene per tutti i possibili casi deriva da illusorie
imitazioni delle scienze fisico-matematiche641.
) Di solito l’interpretazione riguarda regole, ma anche principi e valori, come
pure di un insieme di essi, variamente intrecciato. Si potrebbe sottilizzare che
non si interpreta mai “una regola”, ma si interpreta “un sistema”.
639
Il brocardo “in claris non fit interpretatio” si concilia con l’affermazione
logica indicata nel testo, in quanto si limita a invitare l’interprete ad accettare il
senso delle regole, senza forzarne l’interpretazione quando non la si condivide,
in nome di qualche valore o principio.
640
) Anche la regola esteriormente più oscura può cioè essere chiara in qualche
caso particolare.
641
) La legislazione, e le istituzioni in genere, non hanno compiti pedagogici,
secondo un filo conduttore del testo, e per questo non si definiscono i principi
generali di ogni settore del diritto, a cominciare da buona fede, ragionevolezza,
proporzionalità, affidamento e tutte le altre clausole generali. Potrebbe essere lo
stesso per il concetto di “patologia” ai fini del diritto sanitario, di “valore
artistico” ai fini del diritto dei beni culturali etc. La legislazione sostanziale
tributaria ha infatti le funzioni decisorie o organizzative di cui al par.2.1, non
funzioni “didattico-definitorie” dei concetti di ricchezza indicati al par.1.8 come
presupposti dell’imposta. Il preconcetto che un concetto, per essere utilizzabile,
debba essere accompagnato da una definizione valida per tutti i casi possibili è
un riflesso dell’ispirazione al perfezionismo delle scienze fisico-matematiche.
E’ una presunzione che porta al paradosso di dover definire tutto per poter
definire qualche cosa, sfociando nel sofisma secondo cui non si può dire che
una cosa è malvagia se non definiamo cosa sia il male. Sull’interpretazione ciò
ha provocato estenuanti dispute tra definizioni che si distinguevano solo sotto
profili limitati; tutti i concetti possono essere controversi in situazioni di
confine, anche quelli in genere ovvi, come “giorno”, “notte” o “essere umano”;
si pensi alla disputa tra sabiniani e proculiani sul momento della nascita, oggi
attualizzabile a proposito dell'inizio e la fine della vita (aborto, tutela degli
embrioni, eutanasia ecc.), ferma restando la concordia sulla generalità dei casi.
Anche l'espressione « bene immobile », ben determinata se riferita a terreni o
palazzi, diviene dubbia se si parla di prefabbricati o di piattaforme marine per la
638
185 di 737
I dubbi interpretativi spaziano quindi, secondo varie sfumature
intermedie, da soluzioni “certamente esatte” a soluzioni altrettanto
“certamente sbagliate”, passando per soluzioni sbagliate, ma difese
da argomenti apprezzabili, a soluzioni corrette, ma con elementi di
dubbio.
Radici
dell’interpretazione
nella funzione
giurisdizionale: suo
contenuto
L'interpretazione è nata nella funzione giurisdizionale con
riferimento alle regole sostanziali (642); qui l'interprete non
può, visto il ruolo che riveste, legittimare le proprie decisioni
con propri ordini di priorità e scale di valori. Egli deve invece
utilizzare "argomenti interpretativi", cioè riferimenti a fonti
esterne, come la legislazione, la giurisprudenza, altri
"materiali normativi" (643) ed infine principi e valori da lui
presentati come adeguatamente radicati nella società; in
ricerca petrolifera. Per venirne fuori occorre valorizzare l’indeterminatezza del
linguaggio, senza ovviamente spingerla fino all’indiscriminata convenzionalità
del medesimo, in quanto occorre comunque farsi capire. L’importante è
rendersi conto delle sfumature intermedie, anziché dei confini netti tra i
significati delle parole, come nell’esempio (di LUZZATI, La vaghezza delle
norme Giuffrè, 1990, 6) secondo cui « un chicco di grano non è un mucchio e
neppure due chicchi lo sono; aggiungendo indefinitamente un chicco dopo
l'altro, alla lunga arriva un momento in cui siamo sicuri di trovarci di fronte a
un mucchio, senza però un momento preciso in cui si passa da “alcuni chicchi”
a “un mucchio”. Riferendoci al diritto tributario si può quindi spesso stabilire se
siamo di fronte a un tributo, un’imposta, a una tariffa o a un prezzo, anche
senza una definizione di tali concetti adeguata per tutti i casi possibili (per
questo al par.5.1 ci siamo astenuti da tali meccanicistiche definizioni, con
buona pace di chi temesse di parlare di “diritto tributario” senza definire cos’è
un tributo (cadendo nel paradosso sofista sul male indicato sopra).
642
) Le regole sostanziali sono quelle che indicano i criteri di risoluzione di una
controversia, per attribuire i torti e le ragioni, approvando o disapprovando le
tesi contrastanti, in quella che Dante, definendo il diritto, chiamava “hominis ad
hominem proportio”; è un ruolo attribuito in prima battura alla normativa
decisoria di cui al par.2.3.
643
) Sul concetto par.4.3. All'interno di questi materiali l'interprete può
trovare spunti letterali oppure di logicità, coerenze, implicazioni
concettuali, da cui desumere la solidità comparativa delle varie ipotesi
interpretative ipotizzabili.
186 di 737
quest'ambito spaziano le scelte di quella che potremmo
chiamare "discrezionalità interpretativa" (644).
Interpretazione e
istituzioni non
giurisdizionali
Le organizzazioni istituzionali, a partire da quella
giurisdizionale, come appena indicato, si pongono davanti alla
legge in relazione ai propri diversi compiti e quindi
l'interpretazione è tutta funzionale. Per la funzione di giustizia,
che deve solo ius dicere (par.1.3) si tratta solo di applicare
norme, principi e valori645, ma le funzioni non giurisdizionali
devono anche farsi interpreti delle rispettive missioni, ad
esempio in materia ambientale, didattica, sanitaria, di
determinazione dei tributi etc. Per loro, limitarsi ad "applicare
la legge", ispirandosi alla funzione giurisdizionale, porta alla
burocratizzazione, secondo un filo conduttore del testo646. In
questo modo l'interpretazione può cioè talvolta intrecciarsi
con valutazioni di opportunità, margini di discrezionalità su
) La discrezionalità interpretativa è tipica della funzione giurisdizionale,
cui non compete, a rigore, un potere di indirizzo del sistema di valori esistente
nella società; questo potere di indirizzo, infatti, non risulta inserito nella delega
attribuita dalla politica alla giurisdizione. Quest’ultima, in base alla delega di
cui al par.1.3, deve infatti “farsi interprete” dei valori esistenti, non
“promuovere” valori a danno di altri. Parliamo di discrezionalità interpretativa
in quanto la funzione giurisdizionale contempera “argomenti”, in varia misura
letterali e sistematici, non valori politico-sociali; questi ultimi restano quindi
"sotto traccia", alimentando la strutturale e inevitabile ipocrisia del diritto
giurisdizionale, costretto a restare sul piano "tecnico" anche quando
persegue valori (a questa necessitata ipocrisia faremo spesso riferimento
citando il juristen bose christen di Martin Lutero). Indichiamo nel testo per
quale motivo l'interpretazione è parzialmente diversa nel diritto non
giurisdizionale.
645
) Con la dialettica, indicata alla nota precedente, tra argomenti
interpretativi letterali e sistematici ("discrezionalità interpretativa").
646
) Che prende le mosse dal par.1.3, sulla sopravvalutazione della funzione
giurisdizionale nello studio del diritto, per congiungersi al ruolo della legge al
par.2.1, sviluppandosi al par.4.3 sui danni del normativismo, fino al par. 5.3
sulle organizzazioni istituzionali, che si trasformano in burocrazie, nella misura
in cui pensano a “essere a posto” con la legge, ponendo in secondo piano i
propri compiti.
644
187 di 737
come utilizzare le proprie risorse, di cui diremo al par.5.10 a
proposito della funzione tributaria.
Le varie
declinazioni
dell’interpretazione
funzionale
Questo compito non giurisdizionale apre le porte
all'interpretazione teleologicamente orientata dalla funzione
pubblica svolta, come nel nostro caso la determinazione dei
tributi, non certo il gettito 647; in questi limiti l'interpretazione
delle organizzazioni istituzionali tributarie è anch'essa
funzionale ad un insieme di esigenze di precisione, semplicità,
efficienza, indicate al par.1.8, nonché di perequazione; si tratta
di perseguire cioè la giusta base di commisurazione
dell'imposta, più che "la giusta imposta".
L’interpretazione
funzionale alla
determinazione
della ricchezza
Su questa premessa è chiaro che il senso della legislazione
tributaria è diretto alla determinazione della base di
commisurazione delle imposte, specificando correttamente le
manifestazioni di ricchezza indicate al par.1.8648.
Quest’obiettivo pervade anche l'interpretazione di termini
rilevanti in altri contesti giuridici, ad esempio civilistici,
sempre più frequenti nella documentazione aziendale, come
“vendita”, «mutuo», «proprietà», «socio»,
«locazione»,”risarcimento del danno”, ecc.649. Concetti regolati
) E’ fondamentale in proposito la distinzione di cui al par.1.9 tra
determinazione dei tributi e gettito, che sarà ripresa al par.5.7 sulla valutazione
delle istituzioni tributarie e il c.d. “budget” recuperato.
648
) Cioè redditi, consumi, ricavi, costi, etc..
649
Si pensi agli accordi contrattuali di ogni genere, ai bilanci aziendali, ai
concetti del diritto amministrativo generale, delle sovvenzioni pubbliche,
delle disposizioni regolatorie, in materia di comunicazioni, trasporti,
energia, sanità, istruzione, commercio internazionale e via enumerando. Gli
atti di autonomia contrattuale diventano elementi della fattispecie
tributaria, secondo la digressione degli atti in fatti, teorizzata da Massimo
Severo Giannini nel Manuale di diritto amministrativo, Giuffrè 1970, I,
pag.521, con esempi di diritto tributario a pag.522, corrispondenti a quelli
svolti in questa sede. Elementi di autonomia negoziale, cioè “atti di volontà”,
647
188 di 737
ai fini contrattuali “inter partes”, nel diritto giurisdizionale,
diventano materiali da costruzione dei già indicati concetti
economicamente rilevanti, ai fini della determinazione dei
tributi.
Permanenza dei
limiti dell’interprete
contro tassazioni in
via ermeneutica
Il significato civilistico dei termini resta rilevante anche ai fini
della determinazione dei tributi, ma deve essere ricontestualizzato sullo sfondo della determinazione
tributaristica dei concetti economici di cui al par.1.8;
l'interpretazione resta ovviamente "giuridica", in quanto
riferita a organizzazioni istituzionali, e il significato di
provenienza può mantenere una qualche rilevanza
interpretativa, sia pure nel diverso contesto tributario 650.
Margini per
l’interpretazione
analogica
diventano elementi di una fattispecie economica rilevante, per il diritto
tributario, ai fini della determinazione della ricchezza e quindi delle
imposte. Lo stesso per termini di altre normative di settore, ad esempio quella
sanitaria, quella culturale, quella regolatoria, quella ambientale, quella didattica,
quella di sicurezza etc.
650
Questa tendenza fu chiamata “interpretazione funzionale” dalla scuola di
Benvenuto Griziotti, e di Ezio Vanoni, intuendo semplicemente che, come
rilevato sopra, tutta l’interpretazione è funzionale. In altri termini essa ribadisce
correttamente il principio secondo cui il diverso contesto d'uso influenza
l’interpretazione dei termini linguistici. Cambiando contesto, le espressioni
possono cambiare significato, anche se quello di provenienza è sempre un
utile punto di riferimento. Vanno pertanto riposizionate le affermazioni
della dottrina e la giurisprudenza civilistica, o comunque extratributaria,
che originariamente, nella loro sede propria, si pongono sotto profili
estranei alla determinazione della ricchezza ai fini tributari. Sotto questo
profilo appaiono quantomeno ingenue, se non patetiche o in malafede, le
esposizioni che fanno discendere i regimi fiscali dalla natura civilistica.
Tuttavia può essere chiaro dal contesto che il legislatore tributario, usando un
certo termine civilistico, ha fatto riferimento al suo significato in tale sede e
l’interpretazione funzionale non deve portare l’interprete a scavalcare le
indicazioni legislative (anche quando in concreto non sussistono i presupposti
che hanno condotto il legislatore a fare una certa scelta).
189 di 737
Funzionalizzando così l'interpretazione alle manifestazioni di
ricchezza, si sdrammatizza l'interpretazione analogica,
riportandola nei suoi naturali confini; essi riguardano
l'esistenza di «lacune legislative», con l'impossibilità di
«risolvere una controversia facendo riferimento a una
specifica disposizione di legge» (651).
Dalla mancanza di «norme impositrici», sull’imponibilità o
meno di un certo fenomeno, discende in automatico la sua
intassabilità, visto che neppure sussiste una "lacuna" in senso
giuridico; se una certa manifestazione di ricchezza non è
tassata652, mancano lacune da colmare sul piano giuridico, in
quanto la questione è già risolta per la non tassabilità653.
Neppure c'è quindi bisogno di scomodare il principio di
legalità (par.2.1), e il divieto di estendere l'imposizione in via
analogica; le suddette interpretazioni economicisticofunzionali servono infatti casomai ad "evitare la lacuna", non a
colmarla una volta esistente.
Quando invece un evento è rilevante ai fini di una determinata
imposta, ma ci sono lacune sulle sue modalità della tassazione,
sulla sua determinazione, sui tempi654, sui necessari
adempimenti, l’analogia non trova ostacoli pregiudiziali,
sempre secondo i principi generali del diritto, cui la
determinazione dei tributi e della ricchezza non pongono
ostacoli.
) Questo tema di teoria generale trova riscontro nell’art.12 delle preleggi.
) Anche intendendo la fattispecie legislativa nel senso economico descritto
sopra.
653
La lacuna in questo caso è "politica", nel senso che si può disapprovare
solo sul piano politico che un certo fenomeno sia escluso da imposizione.
654
) Si pensi alla determinazione dei costi deducibili, su cui par.1.8, oppure al
momento impositivo di cui al par.7.11.
651
652
190 di 737
3.10. Segue: inquadramento giuridico in funzione della
convenienza tributaria, “evasione interpretativa ed
elusione” come comportamenti aziendali e “diversivi
istituzionali” (rinvio)
L'interpretazione funzionale indicata al paragrafo precedente
non riguarda solo le organizzazioni istituzionali tributarie, ma
anche i contribuenti; è normale infatti che questi ultimi,
chiamati ad inquadrare giuridicamente la ricchezza, come
indicato al paragrafo precedente, diano un certo peso,
nell’incertezza interpretativa, anche alla minore onerosità
connessa alle varie soluzioni. La convenienza tributaria non è
però solo un parametro che influenza, a posteriori, la
qualificazione giuridica della ricchezza. Il diverso carico
tributario può essere anche un elemento che induce a
costruire, ex ante, le proprie pattuizioni negoziali, in funzione
dei regimi impositivi applicabili655.
Autotassazione e
interpretazione
funzionale dei
contribuenti
Un comportamento
legittimo in
generale
La ricerca del più conveniente inquadramento normativo dei
propri comportamenti passati, o di quelli futuri, ancora da
compiere, è legittima per tutti, a partire dalle persone fisiche
che pianificano la destinazione del proprio patrimonio, per se
stessi, per i discendenti o per una qualche nobile causa,
ideologica o religiosa.
doveroso per i
funzionari aziendali
Per i dirigenti e funzionari aziendali è addirittura doveroso
chiedersi, in anticipo, quali siano le possibili qualificazioni
655
) Si pone cioè in essere un certo tipo di contratto, anziché un altro, o una
certa modalità o tempistica della sua realizzazione, anche in funzione di
determinati regimi giuridico-tributari messi a disposizione dall’ordinamento. Si
tratta di un comportamento previsionale comune a tutti i settori del diritto, e che
in una certa misura riguarda tutte le clausole contrattuali, le pattuizioni
societarie, gli accordi di fornitura, etc..
191 di 737
tributarie di determinate operazioni, anche valutando la
convenienza delle varie soluzioni. Se non lo facessero
sarebbero censurabili, all'interno dell'azienda, per averla
esposta a oneri tributari ipoteticamente non dovuti; mentre
nascondere ricchezza al fisco, nei modi indicati ai par.3.7-3-8,
viola la trasparenza aziendale, cercare la qualificazione
giuridica più opportuna, considerando anche l'onere
tributario, esprime fedeltà all'organizzazione ed efficienza.
Confronti
interpretativi a
ragion veduta
Spesso l'interpretazione è adottata a ragion veduta,
considerando i vari regimi tributari in tutti i loro aspetti
soggettivi e temporali656; spesso sono effettuati appositi studi,
in cui si confrontano le diverse interpretazioni, letterali e
sistematiche, ipotizzabili sul punto, come pure i profili di
vantaggio o penalizzazione tributaria, che spesso coesistono in
ciascuna soluzione. In senso ampio si tratta di pianificazioni
tributarie, quale che sia il relativo risultato, cioè anche quando
lo studio porta a seguire il regime tributario più oneroso657.
riflessi tributari:
l’evasione da
interpretazione
Poniamoci ora dal punto di vista degli uffici tributari, che
legittimamente contestano le convenienze tributarie
perseguite dai contribuenti, quando esse appaiono frutto di
interpretazioni inesatte o forzate. Benchè questi
comportamenti non comportino alcuna rappresentazione
alterata delle realtà materiali e economiche sottostanti, e siano
per questo meno insidiosi della ricchezza non registrata, è
doveroso per gli uffici tributari contestarli; Ciò avviene
accertando una maggiore imposta rispetto a quella dichiarata,
) Valutando cioè l’onere tributario su tutti i vari soggetti coinvolti, e in tutte
le varie fasi temporali che si sono susseguite o potranno aversi in futuro, come
indicato al par.3.12.
657
) Ad esempio perché non si ritiene abbastanza solido il fondamento
interpretativo del comportamento meno oneroso, oppure perché le simmetrie di
cui al par.3.12 rendono solo temporanei i suoi vantaggi.
656
192 di 737
analogamente a quanto accade nei casi di ricchezza non
registrata; è però intuitiva la differenza di questa ipotesi
rispetto all'evasione da occultamento di ricchezza descritta al
par.3.7. L'evasione da interpretazione, infatti, non altera la
rappresentazione della realtà materiale, ma deriva da un
inquadramento normativo diverso da quello ritenuto
applicabile dagli uffici tributari 658.
eccessiva attenzione
rispetto alla
ricchezza non
registrata
I dati sull'evasione ( par. 4.1), nonché il comune buonsenso,
organizzato nelle riflessioni svolte sopra, indicano che il
problema della determinazione dei tributi in Italia non è
l'inquadramento giuridico della ricchezza registrata, ma quella
non dichiarata in quanto occultata. Vedremo tuttavia ai
paragrafi 5.7, 5.17 ss. per quali motivi le contestazioni
interpretative convengono a tutte le parti coinvolte, meno che
all’interesse generale alla perequazione tributaria659.
Correttezza delle
contestazioni
interpretative
Un filo conduttore del testo, ripreso al par.5.3, è lo
sbilanciamento del controllo degli uffici sulle questioni
interpretative, rispetto alla valutazione per ordine di
grandezza della ricchezza non registrata; in buona misura si
tratta di un riflesso dell’appiattimento, su cui par.1.3, di tutte le
) In alcuni casi l'inquadramento normativo, cioè l'interpretazione
adottata dal contribuente, può anche comportare l'omessa registrazione
della ricchezza ai fini tributari, dal momento che in base all'interpretazione
adottata non la si ritiene dovuta. Ad esempio, se si ritiene di non essere
soggetti passivi IVA, non si effettua la fatturazione, se si ritiene di essere
residenti all'estero non si presenta la dichiarazione. Abbiamo visto
contestazioni di omesse dichiarazioni per i casi di “esterovestizione” (par.7.19),
in cui l’omissione non derivava dalla volontà di occultare vicende spesso anche
di pubblico dominio, ma dall’affidamento su una solida tesi giuridica secondo
cui la dichiarazione non era dovuta.
659
) Possiamo anticipare tuttavia che una delle cause è la già anticipata
mancanza di una spiegazione d’insieme della funzione istituzionale tributaria,
cui è dedicato il cap.4.
658
193 di 737
funzioni istituzionali sullo ius dicere di quella giurisdizionale.
Ritroveremo questa tendenza a partire dai controlli sui grandi
contribuenti 660, passando per le imprese di medie dimensioni
fino alla liquidazione delle dichiarazioni delle persone fisiche
(par.5.5). Queste contestazioni interpretative diventano quindi
un diversivo rispetto alla determinazione valutativa della
ricchezza non intercettata dalle aziende.
Contestazioni
interpretative come
diversivo
Le contestazioni interpretative sono facili proprio in quanto
riferibili a vicende registrate o palesi, fanno quindi passare in
secondo piano il problema avvertito dalla pubblica opinione
(par.4.1), cioè la ricchezza non registrata; le contestazioni
interpretative hanno anche il vantaggio di essere riportabili
alla legge, evitando le controverse valutazioni per ordine di
grandezza (par.5.9) connesse alla stima della ricchezza non
registrata.
Benchè sia pienamente legittimo, come avviene in tutti i paesi
esteri, che gli uffici tributari richiedano maggiori imposte, ed
eventualmente sanzioni, è sproporzionato però che queste
ultime siano pari a quelle applicabili a chi occulta ricchezza,
nei modi già indicati al par.3.7; qui si tratta infatti solo di un
inquadramento normativo diverso da quello ritenuto corretto
dagli uffici tributari su vicende dichiarate o palesi (661).
Le forzature dei
contribuenti e degli
uffici
Se l'interpretazione dei contribuenti (par.3.9) vede con
simpatia il risparmio di imposta, quella degli uffici tende a
massimizzare il risultato di servizio e quindi l'immagine
istituzionale di cui al par. 5.3. E' quindi abbastanza normale,
660
) Numericamente scarsi , in quanto i grandi contribuenti sono relativamente
pochi, ma che assorbono unitariamente molte energie amministrative (si veda il
par.5.17 ss., nonché il paragrafo 5.2, sulla geografia dei controlli tributari)..
661
) E’ quindi consigliabile una misura ridotta, in relazione a questioni
interpretative, tenendo conto della solidità dell’interpretazione sottostante e
dell’insidiosità del relativo comportamento, in termini di possibilità di evitare
l’accertamento fiscale e quindi di “moral hazard” sulla possibilità di non essere
individuati.
194 di 737
senza una spiegazione di insieme della determinazione dei
tributi, che i margini di discrezionalità interpretativa siano
utilizzati dagli uffici tributari in modo fiscalistico, cioè con
misto di formalismo, di pignoleria e di tendenziosità, dirette
ad aggravare il regime tributario rispetto a quello ragionevole
rispetto ad interpretazioni logico-sistematiche. Sotto questo
profilo sia l'interpretazione del fisco, sia quella dei
contribuenti, possono definirsi imparziali, oggettive, ma non
indipendenti, com'è invece quella del giudice.
Errori interpretativi
senza vantaggi
fiscali
Questo porta a contestazioni interpretative anche quando il
regime giuridico applicato dal contribuente è nel suo
complesso sostanzialmente innocuo, in quanto -per via delle
"simmetrie" indicate al par.3.12- sostanzialmente l'onere
tributario non cambia; si pensi al caso in cui tale onere è
ricaduto su altri, secondo le simmetrie indicate al 3.12, o è
stato addirittura anticipato662. Torneremo al par.5.18 su altri
esempi di queste contestazioni inutili e sui motivi che, nel
pubblico dibattito, le innescano.
L’elusione fiscale
come costruzione di
una scappatoia
interpretativa
Qui anticipiamo, per ordine espositivo, solo le contestazioni
interpretative riguardanti l’“elusione fiscale”, rientrante nella
figura generale della frode alla legge o dell’abuso del diritto,
espressioni da ritenere in questa sede analoghe; in tali casi
viene formalmente rispettata la lettera della legge, ma sono
usate scappatoie giuridiche formalmente legittime, che ne
violano lo spirito. La scelta del regime fiscale più conveniente,
in linea di principio pienamente legittima, degenera
in elusione quando tradisce lo “spirito del sistema” 663; ciò
avviene in genere strumentalizzando gli sfasamenti tra la
Come vedremo al par. 7.11 per le questioni di imputazione a periodo.
L’elusione si distingue dall’ordinaria “evasione interpretativa” perché in
quest’ultima il contribuente facit quod lex prohibet, mentre nell’elusione
“salvis legis verbis sententiam eius circumvenit” (l’espressione “circumvenit”
anticipa il concetto di “aggiramento” presente per molto tempo nella nostra
662
663
195 di 737
finalità degli istituti, sul piano della determinazione della
ricchezza, e la redazione tecnica della legislazione; in questo
modo è possibile sgusciare tra le simmetrie e le correlazioni
tra regimi fiscali, indicati al par.3.12 con vantaggi indebiti sul
piano logico sistematico, ancorchè legittimi sul piano della
lettera della legge. Se questi vantaggi non sono contrastabili
con l'interpretazione sistematica, scattano le clausole
antielusione presenti nei vari ordinamenti.
riferimento
dell’elusione ai
principi e
valutazione
comparativa
E' quindi chiaro che non si eludono specifiche disposizioni,
bensì un principio del sistema, cioè il modo in cui un settore
del diritto tributario (664) contempera tutti i concettuali di
determinazione della ricchezza665. Per distinguere una
pianificazione tributaria lecita da una scappatoia contraria alla
logica del sistema, occorre una attenta valutazione della "ratio
legis" della determinazione della ricchezza, con tutti i suoi
compromessi tra precisione, semplicità, cautela fiscale,
certezza, continuità, effettività, e vari altri profili ancora
autonomi dal “gettito”; vanno considerati gli impatti su altri
periodi di imposta e su altri contribuenti, che possono
legislazione antielusiva di cui all’art. 37-bis d.P.R. 600). L’etimologia
dell’elusione (da "ludus"- gioco) è proprio quella di “prendersi gioco” dello
spirito del sistema, con uno stratagemma formalmente rispettoso delle
regole, come nella leggenda del Ponte di San Colombano, costruito dal
Diavolo a patto di avere in suo potere il primo essere vivente che ci fosse
passato sopra: l’astuto monaco irlandese fece transitare sul ponte un cane
rabbioso, cosicché Belzebù dovette tornarsene all’inferno con le pive nel sacco.
Se il patto avesse parlato dell’anima del primo essere vivente, il Diavolo
avrebbe potuto eccepire che il cane è privo di anima, contrastandone l’elusione
in via interpretativa.
664
Si tratta di sotto-sistemi, come il coordinamento impositivo società soci
(par.7.17), la neutralità delle societarie (par.7.20), la continuità dei valori
fiscali (par.7.13) etc.
665
) Si pensi alla strumentalizzazione delle disposizioni per evitare le doppie
imposizioni (societarie o internazionali par.7.17 e 7.18) in modo da evitare ogni
tassazione, creando un “salto d’imposta” di cui al par.3.12 (chiamato anche
“doppia esenzione”).
196 di 737
controbilanciare, e ricondurre a sistema, quello che visto
isolatamente sembrerebbe un indebito risparmio di imposta
(666). Le disposizioni generali antielusive, come quella
esistente in Italia667, richiedono quindi una grande sensibilità,
visione d'insieme, e padronanza nell’estrarre principi di
determinazione della ricchezza.
Il tramonto
dell’elusione
Per alcuni anni comportamenti elusivi, denominati di
"pianificazione fiscale aggressiva", furono frequenti, in quanto
ritenuti "doverosi" dalle aziende, ed avallati da primari
professionisti e accademici. Dopo l'introduzione della clausola
generali antielusiva, sistematizzata nel 1997, ed alcune
sentenze della cassazione (2008), secondo cui tale clausola era
comunque immanente nel sistema, le operazioni elusive sono
oggi rapidamente diminuite, se non scomparse.
il fantomatico
dovere del
trattamento più
oneroso
Vedremo però ai parr.5.17 ss. per quali motivi gli uffici
tendono ancora oggi a fare risultato di servizio immaginando
l'elusione anche dove non c’è668. A tal fine si arriva alle
forzature, come quella secondo cui sarebbero elusive tutte le
soluzioni che comportano in concreto un minor carico
tributario669, salvo disporre di valide ragioni economiche,
Secondo i principi di continuità e simmetria di cui al par.3.12, quello
che sembrerebbe un vantaggio fiscale, se considerato isolatamente, è
controbilanciato da oneri fiscali su altri contribuenti e in altri periodi di
imposta.
667
) Per lunghi anni si è trattato dell’articolo 37 bis del decreto
sull’accertamento delle imposte sui redditi, poi riformulato e collocato nello
statuto del contribuente (par.2.1) col numero 10 bis.
668
Per assecondare la mitologia dei “grandi evasori”, ed esorcizzare con un
diversivo la dilagante evasione da occultamento della ricchezza.
669
Si tratta di contestazioni ispirate allo stravagante presupposto secondo
cui il contribuente dovrebbe scegliere sempre il regime tributario più
oneroso, a meno di avere valide ragioni economiche per sceglierne uno più
conveniente.
666
197 di 737
imposte ex ante da motivazioni extratributarie670. Ogni
soluzione tributariamente più conveniente viene invece
tacciata di elusività se priva di valide ragioni economiche alle
spalle; è quasi un fantomatico obbligo di assoggettarsi sempre
al trattamento tributario più oneroso, salvo giustificare (con
valide ragioni economiche) di aver dovuto usare un regime più
vantaggioso671.
Le contestazioni del fisco, tendenti a considerare elusivi
comportamenti assolutamente "di sistema", giocano spesso sul
concetto di artificiosità, che suona affine a quello di "falsità".
Nell'elusione invece l'artificio è "giuridico", senza la falsità
materiale o ideologica associata, da un altro punto di vista, al
concetto di artificiosità.
Legittimità dell’uso
di regimi fiscali
diversi
Nelle aziende si è così sparso un clima di grande incertezza del
diritto, anche per operazioni pienamente conformi alla logica
dei rispettivi sottosistemi tributari. Nessuna violazione dello
spirito della legge è invece configurabile per la scelta delle
possibilità strutturali e fisiologiche offerte dalla legislazione,
tutte collocate su un piano di pari dignità sistematica, come
670
Le valide ragioni economiche escludono la scelta preordinata di un certo
assetto negoziale in funzione della sua convenienza tributaria, dimostrando che
l’assetto negoziale fu deciso per altre ragioni contrattuali, di marketing,
regolatorie, etc. A rigore in questo modo si potrebbero difendere vantaggi
oggettivamente contrari alla logica del sistema, ma non l'ho mai visto
accadere, anche perché in genere ci sono sempre modi per realizzare
l'obiettivo economico anche senza il vantaggio tributario. Quest'esagerata,
e irragionevole, importanza delle ragioni economiche, inquina la
discussione anche da parte dei contribuenti, che divagano su di esso invece
di impostare il discorso sulla legittimità sistematica, che presuppone una
certa capacità di ragionamento sulla determinazione dei tributi.
671
) E’ un po’ come se tutte le soluzioni interpretative più vantaggiose per il
contribuente fossero utilizzabili “sotto condizione” di esservi forzati da
motivazioni extratributarie. E’ l’ipocrisia di non poter dire di aver utilizzato
uno dei vari regimi previsti dall’ordinamento solo perché in concreto meno
oneroso, in una specie di paradosso da comma 22 (i pazzi possono chiedere di
essere esentati dalle missioni pericolose, ma chi chiede di essere esentato dalle
missioni pericolose non è pazzo).
198 di 737
strumenti di determinazione dei tributi attraverso la
ricchezza.
Ad esempio, se la legge vuole che un bene venga detenuto per
un certo periodo di tempo per maturare un regime fiscale
vantaggioso, venderlo un attimo dopo, anche se è stato fatto
per motivi fiscali, non aggira la “ratio legis”, ma la rispetta, sia
nella forma sia nella sostanza.
Norme con finalità
antielusive e loro
disapplicazione
Tutti i paesi usano, accanto a queste clausole antielusive,
ordinarie disposizioni di diritto tributario sostanziale (par.2.3)
con finalità antielusive sulla determinazione della ricchezza672.
Si tratta di disposizioni ordinarie, che potrebbero scattare
anche in casi in cui manca qualsiasi sospetto di elusività. In
questo caso il contribuente può chiedere la disapplicazione di
tali disposizioni, provando che nel caso di specie non ne
sussiste la “ratio”; è una regola “di simmetria” in cui è il
contribuente a far valere lo spirito di una disposizione contro
il suo tenore letterale.
3.11. Ricchezza non registrata, contestazioni
interpretative e “monitoraggio fiscale” nei rapporti
internazionali
Territorialità dei
controlli
Le organizzazioni istituzionali esercitano una funzione
pubblica, con poteri legati al territorio, e che all'estero
subiscono intuitive limitazioni673, di cui parleremo al par.5.6
In un contesto economico globalizzato è difficile far seguire
672
) Si pensi alle disposizioni sul coordinamento tra tassazione di soci e società
(par.7.17), sulla deduzione degli interessi passivi (par.7.10), oppure limitatrici
del riporto delle perdite in caso di fusione o altre operatorio straordinarie
(par.7.20).
673
) Anche come riflesso dell’esclusività della sovranità tributaria di altri stati
all’interno del loro territorio. Al par.5.6 vedremo anche la possibilità materiale
di svolgere all’estero indagini senza esercizio di poteri autoritativi.
199 di 737
alla liberalizzazione degli scambi anche una analoga
circolazione internazionale dei controlli674.
L’estero come
rifugio delle somme
evase
L'estero è quindi, da sempre, un luogo di rifugio rispetto ai
poteri autoritativi dello stato, anche in materia tributaria; non
si tratta dell'uso di "paradisi fiscali" , ma della normale
tendenza degli stati a proteggere, nell'ambito della loro
sovranità, chi sfugge a pubblici poteri che non siano i loro675.
L’estero come
destinazione della
ricchezza evasa
In questa prima accezione l'“evasione" diventa
internazionale” anche se commessa in Italia, portando però
successivamente all'estero la ricchezza non registrata, non
immediatamente consumata e quindi materialmente
depositata in uno stato diverso; l'obiettivo è sottrarla al paese
dove il titolare continua a risiedere, e che avrebbe titolo per
tassarlo676; per questa “detenzione estera” di capitali costituiti
con redditi evasi sono sufficienti i canali bancari, senza alcun
materiale trasporto all’estero, magari nel doppio fondo del
bagagliaio, di valigette di banconote (677).
Formazione di
capitali esteri con
redditi evasi
Ripetiamo infatti che questi ultimi non sono attività economiche, ma
espressioni di un pubblico potere, collegato al territorio, e sostituito da
quello di un altro stato non appena si varca il confine.
675
Il trasferimento all’estero della ricchezza evasa in un altro paese è gradito al
paese in cui viene trasferita. Quest’ultimo ha i poteri, ma non ha subìto
l’evasione, mentre il paese che l’ha subita non ha i poteri per inseguire
all’estero i propri contribuenti. Sullo sfondo di questa “non collaborazione
fiscale tra stati”, si innestano gli accordi per l’assistenza in materia tributaria.
676
) Mentre nessun paese tasserà mai come reddito somme evase a carico di un
altro paese.
677
Come ancora sensazionalisticamente mostrano i servizi di tanti talk
show. Tuttavia i lavoratori indipendenti o i titolari di piccole
organizzazioni (par.3.13 e 4.2) che nascondono incassi al consumo finale,
cui si riferisce la massa della ricchezza non registrata (par.4.1), di solito
spendono le relative risorse per un tenore di vita agiato (par.4.2).
674
200 di 737
Altre volte, specie per le "evasioni effettuate attraverso le
aziende", nei modi indicati al paragrafo 3.7, la ricchezza evasa
"si forma all'estero", in contropartita di ricchezza sottratta al
fisco, "da sopra" o "da sotto" (678). Per farlo ci si avvale di
controparti estere, che addebitano costi deducibili679, o
registrano ricavi sottratti all'azienda residente. Quest'evasione
internazionale comporta la costituzione di capitali esteri, con
somme sostanzialmente evase, ma formatesi secondo regolari
canali bancari, a fronte di operazioni formalmente regolari 680.
Per fronteggiare questi fenomeni gli uffici tributari
dovrebbero valutare se il fornitore estero ha una consistenza
patrimoniale adeguata, ed è l'effettivo titolare di quanto
fornisce, escludendo che sia un interposto dei titolari
dell'azienda acquirente. Solo quando il rapporto intragruppo
è palese scattano i controlli sul "valore normale", di cui al par.
7.19681.
678
) Secondo le metafore di cui al par.3.7 e 3.13, riferite alla mancata
registrazione di ricavi (ricchezza tolta da sopra) o a costi in tutto o in parte
fittizi (ricchezza tolta da sotto).
679
) Dal lato dei costi abbiamo la sovrafatturazione degli acquisti, in genere
verso società estere facenti capo, nell’ombra, al titolare dell’azienda italiana
acquirente, come rilevato al par.3.7 sul “cinese finto”. Dal lato dei ricavi
avremmo analoga società estera con cui tratterebbero i clienti esteri, e cui
la società italiana venderebbe a prezzo inferiore, tenendo all'estero
margini di guadagno. In entrambi i casi le somme accumulate nella società
estera interposta sarebbero poi a disposizione del titolare o di chi per lui;
non c'è quindi una ricchezza evasa e poi "portata all'estero", in un
momento successivo, ma una ricchezza che si forma direttamente all'estero
nel momento stesso dell'evasione, nei modi indicati sopra e nel testo.
680
Ne deriva cioè l'occultamento al fisco di redditi a fronte della
formazione di capitali all'estero. Ripetiamo che il caso principale riguarda
varie forme di interposizione di società estere, di diritto o di fatto
riconducibili al titolare dell’azienda italiana controparte, sulle quali
"stornare" parte dei redditi, sottraendoli al fisco.
681
E' stata tentata una azione di contrasto in via legislativa, attraverso l'art.
110 del tuir, secondo cui i costi verso fornitori residenti in paesi a bassa
fiscalità sono deducibili a condizioni più rigorose. Questa disposizione
“antievasiva” presuppone il suddetto rischio di “ristorni in nero”, e richiede
una attenta analisi del ruolo economico-tributario dell’entità estera, che
potrebbe essere stata interposta dal fornitore effettivo ad un acquirente
201 di 737
3.12. Riepilogo: simmetrie della tassazione attraverso le
aziende tra ricchezza non registrata e contestazioni
interpretative
Organizzazioni
pluripersonali
contabilità ed
evasione
Le evasioni di cui ai paragrafi precedenti (682)riguardano tutte
organizzazioni pluripersonali, in cui una qualche contabilità è
necessaria, come pure un controllo interno. In esse è difficile,
vista la loro complessità organizzativa, occultare
simultaneamente ricavi e costi 683. Questi ultimi possono
quindi sempre essere un indizio della mancata registrazione di
corrispondenti quote di ricavi 684.
Ordine contabile e
costi come indizio
di evasione
La tendenza delle organizzazioni, anche piccole, a registrare,
per motivi di controllo interno, tutti i costi di produzione685,
richiede un ammontare di ricavi sufficiente a coprirli 686. Una
che le è totalmente estraneo, come vedremo anche al par. 7.19 a proposito
del già indicato c.d. “transfer pricing” infragruppo. In quest’ultimo rientra
anche la delocalizzazione in paesi a bassa pressione fiscale, di funzioni
aziendali ad alto valore aggiunto, spostandovi la relativa tassazione. Al par.
7.19 tratteremo anche altre questioni interpretative internazionali, come
esterovestizione, stabili organizzazioni c.d. “occulte” e altre contestazioni
valutative o interpretative senza rappresentazioni fattuali alterate.
682
) Basate sull’alterata rappresentazione di fatti materiali (par.3.7-3.8) oppure
sulle forzature interpretative di cui ai parr.3.9-3.11.
683
) Come invece riescono a fare, secondo quanto indicheremo al prossimo
paragrafo, i lavoratori indipendenti e le piccole organizzazioni operanti al
consumo finale.
684
) Se la farina e lo zucchero di una fabbrica di biscotti sono acquistati “in
bianco”, senza però adeguati corrispondenti ricavi, l’istintiva spiegazione sono
vendite non registrate. Lo vedremo meglio al par.5.13 sulle c.d. percentuali
di ricarico.
685
) Tanto è vero che in tali contesti l’evasione avviene spesso deducendo costi
fittizi, cioè togliendo ricchezza da sotto.
686
In questa misura ha senso la battuta secondo cui "le tasse si pagano sui
costi", nel senso che i costi impossibili da nascondere (compensi agli
addetti, locazioni, utenze, materie prime visibili) impongono la
registrazione di un pari ammontare di ricavi, e sono un indice del valore
202 di 737
volta coperti i costi, cioè raggiunto il c.d. pareggio fiscale, il
titolare di queste piccole organizzazioni cercherà di acquisire
in proprio ricavi non registrati. Anche il solo pareggio tra
ricavi e costi registrati tende però a provocare un debito di
IVA in quanto i costi rientranti nel valore aggiunto (lavoro e
interessi passivi) sono esclusi da questo tributo (687). Questo
spinge a evidenziare per primi ricavi verso altri operatori
economici688, business to business689, che detraggono l'IVA,
considerata invece come un aumento del prezzo delle merci o
delle prestazioni ricevute dai consumatori finali 690. Quando
invece i clienti sono operatori economici (691) che pretendono
la regolarità fiscale del pagamento, la ricchezza può essere
nascosta al fisco solo registrando costi fittizi692.
Squilibri indotti da
costi non gravati di
IVA (personale,
interessi etc.)
Questi squilibri, tuttavia, non saltano agli occhi
immediatamente, come per il lavoro indipendente al consumo
finale senza adeguati redditi. Come anticipato al par.3.7, per le
aggiunto, insomma un elemento di visibilità della ricchezza, propria e
altrui.
687
) Come già rilevato al precedente par.3.8 sull’evasione aziendale l’IVA
costituisce un esborso, per il consumatore, cui non corrisponde un ricavo per il
fornitore; è un caso di “cuneo fiscale” (par.3.8) su cui anche par.7.3.
688
) Nel caso di clienti consumatori finali l’IVA crea infatti il “cuneo fiscale” ,
indicato al par.3.8, tra costo del cliente e ricavo del fornitore.
689
) Su questo concetto, che riprende la distinzione tra consumi e costi, vedi il
par.1.8.
690
) Si conferma così la collocazione dell’evasione al consumo finale, oppure
alla creazione di costi non costituenti ricavi per altri operatori, banalmente
perché inventati di sana pianta da chi li registra; è accaduto persino che fossero
state registrate “ai soli fini IVA” fatture fittizie, che poi venivano stornate ai
fini del bilancio; veniva così azzerato il debito ai fini iva, mentre l’equilibrio
ricavi-costi era garantito, anche senza queste fatture, dai costi “fuori IVA”,
come i già indicati stipendi, interessi passivi etc..
691
Oppure enti pubblici o altre organizzazioni amministrativamente rigide
costringono il fornitore ad emettere fattura; quest’ultima può anche non essere
poi registrata dall’emittente, ma occorre molta spregiudicatezza per
avventurarsi in questi comportamenti, viste anche le segnalazioni di cui al
par.3.6 (c.d. “spesometro”).
692
) Cioè, secondo le formule indicate al par.3.7 “togliendo ricchezza da sotto”.
203 di 737
organizzazioni pluripersonali di una certa complessità,
l'assenza di reddito è del tutto normale, in quanto esse creano
comunque valore aggiunto per i dipendenti, hanno valore
patrimoniale intrinseco, non comportano lavoro manuale per
il titolare. Per valutare la credibilità delle dichiarazioni delle
organizzazioni occorre quindi un'analisi più personalizzata,
che guarda il valore aggiunto più che il reddito693, ed i rapporti
tra i fattori produttivi694.
Evasione e
sottrazione di
risorse all’azienda
I fondi distolti dall'azienda nei modi suddetti, ma non ancora
attribuiti a specifici beneficiari, sono quindi in una specie di
"limbo" in attesa di destinazione e sono definiti in gergo "fondi
neri" (695). Qualche volta la ricchezza fiscalmente non
registrata viene utilizzata a beneficio di terzi “impossibilitati a
comparire”, che hanno facilitato l’azienda nei modi , spesso
illeciti696, indicati al par.3.8697. Di solito nelle evasioni
interpretative le risorse restano in azienda698, salvi i casi in cui
vengono dedotte utilità erogate ai soci 699.
Arbitraggio
ricchezza non
registrata ed
) Sul concetto trasversale di “valore aggiunto”, filo conduttore del testo, e
riflesso della mancata comprensione delle organizzazioni aziendali, par.1.8, 3.1,
3.2, 7.2, 9.6.
694
) Di cui riparleremo al par.5.13, sulle rettifiche basate sui rapporti interni di
produzione.
695
Il “nero” in questi casi c’è già stato perché la ricchezza è già stata sottratta al
fisco; essa però è ancora nella disponibilità del titolare dell’azienda per
eventuali operazioni "sotto copertura" a partire da corruzioni e assimilate.
696
) L’esempio più ricorrente è la corruzione.
697
) In senso economico non c’è stata, insomma, una sottrazione di risorse
all’azienda, che ha aiutato altri ad evadere. Il tornaconto dell’organizzazione,
quando i comportamenti sono dettati da ragioni tributarie, è stato casomai la
riduzione dei costi di acquisto.
698
) In genere si tratta di componenti del patrimonio netto, cioè quote di riserve,
generiche o specifiche, al limite fondi in sospensione d’imposta, di cui al
termine del par.7.13.
699
) Il che potrebbe essere per costi non inerenti (par.7.9) oppure acquisti di
beni a prezzi maggiorati, camuffando così l’erogazione di dividendi.
693
204 di 737
evasione
interpretativa
In tutti i casi suddetti, di evasione come alterata
rappresentazione di fatti materiali, troviamo già un
arbitraggio tra deduzione (integrale) dei costi e occultamento
dei ricavi, ovvero rappresentazione integrale dei ricavi, ma
registrazione di costi fittizi700. In senso ampio l'arbitraggio
fiscale è un'asimmetria tra integrale deduzione dei costi e
omissione di ricavi, e lo ritroviamo in molte evasioni
"interpretative", come definite al par.3.9-3.10. Qui infatti non
si nasconde la realtà, ma se ne modifica l'inquadramento
giuridico, per ragioni di convenienza tributaria, spesso anche
legittima; casi classici di asimmetrie sono le deduzioni di costi
a fronte di ricavi in tutto o in parte esenti (par.7.10),
determinati forfettariamente o al limite soggetti ad aliquota
inferiore, anche nel coordinamento impositivo tra società e
soci (par.7.17). Qualche volta l'arbitraggio è una forma di
pianificazione fiscale lecita701, in quanto derivante da regimi di
pari dignità sistematica, come rilevato al par.3.10
sull'elusione.
Simmetrie tra tempi
e contribuenti
diversi
Un denominatore comune a tutti i fenomeni indicati sopra
sono le correlazioni tra soggetti diversi, come fornitori e
clienti, evasione dell’organizzazione aziendale e arricchimento
del beneficiario 702; ci sono anche le coerenze tra periodi di
imposta diversi, che ritroveremo in molti paragrafi della
seconda parte del testo 703 ; si tratta di punti di emersione
) E’ sempre l’alternativa tra togliere ricchezza “sa sopra” (omessi ricavi) o
“da sotto” (costi fittizi). Il grosso, a livello macroeconomico, è comunque la
prima, come indicato al par.4.1.
701
) Anche la realizzazione di redditi in forma di plusvalenza, anziché di
interessi o dividendi, è una sorta di arbitraggio.
702
) Sia esso il titolare o i terzi destinatari dell’evasione, per compensi che è
inopportuno dichiarare apertamente, dalle tangenti ai fuori busta (par.3.8).
700
703
) Si vedano i paragrafi. 7.9, 7.11, 7.13, 7.17, 7.19, 7.20 , sul
regime dei beni di impresa, le sue continuità e discontinuità, il
coordinamento tra tassazione di società e soci,la neutralità
205 di 737
degli intrecci logici, tipici della determinazione contabile della
ricchezza, tra costi, ricavi, investimenti, patrimonio e
consumi704.
Le correlazioni
intersoggettive e
intertemporali
Il relativo denominatore comune è la spiegazione di regimi di
determinazione della ricchezza, non isolatamente, ma alla luce
di altri regimi fiscali passati o futuri, uguali e contrari, in capo
agli stessi soggetti o alle loro controparti. Mentre in passato,
con la tassazione valutativa attraverso gli uffici (paragrafo
1.4), ogni contribuente andava per conto proprio, oggi tra
contribuenti diversi e periodi di imposta diversi c’è una
notevole interdipendenza, proprio per i meccanismi
ragionieristici della tassazione attraverso le aziende.
Interpretazione
economica delle
simmetrie
Le simmetrie devono essere interpretate sullo sfondo dei
concetti economici coinvolti, come il consumo, il costo, il
reddito (par.1.8); è ad esempio del tutto normale che il ricavo
dell'operatore economico al consumo finale sia reddito, e che
il cliente non lo deduca, in quanto non sostiene un costo, ma
effettua un "consumo" (705); come ulteriore esempio, non ci si
deve stupire che il reddito di portinai, colf e badanti sia
imponibile, mentre non è deducibile per il condominio o la
famiglia erogante; questi ultimi non sono infatti operatori
dell’IVA rispetto al consumo, l’imputazione a periodo, gli
aspetti fiscali delle valutazioni di fine esercizio, le operazioni
straordinarie, la tassazione internazionale, tutti argomenti
trattati al capitolo settimo.
Sono intrecci chiaramente presupposti, e non possono non esserlo, dalle
disposizioni normative citate alla nota precedente, e da tante altre,
soprattutto nella seconda parte del testo.
705
Questo concetto vale –su scala molto più ampia – per
tutti gli stipendi dei pubblici impiegati, per i canoni delle locazioni
abitative, e macroscopicamente per i consumi delle persone e delle
famiglie, ad onta della suggestione del contrasto di interessi di cui al par.
9.3.
704
206 di 737
economici, ma tuttavia utilizzano forza lavoro, che presta
servizi e percepisce redditi 706.
3.13. Dove le aziende non arrivano: l’inutile
“ragionierizzazione” dei lavoratori indipendenti (il
diversivo della “contabilità fiscale”)
Lavoratori
indipendenti al
consumo finale
I precedenti paragrafi 3.7 -3.12 si riferivano all'evasione
effettuata presso le organizzazioni aziendali, vuoi come
occultamento materiale delle manifestazioni di ricchezza
(par.3.7-3.8), come suo inquadramento giuridico (par.3.93.10) e con tratti comuni a entrambe (par. 3.11 e 3.12).
In Italia restano però anche alcuni milioni (4-5) di lavoratori
indipendenti al consumo finale, tra quelli considerati
fiscalmente imprenditori o professionisti707. Nella misura in
cui queste attività si rivolgono al consumo finale708, esse non
Le simmetrie non rimettono quindi in discussione i requisiti di
imponibilità dei singoli redditi. La deducibilità del costo per l'acquirente
resta insomma ferma anche se il ricavo non è imponibile per il privato
venditore, come nel caso di un antiquario che acquista mobili da un
privato, che non realizza plusvalenze imponibili per i motivi indicati al
par.8.6 sui redditi diversi. Lo stesso per l'impresa edilizia che compra un
villino da ristrutturare da un privato, o per il supermercato che acquista
frutta da agricoltori tassati forfettariamente nei modi indicati al par.8.2.
707
) Le differenze tra le due categorie (par.7.5 e 8.1) sono secondarie e hanno
poco a che vedere con la ricchezza non registrata, per questo le accomuniamo
nel concetto di “lavoro indipendente al consumo finale”. Il numero di operatori
indicato nel testo è determinato sommando gli operatori economici
monoaddetto, con due addetti, spesso il coniuge (impresa familiare) o una
cassiera, e una buona quota di quelli fino a 10 dipendenti, per cui le rigidità
gestionali sono comunque poco rilevanti. Ho tenuto conto nella stima
anche di chi è privo di una struttura esteriormente visibile e stabile,
operando totalmente "In nero", nelle variegate ipotesi di cui al par.3.15.
708
) Quando invece i clienti sono organizzazioni articolate, che pagano solo a
fronte di regolari documenti giustificativi, facendo ritenute e con strumenti
“tracciabili” (par.5.9) rimane una forte possibilità di determinazione contabile
del tributo (si tratta delle cosiddette attività business to business o verso
istituzioni pubbliche).
706
207 di 737
hanno alcun contatto con le organizzazioni, aziendali o
istituzionali, su cui si basa la tassazione attraverso le aziende. I
punti forti della determinazione ragionieristica della base di
commisurazione dei tributi in questo caso svaniscono; non si
tratta infatti di organizzazioni pluripersonali, ma di aziende
solo nel senso "materiale" indicato al par.3.1709.
Denominatori
comuni della
ricchezza non
registrata
In questi casi, per evadere basta un comportamento
meramente omissivo, secondo lo schema di "togliere ricchezza
da sopra", di cui abbiamo già parlato al par.3.7 per le aziende
di una certa dimensione. Incassare "in nero" è in questi casi
però più facile, vista la mancanza di rigidità organizzative da
scavalcare710, per nascondere ricchezza al fisco.
Evasione di
sostentamento
Sono importi spesso modesti singolarmente, e spesso si tratta
di "evasione di sopravvivenza", filo conduttore del testo, nel
senso definito al par.4.2. I soggetti interessati sono però molti
milioni e quindi nel complesso l'evasione è significativa711,
probabilmente superiore alle stime di cui al par.4.1.
Considerazione
globale del peso
fiscale e
contributivo
Gli operatori indipendenti al consumo finale, rispetto agli
industriali, sono comprensibilmente spinti a nascondere
ricchezza al fisco anche dalle necessità personali di un
adeguato tenore di vita712. Questo li spinge ad agire su tutte le
) L’azienda in senso materiale, e non come organizzazione pluripersonale,
consiste solo di attrezzature, merci, rapporti giuridici, come indicato al par.3.1..
710
) Come invece occorre fare nelle aziende pluripersonali, anche da parte dello
stesso titolare, nei modi indicati al par.3.7.
711
Per gli operatori indipendenti al consumo finale può essere adattato
l’aforisma sulla tassazione dei poveri, in quanto sono tanti anche se
individualmente evadono poco in assoluto (comunque meno di quanto
potrebbero,in relazione alla sistematicità dei controlli, come indicato al par.4.2).
712
) I titolari di organizzazioni pluripersonali d’impresa, come indicato al
par.3.7, hanno invece margini maggiori per coniugare tenore di vita agiato e
adempimento degli obblighi tributari.
709
208 di 737
tipologie di tributi gravanti sulla loro azienda, cioè le imposte
sul reddito, l'IVA, i contributi sociali e magari anche le ritenute
e i contributi al dipendente, se ne hanno uno. Piccoli
commercianti e artigiani hanno la propria massa di compensi,
da cui scaricano i costi vivi, di materie prime, merci o consumi.
Dopodichè avvertono le imposte sui redditi, l'IVA, l'Irap, i
contributi previdenziali e ritenute all'eventuale dipendente,
come un complessivo "peso fiscale", che si riflette sul proprio
tenore di vita. E' un peso che si materializza quando il
commercialista (par.3.16) comunica i tributi corrispondenti
agli imponibili corrispondenti alle informazioni ricevute e che
a suo avviso sarebbe prudente dichiarare.
Incassi non
registrati e massa
monetaria
manovrabile
Quest'insieme di pubbliche entrate, nel suo complesso, è
avvertito dal lavoratore indipendente come una decurtazione
delle somme destinate alla propria sopravvivenza(713). Poco
importa che a rigore l'IVA riguardi i clienti consumatori finali
(par.7.2), le ritenute i dipendenti, e che i contributi siano a
fronte della pensione(par.1.12), etc.. Il lavoratore
indipendente vive comprensibilmente tutto quello che esce
dalle proprie tasche come una decurtazione del frutto del
proprio lavoro 714. Se il valore aggiunto del lavoratore
indipendente, pagati i costi vivi, è poniamo 50 mila euro, il
tenore di vita del soggetto dipende dalla quota dichiarata al
fisco, sia come IVA, sia come Irpef sia come contributi715.
713
) Non necessariamente misera, come indicheremo al par.4.2.
) Anche l’IVA viene vissuta come la sottrazione di somme che, altrimenti,
avrebbero potuto essere impiegate per fini personali o familiari; il piccolo
commerciante o l’artigiano cui qualcuno dicesse che l’IVA riguarda il
consumatore finale, risponderebbe che dal suo punto di vista è una decurtazione
di somme ormai acquisite al suo patrimonio, che escono dal suo conto corrente,
e che altrimenti potrebbe impiegare in un altro modo.
715
Per capire l’onere tributario complessivo sarebbe esagerato sommare le
aliquote, perché gli imponibili man mano si riducono. Ad esempio su un
volume d'affari di 100 si inizia a scorporare l'IVA da versare, arrivando a
82; da questa cifra si tolgono i contributi previdenziali (arrivando a 58).
Togliendo il 30% medio di IRPEF si arriva ad avere in tasca poco più di 40
714
209 di 737
La contabilità
fiscale: un
espediente
all’italiana.
Questa caratteristica oggettiva dell'economia italiana716
avrebbe dovuto essere coordinata con la tassazione attraverso
le aziende; in assenza di una teoria della determinazione della
ricchezza ai fini tributari (par.4.3) si utilizzarono espedienti
legislativi (717), come l'equiparazione legislativa del lavoro
indipendente alle organizzazioni pluripersonali. Si stabili con
una fictio iuris, che tutti i lavoratori indipendenti suddetti
fossero anch’essi fiscalmente aziende, tenute ad una
contabilità fiscale di cui non avevano alcuna effettiva necessità
gestionale, e che non dava al fisco affidabilità sostanziale718.
Todos caballeros:
l’equivoco
dell’irrilevanza
dell’organizzazione
La tassazione attraverso le aziende fu quindi imposta dove ne
mancavano i presupposti. e l'azienda esisteva al massimo nel
senso meramente materiale (attrezzature, merci, contratti
etc.) indicato al par.3.1; per legge si poteva imporre la
netto, con la sensazione di lavorare più per il fisco che per se stessi.
Dimezzando il dichiarato, senza divenire esteriormente inverosimili, il
reddito disponibile quasi raddoppia. E' normale che i lavoratori
indipendenti a basso reddito sfruttino questi margini di manovra, per le
esigenze di tenore di vita di cui diremo al par.4.2, trascurando che i
lavoratori dipendenti siano privi di una simile flessibilità
716
) Che contagia anche le piccole organizzazioni pluripersonali, e
probabilmente anche il capitalismo a base padronale, almeno in una prima fase.
717
Fu una specie di applicazione fuori luogo del mito dell'onnipotenza
legislativa di cui al par.2.1.
718
) Si è trattato di un espediente “all’italiana” in quanto furbesco, ma
improvvisato, e basato su un equivoco tendente a rinviare con giri di parole un
problema con cui non si sapeva come fare i conti. Era addirittura patetico chi
esaltava il valore pedagogico della contabilità, dicendo ad attoniti pasticceri o
fruttivendoli che attraverso di essa sarebbero potuti diventare un giorno come la
Ferrero o Esselunga. La crescita è trainata invece dalle dimensioni produttive e
commerciali, come si addice ad attività tenute assieme dal prodotto (par.3.1),
mentre la contabilità è solo una sovrastruttura, che segue le dimensioni
economiche dell’attività, ma non le può certo influenzare.Un’intuizione felice,
sull’inutilità di questo adempimento, in Tremonti Vitaletti, La fiera delle tasse,
Il Mulino, 1991, 191.
210 di 737
contabilità, benchè l'artigiano o il piccolo commerciante ne
fossero civilisticamente esclusi in quanto "piccoli
imprenditori". Quello che nessuna legge, con buona pace della
sua c.d. onnipotenza, poteva imporre erano i controlli
reciproci che si creano spontaneamente nelle organizzazioni
pluripersonali indicate ai par.3,1-3.3.
Legami con
l’equivoco
civilistico del
piccolo
imprenditore
Questa scelta della legislazione tributaria alimentò una
preesistente confusione, dove il codice civile già riferiva questi
concetti anche al lavoro indipendente, escludendo però dalla
contabilità (e dal fallimento) i piccoli imprenditori, organizzati
prevalentemente col lavoro proprio o della famiglia (719).
Attività con uno-due addetti erano gestite (immedesimate)
con elettricisti, falegnami e pasticceri che non potevano certo
trasformarsi in ragionieri a beneficio del fisco, né assumere
ragionieri a tempo pieno, da sistemare nel retrobottega,
davanti al forno o al frigorifero.
La farsa di una
contabilità non
gestionale
La farsa della "contabilità fiscale" poteva quindi solo essere
demandata a un professionista esterno(720), con un compenso
talmente basso da fargli trascurare persino un sopralluogo
sull'attività, limitandosi a registrare i documenti prodotti dal
cliente. Quest'ultimo si limita a comunicare al commercialista
cifre che egli non ha motivo né incentivo a controllare; il
lavoratore indipendente può così togliere ricchezza "da
sopra", registrando fiscalmente solo una parte dei propri
introiti, senza che il professionista abbia la minima idea dei
ricavi effettivi, come vedremo al prossimo paragrafo. A
Per i professionisti documentazione e contabilità erano invece già
escluse dal codice civile, mentre ne vedremo al par.8.1 la previsione ai fini
tributari.
720
) Sul cui ruolo paragrafo 3.16.
719
211 di 737
differenza del contabile delle aziende721, il commercialista non
è coinvolto nella gestione dell'attività, ed è solo un
intermediario nei rapporti con l'amministrazione finanziaria.
Questa pasticciata soluzione non tiene conto che il successo
tributario della contabilità delle organizzazioni pluripersonali
si fonda proprio sulla pluralità di compiti cui sono adibiti
soggetti diversi all'interno dell'azienda. Al lavoratore
indipendente, al tempo stesso proprietario, dirigente, operaio
e fattorino della propria attività, non serve certo un
commercialista per avere il polso sull'andamento della propria
attività, che si compenetra col proprio stile complessivo di
vita, in un equilibrio che l'interessato comprende senza
bisogno di contabilità e bilanci.
3.14. Segue. Mancata registrazione degli incassi nel
lavoro indipendente verso consumatori finali
La ricchezza “tolta
da sopra”:
omissione di ricavi
al consumo finale
La ricchezza non registrata riguarda quindi soprattutto
lavoratori indipendenti e piccole organizzazioni, operanti
verso consumatori finali722. In questo caso la determinazione
della ricchezza ai fini tributari non riesce a far leva né sulle
rigidità organizzative dell'operatore economico né sulle
segnalazioni dei clienti per cui opera 723.
721
) Il direttore amministrativo infatti sovraintende prima di tutto alla gestione
di incassi e pagamenti, acquisisce gli incassi , li controlla, verifica i debiti e la
correttezza dei loro pagamenti. Solo dopo svolge una funzione tributaria,
versando l’IVA sugli incassi o le ritenute sui compensi.
722
) Si tratta delle piccole organizzazioni, fino a dieci-venti dipendenti, a forte
matrice padronale, di cui abbiamo detto commentando le statistiche degli
operatori economici italiani al par.3.1.
723
Quando il cliente è invece un'organizzazione, questa può segnalare il
fornitore al fisco, come indicato al par.3.6, con la ritenuta alla fonte o
segnalazioni equivalenti. Ad esempio, i compensi dei professionisti soggetti
a ritenuta fiscale (par.3.6) sono segnalati al fisco, esattamente come i salari
dei lavoratori dipendenti .
212 di 737
Per gli operatori economici suddetti 724 è quindi molto facile
evitare la registrazione fiscale dei ricavi “togliendoli da sopra”,
cioè omettendone la registrazione, con il cosiddetto "nero”725.
Maggiore facilità
della stima per
ordine di grandezza
Rispetto all'inutile contabilità "fiscale" dei lavoratori
indipendenti 726 è molto più credibile stimare per ordine di
grandezza il relativo giro d'affari valutando le caratteristiche
materiali ed economiche dei luoghi in cui essi interagiscono
coi clienti, cioè dell'azienda in senso materiale, come luogo
fisico727. Di questa possibilità di stima esteriore sono
consapevoli gli stessi piccoli commercianti e artigiani, che
sanno di essere visibili dal fisco come lo sono dalla clientela, e
quindi limitano le dimensioni dell'evasione, come indicato al
par.4.2.
Adeguamento dei
comportamenti alla
percezione della
propria visibilità
Proprio questa visibilità esteriore728 spinge i lavoratori
indipendenti al consumo finale, operanti in sede fissa, visibile
e stimabile, a registrarsi fiscalmente; la maggior parte di loro,
724
) Sopratuttto piccoli commercianti e artigiani verso individui e famiglie in
operazioni “to consumer” (si ricordi l’espressione B2C, business to consumer,
dal paragrafo 1.8)..
725
) Inteso in gergo aziendale come insieme di operazioni economiche non
registrate. E’ una espressione ricorrente anche presso lavoratori precari, ad
esempio camerieri o commesse, “pagati in nero”. La deduzione di costi fittizi
o non inerenti, come strumento di evasione, è abbastanza rischiosa e
verosimilmente poco incisiva come impatto macroeconomico, crescendo
invece in proporzione alle dimensioni dell'attività, come indicato al par.3.7.
726
Si pensi a tassisti, pasticceri, fisioterapisti, venditori ambulanti, e altri
lavoratori indipendenti, la cui "contabilità fiscale" è al tempo stesso, inutile,
inaffidabile e dannosa. Questo danno consiste nel mettere in secondo piano la
naturale (e tradizionale) natura valutativa, e per ordine di grandezza, della
determinazione dei ricavi di questi operatori.
727
) Ricordiamo dal par. 3.1 che invece, per questi operatori economici,
l’azienda come gruppo sociale, in senso pluripersonale, è assente.
728
Questa visibilità è “materiale”, cioè “fisico-economica”, non “contabile”,
come indicato al par.1.11.
213 di 737
come negozianti e prestatori di servizi in sede fissa729, si
registrano fiscalmente (730); per questo essi cercano di evitare
dichiarazioni palesemente inverosimili e contraddittorie
rispetto alla percezione esterna della loro situazione (731). Al
contrario, nella misura in cui si è consapevoli della propria
scarsa visibilità esteriore732 si è disposti anche ad agire
totalmente "in nero" cioè senza registrarsi fiscalmente733.
Importanza di una
presenza valutativa
degli uffici tributari
Sugli operatori economici individuali al consumo finale, la
tassazione attraverso le aziende ha cambiato poco la
tradizionale necessità che le imposte siano appunto imposte,
cioè richieste con adeguata sistematicità dagli uffici tributari.
Questa richiesta, oltre che abbastanza frequente, anche se non
su ciascun lavoratore indipendente, dovrebbe essere
inevitabilmente valutativa, cioè basata su stime per ordine di
grandezza.
Come continuità
con le tradizioni
della funzione
tributaria
Se si guarda solo il presente, sembra una eccezione rispetto
alla determinazione ragionieristica della ricchezza attraverso
le aziende, mentre è un riflesso strutturale della tradizione
729
) Ad esempio ristoratori, parrucchieri, meccanici, baristi, albergatori, etc..
Cioè, come si dice in gergo, "prendono la partita IVA".
731
Torneremo sul tema, sotto altri punti di vista, al par. 4.2 parlando di
evasione di sopravvivenza, e al par. 5.13, parlando di studi di settore.
Vedremo in tale sede che già oggi questi soggetti, pur evadendo, dichiarano
cifre tali da smentire i luoghi comuni sulla disonestà fiscale degli italiani di
cui parleremo al par.4.5. Se infatti si tiene conto del modestissimo controllo
valutativo del territorio da parte degli uffici (profilo su cui par.5.7), e
dell'elevata utilità marginale del denaro per questi contribuenti, il loro
livello di adempimento è più che decoroso.
732
) Quindi da parte anche degli uffici tributari, in quanto manca un luogo
fisico di esercizio dell'attività, e il lavoro viene prestato a domicilio dei
clienti (cfr anche il prossimo paragrafo sul "lavoro liquido").
733
) La percezione della propria visibilità da parte degli uffici tributari si
inserisce tra le variabili (aliquote, sanzioni e controlli) che, nel modello indicato
al paragrafo 1.5, influiscono sulla compliance , cioè il livello di adempimento
nell’autodeterminazione delle imposte.
730
214 di 737
millenaria della tassazione, che si è sempre ispirata a criteri di
stima, anticipati al par.1.4 e che dovrebbero essere
contestualizzati ad oggi, come vedremo al par.5.9734.
Se alla massiccia offensiva mediatica di cui diremo al par.4.2,
si affiancasse la percezione di un ragionevole e sistematico
controllo sul territorio quest'evasione sarebbe in linea con
quella esistente, su analoghe tipologie di contribuenti, in altri
paesi europei, sdrammatizzando le tensioni che pervadono il
dibattito sociale (par.4.6 e 5.17 ss.). Troviamo anche qui uno
dei fili conduttori del testo, cioè la necessità di coordinare la
determinazione ragionieristica dei tributi, basata sulle
aziende, e la tradizionale “tassazione valutativa”, basata sui
pubblici uffici (735vedremo come al par.5.7).
3.15. La ricchezza senza determinabilità contabile né base
fissa: riflessi tributari del “lavoro liquido”
Lavoro liquidoprecario
Alcune attività di lavoro indipendente sono prive anche
dell’azienda in senso materiale tipica di artigiani e piccoli
commercianti736. Senza questa sede si è meno esposti alle
valutazioni del fisco; si pensi a venditori ambulanti737,
trasportatori, o prestatori di servizi al domicilio del cliente,
come idraulici, elettricisti, o fornitori di vari servizi personali,
dalla fisioterapia al sesso (738).
) Sull’utilizzazione di documenti e segnalazioni contabili come fonte di
stima (c.d. “teoria degli indizi contabili”).
735
) Indicheremo al par.5.7 alcuni criteri per raggiungere questo obiettivo.
736
) Che hanno un negozio per la vendita o un laboratorio per la prestazione dei
servizi, come falegnami, carrozzieri, fabbri, etc.
737
) Cui si aggiunge anche il microcommercio al dettaglio, in forma fissa o
ambulante, gestito solitamente da immigrati.
738
I problemi della prostituzione indipendente, ricorrenti nel pruriginoso
sensazionalismo dei media, sono gli stessi delle attività senza sede fissa,
come appunto l'idraulico, che però fa meno audience. Sul piano della
determinazione della ricchezza, la soluzione anche qui è l'organizzazione
pluripersonale, come ai tempi delle "case chiuse".
734
215 di 737
Ulteriori attività sfuggenti sono sorte con la maturità
dell'economia e la crisi del tradizionale lavoro in fabbrica,
come subaffitti di stanze e bed & breakfast739, commercio di
beni usati, tassisti part time di "uber", foodracer che
consegnano pizze e pasti a domicilio, fashion blogger, trader
online e altri modi per sopravvivere alla
deindustrializzazione740. Quest’ultima, assieme all’estro
italiano di cui al par.1.6, alimenta nuove attività
indipendenti741, smentendo l'illusione di generalizzare la
determinazione della ricchezza attraverso le aziende742.
Cresce l'area del "lavoro liquido", “a distanza", "da remoto",
flessibile (e precario), con varie sfumature. C’è il lavoratore
tecnologico, il lumpenproletariat di marxiana memoria, chi
svolge secondi lavori, benchè occupato, per via del minor
potere d’acquisto del salario (743).
Queste diverse figure incontrano la tassazione attraverso le
aziende solo quando il cliente è una organizzazione, che
procede direttamente al pagamento; in questo caso il
739
) Magari attraverso appositi network via internet.
) Con la diminuzione sia del lavoro di fabbrica, sia di quello di ufficio, e la
minore remunerazione di quello che resta, in modo da non essere troppo
svantaggiati verso i paesi con costo del lavoro minore, e capacità produttive non
proporzionalmente inferiori. Non mi voglio qui dilungare sulle carenze delle
organizzazioni istituzionali in questo circolo vizioso, con le disfunzioni
della macchina pubblica estese alle aziende private, come ho scritto in vari
post su www.organizzazionesociale.com, e per i tributi nei paragrafi 5.17
ss. di questo testo.
741
) Quando una azienda pluripersonale chiude, perché delocalizza o altrimenti
si sfalda, paradossalmente il numero delle imprese aumenta, in quanto molti ex
operai diventano piccoli commercianti o artigiani per arrangiarsi in qualche
modo. E’ solo una consolazione statistica, fondata sull’equivoco tra
“organizzazioni pluripersonali” e “lavoro indipendente”.
742
) Sul tentativo di forzare la determinazione contabile della ricchezza oltre i
naturali confini delle organizzazioni pluripersonali par.4.5.
743
Il reddito di questi secondi lavori è spesso nascosto al fisco proprio perché
coperto dal primo lavoro “palese”, che risponde in prima battuta alle
domande sull’occupazione e la sussistenza degli interessati. Questi ultimi,
quando dipendenti pubblici, hanno anche divieti formali a svolgere altre
attività che quindi sono costretti a nascondere anche al fisco.
740
216 di 737
Suo incontro con le
aziende
prestatore del servizio è fiscalmente visibile molto più di
quanto sarebbe se pagato dall’utente finale744. L'enorme
numero di redditi dichiarati irrisori, inferiori alla soglia di
sopravvivenza, costituisce verosimilmente la parte di questi
compensi erogati da aziende o altre organizzazioni, dichiarata
come reddito stagionale o occasionale.
Rinvio all’evasione
di sussistenza ed
esigenze di
monitoraggio
Il confronto tra tenore di vita, di massa, ancora decoroso, e
statistiche delle dichiarazioni fiscali, conferma l'ampiezza di
questo lavoro autonomo postindustriale, connesso al declino
del lavoro "massivo", nelle fabbriche e negli uffici, Alcuni di
questi soggetti vivono precariamente, altri se la passano
meglio di un operaio alla catena di montaggio, senza però una
catena efficiente di protezioni sociali(745). Il “lavoro liquido”
non si riduce, ma con la crisi cresce, ed è un altro motivo per
rilanciare il controllo tributario valutativo del territorio, come
vedremo al par.5.15 746.
3.16. La consulenza sulla determinazione dei
tributi: la “tassazione attraverso i commercialisti”
Gli addetti
all’autodeterminazi
one dei tributi
Gli addetti al settore tributario, nelle aziende, negli enti
pubblici e negli studi professionali sono relativamente
numerosi, proprio per via dell'autodeterminazione dei tributi;
744
) Mi riferisco ai B&B o ai trasportatori che usano organizzazioni online
come Booking.com, Airbnb, UBER etc.. Internet disintermedia i
commercianti tradizionali, e consente attività economiche individuali al
consumo finale, tipo “negozi virtuali”.
745
)Come accade per i lavoratori subordinati.
746
) E’ un controllo valutativo che deve combinare, come indicato al par.5.9,
indizi contabili e materiali, anche attinenti al tenore di vita. Il controllo
valutativo di commercianti e artigiani in sede fissa può essere invece
polarizzato sulle caratteristiche economico-materiali dell’attività, come rilevato
al par.5.13.
217 di 737
quest’ultima trova riscontro nella prevalenza di “addetti esterni”
rispetto a dipendenti delle istituzioni tributarie747.
Adempimenti
tributari della
routine aziendale
Dalla routine contabile ordinaria del settore amministrativo
delle organizzazioni aziendali (748) viene l'IVA sugli incassi
aziendali, al netto di quella detraibile sulle spese (par.7.3) cui
si connettono anche le ritenute alla fonte (par.3.6). Sono
adempimenti ripetitivi e meccanici, demandati a contabili di
livello medio-basso, che li svolgono con l'ausilio di programmi
informatici. A questa routine massiva e seriale
sovraintendono, con varie combinazioni, il direttore
amministrativo e un professionista esterno, anche per
esaminare casi giuridicamente dubbi749.
Tipologie di
consulenza
professionale
La consulenza tributaria coinvolge oggi varie tipologie di
professionisti, stimabili in oltre centomila750, con attività
molto variegata, in gran parte consistente nella tenuta di
contabilità di lavoratori indipendenti, come indicato al
par.3.13; quest'inutile adempimento sottrae tempo alla
consulenza tributario-contributiva, rilevante anche per questi
piccoli operatori economici751. L'operatività abituale di
747
) Cioè Agenzia delle entrate, Guardia di Finanza, Equitalia, etc, di cui
diremo al par.5.2.
748
Mi riferisco alle ritenute sui pagamenti e all’applicazione dell’IVA sugli
incassi.
749
) Tutti gli addetti indicati nel testo effettuano anche adempimenti tributari,
ma in parallelo ad altre mansioni contabili aziendali generali. Non si tratta
quindi di personale adibito in esclusiva a mansioni tributarie, ma di mansioni
tributarie inserite su ordinarie mansioni aziendali. Questo rende frequenti dubbi
su casi atipici per cui subentra l’assistenza delle figure professionali indicate nel
testo.
750
) Ad essi vanno poi aggiunti i collaboratori di studio adibiti alla materiale
raccolta e registrazione dei documenti (ad es. la classica figura della “segretaria
del commercialista”).
751
) Si pensi alle pratiche previdenziali, a quelle relative ai tributi locali (tassa
rifiuti par.10.10), alla camera di commercio, ai diritti sui passi carrabili, sulle
insegne, e a tante altre piccole punture di spillo che la burocrazia riversa su chi
218 di 737
quest'assistenza ad operatori economici individuali riguarda
comunque il versamento mensile dell'IVA e delle ritenute su
compensi erogati a eventuali collaboratori 752.
La predisposizione
di dichiarazione
tributarie
La consulenza e l'assistenza alla predisposizione di
dichiarazioni e versamenti (par.3.4) è l'intervento
professionale numericamente più diffuso; esso riguarda tutti i
contribuenti persone fisiche con redditi e tutti i soggetti
societari; è anche però professionalmente poco remunerativo
in sé, in quanto riferito a milioni di persone fisiche, senza
posizione IVA; quando invece si riferisce a operatori
economici è un accessorio dell'assistenza professionale
continuativa 753.
La dichiarazione di
massa e la verifica
documentale
La dichiarazione dei redditi, come adempimento "di massa",
descritto al par.3.4 , richiede di “personalizzare” la tassazione
documentale già avvenuta attraverso le aziende; si tratta di
aggiungere alla dichiarazione redditi ulteriori, oneri e
è formalmente “imprenditore” (par. 7.5). Si aggiungano anche gli adempimenti
dichiarativi come persone fisiche, degli imprenditori e dei loro familiari, in
genere anch’essi affidati al commercialista (vedi oltre sull’assistenza alle
dichiarazioni).
752
Sono gli stessi adempimenti cui sono preposti gli addetti all’amministrazione
delle aziende, sia per le ritenute alla fonte (par.3.5-3.6), sia per l'IVA (par.3.4,
7-8): la differenza è che gli ammontari coinvolti sono molto inferiori, e
quindi il costo di adempimento è sostanzialmente superiore, non essendoci
"economie di scala". Proporzionalmente, rispetto al tributo versato,
liquidazioni con poche operazioni sono molto meno efficienti di
liquidazioni con molte operazioni. Si tratta di un costo organizzativo fisso
proporzionalmente più oneroso per i piccoli contribuenti(sull'insufficienza
delle relative semplificazioni contabili vedi par.7.7 e 7.8).
753
) Per gli operatori economici individuali (soggetti IVA) indicati poco sopra,
la predisposizione delle dichiarazioni tributarie annuali è di solito compresa
nella tariffa globale del commercialista, che li assiste tutto l’anno per gli altri
adempimenti.
219 di 737
detrazioni personali (754), scomputando acconti e ritenute. Il
consulente si occupa altresì di tassazione immobiliare (IMU
par.10.9) e di contributi previdenziali (par.1.12). Oltre che dai
professionisti, questa assistenza dichiarativa, è prestata anche
da “centri di assistenza fiscale” (CAF), promossi da
associazioni sindacali e di categoria, enti di patronato e simili.
Ad essi, o ai professionisti, il contribuente presenta i
documenti e fornisce sotto la sua responsabilità le relative
informazioni, ricevendo i moduli per il versamento, da
effettuare poi in banca (par.3.4). I CAF sono chiamati ad una
verifica della regolarità formale dei documenti alla base degli
oneri detraibili o deducibili delle persone fisiche (755), potendo
comunicare al datore di lavoro il credito del contribuente, da
scomputare dalle ritenute mensili alla fonte756. Un'ulteriore
importante differenza tra organizzazioni e lavoratori
indipendenti è che "il contabile" di questi ultimi è estraneo alla
loro amministrazione sostanziale, e deve prendere per buone
le cifre che il contribuente comunica, senza quindi alcuna
sostanziale funzione antievasione, secondo un filo conduttore
del testo, su cui vedi anche par. 3.13-3.14; ne parleremo anche
in questo paragrafo a proposito delle ingiustificate accuse ai
professionisti di essere "istigatori all'evasione".
La dichiarazione
precompilata come
simbolo politico
La tendenza di opinione secondo cui dovrebbe essere il fisco a
"imporre le imposte" trova spesso eco nella politica; un punto
di emersione è stata la dichiarazione precompilata per le
persone fisiche che non sono operatori economici 757. E' una
tendenza riportabile all'estensione della tassazione attraverso
) Si pensi ad esempio all'aggiunta di redditi da locazioni immobiliari
(par.8.4), cumuli tra redditi di lavoro e pensione, oneri deducibili e
detrazioni per familiari a carico, di cui al par. 9.3.
755
) Sono i documenti delle detrazioni e deduzioni indicate al par.9.3..
756
) In questo caso i CAF svolgono una funzione pubblicistica, e sono soggetti
a sanzioni in caso di negligente controllo. La stessa funzione può essere svolta,
facoltativamente, dai professionisti, con l’apposizione del “visto di conformità”.
757
) Si tratta del c.d. “mod.730”, che abbiamo visto essere, al par.3.4, la
dichiarazione delle persone fisiche che non sono operatori economici.
754
220 di 737
le aziende e all'illusione del "grande fratello fiscale
informatico" esposta in generale al par.4.5. La determinazione
ragionieristica della ricchezza ha infatti un costo di
adempimento, di qualificazione documentale, indipendente
dalle cifre coinvolte, ma che è tanto minore quanto più la
gestione dei dati è vicina a colui che li raccoglie, cioè sempre e
comunque il contribuente. Organizzare un flusso informativo
verso il fisco, in modo che quest'ultimo possa presentare al
contribuente una ipotesi di dichiarazione precompilata
impone quindi un passaggio in più; I consulenti, i contribuenti
e gli uffici tributari devono compiere un notevole sforzo
amministrativo di acquisizione, organizzazione e trasmissione
di dati che sarebbero comunque inviati "ex post", nelle
ordinarie dichiarazioni758. La dichiarazione precompilata resta
quindi un "simbolo politico", sia di "fisco al servizio del
cittadino", sia di fisco "informato su tutto"; questo effetto
d'immagine, legittimo nella confusione diffusa sul settore,
consuma però energie dei privati759 e sottrae risorse delle
istituzioni alla ricerca e valutazione di ricchezza non
registrata.
Utilità dei
professionisti
La retorica del “cittadino contribuente” , messo in grado di
badare da solo ai propri adempimenti funziona solo per tributi
elementari, come le c.d. "tasse auto" o il canone Rai
(par.10.10). Per il resto la complessità delle regole rende
inevitabile una qualche interazione con un professionista. La
questione non è tanto quella, politicamente simbolica, di
758
) Quello che invece i contribuenti decidono di evadere non viene invece
dichiarato né prima né dopo.
759
) Il caricamento dei dati per la predisposizione del modello 730 precompilato
sottopone ad un ulteriore sforzo amministrativo i sostituti di imposta. Diciamo
che per alleggerire l’autotassazione sui lavoratori dipendenti, la si appesantisce
sulle organizzazioni e i sostituti che devono mettere a disposizione
dell’Agenzia delle Entrate i dati necessari alla predisposizione informatica del
modello (quest’ultimo è stato anche per questo chiamato dai professionisti
“precomplicato”).
221 di 737
"andare o non andare dal commercialista, ma del costo, e della
serenità, di questo rapporto760.
Interazione con gli
uffici tributari e i
professionisti
Avvalersi supporti professionali può essere più efficiente che
investire tempo per preparare da soli, improvvisandosi
fiscalisti di se stessi, aggiornandosi, acquistando software, per
risparmiare magari poche decine di Euro761. Il professionista
ha infatti notevoli economie di scala perché distribuisce il
proprio investimento conoscitivo su numerose dichiarazioni.
In tutti i paesi sviluppati, per i tributi un po’ più complessi, la
predisposizione e l’invio di dichiarazioni tributarie, comporta
supporto professionale, eventualmente fornito in qualche
misura anche dagli uffici tributari (762).
Professionisti ed
evasione
Nella pubblica opinione si affaccia spesso l'idea secondo cui i
professionisti aiuterebbero questi clienti ad evadere il fisco763.
) Può apparire contraddittorio “dover pagare qualcuno per pagare le
imposte”, ma “nessun pasto è gratis” come dicono gli economisti, e anche la
precisione nella determinazione dei tributi può avere un costo. La questione si
sposta quindi dal piano astratto dei simboli politici (e dell’effetto di annuncio di
cui al par.2.4) a quello concreto dell’insieme dei costi e dei benefici, dipendenti
a loro volta dall’esistenza di una spiegazione d’insieme della funzione
istituzionale di determinazione dei tributi (cap. 4.3 ss.).
761
) Chi scrive è abbastanza anziano per ricordare i tempi in cui i genitori, nel
mese di maggio, preparavano da soli la dichiarazione dei redditi, chiamata
“modulo Vanoni”, dal ministro ed economista che l’aveva introdotta. Con la
riforma tributaria del 1973 fu chiamato “modello 740” ed i suoi riti sacrali di
predisposizione manuale (non c’erano programmi informatici) erano molto più
dispendiosi del supporto professionale indicato nel testo (nelle famiglie italiane,
verso il mese di maggio, era tutto un richiamo ai figli di non fare confusione
perché papà sta facendo la dichiarazione delle tasse).
762
E’ il ruolo dell’amministrazione di servizio di cui al par.5.4, dove riemerge
la necessità tradizionale che "le imposte" siano "imposte" da
qualcuno(par.1.3). Da noi è accaduto qualcosa del genere con una specie di
"call center" dell'Agenzia delle Entrate, che però non davano affidamento
per la semplice ragione che non c'era certezza legale di chi avesse risposto,
e soprattutto di cosa avesse davvero risposto.
763
Questa scenetta http://video.repubblica.it/webseries/non-c-e-problema/nonc-e-problema-cosi-luca-perse-la-verginita-fiscale/217227/216423 dà l’idea
760
222 di 737
E' un luogo comune con una sua sensatezza (par.4.7), ma che
confonde ricchezza non registrata e questioni interpretative
(par.3.9-3.10); solo per le "questioni di diritto" serve un
consulente, mentre chi nasconde ricchezza al fisco come
persona non ha bisogno del professionista.
Anteriorità
dell’evasione
rispetto alla
consultazione
professionale
Nascondere ricchezza al fisco omettendo la registrazione degli
incassi o gonfiando le fatture di acquisto (par.3.7) richiede
infatti un coinvolgimento nell'attività economica, aziendale o
individuale, cui il consulente, a differenza del responsabile
amministrativo, è prima di tutto estraneo. Inoltre, il
consulente neppure può apportare suggerimenti, in quanto
nascondere materia imponibile è questione di fatto (par.5.8
ss.) che cambia in relazione ai rapporti con clienti e fornitori e
al "giro" dei pagamenti nelle diverse attività economiche (764).
Il professionista organizza e gestisce dati per come gli sono
comunicati dal cliente, in un momento logico successivo
all'evasione, già al netto della ricchezza non registrata 765.
Anche l'assistenza professionale nel contenzioso
amministrativo e giurisdizionale indotto da eventuali rilievi
degli uffici (capitolo sesto) interviene quando l'evasione è
stata già commessa da tempo.
della già indicata volgarizzazione corrente, secondo cui il commercialista
sarebbe depositario di chissà quali trucchi per evadere.
764
Chi scavalca le proprie procedure contabili , nei modi ipotizzati al par.
3.7, per nascondere ricchezza al fisco tende a fare da solo, e casomai si
consulta col professionista in modo molto vago, senza responsabilizzarlo
direttamente. Non a caso molti commercialisti confessano di aver imparato
dai loro clienti i modi in cui i medesimi nascondevano la ricchezza al fisco.
765765
) L’esempio più intuitivo sono i ricavi non registrati, dove la ricchezza è
“tolta da sopra” (par.3.7), ma lo stesso vale per i costi fittizi, attraverso i quali la
ricchezza è “tolta da sotto”; entrambi sono presentati al contabile o al
professionista come “un dato”, di cui egli non ha motivo di indagare la
veridicità, mettendo in dubbio quanto gli riferisce il cliente. L’importante è solo
che nelle affermazioni di quest’ultimo non ci siano incoerenze così
macroscopiche da dover imporre al consulente o al contabile ulteriori
approfondimenti in relazione alla sua diligenza professionale.
223 di 737
Impulso
(interessato) dei
professionisti
all’adempimento
In un certo senso, più che di professionisti dell'evasione
dovremmo parlare di professionisti dell'adempimento in
quanto, per ciò che li investe direttamente, essi spingono i
clienti ad essere in regola, evitando violazioni di cui
potrebbero poi essere considerati corresponsabili dal cliente,
in caso di controllo766. Anche per questo, in buona parte, la
sopravvalutazione, presso i lavoratori indipendenti, delle
istituzioni tributarie (par.4.2) è indotta dalla persuasione
occulta dei consulenti767. Questo riguarda anche
sull'inquadramento giuridico del dichiarato, cui comunque si
connette un'evasione trascurabile rispetto a quella da
ricchezza non registrata, come indicato al par.4.2. Anche qui ,
comunque, i professionisti sono abbastanza prudenziali,
temendo le proteste del cliente in caso di contestazioni del
fisco.
Anche per questo desiderio di evitare fastidi, i professionisti
spingono i clienti alla congruità rispetto agli studi di settore, in
quella "tassazione attraverso i commercialisti" indicata al
par.4.2, e che riprenderemo al par.5.13; il commercialista, in
veste di confidente del commerciante o dell'artigiano, spinge
infatti tendenzialmente a "dichiarare"768.
Marginalità dei
“professionisti
dell’evasione”
I "professionisti dell'evasione", che aiutano a procurare ai
clienti fatture false, prestanome o società “offshore”, pur
facendo sensazione sui giornali, sono però verosimilmente
766
Si tenga presente infatti che il commercialista fornisce una assistenza
ricorrente agli operatori economici, e comunque viene coinvolto in caso di
successivo controllo delle dichiarazioni fiscali presentate attraverso di lui,
diversamente dall’avvocato tributarista, che è più gestore di controversie
specifiche col fisco.
767
) Per i quali è anche un modo di valorizzare il proprio lavoro.
768
In quanto i soldi usati per pagare le imposte non sono i suoi, mentre le
grane, in caso di controllo, dovrebbe gestirle lui, assieme alle rimostranze
del cliente.
224 di 737
casi marginali769; si tratta di professionisti usati come fiduciari
degli operatori economici 770 Nella stragrande maggioranza
dei casi, come indicato sopra, il consulente si limita a
classificare contabilmente e inquadrare giuridicamente la
ricchezza registrata. A nasconderla al fisco casomai pensa,
come indicato sopra, lo stesso contribuente, che la maneggia
direttamente, e non ha motivi per distribuirne una parte al
commercialista (771).
Inconvenienti
professionali della
confusione
La mancanza di spiegazioni d'insieme sulla funzione
istituzionale tributaria complica il lavoro professionale,
danneggiandolo e smentendo le dicerie secondo cui la
complicazione sarebbe creata apposta dai fiscalisti, per trarne
vantaggio come consulenti 772; sono invece proprio loro a
Vedi il post Professionisti "mazzieri dell’evasione"? Probabilmente sono
pochi in www.fondazionestuditributari.com . Oltre all’episodio ispiratore del
post, relativo a uno studio di nome “Mazzieri e Pambianchi”, altri episodi di
consulenza, diciamo così, spregiudicata, possono individuarsi digitando su
google le parole “Mythos Archè” e “Lista Pessina”.
770
) Cioè che non si limitano a una attività contabile e di consulenza, ma
svolgono attività operativa nella costituzione e amministrazione di società,
affiancamento in investimenti economico finanziari, nel qual caso si
giustificano anche, a loro carico, le prescrizioni della normativa antiriciclaggio
(assurdamente riferite invece all’attività di tutti i commercialisti). Questi stessi
professionisti spesso millantano, all'interno degli uffici tributari, le
entrature corruttive di cui al par.5.11.
771 Anche qui il rapporto col commercialista viene grossolanamente
confuso con quello dell’industriale con il direttore amministrativo della
sua organizzazione pluripersonale, preposto al controllo di entrate e uscite.
In questo caso, salvi improbabili casi di rapporti diretti dell’industriale coi
clienti, per nascondere ricchezza al fisco serve la complicità del direttore
amministrativo, mentre ribadiamo che il commercialista del lavoratore
indipendente o delle piccole organizzazioni non gestisce incassi e
pagamenti, prerogativa del titolare. Quest’ultimo si guarda bene, quindi,
dall’erogare una parte delle somme evase al commercialista.
772 ) Sono luoghi comuni, riconducibili alle teorie del complotto di cui al
par.1.6, che sopravvalutano la capacità progettuale dell'accademia e dei
professionisti; questi ultimi, quando possono, profittano della confusione, ma
non sono in grado di crearla (se non indirettamente, attraverso l’inerzia
769
225 di 737
subire la drammatizzazione del settore (capitolo 4 e 5.11), con
istituzioni sempre più tendenti a cautelarsi 773, sottoposti ad
adempimenti di cui nessuno comprende il senso, col lavoro
che diventa sempre più un fastidio; la professione diventa così
un percorso a ostacoli774, logorante a prescindere dagli
importi coinvolti, dove ogni problema riparte da zero, in un
territorio dove si autoproducono trappole e rischi di obiezioni
estemporanee; sono sempre meno i clienti talmente solidi o
sprovveduti (o un misto dei due) da assorbire i costi della
complicazione con soddisfazione economica dei
professionisti775. Questi ultimi hanno remunerazioni incerte e
modeste, e devono accollarsi i costi della complicazione776,
soprattutto per le pratiche di minor ammontare777, che non
per questo sono più semplici778.
progettuale come studiosi sociali, incolpando il legislatore, e al tempo stesso
invocandolo, secondo lo schema di cui al par.4.3).
773
) Vedi poi anche ai par. 4.4 , 5.3, e 6.10 in quale misura le istituzioni siano
oggettivamente avvantaggiate dalla confusione. Inoltre, come vedremo al
paragrafo 5.2, gli uffici tributari sono organizzati per settori, venendo adibiti a
compiti tipologicamente omogenei , con maggiori economie di scala. Sono
invece i professionisti a subire la drammatizzazione derivante dalla
confusione, con estenuanti rimpalli da un ufficio all'altro Ufficio
dell'Agenzia, GDF, Equitalia, Pubblici Ministeri, giudici tributari.
774
) La perdita d’interesse per lo studio scientifico della funzione istituzionale
tributaria si estende rapidamente alla perdita di interesse ai contenuti sostanziali
dell’attività professionale, anch’essa trasformata in un incubo, come vedremo
ancora al par.4.4.
775
Questa situazione riguarda le nicchie dei consulenti di aziende mediograndi, dove le complicazioni del lavoro si affiancano ad alcune
soddisfazioni economiche per il consulente, ma anche qui i tempi delle
vacche grasse stanno finendo.
776
Sono sempre più numerosi i professionisti che cercano lavoro
dipendente nel settore, come addetti aziendali e funzionari del fisco, con
uno stipendio certo, ancorchè basso. Del resto l’ottimizzazione fiscale è
caduta sotto i colpi delle contestazioni interpretative (par.3.10-5.17 ss.) ,
l’attività contenziosa è aleatoria e stressante, mentre quella di assistenza
contabile-dichiarativa poco gratificante.
777
Si assiste ad una sorta di ambulatorializzazione della professione
tributaria, col contribuente in grado di spendere al massimo, per un
consulto, quei 50/100 euro corrispondenti appunto a una visita
specialistica dal medico (su questo è divertente il video, su youtube, intitolato
226 di 737
Timore di errori,
conflittualità ed
equivoci
La tendenza avvocatesca di complicare le questioni per dar
loro importanza diventa controproducente quando le
questioni complicate già in partenza, creando un ginepraio che
assorbe energie e impegno proporzionalmente superiori a
quanto i clienti sono disposti a spendere, visto il valore della
pratica. La professione tributaria diventa così frustrante,
logorante, con esiti casuali, spesso legati a colpi di fortuna,
relazioni779 o millanterie 780. Nella confusione, i lavori che
pure ci sarebbero, diventano troppo onerosi da gestire781 , o
sono gestiti sbrigativamente, dimensionandoli su quanto il
cliente può pagare(782), con rischi di vuoto di tutela, lavori
“campagna per la salvaguardia del commercialista”). E’ un riflesso dello
svuotamento di senso complessivo del settore su cui par.4.4, cui corrisponde
una disaffezione, per un lavoro di cui non si capisce il senso, simile a quella
delle prostitute per l’atto sessuale (in entrambi i casi la mancanza di senso
riduce il lavoro a una mercificazione monetaria, con la differenza che spesso la
prostituzione rende di più).
778
Ed il cui esito è troppo spesso imprevedibile rispetto al tempo assorbito
a carico del professionista.
779
In una situazione confusionaria si tende ancor di più a lavorare “col cliente”
che per il cliente presso le istituzioni.
780
Come quelle derivanti da entrature istituzionali o dalla posizione accademica
vera o presunta (sopra par.4.4).
781
) E’ normale che il professionista preferisca svolgere un lavoro da 10000
euro che dieci lavori da mille euro, ma è dannoso per la professione complicare
il lavoro del secondo tipo, sperando di creare lavori del primo tipo, di cui
mancano le premesse. In questo modo diventa infatti impossibile anche
svolgere serenamente i lavori del secondo tipo, con cui si potrebbe anche
sopravvivere.
782
Nel senso che spesso il costo dell'intervento professionale, per il tempo e
la riflessione che oggettivamente richiede, spesso eccede il valore
economico della questione; ciò priva di tutela sostanziale fasce sempre
maggiori di contribuenti e lascia anche i professionisti troppo esigenti
senza lavoro. Sono comportamenti espressi dal vecchio aforisma che vidi
appeso nello studio di qualcuno “se tu pagare come dico io, io lavorare come
dici tu, ma se tu pagare come dici tu allora io lavorare come dico io”.
227 di 737
sbrigativi e recriminazioni, che incattiviscono il rapporto
professionale783.
Malesseri e
prospettive
Questi malesseri della consulenza riflettono quelli generali di
una "autodeterminazione dei tributi" troppo sbilanciata sui
privati e sul processo 784. Ciononostante il professionista
resterà sempre un'importante cerniera tra operatori
economici e uffici tributari, anche quando la funzione
tributaria sarà sdrammatizzata nei modi indicati al par. 4.7785.
Su uno sfondo di serenità i professionisti potrebbero avere un
ruolo importante nel controllo tributario del territorio,
soprattutto per la mappatura di aspetti esteriormente
rilevanti dell’attività di operatori economici "medio piccoli"
786. Razionalizzando la già indicata "tassazione attraverso i
commercialisti", potrebbe attribuirsi a questi ultimi anche un
ruolo maggiore come intermediari tra contribuenti e pubblici
poteri 787.
CAPITOLO 4 PUBBLICO DIBATTITO E STUDIOSI
DAVANTI ALLA MANCATA SPIEGAZIONE DELLA
DETERMINAZIONE TRIBUTI
Sintesi. A differenza dei privati, mossi dalle motivazioni personali indicate al
capitolo precedente, le istituzioni percepiscono le tendenze di opinione
intrecciate nel dibattito pubblico sulla propria sfera di competenza, nel nostro
) Fino ad arrivare alle estremizzazioni secondo cui “il cliente” è il peggior
nemico del professionista, in quanto un rapporto frettoloso, dovuto alla
confusione generale del settore, innesca equivoci di cui cliente e consulente si
rinfacciano la responsabilità.
784
Anche l’intenso coinvolgimento dei professionisti conferma che il diritto
tributario è una sorta di diritto amministrativo dove l'amministrazione ha
una presenza troppo scarsa.
785
) E saranno quindi tornate le condizioni per la rapidità di inquadramento
delle pratiche professionali, e quindi per l'economicità/convenienza del
relativo svolgimento.
786
) Mi riferisco alle certificazioni dei costi e di alcune caratteristiche
dell’attività.
787
Gli ordini professionali dovrebbero valorizzare questo ruolo dei propri
associati, senza lanciarsi, come è accaduto da noi, nelle divagazioni di politica
tributaria di cui al par.1.7.
783
228 di 737
caso la percezione sociale della differente determinabilità della base di
commisurazione dei tributi. La pubblica opinione intuisce vagamente le
dimensioni della ricchezza non registrata e le sue cause principali, come
indicato al par.4.1 con ipotesi sulla geografia dell’evasione tributaria, minore
di quanto potrebbe essere visto il livello di intervento dei pubblici uffici sulla
ricchezza non raggiunta dalla tassazione ragionieristica attraverso le aziende.
Un coordinamento di queste intuizioni in una spiegazione d’insieme non è però
giunto, per ragioni teorico generali sul diritto e le scienze sociali (par. 4.3),
inadeguate supplenze professionali o mediatiche (par.4.4), semplicismo delle
tendenze autoprodotte nella pubblica opinione (par.4.5). Ne è derivata una
schizofrenia sociale che ha prodotto lacerazioni di vario tipo, esaminate al
par.4.6. Per rilanciare un settore svuotato di senso saranno formulate al par.4.7
ipotesi di coordinamento dei relativi ragionamenti sul tema, secondo alcuni
presupposti sul diritto come scienza sociale delle organizzazioni istituzionali.
4.1. Percezione sociale e stime dell’evasione come
ricchezza non registrata
Percezione
dell’evasione e
disorientamento
sulle cause
La pubblica opinione, punto di riferimento delle istituzioni,
anche tributarie788, percepisce, per esperienza diretta e
attraverso i mezzi di informazione, l'evasione fiscale. manca
però, per comprenderne le cause, una spiegazione d'insieme
della funzione tributaria 789 e degli scoordinamenti tra i vari
criteri per determinare la base di commisurazione delle
imposte790. Si autoproduce così una confusione che intralcia
gli uffici tributari, condizionati dalle discussioni e dalle
788
Concetto su cui par.1.6, anche a proposito delle tendenze che in essa
s’intrecciano. Vedremo al paragrafo 5.3 che, anche sulla funzione tributaria,
la società ottiene dalle istituzioni un risultato corrispondente alla sua
formazione, alle sue tendenze di opinione e alla sua capacità di controllo
sociale.
789
) Cioè la funzione delle istituzioni pubbliche dedicate alla determinazione
dei tributi, col mancato coordinamento tra uso della contabilità aziendale, e
valutazioni per ordine di grandezza. A queste incomprensioni e alle loro
strumentalizzazioni è dedicato questo capitolo.
790
) Criteri valutativi e contabili, sui cui intrecci par.1.4, 3.1, 3.13, 5.9 etc..
229 di 737
polemiche indicate nel presente capitolo (spec.te par.4.6), con
le inevitabili disfunzioni di cui ai paragrafi 5.3-5.7.
Percezione diffusa
dell’evasione
La sensazione di notevole diffusione dell'evasione fiscale in
Italia è confermata da stime macroeconomiche, molto presenti
sui mass media. Tali stime, denominate tax gap, possono
essere formulate solo in modo indiretto, estrapolando una
serie di ipotesi in base ai dati conosciuti. Del resto, se persino
il PIL “registrato” è stimato per ordine di grandezza, la
ricchezza “non registrata”può essere solo oggetto di ipotesi,
ancora più congetturali.
Ipotesi di stima
La stima più diffusa sui mezzi di comunicazione si basa
sull’eccedenza dei consumi economicamente stimati791 e quelli
dichiarati al fisco, come pure tra chi dichiara di avere una
“occupazione”, e gli occupati “ufficiali”, dichiarati dai datori di
lavoro; stimando un reddito medio di sussistenza di questi
"occupati fantasma" e quantificando l'evasione di chi dichiara
redditi di lavoro inferiori a livelli minimi di sussistenza (par.
5.14-5.15) si ipotizza una ricchezza fiscalmente non registrata,
ma teoricamente imponibile, di poco meno di 300 miliardi di
euro (17 percento del PIL). Calcolando IVA e Irpef teoriche su
questo importo si arriva ai circa 120 miliardi di imposte evase,
di cui si parla ordinariamente sui mezzi di informazione792.
Confrontando i dati dei consumi di contabilità nazionale con i consumi
stimati in base alle dichiarazioni IVA.
792
) La quantificazione dell’evasione è talmente controversa che la legge delega
fiscale del 2015 ha previsto l’istituzione di una commissione per effettuarne la
stima. Chi discettasse di fantomatica “onnipotenza della legge” (par.2.1)
dovrebbe riflettere sul tentativo di riempire una delega fiscale anche con la
costituzione di una commissione di studio per la quantificazione dell’evasione.
E’ la conferma che la legge non insegna, ma casomai “riflette”; cioè riflette le
tendenze di opinione diffuse nella società; le elencazioni definitorie presenti in
molti testi normativi attuali, a parte l’imitazione anglosassone, riflettono la
sopravvalutazione della legislazione nella nostra opinione pubblica, con gli
inconvenienti di cui diremo al par.4.2. Non è quindi la legislazione a poter
rimediare alla carenza di formazione sociale sull’esercizio di una funzione
istituzionale, nel nostro caso quella tributaria. La realizzazione della delega
fiscale del 2015 ha confermato che essa era un diversivo per prendere tempo su
791
230 di 737
Ragioni di
probabile
sottostima
Se questi sono i presupposti della stima essa sembra per molti versi
inferiore alla realtà, perché non intercetta la ricchezza occultata da
chi dichiara comunque cifre superiori ai livelli di sussistenza (793).
Queste stime non intercettano neppure la ricchezza occultata dai
titolari di organizzazioni aziendali, descritta al par.3.7, né quella
“aziendale” di cui al par. 3.8(794), né l’evasione interpretativa795, da
cui giunge buona parte del risultato di servizio delle istituzioni
tributarie, come vedremo al par.5.7.
Questa sottostima dell’evasione è confermata dal senso comune e
dal numero ridottissimo di contribuenti con redditi dichiarati
superiori a centomila euro, stridente rispetto alle abitudini di vita
percepite in Italia.
Confronti
internazionali
Anche analoghe stime in altri paesi sviluppati rilevano
soprattutto l'economia informale descritta al par. 3.15, ripreso
al par.5.15 dal lato dei controlli.
Stando a queste stime, la quota di evasione di altri paesi non è
molto più alta di quella italiana. Il confronto però
verosimilmente non considera la suddetta notevole
frammentazione della stessa economia formale, esistente in
Italia, con una probabile quota elevata di ricchezza non
registrata. Non solo è maggiore, in Italia, la percentuale di
attività senza sede fissa e non organizzate , ma anche le
attività visibili, di piccolo commercio e artigianato, sono
proporzionalmente più numerose rispetto ad altri paesi
sviluppati; infine, anche le aziende pluripersonali del c.d.
capitalismo a proprietà familiare sono proporzionalmente più
piccole di quelle estere, rendendo ipotizzabile una quota di
problemi che la pubblica opinione non sa assolutamente come affrontare, per
mancanza delle spiegazioni d’insieme di cui al par.2.4.
793
) Si pensi a chi dichiara 100 mila euro, evadendone altrettanti.
794
Tra cui i “fuori busta” dei lavoratori dipendenti, l’evasione da
riscossione (par.6.11), gli "affitti In nero".
795
Nelle sue versioni interne e internazionali, come il c.d. "transfer pricing"
(par. 7.19).
231 di 737
ricchezza fiscalmente non registrata nei modi di cui al
par.3.7796 .
Attività illecite e
criminali
Le attività illecite con un contenuto economico, cioè di
scambio, come commercio di droga o generi contraffatti,
prostituzione, scommesse clandestine etc., sono difficilmente
tassabili, benchè recentemente inserite anche nel calcolo del
PIL. Invece, le attività criminali senza un contenuto di scambio,
cioè furti, rapine, truffe, estorsioni (il c.d. “pizzo”), non sono
"economiche", e i loro frutti non vanno tassati, ma restituiti (se
si trovano i titolari) oppure confiscati.
Reazioni a catena in
caso di tassazione
E' comunque metodologicamente scorretto calcolare le
imposte perdute applicando puramente e semplicemente alle
suddette stime le aliquote di imposta. Molte attività “precarie”,
se dovessero pagare le imposte, puramente e semplicemente
chiuderebbero797, oppure aumenterebbero i prezzi, per
mantenere la propria remuneratività, finalizzata al tenore di
vita di chi le esercita; questa traslazione delle imposte sui
clienti potrebbe però non essere assorbita dai medesimi,
innescando una reazione a catena su cui si possono solo fare
delle ipotesi; probabilmente una parte delle attività sommerse
sparirebbe, in quanto non più conveniente, una parte
emergerebbe, a prezzi più elevati798.
La combinazione tra questi assestamenti dipende da una serie
di variabili economico sociali, come le opportunità alternative
di impiego e di offerta dei servizi cui si riferisce l’evasione.
Sarebbe però probabilmente un circolo virtuoso, come tutti
796
) Non sarà forse un grande ammontare complessivo di ricchezza non
registrata dai titolari di grandi aziende, ma il solo sospetto ha un grande valore
simbolico per le recriminazioni sociali di cui diremo al par.4.6.
797
) Si pensi al piccolo commercio e all’artigianato di cui al par.3.13 nonché
alle attività senza sede fissa di cui al par.3.15.
798
E’ però verosimile che una parte di "attività sommerse" rimarrebbero
perché troppo difficili da individuare.
232 di 737
quelli indotti da un ragionevole funzionamento delle
istituzioni, stavolta tributarie.
4.2. Percezione sopravvalutata della funzione
istituzionale tributaria e riflessi sull’adempimento
dei lavoratori indipendenti.
Percezione dei
controlli ed
autodeterminazione
Per la ricchezza non determinata attraverso le organizzazioni
aziendali o istituzionali799, l'autodeterminazione dei tributi
dipende dalla percezione dell'intervento potenziale degli uffici
tributari. Non si tratta dell'intervento effettivo, ma di quello
potenziale percepito dagli individui interessati, anche se tra i
due profili c'è una relazione; l'intervento concreto delle
istituzioni tributarie, come quello di tutte le istituzioni, è già
amplificato dalla cerchia di relazioni personali di coloro che lo
subiscono. Ci sono poi le percezioni indirette, indotte
dall'immagine generale della macchina pubblica, dall'ambiente
degli operatori (800) e dai mezzi di comunicazione di massa801.
Sovrastima dei
controlli per la
presunta
omogeneità della
macchina pubblica
Non è però solo per questo che la massa degli operatori
economici sopravvaluta le capacità di controllo valutativo del
territorio, da parte degli uffici tributari, sulle ricchezze non
determinate contabilmente attraverso le aziende. Questa
sopravvalutazione è in gran parte dovuta alla percezione di
efficienza generale della macchina pubblica, desunta anche da
trasporti, sicurezza, sanità, istruzione, ambiente etc.. Sfugge
invece che l'efficienza delle organizzazioni istituzionali
dipende dalla consapevolezza del controllo e
799
) Sono i lavoratori indipendenti al consumo finale e gli altri contribuenti
indicati ai parr. 3.13, 3.14, 3.15.
800
) Par.3.16 sull’attività di persuasione svolta dai dottori commercialisti e dai
consulenti in genere.
801
Determinanti in una società altamente mediatica, come indicato già al
par.1.6 e ripreso specificamente al par.4.4 in fine.
233 di 737
dell'apprezzamento sociale della pubblica opinione sullo
specifico settore802. C'è quindi una compensazione tra settori
più o meno valutabili e controllabili, con maggiore efficienza di
alcune funzioni pubbliche ad elevato controllo sociale803; ne
risulta una immagine complessiva, riferita anche alla funzione
tributaria804, cui si aggiunge l'auspicio generale della pubblica
opinione verso istituzioni efficienti805.
Altri fattori di
sopravvalutazione
Anche i mezzi di comunicazione alimentano queste idee,
generando una sorta di richiesta mediatica dei tributi. Vi
contribuiscono anche i consulenti, che spingono i clienti a
dichiarare cifre almeno congrue, come indicato al par.3.16
sulla tassazione attraverso i commercialisti806. L'immagine di
efficienza è rafforzata anche dalla gestione informatica della
gestione dei dati dichiarati (par.5.5), come se simboleggiasse
la capacità di stimare i redditi nascosti.
superiorità
dell’adempimento
rispetto alle
capacità di
controllo
802
) Come vedremo al par.5.3.
) Come sicurezza, istruzione, trasporti, sanità, etc., dove il controllo sociale
stimola una sufficiente efficienza.
804
)Questo senza rendersi contro dei diversi fattori che provocano il controllo
sociale, e quindi la diversa efficienza delle varie istituzioni, come indicato al
par.5.3.
805
) A nessuno infatti piace vivere in un paese dove le istituzioni sono
incapaci di determinare le imposte; è una sensazione frustrante anche per
chi può evadere, in quanto anche a lui dispiace avere una macchina
pubblica in pessime condizioni. Riuscire a sottrarsi al pagamento delle
imposte è una magra consolazione rispetto alla sensazione di vivere in un paese
con istituzioni più o meno paralizzate, o comunque inefficienti. Per questo
l’immagine di “relativa” efficienza di sanità, istruzione, trasporti, sicurezza e
altre funzioni con un buon controllo sociale e un’immagine migliore, rivaluta
quella delle istituzioni fiscali.
806
) Paragrafo 3.16 sulla “tassazione attraverso i commercialisti”, che spingono
i clienti (par.3.13) ad essere in regola per evitare recriminazioni future e anche
valorizzare il proprio lavoro, dandogli importanza.
803
234 di 737
Una pluralità di fattori inducono i lavoratori indipendenti al
consumo finale, per lo meno quelli in sede fissa807, a
sopravvalutare la complessiva capacità operativa delle
istituzioni fiscali sulla ricchezza non determinata attraverso le
aziende. Per questo il livello generale di adempimento 808,
nonostante l'evasione, è proporzionalmente maggiore rispetto
all'intensità dell'intervento valutativo degli uffici tributari
sulla ricchezza non raggiunta contabilmente attraverso
aziende e altre organizzazioni. Se facciamo questa
proporzione, il livello di adempimento fiscale (tax compliance)
smentisce le affermazioni autorazziste sul presunto scarso
senso civico degli italiani (809). Pur lasciando presumere la
cospicua evasione di cui al par.4.1, le cifre medie dichiarate
dagli operatori economici individuali al consumo finale, di cui
ai par. 3.13/3.14, hanno infatti una certa dose di credibilità
(810). Volendo per un attimo seguire le erronee tendenze di
opinione secondo cui l'evasione fiscale dipende dall'onestà e
dalla disonestà(811), i contribuenti italiani potrebbero definirsi
molto più onesti di quanto le istituzioni tributarie siano
efficienti812.
807
) Oggetto di una visibilità, materiale e non contabile, come indicato al
par.1.11.
808
) Denominato anche “tax compliance”, come più volte avvertito.
809
) Sull’autorazzismo par.1.6, mentre sulla spiegazione dell’evasione con una
fantomatica scarsità di senso civico par.4.5.
810
La sensazione di evasione suscitata dalle medie dei ricavi e dei redditi
dichiarati dagli operatori economici individuali, è insomma molto inferiore
a quanto ci si aspetterebbe in relazione alla scarsa sistematicità del
controllo valutativo di queste aree economiche da parte degli uffici
tributari (cfr. anche par.5.2 e 5.7). I ricavi e i redditi dichiarati sono
insomma meno inverosimili di quanto potrebbero essere se i lavoratori
indipendenti al consumo finale fossero consapevoli della sistematicità
effettiva dell'intervento amministrativo.
811
) Vedremo l’erroneità di queste teorie al par.4.5.
812
) Se i lavoratori indipendenti sfidassero il fisco a determinare in modo
sistematico i loro incassi, come EnricoV di Shakespeare "achieve me then
sell my bones" https://www.youtube.com/watch?v=THEUKVOb73A, il
gettito calerebbe nell'immediato, ma il sistema diventerebbe in prospettiva
più efficiente.
235 di 737
Consapevolezza
della visibilità e
“autotassazione”
In realtà è la consapevolezza della loro visibilità "fisicoeconomica"813 a spingere artigiani e piccoli commercianti in
sede fissa a mantenere la credibilità esteriore di cui al
par.3.14, ripresa al par.5.13 sugli studi di settore. Non a caso
questa credibilità diminuisce, come rilevato per differenza nei
paragrafi appena citati, e al par.3.15, quando manca una
visibilità materiale dell'attività814.
bisogni familiari ed
“evasione di
necessità”
Chi ha una attività esteriormente visibile si preoccupa invece
anche spinto dai consulenti (par.3.16) di redigere
dichiarazioni fiscali esteriormente dotate di un minimo di
credibilità, rispetto alle caratteristiche fisico-economiche
dell’attività. L'ostacolo, che spinge a sottodimensionare il
dichiarato, sono le necessità personali e familiari, la c.d.
"evasione di sopravvivenza" anticipata al par.3.14. Essa deriva
dalla maggiore "utilità marginale del denaro", a livelli medio
bassi, quando le risorse sono relativamente poche. In parole
povere c'è una tendenza, in chi ha i margini per farlo, a
soddisfare esigenze personali e familiari di base, prima di
pagare le imposte.
Evasione di
necessità e
sussistenza
L'"evasione di sopravvivenza" va oltre la mera sussistenza, e
riguarda il tenore di vita che si ritiene di meritare in relazione
alla propria estrazione familiare, e ad una cultura di massa
dove viaggi, shopping, cene fuori, auto nuove, centri
benessere, e tante altre forme di consumismo appaiono come
una specie di "minimo sindacale"; ciò spinge gli operatori
economici individuali , che incassano redditi al lordo delle
813
) Su cui par.1.11.
) Si tratta delle attività, senza sede fissa, siano esse tradizionali o
“postindustriali”, descritte al par.3.15; qui la mancata visibilità materiale, unita
a redditi effettivi modesti, spinge a operare totalmente “in nero”, come
clandestini fiscali, contando sulla propria ridotta individuabilità.
814
236 di 737
imposte, ad evaderne parte, per soddisfare bisogni ritenuti
prioritari rispetto al bisogno, che pure avvertono, di
tranquillità fiscale815.
Massa tributaria
manovrabile e
tenore di vita
Come già rilevato al par.3.13, dichiarare ricavi inferiori a quelli
effettivi libera risorse per i bisogni personali suddetti. Per chi,
“al lordo delle imposte”, guadagna ad esempio 100 mila
euro816, dichiararne 40 mila, evitando di pagare IVA, contributi
e Irpef sulla differenza, migliora notevolmente il tenore di
vita. Anche l'IVA corrispondente alle vendite viene vissuta
come un onere tributario proprio del lavoratore indipendente
ed inclusa nella "massa tributaria manovrabile", cioè nelle
somme che -se non versate al fisco- migliorano il tenore di vita
dell'operatore economico (817). dei contributi sociali propri e
di eventuali dipendenti, come pure delle ritenute fiscali di
questi ultimi. La massa di manovra su cui incidere per
integrare redditi personali spesso non elevatissimi, riguarda
tutti questi aspetti, e la mancata registrazione ai fini tributari
riguarda, in varia misura, tutti i suddetti profili, fiscali e
previdenziali818.
Il bisogno
“realizzabile”
Per chi vive solo di lavoro indipendente al consumo finale, la
facilità di nasconderne i frutti al fisco, si accompagna a un
815
) La carenza di controlli valutativi diventa quindi, di fatto, una pasticciata
“esenzione del “minimo vitale” (par.2.2) per chi ha redditi sfuggenti, con
sperequazione a danno dei redditi bassi, erogati attraverso organizzazioni
amministrative.
816
) Che al par.3.13 avevamo chiamato “massa tributaria manovrabile”, pagati i
fornitori, cioè comprensiva di IVA, Irpef, Contributi. Includendo l’IVA questa
partecipazione dello stato e degli enti pubblici alla ricchezza è di quasi il 70
percento.
817
) Escludo invece che siano avvertite, nella massa tributaria manovrabile dei
lavoratori indipendenti, anche le ritenute su eventuali dipendenti, nonché i
relativi contributi (su cui par.3.8 a proposito del c.d. “cuneo fiscale”).
818
) Anche per questo è fallace l’idea che l’evasione dipenda dalle aliquote
(par.4.5), e sono illusori i propositi di contenerla con la c.d. “flat tax”, che
magari si giustifica sotto altri profili (par.9.4).
237 di 737
reddito medio basso (819); i lavoratori indipendenti non si
astengono certo dallo sfruttare questa franchigia fiscale "fai
da te" solo perché i lavoratori dipendenti, a parità di costo del
lavoro, ne sono privi. I lavoratori indipendenti , oltre ad essere
convinti che i dipendenti, a parti invertite, farebbero lo stesso,
considerano quindi la suddetta parziale evasione come un
aspetto della loro condizione complessiva; l'occultamento al
fisco di una quota di ricavi è visto come una parte del
pacchetto 820, cui appartengono anche lati negativi, come la
carenza di protezioni sociali, garanzie e altri vantaggi
collaterali, dei lavoratori dipendenti, specie se pubblici, in
termini di sicurezza del "posto", e di intensità della
prestazione di lavoro.
Limiti della
propaganda
La propaganda antievasione non può comprimere più di tanto
le suddette esigenze di tenore di vita, ed oltre certi livelli non
solo è inefficace, ma crea inutile stress821. Gli equilibri tra
esigenze personali del lavoratore indipendente e sua
tranquillità fiscale restano fermi nonostante la crescita della
Insomma, con una metafora efficace evadono tendenzialmente i poveri,
che hanno poco, ma sono tanti.
820
) Che sembra una versione paradossale delle teorie del “minimo vitale” di
cui al par.2.2 a proposito della capacità contributiva, e del suo proposito di
fronteggiare il disagio sociale con riduzioni di imposte. Ai lavoratori
indipendenti a basso reddito non si concedono sussidi, che dovrebbero essere
gestiti amministrativamente, ma si rimedia con una specie di ipocrita licenza di
evadere, dettata solo dalla mancanza di spiegazioni sociali e dalla connessa
disorganizzazione amministrativa.
821
) Quando viene in considerazione il proprio tenore di vita, personale,
familiare, e soprattutto comparato con altre persone e famiglie, il martellamento
mediatico sull’”evasore” come capro espiatorio dei mali sociali (par.1.6 e 4.3)
passa in secondo piano; in particolare passano in secondo piano le litanie su
onestà e disonestà, compresi gli avventati spot sugli “evasori come parassiti
sociali”, prontamente e giustamente ritirati, ma reperibili in rete. E’ un apparato
mediatico-retorico irrilevante sul piano del gettito, perché il lavoratore
indipendente tende in sede fissa tende già a una rappresentazione credibile della
propria attività, nei termini indicati al par.4.2, dove tra l’altro abbiamo visto che
i controlli sono già sopravvalutati. Questo stesso apparato retorico è invece
controproducente sul piano sociale, del pubblico dibattito (par.4.6) e
dell’efficienza amministrativa, come vedremo ai par.5.7 e 5.17 ss.
819
238 di 737
propaganda antievasione, la cui violenza verbale socialmente
lacerante crea solo le recriminazioni reciproche di cui al
par.4.6. Il tutto imbarazza la politica, drammatizza l'intervento
degli uffici, ne pregiudica la sistematicità (822) e
paradossalmente incentiva corruzione ed evasione (823).
E' un circolo vizioso contrastabile solo con una spiegazione
sociale d'insieme della determinazione della ricchezza ai fini
tributari, cui ci dedicheremo nei prossimi paragrafi.
4.3. Mancata spiegazione della funzione tributaria e
incertezze metodologiche di scienze sociali e diritto
Mancate
spiegazioni della
funzione tributaria
L'intreccio tra tassazione attraverso le aziende e tradizionale
determinazione valutativa dei tributi crea confusione, davanti
alla quale la pubblica opinione sente bisogno di spiegazioni 824,
provenienti da un coordinamento delle scienze sociali,
economiche, giuridiche, politologiche, aziendalistiche, persino
psicologiche, che ruotano attorno alla determinazione dei
tributi.
Scienze sociali e
loro disagio
metodologico
Sono tuttavia in profondo disagio anche le parti del sapere
umanistico dedicate allo studio della società, denominate
scienze sociali 825, sviluppatesi quando la società divenne più
822
) Come indicato ai par.5.2 e 5.7.
Il tutto nei modi indicati ai paragrafi 4.6, 5.3 e 5.19.
824
) Come spiegata a partire dalla premessa e dal par.1.3, cioè tendente a
distribuire in modo socialmente accettabile dai consociati il carico tributario.
825
Si potrebbe parlare anche di sapere “umanistico-sociale” perché la maggior
parte delle questioni comportamentali si collocano all’interno di organizzazioni
pluripersonali, quindi “sociali”. Nell’antichità la riflessione era sul destino
individuale dell’uomo, spesso in una prospettiva trascendente, oggi assorbita
come sopra indicato dalle scienze fisiche. In una società complessa le scienze
umane diventano quindi sempre più “sociali”, attente a come l'individuo
interagisce coi diversi gruppi sociali cui si rapporta (si dice che è come il
823
239 di 737
complessa, per le scoperte delle scienze fisico-sperimentali e
delle loro ricadute tecnologiche (826).
Ruolo aggregante
delle scienze sociali
Il funzionamento di questa società complessa, il controllo
sociale sulle sue varie articolazioni, ha bisogno del sapere
umanistico-sociale; esso è anche uno strumento di coesione,
sempre meno garantita da collanti religiosi, nazionalistici,
ideologici e consumistici 827. La crisi di questi collanti derivava
dalle scienze fisiche, attraverso le cui scoperte si intravedeva
la possibilità di rispondere, col tempo, agli interrogativi
fondamentali dell'uomo, analizzando e manipolando la
materia828. Le scienze fisiche hanno però bisogno di tempi
liquido, che prende la forma del contenitore); mentre le lettere e le arti restano
ancorate alla dimensione individuale, la condizione umana è sempre più
analizzata da economia, diritto, politologia, sociologia, antropologia, per
molti versi storia e persino psicologia; quest'ultima, inizialmente
riguardante l'uomo nei suoi rapporti immediati (specialmente familiari e
affettivi) si è estesa ai comportamenti collettivi nella c.d. psicologia sociale.
Si intravede già, rispetto alle scienze della materia, l'unitarietà
metodologica delle scienze sociali, su cui torneremo al par.4.7.
826
Cui ci riferiamo al par.3.1 per la produzione tecnologica di serie. Per
brevità espositiva chiameremo queste discipline anche “scienze fisiche”,
riferendoci sia allo studio della natura, tipico di chimica, biologia, fisica,
medicina, sia degli strumenti umani per manipolarla, come nella meccanica,
elettronica, informatica etc. Sono discipline (hard sciences nell’accezione di cui
al par.4.7) accomunate dall’analisi della trasformazione della materia,
attraverso esperimenti e loro teorizzazioni, generalizzate in modo formale,
spesso matematico.
827
) Gli iniziali collanti sociali erano soprattutto religiosi, poi politiconazionalistici, in un insieme tipo “Dio, Patria, Famiglia”, dove i ritmi di
funzioni sociali condivise, compresa quella del lavoro (in genere agricolo)
avevano portata educativa. Nella società industriale ha avuto peso anche il
collante ideologico, il mito rigenerativo della “rivoluzione”, che ha infiammato
e inutilmente insanguinato il ventesimo secolo. Poi sono venuti miti edonistici e
consumistici, sulla sui negatività Fromm, Avere o Essere. Tuttavia la società ha
bisogno di collanti, e le scienze sociali sono l’unica strada per una coesione
condivisa e pluralistica.
828
Le scienze fisiche sono il più promettente strumento per rispondere agli
eterni interrogativi dell'unico essere che ha la consapevolezza di
trascorrere, probabilmente, un intervallo tra due infiniti, uno passato e uno
futuro. Spiegazioni materialistiche erano state intuite nell’antichità da
240 di 737
lunghi, di risorse crescenti, di controllo sociale e quindi di una
società ben organizzata 829, di cui il sapere umanistico sociale
può essere l'unico collante "pluralista". Ciò vista anche la
numerosità della pubblica opinione (830), e il bisogno di
organizzarne le tendenze e il bagaglio culturale in relazione
alle varie sfaccettature della convivenza, come vedremo al
par.4.7 sul ruolo degli studiosi sociali rispetto agli interessati
ai rispettivi temi. E' l'unico modo di creare condivisione,
intesa, pluralismo, contro sfilacciamenti, nuove trascendenze,
intolleranti totalitarismi. Il successo delle scienze fisiche, e la
società tecnologica, pur delegittimando le spiegazioni umanisticofilosofiche della realtà, creavano quindi enormi spazi per il sapere
"umanistico-sociale". L’interlocuzione filosofica, rivolta a tutti gli
interessati a risposte globali sull'origine e il senso delle cose,
avrebbe dovuto riproporsi in modo globale davanti
stoici ed epicurei, in circuiti elitari, inadeguati a costituire un collante di
massa della convivenza sociale. Quest'ultima fu infatti, nella civiltà
occidentale, tenuta insieme dal cristianesimo, che incluse al proprio
interno gli antichi interrogativi umanistici sull'origine delle cose (si pensi
alla scolastica, alla dimostrazione razionale dell'esistenza di Dio, etc.).
Questi interrogativi umani sul senso delle cose e di noi stessi non sono cambiati,
ma le scienze della materia hanno piuttosto messo in crisi le risposte
“metafisiche” con cui per millenni si è gestito il problema (vedi le riflessioni
divertenti di Corrado Guzzanti visibili su youtube digitando “Padre Pizarro” e
quelle più tetre di Ingmar Bergman digitando Il settimo sigillo La confessione.
Le scienze sociali sono uno strumento per mantenere il pluralismo, senza
tornare a spiegazioni e coesioni sociali di tipo metafisico, cioè religioso,
ideologico o consumistico. Servono a questo scopo formazione sociale, nel
senso chiarito al par.1.6, e dibattito pubblico, coesione tra le scienze sociali
anche rispetto ai mezzi di comunicazione, che altrimenti svolgono le
inadeguate supplenze di cui al termine del par.4.4.
829
) Ormai infatti le scienze della materia dipendono sempre meno dagli spunti
di genialità individuale degli scorsi secoli, ma richiedono un lavoro di “equipe”,
con notevoli costi fissi e sistemi di valutazione complessi (Segalat, La scienza
malata, Rubbettino, 2010 e Bonaccorsi, La valutazione possibile, Il Mulino
2014). Senza un sapere umanistico-sociale che assorba le tensioni di una società
complessa, e rimedi al vuoto di senso creato dalle scienze della materia, queste
ultime restano come uno scheletro senza muscoli.
830
) Par.1.6 sulla “società fluida”, in cui si intrecciano civilmente varie
tendenze di opinione sugli argomenti più vari.
241 di 737
all’organizzazione di una società resa complessa proprio dal
successo delle scienze fisiche.
E loro dispersiva
ispirazione alle
scienze fisiche
Forse intimidito dal successo delle scienze fisiche 831, il sapere
umanistico ha invece imitato proprio queste ultime,
frammentandosi, svuotandosi di senso e danneggiando se stesso,
oltre che la società832. Forse ha contribuito anche l’opinione
comune, dove sono considerati d’istinto scienziati fisici, chimici o
anche medici, non economisti, storici o giuristi833. Fatto sta che le
scienze sociali hanno cercato di legittimarsi ispirandosi al
successo e al prestigio di quelle fisiche834, andando in ordine
sparso 835, senza riflettere su quanto le accomunava 836;
l'antica unitarietà del sapere umanistico, indirizzata a tutti gli
interessati 837 , non ha saputo rivolgersi a tutta la pubblica
opinione, come presuppone la definizione stessa di "scienze
sociali".
) Che avevano smentito i precedenti tentativi "filosofico-metafisici" di
spiegare la natura riflettendo sull'uomo.
832
) Il vecchio e unitario umanesimo, con l’uomo “misura di tutte le cose”,
come nella famosa incisione di Leonardo, andava adeguato alla credibile
ipotesi, provocata proprio dalle scienze fisiche, che tutto sia materia aggregata,
sospesa tra due infiniti, in attesa di trasformarsi nuovamente. Invece di
rispondere a questo disorientamento, il sapere umanistico ha imitato le scienze
della materia con inconvenienti esaminati in questo paragrafo e di cui vedremo
al par.4.7 possibili rimedi.
833
A quest’atteggiamento si collegavano le tendenze filosofiche che
delegittimavano del tutto le scienze umane, denominandole “credenze”, in
quanto non basate sulla sperimentazione, alimentando così il problema di
legittimazione, di fondamento, di “ubi consistam” di cui diremo oltre e al
par.4.7.
834
) Verso le quali è stato tenuto un atteggiamento poco sereno, caratterizzato
da complessi di inferiorità (con le reazioni imitative dello scientismo),
intervallato da atteggiamenti (antiscientifici) di superiorità.
835
) Anche bisticciando tra loro come i capponi di Renzo, di manzoniana
memoria.
836
In termini di metodo e di finalità, su cui par.4.7.
837
E’infatti venuta meno, come vedremo, l’unità metodologica del sapere
preindustriale, e le scienze sociali, eredi del sapere umanistico, hanno smarrito
la propria matrice comune, recuperabile nei modi indicati al par.4.7.
831
242 di 737
Secolare retroterra
tecnico
professionale del
diritto
E' un atteggiamento genericamente "scientistico"838, innestato
forzatamente sulle varie prospettive di analisi della
convivenza sociale, tra cui quella giuridica. Quest'ultima aveva
la particolarità di una millenaria tradizione tecnico-pratica; il
diritto infatti non partiva da zero, come altre scienze sociali
(839), ma esisteva da millenni rivolgendosi a giudici, avvocati e
funzionari pubblici840. Il diritto era cioè una tecnica inserita su
funzioni istituzionali comprensibili col bagaglio culturale
generale dell'epoca (841), su cui si innestava la sua fase
professionale-forense, senza bisogno delle spiegazioni
scientifiche con cui abbiamo aperto questo paragrafo ( 842).
Ispirazione alle
scienze fisiche
nell’oggetto, “il
dato normativo”
Per molti versi la scienza è diventata una sorta di nuova fede di massa,
ma la tecnologia non può diventare collante sociale se gestita con un
bagaglio culturale tardoumanistico, intriso di mitologia; il sapere
umanistico-sociale deve essere non solo adeguato ai tempi, ma anche
aggregante, affiancandosi alla fredda e iniziatica settorialità delle scienze
della materia; solo le scienze sociali, come tratteggiate al par.4.7, possono
essere questo nuovo collante della convivenza in una società pluralista.
839
) vedasi più avanti, invece, ad esempio, la “novità” dell’economia, partita a
fine settecento e rapidamente diventata “scienza sociale” di punta.
840
) Anche l'intervento dei giuristi nella legislazione ne riguardava il
confezionamento tecnico-notarile, mentre era il vertice politico a farsi
interprete dei valori dominanti nella società. La politica si faceva cioè
interprete delle scale di valori della società, indicandole ai giudici con la
legislazione decisoria, di cui al par.2.1.
841
La pubblica opinione dell’era preindustriale, come spiegato al par.1.6, era
una ristretta elite, per cui era abbastanza facile comprendere la funzione
giurisdizionale, l'amministrazione patrimoniale e la riscossione delle
imposte, principali funzioni non giurisdizionali nell’epoca preindustriale, come
rilevato al par.1.3; il resto della popolazione, cioè la stragrande maggioranza, si
preoccupava solo del proprio sostentamento di base.
842
) Soprattutto relativa alla funzione di giustizia, come indicato al par.1.3,
mentre il diritto non giurisdizionale (amministrazione del patrimonio, sicurezza,
tributi etc.) era comprensibile anch’esso col bagaglio culturale generale della
pubblica opinione.
838
243 di 737
Su questa tradizione tecnica del diritto, a forte impronta
giurisdizionale (843), avrebbe potuto inserirsi lo studio sociale
d'insieme delle organizzazioni istituzionali, collocate fuori
mercato e quindi inadatte agli studi economici 844. Quando la
formazione sociale diffusa diventava insufficiente a spiegare le
organizzazioni istituzionali, il diritto avrebbe potuto
integrarla, andando al di là della tecnica e diventando anche
scienza sociale. Possiamo solo ipotizzare qui in quale misura il
peso del passato, e dei rapporti con la politica, la morale o la
religione, abbia condizionato quest'evoluzione del diritto.
Fatto sta che esso si ispirò alle scienze fisiche, senza farlo nel
metodo845, ma lo fece nell'oggetto; quest'ultimo fu individuato
nell'elemento più importante del diritto giurisdizionale
(par.1.3), cioè nella legislazione(846) e negli altri "materiali
normativi", come sentenze, atti di istituzioni interne e
sovranazionali, e la stessa dottrina847.
Pregi del
positivismo
giuridico
Quest'impostazione, denominata "positivismo giuridico"848 era
particolarmente adatta al diritto giurisdizionale849, in quanto
costruiva una teoria del giudizio più organica e autonoma
843
) Per via dei condizionamenti del diritto giurisdizionale su tutto il diritto,
indicati al par.1.3.
844
) Organizzazioni istituzionali giuridiche, ma non giurisdizionali, come
indicato al par.1.3.Vedasi più avanti, in questo paragrafo, anche sulla funzione
supplente che gli studi economici cercano di svolgere rispetto ai compiti dei
giuristi come studiosi sociali.
845
) Come aveva fatto l’economia attraverso la formalizzazione matematica dei
comportamenti umani, su cui più avanti.
846
Particolarmente importante, ripetiamo dai parr.1.3 e 2.1, per la
funzione giurisdizionale.
847
) La dottrina giuridica, legittimata dall'autorità accademica, diventava
così uno degli oggetti di sé stessa, ponendo le basi della propria
autoreferenzialità.
848
La definizione si spiega con riferimento ai comandi posti (imposti) da
qualche autorità (ius positum e"diritto positivo").
849
) Con prevalenza della fase “valutativa” dello ius dicere, come indicato al
par.1.3.
244 di 737
rispetto agli sfuggenti "valori" del "diritto naturale", mutevoli
nel tempo, nello spazio e nel contesto etico-sociale (850).
E suoi
fraintendimenti:il
normativismo
La tradizione tecnico-professionale ha portato però a
volgarizzare il messaggio suddetto, sopravvalutando l'aspetto
"normativo" rispetto a quello organizzativo-istituzionale 851. Il
"dato normativo", inteso come legislazione, sentenze, e brani
di dottrina è stato quindi assimilato al "dato naturale" delle
scienze fisiche, cui come sopra rilevato quelle sociali si
ispiravano852.
) I sistemi di valori alla base del diritto giurisdizionale si modificano
gradualmente e non sono "dati per sempre", con buona pace dell’idea stessa
di “diritti fondamentali” o di diritti “assoluti”, magari enfaticamente fissati in
qualche “carta” o “dichiarazione universale”. Per questo il positivismo tendeva
a evitare contaminazioni del diritto rispetto alle prospettive politiche, etiche,
religiose e genericamente "valoriali" da cui guardare l'uomo e la società (lo
si comprende anche dal titolo dell’opera di Kelsen, teoria pura del diritto).
851
) Quest'aspetto organizzativo, secondo un filo conduttore del testo, non
è immediatamente evidente per l'istituzione-giudice, benchè esista anche
lì, come spiegato al par.1.3. Questa sottovalutazione dell'aspetto
organizzativo-istituzionale rispetto a quello normativo ha messo in crisi lo
stesso diritto giurisdizionale, con la lentezza della giustizia e l’insoddisfazione
verso di essa, le spinte alle soluzioni alternative delle controversie, l’arbitrato,
la mediazione e simili. Anche per il diritto giurisdizionale sarebbe stato
meglio, ispirandosi alle scienze fisiche quanto all'oggetto, riferirsi alle
funzioni istituzionali, includendovi anche la giustizia. Grazie al
normativismo invece il tribunale e' molto piu' bolgia dell'ospedale, solo che
non ci muore nessuno, poi si puo' evitare di fare cause, o mettersi
d'accordo. Purtroppo non si può evitare di ammalarsi o di morire, dovendo
fare i conti con una burocratizzazione della sanità che inizia a somigliare a
quella della giustizia.
852
Presentandosi come asettici analisti delle norme, come le scienze fisiche
fanno per la materia, si è trascurato che il “dato normativo”, secondo un filo
conduttore del testo, non è concepito per spiegare, ma per governare;
quest’obiettivo rende inevitabili casualità, contingenze e compromessi, come
visto al par.2.4 per la legislazione, 5.3 per le istituzioni in genere, comprese
quelle giurisdizionali, su cui par.6.9 ss. Le leggi e le sentenze non sono
concepite per insegnare o per spiegare e la dottrina, fuori da
autoreferenziali accademie, è apprezzata solo per la ragionevolezza e
persuasività di quello che dice, senza essere investita del monopolio
conoscitivo esistente per le scienze fisiche (par.4.7).
850
245 di 737
“materiali
normativi” e
mancata
spiegazione della
realtà istituzionale
Si è così riproposta, sotto altre forme, la subalternità del
diritto rispetto alla politica, togliendo alla pubblica opinione
uno strumento formativo e alla stessa politica un punto di
osservazione e di confronto sulle molteplici organizzazioni
istituzionali853; si è continuato a guardare in prevalenza la
funzione giurisdizionale854, senza capire più bene neppure lei
855, nel rapporto tra la normativa e i meccanismi mentali del
giudice. Era illusorio pensare che, su queste premesse, potesse
) E’ un po’ come se il tecnico, avvocato, volesse rimanere tale, temendo di
perdere la propria purezza diventando anche studioso sociale, sia pure dal punto
di vista delle istituzioni. Forse la maggior parte degli accademici, oltre ad
essere avvocati, era abituata a rivolgersi a interlocutori tecnici, cioè giudici o
avvocati, non alla pubblica opinione.
854
Per cui è anche possibile arrivare alla sostanza delle questioni attraverso la
legislazione e gli altri “materiali normativi” di cui diremo; del resto la sostanza
delle liti private è desumibile dai fatti, e quindi prescindere dai materiali
normativi vorrebbe dire “risalire direttamente ai valori” e sarebbe "non
giuridico".
855
La generale accessibilità delle questioni sottoposte alla funzione
giurisdizionale spingeva a soffermarsi su casi limite già menzionati al par.3.9
per l’interpretazione, e a paludare questioni semplici di espressioni iniziatiche
tipo pacta sunt servanda, nemo plus iuris in alium etc., inadimplenti non est
adimplendum, in pari causa turpitudinis melior est condicio possidentis. Detti
popolari e scenette evocano gli stessi concetti come la canzone popolare
romana dove si diceva all’oste ci hai messo l’acqua e non ti paghiamo,
l’articolo quinto chi ha i soldi in mano ha vinto (tra l’altro titolo di un brillante
volume che colgo l’occasione di segnalare), e Totò e Peppino che vendono la
Fontana di Trevi (nemo plus iuris). Nel tecnicismo giuridico sembrano
trascinarsi formule esoteriche simili a incantesimi e controincantesimi, retaggio
dei processi formulari, tipo salvis iuribus e contrariis reiectis. che ricorda il
confutatis maledictis della messa da requiem, sugellando analogie tra riti
giuridici e religiosi. Il linguaggio esoterico è rimasto anche quando il rito
(come la messa) ha usato l'Italiano, con responsabilità aquiliana, il
sinallagma, il combinato disposto, l'arresto giurisprudenziale. Questa
tendenza all’autolegittimazione attraverso la complicazione, tipica del diritto
come tecnica, ostacola la sua trasformazione in scienza sociale delle
organizzazioni istituzionali; dove sarebbe opportuno introdurre al diritto gli
studenti del primo anno con la scenetta del film "Il Marchese del Grillo"
visibile su youtube digitando “Aronne Piperno”.
853
246 di 737
essere spiegata la complessità delle organizzazioni istituzionali
non giurisdizionali, filo conduttore del testo856.
Difficoltà ad
arrivare alla
sostanza tramite i
materiali normativi
L’aspetto funzionale e organizzativo è stato sacrificato rispetto a
quello normativo 857, trascurando l'osservazione diretta delle
istituzioni, cioè il vero "dato" del giurista858; ne è derivata la
fuorviante tendenza a osservare indirettamente la realtà,
delle organizzazioni istituzionali, attraverso i "materiali
normativi"; questi ultimi, legittimamente influenzati dalle
finalità politiche di cui al par.2.4859, offrivano sbocchi
angustamente tecnici alle funzioni esplicative dello studioso
sociale; le organizzazioni istituzionali venivano viste in modo
deformante in quanto non si rifletteva direttamente su di esse,
facendolo invece "in seconda battuta" attraverso i "materiali
normativi" 860; Su questa premessa veniva bollato di "non
856
) Introdotto già nella premessa e soprattutto ai parr.1.3, 2.1, 3.1, a proposito
delle organizzazioni private, ma che svilupperemo al par.5.35.3 sulle
organizzazioni pubbliche.
857
) E’ stata indebitamente estesa a tutto il diritto, come esposto al par.1.3,
l’importanza della normativa decisoria ( par.2.1) per la funzione
giurisdizionale civilistica di cui è obiettivamente difficile cogliere la
dimensione organizzativa, in quanto il giudice è visto come individuo (cfr.
par.1.3). Questa distorsione normativista del diritto è stata comunque
ampiamente criticata anche nel contesto civilistico, penso ad es. a Paolo
Grossi.
858
) L’affermazione può essere estesa al “dato sociale” oggetto degli studi
umanistico-sociali in genere, come vedremo al par.4.7.
859
) Ricordiamo dal par.2.4 che la politica, come tutti gli altri autori di materiali
normativi, non li usa per spiegare, ma per governare.
860
) Questi ultimi sono redatti per obiettivi contingenti di governo, in un certo
senso per compiti “pratici”, come indicato per la legislazione al par.2.4 e per le
sentenze ai parr.6.9-6.10. Invocare il legislatore e l’insegnamento
giurisprudenziale” per risolvere problemi concettuali porta a non capire più
neppure la funzione giurisdizionale che, a forza di oscillare tra “giudice” e
“legge” è in Italia sostanzialmente alla paralisi; giustamente però l’opinione
pubblica non vi fa caso, visto che la maggior parte della pubblica opinione
riesce a non fare mai causa, e a vivere senza commettere reati di clamoroso
allarme sociale; vedremo più avanti che in materia di tributi è un po’ diverso.
247 di 737
giuridicità" chiunque guardasse prima la realtà delle
organizzazioni istituzionali poi le norme 861.
Prevalenza di
riferimenti rispetto
ai ragionamenti
Quest'idea di scientificità intrisa di riferimenti a leggi,
regolamenti, sentenze, brani di dottrina 862, come contenitori
di chissà quali verità recondite 863 ha indebolito la capacità
) L’aggettivo utilizzato nelle accademie tecnico-giuridiche per
quest’operazione svalutativa è “sociologico”; ciò che è privo di specifici
addentellati normativi, come l’osservazione diretta delle varie funzioni
pubbliche è bollato di non giuridicità, mentre il fondamentale concetto di
"istituzioni" è normativisticamente riferito alla legislazione di base,
trascurando le organizzazioni istituzionali; gli studi giuridici restano così
sempre più tecnici, e quando si elevano dalla tecnica, divagano in contingenze
“politiche”, come vedremo tra poco. Sociologia, psicologia sociale e
antropologia sembrano invece essersi inserite nei vuoti apertisi tra
economia e diritto, sempre più autoreferenziali per la suddetta ispirazione
alle scienze fisiche; tuttavia anche queste discipline faticano ad aggregare il
pubblico dibattito, formando un'intelligenza collettiva, forse perché
dispersive, scarsamente ordinate per argomenti, poco consapevoli del
ruolo generale delle scienze sociali come un tutt'uno, ma il tema
richiederebbe approfondimenti, buoni anche per tesi di laurea o dottorato.
862
) Le questioni prive di riscontro tra i materiali normativi vengono guardate
con diffidenza e trascurate, come il giudizio di fatto, considerato “empirico”
come indicato al par.5.8 e invece decisivo per la base di commisurazione delle
imposte (ne è derivato lo sbilanciamento della funzione tributaria sulle
contestazioni interpretative, come indicato al par.3.10).
863
E’ il consueto atteggiamento “scientistico”, ispirato allo studio della materia,
che immagina nel “dato normativo” verità latenti nel dato naturale. L'autorità
umana da cui proviene il "dato normativo" viene quindi travisata, in quanto
giustamente le sue preoccupazioni sono del tutto diverse dalla spiegazione
sociale; già al par.2.1 abbiamo spiegato che le autorità non hanno il compito di
spiegare, come conferma il passo di Modestino secondo cui Legis virtus haec
est: imperare, vetare, permittere, punire; la legge e le sentenze sono
giustamente preoccupate di “gestire situazioni” particolari, con decisioni
corrette nel caso concreto senza creare precedenti, né sconfessare altri
precedenti, con buona pace di chi ingenuamente parla di “insegnamento
giurisprudenziale”. Cercare insegnamenti in materiali normativi giustamente
redatti con altri scopi toglie rapidamente l’entusiasmo e innesca la scientificità
esteriore, di cui diremo subito nel testo. Se le norme non spiegano, spesso
neppure serve spiegarle, e facendolo ci si allontana dai termini effettivi delle
questioni, cui tendono invece la politica e il pubblico dibattito, che avrebbero
bisogno di studiosi sociali delle funzioni istituzionali pubbliche. Invece di
861
248 di 737
stessa di ragionamento, svolto sempre più “di sponda”, attraverso
la mediazione dei riferimenti ai “materiali normativi”, diventati un
diaframma -spesso insuperabile- rispetto alla realtà delle
organizzazioni istituzionali, impedendo di analizzarle
proficuamente. In questo modo non si spiegano neppure le
istituzioni giurisdizionali, figuriamoci quelle non giurisdizionali.
A forza di concentrarsi sui materiali normativi, senza
contestualizzarli rispetto ai ruoli e alle preoccupazioni di chi li
redige o applica, il diritto resta ancorato alla tecnica, avvitata su se
stessa per la mancanza di spiegazioni d’insieme, come anticipato
per la professione tributaria al par.3.16864.
la scientificità
esteriore
La tecnica forense non poteva però presentare come scientifici
meri riferimenti a materiali normativi, e aveva bisogno di
qualcosa di più per legittimarsi come scienza. Si è così
istintivamente sviluppata quella che chiameremo scientificità
esteriore ; in ultima analisi si tratta della tecnica travestita da
scienza, che accompagna i materiali normativi con commenti,
manifestazioni sapienziali, divagazioni economico-politicosociali, stereotipi né veri né falsi, casistica di dettaglio, ovviomi
lapalissiani o semplicistici 865; è un insieme di parole vuote
apparentemente piene866, in quanto genericamente in tema, dense
occuparsi dei tribunali, degli ospedali, dei commissariati, delle scuole, dello
smaltimento dei rifiuti’ della determinazione dei tributi, ci si occupa delle
norme che li disciplinano o di chi se ne è occupato prima. L’esposizione è
quindi effettuata “di sponda” per riferimenti, trasformando quindi le opere
giuridiche in autoreferenziali litanie di citazioni delle varie autorità, da cui
provengono i materiali normativi, e preoccupate di governare, non di
insegnare.
864
) E’ il filo conduttore secondo cui il deficit scientifico di spiegazioni sul
ruolo delle varie organizzazioni istituzionali provoca inconvenienti tecnicoprofessionali, ovvero anche la tecnica forense soffre la mancanza del diritto
come scienza sociale.
865
) Ad esempio, nel caso della determinazione dei tributi, facendo riferimento
a imprecisate esigenze di gettito (par.1.9) ovvero di indefinita “tutela del
contribuente” (par.2.1, in fine a proposito dello statuto del contribuente) ovvero
ancora di “legalità dell’azione amministrativa”.
866
) Dove non si dice, ma si fa finta di dire, perché ci si deve legittimare, si ha
un concorso da superare, una immagine da creare o da gestire. Non ci si
249 di 737
di riempitivi per "fare volume" 867 e cautele per esorcizzare le
critiche868.
resistenza alle
critiche della
scientificità
esteriore
La mancanza di quel filo logico necessario alle scienze sociali 869
sottrae questi discorsi alla critica, disorientando gli interlocutori,
siano essi classe dirigente, pubblica opinione, studenti o
clienti. E' infatti improprio parlare di verità o falsità per ciò
che non ha filo logico, il che ripara da ogni critica, proprio per
la presenza di un senso compiuto solo apparente, vagamente
in tema e quindi non confutabile 870, come avviene per le
interroga più di tanto sulle relative ragioni, anche perché “lo fanno tutti”, con
maggiore o minore buona fede; del resto la tecnica è ampiamente teorizzata, e
per verificarlo basta digitare su Google “generatore automatico di frasi senza
senso”, che però vagamente allusive sono, proprio come la scientificità
esteriore. Si trovano ad esempio in rete generatori automatici di frasi di politici,
come Renzi o Berlusconi, ma quello più affine al legalese-burocratese è questo
http://www.sandrodiremigio.com/giochi/generatore_frasi_senza_senso.htm.
867
) Si pensi alle presentazioni, alle anticipazioni, ai riepiloghi , tutti finalizzati
a “fare volume”. Le dimensioni degli scritti sono anche una loro forma di
legittimazione, una acquisizione di autorevolezza. Secoli fa anche Jhering
(Serio e faceto nella giurisprudenza edizione Sansoni 1954, pag.121) rilevava
la necessità di opere voluminose per sfondare le porte delle università. L’autore
confuta poi l’obiezione dell’innocuità di questi volumi ( i libri non mordono e
chi vuole li può sempre scansare) in quanto essi deprimono la voglia di leggere
e di scrivere in generale; le parole vuote che si presentano come piene hanno
svuotato di senso tutto il settore tributario (par.3.16).
868
) Siccome l’autore sa di poter essere accusato di non aver trattato quegli
aspetti, previene le critiche riparandosi dietro le ineffabili cortine fumogene
indicate nel testo, anch’esse appartenenti alla scientificità esteriore. Il fenomeno
forse, c’è sempre stato, ma è diventato macroscopico negli ultimi decenni, forse
per la mitizzazione della legislazione, l’imitazione delle scienze fisiche, la
burocratizzazione del sapere, la moltiplicazione delle organizzazioni
istituzionali e la loro deresponsabilizzazione, davanti alla difficoltà di controllo
sociale.
869
) Definito al par.4.7 come “sensatezza”.
870
Piano piano, il posto di una pubblicistica che poteva essere in varia misura
“vera” o “falsa” viene preso da una pubblicistica “farsa”, cioè priva di contenuti
sostanziali, nei termini indicati nel testo. Ciò giustifica la definizione di
scientificità "esteriore" (cioè di facciata) dove una girandola di riferimenti
ai materiali normativi, accompagnati da ineffabili ammiccamenti e
250 di 737
preghiere871. Quest'ammiccante e tortuosa incomprensibilità
si collega con le complicazioni di questioni semplici,
immanenti nella tradizione tecnico-avvocatesca. In questo
modo si presuppone che sia l'interlocutore a non capire, e si
suscita effettivamente in lui questo dubbio (872).
Il contagio della
scientificità
esteriore
Una difesa è possibile solo evidenziando la suddetta mancanza
di filo logico, ma è una difesa che non interessa alla pubblica
opinione, che semplicemente si distacca da questi scritti,
avendo altri impegni; gli interessati al tema esauriscono subito
la propria curva di attenzione, e una destrutturazione di questi
scritti è faticosa, e improduttiva anche per chi avrebbe motivo
di svolgerla 873; nei circuiti relazionali, ampiamente
autoreferenziali, in cui si frammentano i saperi umanisticodivagazioni crea la soggezione di tutti i riti; che in una certa misura sono
“autorevoli” proprio perché non se ne capiscono le logiche misteriche. Il
processo di Kafka rendeva l’idea del magistrato al tempo stesso “servo e
padrone della legge” (qualunque impressione faccia su di noi, egli è un servo
della legge, quindi appartiene alla legge e sfugge al giudizio umano)
871
Lo stesso vale per gli scongiuri, gli incantesimi o le litanie, di cui si vede
il senso, ma solo la conformità al rito, cui si crede o non si crede.
872
E’ una tecnica cui corrisponde la fortunata metafora cinematografica
delle "supercazzole" , dal 2015 inserita persino sul Dizionario Zingarelli
per indicare giri di parole privi di filo conduttore, ma abbastanza in tema,
nello specifico contesto, per confondere l'interlocutore; quest'ultimo viene
spiazzato da ammiccamenti ("Raccolta Supercazzole Tognazzi" su youtube)
a "vicesindaco" quando si parla col vigile urbano,"dominus vobiscum" col
parroco, "cappelle e fuochi fatui" col custode del cimitero, "pentolone" con
l'aiuto cuoco, "trazione" con l'ortopedico Sassaroli, che però mangia la
foglia, unendosi al gruppo dei mattacchioni. La scientificità esteriore fa
meno ridere anche perché straripa dalla pubblicistica accademica e si
estende come un'infezione ai materiali normativi, ai ricorsi, alle sentenze,
ai provvedimenti amministrativi, ostacolando il controllo sociale delle
funzioni istituzionali.
873
) Non vale la pena di impegnare tempo e fatica per capire, e soprattutto
spiegare, che libroni vagamente in tema sono privi di filo conduttore e
sensatezza nel senso indicato al par.4.7 sulla scientificità umanistico-sociale.
Questa dimostrazione sugli scritti di Tizio o Caio non interessa a nessuno
nella pubblica opinione, mentre sono più importanti i motivi che portano ai
discorsi in esame, e le relative tecniche.
251 di 737
sociali, attaccare questi scritti è imbarazzante 874. Invece di
combattere contro i mulini a vento della "scientificità
esteriore", è frequente adeguarvisi e profittare dei suoi
vantaggi, evitando le critiche di merito, di oscurità e di
semplicismo, connesse alla sensatezza 875. Anche per questo,
invece di rilevare direttamente la carenza di contenuti, si ripiega
su critiche di merito876; esse presuppongono però l'esistenza
di una qualche sostanza e sono oggettivamente un modo di
stare al gioco, al di là delle intenzioni critiche; non a caso gli
autori attraggono i potenziali critici nella trappola di un
confronto sostanziale, metodologicamente impossibile 877, e
che finisce per legittimarli. La mancanza di filo logico si
) Tra l’altro espone a ritorsioni, e rischia di essere presa come un fatto
personale, con reazioni tipo “lo fanno in tanti perché lo dici solo a me, che cosa
ti ho fatto, ce l’hai con me, etc.etc.”.Alla fine il critico rischia di veder
strumentalmente ritorcere le accuse contro se stesso e i suoi allievi, come ho
potuto sperimentare. E’normale quindi adeguarsi, specialmente in comunità
scientifiche prive delle valvole di sfogo esterne di un settore “aperto” e di
interesse come quello tributario.
875
Non a caso sembra che proprio i discorsi più confusamente paludati
passino agevolmente le "peer reviews" delle riviste "scientifiche"
dell'accademia, mentre quelli provvisti di un senso compiuto si espongono
alla critica. E' infatti difficile che un autore provvisto di un filo logico riesca
a dare risposte esaurienti a tutti i temi che intravedere dal proprio scritto.
Visto che la sensatezza è per definizione discutibile è difficile sottrarsi a
obiezioni quando ci si spiega, esponendosi quindi a critiche di chi invece si
rende inattaccabile con la scientificità esteriore (che proprio per questo
dilaga, zavorrando il diritto come studio sociale).
876
) Per evitare l’imbarazzo della vera critica di mancanza di filo logico
generale dello scritto, vengono fatte obiezioni strumentali, su quel poco
che è dato di capire, avallando così per quieto vivere discorsi di mera
facciata. La scientificità esteriore ha quindi fortemente contagiato molte
accademie, sostituendo i riferimenti al ragionamento, che si è impigrito, come
nel vecchio aforisma di Leonardo secondo cui “come il ferro s’arrugginisce
sanza esercizio, e l’acqua si putrefà o nel freddo s’addiaccia, così lo‘ngegno
sanza esercizio si guasta. L’aforisma coglie la sostanziale uguaglianza delle
dotazioni intellettuali, valorizzando la curiosità, l’impegno, la determinazione e
l’interesse; pertanto la scientificità esteriore bloccando il ragionamento,
impedisce lo sviluppo degli studiosi sociali, rendendo il normativismo non tanto
una teoria quanto una malattia purtroppo sociale in quanto dannosa per la
collettività.
877
) Con la frase tipica “professore mi dica lei dove ho sbagliato”.
874
252 di 737
trasfigura così in "una tesi", con dignità teorica, il che
contribuisce a diffondere litanie di riferimenti senza un senso
preciso878, che rendono sempre più autoreferenziali gli studi
giuridici.
Miscugli tra
sostanza e stereotipi
La scientificità esteriore si insinua quindi nei discorsi, e spinge chi la
usa a coprirsi a vicenda, creando uno stile e estendendo il contagio.
Si creano mescolanze tra scientificità esteriore e contenuti879, resi
però tortuosi e meno accessibili al dibattito pubblico, che tende a
emarginare il diritto880 nei soliti confini di una tecnica per operatori
legali, ma socialmente autoreferenziale. Senza i propri studiosi
sociali il dibattito pubblico sulle organizzazioni istituzionali,
vincolato al prerequisito della sensatezza (881) resta semplicistico e
affidato alla supplenza dei mass media, come vedremo al termine del
prossimo paragrafo882.
Inconvenienti sulle
funzioni
istituzionali:la
burocratizzazione
Gli inconvenienti comuni sono di vari tipi, a partire dalla formazione
giuridica, nozionistica e dispersiva, dove invece di ragionamenti
sulle funzioni istituzionali (883) si apprendono riferimenti ai
) Accreditate come “la scienza” da autori che si spalleggiano a vicenda,
creando una tendenza ambientale, che si sparge per imitazioni, timori, normale
conformismo. La maggior parte ci crede, e solo qualcuno si compiace di parlare
senza dire nulla, mistificando ascoltatori sempre più rari solo per darsi tono, in
un bluff distruttivo delle organizzazioni istituzionali, e quindi in prospettiva
della società, se si pensa alla sopra indicata importanza del diritto e delle
scienze sociali come collante della convivenza.
879
La possibilità che questi profili si mescolino diversamente in ciascuna opera
rende l’idea dei margini di manovra esistenti nella valutazione delle
pubblicazioni del settore, come ho verificato nella VQR 2011-2014.
880
) Quando l’uditorio si è sforzato inutilmente a decifrare discorsi pieni di
vuoto, se ne tiene lontano, ed emargina il diritto dal dibattito pubblico,
bollandolo come autoreferenziale materia per tecnici e contribuendo allo
sfilacciamento delle organizzazioni istituzionali, e quindi della società.
881
) Intesa come esistenza di un filo logico, come vedremo al par.4.7.
882
Cfr le ultime pagine del par.4.4, mentre al par.5.3 vedremo i danni che ciò
comporta in termini di consapevolezza e controllo sociale sulle varie tipologie
di organizzazioni istituzionali.
878
253 di 737
materiali normativi. Ne discende la tendenza formalistica dei
pubblici uffici ad "essere normativamente a posto"(884), anziché
svolgere al meglio la propria funzione, prendendo iniziative e
assumendosi responsabilità885; si moltiplicano cautele, timori di
esporsi e ricerche di coperture per non essere criticati, con un
balletto di formalismi 886.
Inadeguatezza delle
supplenze degli
economsti (rinvio)
Questa burocratizzazione non è certo una perversione
personale, ma riflette i suddetti deficit culturali del diritto, cui
non può supplire l'economia, in quanto ispirata agli scambi e
al mercato 887; le organizzazioni istituzionali operano invece in
modo "intermediato" (888), al massimo in uno scambio politico
Peraltro generalmente apprezzati solo se lo studente ne capisce da solo
l’importanza, ma non indicati come priorità, in una formazione tecniconozionistica o cultural-dottrinale, senza una scienza inclusiva della tecnica
professionale, che spieghi il senso delle organizzazioni istituzionali
sottostanti. Gran parte del percorso di studi in giurisprudenza ricorda, in
punto di mortificazione del ragionamento, la corruzione della gioventù
imputata a Socrate, al punto che i laureandi sono disorientati anche davanti
ai moduli per discutere la tesi.
884
). In buona sostanza la formazione giuridica è diretta, come da millenni, a
una massa di ipotetici e improbabili avvocati, senza soddisfare la nuova
domanda di spiegazione d'insieme delle funzioni istituzionali, molto
importante in una società complessa.
885
) Com’è necessario soprattutto per le funzioni non giurisdizionali.
All'interno di studi giuridici appiattiti sulla funzione giurisdizionale si
recepisce dalla funzione giurisdizionale, in modo quasi subliminale, che
l'importante non sia istruire, curare, determinare i tributi, gestire
l'ambiente etc., ma "essere a posto" coi materiali normativi. La funzione
istituzionale sostanziale passa insomma in secondo piano nella concezione
normativistica del diritto, mentre analizzando i comportamenti delle istituzioni,
si contestualizzano anche le norme, anche per la funzione giurisdizionale, come
previsione di come decideranno i giudici.
886
) Riferiremo alla funzione tributaria ai parr.5.3-5.7 quanto indicato nel
testo.
883
887
) Ne parleremo per brevità al par.4.4, a proposito delle supplenze degli economisti
sull’analisi della funzione istituzionale tributaria.
888 ) Nel senso, indicato al par.1.7, in quanto il relativo finanziamento proviene da
soggetti in tutto o in parte diversi da quelli cui si riferisce la funzione istituzionale. Le
organizzazioni istituzionali sono quindi difficili da valutare, rispetto a quelle aziendali,
proprio per la mancanza di parametri di mercato. Non a caso l'analisi delle istituzioni
254 di 737
caratterizzato dai parametri qualitativi e umanistici, indicati al
par.5.3889.
La burocratizzazione degli uffici pubblici è addirittura esaltata
dalla creatività italiana; quest’ultima in un contesto normativistico
riesce a escogitare i più immaginifici arzigogoli e cavilli 890, è
arginabile solo dai giuristi come studiosi delle organizzazioni
istituzionali; dopotutto è stato il formalismo legalistico del diritto
con la c.d. analisi economica del diritto, è stata priva di ricadute apprezzabili nel
dibattito pubblico, trovando paradossalmente ascolto proprio nei disorientati
ambienti giuridici, dove qualcuno provò persino ad assiomatizzare il diritto in
operatori logici di “se –allora”, a mio parere senza nulla di umano.
889
Dove vedremo che si tratta dell'immagine reputazionale dell'istituzione,
dell'autoprotezione rispetto a critiche, della comodità operativa, della conformità a
regole con sfumature interpretative non esprimibili in modelli formali.
) L’inventiva italica di cui al par.1.6 si adatta all’ambiente e così come nel
privato cerca soluzioni, nelle organizzazioni istituzionali burocratizzate cerca
“coperture normative”; la deriva estrema è quella in cui ognuno, a modo suo, si
richiama a materiali normativi, regole, funzioni e valori, fino a generare una
specie di paese di matti, degno di un quadro di Brueghel; la situazione limite è
quella in cui ogni addetto all’organizzazione, come imbambolato, celebra
stancamente un rito di cui neppure si chiede il senso. A colpi di burocrazia si
produce così una sorta di insensata anarchia, dove i materiali normativi sono
strumentalizzati in funzione delle convenienze più svariate. La funzione
istituzionale più tradizionale, cioè la giustizia (usata come modello per
tutto il diritto) è ormai ossificata stabilmente in Italia, con tempi biblici per
portare una lite a sentenza, e la prescrizione come sostituto ordinario della
sanzione penale (par.6.14); tuttavia la maggior parte dei consociati evita di
far causa, e vive senza essere incriminata, anche se commette reati tutti i
giorni senza neppure saperlo, violando le leggi più strane e bislacche. D opo
890
aver distrutto la giustizia, la burocratizzazione ha devastato altre funzioni pubbliche,
come le infrastrutture, la ricerca, la scuola, fino alla medicina e alle fasi piu' delicate
della nostra esistenza, oltre che ovviamente il fisco. Mentre tutti criticano la burocrazia,
l'infezione burocratica, si autoproduce, ripetendo stolida di aver "solo applicato la
legge", lontana dalla sostanza delle questioni, in un atteggiamento
"curiale", anche quando ha agito benissimo. La burocratizzazione sfarina le
organizzazioni istituzionali, le svuota di senso e riduce a rito esteriore il sapere
umanistico sociale, aprendo la strada al nulla, vera angoscia dell’uomo,
simboleggiato dalla scena del film fantasy visibile su youtube digitando “La storia
infinita, Atreyu, Gmork e il Nulla” (il link è https://www.youtube.com/watch?v=t15Ez1iads). In questo modo l'intervento pubblico diventa un incubo e si
scredita, alimentando il mito dei modelli aziendali, peggiori del male, come
vedremo al par.5.3.
255 di 737
richiamo ai danni
sociali
a trasformare l'apparato pubblico in una variopinta e immaginifica
anarchia, dove ognuno interpreta a modo suo, per quanto di
competenza innumerevoli e contorti materiali normativi, dicendo
tutto e il contrario di tutto. Si indeboliscono quindi le
organizzazioni istituzionali 891 e l'idea stessa di intervento
pubblico, fondamentale nella moderna economia mista (892).
Arretramento
rispetto alla parte
umanistica della
tradizione forense
Quest'appiattimento tecnicistico sui "materiali normativi", ha
inaridito, rispetto al passato, la parte umanistica della
tradizione forense; mi riferisco alla capacità espositiva, che si
manifestava attraverso l'oratoria, l'oralità e le arringhe893.
Perdita di
prospettiva “storico
comparatistica”
Quanto precede ha ostacolato anche la dimensione scientifica
del diritto sotto ben più gravi profili; i materiali normativi,
importantissimi per il diritto come "tecnica" sono infatti
ancorati al qui ed ora, il che ha danneggiato la comparazione
storica e internazionalistica 894; entrambe sarebbero state
891
Gli inconvenienti della burocratizzazione, come malattia degenerativa delle
organizzazioni istituzionali, provocata dall’appiattimento del diritto sulla
funzione giurisdizionale, sono un filo conduttore del testo su cui par.1.3, 1.6,
3.1, 4.6, 5.3,5.7, 5.17 ss. La burocrazia non dipende infatti da difetti individuali
dei membri delle organizzazioni istituzionali, ma è uno stato mentale indotto
dal formalismo legalistico desideroso di “essere a posto” coi “materiali
normativi”, per la sopravvalutazione della funzione giurisdizionale, di cui al
par.1.3.
892
) Come indicato ai paragrafi 1.7, 4.6 e 5.3., l’efficienza delle funzioni
istituzionali è da sempre indispensabile all’economia, generatrice di
ricchezza. Quest’ultima non è conseguibile per decisione della politica, salvo
che essa si organizzi per la soddisfazione di bisogni.
893
) Mortificate da processi soprattutto scritti, più comodi per i tempi
dell’organizzazione giudiziaria, i cui atti assomigliano sempre di più al
burocratese delle denunzie di smarrimento patente. La prosa sconnessa dei
compiti scritti di molti esami d’avvocato (e ahimè di molti manuali universitari)
fa rimpiangere i tempi del divertente video visibile su youtube digitando
Divorzio all’Italiana, Arringa dell’avvocato. La scientificità esteriore ha
peggiorato persino qualcosa della tradizione tecnica del diritto.
894
) Cui si riferiscono spesso i parametri politico-amministrativi sulla
valutazione della ricerca, senza dubbio ragionevolmente, in quanto lo
256 di 737
invece molto più a portata di mano se effettuate attraverso le
organizzazioni istituzionali, le loro esigenze funzionali e i dati
sociali895 si possono contestualizzare aspetti giuridici di
società diverse nel tempo, nello spazio e nella tradizione.
Il vano appello alla
politica
In questo modo il diritto non coordina il dibattito pubblico
sulle organizzazioni istituzionali, anzi, neppure riesce a
inserirvisi 896. Il malessere professionale (897) di innumerevoli
studio della materia non ha confini. L'internazionalizzazione non è però
meccanicamente trapiantabile a studi umanistico-sociali, caratterizzati
diversamente nel tempo e nello spazio, per la mutevolezza dei bisogni e dei
valori. Solo il diritto come studio sociale delle organizzazioni istituzionali, cioè
come manifestazione di sapere, si presta alle appena indicate
contestualizzazioni spazio-temporali. Le manifestazioni di potere, politico,
amministrativo, giudiziario o accademico sono attente prima di tutto
all’attualità, conformemente al diritto come “tecnica pratica” tipicamente
normativistica; essa trascura la scientificità umanistico sociale e ghettizza le
prospettive storico-internazionalistiche nei rispettivi insegnamenti
universitari, come diritto internazionale, Romano, comunitario o comparato,
nonché nelle storie del diritto. La “scientificità esteriore” di stampo
normativistico è addirittura più difficile da smascherare quando espressa in
lingue estere; la barriera linguistica alimenta infatti le già indicate tendenze a
“reggere il gioco” davanti a scritti vagamente in tema, di cui non si capisce il
senso; magari il revisore italiano è imbarazzato dal timore di non capire bene
l’inglese, e quello inglese dal sospetto che la mancanza di senso sia dovuta alla
cattiva traduzione; ci sono poi i complessi verso l’”internazionalità”, con
l’antico timore italiano di essere considerati provinciali come in Totò peppino e
la malafemmina , con l’uso di finte parole inglesi nelle canzonette, come
ironizzava Adriano Celentano nella canzone prisencolinensinainciusol.; sono
atteggiamenti che si ritrovano negli abstracts in inglese su articoli privi di filo
logico, e quindi “nonsense” persino in Italiano;la farsa però riesce meglio
quand’è incomprensibile, già da Plauto fino al grammelot di Dario Fo.
895
) Sui “dati sociali” infra par.4.7 sul c.d. “fact checking”.
896 ) Il dibattito pubblico sulle istituzioni non deriva dalla necessità di
soddisfare bisogni specifici, come avviene per i clienti degli avvocati, ma dal
desiderio di orientarsi sull’intervento pubblico in diversi settori
dell’organizzazione sociale, con la “spiegazione sociale d’insieme” indicata
all’inizio di questo paragrafo. E' questa la funzione che spesso alti magistrati
giustamente si attendono dagli studiosi di diritto criticati per attendersi
sistemazioni dalle sentenze, senza offrire le cornici esplicative di cui le
istituzioni giurisdizionali hanno bisogno; anche qui la maggioranza dei
257 di 737
"operatori legali", senza visione d'insieme, porta ad invocare
passivamente la politica 898, senza fornirle spiegazioni;
l'ambiente sembra presupporre, oltre l'onnipotenza legislativa
della politica(899), anche una sorta di sua onniscienza
nell'intuire le esigenze di spiegazione sociale d'insieme e
soddisfarle (900); in questo modo il diritto normativista resta
tecnica succube della politica,nella quale qualche volta si
avventura, contraddicendo le premesse del positivismo
giuridico 901.
Riflessi su una
funzione
istituzionale
complessa come
quella tributaria
Queste disfunzioni sono palesi in materia tributaria, dove una
spiegazione sociale d'insieme della relativa funzione
istituzione è particolarmente necessaria, come premesso
all'inizio di questo paragrafo 902; in aggiunta, la funzione
giuristi, come tecnici, cerca di far dire ai materiali normativi, sentenze
comprese, quello che loro conviene di più nel caso concreto.
897
Inevitabile nella misura in cui le relative funzioni istituzionali sono prive di
un’adeguata spiegazione d’insieme, come visto al par.3.16 per il diritto
tributario.
898
) Come descritto al par.2.4 a proposito della sopravvalutazione della
funzione legislativa.
899
) Tratta dalla fuorviante utilizzazione della funzione giurisdizionale come
pietra di paragone di tutto il diritto, come indicato al par.1.3 e 2.1.
900
) Gli operatori del diritto sembrano non rendersi conto che la politica
necessariamente riflette le tendenze di opinione della società, e quindi anche la
sua confusione. La politica, e la pubblica opinione, avrebbero invece
bisogno del diritto come scienza sociale delle organizzazioni istituzionali.
901
Si perde così il coordinamento tra ciò che è politico, ciò che è scientifico
e ciò che è tecnico; nel nostro settore ad esempio qualcuno considera la
determinazione della ricchezza come una scelta politica confondendola col
livello delle aliquote, ignorando le distinzioni di cui al par.1.9. Il diritto
tecnico interpreta i dettami della politica, la invoca, ed aspira ad inserirvisi.
Invece il diritto scientifico studia le istituzioni, e aiuta la politica senza
schierarsi.
902
) Il diritto può invece continuare ad essere tecnico nella misura in cui questa
spiegazione d’insieme preesiste nel senso comune, su cui possono ancora
innestarsi direttamente gran parte degli aspetti tecnici del diritto
giurisdizionale; basta pensare al rispetto dei patti, al pagamento dei debiti, al
258 di 737
tributaria, oltre a non essere immediatamente accessibile al
bagaglio culturale comune 903, ha anche un vastissimo spettro
applicativo (904).
Nascita
processualistica del
diritto tributario
La già rilevata tendenza a generalizzare schemi tratti dalla
funzione giurisdizionale (905), fu accentuata dall'avvio
dell'accademia tributaria da autori provenienti dalla
procedura civile, o dall'avvocatura906.
Furono quindi trascurate le istituzioni amministrative, e la
determinazione della base di commisurazione dei tributi, con
le sue possibili modalità, valutative o contabili907.
risarcimento dei danni, accessibili al senso comune, e dove i giuristi possono
passare direttamente agli aspetti tecnici.
903
) Sia per la diversa determinabilità della ricchezza come base di
commisurazione delle imposte (par.1.11), sia per i collegamenti molteplici
con altre scienze sociali; la parte più elementare del diritto giurisdizionale
(debiti non pagati, risarcimenti etc.) è invece comprensibile, sia pure più
lentamente attraverso il senso comune e i materiali normativi
904
) Mentre infatti la maggior parte delle persone passano la propria vita senza
cause civili né processi penali, tutti hanno ripetutamente a che fare con le
imposte. Alcuni settori giuridici “di nicchia”, anche sul piano tecnico, possono
procedere senza una spiegazione sociale d’insieme, come il diritto ecclesiasticocanonico, quello fallimentare, quello della navigazione, quello agrario; altri
settori, come il diritto penale, sono “di nicchia” o di vasto interesse a seconda
del clamore sociale delle questioni sottostanti. Solo il diritto tributario, con
questo coinvolgimento personale di ciascuno, genera un pari interesse sociale.
905
) E’ un filo conduttore di questo testo, su cui ci soffermiamo dal par.1.3 e
che riprenderemo, per il diritto tributario, al par.6.10.
906
) Per quanto riguarda l’estrazione accademica dalla procedura civile, mi
riferisco soprattutto a Micheli e Allorio, mentre l’impostazione fortemente
forense è radicata in altri ambienti accademici, come quello facente capo a
Uckmar. Sarebbe interessante, per una tesi di laurea o di dottorato, ricostruire
la parabola dell’accademia del diritto tributario, dove la ricerca di “autonomia”
rispetto agli studi economici della funzione tributaria , accentuò la gia indicata
impostazione normativistica in auge nella nella seconda metà del ventesimo
secolo, rivolta soprattutto alla funzione giurisdizionale.
907
) Su cui in estrema sintesi par.1.11, sulla differente “visibilità tributaristica
della ricchezza”, che qualcuno considerava una questione politica come le
aliquote, senza rendersi conto che prima dev’essere determinata la base di
commisurazione del tributo e poi il tributo, con le interdipendenze indicate al
par.1.9.
259 di 737
Spiegazioni
civilistiche, interessi
professionali e
divagazioni
politiche
La funzione tributaria fu analizzata guardando al legislatore e
al giudice, secondo la solita tendenza 908a spiegare tutto il
diritto con schemi del diritto giurisdizionale, trascurando
l'analisi delle organizzazioni istituzionali; la funzione
tributaria fu quindi affrontata con istituti del diritto
giurisdizionale, come il credito (del fisco) e il "debito" (del
contribuente), il "rapporto giuridico di imposta", la
fantomatica "obbligazione tributaria"909, la natura del
processo, etc. 910.
Queste tematiche, astratte in quanto mal impostate in
partenza 911, furono poi rapidamente rimpiazzate da temi più
"tecnico-professionali", lontani dal diritto come "studio
sociale" delle organizzazioni istituzionali 912. Altri si
908
) Analizzata a partire dal par.1.3.
) Con l’estenuante disputa se questa fantomatica obbligazione nascesse dal
presupposto del tributo oppure dagli atti di controllo degli uffici tributari. La
diatriba si è estinta per consunzione, superata dal progressivo affermarsi
dell’autodeterminazione del tributo; su questo possibile argomento per tesi di
laurea o di dottorato il mio post l’obbligazione tributaria:dietro le polemiche
estinte per consunzione in www.fondazionestuditributari.com
910
) Segnaliamo, a titolo di ulteriori commistioni della funzione tributaria col
diritto dei privati, riferito al giudice, le discussioni sulla natura delle
dichiarazioni dei redditi ( dichiarazione di volontà/scienza etc. par..3.4), la
sostituzione di imposta (par.3.6), l’accertamento con adesione (e il suo
accostamento con la transazione par.6.4), la nullità degli atti impositivi
(par.6.1), il valore delle circolari interpretative (par.5.4), l’oggetto del processo
(par.6.7) e il relativo onere della prova (par.6.2), fino a vaghi riferimenti al
procedimento amministrativo, senza comprendere la matrice
amministrativistica generale del diritto tributario.
911
Di cui si vedeva pian piano l'inconcludente sterilità, con sempre
maggiore riluttanza a impiegarvi il proprio tempo, e tendenza a ripiegare
sulla scientificità esteriore, commentata sopra in questo paragrafo.
912
) Di diritto sostanziale tributario, cioè relativo a questioni “di parte speciale”,
qui trattate ai capitoli 7 e seguenti, sul reddito d’impresa, l’IVA, le operazioni
internazionali, societarie e altre specificazioni dei concetti di ricchezza di cui al
par.1.8. Che erano studiate senza aver previamente capito che la determinazione
della ricchezza ai fini tributari era la funzione delle organizzazioni istituzionali
909
260 di 737
avventurarono sugli effetti politico-economici delle imposte,
sul carico tributario, i suoi limiti, la dialettica tra stato e
mercato e altri temi estranei rispetto alla determinazione dei
tributi, come indicato a suo tempo 913.
Sintesi tecnico
professionale e
perdita di contatto
col dibattito
pubblico
La sintesi di questo disorientamento non poteva che essere
"tecnico-professionale"914 , trascurando la determinabilità
della ricchezza nei suoi modi di produzione (915), i ruoli delle
organizzazioni (aziende e istituzioni), della corporate
governance, dei professionisti, del giudice, della politica, dei
nella nostra materia. Quest’approccio “professionale” si disperdeva quindi in
contingenti tecnicismi normativi.
913
Abbiamo già spiegato al par.1.7 la diversità tra determinazione della
ricchezza ai fini tributari, demandata al settore, ed effetti dei tributi, che investe
questioni politico-generali, su cui i giuristi non hanno particolari investiture.
Dedicarsi ad esse significa quindi ribadire indirettamente la già rilevata
tradizionale subordinazione del diritto alla politica, rinnegare i principi del
giuspositivismo, indicati sopra. E’ una fuga in avanti rispetto alla tradizione
tecnica del diritto, che correttamente si stacca dai “materiali normativi”, ma non
si indirizza alle organizzazioni istituzionali, e divaga genericamente in politica.
E’ una involuzione anziché una evoluzione della suddetta tradizionale matrice
tecnica del diritto, che delegittima agli occhi della pubblica opinione,
consapevole di poter divagare da sola su questi temi.
Almeno si distinguono dai ragionamenti di senso comune i volumi allusivi e
immaginifici di Tremonti, ad esempio la Fiera delle Tasse, il Mulino, 2003 e i
tormentoni delle new properties e della finanziarizzazione, prima assecondata
poi demonizzata; meno accattivanti Gallo, Le ragioni del fisco, Il Mulino, 2010,
Giovannini, Il re fisco è nudo, F. Angeli, 2016, e Boria, Lo stato impossibile,
Cedam, 2013, corredato di progetti di una nuova costituzione su tutti gli aspetti
della società. Neppure il tentativo più felice di combinare aspetti politici,
giuridici ed economici (Stevanato, La giustificazione sociale dell’imposta, Il
Mulino, 2014) risponde al diverso bisogno di spiegazione d’insieme della
determinazione dei tributi.
914
) Quello degli avvocati e dei loro clienti, per collegarci a un filo conduttore
del testo.
915
Questa essenza della funzione tributaria, indicata già al par.1.2 e 1.11, è
in secondo piano nei manuali di diritto tributario, come se si trattasse di
questioni di fatto non giuridiche, ma empiriche, come vedremo
specificamente al par.5.8.
261 di 737
concetti economici, delle varie tendenze della pubblica
opinione e della loro influenza sulle istituzioni, e quindi
sull'adempimento e l'evasione (916). Questi inconvenienti
metodologici hanno impedito all'accademia universitaria di
diritto tributario, con quasi 200 docenti di ruolo di produrre la
spiegazione d'insieme indicata all'inizio del paragrafo917.
Carenza di sostanza
e perdita di
entusiasmo
Al suddetto calo di entusiasmo per lo studio della funzione
istituzionale tributaria è seguito uno svuotamento sostanziale
della discussione interna all'accademia; sono gradualmente
diminuiti, la passione, l'interesse, la voglia di capire e di farsi
capire, di discutere sulla determinazione della ricchezza ai fini
tributari, che è il nucleo essenziale di questa funzione
istituzionale.
crisi della selezione
accademica
Man mano che, secondo gli schemi già descritti in generale, i
riferimenti hanno gradualmente paralizzato i ragionamenti,
leggere ed anche scrivere sono diventati un logorante incubo.
Senza questi contenuti sostanziali, come collante e pietra di
paragone, il reclutamento universitario ha virato verso criteri
relazionali trasformando l'accademia tributaria in un
sostanziale cattedrificio 918.
916
) Orientamenti che sono determinanti per il comportamento delle
organizzazioni istituzionali, secondo un filo conduttore del testo che si snoda
tra i parr.1.6, 4.2, 4.6, 5.3, 5.7, 5.17 ss.
917
) Ciò non si è certo verificato per inadeguatezze personali del corpo
docente, statisticamente rappresentativo della pubblica opinione italiana,
almeno all’ingresso. Il problema nasce piuttosto “strada facendo”, man mano
che la tendenza metodologica a “parlare per riferimenti” danneggia il
ragionamento, con un sonno della ragione che produce mostri.
918
) La graduale atrofizzazione del ragionamento, a vantaggio dei riferimenti,
già descritta sopra in generale, ha avuto un effetto lobotomizzante (dopotutto la
mente è un organo allenato dall’uso), indebolendo la resistenza a una gestione
spartitoria del reclutamento universitario, che si è coperta con avalli reciproci,
utilizzando la scientificità esteriore per accreditare amici o screditare
nemici secondo formule stereotipe, senza controlli di sostanza. Si giunge a
un potere accademico che produce morti mentali desiderosi di omologare a
sé chi ancora ragiona, come nei libri di Bram Stoker o nei film di George
262 di 737
Il fastidio per la
funzione
istituzionale
Chi pensa che la comunità scientifica sia un confronto di
ragionamenti di sostanza perde gradualmente l’entusiasmo,
sentendosi rispondere al massimo con riferimenti (cioè
citazioni) oppure con giri di parole sempre più insofferenti.
Sulle riviste accademico tributarie, dominano il tradizionale
tecnicismo919 e la scientificità esteriore, indifferenti al
dibattito pubblico sulla determinazione dei tributi920, che anzi
Romero. il principale collante accademico diventa la riproduzione
universitaria dei singoli, preoccupati di riprodurre i propri
“geni"(virgolettato d’obbligo). Questa tendenza rischia di essere assecondata
dalle formalistiche tendenze accentratrici che, nel reclutamento universitario,
avrebbero dovuto contrastarle, facendolo con parametri burocratici di cui la
parte feudale e spartitoria dell'accademia si è prontamente appropriata.
Vedremo al par.4.7 come rompere il circolo vizioso di un sapere che resta
basato sulla cooptazione, burocratizzata a danno della sostanza, e in ultima
analisi della società. secondo livelli espositivi proporzionati alla rispettiva
curva di attenzione.
919
) Che si cerca di legittimare nei modi descritti sopra a proposito di
“scientificità esteriore”, di cui fanno parte convegni autocelebrativi, di cui
spesso restano solo le locandine, e quando va bene relazioni, che
potrebbero benissimo leggersi direttamente su internet, riservando
l’incontro all’interazione dialettica; questo però presupporrebbe contenuti su
cui confrontarsi (in assenza dei quali viene in mente una scenetta di un film
di Woody Allen reperibile su youtube digitando Allen – Amore e GuerraWelcome idiots(1975).mp4).
920
) Per dibattito pubblico intendo le riflessioni sulla determinazione dei tributi
che, come vedremo ai prossimi paragrafi, tutti vedono accendendo la
televisione o navigando in rete, si intrecciano nel dibattito pubblico. Non si
riesce neppure a concepire un dibattito di chimica o di medicina che non veda al
centro, sia pure variamente strumentalizzati, i relativi studiosi, e che sia invece
popolato esclusivamente da politici, giornalisti, opinionisti, operatori del settore
etc.. E’sorprendente il dibattito fuori dall’accademia, e al tempo stesso la sua
indifferenza verso l’accademia. Eppure è quanto abbiamo sotto gli occhi non
solo per il diritto tributario, ma anche per il diritto penale e l’economia,
soprattutto monetaria. Tutti temi dove l’accessibilità dei contenuti (par.4.7)
porta a un facile scavalcamento degli studiosi quando essi diventano
autoreferenziali, perdendo però il coordinamento “scientifico”, nel senso
indicato al par.4.7; quando esso serve, la sua mancanza vanifica in buona parte
l’utilità del confronto, come vedremo al termine del par.4.4 a proposito della
discussione mediatica sull’evasione fiscale.
263 di 737
sembra addirittura infastidire921. Rispetto al dibattito pubblico
sulla determinazione dei tributi e l'evasione fiscale la
pubblicistica accademica 922 forse si distingue addirittura "in
peggio", incrostata di scientificità esteriore923, incapace di
aggregare le riflessioni degli interessati al tema 924.
Sbrigativamente si attribuisce la responsabilità alla politica e
al tempo stesso la si invoca, persi nel proprio "particolare",
indifferenti rispetto alla spiegazione d'insieme della funzione
tributaria; è un riflesso della tradizione tecnico-professionale
del diritto, in cui rientra anche la valenza relazionale 925 della
cattedra, a danno dell'evoluzione di questo sapere come
"scienza sociale delle organizzazioni istituzionali926". Senza
una spiegazione d'insieme della funzione istituzionale
tributaria anche il suo aspetto tecnico-"operativo" si è
gradualmente svuotato di senso927.
921
) Lo stesso fastidio sembra avvertibile verso i tentativi di chiedersi quale sia
la funzione della comunità scientifica in materia di determinazione dei tributi.
Raramente la cesura tra diritto come scienza sociale e diritto come tecnica è
emersa come nel nostro settore.
922
) Per una panoramica dei numerosi volumi con cui estranei all’accademia
cercavano una spiegazione d’insieme dell’evasione fiscale, cioè della
determinazione dei tributi vedi su www.giustiziafiscale.com il post Evasione
fiscale: se ne occupano tutti eccetto i professori.). Le accademie hanno solo
espresso alcuni ministri delle finanze o della giustizia, a conferma che la
cattedra, come trampolino di lancio relazionale per la politica, tutto sommato
funziona.
923
Secondo la quale, come visto sopra, solo paludati riferimenti, anziché
ragionamenti, garantiscono scientificità.
924
Vedremo al par.4.7 che la definizione stessa di scienze “sociali” e “umane”
individua gli interlocutori degli studiosi in tutti gli interessati ai rispettivi temi,
che scavalcano gli studiosi sociali quando essi diventano autoreferenziali.
925
Confermato dalla diffusione dell’acronimo “prof. avv.”, dove il primo fa da traino al
secondo, secondo rapporti tra studio e professione di cui diremo al prossimo par.4.4.
926
) Nel nostro caso tributarie, ma il discorso riguarda tutto il diritto, ad
esempio quello penale, dove la comunità scientifica si è auto-estromessa da
un dibattito pubblico in cui ormai interagiscono solo magistrati, giornalisti
e politici, con malesseri sociali e disorientamenti analoghi a quelli che
circondano la funzione istituzionale tributaria.
927
Secondo le relazioni, spiegate al par.3.16, tra inadeguatezze di spiegazione
scientifica e disfunzioni tecnico-professionali. Anche sui dettagli tecnici il
fisco puzza dalla testa , perché la tecnica non è capace di fornire le
264 di 737
Rinvio alle
soluzioni
Questa manifestazione acuta di un problema generale delle
scienze sociali non si risolve con bisticci, recriminazioni o
impugnazioni al TAR di concorsi universitari928, ma
ragionando sul diritto come studio di funzioni istituzionali, nel
quadro di scientificità umanistica, indicato al par.4.7. Prima di
parlarne servono però alcuni paragrafi dedicati
all'impossibilità di ottenere le necessarie spiegazioni
d'insieme della funzione tributaria da altre categorie (929),
dallo spontaneismo della pubblica opinione (930) e dalle
laceranti polemiche politiche, indicate al par.4.6.
4.4. Segue: Mancata spiegazione da parte di economisti,
professionisti, istituzioni, aziende e mezzi di
informazione.
Istintive supplenze
alla mancanza di
spiegazioni della
funzione tributaria
Varie tendenze di opinione, diffuse nel dibattito pubblico,
fronteggiano sommariamente la carenza di spiegazioni sulla
determinazione dei tributi (931). Alcune nascono in studi
spiegazioni d'insieme sfuggite alla scienza sociale della determinazione dei
tributi.
928
) Impugnazioni ovviamente legittime e anche utili alla soluzione del
problema in generale, per la quale però occorre ben altro. La via giurisdizionale
alla cattedra può andare bene per un singolo, ma non per la formazione sociale
nel suo complesso, che ha bisogno di riflettere sui contenuti sostanziali, nel
nostro caso la funzione di determinazione dei tributi.
929
) Mi riferisco a economisti, professionisti, aziende, giornalisti, istituzioni,
come vedremo al par.4.4.
930
) Che intuisce alcuni aspetti della determinazione dei tributi, ma non riesce a
coordinarli, come vedremo al par.4.5.
931
) Il disorientamento sulla determinazione dei tributi innesca la tendenza
spontaneistica italiana a dire la propria, come descritto al par.1.6. Ne
derivano varie spiegazioni di senso compiuto, ma riduttive, in quanto formulate
da chi è assorbito in mille altri impegni, compresi quelli tecnico-professionali
del settore, come vedremo più avanti.
265 di 737
sociali non giuridici (932) o in ambienti professionali,
giornalistici, politici, sindacali e di categoria933. Si aggiungono
le prese di posizione sul tema da parte di chi ricopre incarichi
pubblici con esso variamente collegati 934.
indifferenza verso il
ruolo
dell’accademia
In questi dibattiti non ci si lamenta dell'insuccesso accademico
di cui al paragrafo precedente, che non viene analizzato o
razionalizzato; anzi, la mancata funzione aggregante degli
studiosi è una sorta di legittimazione della tendenza italiana a
fare, alla meglio, i professori (935); anzi, si cerca legittimazione
anche utilizzando il residuo prestigio di esponenti
dell'accademia(936); si conferma così indirettamente la
necessità di un polo di aggregazione stabile sulla funzione
istituzionale tributaria, di cui però non si parla perché
altrimenti tutte le supplenze in esame dovrebbero ammettere
di non poter svolgere un simile ruolo (937).
Basti pensare a economisti, storici, politologi, aziendalisti, sociologi e
persino psicologi.
933
Nonché nei molteplici centri studi che fiancheggiano gli ambienti indicati
nel testo (anch’essi tipici di un paese in cui è forte la tendenza di cui al par.1.6 a
mostrarsi esperti un po’ di tutto).
934
) Ministri, sottosegretari, direttori di istituzioni fiscali, alti magistrati,
presidenti di ordini professionali, giornalisti e altri personaggi che “puntano”
sul tema dell’evasione fiscale, della determinazione dei tributi. Si tratta
comunque di contatti occasionali con la funzione tributaria.
935
) Se si sente la mancanza di professori, tutti si sentono autorizzati a dare
sfogo allo spontaneismo improvvisato descritto al par.1.6, dicendo quanto passa
loro per la testa, sino a che ne hanno tempo e voglia.
936
) Chi propone analisi di studi sociali, in parte per fronteggiare il
disorientamento, in parte per presenzialismo, cerca spesso relazioni col mondo
universitario, che comunque dà lustro, anche attraverso le varie posizioni di
“professore a contratto” di cui diremo al par.4.7. Spesso queste relazioni
intercorrono con accademici di secondo piano, più malleabili e davanti ai quali
è più difficile sfigurare. I terzi cercano insomma una legittimazione accademica
che non dia loro ombra. Ci si limita insomma a quello che si potrebbe definire
“scambio relazionale” tra un’accademia svuotata di sostanza, ma ancora con
immagine, e aziende e istituzioni desiderose di accreditamento, che quindi
variamente ricambiano.
937
) Gli esterni all’accademia avvertono istintivamente la necessità di una
“comunità di studiosi”, in un ruolo che essi sanno di non avere tempo ed
932
266 di 737
Insufficienza studi
economici
Gli economisti, primi studiosi sociali ad occuparsi del tema
guardano ai tributi dal punto di vista dei loro effetti
sull'economia (938), in termini di crescita, redistribuzione etc..
Le loro riflessioni sulla determinazione dei tributi sono di
interesse, perché comunque improntate alla sostanza dei
rapporti sociali, coi dati quantitativi sui medesimi, indicati al
par.4.7. Tuttavia la determinazione delle imposte è una
funzione politico-giuridica, estranea alla logica dello "scambio
bilaterale", da cui si pongono gli economisti; come tutti i
comportamenti istituzionali, non è formalizzabile
nell'economia matematica939, del resto anch'essa in crisi
metodologica.
Insufficienza delle
supplenze
professionali
L'astrazione, tipica degli economisti, non è certo un vizio della
c.d. "cultura professionale", espressa dagli operatori del
settore (par.3.16). Anzi la cultura professionale cade
energie per svolgere. Criticare l'accademia vorrebbe dire paradossalmente
ammetterne indirettamente la necessità, sminuendo le proprie supplenze,
inevitabilmente occasionali e scoordinate. Presupporre l’insuccesso
accademico senza commentarlo, e quindi senza ammettere la necessità di
un'accademia, è invece legittimante per queste supplenze, i cui discorsi
spesso appaiono più brillanti rispetto alla scientificità esteriore accademica
di cui al precedente par.4.3.. Per gli esterni alla comunità scientifica del
diritto tributario è quindi più conveniente assecondarne la scientificità
esteriore, anziché affrontare la fatica di spiegare perché altri non spiegano,
come rilevato al par.4.3. E' più comodo usare l'accademia come
accreditamento di iniziative esterne, cui dopotutto un professore dà
legittimazione, perché in una certa misura l'università dà ancora lustro
senza fare ombra; in cambio i singoli accademici coinvolti si ricavano una
qualche visibilità personale (in parole povere è più conveniente comprare
qualche accademico che criticare e sostituire l'accademia).
938
) Il settore pubblico, come consumatore, e al tempo stesso produttore di
servizi “intermediati” (par.1.7) è un protagonista dell’economia.
939
) Che, come indicato al par.4.3, è la via scelta dagli economisti per ispirarsi
alle scienze fisiche. Abbiamo già osservato l’inadeguatezza dell’economia
matematica a esprimere gli impulsi personali, reputazionali, emulativi,
ambientali, autoprotettivi, ispiratori delle azioni umane in genere, e riferiti al
par.5.3, a chi lavora nelle istituzioni.
267 di 737
nell'eccesso opposto di essere "troppo concreta", dispersa
sulla casistica connaturata alla già indicata tradizione tecnica
del diritto (940). Gli operatori del settore sono insomma
troppo vicini a casi specifici per elaborare spiegazioni
d'insieme della funzione tributaria; si tratta infatti prima di
tutto di tecnici che svolgono servizi specifici, analizzati per la
materia tributaria al par.3.16. I professionisti come tali non
sono quindi studiosi sociali, non interloquiscono coi settori
della pubblica opinione interessati al tema. Per essi, fornire
spiegazioni alla pubblica opinione è del tutto secondario
rispetto a gestire i clienti, acquisirne di nuovi e mantenerli941;
ciò sia facendosi apprezzare, anche sul piano psicologicorelazionale come anticipato al par.3.16, sia accreditandosi con
tattiche e relazioni pubbliche estranee agli studi giuridicoeconomici942. Acquisire i clienti, gestire la casistica
La prospettiva tecnica prende spunto dalla casistica, e
ingrandisce i problemi piccoli, mentre lo studioso sociale
dovrebbe rendere accessibili quelli grandi, come indicato al
par.4.7. La casistica professionale, insomma, pensa in piccolo,
come vedremo per il "praticismo esteriore", di cui parleremo
tra poco nel testo.
940
941
) Molti professionisti amano ragionare e sono coscienziosi, ma la figura
tipica del professionista è fornitrice di servizi a pagamento, per cui è normale
che le aziende non siano organizzazioni da studiare, ma clienti da sfruttare
(qualche volta polli da spennare). Non a caso il professionista si legittima più
col cliente in riunioni interne (spesso di accreditamento psicologico per
aziende che sono, come noto, i migliori clienti), che per il cliente presso le
istituzioni.
942
La professione forense non è fatta di ”studio sociale” ma di “relazioni coi
clienti” e di accreditamenti del professionista, con appendici di sostanza, diretta
a confermare un prestigio ottenuto, in buona misura, secondo altre forme di
accreditamento, non scientifiche. E’ un atteggiamento percepito nella cultura di
massa da Azzeccagarbugli , a Luigi Proietti visibile su youtube digitando
“avvocato e contadino”, nelle citazioni filmografiche, come “La gente che sta
bene”, Philadelphia (mille avvocati legati in fondo al mare sono un buon
inizio), o Capitan Uncino dove Peter Pan sostiene che è meglio usare gli
avvocati al posto delle cavie, in quanto.. disposti a cose che nemmeno un topo
di fogna farebbe mai. L’esteriorità del successo professionale si vede anche in
siti internet come “toplegal” e “legalcommunity”, con le passerelle di
268 di 737
professionale in modo da valorizzare il proprio intervento ed
evitando lamentele o peggio responsabilità, assorbono le
energie e le preoccupazioni dei professionisti del diritto, non
solo in materia tributaria.
Svuotamento di
senso e frustrazione
professionale
Nel nostro settore, oltretutto la professione è frammentata tra
adempimenti multiformi e spesso inutili943 proprio per la
graduale perdita di senso complessivo del settore, all'interno
della pubblica opinione 944. Ne deriva frustrazione anche negli
addetti ai lavori, che faticano sempre più a risalire, come
consulenti di lusso che forse aspirano a diventare i più ricchi del cimitero.
Spesso la scienza ha un legame con la tecnica professionale, forte per la
medicina, l’architettura, l’ingegneria, la psicologia, mentre in molte scienze
sociali, come sociologia, macroeconomia e storia raramente “gli studiosi” sono
anche “professionisti”. Nel diritto giurisdizionale c'e' forte sovrapposizione tra
pratica e teoria, e un rapporto professionale sinergico per la maggior parte degli
studiosi sociali giuristi; anzi, spesso chi si vanta di non esercitare è incapace di
interagire non solo come studioso sociale, ma anche in sede professionale.
L’evoluzione dei giuristi come studiosi sociali non consiste quindi
nell’astenersi dalla professione, ma nella capacità di guardare oltre la sua
casistica, collegandosi al pubblico dibattito, anche valorizzando l’esperienza
professionale, come indicato al par.4.7; senza questa evoluzione le comunità
scientifiche restano di onesti “avvocati in cattedra”, con una reputazione
“tecnica”, ma cui nel pubblico dibattito è imputato un atteggiamento “di parte”.
Mentre il “prof.avv.” si addice al diritto giurisdizionale, perché l’avv. qualifica
il prof., nel dibattito pubblico finisce per essere delegittimante. Si sospetta
infatti che il profilo scientifico sia influenzato da quello professionale, perdendo
genuinità. L’avv. quindi delegittima il prof., senza contare che quest’acronimo
richiama l’idea del prof(itto) e degli avv.(oltoi), che sfruttano il disorientamento
sulle varie organizzazioni istituzionali.
943
) Come indicato al par.3.16, sulla dispersiva molteplicità di servizi
“professionali”, spesso privi di senso come la contabilità dei lavoratori
indipendenti, di cui al par.3.13.
944
) L'impressione di uno svuotamento di senso dell'intera attività in
materia tributaria cresce del resto negli addetti ai lavori, pubblici e privati,
con quelle perdite di entusiasmo già indicate sul piano generale al par.1.6,
e per i professionisti al par.3.16.
269 di 737
singoli, dalla loro casistica professionale, alla necessaria
spiegazione d'insieme del settore945; anche la minoranza di
operatori desiderosi di capire e razionalizzare sentono la
mancanza di un polo di aggregazione sulla funzione
istituzionale tributaria, senza però tempo né energie per
darsene carico 946; a questo polo di aggregazione questa
minoranza di operatori potrà contribuire, come vedremo al
par.4.7, ma la sua creazione dipende dagli studiosi sociali.
pubblicistica
professionale e
praticismo esteriore
La funzione istituzionale tributaria non può certo essere
spiegata dalla c.d. editoria professionale, che anzi
inconsapevolmente aumenta la confusione. Sono pubblicazioni
create da ditori tecnico professionali 947 che hanno colto la
disaffezione per la "teoria"948 degli operatori di cui al par.3.16;
non essendo del ramo, questi editori affidarono però i
contenuti di questa pubblicistica pratica ad autori di
Dal particolare della casistica professionale è praticamente impossibile
formulare le spiegazioni d'insieme della funzione istituzionale tributaria, di
cui la società ha bisogno. Nel ginepraio dei materiali normativi e della
scientificità esteriore alla fine neppure i professionisti riescono a capirsi
tra loro, come indicato già dal par. 3.16. Pretendere questa
sistematizzazione concettuale è un po’ come pretendere la trasformazione
di un lavoro particolare in una passione generale; è uno dei tanti riflessi
dell'inadeguatezza dell'avvocato rispetto ai compiti spettanti al giurista.
946
) Aspettarsi la spiegazione d’insieme di una funzione istituzionale dai
professionisti è come aspettarsi che siano gli elettricisti a spiegare la
termodinamica.
947
) Spesso venditori anche di software contabili, banche dati, formulari,
convegni ed eventi formativi; i primi esempi furono Pirola e Buffetti, poi
Ipsoa-wki, Sole24 ore e simili. La sezione dedicata ai tributi del quotidiano
“Il sole24 ore” è diventata una curiosa commistione di tecnicismo e
giornalismo, ormai autoreferenziale passerella per autori-professionisti,
presentati come esperti dal quotidiano, come se fosse una commissione di
concorso universitario, riempitiva del vuoto lasciato dagli studiosi sociali.
Dietro le compiaciute autocitazioni stile questo l’ho scritto sul 24ore, e
collaboro col 24 ore coesistono la superficialità mediatica e il grigiore
espositivo della tecnica.
948
Svilita nella scientificità esteriore di cui al paragrafo precedente.
945
270 di 737
estrazione professionale 949. Il desiderio di "vendere" fece
assecondare illusorie aspettative dei potenziali clienti 950,
attratti con la casistica operativa 951, della tradizione tecnica
del diritto. Il risultato è una asettica e schematica litania di
materiali normativi" fuori contesto, oscillante da un dettaglio
all'altro, che scivolano via senza ricadute sulla formazione
sociale o professionale. La disaffezione per la "scientificità
esteriore" ha così innescato un praticismo esteriore,
senz'anima e schematico952.
L’aggiornamento
del nulla
Il retaggio di decenni di “attualità”, di enfatico praticismo, è solo
un aumento dei malesseri professionali descritti al par.3.16, di cui
questa stessa pubblicistica cerca di dare la colpa alle
I dirigenti dell’editoria professionale, estranei alla pratica della
determinazione dei tributi, si affidano ad alcuni “autori-professionisti” senza
avere però gli strumenti per un controllo su di essi, spesso desiderosi di ritorni
economici o di visibilità personale e relazionale. Sarebbero da dedicare tesi di
laurea o dottorato a come l’editoria professionale abbia trascurato la centralità
del prodotto (par.3.1 sulle aziende) in relazione a una clientela professionale
difficilmente valutabile col bagaglio culturale comune, riferibile alla generalità
dei consumatori, ad esempio di generi alimentari o abbigliamento. E' un po’
come se a un certo punto gli editori dei libri per ragazzi li facessero
scrivere proprio dai ragazzi, per definizione sprovvisti della necessaria
capacità espositiva. Fatto sta che i potenziali acquirenti dell’editoria
professionale tributaria, sono sempre meno disposti a pagare per leggerla,
ed anzi spesso vorrebbero essere pagati per farlo, vista la tortuosità
asettica dei relativi articoli.
950
) Assecondandone i disorientamenti anziché correggerli, ed alimentando
l’illusione di poter trovare sulla pubblicistica professionale la risposta
preconfezionata ai propri specifici dubbi, a prescindere da una spiegazione
d’insieme della funzione istituzionale tributaria.
951
) Che rappresenta una “cattiva teoria” non perché “errata nel merito”, ma
semplicemente perché dispersiva e senza filo conduttore, “praticismo esteriore”
senza di una spiegazione d’insieme della funzione tributaria. Se alla cattiva
teoria della scientificità esteriore (par.4.3) si risponde con un praticismo senza
teoria si fa un cattivo servizio alla pratica; quest’ultima ha infatti bisogno dello
sfondo di una teoria che si presti a contenerne la complessità, e del resto non c’è
nulla di più pratico di una buona teoria (Kurt Lewin).
952
) Magari si tratta di scritti anche provvisti di senso compiuto, ma relativi a
una casistica puntuale, poco generalizzabile, e quindi utile solo per chi ha
situazioni identiche.
949
271 di 737
istituzioni; nasce così il ritornello dell'’“aggiornamento”, della
“novità”, legislativa, giurisprudenziale o amministrativa,
secondo cui secondo cui in diritto tributario tutto cambia953. Si
innesca così un vacuo aggiornamento del nulla,
controproducente per la spiegazione d'insieme della funzione
istituzionale tributaria 954. In questo modo l'editoria
professionale ha annoiato i propri lettori, svuotandosi di senso
e facendo passare sia la voglia di leggere sia quella di scrivere
955. Pian piano le vendite si riducono e i migliori clienti di
quest'editoria diventano gli autori, che acquistano a proprie
spese956. Si conferma il filo conduttore secondo cui la
"scientificità per tecnici", quando il bagaglio culturale diffuso
non basta, ha bisogno di una cornice prodotta dagli studiosi
sociali (957).
953
Frase vera forse per la tecnica, ma fuori luogo per il sapere umanistico
sociale come vedremo al par.4.7.
954
) E’ un atteggiamento schizofrenico, che parla di aggiornamento senza
sapere cosa aggiornare, salvo materiali normativi decontestualizzati.
955
) Il preconcetto sulla rapidissima obsolescenza di queste pubblicazioni, da
loro stesse alimentato, ha convinto molti potenziali clienti a portarsi avanti il
lavoro, ritenendole superate prima ancora che escano, e disdicendo gli
abbonamenti. Alla fine si legge in rete solo gratis, con la moneta cattiva che ha
scacciato quella buona (come diceva Jehring), cioè i ragionamenti e il loro
coordinamento (par.4.7).
956
In modo da legittimarsi accademicamente o professionalmente, con finalità
in senso ampio “promozionali”. Al tempo stesso gli editori tecnici sono
progressivamente disintermediati da internet, dove gli stessi autori
possono finalmente diventare editori. Lo conferma la modalità di diffusione
di questo testo “anche” ad accesso aperto “in rete”, in modo che i potenziali
lettori possano valutarlo ai fini dell’acquisto del cartaceo. Nascono anche i
network professionali, come “Eutekne”, “My solution” e tante riviste online
(come Diritto economia e tributi promossa da chi scrive), che cercano
nell’editore cartaceo un supporto “finale” quando il prodotto editoriale, alla
fine, “merita la carta” anche per quel valore letterario di cui diremo al par.4.7.
957
) Rappresentata, nel caso del diritto e secondo un filo conduttore del testo,
dallo studio sociale d’insieme delle varie funzioni istituzionali. Senza una teoria
della determinazione dei tributi, l'editoria professionale diventa una
elencazione di riferimenti, schemini, tabelle, e banali esempi pratici, cui
abboccano gli operativi. E' una farsa analoga alla scientificità esteriore, ma
almeno più breve, adatta a professionisti che vanno di fretta. Sull'editoria
272 di 737
Impossibili
supplenze delle
aziende
Questa inadeguatezza progettuale dei professionisti, e
dell'editoria professionale vale a maggior ragione anche per le
aziende e le loro associazioni di categoria. Sono proprio le
aziende, come organizzazioni tenute insieme dal prodotto958 a
non rendersi conto del proprio stesso ruolo nella
determinazione dei tributi. Per affermare questo proprio ruolo
le aziende dovrebbero diventare anche organizzazioni
"culturali", contribuendo alla spiegazione d'insieme della
determinazione dei tributi.
Segue: strutturale
miopia delle
aziende.
E' un po’ eccessivo aspettarsi che organizzazioni produttive
per il mercato, tenute assieme dal prodotto, possano supplire
a carenze degli studiosi sociali959; è anzi normale che le
aziende, di fronte alla spiegazione sociale della
determinazione dei tributi, siano addirittura semplicistiche,
esagerando l'importanza della politica (960), travisando l'idea
professionale si riversa insomma, vanamente, il bisogno di "sostanza" non
soddisfatto dalla pubblicistica "accademica".
958
) Le aziende, proprio in quanto gruppi sociali aggregati dal prodotto, hanno
un orizzonte limitato al relativo processo economico, che coglie difficilmente
altri profili dell’organizzazione sociale, solo indirettamente collegati al prodotto
stesso, e riguardanti caratteristiche e ruolo delle aziende in generale.
959
) Le aziende sono gruppi sociali “settoriali” uniti da obiettivi non culturali ,
ma di produzione: per questo è contraddittorio pretendere da loro una
“cultura”, cioè un insieme di conoscenze condivise nel gruppo sociale generale.
Gruppi sociali settoriali producono cultura quando il loro fattore aggregativo è
riflettere o diffondere una certa visione del mondo, come una religione o una
ideologia. Alcune di queste culture possono anche essere “consapevoli” del
ruolo delle aziende, come quella “liberista” , che forse addirittura sopravvaluta
il ruolo del mercato, senza capire bene la natura delle aziende, descritta in
queste pagine. Il bagaglio culturale generale, tuttavia, radicatosi nell’era
“agricolo –artigianale” e dominante nella scuola per le ragioni di cui al par.1.6
esclude sostanzialmente le aziende come corpi sociali, prelundendo poi alla
cultura mediatica di cui al par.5.17, istintivamente e inconsapevolmente
antiaziendale.
960
) Sulla cui semplicistica generale sopravvalutazione par.2.4.
273 di 737
delle istituzioni (961) e incespicando persino nei propri
adempimenti burocratici nella determinazione dei tributi; non
a caso le aziende sono le prime ad essere esposte a uno
sfruttamento dei professionisti descritto sopra, e spesso
parassitario. All'estero l'istituzionalizzazione delle aziende
porta qualche ricaduta culturale962, ma nel capitalismo
familiare italiano le aziende vanno in ordine sparso; ognuna
valorizza il proprio prodotto, senza fare gruppo per
valorizzare insieme l'idea di azienda come organizzazione
pluripersonale, corpo sociale intermedio col ruolo sociale a
suo tempo descritto963.
Spesso anzi sono proprio le aziende, in concorrenza sul
prodotto o sull'attenzione politica, si indirizzano l'un l'altra
frecciatine e colpi bassi, nocivi all'idea generale di azienda:
non si rendono conto, un po’ come i capponi di Renzo di
manzoniana memoria, di alimentare anch'esse, in questo
961
) Sulle quali le aziende riversano gli schemi interpretativi che hanno desunto
dai propri comportamenti interni, trascurando le diversità tra organizzazioni
operanti sul mercato e organizzazioni esercenti una funzione istituzionale.
962
) Cioè assume un assetto proprietario spersonalizzato e una propria capacità
di autogoverno, rispetto a una proprietà “familiare”, come indicato al par.3.1 ed
ho spiegato in modo più esteso in varie sedi, a partire da Lupi, Manuale
giuridico di scienza delle finanze, Dike, 2012, par.3.6 e 6.7.
963
) Invece di questo riconoscimento di ruolo per l'idea di azienda, il
capitalismo familiare italiano chiede piccoli favori e abbattimenti settoriali
di imposte. Sul piano culturale, l’imprenditoria italiana non è molto diversa da
quando i sindacati la chiamavano “padronato”, in quanto le piace immaginarsi
“padrona” delle proprie aziende, senza capire neppure lei quanto indicato al
par.3.1 sulla loro natura di “organizzazioni pluripersonali”. E’ purtroppo ancora
lontana la mentalità dei capitani d’industria che si rendono conto di guidare
un’organizzazione che non si identifica con loro, di cui non sono “proprietari”
come per la loro villa o la loro barca. Senza questa consapevolezza culturale
non si comprende la tassazione attraverso le aziende, non ci si batte per un
riconoscimento di ruolo dell’azienda come organizzazione pluripersonale, e si
strepita per occasionali agevolazioni tributarie. Un po’come il biblico Esaù,
venditore della primogenitura per un piatto di lenticchie.
274 di 737
Frammentazioni
gelosie e miopie
modo, un clima culturale antiaziendale, disgregante non solo
per loro, ma per tutta la società (964).
Associazioni delle
aziende
Questa autoreferenzialità delle aziende si riflette sulle loro
associazioni di categoria che, avendo una base relativamente
ristretta, oscillano in relazione ai personalismi dei loro
associati di maggior peso e frequentazione; manca una
consapevolezza d'insieme delle aziende; molte di esse
muovono le proprie pedine alla ricerca di interventi normativi
o interpretativi "ad personam", che spesso risolvono problemi
da una parte e li aprono per altri. Le associazioni di categoria
degli operatori economici, coinvolte nell'elaborazione
legislativa965, giocano inevitabilmente di rimessa rispetto
all'iniziativa politica di cui al par.2.4. Sarebbe troppo chiedere
alle aziende un disegno di fondo, o quantomeno una
riflessione, sulla funzione istituzionale di determinazione dei
tributi; per questo il loro contributo consiste in secondarie
variazioni sul tema, spesso suggerite dalla comodità di qualche
azienda iscritta966.
Associazioni
sindacali, di
consumatori e
simili
Sotto quest'aspetto appaiono paradossalmente più ricettive le
associazioni dei lavoratori autonomi, e persino i sindacati dei
lavoratori dipendenti, per via della base sociale più ampia.
) Ne riparleremo al par.5.19, ma è emblematico di questo inconsapevole
autolesionismo il filone sensazionalistico cui indulge anche Ilsole 24 ore,
giornale delle aziende, a proposito del mito populista dei "grandi evasori",
identificati poi con le organizzazioni aziendali (par.4.6 e 5.17 ss); ciò
avviene ovviamente seguendo la tendenza mediatica a cavalcare tutte le
tendenze di opinione intrecciate nella società, come la critica antitasse, la
critica all'agenzia e alle istituzioni, l'eccessività della pretesa tributaria, la
mitologia positiva dell'azienda come luogo di produzione, senza
comprendere gli aspetti organizzativi e la diversità rispetto
all'imprenditore.
965
) Assonime, Ania, Abi, Confcommercio, etc..
966
) Manca invece il gioco di squadra sull’”idea” di azienda, come indicato al
par.3.1 e al par.5.18 (vedi il post “Aziende in ordine sparso al macello” in
www.fondazionestuditributari.com. ).
964
275 di 737
Tutte queste associazioni sono comunque troppo condizionate
dalle lacerazioni sociali di cui al par.4.6, dagli opposti luoghi
comuni sull'evasione e l'adempimento; alcune associazioni
cercano addirittura visibilità agganciandosi in modo
sensazionalistico ad alcune delle tendenze di opinione che si
intrecciano sul fisco (967).
Imbarazzi delle
istituzioni davanti
alla confusione
Una spiegazione sociale della determinazione dei tributi non
può venire neppure dalla politica né dalle organizzazioni
istituzionali, entrambe prive di compiti formativi 968. Queste
ultime sono delegate a decidere, non ad insegnare (969), ed in
gran parte assorbite dalla propria autoamministrazione (970).
Inoltre il disorientamento sociale nel settore di operatività di
967
Mi riferisco ad esempio ad associazioni di consumatori (Codacons,
Federconsumatori, Adusbef, Cgia di Mestre), di imprenditori che denunciano
vessazioni vere o presunte, o mettono alla berlina qualche assurdità nella
determinazione dei tributi. Spesso sono iniziative tendenti alla visibilità
mediatica, e che affiancano al sensazionalismo “antievasione” (par.4.6) la
denuncia di disfunzioni istituzionali, soprattutto verso Equitalia, come indicato
al punto 6.11.
968
) Al par.2.4 abbiamo visto che la politica non insegna, ma governa,
riflettendo l'atteggiamento e il bagaglio della pubblica opinione. Lo stesso
vale per le organizzazioni istituzionali, come indicato al par.5.3 per le
amministrazioni e al par.6.10 per i giudici. Al massimo alle istituzioni può
chiedersi una spiegazione di singoli provvedimenti, dove tra l’altro le istituzioni
sono sempre caute per timore di essere fraintese, o creare precedenti senza
avvedersene; per questo quindi si decide spesso per una ragione, anche
nobilissima, ma si motiva formalmente con un’altra, meno impegnativa.
Sono però fuori luogo spiegazioni generali, di cui anzi le stesse istituzioni
hanno bisogno per riflettere sulla propria funzione.
969
) Compito spettante in prima battuta agli studiosi sociali nonché agli
opinion makers, come vedremo al termine del paragrafo, mentre le
istituzioni, giudici compresi, non "insegnano", ma operano.
970
) Cioè la gestione del personale,gli avanzamenti, i concorsi interni, la
logistica, la formazione interna, le relazioni sindacali ed altri condizionamenti
che spiegano le tendenze conservatrici di apparati, presi dalla routine , che
preferiscono un male sperimentato ad un bene ignoto. Anche le riforme, spesso
auspicate per via del malessere, sono vissute inconsapevolmente secondo il
gattopardesco “perché tutto rimanga com’è bisogna che tutto cambi”.
276 di 737
una istituzione 971ne imbarazza i vertici, trattenendoli dal
prendere posizione del relativo dibattito pubblico; in materia
tributaria qualsiasi spiegazione dell'adempimento e dell'evasione
da parte delle organizzazioni istituzionali scontenterebbe
tendenze d’opinione, coi loro referenti mediatico politici (972).
convenienza
del
disorientame
nto per le
istituzioni
Inoltre il disorientamento della pubblica opinione su un settore
della convivenza sociale, aumenta l’autorevolezza, nel dibattito
pubblico, delle istituzioni che vi operano 973; esse sono in ultima
analisi espresse dalla società, per cui restano pur sempre un punto
di riferimento 974. E’normale che in una situazione di confusione il
controllo sociale sulle istituzioni (975) si allenti e le loro
prerogative aumentino; la moltiplicazione schizofrenica di
prescrizioni e divieti aumenta il vantaggio delle istituzioni sui
cittadini 976 e agevola la gestione della routine mantenendo
971
) Come avviene per quella tributaria, secondo un filo conduttore del testo,
particolarmente evidente ai parr.4.5 , 4.6.
972
La ritrosia delle istituzioni verso comportamenti che le
potrebbero caratterizzare politicamente, in modo troppo diretto, è
uno degli aspetti esattamente individuati dal positivismo
giuridico.
973
Che forse non razionalizzano questa oggettiva convenienza, però
istintivamente avvertita da molti loro componenti.
974
) Al di là di contingenti polemiche come quelle verificatesi in materia
tributaria su Equitalia (par.6.11). Alla fine però le recriminazioni si scaricano
sulla politica; quest’ultima infatti si modifica in continuazione, mentre le
burocrazie restano, come nel vecchio detto “i ministri passano i direttori
generali restano” (è un riflesso della distinzione del diritto, come insieme di
organizzazioni istituzionali, rispetto alla politica).
975
) Filo conduttore del testo su cui par.5.3.
976
) In ultima analisi, la complicazione e la confusione finiscono sempre per
aumentare le prerogative di chi detiene frazioni di potere, diminuendo il
controllo sociale su di esso. L'interventismo legislativo di cui al par.2.4, crea
una giungla dove si trova a suo agio solo chi detiene il potere,
avvantaggiato da un contesto in cui si vieta tutto e si controlla poco
(Simpatici aneddoti in Caviglia Storia di un locale sfitto, Rubbettino, 2016,
277 di 737
un’immagine socialmente accettabile. Vedremo al par.5.7 i
condizionamenti ambientali sull’Agenzia delle Entrate, ed i suoi
apprezzabili contributi verso la "deprocessualizzazione del settore
tributario 977.
La supplenza dei
media
in materia urbanistica, oppure Furini, Volevo solo vendere la pizza,
Garzanti, 2007). Quando "tutto è vietato" paradossalmente "tutto è
consentito", ma tutto è censurabile, con un potere burocratico pressochè
illimitato al riparo della legge, con una nuova trasformazione dei cittadini
in sudditi. Se tutto è vago, per sovrabbondanza di leggi, alla fine prevale
inevitabilmente, per desiderio di ordine sociale, il punto di vista delle autorità
dove queste arrivano e l’anarchia dove queste non arrivano, com’è appunto
nella tassazione italiana. Alla confusione concettuale si accompagna facilmente
l’abuso di potere di chi è investito di autorità, con margini di manovra tanto
maggiori quanto più il giudizio su di esse passa attraverso l’interpretazione di
“materiali normativi” e la conformità ad essi; del resto nella quarta di copertina
di Riti e Sapienza del diritto, Laterza, 1981 Cordero scriveva che in materia
giuridica Esiste un monopolio delle cabale, contano solo le parole uscite di
bocca a gente segnata. E’ un potere esercitabile tanto meglio coi giri di parole
vagamente in tema, simili alla “scientificità esteriore” di cui al par.4.3, ma
adattissimi per motivare provvedimenti senza effettivo filo conduttore,
impossibili da criticare; quando tutto è vietato tutto è consentito, con
dilatazione dell’arbitrio dei controllori, che possono irrigidirsi o lasciar correre
a seconda delle convenienze di immagine o gestionali, come dimostra la
metafora del traffico urbano, coi suoi comportamenti vietati, ma generalizzati,
e impossibili da evitare. Il "vuoto di sapere" lasciato nel dibattito pubblico
dagli studiosi sociali, può essere riempito dal "sapere del potere", come
accaduto nel diritto penale dove gli accademici sono stati incapaci di
diventare studiosi sociali oltre che tecnici, e la magistratura si è inserita
giustamente nello spazio rimasto libero, accanto ovviamente ai giornalisti.
In mano a chi detiene il potere i giri di parole allusivi e vagamente in tema,
descritti al par.4.3 sulla c.d.“scientificità esteriore” della dottrina sono
impossibili da criticare, con margini per prepotenze, da cui di solito ci si
astiene, provandone però per questo un certo compiacimento, secondo la
frase "lo sa che io se voglio posso rovinarla"? Questo maggior peso, nella
confusione, della parola di chi ha il potere emerge anche nell’espressione del
Marchese del Grillo, visibile su youtube, digitando “io so io e voi non siete un
cazzo”, che riprende un sonetto di Giuseppe Gioacchino Belli, Li soprani der
monno vecchio (i sovrani del mondo antico).
977
Nel complesso, per quanto poteva, l’Agenzia delle Entrate ha dato un
contributo propositivo alla formazione sociale sulla funzione istituzionale
tributaria, contrastando per quanto possibile la deresponsabilizzante
determinazione processuale dei tributi (infra par.6.5).
278 di 737
Una spiegazione sociale della funzione tributaria non può
venire neppure dai mass media978, anche se essi interagiscono
bene con la pubblica opinione facendo quantomeno discorsi
con un accessibile filo logico 979; il linguaggio involuto delle
scienze sociali (980) ha cioè provocato una oggettiva e legittima
supplenza dei mezzi di comunicazione 981 . Tale supplenza
trova riscontro nella diffusione, rispetto al tradizionale
"giornalismo di cronaca", del c.d. "giornalismo di opinione"982;
anch'esso però, vista la sua matrice "informativa", va però
collegato a diversissime "notizie d'innesco" (983),
contestualizzate e poi abbandonate, per passare ad altro984.
978
) Questo vale per i mezzi di comunicazione cartacei, televisivi, compresi talk
show, e online.
979
) E quindi rispettando il principio di sensatezza di cui al par.4.7.
980
) Che inseguono il rigore delle scienze fisiche come spiegato al par.4.3.
981
Simili supplenze sarebbero inconcepibili per le scienze fisiche, ma
l'accessibilità delle scienze sociali (par.4.7) le consente. I giornalisti sono
diventati i nuovi studiosi sociali, poli di aggregazione del pubblico
dibattito, in quanto gli interessati al tema trovano nelle loro esposizioni
una migliore organizzazione dei discorsi che essi stessi fanno, col filo logico
che gli studiosi sociali, inseguendo il modello delle scienze fisiche, hanno
spesso smarrito. Ciò induce i giornalisti a intervistare altri giornalisti, oppure
esponenti istituzionali (politici, sindacalisti etc) che contano per quello che
sono, non per quello che dicono. Restano studiosi sociali capaci di comunicare
a titolo personale, spesso diventando “personaggi” mediatici, invitati in quanto
“attori”, più che in quanto esperti (a conferma che questi ultimi si sono
esautorati da soli con la loro autoreferenzialità).
982
) Il giornalismo di opinione, dal punto di vista degli editori, è anche più
conveniente, in quanto richiede tempi più brevi e costi minori rispetto al c.d.
“giornalismo d’inchiesta”, o “investigativo”. Quest’ultimo è costoso in termini
di inviati, di indagini, di reperimento delle fonti e simili. Spesso poi dal
giornalismo di opinione si generano scritti con una portata formativa pari
o superiore a quella di testi analoghi di studiosi sociali (Ad esempio
Massimo Fini, Il denaro sterco del Demonio, spiega l'economia monetaria
in modo più accattivante e preciso di molti testi di economisti).
983
) Si tratta del c.d. “lancio”, cioè un “fatto del giorno”, inteso come spunto
cui si possa agganciare l discorso da proporre agli spettatori o ai lettori.
984
Questa necessità di divagare tra le questioni più disparate diminuisce le
ricadute formative dell’informazione, come supplente degli studiosi sociali. Nel
circuito mediatico, l’evasione fiscale e la determinazione dei tributi si
intrecciano con la crisi del credito, l’euro, i licenziamenti, le pensioni, in un
279 di 737
La platea
generalista
Infatti il legittimo obiettivo dei media è intrattenimento, lo
spettacolo, sia pure "a tema", non la formazione e
l'interlocuzione con gli interessati; I media sono infatti
indirizzati indiscriminatamente a tutto il pubblico che gravita
su una certa fascia oraria o la simpatie generali verso un
periodico985; è un uditorio con interessi variegati, e una curva
di attenzione media molto modesta, con una generica
curiosità, anche per staccare dalla propria routine giornaliera;
quest'atteggiamento si riflette sugli operatori dei media, rapidi
nell’afferrare i concetti, ma altrettanto nel dimenticarli, assorbiti
dai programmi successivi. ciò spinge al semplicismo e alla
sbrigatività, a danno di chi è interessato a ragionamenti più
articolati e formativi, benchè gradevoli e fruibili. Tentando di
attrarre chi non è interessato si usa anche il sensazionalismo986 e
tritacarne di argomenti dove senza studiosi sociali si resta pressochè al
punto di partenza.
985
Questi programmi sono definiti infoentertainment da un neologismo
anglosassone, che allude a un’audience desiderosa di intrattenimento
socioculturale, con una curva di attenzione modesta, ma che può aumentare
davanti a un programma gradevole, a differenza di quanto accade per la
divulgazione scientifica, riservata alle ristrette comunità degli specialisti, come
indicato al par.4.7. Il timore di perdere il contatto con la quota di pubblico
generalista non interessato al tema, spinge a mantenere il discorso sul
genericamente sensazionalistico, in modo da aumentare ascolti, acquisti dei
giornali o click sui siti, misurati dai numeri, non dall'intensità di interesse
(contati e non pesati). Il timore di infastidire questa maggioranza di
interlocutori distratti spinge a deludere la minoranza di genuini interessati
al tema, il cui interesse cresce durante l'ascolto;) i temi sociali stancano più
rapidamente, per l'inadeguatezza delle forme espositive, descritta in
questo paragrafo e nel precedente. Lo conferma la parte tributaria del
Sole24ore, dove l'asetticità espositiva delle accademie si unisce al
semplicismo mediatico, deludente per chi si aspetta suggerimenti
professionali. Vedremo più avanti nel paragrafo come costruire un
"uditorio per materia", indipendente dalla fascia oraria o dall'inclinazione
politico-generale dei periodici.
986
) Con necessità di una presenza continua in quello che dopotutto è uno
spettacolo, cui si addice il paragone di Shakespeare (Macbeth, atto quinto) con
gli attori che si agitano sul palcoscenico, per essere poi dimenticati (a poor
player that struts and frets his hour upon the stage and then is heard no more).
280 di 737
si preferisce la verosimiglianza esteriore alla riflessione
effettiva Questo carosello mediatico si autoalimenta passando
da un argomento all'altro, ripartendo la volta dopo da zero, in
una produzione di chiacchiere a mezzo di chiacchiere 987. Le
interviste, i dibattiti e i servizi di trent'anni fa sull'evasione
fiscale, sembrano scritti ieri, confermando che il dibattito, la
spiegazione e la formazione sociale sul tema sono
sostanzialmente al punto di partenza988.
La mediaticità
esteriore
L'efficienza formativa dei media è quindi bassa 989 rispetto alle
risorse assorbite, ai costi di costruzione990, alla fatica degli
E’ un circuito di visibilità dove basta sparire dal video o della carta stampata
per poco tempo, per essere subito dimenticati, o essere oggetto di domande tipo
“che fine ha fatto” (riferiti all’ex personaggio Tizio o Caio: vedi sopra alcuni
esempi a proposito della c.d. “editoria professionale”)
987
) Prendendo a prestito il noto volume dell’economista Sraffa su produzione
di merci a mezzo di merci, citato al par.3.1 a proposito di valore aggiunto. Man
mano che il dibattito si sbilancia sull’apparenza mediatica, a danno dei
contenuti, il controllo sociale dei media si indebolisce; si crea anzi un
timore di giudizi negativi dei media, che potrebbero fraintendere
interventi socialmente utili, facendo temere alla politica i ritorni negativi di
immagine di cui al par.2.4. E’ insomma un vortice di chiacchiere, che riflette
la tendenza italiana a mostrarsi esperti di tutto (par.1.6) e in cui si
inseriscono professori, veri o presunti, trasformati in “personaggi”
mediatici, sostanzialmente attori; con ammiccamenti iniziatico-accademici
essi supportano le istintività degli ascoltatori, apparentemente
assecondandoli, sostanzialmente impedendone la formazione sociale. Sul
rapporto tra questi moderni stregoni mediatici e il loro pubblico è
emblematico il video "i vantaggi dello stregone" su youtube al link
https://www.youtube.com/watch?v=k0dheh4sIcs
988
) Cioè alle reazioni istintive e spontaneistiche della pubblica opinione, di
cui al par.4.5 ed alle strumentalizzazioni politiche di cui al par.4.6. Nella
confusione del pubblico dibattito anche una riflessione illuminante come la
tassazione attraverso le aziende fatica a farsi strada. Anch’essa richiede infatti
una continua ripetizione di messaggi e passaggi per non disperdersi nel
delle formule da talk show.
989
Il che sotto un certo profilo conviene ai costruttori del messaggio, in
quanto se crescesse la formazione sociale sul tema sarebbe più difficile
tornare sull'argomento, mentre minori sono le stratificazioni maggiore è la
possibilità di tornare sul tema usando le stesse formule e gli stessi
stereotipi del passaggio precedente. Più bassa è la formazione sociale, più
281 di 737
ospiti per adattarvisi e degli stessi utenti per ascoltare. Questa
"mediaticità esteriore", somiglia per certi versi simile alla
"scientificità esteriore" di cui al precedente paragrafo 4.3 e alla
"praticità esteriore" esaminata poco sopra.
Una sfilata di sottotemi scoordinati
In mancanza del coordinamento degli studiosi sociali, le
intuizioni, prospettive e tendenze diffuse nella società991
appaiono e scompaiono disordinatamente, in logoranti e
dispersive schermaglie; i messaggi dei mezzi di comunicazione
hanno un filo logico, ma si alternano in modo disordinato992.
Ciascuna testata asseconda un po’tutte le tendenze d'opinione
intrecciate nella società sul tema 993, in modo troppo
comodo è gestire la comunicazione riproducendo a rotazione lo stesso
spettacolo. Certo, ci sarebbero ricadute più utili sul piano della formazione
sociale, come indicato al par.1.6, ma questo obiettivo deve coincidere col
compito principe dei media, cioè l'informazione, l'audience e lo spettacolo,
socioculturale, ma pur sempre spettacolo. Costruire una spiegazione
sociale della funzione tributaria attraverso i media è quindi come imparare
la storia su Quark o i programmi divulgativi su cui ironizzava Guzzanti con
rieducational channel, visibile su youtube.
990
) Penso alle trasferte di intere giornate per girare interviste o servizi di
mezz’ora di cui si riesce a mandare in onda solo un minuto.
991
) Anche in relazione alle tendenze di opinione “socioculturali”, in cui si
inquadrano le varie testate giornalistiche o televisive.
992
) Nel nostro caso, relativo alla determinazione dei tributi, si rincorrono
riflessioni sulla pressione fiscale elevata (par.1.7), gli evasori e i fantomatici
grandi evasori, i paradisi fiscali, le vessazioni vere o presunte della burocrazia,
e gli altri semplicistici rimedi di cui diremo al par.4.5 (dal contrasto di interessi
alla “tracciabilità”, alla parametrazione delle stime etc.).
993
) I mezzi di comunicazione sembrano sensori sociali delle varie tendenze di
opinione diffuse nella società, purchè vagamente compatibili con
l’orientamento politico-generale dei lettori. Essi hanno quel filo logico che
manca alla scientificità esteriore accademica, ma sono troppo generalisti per
soddisfare le necessità formative di una società complessa. Persino sul
quotidiano "Il Sole24ore" che si presenta come punto di riferimento delle
aziende e dei professionisti del settore, magari sulla stessa pagina, si parla
di lotta all'evasione, assecondando il mito dei "grandi evasori" e di tutela
del contribuente contro ipotetiche vessazioni delle istituzioni tributarie.
Ritroviamo quindi presso i media le tendenze a collegarsi alla pubblica
opinione, indicate al par.2.4 per la politica e al par.5.3 per le istituzioni
amministrative.
282 di 737
semplicistico e dispersivo per costituire la necessaria
spiegazione di insieme del settore di cui parliamo dal par.4.3.
Riprenderemo, per brevità, al par.4.7 le sinergie tra studi
sociali e mezzi di comunicazione, dopo aver completato il
panorama delle confusioni (par.4.5) e delle lacerazioni
(par.4.6) connesse alla mancata spiegazione della funzione
istituzionale tributaria.
4.5. Improvvisati riferimenti a “eccessività delle
aliquote”, “senso civico”, “generalizzazione della
contabilità”, “catastizzazione”.
Reazioni
spontaneistiche,
sensate e
semplicistiche
Davanti alla confusione sulla determinazione dei tributi,
indicata ai precedenti paragrafi, lo spontaneismo italiano
cerca di darsi delle spiegazioni(994); l'interesse sul tema è forte
perché i tributi riguardano tutti personalmente, ed offrono
anche spunti politico- generali (995). L'evasione fiscale è quindi
oggetto di esternazioni a tutti i livelli, dall'uomo della strada a
politici, studiosi sociali di altro genere, giornalisti, e vari
personaggi in vista. Le loro riflessioni sono per definizione
E’ un pregio del nostro “spontaneismo creativo”, sulle cui luci e ombre
par.1.6.
994
Quelli di cui al par.1.7 sugli "effetti dei tributi". E' facile
partire dai tributi per parlare di tutto (e di niente) anche per
via dell'accessibilità delle scienze sociali (par.4.7), che moltiplica
improvvisati economisti, politologi, analisti delle istituzioni,
spesso di matrice giornalistica, per le ragioni e coi limiti di cui al
termine del par.4.4. Questa moltiplicazione di spunti e iniziative, senza
995
adeguato coordinamento degli studiosi sociali, rende sterile il discorso. Senza
studiosi sociali riconosciuti e autorevoli si diffonde la legittima tendenza di
ciascuno a dire la propria, all’insegna dell’”allora sono capace anch’io”, tipico
dello spontaneismo italiano di cui al par.1.6; la conseguenza è che quando
cantano troppi galli non viene mai giorno e l’enorme buco nero sulla
determinazione dei tributi viene allargato proprio dai disordinati interventi di chi cerca
di riempirlo, sostituendosi alle inerzie degli studiosi sociali.
283 di 737
provviste di filo logico (996), ma troppo dispersive per
costituire le spiegazioni d'insieme di cui la pubblica opinione
ha bisogno e su cui si può ritrovare. Si autoalimenta così,
anche con l'inserimento estemporaneo di abili comunicatori,
un confusionario intreccio di diagnosi e soluzioni "fai da te"997,
sensate, ma riduttive, e talvolta strumentali, di cui diremo tra
poco.
indifferenza rispetto
ad accademia e
tecnica
Nell'insieme esse però non degnano ovviamente di attenzione
alcuna la scientificità esteriore accademica e il tecnicismo
della pubblicistica professionale di cui al par.4.4; l'insuccesso
di queste forme espressive crea solo spazio per chi abbia
occasioni, tempo, e un minimo di attitudini per intercettare
una domanda sociale insoddisfatta, inserendosi negli spazi
lasciati vuoti dagli studiosi sociali998. Dietro tutte queste
tendenze si intravede però l'oggettivo bisogno di riportare ad
unità la determinazione dei tributi, coordinando criteri
contabili e stime per ordine di grandezza.
Evasione e aliquote
C'è chi spiega l’evasione ipotizzando che le aliquote d'imposta
siano troppo alte, collegandosi ai fattori
996
Su questa precondizione dei ragionamenti in materia di scienze sociali vedi
infra, par.4.7. Gli inneschi sono di solito l’evasione, l’instabilità normativa, le
aliquote, e le altre chiavi di lettura politico-giuridiche ricorrenti nel dibattito,
slegate tra di loro. Su questi temi tutti buttano lì qualche spunto, anche sensato,
ma riduttivo, come quello di un noto giornalista, che durante un talk show mi
suggerì di copiare le leggi tributarie di un paese più efficiente mostrando la
confusione, diffusa nella pubblica opinione, tra leggi, diritto e istituzioni.
997
Tutti dicono la loro nella breve finestra temporale in cui sono interessati al
tema, e finchè non sono assorbiti da altre priorità, con risposte “all’italiana”,
creative, immaginifiche, ma anche improvvisate, secondo lo spontaneismo di
cui al par.1.6. Forse millenni di spontaneismo ci hanno abituato ad
improvvisare qualche risposta su tutto, inorgogliendoci come Tomasi di
Lampedusa sui siciliani “non vorranno mai migliorare per la semplice ragione
che credono di essere perfetti; in loro la vanità è più forte della miseria”.
998
) Forse neppure ci si accorge di riempire un vuoto nel pubblico dibattito,
lasciato dal cattivo funzionamento delle accademie di scienze sociali, come
indicato al par.4.3.
284 di 737
dell'autodeterminazione tributaria illustrati al par.1.5999; ne
derivano proposte, a prima vista accattivanti, di “aumentare il
gettito diminuendo le aliquote”, realizzando magicamente
l'obiettivo condiviso della perequazione tributaria1000. Si
trascura così che la ricchezza fiscalmente visibile e
determinabile si sottopone, suo malgrado, anche ad aliquote
elevate; in caso di diminuzioni di aliquota, le perdite di gettito
su queste forme di ricchezza non sarebbero affatto bilanciate
da aumenti di gettito sulla ricchezza meno visibile.
Quest'ultima, essendo generalmente di dimensioni "mediobasse", continuerebbe a comportarsi come prima, per i motivi
di cui al par.4.2.1001 . E' una spiegazione con un senso
compiuto, un filo logico, ma verosimilmente secondaria
rispetto alla percezione della presenza del fisco sul territorio,
come indicato al par.5.7; Inoltre quando il reddito lordo
(prima delle imposte) è medio basso, il lavoratore
indipendente è sempre riluttante a privarsi delle relative
risorse, che incidono comunque sul suo tenore di vita,
999
) Dove abbiamo illustrato i modelli comportamentali (intuibili, e
formalizzati da Allingham e Sandmo in ambito economico) secondo cui il
grado di adempimento fiscale dipende da aliquote, attività degli uffici tributari
e sanzioni.
1000
) Sulla perequazione tributaria par.1.10.
1001
Modesti aumenti del dichiarato, per via della diminuzione di aliquote,
potrebbero esserci solo per i lavoratori indipendenti, al consumo finale, in
sede fissa, visibili al fisco(par.3.13, 3.14,4.2). Si tratta degli operatori
economici controllabili mediante una stima per ordine di grandezza basata
sulle caratteristiche fisico-economiche della propria attività (piccoli
commercianti, albergatori, ristoratori, prestatori di servizi fisicamente
localizzabili, come meccanici, garagisti e simili). Come indicato al par.4.2
questi soggetti, sentendosi "visibili", si preoccupano della propria
credibilità tributaria, anche sopravvalutando le capacità di intervento degli
uffici. Se le aliquote IRPEF crescono troppo rapidamente, come indicato al
par.9.4, questi soggetti possono essere indotti a dichiarazioni "meno
verosimili"; una diminuzione di aliquote potrebbe indurli a presentare
dichiarazioni più credibili rispetto alle caratteristiche dell'attività, mentre
aliquote elevate spingono a rischiare, presentando dichiarazioni meno
verosimili; in altri termini sono soggetti disposti a "comprare credibilità
tributaria", per prevenire contestazioni del fisco: l'aliquota ne rappresenta
il prezzo.
285 di 737
qualunque sia l'aliquota 1002. Per questo, la gran massa di
lavoratori indipendenti al consumo finale tenderà comunque a
dichiarare un "minimo sindacale" di credibilità, qualunque sia
il livello delle aliquote. Nel dibattito politico questa
spiegazione consente di proporre soluzioni "popolari" e
"antifisco", come la "flat tax" di cui al par.9.4.
Onestà disonestà e
senso civico
Sono abbastanza diffuse anche le spiegazioni basate su una
combinazione di “senso civico” , onestà e disonestà; l'erroneità
di questa chiave di lettura, anticipata al par. 4.2, si vede
dall'unitarietà del senso civico, che non si diversifica tra
artigiani, impiegati, risparmiatori, commercianti, proprietari
di appartamenti, esercenti un secondo lavoro, venditori
ambulanti e così via. Non esistono cioè distinti sensi civici
"tributari", “ambientali”, "stradali", “sanitari", e via
enumerando. Questa spiegazione trascura la percezione, da
parte del contribuente, della propria diversa visibilità agli
occhi degli uffici tributari (par.3.14) su cui si innestano le
sfumature tra soggetti più cauti e più spregiudicati1003. Non ha
invece senso confrontare il lavoratore indipendente al
) Si ricordi quanto indicato al par.3.8 sulle imposte come “quota di redditi”
anziché come costi, e al 4.2 sulla rilevanza del tenore di vita (c.d.evasione di
sopravvivenza).
1003
) Si possono quindi fare confronti di onestà tra soggetti in posizione
omogenea quanto a determinabilità della ricchezza: alcuni di loro saranno più
propensi al rischio, e altri meno. Possiamo al limite parlare di disonestà di un
pasticcere rispetto a un altro, in posizione similare, ma più spregiudicato.
Occorre però, per questo confronto, una analoga determinabilità della ricchezza
sottostante, su cui si innestano solo in un secondo tempo gli atteggiamenti
individuali, spiegabili anche col “senso civico”; ad esempio, non è che un
fruttivendolo abbia più senso civico di un idraulico, ma si rende conto di
svolgere una attività più visibile e con risultati più determinabili (sia pure in via
estimativa) rispetto a quanto sia per l’ìdraulico, operante di solito nel domicilio
dei clienti. L’onestà o la disonestà, quindi, giungono in un secondo tempo
rispetto alla determinabilità della ricchezza, e spiegano poco della massa di
evasione. Ci si posiziona a livelli di credibilità diversi, tutti però abbastanza
elevati, non in assoluto, ma rispetto all’efficienza della funzione istituzionale
tributaria (par.4.2) a sua volta influenzata dalla spiegazione d’insieme del
settore, di cui al par.5.3. .
1002
286 di 737
consumo finale con l’impiegato di banca tassato al centesimo
che – a parti invertite –si comporterebbe anche peggio (1004).
Ricordiamo poi dal paragrafo 4.2 che il grado di adempimento
dei lavoratori indipendenti al consumo finale, rispetto alla
presenza del fisco sul territorio, appare addirittura molto
elevato; volendo quindi metterla sul piano dell'"onestà disonestà" i lavoratori indipendenti tradizionali "in sede fissa"
appaiono più onesti di quanto gli uffici tributari siano
efficienti.
Grossolanità della
spiegazione
Si smentisce così l'idea autorazzista (par.1.6) degli italiani
come popolo indisciplinato, ed anche i confronti internazionali
confermano che per la determinazione dei tributi nessuno è
patriota1005; questa spiegazione mostra la delusione di chi
ritiene che, secondo il solito pregiudizio dell'onnipotenza
legislativa, le imposte possano essere "imposte" anche solo
per legge, senza una funzione istituzionale tributaria 1006.
La fantomatica carenza di senso civico è anche una
spiegazione autoassolutoria per i contribuenti più
Magari, come lavoratore dipendente, chi lancia invettive contro gli
"autonomi evasori" si distingue per assenteismo, come i “furbetti del
cartellino” che “timbravano in costume da bagno” per poi andare al mare.
Potrebbero costoro definirsi “onesti”, in quanto tassati dal sostituto d’imposta,
come pure chi svolge secondi lavori in nero o “agevola le pratiche” in cambio
di piccoli favori? Lasciamo stare gli addetti agli aeroporti, che saccheggiavano i
bagaglio in transito.
1005
) L’aforisma di George Orwell è confermato da studi economici recenti,
secondo cui persino i lavoratori indipendenti di paesi con forte senso
civico, e dove il contante è scarsissimo (par. 5.16), omettono di registrare
fiscalmente significative quote di ricchezza.
1006
) Questo mito dell'onnipotenza della legislazione sembra derivare
dall'appiattimento del diritto sulla funzione giurisdizionale (par.1.3 e 2.1),
come se ci fosse un rapporto diretto tra la legge e il contribuente, indotto
all’adempimento o all’evasione solo dal suo senso civico, senza impatto delle
organizzazioni istituzionali tributarie. Questa spiegazione non mi è stata
palesata solo da esponenti (minoritari) della pubblica opinione, ma anche da
professori ordinari di diritto tributario, alimentando lo scetticismo di cui al
par.4.7 sulle prospettive della comunità scientifica.
1004
287 di 737
spregiudicati 1007, in quanto considerando tutti colpevoli non
c'è più alcun colpevole; è una spiegazione cui ammicca anche
la stessa politica nella sua gestione del consenso di tutte le
categorie coinvolte, adottando toni diversi a seconda
dell'interlocuzione sociale 1008 . Anche le istituzioni si
autoassolvono rispetto alla mancata valutazione sistematica
della ricchezza non registrata, adducendo che tanto sono tutti
disonesti e difendendo così accertamenti redatti in modo
sbrigativo, non motivati né provati.
Le controproducenti
reazioni “punitive”
A questo preconcetto della disonestà si collega anche la
tendenza di opinione forcaiola a educare gli italiani a forza di
sanzioni (1009). La tendenza delle "manette agli evasori" è
prima di tutto smentita dai fatti, visto quanto sopra rilevato
sul tasso di adempimento degli "autonomi" rispetto ai
controlli, e anche politicamente irrealizzabile visto il numero
dei lavoratori indipendenti al consumo finale1010. E' però
) Che alla fine giustifica l'evasione perché tanto lo fanno tutti (quelli che
possono) e altrimenti si passa per fessi, eventualità temuta dalla pubblica
opinione italiana, come spiegato al par.1.6.
1008
) La politica a seconda dei casi utilizza l’evasione come capro espiatorio
delle disfunzioni dell’intervento pubblico (par.4.6), strizza l’occhio ai lavoratori
dipendenti, prendendosela con gli “autonomi”, cercando un compromesso con
questi ultimi, accomunati a una mancanza generale di senso civico. Il risultato
di sintesi è un rigore verbale per compiacere i dipendenti, accompagnato
da un lassismo sostanziale per non dispiacere agli autonomi e dal mito dei
"grandi evasori" (par.5.17 ss.). E' un frutto avvelenato della spiegazione
criminalistica dell'evasione, dove da un lato si asseconda chi è
oggettivamente penalizzato dalla tassazione attraverso le aziende, cioè i
lavoratori dipendenti, dall'altro si evita di dare del "disonesto" a una massa
di milioni di lavoratori dipendenti e di elettori. L'effetto combinato ricorda
il tormentone di un vecchio cabarettista romano, tale Cacini, me le ha date,
ma quante gliene ho dette: i lavoratori indipendenti vengono fatti oggetto di
molte accuse, ma non di una determinazione valutativa dei tributi
adeguatamente sistematica.
1009
) Sull’inidoneità, oltre certi limiti, dello strumento sanzionatorio vedi già
par.1.5, e quindi par.6.13-6.14.
1010
Che rende improponibile politicamente questa soluzione, il cui bilancio
in termini di consenso sarebbe clamorosamente negativo, come anticipato
al par.4.2 ed esposto al succ.vo par.4.6. La soluzione di ripiego è il mito dei
1007
288 di 737
anche una tendenza socialmente distruttiva, sia per le
lacerazioni che provoca nella pubblica opinione sia per gli
uffici tributari; l'attenzione di questi ultimi si sposta infatti
dalla funzione istituzionale di "determinazione della
ricchezza" a una fantomatica "punizione degli evasori", con
autoprotezioni, deresponsabilizzazioni ed episodiche
vessazioni, di cui ai par.5.3 e 5.7 (1011).
L’estensione
velleitaria della
determinazione
contabile
Un'altra istintiva tendenza dell'opinione pubblica tende a
generalizzare la determinazione ragionieristica dei tributi,
trasferendola anche dove mancano adeguate organizzazioni
amministrative. Si dimentica così che la determinazione
ragionieristica utilizza la documentazione contabile necessaria
agli operatori economici, ma non può crearla solo ai fini
tributari, se non si giustifica per ragioni gestionali (par.3.2 ).
Questa tendenza a un'impossibile ragionierizzazione lega
fenomeni apparentemente diversi, dalla “contabilità fiscale”
del lavoratore indipendente (parr. 3.13), al c.d. “contrasto
d’interessi” (cfr. paragrafo 9.3), agli scontrini e le ricevute
fiscali di artigiani e piccoli commercianti (par. 7.7), alla
“tracciabilità”(par. 5.9 e 5.16), ai divieti di usare il contante
(par. 5.16 in fine), all’anagrafe dei conti bancari (par.5.16),
"grandi evasori", che riduce la platea dei fantomatici "disonesti" e si sfoga
sulle organizzazioni, come vedremo al par.5.17 ss..
1011
) L’attività istituzionale viene infatti drammatizzata, si tende a
diminuire il contatto coi contribuenti, accertando comunque qualcosa per
mostrarsi "zelanti", con una diminuzione complessiva del controllo
tributario del territorio (cfr par.5.7). C'è persino chi, come gli antichi
inquisitori considera amico degli evasori, chiunque dissenta dall'analisi
indicata nel testo; nasce così un clima di caccia alle streghe temuto prima di
tutto negli uffici tributari, in cui il funzionario ragionevole rischia di essere
etichettato come “amico degli evasori”, magari da chi si fa corrompere sotto
banco, come vedremo al par.5.11. Il timore ambientale di queste accuse di
scarso zelo riduce il numero dei controlli, rendendoli formalistici e
pignolescamente vessatori, in funzione "autoprotettiva"; si autoproduce una
specie di "colpirne uno per educarne cento", che paralizza e delegittima la funzione
tributaria, dando luogo alle tendenze "antifisco" di cui al par.4.6.
289 di 737
agli spesometri, alle fatture elettroniche, ai codici fiscali da
inserire in ogni dove1012.
Il feticcio
informatico
Queste illusioni ragionieristiche si colorano poi di informatica
e telematica, dove un grande fratello fiscale informatico
diventa una specie di Golem contro l'evasione 1013; c'è
insomma una tendenza di opinione secondo cui i computers
potrebbero riuscire, nella determinazione della ricchezza,
dove gli uomini hanno fallito; su questo sfondo si inseriscono
la tracciabilità e gli "indizi contabili (par.5.9)1014. come la
fatturazione elettronica, la scomparsa del contante (par.5.16),
persino le dichiarazioni precompilate (1015).
La catastizzazione
come
formalizzazione
delle stime
Uguale e contraria all'esportazione della contabilità è un'altra
tendenza della pubblica opinione, inconsapevolmente diretta a
superare il dualismo tra la determinazione contabile dei
tributi e quella tradizionalmente valutativa; si tratta della
tendenza a formalizzare, rendendole seriali e meccaniche, le
tradizionali stime e le valutazioni degli uffici tributari.
Potremmo chiamare questa tendenza "ragionierizzazione
) Vedremo al par.5.9 e 5.16 , con la teoria degli "indizi contabili", come riportare
a sistema queste istintive, grossolane e schizofreniche tendenze della pubblica
opinione. Il tentativo di esportare la contabilità dov’è priva di utilità gestionale ricorda
le forzature di esportare la democrazia in contesti tribali e feudali.
1012
1013
) Così come il Golem della mitologia ebraica (yiddish) doveva difendere il
popolo eletto dalle persecuzioni, adempimenti sempre più bizzarri dovrebbero
oggi difendere la società contro i malvagi evasori additati, alla stregua degli
ebrei, come capro espiatorio delle calamità sociali (par.1.6). Adempimenti
inutili e fastidiosi sembrano una penitenza collettiva per esorcizzare l'evasione
in una sorta di cilicio tributario per cui è evocativa la scena “Penitenziagite”
de "il nome della Rosa" su youtube.
1014
Sono illusioni alla base di dichiarazioni pubbliche, effetti annuncio e leggi
manifesto, generiche, enfatiche e contraddittorie; cui si collegano innumerevoli
“trovate normative” (par.2.3 ss.), anche sensate, ma riduttive e scoordinate, che
ogni governo si ritiene in dovere di esibire, per assecondare le aspettative di cui
al par.2.4.
1015
Accreditate mediaticamente, come indicato al par.3.16, come anche
come strumento per contrastare la mancata registrazione degli incassi.
290 di 737
delle stime", formalizzate in parametri economico-statistici, di
cui vedremo in altri paragrafi gli esempi; è una tendenza
individuabile dietro gli studi di settore (par. 5.13), i
fantomatici accertamenti “sintetici di massa” (par. 5.14) e la
trasformazione in presunzioni legali dei suddetti “indizi
contabili” di cui al par.5.9 1016.
Necessità di
chiarimenti degli
studiosi
Sia pure confuse nelle terapie, le suddette tendenze di
esponenti della pubblica opinione mostrano una condivisibile
aspirazione verso un sistema omogeneo di calcolo della base
di commisurazione dei tributi. A questo desiderio latente di
serenità, di sdrammatizzazione, di normalità, di
semplificazione, devono contribuire gli studiosi sociali del
settore nei modi indicati al par.4.7. Tuttavia bisogna essere
altrettanto serenamente consapevoli dell'impossibilità di
omogeneizzare del tutto la determinazione di ricchezze per cui
oggettivamente le informazioni di partenza sono diverse,
come diciamo dal par.1.11 1017. In alcuni casi è più efficiente la
determinazione contabile, con la sua esattezza ragionieristica,
in altri quella presuntivo-valutativa, con la sua credibilità
economica per ordine di grandezza; dove non si può avere la
prima, almeno in modo affidabile, occorre serenamente
1016
Vedremo al par.5.16 in quale misura la difficoltà di determinare
contabilmente la ricchezza nascosta al fisco in sede di controllo (par.5.9) spinga
a presunzioni legali vessatorie, ma comode per gli uffici tributari, soprattutto in
tema di versamenti e prelevamenti bancari.
Gli studiosi sociali sono necessari per questa spiegazione,
in quanto altrimenti la percezione della pubblica opinione e
della classe dirigente è destinata a intravedere a macchia di
leopardo aspetti limitati della determinazione della ricchezza
ai fini tributari; è una percezione legittimamente
frammentaria, visto che la pubblica opinione ha anche altre
priorità; intravede quindi la sostanza, ma in modo sfocato,
come nella caverna platonica studiata al liceo. Servono quindi
studiosi sociali per mettere ordine, come vedremo al par.4.7.
1017
291 di 737
accettare la seconda. Gli studiosi della determinazione dei
tributi servono a gestire e coordinare queste differenze
informative. Ignorarle per distrazione, pigrizia, o convenienza
porta alle laceranti strumentalizzazioni politiche di cui al
prossimo paragrafo par.4.6.
4.6. Segue: strumentalizzazioni politiche del
disorientamento tributario e lacerazioni sociali
Evasione e crisi
della macchina
pubblica
Già le tendenze di opinione indicate al paragrafo
precedente1018 sfiorano i discorsi politico generali
sull'organizzazione sociale complessiva, indicati al par.1.7, sul
ruolo dello stato e del mercato. In questo paragrafo vedremo
come lo spazio lasciato vuoto dall'assenza di una serena
spiegazione d'insieme della determinazione dei tributi viene
riempito acuendo o riproponendo laceranti polemiche mai
sopite, anche per l'arretratezza della formazione sociale
italiana1019.
Opposte demagogie
dovute a mancata
spiegazione della
determinazione dei
tributi
Una tendenza di opinione abbastanza radicata in Italia ha
spiegato per anni con l'evasione fiscale tante inefficienze della
macchina pubblica italiana dovute a negligenze politicoamministrative e carenze di controllo sociale 1020. Invece di
effettuare una difficile, e spesso imbarazzante, analisi delle
organizzazioni istituzionali e della burocrazia, questa
tendenza di opinione attribuisce sbrigativamente le
disfunzioni dell'intervento pubblico alla mancanza di fondi; a
Basate sul senso civico, l'onesta, la disonestà, le aliquote etc.,
) Filo conduttore del testo, trattato al par.1.6, che si riflette, come vedremo
al par.5.3, sul comportamento delle istituzioni.
1020
) Mi riferisco a sprechi, deresponsabilizzazioni, clientelismi, retorica,
demagogia, incurie di vario genere, descritte in Lupi, Manuale giuridico di
scienza delle finanze, Dile, 2012, par.6.4-6.8, mentre a proposito delle carenze
di controllo sociale par.4.4 sui mass media e 5.3 sulle istituzioni.
1018
1019
292 di 737
questo punto è facilissimo il collegamento con l'evasione
fiscale, che così diventa un diversivo per non ammettere, e
soprattutto non affrontare, le disfunzioni dell'intervento
pubblico1021.
L’evasione come
capro espiatorio per
inefficienze della
macchina pubblica
Una tendenza di opinione, ancora forte anche se recessiva,
presenta l'evasione fiscale come un capro espiatorio su cui
scaricare il malessere per il cattivo funzionamento di tutte le
organizzazioni istituzionali; è un riflesso della tendenza,
indicata al par.1.6, ad affrontare i problemi trovando "un
cattivo" cui dare la colpa1022. L'evasione fiscale, effetto del
cattivo funzionamento della funzione istituzionale tributaria
sulla ricchezza non determinabile attraverso le aziende1023, è
stata così presentata come la causa delle palpabili disfunzioni
generali della macchina pubblica. E' stata una istintiva
operazione di autodifesa culturale di una vasta, trasversale,
più o meno consapevole, area sociale politico-sindacalburocratica, generatrice di spesa pubblica e in buona parte
responsabile della crisi della complessiva macchina
istituzionale1024.
) La ricerca di capri espiatori è innescata anche dall’inevitabile fallimento
delle aspettative taumaturgiche nei confronti della politica, indicate al par.2.4.
Le tendenze culturali intrise di ideologia, secondo cui il “pubblico” era per
definizione meglio del privato, avevano bisogno di un pretesto per evitare di
fare i conti con la palpabile inefficienza e deresponsabilizzazione della
burocrazia. La mancanza di fondi provocata dall’evasione fiscale era
l’espediente ottimale per un cospicuo blocco sociale burocratico-politicosindacale, definibile come “partito della spesa” (sottinteso “spesa pubblica”) e
di cui diremo nel testo.
1022
) Questa tendenza di opinione ha trasformato gli evasori fiscali in una sorta
di moderni untori di manzoniana memoria, generando la lacerante divisione
sociale tra “onesti e disonesti”, come pure il mantra dei “grandi evasori”,
divenuto uno strumento di disorganizzazione aziendale (par.5.17 ss.) e quindi
sociale (par.5.19).
1023
) Cattivo funzionamento dovuto alla mancata spiegazione d’insieme di
questa funzione istituzionale.
1024
) In parte le cause sono già anticipate al par.1.6 e 3.1, come mancata
comprensione delle funzioni istituzionali, soprattutto nella loro componente
1021
293 di 737
Le spiegazioni
politicamente
impegnate
E' stata un'operazione culturale spontanea che confonde
l'effetto (evasione fiscale) con la causa, cioè la
disorganizzazione della funzione istituzionale tributaria,
dovuta alla sua mancata spiegazione d'insieme. E' stata
un'operazione culturale innescata anche dalla particolare
posizione tributaria di quello che potremmo chiamare "popolo
di sinistra"; quest'ultimo era composto in gran parte di
lavoratori dipendenti e pensionati, soggetti alle ritenute alla
fonte di cui al par.3.6, come del resto le minoranze
"impegnate", nella politica o nella cultura, anch'esse in gran
parte di sinistra, sia pure spesso da salotto 1025.
lotta all’evasione
come spiegazione
politica (un
surrogato della
lotta di classe)
E' nata così l'equivoca formula della c.d. "lotta
all'evasione"1026, e la spiegazione scientifica della funzione
istituzionale tributaria, è degenerata in schermaglia politica;
complici di questo inopportuno diversivo sono stati la
sopravvalutazione della politica1027, lo spontaneismo
italiano1028 e la difficoltà del diritto ad evolversi come scienza
organizzativa; a questo disorientamento si è aggiunto quello descritto al par.5.3
sul passaggio dal modello militare delle organizzazioni istituzionali a quello
aziendale, con equivoci, sprechi e deresponsabilizzazioni.
1025
) I figli di padri ricchissimi che si dichiaravano “a sinistra del partito
comunista cinese”, descritti da Paolo Villaggio negli anni settanta del secolo
scorso, sono sempre stati in grado di pagare le imposte senza compromettere la
villeggiatura a Capalbio, quando andava di moda.
1026
Invece di capire i problemi oggettivi della determinazione dei tributi, la
si è buttata genericamente sulla retorica politica, evocando una
fantomatica "lotta contro qualcosa". E' un po’ come chiamare l'istruzione
“lotta all’ignoranza”, la sanità “lotta alla malattia”, l'ambiente “lotta ai
rifiuti”, la protezione civile "lotta alle catastrofi", la viabilità “lotta al
traffico”, lo sviluppo economico “lotta alla povertà”.
1027
Filo conduttore del testo, di cui ai par.1.6, 2.4 etc..
1028
Sempre incline a spiegare, nei modi sbrigativi di cui al par.1.6, la
complessità sociale con qualche "complotto" e qualche capro espiatorio.
294 di 737
sociale delle funzioni istituzionali1029. Dietro la "lotta
all'evasione" riappare anche, sotto mentite spoglie, l'antica
"lotta di classe" 1030, definendo gli operatori economici come
“ladri di tasse”, sia pure in modo dubitativo(1031). A questa
drammatizzazione si collega una reazione a catena, che passa
attraverso l'equivoco dell'"onestà-disonestà" (1032),virando poi
sulla mitologia dei "grandi evasori", capro espiatorio
controproducente per la funzione tributaria come vedremo ai
par.5.17-5.19. Si sono riproposte sulla "lotta all'evasione"
tendenze d'opinione un tempo dominanti nella cultura
economico sociale 1033, antiche frizioni tra "padroni" e
"dipendenti" 1034, sopite sotto la cenere, ma mai chiarite(1035).
Come rilancio di
storiche lacerazioni
1029
) Cui è dedicato il par.4.3. ss.
Si allude all’idea che “i ricchi non paghino” , smentita dalle evidenze delle
dichiarazioni IRPEF , dove si vede che dallo 0,09 percento dei contribuenti
(meno di 20 mila) viene oltre il 5 percento del gettito.
1031
Non è una battuta, ma il titolo di uno scorrevole volume di Stefano
Livadiotti, dedicato al fantomatico “partito degli evasori”, di cui diremo più
avanti in questo stesso paragrafo. Il volume ruota attorno alla domanda se
gli evasori siano "ladri", ed è sotto questo profilo più stimolante (più
"scientifico") della maggior parte della pubblicistica universitaria (anche
per questo sostituita, come dicevamo ai termine del par.4.4 da esponenti
dei mezzi di comunicazione).
1032
Alla spiegazione basata sul senso civico, commentata al par.4.5,
seguono le accuse di concorrenza sleale, secondo cui in fantomatico
evasore non rispetterebbe neppure i propri stessi valori di “libero
mercato” e “competizione", mentre al par.3.8 abbiamo visto che i
comportamenti tendono a omogeneizzarsi a parità di caratteristiche
aziendali.
1033
) Che era istintivamente e massicciamente “di sinistra” o, come si diceva,
“impegnata”.
1034
) Tipiche di un capitalismo che si è fermato al livello della proprietà
familiare (“capitalismo familiare”) come indicato al par.3.1.
1035
) L’ideologia comunista è stata superata dalla storia, ma i problemi cui
faceva fronte non sono mai stati serenamente razionalizzati nella formazione
sociale, ancora molto arretrata, come spiegato al par.1.6. Era inevitabile che i
malesseri connessi alle carenze qualitative dell’intervento pubblico non fossero
rasserenati dalla mitizzazione del “mercato”. Ed era inevitabile che i circoli
culturali orfani della lotta di classe, utilizzassero la lotta all’evasione come
soluzione di ripiego, come indicato all’inizio di questo paragrafo.
1030
295 di 737
E' una tendenza di opinione di senso compiuto 1036, e quindi
credibile nel grande calderone del pubblico dibattito. La
mancanza di un'idea di organizzazione, aziendale o
istituzionale, nella pubblica opinione, asseconda questa chiave
di lettura, spingendo a trasferire sull'industriale la facilità di
evadere dell'artigiano1037. La pubblica opinione intuisce che,
nella tassazione attraverso le aziende, imprenditori e loro
fiduciari hanno maggiori possiilità di mettersi al riparo, come
persone, in quanto detentori delle leve di comando delle
sottistanti organizzazioni (1038); poco importa, rispetto a
questa credibilità esteriore, che il livello di autotassazione,
anche sulla ricchezza non determinata attraverso le aziende,
sia tutto sommato decoroso (1039).
Le opposte tendenze
antifisco
Inquinare l'analisi della funzione istituzionale tributaria con le
suddette polemiche politico-sindacali, senza una spiegazione
sociale "neutra" e "scientifica" innesca reazioni che si
1036
) Cioè verosimile, nel senso di provvista di un filo logico, rispetto alla
scientificità esteriore di cui al par.4.3 o alla “praticità esteriore” di cui al
par.4.4; dobbiamo quindi “destrutturare”, come studiosi sociali, questa
tendenza, e comprendere i motivi per cui in una certa misura attecchisce
all’interno della pubblica opinione.
1037
)E’ un riflesso della concezione antropomorfica delle organizzazioni
aziendali, che ci accompagna dal par.1.6, passando al par.1.3 in avanti.
1038
L’assenza di spiegazioni sociali di insieme della determinazione dei tributi,
e quindi dell’evasione, rendeva verosimili le illazioni secondo cui le strutture
amministrative aziendali, pur tassando i lavoratori, consentivano i
sotterfugi di cui al par.3.7 per evitare la tassazione di imprenditori e
dirigenti ; come se -insomma- i titolari delle leve di comando sull'azienda
si riservassero le residue possibilità di nascondere ricchezza al fisco,
tassando invece i lavoratori
1039
) Abbiamo visto al par.4.2 che, mettendo per assurdo la questione sul piano
dell’onestà e della disonestà, i lavoratori indipendenti al consumo finale sono
molto più onesti di quanto l’attività valutativa della ricchezza da parte degli
uffici tributari sia presente ed efficiente. In altri termini, incolpare i
contribuenti dell'evasione è come addebitare ai malati le disfunzioni della
sanità, agli studenti quelle della scuola o agli automobilisti quelle delle
strade. Più che di perversione privata si tratta di disfunzione pubblica,
legata alla mancanza di adeguate spiegazioni d'insieme della
determinazione dei tributi.
296 di 737
aggiungono alle altre sperequazioni tributarie descritte nel
testo. La pressione tributaria sulla ricchezza dichiarata
innesca infatti tendenze di opinione antifisco, che già ci
accompagnano dal par.1.71040; anch'esse sorvolano sulla
determinazione dei tributi, e reagiscono all’eccessivo livello
delle imposte, rilevando l'inefficienza dei servizi pubblici in
generale e le inutili vessazioni, su pochi contribuenti1041, con
cui le istituzioni reagivano alle sollecitazioni indotte dalla
suddetta idea (fuorviante) di "lotta all'evasione"(1042).
Gli opposti
isterismi
E' nata così una lacerante "guerra tra poveri", tra dipendenti e
"autonomi"; questi ultimi ribattono accusando i dipendenti di
fruire di una rendita (1043) e di "doppio lavoro", spesso in
nero(1044). Sono logoranti polemiche, intrecciate persino
nell'animo delle stesse persone1045, diversamente influenzate
) E di cui è espressione il mantra “ho chiesto a un bambino cosa sono le
tasse”, facilmente reperibile in rete.
1041
Su queste suggestioni, indotte sulle istituzioni dall’idea di “lotta
all’evasione” vedi sopra e i paragrafi 5.3 e 5.7. E' uno degli inconvenienti
della trasformazione della funzione istituzionale di determinazione dei
tributi in retorica lotta all'evasione.
1042
) La demonizzazione di fantomatici "evasori" comporta una opposta
demonizzazione del fisco col riferimento all'ottusità vessatoria di molti
rilievi fiscali, dove gli uffici temono, come appena indicato, di essere
considerati “poco zelanti” nella c.d. “lotta all’evasione”. Si aggiunga
l'intrusiva inutilità di molti improvvisati adempimenti antievasione,
descritti al precedente par.4.5.
1043
) Specie se dipendenti pubblici.
1044
) E quindi “riparato” da possibili rilievi fiscali per la protezione di un lavoro
dipendente.
1045
) E spesso le due tendenze di opinione, che sono solo vaghe risposte alla
mancanza di una spiegazione d’insieme della funzione tributaria, si intrecciano
e trovano equilibri variabili nei discorsi delle medesime persone, a seconda
delle circostanze e delle convenienze, come vedremo tra un attimo. La spinta
emotiva, tipica dello spontaneismo italiano di cui al par.1.6, a un giustizialismo
sommario su casi lievi, si alterna con indulgenze plenarie di segno opposto,
grazie alle quali anche i responsabili di evasioni molto spregiudicate la fanno
franca.
1040
297 di 737
dalle emozioni e dagli interlocutori 1046. Tutto questo alimenta
un intreccio di "opposti isterismi", cioè schizofrenie variabili a
seconda delle circostanze e delle convenienze del discorso.
Vedremo ai par.5.17 ss. come questa drammatizzazione si sfoga
sulle organizzazioni aziendali e al par.5.3 come nuoce alle
organizzazioni istituzionali, cioè agli uffici tributari, cui
servirebbe invece chiarezza di idee nella pubblica opinione
1047.
Politica ed evasione
(il mito del partito
degli evasori)
Ritroviamo qui gli imbarazzi politici per le spiegazioni
dell'evasione in termini di scarso senso civico (par.4.5), e
l'inutile criminalizzazione propagandistica di milioni di
lavoratori indipendenti al consumo finale. E' assurdo infatti
intendere il "partito dell'evasione", come ricerca di consenso
propagandandola esplicitamente, non foss'altro perché i
lavoratori dipendenti, facilmente tassabili attraverso le
aziende, sono ben più degli “autonomi”1048. Polemizzare
Si pensi che la “lotta all’evasione” ricorre frequentemente, come indicato al
termine del par.4.4, nelle stesse sedi in cui si critica il fisco; la formula “lotta
all’evasione” ricorre persino sulle pagine del quotidiano di Confindustria,
accanto agli appelli alla tutela del contribuente e alla riduzione della pressione
fiscale, a conferma della schizofrenia collettiva indotta dalla mancata
spiegazione d’insieme della determinazione della base economica cui
commisurare i tributi (e quindi della funzione istituzionale tributaria, cui
accenniamo già dal par.1.3).
1047
Secondo i meccanismi tipici di un sereno rapporto tra opinione pubblica e
organizzazioni istituzionali. Invece, demonizzazioni e controdemonizzazioni
, benchè mediaticamente utili in termini di audience (par.4.4 in fine)
drammatizzano il clima sociale, coi loro opposti miti di "evasori malvagi" e
di uffici tributari vessatori (queste drammatizzazioni sono una delle
ragioni della schizofrenia sociale che paralizza la funzione istituzionale
tributaria).
1048
) Vedremo subito che il consenso politico, riscosso presso i lavoratori
dipendenti, quando si lanciano campagne di propaganda contro l’evasione degli
autonomi, è minore del consenso perso presso questi ultimi. Se però un governo
avallasse esplicitamente l’evasione degli autonomi il rapporto si invertirebbe e
il consenso guadagnato presso gli autonomi non compenserebbe quello perso
sui dipendenti. Tutto si spiega molto più serenamente in quanto la precisione
consentita dall’uso delle aziende consente tassazioni elevate, cui corrisponde
1046
298 di 737
contro gli autonomi è concettualmente scorretto perché le
cifre dichiarate sono proporzionalmente superiori all'attività
di determinazione valutativa della ricchezza, da parte delle
istituzioni, verso queste categorie di operatori economici
(par.4.2). La classe dirigente politica capisce anche che la
criminalizzazione di queste categorie è elettoralmente
perdente1049 in quanto le categorie sottostanti sono molto
numerose ed il consenso perso presso di loro non è
riequilibrato da quello ottenuto, grazie a tali atteggiamenti,
presso i dipendenti; benchè più numerosi, i dipendenti sono
anche meno sensibili al tema, che li tocca solo indirettamente
1050.
Inutilità di logoranti
polemiche
Queste polemiche si avvitano, alla fine, in una spirale di
discorsi sensati, ma disorganizzati, che restano sempre al
punto di partenza, con vari riferimenti alle tendenze di
un’insufficiente azione amministrativa dove le aziende non arrivano. La
possibilità di evasione di autonomi e piccole organizzazioni non è quindi il
frutto di una strategia, ma di una inerzia, indotta dalla mancata comprensione
delle cause del fenomeno. Non c’è quindi una deliberata strategia diretta a
concedere la possibilità di evadere a lavoratori indipendenti e piccole
organizzazioni. Questi ultimi semplicemente profittano di una situazione di
fatto, oltretutto meno di quanto potrebbero, come indicato al paragrafo 4.2. Ce
n’è però abbastanza per capire in quale misura le tendenze di opinione vedano
intrecciarsi proclami sulla “lotta all’evasione” e cavilli per rilievi fiscali di puro
diritto, sul regime giuridico di ricchezza dichiarata (par.5.17 ss.)
1049
) La politica cerca, in nome del consenso e della coesione sociale, di evitare
lacerazioni tra categorie numerose di contribuenti, cioè dipendenti e autonomi,
che poi sarebbe la guerra tra poveri indicata nel testo, visto il peso quantitativo
di quella che al par.4.2 abbiamo chiamato “evasione di sopravvivenza”.
1050
) Non si suscita molto consenso, tra masse impoverite di operai, impiegati e
pensionati, facendo la voce grossa con idraulici, pasticceri e parrucchieri. Prima
di tutto perché magari gli stessi dipendenti hanno parenti o amici dediti a queste
attività, e magari le svolgono loro stessi “in nero”; comunque anche i
dipendenti si rendono conto che -a parti invertite- farebbero lo stesso. Quale che
sia la ragione, usare i lavoratori indipendenti al consumo finale come capro
espiatorio dell’evasione è politicamente perdente; prima di tutto non è né
corretto né giusto (par.4.2) e poi, cinicamente, perché sono troppi per essere
usati in questo ruolo, più adatto alle organizzazioni aziendali come vedremo ai
par.5.17 ss..
299 di 737
opinione spontanee della pubblica opinione, indicate al
par.4.51051. La politica, che riflette la formazione sociale e le
confusioni della pubblica opinione cerca di dare qualche
riscontro a tutte queste tendenze; come indicato al par.2.4,
essa si sente infatti chiamata in causa, e in dovere di "far
qualcosa contro l'evasione"; iniziative serie e serene di
determinazione più credibile della ricchezza nei confronti dei
lavoratori indipendenti al consumo finale rischiano però di
essere fraintese da tutte le tendenze suddette, e criticate da
ambo i lati, con perdita di consenso politico. Si resta quindi a
metà del guado, con una generica condanna contro i "grandi
evasori", pochi e difficili però da trovare, come visto ai parr.
3.7 e 4.2, scadendo sulle contestazioni interpretative di cui ai
parr. 3.11 e 5.17, dove vedremo che i controlli "si sprecano"
nel vero senso della parola. E' una situazione avvilente1052,
logica conseguenza della mancanza di una spiegazione
d'insieme della funzione istituzionale tributaria. Anche sotto
questo profilo, le sopra indicate spiegazioni criminalistiche
dell'evasione fiscale ostacolano paradossalmente un sereno
esercizio della funzione tributaria1053.
Sintesi tra opposte
polemiche rilancio
dello studio sociale
delle istituzioni
Nell'intreccio delle tendenze di opinione sopra descritte,
l'utilizzazione dell'evasione fiscale come capro espiatorio
dell'inefficienza del sistema pubblico sembra perdere
terreno1054. Si fa però strada una tendenza antifisco,
) Si ricordino i miraggi dell’esportazione della contabilità dove mancano le
organizzazioni amministrative e della ragionierizzazione delle stime, descritti al
par.4.5.
1052
) Si potrebbe dire, con un gustoso aforisma di EnnioFlaiano, la situazione è
grave, ma non è seria.
1053
) Sotto un certo profilo queste spiegazioni istintive ed enfatiche favoriscono
l’evasione, ma anche la diffidenza reciproca tra contribuente e uffici tributari,
la corruzione, la drammatizzazione, la deresponsabilizzazione e la paralisi
funzionale.
1054
) Sia in assoluto, sia in quanto rimpiazzata da altri capri espiatori, tra quelli
già indicati al par.1.6, come l’euro, la finanza internazionale, o più
1051
300 di 737
altrettanto preoccupante, in una società sviluppata, dove le
funzioni istituzionali sono fondamentali, e non vanno
smantellate, ma fatte funzionare, compresa quella tributaria,
nella parte non esternalizzabile su aziende e professionisti.
Bisogna quindi riprendere costruttivamente, al paragrafo
successivo (1055), le riflessioni sugli studi sociali, collocandovi
lo studio della funzione istituzionale tributaria.
4.7. Diritto come scienza sociale delle
organizzazioni istituzionali: una cornice per
spiegare la funzione tributaria
La socialità dei
saperi umanistici
Le analisi sul sapere umanistico sociale, svolte al par.4.3,
devono essere volte in positivo, interrogandosi sulla funzione
di queste discipline. La stessa denominazione di "scienze
sociali" ne identifica gli interlocutori 1056 molto più numerosi
rispetto alle ristrette comunità di scienziati della materia. Si
tratta degli interessati ai vari temi sulla condizione umana e
l'organizzazione sociale, con varie e diversissime sfumature di
coinvolgimento1057. Non si tratta di destinatari liquidabili alla
stregua di "profani", come nelle scienze fisiche, ma di pubblica
correttamente la burocrazia, connessa al formalismo leguleio (sempre quello di
“juristen bose christen” per intenderci).
1055
Dopo analisi diagnostiche dei paragrafi precedenti servono idee
progettuali.
1056
) L’uditorio, per usare una espressione di Chaim Perelman, importante
teorico della metà del secolo scorso, sullo status conoscitivo delle scienze
umanistico sociali. Cfr Trattato dell’argomentazione, Einaudi, 1975.
1057
) Possono esserci coinvolgimenti imposti per costrizione ("coatti")
come quelli lavorativi, o universitari, imposti agli studenti. Anche qui
però non ci sono solo obblighi, ma anche interessi. Nella misura in cui
l’interesse non è imposto abbiamo persone di elevata cultura, anche economico
sociale, che s’interrogano su un aspetto della convivenza sociale, desiderando di
confrontarsi con chi ne effettua uno studio continuativo. Se ne rimangono
delusi autoproducono giustamente per proprio conto, come abbiamo visto ai
par.4.4 ss, spiegazioni semplicistiche, come quelle di cui ai paragrafi precedenti
sulla determinazione dei tributi (rapporto tra aliquote ed evasione, contrasto di
interessi, disonestà, estensione della contabilità, etc.)
301 di 737
opinione qualificata, alti dirigenti, politici, studiosi sociali con
diverse specificità, scienziati della materia, giornalisti e
opinion makers, magistrati, professionisti, insomma "classe
dirigente" nei termini di cui al par.1.6. Ritroviamo la
somiglianza tra le scienze sociali e antiche filosofie1058,
indirizzate alle ristrette pubbliche opinioni dell’epoca1059.
Capacità di
interazione dello
studioso sociale
Rispetto al suo uditorio, lo studioso sociale si distingue per una
attenzione più continuativa agli aspetti della convivenza sociale
cui si dedica. Tuttavia i suoi interlocutori hanno una capacità
di controllo, sulle sue riflessioni, molto superiore di quella che
hanno rispetto agli studiosi della materia. Anzi, lo studioso
sociale viene valutato dal proprio uditorio anche in relazione
alla sua capacità di interagire con la sua curva di attenzione,
disponibilità di tempo, bagaglio culturale e livello di interesse,
organizzandone e integrandone le riflessioni, come vedremo
più avanti in questo paragrafo.
Il prerequisito della
sensatezza
Il modello delle scienze fisiche, come indicato al par.4.31060, ha
ostacolato l'interazione tra studiosi sociali e loro interlocutori,
compromettendo la sensatezza dell'esposizione, intesa come
filo logico dei discorsi, loro senso compiuto, accessibilità 1061;
1058
) Già rilevata al par.4.3 sulla necessità delle scienze sociali di dare un senso
alla convivenza dopo l’affermarsi della spiegazione materialistica della natura.
1059
Cioè i pochissimi che nei tempi antichi avevano tempo e voglia di farsi le
domande indicate al par.4.3 sulla natura delle cose. Essi sono semplicemente
aumentati per le ragioni indicate al par.1.6 sulla pubblica opinione.
1060
Ricordiamo dal par.4.3 la formalizzazione matematica dell’economia,
oppure l’appiattimento sul “dato normativo” del diritto.
1061
La sensatezza, ovvero “significanza”, come la chiamava Scarpelli, è un
surrogato della verificabilità /falsificabilità (sperimentabilità) delle scienze
fisiche, secondo quanto indicato al par.4.3 (Scarpelli, Contributo alla
semantica nel linguaggio normativo, Giuffrè, 1985, II ed.ne, 37-38 ss.).
Questo non vuol dire che tutti debbano capire tutto, ma previsione e gestione di
quanto la curva di attenzione e il bagaglio culturale degli interlocutori si
prestano di volta in volta a recepire. In questo modo lo studioso sociale
consente all’uditorio di ripercorrere il suo ragionamento e mettendoli in
condizioni di effettuare il controllo sociale indicato al par.5.3. Il requisito
302 di 737
senza questo prerequisito i discorsi appaiono autoreferenziali,
non sono valutabili nel merito 1062, indipendentemente
dall’approvazione o disapprovazione. Fallisce così l'aggancio
tra scienze sociali e loro naturali interlocutori, cioè la parte di
pubblica opinione ("la società") interessata al tema1063.
Accessibilità, e
interazione con gli
interlocutori
Il sapere umanistico sociale si produce insomma anche senza i
ristretti circuiti specialistici delle scienze fisiche e delle
tecniche1064; è una cultura variamente diffusa e accessibile, in
parte condivisa anche dall'uditorio, senza alcun monopolio
della sensatezza misura quindi l'onestà intellettuale di chi vuole
comunicare contenuti, anziché mostrare che è bravo disorientando magari
l'uditorio con la scientificità esteriore di cui al par.4.3.
1062
Un merito che invece può essere inafferrabile, o al limite mancare del
tutto, dietro i vacui paludamenti della scientificità esteriore, di cui al
par.4.3. Sono autolegittimazioni che l’uditorio subisce con frustrazione, come
gli studenti universitari oppure da cui si allontana rapidamente. In un certo
senso lo studioso sociale, come Marco Antonio nell’orazione funebre del Giulio
Cesare di Shakespeare, richiama concetti già conosciuti dagli interlocutori,
orientandoli verso nuove riflessioni cui comunque possono arrivare (parlo alla
buona io, dico le cose che sapete già cfr. l’interpretazione di Marlon Brando su
youtube).
1063
La sensatezza pone il discorso al livello di attenzione e di cultura degli
interlocutori, senza impressionarli, disorientarli o suggestionarli, provocandone
alla lunga l’indifferenza e rendendosi autoreferenziali; in una recente satira
verso lo snobismo intellettuale (Guzzanti C. , Dov’è Mario, su Sky e youtube)
un ascoltatore telefona chiedendo ad autori e conduttori se sono pagati per farlo
sentire stupido.
1064
) Le scienze della materia sono chiamate, nella filosofia della scienza, “hard
sciences” proprio perché -non essendo umane- sfuggono all’intelligenza
collettiva (par.1.6); quest’ultima può comprenderle solo in termini di logicità
esteriore, di coerenza tra studiosi o tra affermazioni diverse di uno stesso
studioso. A differenza delle scienze umane, esse richiedono il previo
apprendimento di conoscenze specialistiche, diffuse e conservate dalla relativa
“comunità scientifica” , cui sotto molti profili queste discipline sono
“riservate”; questa mancata democraticità delle scienze fisiche pone problemi di
“controllo sociale” nei rapporti con la società in genere, il pubblico dibattito, la
politica, i mezzi di comunicazione, le altre comunità scientifiche. E’ un
controllo importante, contro l’abuso utilitaristico, nella prospettiva secondo cui
solo queste discipline possono avvicinarsi agli interrogativi ultimi dell’uomo,
citati all’inizio del par.4.3.
303 di 737
iniziatico 1065; il concetto stesso di "scienze sociali"
ridimensiona fortemente la distinzione tra "iniziati" e
"profani", da tutti riconosciuta alle scienze fisiche.
Socialità come
uditorio,
accessibilità e
interazione
Il riferimento alla socialità non si giustifica solo perché le
nostre discipline sono rivolte alla generalità degli interessati,
ma anche perché gli studiosi sociali le producono sotto molti
profili "insieme agli interessati", interagendo con loro e
valorizzandone le reazioni; in questo senso le scienze sociali
1066sono democratiche, almeno nella comunità degli
interessati al rispettivo tema, in proporzione al livello di
attenzione del singolo; se quest'ultimo non capisce uno
studioso sociale, essendo interessato al suo argomento, il
problema è spesso prima di tutto nell'incapacità di
contestualizzazione ed esposizione dello studioso sociale1067.
) Per comprendere le scienze della materia bisogna esservi iniziati,
altrimenti si tratta di divulgazione, concepibile anche per le tecniche, come
per volumi sulla contabilità “fai da te” (par.3.13) o l’”avvocato nel cassetto” (un
classico esistito veramente!), i formulari di atti giuridici, ovvero i manuali (non
a caso “tecnici”) sul bricolage o il giardinaggio. Sul piano scientifico, cioè
“culturale”, la pubblica opinione è invece in grado di compiere una propria
valutazione di interesse e di ragionevolezza di quanto viene proposto dagli
studiosi sociali, distaccandosene quando non vi vede un senso o non vi si
riconosce. Le riflessioni sull’economia, il diritto, la politica, la giustizia, la
società, sono con varia intensità alla portata di tutti, e gli studiosi sociali
possono solo coordinarle e integrarle col “peso sociale” dei fenomeni, cioè il
“dato sociale” di cui parleremo oltre a proposito del “fact checking”.
1066
)A differenza di quanto detto per le scienze fisiche e le tecniche.
1067
) Quando gli studiosi sociali diventano autoreferenziali vengono
semplicemente ignorati dal dibattito, cosa inconcepibile per le scienze della
materia; è infatti inconcepibile un dibattito di chimica o di medicina che non
coinvolga i relativi studiosi, popolato invece da politici, giornalisti, opinionisti,
operatori del settore, giornalisti, etc.. Eppure non è successo solo in diritto
tributario, ma anche in diritto penale e in economia, soprattutto monetaria.
L’accessibilità dei contenuti porta a un facile scavalcamento degli studiosi, il
che non giova al dibattito; quando infatti i ragionamenti hanno bisogno di un
coordinamento, la sua mancanza vanifica il dibattito, come accade per la
discussione mediatica sull’evasione fiscale, analizzata alla fine del par.4.4.
1065
304 di 737
Diversità
dell’interesse
dell’uditorio
Gli interessati hanno bagagli culturali diversi, e diversi livelli
di attenzione, dovuti a varie prospettive e coinvolgimenti,
magari mischiati tra loro; si pensi a ragioni culturali,
didattiche, lavorative, giornalistiche, politiche e casisticopersonali 1068; anche gli operatori del settore fanno parte di
questi interessati al tema cioè alla conoscenza generale del
loro settore di attività, prima che a specifici problemi
professionali (1069); ciò conferma le sfumature tra l'originaria
concezione del diritto come "scienza per tecnici", e l'attuale
necessità che sia anche una "scienza sociale", coordinando
queste due finalità1070; collegarsi a queste diverse
caratteristiche del proprio uditorio, richiamarne e orientarne
il bagaglio culturale, aumentandone l'interesse e le prospettive
è un obiettivo dello studioso sociale1071; si tratta anche di
1068
) I soggetti desiderosi di riflettere su un certo segmento della convivenza
sociale sono quindi in genere una minoranza della pubblica opinione, ma ai fini
dell’atteggiamento della politica conta la sintesi dell’opinione pubblica
generale; quest’ultima è influenzata anche dall’atteggiamento, inevitabilmente
superficiale, della grande maggioranza degli individui, assorbiti da altre
priorità, come indicato al par.1.6.
1069
) Difficili da risolvere come tali, in assenza di una comprensione d’insieme
dell’istituto in cui si collocano. Anche questo conferma che la “cultura”
professionale, intesa come soluzione di specifiche casistiche pratiche, è una
contraddizione in termini, come spiegato al par.4.4.
1070
) In quanto, secondo un filo conduttore del testo, le interlocuzioni sociali
sono indispensabili alla serenità di quelle tecniche, con la creazione, tra le due,
di sfumature intermedie e proficui interscambi, vivificati dal ragionamento e
dalla metodologia unitaria delle discipline umanistico-sociali, di cui diciamo in
questo paragrafo.
1071
) Che in questo somigliano alle antiche filosofie e forse alle religioni. Si
potrebbe approfondire chiedendosi, col grande storico Huizinga, in quale
misura le illusioni siano una parte importante della realtà, ma è bene rinviare
queste riflessioni a studi sulle scienze sociali in genere; in tale sede sarebbe
anche da chiedersi in quale misura la notorietà di molti pensatori dipenda da
capacità relazionali negli ambienti culturali, dall’essere diventati una bandiera
(magari politica) o dall’autosufficienza dei loro scritti.
305 di 737
adeguarsi al livello culturale e di attenzione dell'uditorio1072,
ottimizzandone un livello di attenzione che deve comunque
dividersi tra varie priorità, culturali e personali.
Sensatezza e
consapevolezza
Non basta soddisfare la precondizione del filo logico, cioè la
accessibilità del discorso rispetto agli interlocutori che lo
studioso sociale ha trovato o si è dato 1073; dagli ordinari
discorsi della pubblica opinione si tende infatti alla
scientificità quanto più si riescono a coordinare i vari profili di
analisi del tema indagato (1074). Si tratta di non essere
riduttivi e semplicistici, sopravvalutando alcune delle
concause che influiscono sui comportamenti umani,
trascurandone altre e di essere consapevoli dei vantaggi e
degli inconvenienti connessi alle varie soluzioni proposte1075.
Rilevanza dei “dati
sociali” e “fact
checking”
Per dare un peso a questi diversi profili può essere necessario
conoscere “dati sociali”, sul peso dei fenomeni esaminati, come
abbiamo cercato di fare anche in questo testo, sia pure evitando
prospetti e tabelline 1076. Questa conoscenza del "dato sociale" è
forse l'unica peculiarità degli "esperti" di ricerche sociali, per
altri versi accessibili al bagaglio culturale della pubblica
1072
) Senza cercare superiorità parlando in modo complicato, mettendo in
difficoltà l’interlocutore e in questo modo legittimandosi, spesso senza aver
nulla da dire, come visto al par.4.3 per la scientificità esteriore.
1073
Rispettando cioè il suddetto principio di sensatezza, evitando, magari in
piena buona fede, di diventare incomprensibili per fantomatiche coerenze
metodologiche, come indicato al par.4.3 su sociomatematica economica e
scientificità esteriore giuridica.
1074
) In materia di determinazione tributaristica della ricchezza rilevano, ad
esempio, i punti di vista della semplicità, della precisione, della sistematicità,
della tollerabilità politico sociale, da contemperare come indicato al par.1.8.
1075
) Cui corrisponde la necessità di legittimazione, avvertita al par.4.3, e su cui
si innestano le ispirazioni alle scienze fisiche, coi relativi inconvenienti ivi
descritti.
1076
Ad esempio per la quantità e la provenienza del gettito, il numero degli
accertamenti fiscali, la composizione quantitativa delle istituzioni, dei
processi, etc.
306 di 737
opinione. Quello che gli economisti chiamano “fact cheking” 1077,
benchè importante, non può diventare un nuovo mito scientista
1078 come se i suddetti dati parlassero da soli, senza
contestualizzazioni e interpretazioni; è quanto accade in un
dibattito pubblico sempre più demagogico politicamente e
sensazionalistico giornalisticamente1079, dove i dati sociali sono
aggregati strumentalmente, con associazioni stravaganti e
controintuitive, facendo dire loro quello che si vuole e
confondendo cause ed effetti 1080 . Anche l’interpretazione dei
dati dipende infatti da profili emotivo-valoriali tipicamente
umanistici, come le fedi, le credenze , le risposte ai “bisogni di
senso” 1081. Sono profili che possono essere solo stimati,
intuiti, rielaborati con il ragionamento, senza calcolare ad ogni
costo ciò che non è calcolabile1082.
) Visto opportunamente come una sorta di ripiego rispetto all'insuccesso
della formalizzazione matematica dei comportamenti umani, definita al
par.4.3 come “sociomatematica”.
1078
) Ispirati ancora una volta alle scienze fisiche, trascurando che anche lì i dati
hanno bisogno di un’interpretazione. Queste forzature si vedono nella
possibilità di aggregare i dati sociali in modo stravagante o controintuitivo,
per far loro dire quello che si vuole, confondendo le cause con gli effetti.
Questi usi "controfattuali" di ipotetici dati sociali, oppure la
delegittimazione di tutto quello che non è "suffragabile" con una di queste
riprove, confermano la sudditanza mentale rispetto alle scienze fisiche.
1079
Come indicato al termine del par.4.4 a proposito dei mezzi di
comunicazione.
1080
) Anche le campionature statistico-econometriche presentano forzature
per certi aspetti analoghe al passato, fino ai questionari proposti a freddo agli
studenti, come gli operatori delle ricerche di mercato, in modo da darsi una base
esteriormente “scientifica”. Sono frequentissimi gli usi sofistici e tendenziosi
di ipotetici dati sociali, oppure le delegittimazioni preconcette di tutti i
ragionamenti sensati, ma non accompagnati dalla rituale “tabellina” del
fact checking.
1081
) Si tratta in generale dei "bisogni di senso", comprendendo i valori, i
miti e i sentimenti che coesistono con equilibri diversi all'interno di
ciascun singolo individuo, variabili a seconda dei condizionamenti
familiari, aziendali, istituzionali. Sullo sfondo ci sono i soliti interrogativi
ultimi sull’esistenza, la morte e il tempo, indicati al par.4.3.
1082
) Dopo che il principio di autorità si è basato sui miracoli, poi sulle formule
della sociomatematica, poi sulla legislazione, sarebbe il caso di non esagerare
con nuove forme di legittimazione tipo “lo dicono i dati”.
1077
307 di 737
Studiosi sociali e
metafora del
giocoliere
Coordinare tutti gli aspetti sopra indicati diventa
gradualmente più difficile man mano che essi aumentano, nel
qual caso diventa difficile mantenere il filo del discorso, il suo
ordine espositivo1083, collegando le varie riflessioni, sfumando
i temi contigui1084, coordinando le varie prospettive di analisi
suddette; sono questioni individualmente semplici, ciascuna
delle quali spiega una parte del tema (1085), ma efficacemente
coordinabili solo da studiosi sociali, che vi si dedicano con
continuità 1086; questo graduale passaggio dal discorso sensato
alla scienza sociale, può essere reso dalla metafora secondo
cui tutti riescono a lanciare in aria e riprendere un oggetto,
ma per farlo con quattro o più serve un giocoliere.
Mantenimento,
reinterpretazione e
trasmissione del
sapere
Quest'ultimo tuttavia ha dei limiti fisici, mentre le riflessioni
sui comportamenti umani e l'organizzazione della società
possono arricchirsi di accostamenti e sfumature teoricamente
infiniti; è una conseguenza del già indicato concetto di scienze
"sociali", da costruire assieme agli interlocutori, le cui reazioni
innescano nuovi spunti e ipotesi da focalizzare.
Inoltre gli interlocutori si rinnovano col succedersi delle
generazioni, in quanto la formazione sociale non si trasmette
1083
) Sfumando i temi contigui, ed evitando di avventurarsi, per associazione di
idee, in riflessioni incidentali, ma fuori contesto, come pure può accadere in
alcuni passaggi di questo volume.
1084
) Facendolo capire all’interlocutore, che magari se li aspetta.
1085
) Ed alla quale va attribuito un peso specifico in un quadro di insieme,
in un intreccio da “destrutturare” (espressione presa a prestito da Derrida), cioè
“scomporre” e “razionalizzare”. In un certo senso si tratta di “razionalizzare i
sentimenti, che all’inizio si chiamano così perché “intuiti”, ma possono essere spiegati,
diventando ragionamenti su cui si innestano nuove intuizioni da coordinare nel circolo
sperabilmente virtuoso delle scienze sociali.
E' l'apparente paradosso secondo cui la complessità deriva
dall'intreccio di concetti semplici, che però si moltiplicano, e lo scienziato
sociale deve coordinare in modo leggibile e organico. E' infatti facile essere
efficaci perché finisce lo spazio, come in un tweet di 140 caratteri massimo.
1086
308 di 737
coi cromosomi1087; serve quindi anche una continua
riscoperta, necessaria a non perdere, mantenere e se possibile
aumentare la formazione sociale e la capacità di ragionamento
dei vari interlocutori 1088.
Scientificità
umanistica come
sensatezza non
semplicistica
Tra i normali discorsi di senso comune e la scientificità
umanistico-sociale non ci sono quindi confini netti, ma zone
grigie. Queste discipline sono infatti “sociali” anche nel senso che
le relative comunità scientifiche, rilevano nella misura in cui
interagiscono con "la comunità generale", senza essere
autoreferenziali 1089, coordinando e integrando intuizioni,
conoscenze, esperienze relative al proprio segmento di studio
della convivenza. A un certo punto gli interlocutori si accorgono
di seguire un discorso che non sarebbero stati capaci di svolgere in
prima persona, e riconoscono autorevolezza a chi lo pronuncia1090.
Anche l'antica filosofia insegna che non sono commissioni
ministeriali o comunità accademiche1091 ad incoronare gli
studiosi sociali, ma gli interlocutori che comprendono
ragionamenti sensati e non semplicistici, che da soli non
) Oltre all’interlocuzione con le generazioni successive c’è anche quella con
individui provenienti da altre aree culturali, ad esempio per il fenomeno delle
migrazioni.
1088
Che a loro volta sono la migliore garanzia di una società pluralista (cioè
“aperta”), dopo la crisi delle trascendenze, per via delle scienze fisiche, come
visto al par.1.6 e 4.3.
1089
) Mentre le scienze fisiche possono esserlo, in quanto interagiscono col
resto della società attraverso le rispettive “scoperte”.
1090
E’ così dopotutto che i giornalisti sono diventati i nuovi studiosi sociali
riempiendo il vuoto da loro prodotto imitando le scienze fisiche (par.4.4 in
fine).
1091
) Anzi, l’accademismo, nella tradizione delle scienze umane è sempre stato
considerato più un difetto che una virtù (una specie di “burocrazia del sapere”).
Basta aver fatto il liceo per aver ben presente lo scarso pregio attribuito nel
pubblico dibattito alle opere "di scuola", così definite in quanto
scarsamente genuine e originali.
1087
309 di 737
avrebbero compiuto 1092. Lo studioso sociale viene quindi
apprezzato quando il suo uditorio ne segue il filo logico, pur
rendendosi contro che non riuscirebbe a riformularne i discorsi1093.
Scienze sociali e
politica
Il servizio dello studioso sociale è quindi quello di capire e far
capire, nella prospettiva "analitico-conoscitiva" tipica delle
"scienze"1094; in questo gli studiosi sociali danno dignità al
sapere rispetto al potere, e sono socialmente utili, senza tirare
politici per la giacca aspirando a un posto di deputato o di
ministro. Tuttavia, nella misura in cui aggrega il pubblico
dibattito1095, questa scientificità umanistico-sociale suscita
anche l'interesse della politica, preoccupata dei diversi profili
di consenso e coesione sociale (par.2.4).
Scoperta e
“riscoperta”
Questo consente di reinterpretare, rispetto a come sono
concepiti nelle scienze della materia, anche i concetti di
scoperta e di originalità; dallo studioso sociale non ci si
aspettano grandi e rivoluzionarie scoperte, ma piuttosto
nuove prospettive per contestualizzare, inquadrare, integrare,
reinterpretare, temi di fondo consueti e accessibili anche per
gli interessati ai rispettivi temi 1096.
) L’abilità dello studioso è anche adeguarsi alle possibilità di interlocuzione
offerte dal contesto, senza eccedere nel messaggio, né sottodimensionarlo
rispetto alle attese.
1093
La scientificità umanistico sociale evita da un lato il semplicismo,
delegittimante in quanto l’interlocutore non vi trova valore aggiunto rispetto a
quanto lui stesso potrebbe pensare, e dall’altro la paludata tortuosità, che blocca
l’interazione e uccide l’interesse. Personalmente, dovendo correre uno di tali
rischi, preferisco la semplificazione anziché il sussiego iniziatico; meglio essere
imprecisi semplificando cose complesse, che incomprensibili complicando
quelle semplici. E’ più onesto richiamarsi al senso comune ed apparire
cialtroni, che disorientare gli interlocutori ed essere ciarlatani, come nella
scientificità esteriore di cui al par.4.3.
1094
Anche se stavolta si tratta di "scienze del comportamento".
1095
) Attraendo l’interesse della pubblica opinione, come definita al par.1.6.
1096
Nelle scienze fisiche solo ristretti gruppi di iniziati sono in grado di
valutare i risultati delle ricerche, le cui “scoperte”sono acquisite una volta per
tutte e trasmesse al futuro, fondandovene di nuove. Il sapere umanistico sociale
1092
310 di 737
Sono riflessioni che restano “originali” benchè altri si siano già
soffermati su di esse, e lo possano fare in futuro 1097, con
sfumature ed angolazioni simili. La "scoperta" umanistico
sociale è quindi una "novità relativa", una prospettiva che
reinterpreta, in modo "non semplicistico"1098, questioni
discusse da altri1099, adattate a diversi contesti ambientali,
bagagli culturali e tendenze d'opinione.
è invece fluido, in un certo senso esiste solo nella mente della pubblica
opinione, dalla quale deve essere interiorizzato per essere ritrasmesso al futuro;
il carattere “sociale” del sapere umanistico rende necessario ripercorrerlo,
reinterpretarlo, mantenerlo e raffinarlo di generazione in generazione.
L'originalità umanistico sociale consiste quindi in variazioni su temi già
dibattuti e che lo saranno in futuro, proprio in quanto “accessibili”. Goethe
coglieva l'importanza della "riscoperta" indicata nel testo, dicendo che tutti
i pensieri intelligenti sono già stati pensati, occorre solo tentare di ripensarli;
la ciclicità del sapere umanistico sociale, da reinterpretare di generazione
in generazione, si ritrova nell'aforisma di Brecht Se durassimo in eterno
tutto cambierebbe , ma dato che siamo mortali molto rimane come prima .
Per questo, nelle scienze sociali, ritroviamo, attualissime, riflessioni millenarie,
come quelle di Socrate o Confucio. Al di là di tecnicismi professionali o
contingenze accademiche, gli interlocutori dello studioso sociale non sono
solo gli interessati al tema qui ed ora, ma anche quelli del passato,
attraverso le loro tracce e quelli che giungeranno nel futuro, o si trovano
all'estero, come rilevato al par.4.3 su storicismo, comparazione e
internazionalizzazione.
1097
) Le riflessioni umanistico sociali, con sfumature e intensità diverse,
ricorrono nel dibattito intellettuale (filosofico) da quando gli uomini riflettono
sulla propria natura e condizione. Il riferimento del diritto a organizzazioni
istituzionali non è un brevetto di Santi Romano o di altri (Hauriou, Schmitt) che
semplicemente riflettevano su quanto era davanti ai loro occhi,
interiorizzandolo come può fare il lettore di questo libro, che tiene in vita
sentieri mentali semplicemente ripercorrendoli e reinterpretandoli.
1098
) E’questo il senso dell’”originalità” in discipline senza “copyrights” ,
privative o brevetti.
1099
) Anche la teoria della determinazione della ricchezza, e dell’utilizzazione
delle aziende come gruppi sociali intermedi, portata avanti in questo libro, è
una nuova chiave di lettura di vicende note, ma non certo “una scoperta”, nel
senso delle scienze fisiche; è una nuova chiave di lettura per posizionare,
rispetto alla determinazione dei tributi, concetti latenti nel bagaglio culturale
degli interlocutori. Anche nella capacità di interagire con l'uditorio, di
razionalizzarne atteggiamenti e di proporre collegamenti si vede la
"socialità" delle nostre discipline.
311 di 737
Autonomia delle
scienze sociali
Intrecciando i profili indicati sopra, il compito degli studiosi
sociali risulta già abbastanza difficile, anche senza complicarsi
la vita imitando le scienze fisiche, per via dei complessi di
inferiorità esaminati al par.4.3. Questa autonoma scientificità
umanistico-sociale1100, diretta al dibattito pubblico e agli
interessati al tema1101, precede l'eventuale successiva
dimensione tecnico professionale delle relative discipline 1102.
Legame col sapere
umanisticoletterario
Le varie prospettive del sapere umanistico-sociale possono
essere economiche, giuridiche, politiche, morali, di costume o
un misto di esse, ma riguardano comunque ragionamenti e
comportamenti umani. Tuttavia, la loro necessità di interagire,
e di comunicare sostanza, collegano il sapere umanistico
sociale alla letteratura, come elementi aggreganti della
società1103; anche per il lato sociale del sapere umanistico,
come per quello letterario, rilevano infatti l'ordine espositivo
il rapporto equilibrato tra pensieri e parole1104, la chiarezza di
prospettiva e la capacità di richiamare, semplicemente
presupponendoli, concetti latenti nell'uditorio1105. Non a caso
1100
) I compiti sopra indicati sono già abbastanza numerosi e complessi per
tranquillizzare gli studiosi sociali che temessero di rimanere, un giorno, senza
nulla da fare. A ben guardare un tramonto delle scienze sociali potrebbe venire
solo dalla disgregazione sociale; quest’ultima, a parte catastrofi da film di
fantascienza, può venire proprio dall’interno, cioè dallo sfilacciamento della
società pluralista, per carenza di coesione. Uno dei fili conduttori del testo, a
partire dal par.1.6, è appunto il ruolo degli studiosi sociali contro
quest’eventualità (cfr.par.4.3 all’inizio).
1101
) Concetto chiarito all’inizio di questo paragrafo.
1102
) Come abbiamo visto per la funzione istituzionale tributaria, ma anche
per il diritto in genere, nonché per l’economia applicata alla politica, la gestione
aziendale e simili.
1103
) Secondo il ruolo delle scienze sociali, rilevato al par.4.3, di elemento di
coesione della società.
1104
) Il riferimento è a una vecchia canzone di Battisti.
1105
I pensieri non devono essere neppure eccessivi rispetto alla curva di
attenzione e alle aspettative dell’uditorio, nel contesto di discorso. E' un
parametro assente nelle scienze fisiche, e mortificato dalla scientificità
312 di 737
il sapere umanistico-letterario 1106 riflette da secoli sulla
condizione umana, senza le controproducenti preoccupazioni
di "scientificità", indicate sopra per il diritto e l'economia(1107);
nonostante questo fascino, però, le lettere non riescono a
rispondere da sole ai nuovi bisogni di formazione sociale di
una pubblica opinione divenuta molto articolata (1108). Un
ricompattamento del sapere umanistico, inclusivo delle
discipline economico, politico, giuridiche, e sociali è quindi un
necessario strumento di coesione del gruppo1109. Non a caso
esteriore ad esse ispirata; non a caso sia la scientificità per tecnici, sia la
scientificità esteriore (par.4.3) sia la praticità esteriore (par.4.4 per la
pubblicistica professionale) sono in genere ostiche, anche quando hanno
dei contenuti; questi ultimi, anche quando superficiali, sono invece esaltati
dal linguaggio accattivante dei mezzi di comunicazione, (par.4.4).
1106
) Cioè la narrativa, la poesia, l’arte, cui abbiamo già fatto riferimento a
partire dal par.1.6 in materia di formazione sociale.
1107
Gli studiosi sociali, per rendere appunto "sociali" le proprie riflessioni,
dovrebbero appunto maneggiare le parole come i romanzieri, o come gli
artisti o i musicisti maneggiano sentimenti, immagini e note. E' uno spunto,
da sviluppare, anche per trovare ulteriori denominatori comuni al sapere
umanistico, sia artistico-letterario sia sociale.
1108
La letteratura e l'arte sono ricchissime di metafore sulle tensioni sociali
innescate dalla produzione tecnologica di serie (par.1.6 e 3.1). Si tratta
però di dare uno sbocco al gran numero di individui che grazie ad essa
hanno oggi tempo per interessarsi alla “polis” e alla gestione della comunità.
1109
) Si ricordi il filo conduttore del testo (par.4.3) sull’importanza delle scienze
sociali nel riempire il vuoto lasciato dalla trascendenza e dalle ideologie
totalizzanti, dando coesione a una società pluralista. E’ un ruolo che i mezzi di
comunicazione, per le ragioni indicate al termine del par.4.4, non riescono a
svolgere da soli. Il contributo della letteratura è quindi fondamentale per
contestualizzare, evocare, rinviare, coordinare. Tra forma e contenuti, tra
sostanza e narrazione, c'è una sinergia, che consente di intravedere grandi
temi di fondo, parlando di vicende umane particolari, come nella tecnica del
romanzo storico, che è poi quella delle fictions televisive.
313 di 737
lo troviamo nei testi classici di scienze sociali1110, mentre si è
indebolito con la successiva ispirazione alle scienze fisiche1111.
Giuridicità della
funzione
istituzionale
tributaria
Su questa cornice andrebbe fondata la spiegazione sociale
d'insieme della funzione tributaria e delle sue organizzazioni
istituzionali; questa prospettiva (1112) è forse la più necessaria
e la più complessa delle scienze sociali, perché il buon
funzionamento delle organizzazioni istituzionali è essenziale per
le organizzazioni aziendali 1113. Il diritto come studio sociale delle
organizzazioni istituzionali, umanizzato rispetto ai contingenti
tecnicismi, sarebbe probabilmente suggestivo come altri settori del
sapere umanistico, ma più importante per la comprensione
condivisa della convivenza umana. La parte tecnico professionale
del diritto dovrebbe subentrare in un secondo momento,
distribuendosi per settori, rilevanti sul piano della casistica
tecnica, inevitabilmente parcellizzata e legittimamente “non
scientifica”. Prima di arrivare alla tecnica serve però, se necessaria
e non presupposta nel senso comune, una spiegazione generale,
non “normativa”, ma concettuale 1114.
1110
) Limitatamente a quelle economico giuridiche ricordiamo Adamo Smith,
Einaudi, Vanoni, Galbraith, Santi Romano, Schmitt, a Massimo Severo
Giannini, Satta, per citare alcuni dei miei preferiti. Possono fare a meno di
questa accessibilità i testi “di bandiera” dove una complessità esoterica, tipica
dei riti, serve a difendere un messaggio politico e una adesione “di fede”, sia
essa marxista o anche “liberista”.
1111
Con gli inconvenienti di cui al par.4.3.
1112
) Giuridica , ma non solo giurisdizionale, secondo le distinzioni di cui al
par.1.3.
1113
) E quindi per l'economia, rilevante nel nostro caso limitatamente al
diverso piano degli effetti dei tributi, come indicato nell'apposito par.1.7.
Secondo un filo conduttore del testo, emergente al par.1.3, 4.3, 5.3, e altri,
secondo cui il buon funzionamento delle organizzazioni aziendali dipende da
quello delle organizzazioni istituzionali.
1114
) Questa spiegazione non può giungere d’autorità, anzi l’intervento
pedagogico delle autorità peggiora le cose, in genere tappando un buco e
aprendone un altro, nella stratificazione di materiali normativi indecifrabili di
cui al par.2.4. E’ una tendenza che riflette l’illusione dei tecnici (magari
professionalmente astutissimi, ma pur sempre scientificamente ingenui) di una
314 di 737
giuridicità non
giurisdizionale e
istituzionalismo
Senza illudersi che funzione istituzionale tributaria possa
essere spiegata da leggi o altri "materiali normativi", si tratta
di studiare organizzazioni delegate dalla società attraverso la
politica, come enunciato già dal par.1.31115; il loro scopo è
determinare la base di commisurazione dei tributi, da non
confondere con la successiva fase logica del gettito, secondo le
indicazioni di cui al par.1.9. Questa prospettiva consente di
cogliere i fattori che effettivamente condizionano l'azione
istituzionale in materia, cioè le risorse e le persone disponibili
in relazione alle aspettative della pubblica opinione 1116, come
indicato al par.5.31117.
Collocazione
accademica dello
studio della
funzione tributaria
Su questo sfondo gli studiosi del settore ("l'accademia")
dovrebbero essere il polo di aggregazione scientifico del
dibattito sulla determinazione dei tributi 1118. Le criticità
descritte al par.4.3 hanno oggettivamente ostacolato
quest'obiettivo, pur dipendendo da fattori generali del diritto
norma legislativa che risolva il loro problema particolare; è invece impossibile
capire le funzioni pubbliche (sicurezza, sanità, previdenza, istruzione,
determinazione dei tributi e tante parti della stessa giustizia) attraverso le
leggi e le sentenze, che governano , ma non spiegano come rilevato ai
parr.1.3, 2.1, 4.3, etc.. Ecco perché l’interlocuzione tecnico professionale deve
essere preceduta, quando necessario, dalla spiegazione scientifica d’insieme,
sotto pena di girare su se stessa e svuotarsi di senso, come descritto per la
tecnica tributaria al par.3.16.
1115
Dove inizia il filo conduttore del testo, secondo cui il diritto comprende la
funzione giurisdizionale, ma non vi si esaurisce.
1116
) Mi riferisco alle varie tendenze di opinione , intrecciate nel pubblico
dibattito nei modi di cui al par.1.6.
1117
) L’istituzionalismo giuridico non è infatti descrivere “materiali normativi”
ma descrivere comportamenti umani all’interno di organizzazioni istituzionali,
influenzate non solo da regole, ma anche da funzioni, valori, convenienze, e
vari altri parametri umanistico-sociali.
1118
Organizzando e integrando le relative tendenze di opinione, come indicato al
par.1.6.
315 di 737
e delle scienze sociali; bisogna chiedersi in quale misura la
settorialità accademica 1119 agevoli questa prospettiva di
studio scientifico di organizzazioni istituzionali esercenti
funzioni pubbliche oppure assecondi la tradizionale
prospettiva del diritto come tecnica professionale, di cui al
par.4.3; forse studiare la funzione tributaria assieme alle altre
funzioni "non giurisdizionali" (1120) sarebbe maggiormente
aggregante, attorno ai temi di fondo della diversa
determinabilità della ricchezza e ad altri fili conduttori che
travalicano la casistica professionale, senza divagare nella
politica. In generale, settorialità disciplinari ispirate alle
scienze fisiche1121 si giustificano solo nel frammentato e
contingente tecnicismo professionale1122. Un accorpamento
1119
Mi riferisco a un settore scientifico disciplinare (abbreviazione burocratica
è SSD) dedicato specificamente al diritto tributario, come l’attuale “Ius12”.
Sarebbe interessante un confronto, che non si esaurisce in un convegno, sul
tema “Scientificità e ricerca nel diritto, tra materiali normativi e funzioni
istituzionali:il punto di vista del diritto tributario” (oppure “ Diritto tra scienza
sociale e tecnica professionale: il caso del diritto tributario”). Come sta a
indicare del resto il titolo di questo volume, penso al “diritto amministrativo dei
tributi”, secondo la premessa (par.1.3) dove tutto il diritto è amministrativo in
senso ampio; ivi compreso lo studio delle istituzioni dirette a risolvere
controversie tra privati, anch'esse "pubbliche" in quanto espresse dal
gruppo sociale.
1120
Filo conduttore che prende le mosse dal par.1.3 e si snoda nel corso del
testo.
1121
Con la differenza che il diritto “non scopre nulla”, ma risolvere
casisticamente e tecnicamente rari problemi sociali. Insomma, la tecnica
giuridica non ha la generalità delle scienze sociali, dove le vere comunità
scientifiche sono rappresentate da tutti gli interessati al relativo tema,
come possibili interlocutori e fornitori di spunti.
1122
) Le specializzazioni, nel loro tecnicismo, si giustificano solo sul piano delle
contingenze professionali, non sul piano scientifico dell’umanità e della
socialità, immanenti nelle nostre discipline. Non si è quindi “giuristi a pezzi”,
mentre ci si può settorializzare benissimo come tecnici dal punto di vista
professionale, pur ignorando il senso sociale di quello che si fa, se la pubblica
opinione lo ignora, in una specie di sindrome burocratica applicata alle
professioni, perché di professioni si parla quando non si conosce il senso di
quello che si fa, ma lo si fa perché qualcuno ce lo chiede, e magari ci paga. Sul
piano umanistico e sociale occorre invece una sensibilità condivisa
metodologica di base, che accomuna “economisti”, “politologi”, antropologi,
316 di 737
del diritto in quanto scienza sociale renderebbe anche più
facilmente smaltibili le stratificazioni di scientificità esteriore e
praticità esteriore accumulatesi negli ultimi decenni1123.
Occorrerebbe solo evitare i rischi già verificatisi per altri rami
del diritto, come quello fallimentare, della navigazione, della
“sociologi”, “giuristi”, “storici”, “ critici letterari”, storici dell’arte, linguisti,
psicologi, etc.. Non si è infatti studiosi umanistico-sociali a pezzi, anche se poi
ci si dedica in prevalenza a un punto di osservazione dell’esperienza umana e
sociale. Per questo lo studioso sociale giurista deve sapersi orientare su
qualsiasi organizzazione istituzionale, mentre le settorializzazioni subentrano
sul piano “tecnico-professionale”, legato all’avvocatura e all’operatività in
genere, dove si giustificano le varie declinazioni del giurista, cioè penalista,
amministrativista, civilista, lavorista, tributarista, processualista, fallimentarista,
e tante altre “specializzazioni”. Queste ultime sono però anguste sul piano del
diritto come scienza sociale, e non di rado infatti al “tecnico” sfuggono i macroproblemi delle funzioni istituzionali cui pure si dedica. Tali macro-problemi
richiedono un “giurista”, come studioso sociale, che auspicabilmente sarà anche
un tecnico, ma non solo; questa dialettica tra “scienza” e “tecnica” realizza, ed
estende a tutte le funzioni istituzionali, l’obiettivo del positivismo, cioè
salvaguardare la "purezza" degli studi giuridici, consente il dialogo tra
giuristi e persino l'intercambiabilità didattica tra materie giuridiche,
frequente nelle università estere, su cui potrà poi innestarsi una serena
tecnica professionale.
1123
) Più la comunità scientifica è numericamente piccola, più sono probabili le
spartizioni relazionali e la trasformazione di posizioni accademiche pubbliche
in un cattedrificio privato. Così come serve molta acqua per diluire una dose
anche modesta di materiale inquinante, per contrastare queste manovre servono
parecchi studiosi in buona fede, ma proprio per questo riluttanti a farsi
coinvolgere troppo in logoranti schermaglie di potere accademico. E’ un
accorpamento opportuno anche a seguito del centralismo dell’ANVUR, che
si affida proprio alle comunità scientifiche, in una sorta burocratizzazione dei
saperi senza controlli esterni, in nome di una “libertà della scienza che sembra
essere una foglia di fico della parte peggiore del feudalesimo accademico e dei
suoi criteri relazionali (sul tema vedi il mio intervento su youtube digitando
4/4 Convegno Modalità di selezione e reclutamento della docenza universitaria
https://www.youtube.com/watch?v=pKI1jW8vukA&t=998s). Rischia così di
autoprodursi un circolo vizioso dove organi nati per combattere un certo
malcostume accademico rischiano invece di mortificare la sostanza dei saperi,
producendo un miscuglio di mafia e formalismi burocratici. Solo la sostanza
dello studio sociale può invece dare coesione alle comunità scientifiche, unendo
trasversalmente giuristi, economisti, sociologi, storici, politologi, psicologi
sociali, antropologi etc..
317 di 737
contabilità pubblica (1124), delle assicurazioni, industriale o
agrario, accorpati in altri settori senza un quadro d'insieme
metodologico condiviso del diritto1125.
Importanza di una
concezione unitaria
del diritto
Solo col tempo, e le contingenze, si vedrà la collocazione
accademica del diritto tributario1126, neppure particolarmente
importante rispetto ai problemi generali del diritto e delle
scienze sociali 1127; nessun settore del diritto infatti si
valorizza da solo, mentre a tutti giova la riflessione d'insieme
sul diritto come scienza sociale delle organizzazioni
istituzionali, con cui il diritto da tecnica, o da scienza per
tecnici (1128), diventa scienza sociale (1129).
Sinergia tra
sostanza e
comunicazione
Su queste premesse gli studiosi del diritto tributario
dovrebbero migliorare il dibattito pubblico sulla
determinazione dei tributi, come descritto nell'ultima parte
del par.4.4 sui mass media e nei par.4.5 e 4.6; ciò ovviamente
) Si tratta della c.d. “contabilità di stato”, in buona parte coincidente col c.d.
“diritto finanziario”, accademicamente svanita nel diritto amministrativo,
danneggiando lo studio della gestione delle organizzazioni istituzionali.
1125
) In un contesto normativistico, che concepisce il diritto come
“specializzazione”, questi settori sono stati cannibalizzati da specializzazioni
più grandi, e quindi numericamente più potenti.
1126
Solo se l’”autonoma” accademia di oggi fosse troppo zavorrata da
stratificazioni di scientificità esteriore, sarebbe opportuno “diluirla” nei modi
sopra indicati. Comunque bisogna fare quel che si può, poi accada quel che
deve, scopriremo solo vivendo come andrà a finire.
1127
) L’importante è la spiegazione d’insieme della funzione istituzionale
tributaria, oggi assente nonostante l’obbligatorietà del diritto tributario per
laurearsi in giurisprudenza. Non potrà poi essere una singola comunità
scientifica ad innestare la dimensione scientifica del diritto, come scienza
sociale delle organizzazioni istituzionali, sulla tradizionale impostazione
tecnico professionale.
1128
) Cioè avvocati, magistrati e funzionari nelle loro varie declinazioni.
1129
Si vedano il par.1.6 sulla formazione sociale e 4.3 sul ruolo delle scienze
sociali in una società organizzata e pluralista.
1124
318 di 737
garantendo agli interessati al tema un filo logico1130, e
possibilmente adattandosi al rispettivo livello di attenzione.
Per farlo non c'è bisogno di rinnegare il retroterra tecnico del
diritto tributario, essendo sufficiente presupporne gli aspetti
essenziali, soprattutto verso chi non ha motivo di
approfondirli, pur avendo interesse alla sostanza sociale delle
questioni 1131. A tal fine ripetiamo che gli studiosi sociali
organizzano e integrano le riflessioni del loro uditorio,
progredendo (in quanto appunto sociali) insieme a lui, anche
in sinergia coi mezzi di comunicazione: questi ultimi
forniscono infatti grandi possibilità di interlocuzione e
confronto, consentendo di fare formazione anche attraverso
l'informazione 1132. Capire l'importanza dell'accessibilità, del
filo logico, dei diversi livelli di attenzione sono le premesse per
inserirsi nel dibattito pubblico, contestualizzarlo, e renderlo
costruttivo, migliorando il controllo sociale della pubblica
opinione sulle diverse funzioni istituzionali, nel nostro caso la
determinazione dei tributi (1133). Su questa premessa i mezzi
di comunicazione potranno filtrare e rilanciare le scienze
sociali, senza tentare di sostituirvisi nei modi inconcludenti
indicati al termine del par.4.4; i mezzi di comunicazione
potranno così contribuire alla“formazione sociale” di cui al par.1.6
1130
) Secondo il principio di sensatezza come filo conduttore del discorso,
indicato all’inizio di questo paragrafo.
1131
) I tecnicismi poi consistono spesso solo nelle confusionarie e
autocelebrative “esteriorità”, scientifiche, professionali o persino mediatiche, di
cui ai par.4.3 e 4.4.
1132
Per inserirsi in questo circolo virtuoso gli studiosi devono comprendere le
esigenze della comunicazione sociale descritte nell’ultima parte del par.4.4, a
costo di perdere mezze giornate (gratis) per pochi minuti di presenza; si tratta di
abbandonare i linguaggi tecnici o ispirati alle scienze fisiche (par.4.3), in
modo accessibile e senza banalizzare per esigenze di audience.
1133
) Lo schema indicato nel testo va però al di là della funzione tributaria,
essendo riferibile a tutti i casi in cui la pubblica opinione non può utilizzare
direttamente il proprio bagaglio culturale generale per controllare socialmente
(par.5.3) la “tecnica” delle varie organizzazioni istituzionali.
319 di 737
attraverso studiosi sociali che forniscano loro una sostanza da
comunicare, senza sacrificare le loro esigenze di audience 1134.
Vantaggi per il
settore tributario
Con una spiegazione d'insieme della funzione istituzionale di
determinazione dei tributi, svanirebbero poi le lacerazioni
sociali di cui al par.4.6, nonché le drammatizzazioni che
complicano la tecnica professionale1135, indicate al
par.3.161136; spiegarsi, e semplificare i concetti, ha vantaggiose
ricadute professionali in quanto abbrevia i tempi di gestione
delle pratiche e facilita il colloquio con istituzioni che avranno
sempre un bagaglio culturale generalista1137. Nella cornice di
un'opinione pubblica rasserenata dagli studiosi sociali, anche
la professione tributaria si risolleverebbe dalle divagazioni
incomprensibili in cui si è impantanata1138; tra diritto come
tecnica e diritto come scienza si innesterebbe il circolo
virtuoso rasserenante per la funzione istituzionale tributaria;
) E’ una sinergia utile anche per i mezzi di comunicazione, i quali raramente
hanno notizie da prima pagina, e devono trasformare, come indicato al termine
del par.4.4, spunti di cronaca in fruibili discussioni generali; studiosi sociali in
grado di comunicare sostanza possono facilmente puntualizzare su episodi di
cronaca questioni di interesse generale, fondendo così l’informazione
sull’episodio (e mantenendo così la propria impostazione “di cronaca”) e
riflessioni generali, nel nostro caso sull’evasione fiscale; potrebbe così
diventare virtuoso anche il clichè secondo cui nulla fa più notizia di una non
notizia, a beneficio di una formazione sociale per cui, come visto al par.1.6, né
la storia né la scuola sono state sufficienti. Questa sinergia sarebbe ancor più
proficua utilizzando le nuove tecnologie per aggregare gli interessati al tema
"per materia", senza i tradizionali vincoli di fascia oraria (per la TV) o di
schieramento politico generale (per i quotidiani) già indicati al par.4.4.
1135
Cfr par.3.16, sull’interdipendenza tra spiegazione sociale della funzione
tributaria e attività professionale nel settore, in un circolo virtuoso scienzatecnica.
1136
) L’illusione che si possa profittare, come avvocati, del disorientamento
sulla determinazione dei tributi, anziché combatterlo come giuristi, deriva
dall’appiattimento del diritto sulla funzione giurisdizionale, che ci accompagna
dal par.1.3.
1137
) Su questa preparazione generalista delle istituzioni giurisdizionali
coinvolte in materia tributaria infra par.6.7.
1138
Coi professionisti e gli operatori che neppure più si capiscono tra loro,
come indicato al par.3.16.
1134
320 di 737
essa potrebbe tranquillamente concentrarsi sulla valutazione
della ricchezza non determinata attraverso le aziende, nei
modi indicati al par.5.7, ridimensionando il diversivo delle
contestazioni interpretative 1139; questo basterebbe ad
allineare l'adempimento tributario (la c.d. tax compliance), già
oggi notevole (par.4.2), al livello degli altri paesi
occidentali1140.
Una delega di
funzioni a studiosi e
tecnici
Quanto sopra gioverebbe agli stessi studiosi, che
diventerebbero il punto di riferimento del dibattito pubblico
sulla determinazione dei tributi, avendone finalmente fornito
la spiegazione sociale d'insieme; a loro sarebbero quindi
delegati volentieri gli aspetti tecnico-professionali del settore,
senza grandi interferenze politico-istituzionali; studiosi ed
esponenti della "cultura professionale"1141 sarebbero
1139
) Oggi invece le contestazioni interpretative sono vissute come un diversivo
davanti al timore di stimare la ricchezza non registrata. Al limite una qualche
rilevanza resterebbe sulle questioni interpretative “di principio” cui si
riconnettono clamorose diversità di trattamento fiscale.
1140
Sdrammatizzatasi la funzione istituzionale tributaria, gli uffici
potrebbero occuparsi serenamente di una equilibrata e perequata
valutazione degli imponibili, che sfuggono alla determinazione attraverso
le aziende. Oggi invece, nella confusione, la preoccupazione è giustamente
di "essere a posto con le regole", in assenza altri parametri di valutazione
socialmente radicati (par.5.3).
1141
Ricordo tecnici come Lunelli, Ferranti, Damiani, Carpentieri, Zanetti,
Manzitti, De Bellis, e tante persone di buona volontà, anche all’interno delle
istituzioni (come Agenzia delle Entrate, Guardia di Finanza, Avvocatura,
Magistratura), desiderose di contribuire, dall’operatività, al miglioramento del
settore rispetto all'illeggibile miscuglio tra scientificità e praticità esteriori; è
il contributo positivo della professione, anticipato al par.4.4 dove abbiamo
invece visto che la c.d. "cultura professionale" è inadeguata da sola, a
spiegare il senso della funzione tributaria. La serenità professionale può
essere insomma recuperata, come diciamo dal par.3.16, solo attraverso una
spiegazione d'insieme della funzione istituzionale tributaria, alla portata
anche di molti autori di estrazione professionale, che validamente
potrebbero svolgere il ruolo di "professori a contratto" in un'osmosi tra
esperienza pratica e spiegazione d'insieme di questa funzione istituzionale .
321 di 737
finalmente valorizzati, con ampie deleghe sull'elaborazione, e
la contestualizzazione, dei "materiali normativi".
Nella cornice di una spiegazione d'insieme condivisa dalla
pubblica opinione, elaborata da giuristi come studiosi sociali,
la politica, già con tanti impegni, si limiterebbe volentieri agli
effetti dei tributi (par.1,7), lasciandone la determinazione agli
esperti 1142; è quanto avviene già oggi in paesi dove mancano
le lacerazioni di cui al par.4.6, e la determinazione dei tributi,
oggetto di un controllo sociale di massima, viene lasciata a
studiosi e tecnici del settore1143.
Osmosi tra tecnica
e studio sociale
Fornendo la spiegazione d'insieme cui è dedicato questo
capitolo, cioè essendo studiosi sociali, i giuristi del settore
riceverebbero ampia delega sulla tecnica professionale; essi
sarebbero così il polo d'aggregazione non solo delle riflessioni
della pubblica opinione sulla determinazione dei tributi, ma
anche degli spunti dell'attività professionale, oggi dispersi.
Sarebbe una soluzione win-win utile alla pubblica opinione,
alle aziende, agli studiosi, agli uffici tributari, agli operatori del
settore e alla società in generale1144.
CAPITOLO 5 LE ORGANIZZAZIONI ISTITUZIONALI
TRIBUTARIE
Sintesi Ai capitoli precedenti la matrice amministrativistica della
tassazione è stata esaminata attraverso le istituzioni legislative, le
aziende, gli operatori economici individuali, i loro consulenti e la
pubblica opinione. In questo capitolo si passa dall’intervento
“potenziale” degli uffici tributari a quello effettivo. Vedremo come una
delle più efficienti amministrazioni italiane possa risentire, nella propria
Comprese istituzioni di settore, associazioni di categoria, studiosi e
organi professionali; anche all'estero costoro hanno ampie deleghe e un
riconoscimento di “competenza riservata" nel loro settore.
1143
) Come è dopotutto giusto che sia per tutte le funzioni istituzionali.
1144
Già oggi il prestigio dell’accademia, al di là della sua incapacità di dare
spiegazioni (par.4.3), dimostra quanto sia avvertito il bisogno di teoria, e di
teorici che la legittimino nei modi sostanziali che abbiamo indicato.
1142
322 di 737
utilizzazione, delle confusioni e dai disorientamenti che pervadono la
pubblica opinione, e le classi dirigenti, nel settore tributario. Prima però
svolgiamo una panoramica sul ruolo delle entrate pubbliche, inserita qui
per individuarne i fili rossi rilevando come il profilo amministrativistico
caratterizzi non solo le entrate tributarie, ma tutte quelle pubbliche,
comprese le “tasse in senso stretto”, “i contributi”, persino “le tariffe”
per alcuni pubblici servizi. Seguono le istituzioni preposte alla
determinazione dei tributi (par.5.2), l’analisi dei fattori che determinano
il comportamento delle organizzazioni istituzionali “per funzione”
(par.5.3), il ruolo di “amministrazione di servizio” rispetto
all’autodeterminazione (par.5.4), la ricezione e gestione degli
adempimenti privati (par.5.5), le ispezioni tributarie (par.5.6), il ruolo
ideale in un sistema di autodeterminazione dei tributi (par.5.7), i
collegamenti tra valutazione della ricchezza non registrata e le
caratteristiche generali del giudizio di fatto, come empirismo e
probabilismo (par.5.8), i nuovi indizi valutativi di un contesto contabile,
la discrezionalità nelle valutazioni e il timore di esercitarla
(parr.5.9,5.10,5.11). Segue l’analisi delle varie forme di evasione, già
descritte al cap.3 dal punto di vista dei contribuenti, stavolta dal lato
degli uffici (parr.5.12-5.19), rilevando anche qui un eccessivo
sbilanciamento sulle contestazioni giuridico-interpretative, rispetto alla
valutazione della ricchezza non registrata.
5.1. Ruolo del pubblico potere nelle varie entrate
pubbliche (tariffe, tasse in senso stretto, monopoli,
contributi, imposte etc...)
Richiami su
funzione tributaria e
imposte
Benchè solo le imposte richiedano specifiche organizzazioni
istituzionali dedicate alla determinazione della ricchezza1145,
anche tutti gli altri tributi coinvolgono organizzazioni
istituzionali; queste ultime sono però in prima battuta
dedicate a funzioni istituzionali diverse, in cui si inserisce
1145
) Non a caso, come rilevato al par.1.2 le imposte si chiamano così perché
una pubblica autorità o altre organizzazioni per suo conto devono “imporle”,
calcolandone la base di commisurazione, cioè la ricchezza cui si riferiscono.
323 di 737
sussidiariamente anche quella tributaria, come vedremo tra
un attimo.
Pubblici poteri e
tariffe
Persino le tariffe1146 , che non hanno natura tributaria, ma
privatistica, si inseriscono in un quadro pubblicistico di
regolamentazione e controllo per la loro rilevanza sociale. Una
regolamentazione pubblica molto intensa riguarda infatti la
quantificazione delle tariffe, e le condizioni di fornitura,
direttamente o indirettamente filtrate dalle autorità
amministrative di vigilanza; esse talvolta analizzano il modello
aziendale di fornitura del servizio, le strutture dei costi, per
premiare l’efficienza col profitto; giuridicamente però il
rapporto utente-erogante rimane privatistico senza i poteri di
autotutela amministrativa di cui diremo al par.6.1 per la
generalità dei tributi1147.
La tassa come
tributo riferito a
una funzione
pubblica
Le c.d. tasse in senso stretto sono invece già un tributo, in
quanto percepite da un soggetto che esercita non solo “un
servizio pubblico”, ma “una funzione istituzionale” (1148);
all’esercizio di tale funzione corrisponde la richiesta di una
somma (tassa) al destinatario della rispettiva attività1149. Del
Dove è utilizzabile il principio del "beneficio", ponendo i costi a carico
dell'utilizzatore, come indicato al par.1.2. Si pensi ai servizi idrici, elettrici,
di trasporto ed infrastrutturali, come autostrade e aeroporti in
concessione. Un tempo poste e ferrovie erano incardinate in appositi
ministeri, denominati "delle poste e delle comunicazioni" e "dei trasporti".
1147
) Il giudice competente per le controversie tra concessionario e utente
rimane quindi quello ordinario, non quello tributario (discende dai principi
generali, invece, che il giudice per le liti tra concedente e concessionario è
quello amministrativo).
1148
Sia pure eventualmente in concessione, come accade per la tassa di
imbarco degli aeromobili, percepita dai concessionari della gestione di
Aeroporti.
1149
Non è necessariamente una attività favorevole ai soggetti verso cui si
svolge: si pensi alle tasse a carico del condannato in un processo penale, o
alle spese di mantenimento in carcere (per non fare l'esempio macabro
della rivalsa per le spese dell'esecuzione sul patrimonio del condannato a
1146
324 di 737
resto queste istituzioni esercitano funzioni di stretta
competenza pubblica, come l’anagrafe e lo stato civile, la
giustizia, l’urbanistica, la sanità, l’istruzione, l'uso di porti e
aeroporti.
esempi di tasse in
senso stretto
Sono funzioni pubbliche lontane da un criterio di mercato,
necessarie a finalità generali, secondo l’assetto politico di volta
in volta dominante; esse costituiscono però il presupposto
della richiesta di contribuzione, come ticket sanitari, tasse
scolastiche, contributi di urbanizzazione, varie forme di diritti
“anagrafici” o “di giustizia”1150, per il rilascio di licenze,
documenti o certificati1151.
Rilevanza inversa
della ricchezza
Siamo di fronte a tributi, in quanto non rileva l’economicità del
servizio, tipica delle tariffe, riferite a pubblici servizi; qui il
principio del beneficio (par.1.2) riguarda pubbliche funzioni,
ma ancora non rileva la ricchezza, come per le imposte; per
questo, giustamente, è stata esclusa l’applicabilità alle tasse
del principio di capacità contributiva (1152). Per le tasse al
limite la ricchezza dovrebbe rilevare “alla rovescia”, rendendo
doverose costituzionalmente esenzioni a favore dei soggetti
bisognosi; è un terreno scivoloso per via delle incertezze sulla
valutazione dello stato di bisogno, indicate al paragrafo 2.2 a
proposito dell’ISEE1153.
morte). E' una delle tante conferme dell'impossibilità di riportare la tassa
al concetto di corrispettivo, e della necessità di inserirla in quello di
tributo.
1150
) Ad esempio il contributo unificato di cui anche al processo tributario
(par.6.9).
1151
Sono state considerate "tasse" anche somme richieste dai privati
concessionari di servizi di aeroporti per le "tasse di imbarco", alle
compagnie aeree, che le traslano poi sui viaggiatori,
1152
) Riguardante solo la ricchezza e le imposte, come indicato al par.2.2.
1153
Negli ultimi decenni si tende a trasformare molte tasse in “tariffe” per
vari motivi, a partire dalla introduzione, ove possibile, di elementi di
concorrenzialità, anche in omaggio ai principi dell'Unione Europea, di cui al
par.2.6; questo passaggio alle tariffe "liberalizza" e riduce quasi
magicamente la pressione fiscale di cui al par.1.7 . Questa minore
325 di 737
Dalla “tassa” al
“contributo” sugli
appartenenti a una
collettività
L'espressione «contributo» è genericamente usata quando a
fronte del pagamento c'è una qualche attività favorevole al
contribuente1154 in quanto però appartenente a un gruppo
indistintamente beneficiario di una attività dell'ente
destinatario, come nei contributi di urbanizzazione1155 e nei
contributi consortili 1156.
Questa logica "di categoria" sussiste persino per i contributi
obbligatori per l'iscrizione in albi professionali (avvocati,
commercialisti, etc.), come pure quelli destinati alle camere di
commercio (par.10.10). La coesistenza del suddetto beneficio
col carattere tributario1157 consente di parlare di tributi di
"intermediazione"pubblica , avvicina chi utilizza il servizio e chi ne paga il
costo, con gli utenti che diventano anche clienti, con un maggior controllo
di qualità e di efficienza, già indicato per il principio del beneficio. Questa
tendenza politica trova però insuperabili ostacoli per quei servizi di cui
non si riesce a misurare una fruizione individualizzata, come avvenuto per
lo smaltimento dei rifiuti (par.10.10).
1154
Estremizzando questo punto di vista, e guardando genericamente lo
scambio politico tra entrate e servizi pubblici, si parla anche
genericamente di contributo come sinonimo di "tributo" e anche di
"imposta"; in quest'ampio senso, quando la collettività di cui si fa parte
diventa generale, il contributo si trasforma in imposta, e non a caso si parla
di “capacità contributiva” (par.2.2) come idoneità patrimoniale a farsi carico di
“imposte”. Il contributo richiede invece l’appartenenza a una collettività più
piccola accomunata dal contatto con unica funzione pubblica, come quella
previdenziale, di cui al par.1.12 per i c.d. "contributi previdenziali”, nonostante
l'attenuarsi del legame tra "contributi" e "pensioni".
1155
) A carico di chi vuole edificare un edificio, e che sono destinati agli enti
locali a fronte delle opere di urbanizzazione generali dell’area in cui l’edificio si
trova (strade, marciapiedi, fogne, illuminazione etc.).
1156
Si pensi ai contributi di bonifica di determinate aree, un tempo
paludose, ovvero ai contributi per lo smaltimento ambientale di batterie
esauste, prodotti elettrici, imballaggi plastici, etc. Tali consorzi sono in
genere costituiti o riconosciuti per legge, in modo da rispettare il principio di
riserva di legge (2.1) a fronte del pagamento dei relativi oneri.
1157
) Rilevante sotto una pluralità di profili, sia interpretativi, sia di giudice
competente, per la risoluzione delle eventuali liti, come indicato nella prima
postilla del par.6.9.
326 di 737
scopo1158, come anticipato, proprio per la previdenza al
suddetto par.1.12.
Monopoli come
limitazione
dell’attività
economica
I principi comunitari di libera concorrenza hanno anche
ridotto l'area degli antichi monopoli, con cui il pubblico potere
si riservava, come indicato al par.1.1, alcune attività
particolarmente profittevoli1159. Ricordiamo storicamente il
monopolio del sale (1160) e il curioso monopolio delle
banane1161. Rimangono ancora oggi il monopolio dei tabacchi e
del gioco d’azzardo, con ampie concessioni ai privati1162; le
relative attività 1163 non vengono cioè svolte direttamente
1158
) La possibilità di graduare il tributo di scopo in funzione di una
manifestazione di ricchezza, nell’ambito dei soggetti interessati, con una dose
maggiore o minore di “solidarietà”, è un indizio delle interrelazioni tra principio
del beneficio e del sacrificio, e una conferma delle zone grigie, di confine, delle
distinzioni nette scienze sociali (par.3.9 sulle definizioni e l’interpretazione). La
proporzionalità al valore della proprietà anziché all’”uso del servizio” si ritrova
anche nelle spese condominiali con analogie che sarebbero interessanti per tesi
di laurea o di dottorato.
1159
) Queste attività potevano essere poi esercitate direttamente o attraverso
concessionari del pubblico potere.
1160
) Dove il ministero delle finanze fino a pochi decenni or sono gestiva,
secondo il modello militare di cui al par.5.3, vere e proprie fabbriche di sale,
con migliaia di operai. Questo monopolio spiega le insegne “Sali e tabacchi”,
con le tabaccherie che vendevano anche il sale, in quanto genere di monopolio
(poi ovviamente il sale è stato liberalizzato, ma per questo è ancora oggi
reperibile in tabaccheria).
1161
) Legato ai tempi in cui la Somalia era una colonia Italiana, e rimasto in
vigore fino agli anni 60 del ventesimo secolo.
1162
Nessuno in Italia può fare il biscazziere, se non lo stato, ormai
organizzativamente incapace, o chi ha il suo permesso “a pagamento”. Il
compenso è una prededuzione dal denaro raccolto dai concessionari:
insomma, “gratta gratta” è lo Stato che vince sempre, e i "fortunati
vincitori" si dividono quello che rimane.
1163
) Come la produzione e distribuzione delle sigarette o il gioco d’azzardo.
327 di 737
dallo stato, ma sono concesse ai privati con appositi atti
amministrativi1164.
Rilevanza delle
suddette distinzioni
La natura tributaria, o meno, delle suddette entrate pubbliche,
rileva soprattutto sul piano macroeconomico e statistico,
indicato al par.1.7 sulla pressione fiscale. Sul piano tecnicoprofessionale, la qualificazione di una entrata pubblica come
tributo rileva soprattutto sul piano processuale, indicato alla
prima postilla del successivo paragrafo 6.9, a proposito della
giurisdizione speciale tributaria sulle eventuali liti1165.
5.2. Geografia delle istituzioni tributarie (Agenzia
delle Entrate – Guardia di Finanza – esattori – uffici
comunali, etc.)
Poteri e doveri delle
istituzioni (rinvio)
L'applicazione dei tributi è strutturalmente affidata a
organizzazioni istituzionali, nel senso indicato già al par.1.3 ,
investite dei pubblici poteri connessi alla relativa funzione,
unilaterali e autoritativi(1166); si tratta dell'emissione di
provvedimenti autoritativi come quelli indicati al par.6.1,
Ciò avviene attraverso gare pubbliche, unica modalità compatibile coi
principi comunitari di libera concorrenza e trasparenza di mercato, indicati
al par. 2.6.
1165
) In materia di tariffe sarà quindi competente il giudice ordinario, mentre in
materia di tasse e contributi, oltre che naturalmente di imposte, quello
tributario. In materia di monopoli, trattandosi di concessioni, prevale il giudice
amministrativo.
1166
Qualche volta può trattarsi di organizzazioni private incaricate dalla
politica, come accadeva per gli antichi appaltatori delle imposte, di cui
abbiamo parlato al par.1.4; gli appaltatori possono essere oggi utilizzati
dagli enti locali, sprovvisti di organizzazione, per la determinazione e la
riscossione dei tributi propri. Benchè soggettivamente estranee alla
pubblica amministrazione, queste organizzazioni esercitano poteri
pubblici "per derivazione"; una remota eredità storica di questi antichi
appaltatori delle imposte è rappresentata da Equitalia, come vedremo al
par.6.11 per la fase di riscossione.
1164
328 di 737
delle indagini inquisitorie di cui al par.5.6, delle
verbalizzazioni facenti pubblica fede, dell'applicazione di
sanzioni. Il contrappeso sono doveri di imparzialità e
trasparenza, tipici del concetto generale di organizzazioni
istituzionali esercenti funzioni pubbliche, indipendentemente
dal settore1167, che ci accompagna dal par.1.3.
L’autotutela come
potere autoritativo
unilaterale,
indipendente dal
giudice
Come per tutte le istituzioni giuridiche, le suddette
prerogative sono esercitabili, in via unilaterale, senza l’ausilio
del giudice; quest'ultimo nasce per la specifica funzione,
indicata al par.1.3, di risolvere le controversie tra privati1168.
E' quindi del tutto normale, per la funzione da loro svolta, che
le altre istituzioni pubbliche, "non giurisdizionali" agiscano nel
modo unilaterale reso necessario dalla rispettiva attività. Il
controllo sulla loro attività è prima di tutto sociale (par.5.3),
gerarchico-politico ed anche giurisdizionale nelle società
evolute, come vedremo al par. 6.7 ss..; è quindi del tutto
normale che il potere, anche tributario, agisca di propria
iniziativa, e che casomai sia il contribuente dissenziente a
impugnare gli atti di cui al par.6.11169.
Le agenzie fiscali
come enti pubblici
autonomi
La più importante istituzione pubblica in materia tributaria è
l’Agenzia delle Entrate, generata a inizio secolo dallo scorporo
degli uffici del ministero delle Finanze, dedicati alla gestione
dei tributi e articolata in uffici centrali e locali, che gestiscono
1167
) Sia esso giurisdizionale o meno, con tutte le avvertenze di cui al par.1.3 e
che non ripetiamo, sulla necessità di riportare anche la funzione giurisdizionale
in un concetto generale, e più ampio, di giuridicità, come delega di funzioni
pubbliche.
1168
) Dove la funzione pubblica, delegata dalla società come indicato al par.1.3,
è quella di dirimere le controversie, attraverso un processo, dov’è intuitivo il
c.d. “principio della domanda”.
1169
E’ uno schema tipico di tutte le funzioni pubbliche a contenuto materiale,
non solo giudicante, come quelle di sicurezza, ambientali, urbanistiche,
culturali, etc., compresa quella di determinazione dei tributi.
329 di 737
il rapporto con i singoli contribuenti; l'Agenzia ha circa 45
mila dipendenti, considerando anche quelli provenienti dalla
agenzia del territorio, dedicata alla fiscalità immobiliare
(par.8.2 e 8.4), accorpata con quella delle entrate nel 2013.
Resta autonoma l’agenzia delle dogane, che gestisce i tributi di
cui ai par.10.6 e 10.7. L'agenzia del demanio ha carattere
patrimoniale e non tributario1170.
Autogestione
rispetto al modello
ministeriale
Rispetto alla generalità dei pubblici uffici, inquadrati nelle
amministrazioni ministeriali, le Agenzie suddette, pur
restando istituzioni pubbliche, sono dotate però di forti poteri
di “auto-organizzazione" e autoregolamentazione1171.
L'amministrazione per Agenzie non è rara, in questi ultimi
anni, ed è emblematica di quegli assestamenti delle
amministrazioni pubbliche cui diremo al par.5.3, a proposito
della dialettica tra originario modello gerarchico militare, e
modello aziendale1172.
Necessità di
legittimazione e
immagine
L'autonomia ha avuto fortissimi vantaggi sul piano dell’“autoorganizzazione”, e va considerata irreversibile. Tuttavia essa
ha generato una necessità di immagine, di legittimazione
esterna dove i disorientamenti tributaristici della pubblica
opinione hanno condizionato le istituzioni, secondo gli schemi
) Si tratta dell’organizzazione preposta a gestire il patrimonio pubblico,
collegandosi alla tradizione della “finanza patrimonale” di cui al par.1.1. Le
condizioni generali del patrimonio pubblico, per la generale paralisi legalisticoformale di cui al par.5.3, e lo scarso controllo sociale, richiamano alla mente
l’aforisma secondo cui i beni di tutti è come se non fossero di nessuno.
1171
) Non sono del resto mancati enti pubblici con ordinamento autonomo,
come l’INPS, la Banca D’Italia, la Guardia di Finanza, con intrecci di
competenze con gli uffici tributari, indicate al par.5.2.
1172
) Al par.5.3 ci soffermeremo appunto sul sottofondo culturale, nonché i
pregi e i difetti, dei due sistemi, la cui sintesi preferibile è un adattamento di
quello gerarchico a una società aperta e pluralista.
1170
330 di 737
di cui al paragrafo 5.3, più di quanto avrebbero fatto per una
pubblica amministrazione "tradizionale"1173.
Carattere
tendenzialmente
intellettuale del
lavoro
L'Agenzia, vista la complessità concettuale dei suoi compiti,
utilizza in prevalenza funzionari della carriera direttiva, cioè
reclutati per concorsi riservati a laureati; il personale
ausiliario, di segreteria o di archivio, è sempre meno
numeroso, anche per effetto delle nuove tecnologie per
redigere e conservare documenti. I funzionari direttivi hanno
i requisiti tecnico-professionali per svolgere anche compiti di
coordinamento dei loro "pari grado"; in quest'ambiente
professionalmente omogeneo sono particolarmente negative
le conseguenze del doppio livello di concorso cui è
subordinata, nel pubblico impiego, la qualifica di "dirigente"
1174.
Vigilanza sulle
agenzie
Sulle agenzie vigila il ministero dell’Economia e delle Finanze
(MEF), tramite il proprio dipartimento delle Politiche fiscali,
con una attività di coordinamento politico e di alta
amministrazione; il ministero promuove anche la redazione di
) La recente adozione di un “modello atipico”, come quello dell’Agenzia,
ha generato nei relativi dirigenti una necessità di legittimare questo modello
rispetto alla pubblica opinione, nei modi di cui al par.5.3. Questo ha generato
efficienza, e risultati positivi, ma anche desideri contingenti di “fare risultato”
nel breve periodo, come vedremo al par.5.7 sulle statistiche del gettito. , Nel
complesso comunque, l’esperienza dell’amministrazione per agenzie, come
indicato anche al par.4.7 a proposito del contributo delle istituzioni alla
spiegazione d’insieme della loro funzione, è stato ampiamente positivo.
1174
Cui è collegata una retribuzione molto maggiore. Sul problema generale
della selezione dei dirigenti delle istituzioni vedi par.5.3; qui osserviamo solo
che l’Agenzia delle Entrate ha cercato per anni di supplire a questa rigidità
con l'attribuzione dei c.d. "incarichi dirigenziali", accusati di scarsa
trasparenza, con dichiarazione di incostituzionalità della norma che li
consentiva e attuale situazione di impasse (cfr il mio Cosa dirigono i
dirigenti dell'Agenzia delle Entrate?, in www.organizzazionesociale.com).
1173
331 di 737
normativa regolamentare (1175), l’effettuazione di studi di
politica tributaria, monitoraggio statistico delle entrate, etc..
Uffici locali
dell’agenzia : i
servizi ai
contribuenti
Gli uffici locali dell'Agenzia sono le direzioni provinciali,
ubicate solo nei capoluoghi di provincia e che hanno
competenza territoriale sul relativo territorio1176. Gli sportelli
"di servizio" al pubblico, per l'attività di "front office" e di
liquidazione (par.5.5) fanno capo alle direzioni, ma sono
decentrati in alcuni dei comuni maggiori della provincia, ad
esempio per il rilascio di codici fiscali, apertura di partite IVA,
registrazioni di contratti, etc..
Direzioni
provinciali e
controlli
Il controllo antievasione è invece centralizzato in uffici delle
suddette direzioni provinciali, localizzati nei capoluoghi1177. Il
controllo è organizzato per tipologie di soggetti, a partire da
chi non è operatore economico, c.d. "persone fisiche"(1178).
L'ufficio controlli col compito più importante rispetto alla
determinazione valutativa della ricchezza è però quello per il
lavoro indipendente e le piccole organizzazioni; in esso
rientrano infatti la maggior parte degli operatori economici,
soggetti all'applicazione degli studi di settore, con fatturato
1175
) I regolamenti e gli atti amministrativi generali di cui abbiamo parlato al
par.2.1 a proposito delle fonti normative e della “riserva di legge”.
1176
) Le province più popolose, come Roma o Milano, sono suddivise in due-tre
uffici provinciali.
1177
) Tutti facenti capo alla generale “area controllo” della direzione
provinciale, con le competenze articolate per tipologia di contribuenti, indicati
nel testo.
1178
Anche chi non è operatore economico può infatti nascondere ricchezza
al fisco, come per i c.d. "affitti in nero" di cui al par.8.4; può anche trattarsi
di redditi di capitale (par.8.5) o "redditi diversi", nonché di dividendi fuori
bilancio, come indicato al par.7.17. A questi uffici compete anche
l'accertamento del reddito in base alla spesa, di cui al par.5.14. La
competenza di tali uffici "persone fisiche" è solo per le imposte sui redditi,
dal momento che per definizione non si tratta di operatori economici,
soggetti anche all'IVA come tributo generale sui consumi.
332 di 737
entro i 5,16 milioni di euro (par.5.13); un ultimo ufficio delle
direzioni provinciali riguarda le c.d. medie imprese, con ricavi
da 5 a 100 milioni di euro, mentre le aziende con giro d'affari
maggiore sono controllate, come vedremo dalle direzioni
regionali. Ognuno di questi reparti può avere circa da 20 a 60
addetti, articolati in vari teams.
Squilibri allocativi
delle risorse e
relative motivazioni
La suddetta centralizzazione su base provinciale di questa
piramide gerarchica non assicura un adeguato controllo del
territorio, distante spesso dal capoluogo anche centinaia di
chilometri1179. L'insufficienza di personale dedicato agli “uffici
controllo” delle imprese di piccole dimensioni è evidente se si
pensa che tali operatori economici sono il 95 percento del
totale. Al contrario energie sovrabbondanti sono dedicate al
regime giuridico della ricchezza dichiarata, con gli sprechi di
controlli di cui ai par. 5.17 ss.
direzioni regionali
Le direzioni regionali coordinano le direzioni provinciali ed
esercitano direttamente, con appositi uffici controllo, le
indagini sui suddetti contribuenti di grandi dimensioni; si
tratta di circa 4000 aziende con fatturato eccedente 100
milioni, che incarnano il mito "mediatico politico" del "grande
evasore", come vedremo al par. 5.17 e seguenti. Ne è derivata
una concentrazione dei controlli sui "grandi contribuenti", che
inverte la logica valutativa dell'intervento degli uffici,
disperdendola sulla riqualificazione di vicende dichiarate, o
palesi.
Servizi legali, di
coordinamento e
alta direzione
Già tale articolazione degli uffici mostra l’inadeguatezza dell'intervento
amministrativo sul lavoro indipendente al consumo finale, dove si colloca,
come indicato al par.4.1, la maggior parte della ricchezza fiscalmente non
registrata (infra, anche par.5.7).
1179
333 di 737
All'interno delle direzioni provinciali c'è un servizio legale
adibito alla gestione di un "contenzioso tributario"1180
decisamente abnorme, come vedremo al par.6.10. Una
direzione nazionale coordina le direzioni regionali, con uffici
del personale, di amministrazione, di "internal auditing", di
rapporti col servizio di riscossione esterno (equitalia di cui al
par.6.11). Le direzioni regionali, e soprattutto la direzione
nazionale di Roma, pongono anche in essere gran parte
dell'attività interpretativa di cui al par.5.5.
guardia di finanza :
risorse disponibili
Benchè la rideterminazione dei tributi spetti solo all'Agenzia
delle Entrate, indagini tributarie sono compito istituzionale
anche della Guardia di Finanza, corpo militare ad ampio
spettro, cui competono anche compiti di polizia giudiziaria,
sotto la direzione della magistratura inquirente (procura della
repubblica); visto che la Guardia di Finanza opera anche in
materia non tributaria, di criminalità economica, ordine
pubblico, di vigilanza dei confini, è difficile dire quanti dei
suoi 60 mila addetti sono impiegati in attività di controllo
tributario. Può stimarsi, considerando i reparti "dedicati" che
siano intorno a 10000, che poi trasmettono all'Agenzia delle
entrate i risultati delle indagini (i processi verbali di cui
diremo al par. 5.6).
Coordinamento tra
guardia di finanza
e Agenzia
Questo dualismo tra agenzia delle entrate e guardia di Finanza
richiede un coordinamento, che dovrebbe tendenzialmente
basarsi sull’attribuzione all’Agenzia delle valutazioni
empiriche sui lavoratori indipendenti al consumo finale e delle
questioni giuridico interpretative (par.3.9 e 5.18 ss.); le frodi
contabili, auspicabilmente più rare, e ramificate sul territorio,
richiedono indagini articolate, anche investigative e di polizia
1180
) Un servizio legale esiste anche per il contenzioso delle direzioni regionali,
relativo in prevalenza ai “grandi contribuenti” o a pratiche “avocate” alla
direzione regionale per la loro importanza concettuale.
334 di 737
giudiziaria, e potrebbero convenientemente spettare alla
Guardia di Finanza, come polizia economica1181.
Altri enti (ad es.
locali) e rinvio ad
Equitalia
Analoghi poteri amministrativistici, senza particolari problemi
di coordinamento, spettano anche agli uffici tributari degli enti
locali, per i tributi di loro competenza (par.10.8 ss.), nonché
alle società per la riscossione dei tributi (Equitalia) di cui
diremo al paragrafo 6.111182. Questi poteri pubblici possono
essere trasferiti a privati, concessionari della gestione di
specifici tributi, come anticipato nella storia al par.1.3, ed oggi
è consentito per i tributi comunali o entrate specifiche, legate
ad esempio agli spettacoli e gestite dalla SIAE.
I funzionari delle istituzioni suddette sono adibiti a incarichi
settorializzati, il che li rende rapidamente esperti dei propri
compiti specifici, specie rispetto ai professionisti di cui al
par.3.161183; questa serialità dei compiti li rende però anche
meno flessibili nella gestione di situazioni impreviste, o di
collegamenti tra problematiche diverse. E' un riflesso
ineliminabile dei due diversi contesti di operatività di due
figure lavorative destinate ad avere frequenti contatti.
Serialità dei
compiti
Organi collaterali e
deludenti esperienze
Ulteriori istituzioni contribuiscono alla suddetta
frammentazione della funzione tributaria1184. Segnaliamo la
Sogei, società pubblica preposta all'elaborazione di procedure
informatiche per le Agenzie, raccolta dati e stima del gettito.
La Sose è preposta all'elaborazione degli "studi di settore" di
Oggi comunque, nella generale confusione indotta dalla mancanza di
spiegazioni della determinazione dei tributi, la sovrapposizione tra le
funzioni di questi organi è notevole.
1182
) Equitalia costituisce un esempio di istituzione pubblica gestita in forma di
società, per tradizione storica e ragioni generali, indicate al par. 6.11.
1183
Costretti invece a disperdersi seguendo il cliente sulle varie dispersive
tematiche in cui egli si avventura.
1184
) Dove già la suddetta tripartizione tra Agenzia delle Entrate, Guardia di
Finanza ed Equitalia è priva di riscontri all’estero.
1181
335 di 737
cui al par.5.13. . Segnaliamo poi le deludenti esperienze di
estemporanei comitati, come il consiglio superiore delle
finanze, il comitato per l'interpello sulle norme antielusive e il
servizio centrale degli ispettori tributari, tutti soppressi, ma
che confermano i danni della moltiplicazione delle istituzioni e
delle figure coinvolte nella funzione istituzionale tributaria.
5.3. Istituzioni come organizzazioni pluripersonali
influenzate dal controllo sociale e dalla cautela
individuale: riflessi tributari
Le organizzazioni istituzionali, adibite a pubbliche funzioni,
somigliano alle aziende (1185), ma non vivono di ricavi propri,
quanto di trasferimenti di terzi1186. Per questo sono
denominate “aziende di erogazione” dagli aziendalisti 1187, e
vivono di trasferimenti, come le organizzazioni religiose (1188),
affettive 1189, militari (1190), sindacali e di categoria 1191,
politico-ideologiche (1192), culturali, sportive, etc..
1185
) Le organizzazioni possono essere infatti moltissime, riflettendo la socialità
dell’uomo, con l’erroneità della contrapposizione individuo-società come
rilevo al par.1.1 del compendio di scienza delle finanze , scaricabile come
indicato nella premessa a questo testo.
1186
) Oppure dello sfruttamento del proprio patrimonio , come indicato al
par.1.1. per lo stato.
1187
) Persino il “single” infatti è una azienda di erogazione nel senso di dover
trarre da qualche parte i mezzi per il proprio sostentamento; l’espressione
“azienda di erogazione” è quindi poco utile, anche perché gli aziendalisti
neppure ne hanno valorizzato la componente pluripersonale. L’espressione
“aziende di erogazione” si giustifica in quanto esse non si sostengono vendendo
beni e servizi, ma ricevendo trasferimenti, con cui svolgere le proprie finalità
istituzionali.
1188
) Si pensi ai conventi e agli ordini monastici, che ebbero grande importanza
nel passato, non solo nel mondo cristiano.
1189
) Come la famiglia o le “gentes” dell’antica Roma, e i loro gruppi di
clientes; i relativi legami sono sempre stati un importante elemento di coesione
336 di 737
Contributo delle
organizzazioni non
imprenditoriali e
pubbliche
Il diffuso equivoco
della
personalizzazione
delle organizzazioni
Ne fanno parte anche le organizzazioni istituzionali, come
"contenitori di individui 1193, su cui è fuorviante trasferire
sentimenti1194 o bisogni delle persone fisiche; si tratta di
astrazioni, di "corpi intermedi", di "persone solo in senso
giuridico (1195). Ritroviamo a proposito delle organizzazioni
istituzionali la tendenza di opinione, già vista per le aziende al
par.3.1, a identificare il gruppo, come astrazione, con il
rispettivo titolare (per le aziende) o la relativa dirigenza, per
le altre organizzazioni 1196; gli stessi dipendenti aziendali
tendono a identificare l'azienda coi propri dirigenti, e la
sociale; sulla crisi della famiglia, anticamente unità produttiva, nell'era
della produzione industriale di serie, Lupi Manuale, cit. in premessa,
par.9.5.
1190
)Si pensi agli eserciti, già indicati al par.1.3 come matrici di molte
successive istituzioni giuridiche. Potevano anche esserci intrecci tra collanti
religiosi e militari, come per gli ordini monastico militari, ad esempio i
cavalieri templari, teutonici o dell’ordine degli ospedalieri, poi di Malta.
1191
Come le antiche corporazioni economiche medievali.
1192
) Come i partiti, aggregati da una certa concezione organizzativa della
società. Di tratta di poli di aggregazione ideali, ma non tenuti insieme da valori
trascendenti, ed anzi talvolta contrastanti con la trascendenza, come la
massoneria o alcune versioni del socialismo. Ne fanno parte, com’è intuitivo le
attuali organizzazioni politico partitiche, dirette all’acquisizione del consenso, e
tipiche delle società pluraliste.
1193
Cioè esseri umani, coi loro bisogni fisici e mentali.
1194
) Come la bontà o la cattiveria, l’amore o l’odio, l’onestà o la disonestà,
fiscalmente rilevanti nei termini indicati al par.4.5.
1195
Si tratta delle c.d. “persone morali” , verso cui abbiamo notato già dai
par.1.6, 3.1, 3.7 l'erronea tendenza a equipararli agli individui in carne e
ossa, concependoli cioè in termini personalistico-antropomorfici.
Ritroviamo qui un riflesso della tendenza umana a concepire la realtà a propria
immagine. Se un tempo si personificavano persino luoghi, piante o animali, è
comprensibile personificare le organizzazioni, come le aziende o le istituzioni,
che sono fatte di persone (si ricordi l’istintiva personificazione del giudice
rilevata al par.1.3, trascurandone la componente organizzativo-istituzionale)
1196
) E’ una tendenza istintiva simile a quella del re Sole, che diceva l’etat c’est
moi.
337 di 737
pubblica opinione tende a identificare le istituzioni con la
dirigenza o il vertice politico1197.
componente
organizzativa delle
istituzioni ed
equivoci
personalistici
Le organizzazioni istituzionali, come descritto al par.1.3, sono
persino più complesse di quelle aziendali (1198), eppure nella
pubblica opinione è diffusa una loro fuorviante visione
antropomorfica, come se "la Polizia", l'Agenzia delle Entrate, la
Guardia di Finanza, Equitalia o l'INPS fossero anch'essi una
specie di omoni molto cresciuti1199.
Affinità e diversità
rispetto alle aziende
Anche per le istituzioni valgono alcune riflessioni
"organizzative" già svolte per le aziende1200; in entrambe
interagiscono numerosi individui, che si condizionano a
vicenda, con un "controllo reciproco" e una gerarchia. In
entrambe c'è una spersonalizzazione gestionale, e si rischia
l'alienazione, intesa come perdita di consapevolezza del senso
del proprio lavoro. Nelle istituzioni manca però un'attività
economica per il mercato, svolta dietro corrispettivo 1201;
secondo un aforisma proposto già al par.1.3 le istituzioni non
) La miopia personalistica, che porta a vedere le aziende come grandi
artigiani, si riproduce per le istituzioni, che vengono confuse con l'autorità
politica ovvero identificate coi dirigenti delle rispettive burocrazie.
1198
Ritroviamo quindi, secondo un filo conduttore del testo, la difficoltà della
formazione sociale italiana (par.1.6) a interiorizzare questo aspetto
organizzativo. Vi contribuisce il solito appiattimento del diritto sulla
funzione giurisdizionale, dove la componente organizzativa non è
immediatamente palese.
1199
Con queste entità antropomorfiche l'individuo immagina di avere un
"rapporto bilaterale", traslando su di loro istinti relazionali, tipici delle
persone fisiche (L'agenzia delle entrate "mi tiene nel mirino" , Equitalia ce
l'ha con me etc, l'INPS doveva conoscere i guai che mi sono capitati, e via
enumerando.)
1200
) Che possono definirsi come “organizzazioni private” dirette al mercato,
secondo quanto indicato al par.3.1.
1201
) Le istituzioni operano “fuori mercato” o con un mercato protetto come per
le funzioni ed i servizi pubblici che rispondono al criterio del beneficio, cioè
finanziabili con tasse e tariffe, come indicato ai par.1.2 e 5.1.
1197
338 di 737
vendono nulla e per esse non operano i parametri di
valutazione dati dal mercato e dalla soddisfazione dei clienti.
Richiami
all’intermediazione
e istituzioni come
aziende di
erogazione
Il controllo sociale di questi ultimi viene meno in quanto i costi
delle organizzazioni istituzionali ricadono su soggetti in tutto
o in parte diversi dai destinatari della loro attività1202, oggi
soprattutto i contribuenti1203 ; il controllo sulle organizzazioni
istituzionali si sposta quindi sul gruppo sociale nel
complesso1204. In ultima analisi, l'efficienza delle istituzioni, in
mancanza di clienti, è valutata dalla pubblica opinione,
secondo le tendenze che vi si intrecciano, puntualizzate nella
classe dirigente e sui mezzi di comunicazione 1205. Accanto a
questo profilo c'è quello delle regole, cioè del rispetto delle
indicazioni che dalla società giungono, attraverso la politica,
alle organizzazioni istituzionali, come indicato al par.1.3. Per
questo gli studiosi sociali più adatti alla macchina pubblica
sono i giuristi, capaci di dare un peso alle regole e di
contestualizzarle1206. Vedremo che il controllo sociale è un
misto di aspetti reputazionali e giuridico-formali1207.
1202
) Questa mancanza di uno "scambio bilaterale" emerge già dalle funzioni
pubbliche dell'era agricolo-artigianale, come difesa, giustizia e sicurezza,
caratterizzate da poteri coercitivi e riguardanti “beni indivisibili”, come li chiamano
gli economisti. Anche per sopravvenute funzioni pubbliche "divisibili", come sanità,
istruzione etc., esigenze sociali spingono a discostarsi in varia misura da criteri di
mercato, come indicato al par.1.7. Si tratta quindi, come ho rilevato nel par.1.3 del
manuale di scienza delle finanze, di “scambio politico multilaterale”.
) Nel precedente paragrafo 1.7 abbiamo visto che l’intervento pubblico,
quali ne siano i modi di finanziamento di cui al par.1.1 (tributario, patrimoniale,
con debito etc.) è sempre “intermediato”, in qualche modo persino nei casi in
cui si ispira al mercato attraverso il “principio del beneficio” (par.1.2 e 5.1).
1204
Nella misura in cui l’esistenza delle istituzioni non si giustifica d’istinto, è
normale che ciascuna si preoccupi di “giustificare la propria esistenza”.
1205
) Con tutte le vischiosità di cui al paragrafo 1.6 e al termine del par.4.4.
sui mass media.
1206
) C'e' l'economia anche senza gli economisti, la politica anche senza i politologi, la
1203
societa' senza i sociologi, la storia senza gli storici, l’uomo senza gli antropologi e la
psiche senza gli psicologi. L’'impatto dei giuristi sulle organizzazioni istituzionali e'
339 di 737
collegamento tra
istituzioni e
pubblica
opinione:controllo
sociale
Quest'interazione tra istituzioni e pubblica opinione è
influenzata dall'esperienza diretta degli utenti, il cui punto di
vista 1208 rileva nella misura in cui influenza la pubblica
opinione, attraverso i mezzi di comunicazione e oggi i social
network (1209). L'impatto dipende anche dalla formazione
sociale, dal sistema di valori, dalle emozioni istintive, dalle
varie tendenze intrecciate nella pubblica opinione (1210).
Il disorientamento sociale sul settore cui sono preposte
singole organizzazioni istituzionali, viene da loro assimilato, e
genera timori, cautele, deresponsabilizzazioni, convenienze,
formalismi, insomma burocratizzazione nel senso negativo del
termine; la burocratizzazione rappresenta infatti il “lato oscuro”
dell’organizzazione, quando i suoi componenti non la
comprendono1211, e cercano quindi di autoproteggersi “stando a
posto con le norme”, anche senza chiedersene il senso; ne risente
lo spirito d'iniziativa nell'esercizio della funzione, con
diffidenze, scappatoie, cavilli, pretesti(1212), disservizi.
invece determinante, nello studio e nella gestione, perche' esse vivono di regole, ma
anche ne muoiono. Esagerare infatti l'importanza delle regole vuol dire non capirle piu',
trasformando le organizzazioni istituzionali in inconcludente burocrazia, come visto al
par.4.3.
Anch'essi "istituzionalizzati", come quelli svolti dalla Ragioneria dello
stato, dalla Corte dei conti, dalla Banca d'Italia, alle autorità garanti di varia
natura (Consob, Isvap, AGcom, etc:)..
1208
) Simile alla “customer satisfaction” aziendale, che però rileva meno di
quella dei clienti, visto il minor potere di scelta.
1209
Come abbiamo visto al termine del par.4.4 i mezzi di informazione
riprendono, rilanciano e (talvolta) distorcono, nel pubblico dibattito, le
impressioni degli utenti, che interagiscono con le varie funzioni
istituzionali.
1210
E' un insieme, descritto al par.1.6, che lo studioso sociale deve prima di
tutto capire, non criticare.
1211
) Oppure non lo sentono compreso da tendenze di opinione (par.1.6) diffuse
nell’ambiente socioculturale.
1212
) La creatività dello spontaneismo italiano, descritta al par.1.6, vira in
negativo, degenerando in arzigogolati e pretestuosi cavilli.
1207
340 di 737
il modello
istituzionale
“gerarchicomilitare”
Altrettanto chiaro è che le istituzioni rispondono
indirettamente alla collettività, interagendo con gli organi
politici da essa espressi. Nella storia, esse sono state da
principio organizzate secondo un modello "gerarchicomilitare"; non a caso abbiamo indicato sin dal par.1.3 che
l'esercito fu il primo esempio evidente di organizzazione
istituzionale, molto più del giudice1213. Nell'era agricoloartigianale, ed in buona parte dell'era industriale, la figura del
comandante militare, personificata nell'ufficiale era il modello
per il "pubblico ufficiale", del "servizio civile"1214; i più anziani
ricorderanno traccia di questo, in Italia, nell'epoca dei
bigliettai, postini e persino netturbini in divisa1215 , col
territorio pervaso da "uffici d'Igiene", ufficiali sanitari, uffici
catastali, "case cantoniere", "motorizzazioni civili" e "genio
civile", orfanotrofi, manicomi, riformatori, colonie penali, uffici
Demaniali e dei "procuratori delle imposte" nella nostra
materia.
inconvenienti del
modello militare
Il modello militare ha perso gradualmente prestigio durante la
seconda metà del ventesimo secolo, per la memoria delle
guerre mondiali e per l'opacità della sua gestione, in termini di
1213
) Vi contribuiva il carattere militare della società agricolo artigianale, dove
la fonte della ricchezza era rappresentata dalla terra; il possesso della terra
dipendeva dalla forza militare, facente capo alla politica, in una relazione
spiegata dal vecchio slogan “è l’aratro che traccia il solco, ma è la spada che lo
difende”. La politica, attraverso la forza, dava la sicurezza e attraverso il diritto
giurisdizionale dava l’ordine ai rapporti economici, come nei quadri dei
Lorenzetti nel palazzo pubblico di Siena.
1214
) Il funzionario pubblico dei paesi anglossassoni è, non a caso, denominato
“civil servant”.
1215
) Aziende operanti sul mercato delle comunicazioni e dei trasporti
venivano gestite all'interno dei ministeri e dei comuni, come pure per i
generi di monopolio (par.5.1 sulle relative entrate fiscali). Il modello
militare consentiva ad esempio di gestire vere e proprie fabbriche
destinate alla produzione del sale, genere appunto di monopolio (par.5.1).
341 di 737
controllo sociale, democrazia e trasparenza1216; le tendenze
socioculturali degli anni 60/70 del novecento 1217, si sono
saldate con le idee di liberalizzazione perseguite in sede
europea, come indicato al par.2.6. Settori di confine tra
"pubblico" e "privato" come trasporti, ambiente,
comunicazioni, reti idrico-energetiche, etc.1218 abbandonarono
il modello gerarchico-militare1219 orientandosi, quantomeno
della forma1220, verso un modello organizzativo aziendale. Le
c.d. privatizzazioni si diffusero non solo nell'industria, già "di
stato", ma nei servizi pubblici idrici, energetici, ambientali,
postali, telefonici, ferroviari, persino infrastrutturali1221 . E' un
processo realizzatosi a partire dagli anni ottanta del
ventesimo secolo1222, cui si ispirano anche le "società
) Persino in tempo di guerra il modello militare ha talvolta innescato e
coperto, con le sue opacità, abusi nocivi all'interesse militare della nazione.
La retorica militarista coprì a lungo i compiacimenti autoritari di alcuni
ufficiali, con ottuse vessazioni sulla truppa, che contribuirono all’inefficienza
delle operazioni belliche. Una divertente satira degli eccessi del modello
militare è visibile nel film di Monicelli Vogliamo i colonnelli, visibile digitando
su Youtube Tognazzi,G.Maffioli,D. Del Prete,Carla Tatò,F. Perier-CinemaVogliamo i Colonnelli(M.Monicelli,1973). Neppure il modello aziendale, però,
assicura -come vedremo subito- un adeguato controllo sociale sulle
organizzazioni istituzionali.
1217
) Si pensi agli attacchi della contestazione giovanile degli anni ‘60/70 del
novecento al concetto stesso di autorità, oltre che all’autoritarismo.
1218
) Erano attività in cui poteva operare il finanziamento a carico dell’utente,
teorizzato col principio del beneficio, di cui al par.1.2.
1219
Si ricordino i postini in divisa, menzionati poco sopra.
1220
Perché la sostanza degli interventi gestionali e delle nomine, non essendoci
né vendite né “clientela” dipendeva in buona misura dalla politica, come
vedremo tra un attimo nel testo.
1221
) Persino l’Anas, che gestisce le strade statali in libera percorrenza, non a
pedaggio, non operante dietro corrispettivo, e quindi priva di un mercato, è stata
trasformata in Società per azioni. In questi casi la privatizzazione, senza un
mercato e una clientela, è chiaramente solo giuridico-formale.
1222
) Cui hanno contribuito in buona misura le istituzioni europee, come
indicato al par.2.6.
1216
342 di 737
municipalizzate"1223 e le "amministrazioni per agenzie", come
quelle fiscali, esposte al par.5.2.
Indebolimenti
motivazionali
connessi al
passaggio
Il modello militare aveva però anche dei pregi, come la
disciplina, il senso dell'appartenenza 1224, la dedizione alla
funzione, meno avvertiti nel modello aziendale1225.
Quest'ultimo è infatti aggregato dalla necessità di competere
sul prodotto, nel mercato, che manca per organizzazioni
istituzionali "fuori mercato" o con mercato protetto 1226.
Appiattirsi acriticamente sul modello aziendale ha mescolato le
sue negatività1227 con quelle del modello gerarchicomilitare,cioè la carenza di pensiero critico rispetto "ai
regolamenti"1228 , il compiacimento del "potere", la certezza
della remunerazione, tipica del "posto fisso" 1229.
Le cosiddette società “in house” a partecipazione pubblica, soprattutto degli
enti locali, in cui la forma privata viene utilizzata per snellezza gestionale,
spesso usata al servizio della politica, per assunzioni o consulenze “pilotate”.
1224
) Il cosiddetto “spirito di corpo”.
1225
Il modello militare, con tutti i suoi difetti, conteneva una "missione
sociale", un obiettivo di cui farsi interpreti, un parametro di controllo
sociale, in nome del quale prendere iniziative e responsabilizzarsi. Era il
collante motivazionale che aveva dato un senso alle funzioni di sicurezza, di
difesa, di istruzione, di sanità, etc. Questi stimoli esaltavano lo spirito di
servizio e sostituivano gli stimoli derivanti, nelle organizzazioni aziendali, dalla
necessità di finanziarsi sul mercato, indicata nel testo.
1226
) Gli stimoli motivazionali rappresentati dal prodotto, dal valore aggiunto,
dall’equilibrio economico, essenziali per le aziende (par.3.1 e 4.4) sono infatti
estranei al contesto “non di mercato” in cui operano le istituzioni.
1227
L’alienazione, la disaffezione, la freddezza e l'opportunismo, tipiche
della routine di organizzazioni senza "mission" sociale, descritta al par.3.1.
1228
) Ricordo quell’aforisma secondo cui “nessun reparto pronto al
combattimento supera un’ispezione e nessun reparto pronto all’ispezione super
ail combattimento (no inspection ready unit has ever passed combat, no combat
ready unit has ever passed inspection”).
1229
Questa certezza è rimasta, anche nel modello aziendale,
indipendentemente dalla produzione di un servizio e dalla creazione di un
valore aggiunto economico. E' la sicurezza tipica dell’“impiegato statale” ,
secondo cui lo stipendio è una variabile indipendente rispetto alla
produttività "del posto"; questa mentalità non deriva tanto da una
1223
343 di 737
L'"aziendalizzazione delle istituzioni" (1230) non è stata infatti
accompagnata da una formazione sociale sull'idea di azienda
come organizzazione pluripersonale; solo sullo sfondo di
questo concetto potevano essere elaborati incentivi e
responsabilizzazioni non meccanicistici, adeguati alla funzione
svolta. Quest'ultima è infatti l'elemento aggregante delle
organizzazioni istituzionali, come il prodotto lo è di quelle
aziendali.
Modello aziendale
e ingerenza della
politica
Un'idea di azienda grossolanamente concepita in termini
"oggettuali" o antropomorfici (1231) è stata usata per spiegare
organizzazioni istituzionali che in ultima analisi rispondono
all'opinione pubblica, attraverso la politica. Era logico che
quest'ultima, sullo sfondo della carente formazione sociale
sull'idea di azienda, si comportasse come ’”azionista di
riferimento" delle organizzazioni istituzionali. Nel modello
aziendale si è cioè dilatata l'importanza della "fedeltà politica"
rispetto al modello gerarchico militare 1232. E' stato così
intaccato il principio secondo cui il dirigente delle
imprecisata pigrizia, quanto piuttosto dall'idea (diffusa) che lo stipendio
spetti di diritto, e che il lavoro in più debba essere pagato. E' un
atteggiamento alimentato dalla disorganizzazione dei pubblici uffici, ma
latente nel modello militare, dove la prestazione dei combattenti in tempo
di pace è meramente potenziale.
1230
Che io stesso auspico in altra sede, come in Lupi, Compendio di scienza
delle finanze, Dike, 2015, par.5.6. Tuttavia, come indicato nel testo, i
suddetti inconvenienti del modello militare non possono essere superati
appiattendo le istituzioni, operanti fuori mercato (e non vendono nulla), su
un modello aziendale.
1231
) Un’idea di azienda vista non come “gruppo sociale”, ma come “la bottega
del padrone”, tipica del “capitalismo familiare” italiano (par.3.1 e “la roba” dei
) oppure personificata come un “grande artigiano” o negoziante, secondo le
consuete ingenue idee antropomorfiche delle organizzazioni.
1232
) Non a caso i dirigenti pubblici, e delle aziende private controllate da enti
pubblici, hanno cominciato quindi a preoccuparsi eccessivamente dell’appoggio
politico rispetto all’efficienza della loro organizzazione. ) Il pensiero delle
persone di una certa età corre ai “dirigenti d’area” (socialista, democristiana,
socialdemocratica, persino liberale e del partito repubblicana) delle
partecipazioni statali della prima repubblica.
344 di 737
organizzazioni istituzionali veniva da una carriera interna
all'istituzione, dove le competenze funzionali erano
maggiormente salvaguardate rispetto alla politica.
Managerialità
generalista e
mortificazione della
dirigenza pubblica
Nonostante questa maggiore subordinazione della dirigenza
alla politica quest'ultima pensa al consenso e alla coesione
sociale (par.2.4) e quindi giustamente resta lontana
dall'operatività delle varie organizzazioni istituzionali.
Si crea quindi una deresponsabilizzazione rispetto al modello
gerarchico militare, cui contribuisce la fantomatica idea
generalista di "managerialità", esposta per le aziende al
par.3.1; nasce l'idea del "dirigente pubblico intercambiabile",
esperto di tutto e quindi di nulla, che potrebbe così passare
indifferentemente dagli interni, alla protezione civile,
all’università, ai beni culturali, alle infrastrutture, allo sviluppo
economico, all’economia e finanze e via enumerando. Ciò
oggettivamente asseconda le cooptazioni relazional-fiduciarie
da parte degli sponsor politici, da un settore all'altro delle
organizzazioni istituzionali, ben più di quanto fosse possibile
nel modello "gerarchico-militare"1233. In funzione di questa
malintesa idea di dirigente pubblico intercambiabile è stato
previsto anche un doppio livello di concorso pubblico, aperto
anche ad esterni, che sottopone funzionari con decenni di
esperienza a umilianti concorsi nozionistici, analoghi a quelli
sostenuti dai neolaureati per diventare funzionari di prima
nomina1234.
Quest’idea unificante di managerialità è alla base dell’idea di c.d. ruolo
unico dei dirigenti pubblici, che potrebbe andare anche bene per le figure
“generaliste” corrispondenti alla gestione del personale (c.d. “risorse umane”)
oppure alla direzione amministrativa delle aziende. Per un numero
modestissimo di dirigenti di vertice (di cerniera) ha senso una cinghia di
trasmissione con la politica che, in nome del suo “primato” su cui par.2.4, tende
a interagire con propri “dirigenti d’area”, che seguono i politici a seconda del
ruolo svolto; si trascura così che la familiarità con la funzione è essenziale per
le istituzioni, come quella col prodotto lo è per le aziende.
1234
) La vicenda degli “incarichi dirigenziali” all’Agenzia delle Entrate
(par.5.2) indica i danni di un modello dirigenziale unico, che prescinde dalle
1233
345 di 737
formalismi giuridici
e svalutazione della
funzione
Invece di sottoporre a controllo sociale il modello gerarchico
militare, è stato scimmiottato quello aziendale, senza riflettere
sulle differenze tra organizzazioni istituzionali e
aziendali(1235). Ciò ha mischiato in modo camaleontico1236 le
debolezze dei due schemi, alimentando il formalismo 1237;
quest'ultimo, connesso alla tradizione tecnica del diritto
giurisdizionale (1238) spinge a "essere a posto" rispetto alla
"normativa", com'è tipico per la funzione di giustizia.
L'esigenza reputazionale spinge poi a rendicontare un
risultato di servizio che salvi le forme, minimizzando i
grattacapi1239 , mettendo in secondo piano l'esercizio efficiente
e socialmente utile delle proprie funzioni istituzionali1240.
diverse funzioni delle varie organizzazioni istituzionali. Si mortifica così, per
sospetti verso la dirigenza, diffidenze sindacali e deficit di controllo sociale, il
ruolo dei superiori nella valutazione comparativa delle prestazioni lavorative,
anche ai fini delle carriere.
1235
Questa confusione riflette la mancata comprensione delle
organizzazioni, aziendali e istituzionali, nella formazione sociale della
pubblica opinione (par.1.6); ciò vale a maggior ragione per le
organizzazioni istituzionali, che non comprano e non vendono, come quelle
aziendali, riportabili quindi , come indicato al par.3.1, all'idea dell'artigiano
o del commerciante; si ricordino i fili conduttori secondo cui le
organizzazioni istituzionali "non vendono nulla" e "non sono di nessuno",
salvo il gruppo sociale.
1236
) Con un netto peggioramento dell’efficienza delle organizzazioni
istituzionali.
1237
) Anche per via delle equivoche, e deresponsabilizzanti, aspettative
miracolistiche verso la legislazione, ispirate al diritto giurisdizionale
come indicato ai par.1.3, 2.1 ed altri.
1238
Di cui al par.1.3, sull’eccessivo riferimento alla funzione giurisdizionale
nello studio del diritto, che si riflette sugli studi giuridici nei modi indicati al
par.4.3.
1239
) I funzionari tendono così a non esporsi in iniziative opportune,
sensate, ma di incerta copertura nella normativa. E’ il lato oscuro del
“governo della legge”, che porta ad affrontare le questioni facendo più
attenzione per la legalità formale che per l’opportunità sostanziale. Quando le
istituzioni non ricevono, da una società confusa e disorientata, gli stimoli
necessari a esercitare al meglio propria funzione iniziano a pensare solo a
346 di 737
Potere sindacale
senza contropoteri
Utilizzando il modello aziendale nelle organizzazioni
istituzionali, avrebbe dovuto adeguarsi anche il ruolo del
sindacato, estraneo alla tradizione gerarchico-militare,
nascendo per bilanciare un potere padronale. I sindacati dei
dipendenti pubblici, trovandosi senza contrappesi adeguati,
sono quindi diventati spesso a loro volta un potere; la
dirigenza pubblica, sempre più debole nel modello aziendale,
tende quindi a trovare accomodamenti col sindacato1241; ne
consegue un corporativismo dannoso per gli interessi
dell'utenza1242. Anche la sindacalizzazione ostacola una
valutazione dirigenziale sulla base dei meriti e dell'impegno,
alimentando relazioni fiduciarie, gelosie e recriminazioni.
Negatività
dell’aziendalizzazio
ne ed
esternalizzazioni
Si innesca così un circolo vizioso in cui, alle inefficienze delle
istituzioni, si risponde con l'esternalizzazione delle loro
funzioni su soggetti privati, riducendo l'area di intervento dei
pubblici uffici. E' una tendenza che travalica
l'autodeterminazione dei tributi, e si ritrova in numerose altre
funzioni pubbliche, ad esempio le deleghe di funzioni a
“rispettare le norme” (ricordiamo che la società riesce a ottenere dalle
istituzioni quello che riesce a chiedere loro in modo coerente e comprensibile).
1240
) Come curare gli ammalati, educare gli alunni, smaltire i rifiuti,
determinare i tributi e in genere svolgere al meglio i propri compiti,
1241
) Potremmo anche chiamarli "rapporti consociativi”, cioè accomodamenti al
ribasso, con la frequente cooptazione nella dirigenza di esponenti sindacali; il
tutto in danno dell’interesse generale soprattutto nei settori dov’è debole il
controllo sociale, come indicato tra breve in questo paragrafo.
1242
Sarebbe da indagare, in tesi di laurea o dottorato, in quale misura questo
sfilacciamento delle organizzazioni istituzionali abbia fatto degenerare la componente
fiduciaria, personalistica e relazionale; essa è fisiologica in tutte le organizzazioni,
combinandosi con la sostanza delle capacità e dei meriti, ma la sua patologica
sopravvalutazione autoproduce le istituzioni parallele denominate “mafie”; in esse la
componente fiduciario-feudale prevale rispetto a quella di sostanza, soprattutto
quando la sostanza si svuota per i disorientamenti indicati al par.4.3 per le
comunità accademiche delle scienze sociali.
347 di 737
professionisti, nell'edilizia e nell'urbanistica1243, alle officine
autorizzate per la motorizzazione, alle cliniche convenzionate
per la sanità, ai patronati per le pensioni, alle cooperative
sociali e alle "onlus"1244, agli appaltatori privati anche per
servizi di ordinaria manutenzione1245, agli sponsor per la
valorizzazione dei beni culturali1246, alle aziende con
antiriciclaggio, sicurezza, rifiuti e 231, ai magistrati onorari e
l'arbitrato 1247, agli stessi utenti con autocertificazioni, nei
settori più vari.
1243
) Oltre che in materia tributaria, come visto al par.3.16 per gli intermediari
fiscali. Si pensi anche all’autoaccatastamento con modulo c.d. “docfa”.
(par.8.4).
1244
L’assistenza per chi è affetto da devianze, come sostanze stupefacenti, è
affidata a non meglio precisate “comunità”. Lo stesso per le cooperative
sociali, con commistioni corruttive tipo l'inchiesta romana "Mafia
Capitale". Anche la c.d. "accoglienza" dei fenomeni migratori è
esternalizzata in questo modo, come pure l'assistenza alla disabilità
mentale, anticamente chiamata "pazzia", termine non più "politicamente
corretto".
1245
Lo conferma la sparizione del personale operaio impiegato dalle stesse
istituzioni, con una costante attività di manutenzione (c.d. "in economia");
questo consentiva di svolgere direttamente la massa dei lavori minori,
come la manutenzione delle buche stradali (ricordiamo lo smantellamento
delle officine di produzione pubbliche, come quelle sopra ricordate del
monopolio del sale). I lavori effettuati direttamente, c.d. detti "in
economia", sono enormemente diminuiti, e le amministrazioni sono
diventate sempre più enti appaltanti di lavori pubblici, con minore capacità
di controllare le relative forniture. La politica non ha motivo di rimediarvi,
anche perché, si potrebbe aggiungere, gli incarichi esterni possono avere
contropartite in denaro e consenso; è una spiegazione riduttiva, perché a
pensare male si banalizza, più che fare peccato e indovinare, però qualcosa
spiega, come diciamo al par.5.11 sulla corruzione).
1246
) Con varie forme di mecenatismo defiscalizzato, come l’art bonus su cui il
mio L’Art.Bonus come sovvenzione pubblica in forma di credito d’imposta, in
Aedon, rivista di arti e diritto online
http://www.aedon.mulino.it/archivio/2014/3/lupi.htm. E’ solo uno dei tanti casi
di incentivi autoliquidati, esistenti anche in materia di ricerca, occupazione,
risparmio energetico, ambiente, in una specie di amministrazione pubblica “fai
da te”.
1247
) Come pure ai vari tentativi di mediazione, di conciliazione, per
deflazionare la giurisdizione civile, spingendo a una sorta di “arbitrato” tra
avvocati e privati, che eviti lo svolgimento della funzione giurisdizionale.
348 di 737
E' un arretramento generale delle funzioni istituzionali dovuto
all'insufficiente formazione sociale della pubblica opinione
sulle organizzazioni, aziendali e istituzionali1248; ne derivano
la difficoltà di abbinare i punti forti dei modelli organizzativi
suddetti (militare e aziendale), e il rischio di incorrere nei
difetti di entrambi.
Controllo sociale in
relazione alla
funzione
istituzionale
Queste riflessioni generali, riferibili a tutte le organizzazioni
istituzionali1249, vanno poi personalizzate su ciascuna di esse,
che tiene conto di quanto la pubblica opinione percepisce su di
lei e di come intende la funzione cui è preposta1250; se la
collettività è disorientata, come in materia tributaria, anche le
organizzazioni istituzionali del settore ne risentono, dovendo
assecondare tendenze d'opinione molteplici e variamente
intrecciate nei casi di specie; inoltre le organizzazioni
istituzionali tributarie si sentono anche sotto osservazione,
più della giustizia, esposta invece a un controllo sociale
modesto, vista la rarità delle liti e delle devianze; il magistrato
può cioè immaginarsi in rapporto diretto con la legge 1251,
socialmente controllato solo in casi giudiziari clamorosi1252. La
) Quest’insufficienza è un filo conduttore del testo già dal paragrafo 1.3, 1.6
e 3.1.
1249
) Concetto definito senso indicato al par.1.3, anche a proposito della
funzione tributaria.
1250
Il rapporto tra organizzazioni istituzionali e pubblica opinione può
essere metaforicamente reso dalla vecchia canzone di Mina sono come tu
mi vuoi. Del resto anche nei rapporti di mercato, come indicato al par.1.7, i
fornitori dimensionano il proprio sforzo sulle capacità di controllo (e di
pagamento) del proprio cliente.
1251
) La funzione giurisdizionale è insomma, secondo un filo conduttore del
testo, una delle meno burocratizzate, dotate di maggiori margini di intervento,
in quanto non deve “fare”, ma le è sufficiente “dire”, come abbiamo iniziato a
rilevare al par.1.3.
1252
) Che in genere hanno forte rilevanza mediatica, con fuochi di paglia
sensazionalistici e disorientanti di cui al termine del par.4.4. Per il resto, la
prassi ordinaria della giustizia, scarsamente diffusa, interessa quasi solo gli
avvocati. Per questo chi esercita la funzione giurisdizionale può
interessarsi anche solo del rispetto formale delle regole.
1248
349 di 737
funzione istituzionale tributaria riguarda invece tutti, il che ne
alimenta l’interesse nel pubblico dibattito, anche per via delle
sperequazioni nella determinazione della ricchezza, di cui si fa
esperienza anche personalmente, in positivo o in negativo1253.
Nonostante quest’interesse, la funzione tributaria non è
inquadrabile in modo soddisfacente dalla sensibilità comune
della pubblica opinione (1254), che cerca da sola, come indicato
al par.4.5, le spiegazioni non elaborate dagli studiosi.
Funzione tributaria
tra interessi
pretensivi e
oppositivi
Verso gli uffici tributari, che tolgono risorse senza erogare
direttamente prestazioni1255, non c'è però quella omogenea
domanda sociale di efficienza esistente per altre funzioni
pubbliche, come quella repressiva, sanitaria, educativa,
ambientale, infrastrutturale, e tutte le altre in cui esiste un
interesse pretensivo degli individui1256; l'interesse dei
contribuenti è invece "oppositivo", secondo la terminologia del
diritto amministrativo, salvi i casi di rimborsi e “servizi
all’adempimento” di cui al par. 5.4. Chi invece nasconde
ricchezza al fisco non protesta certo per l'inefficienza degli
uffici tributari nel valutare l'evasione, ma anzi se ne rallegra. le
rende rapidamente inefficienti, distogliendole dalla propria
funzione.
Generalità e
genericità
dell’interesse alla
perequazione
tributaria
1253
) Cioè di volta in volta, a seconda della visibilità della ricchezza sottostante,
come “evasori” o come “tartassati”, per riprendere il titolo di un indimenticabile
film.
1254
) Ricordiamo che il controllo sociale delle funzioni istituzionali si
indebolisce quanto più è vaga la spiegazione d'insieme del settore.
1255
Fornite invece da altre organizzazioni istituzionali, didattiche,
infrastrutturali, ambientali, sanitarie, etc...
1256
Come invece quello dei malati, degli alunni, degli automobilisti, dei
passeggeri dei pubblici trasporti e degli altri consumatori di pubbliche funzioni
e servizi, desiderosi in tutti questi settori di funzioni pubbliche efficienti “per
se”. Sulla funzione tributaria, che sottrae risorse, al massimo si desidera
l’efficienza “verso gli altri”, come indicato nel testo.
350 di 737
La perequazione dei tributi rispetto alle varie forme di
ricchezza è un interesse generale trasversale1257, non
puntualizzato su particolari categorie economico-sociali;
questo può esserne un elemento di debolezza 1258 , in assenza
di una spiegazione d'insieme del fenomeno1259; le categorie
sociali più numerose, come lavoratori dipendenti e pensionati,
hanno loro priorità settoriali diverse dalla perequazione
tributaria (1260). Ad altre categorie sociali, che possono
facilmente nascondere ricchezza al fisco, un cattivo
funzionamento della funzione tributaria oggettivamente
giova1261. E' un intreccio difficile da gestire, in termini di
comunicazione e consenso, davanti al quale c'è estrema
cautela della politica1262, e di riflesso delle organizzazioni
istituzionali; una maggior efficienza della funzione tributaria non inserita in una sua spiegazione sociale complessiva- può
essere addirittura controproducente in termini di consenso.
Convenienza di un
assestamento al
ribasso in termini di
consenso
L’inefficienza degli uffici tributari sulla ricchezza non
determinata attraverso le aziende è infatti, sotto sotto,
istintivamente gradita ai loro numerosi interlocutori
1257
) Indicato al par.1.10, ma non puntualizzato su specifiche categorie sociali,
come pensionati, professionisti, artigiani, agricoltori, etc..
1258
) Troviamo quest’interesse dietro la formula “pagare meno pagare tutti”, su
cui par.1.10, e frequentemente enunciata con la riserva mentale di un maggior
carico tributario su “altre categorie” economico-sociali, diversa da quella cui
apparteniamo.
1259
Vedi la confusione sociale di cui ai par.4.4.-4.6.
1260
Queste categorie sono solo indirettamente coinvolte dalle possibilità di
evasione dei lavoratori indipendenti al consumo finale e delle piccole
organizzazioni, preoccupandosi più di disoccupazione, retribuzioni,
condizioni di lavoro, efficienza dei servizi di base (della cui inefficienza
spesso l'evasione è considerata un pretesto, come spiegato al par.4.6).
1261
) Anche se le loro dichiarazioni saranno tutte “contro l’evasione” e anche
contro l’eccessiva pressione fiscale.
1262
) Per la quale, come indicato anche al par.2.4 conta il bilancio del consenso,
che è negativo quando si attaccano i contribuenti non tassati attraverso le
organizzazioni, mentre lavoratori dipendenti e pensionati hanno altro cui
pensare.
351 di 737
diretti1263; la maggioranza della pubblica opinione, più
indifferente, non riesce a esprimere una tendenza unificante e
serena, connessa alla spiegazione oggettiva del fenomeno, ed è
semplicemente disorientata1264.
Cautela delle
istituzioni rispetto
alle varie tendenze
di opinione
Le organizzazioni istituzionali non possono tentare il
coordinamento di queste tendenze (1265) in quanto prive di
funzioni formativo-pedagogiche1266; se la funzione tributaria
non è stata spiegata dagli studiosi, come abbiamo visto a suo
tempo (1267), non possono essere certo le pubbliche
amministrazioni del settore tributario a coordinare le confuse
) Di questa inefficienza fanno parte anche le vessazioni fiscali
ingiustamente "al rialzo", verso un numero modestissimo di operatori
economici, indicate tra l'altro al par.5.7; esse sono numericamente
insufficienti a influenzare i comportamenti di massa, e diventano una
specie di simbolo utilizzato dalle tendenze di opinione "antifisco" di cui al
par.4.6; i pochi contribuenti "vessati" diventano quindi una sorta di martiri
(nel senso tecnico di testimoni) della causa antifisco; coloro cui capita
farebbero volentieri a meno di svolgere questo ruolo di simboli aggreganti,
ma sono le incertezze di una situazione sociale schizofrenica nel settore
(quindi, come si dice a Roma, a chi tocca non si ingrugna).
1264
Questo anche per via delle controproducenti spiegazioni
criminalistiche di cui al par.4.6 sulla "lotta all'evasione", vero e proprio
intralcio alla funzione istituzionale tributaria. Solo una spiegazione della
funzione tributaria, all’interno della pubblica opinione, può far capire, e quindi
prevalere l’interesse generale.
1265
Che spetterebbe agli studiosi sociali come indicato al par.4.7.
1266
Si ricordi il filo conduttore del testo (par.4.4) , secondo cui le istituzioni non
hanno obiettivi formativi, salvo che si tratti delle scuole, dell’università e della
ricerca. Sono gli studiosi sociali a dover "spiegare", mentre i governanti e le
istituzioni devono "operare", non "spiegare" e vivono la spiegazione come
una fastidiosa manifestazione di sfiducia. Sono quindi gli studiosi a dover
elaborare spiegazioni, in assenza delle quali il controllo sociale sulle
istituzioni si indebolisce a scapito della loro efficienza.
1267
Si ricordi la carenza di spiegazioni d’insieme, di cui ai par. 4.3-4.5;
vedremo per di più al par.5.10 in quale misura l'accademia, ispirata al
diritto giurisdizionale, abbia avallato la deresponsabilizzazione coi
martellanti riferimenti alla vincolatezza, all’indisponibilità del credito
tributario etc.. Questa drammatizzazione della funzione istituzionale tributaria
allontana ancora di più la legalità formale dall’opportunità sostanziale.
1263
352 di 737
tendenze d'opinione su di esso (1268). Inoltre le istituzioni
devono destreggiarsi tra la critica di scarsa incisività nella c.d.
"lotta all'evasione" e quella di fiscalismo vessatorio 1269. A ben
guardare tutte le istituzioni, proprio in quanto "pubbliche",
devono rispettare tutte le tendenze di opinione diffuse nel loro
settore 1270, cercando di assecondarle tutte, pur superficiali e
confuse. Se quindi le spiegazioni della pubblica opinione sulla
funzione istituzionale tributaria sono indietro, serve a poco
che le istituzioni fiscali siano organizzativamente avanti , come
vedremo oltre in questo paragrafo 1271.
Sensibilità
dirigenziale
all’immagine
Tra i dirigenti elevati è più forte l'immagine reputazionale
dell'istituzione, avvertita dalla pubblica opinione, cui guarda la
) Sulle “tendenze culturali” e il loro intreccio par.1.6, mentre sui riscontri
della politica par.2.4.
1269
) Le motivazioni di questo fiscalismo “autoprotettivo” si trovano ai
parr.5.10-5.11, e sono collegate alla drammatizzazione sociale del settore e
all’equivoca sovrapposizione sulla funzione tributaria della c.d “lotta
all’evasione” (par.4.6).
1270
Anche le istituzioni, come la politica (par.2.4) tendono ad assecondare,
per qualche aspetto, le varie tendenze d'opinione intrecciate nella società.
Le istituzioni temono quindi di contrapporsi troppo a qualcuna delle tendenze di
opinione che, sul loro settore, si intrecciano nella società. Se quest'ultima è
confusa, eventuali entusiasmi dei pubblici uffici, che facessero davvero le
cose per loro "importanti" , e non quelle convenienti in chiave
"reputazionale", porterebbero a un danno di immagine Meglio salvare le
apparenze assecondando in qualche modo tutte le tendenze di opinione
intrecciate nel settore, a costo dell'inefficienza, di cui però la pubblica
opinione non è in grado di accorgersi, o di individuare i motivi; essi sono
spesso attribuiti al seguito dato dalle istituzioni ad altre tendenze di
opinione, invece in condizioni identiche, anch'esse soltanto "assecondate".
1271
) In parole povere, riassumendo, il comportamento complessivo delle
istituzioni tiene conto, reinterpretandolo, di quanto la pubblica opinione
chiede loro di fare. Le istituzioni vanno dove le spinge la pubblica opinione
(par.1.6) il che non coincide con ciò che serve alla pubblica opinione; la
confusione e il disorientamento della pubblica opinione in un certo settore si
riflettono inevitabilmente sulle istituzioni, pregiudicandone l’efficienza; il
rischio è ancora maggiore in uno stato democratico, dove l’intreccio tra
tendenze e sfumature diverse, e di diversa intensità, anche negli stessi ambienti
e presso le stesse persone, a seconda delle circostanze, è maggiore.
1268
353 di 737
politica 1272 . Man mano che si scende di grado, le suddette
preoccupazioni di immagine esterna cedono il passo alla
protezione giuridico-formale dei singoli1273, al loro desiderio
di "stare a posto", di evitare grane, soprattutto in un ambiente
teso e drammatizzato.
Cautele dei singoli
funzionari
Questi ultimi desiderano legittimamente fare il proprio lavoro
senza interrogarsi troppo su quale ne sia il senso complessivo,
un po’ come accade per l'alienazione interna alle
organizzazioni aziendali (1274). Per adattarsi a un ambiente
lavorativo teso e disorientato è normale rispettare le regole
nel modo più rapido e snello, con soluzioni formalisticoautoprotettive, oppure "non decisioni", rinvii e richieste di
pareri1275. Il disorientamento spinge a prendere tempo,
interpellando altri uffici, coi pretesti più vari 1276; in questo
) Dal prestigio sociale dipendono infatti l'autorevolezza delle diverse
istituzioni, le loro attribuzioni, anche in termini di risorse; il prestigio
sociale dell’istituzione determina anche il c.d. senso di appartenenza da parte
del suo personale, con riflessi sulla disponibilità, sullo spirito collaborativo,
sulla tendenza ad assumersi responsabilità etc. curioso notare che da un lato
le istituzioni ambiscono ad avere prerogative, con una certa ritrosia dei
loro singoli funzionari ad esercitarle, perché questo implica lavoro, fatica e
soprattutto responsabilità. Qualora l’immagine dell’istituzione sia uscita
positivamente da un certo episodio, i vertici dell’istituzione stessa sono del tutto
indifferenti all’eventuale violazione di leggi o di regolamenti. Se invece
l’immagine è negativa, allora la ricerca del responsabile sarà in buona parte
ispirata alla violazione di leggi e regolamenti.
1273
Più attenti ad essere individualmente " a posto", senza censure,
rimproveri o altri fastidi.
1274
) Negli uffici pubblici pian piano si parla sempre piu' di cosa dicono le
norme, e sempre meno di cos’e' opportuno in base alla funzione, ai bisogni,alle
priorita', alle risorse, etc. E’ un graduale sfarinamento degli uffici pubblici,
innescato dal formalismo legalistico, collegato all’appiattimento del diritto sulla
funzione giurisdizionale.
1275
Anche perché si lavora per vivere ed è legittimo salvaguardare la propria
vita privata.
1276
La burocrazia non ama le decisioni imbarazzanti, definite eufemisticamente
“delicate”, in quanto teme di scontentare in un modo o nell’altro qualche
tendenza d’opinione diffusa nella società (par.1.6). Una dirigente delle entrate
mi ha riferito l’aneddoto di un alto burocrate ministeriale dei tempi passati che
bonariamente la rassicurava sulla tendenza delle pratiche col tempo a risolversi
1272
354 di 737
modo ci si lasciano aperte tutte le opzioni fino all’ultimo
momento, finchè l’urgenza diventa un ulteriore sostegno della
decisione 1277. E’ il frutto del timore di critiche, obiezioni e
suscettibilità interne all'istituzione, da parte di superiori,
colleghi e persino sottoposti, con varie forme di cautela e
diffidenza reciproca; a questo contesto burocratico si adatta lo
spontaneismo creativo italiano di cui al par.1.6, cercando di
massimizzare il risultato di servizio, la comodità operativa
(1278), l'immagine istituzionale, la condivisione delle
responsabilità, riducendo le esposizioni personali (1279 ).
Riflessi sulla
determinazione dei
tributi
Gli uffici sono quindi spinti da un lato ad "accertare molto" per
mostrarsi zelanti (par.5.7), rispetto alla tendenza d'opinione
definibile come "lotta all'evasione"; per non farsi considerare
negligenti o collusi con fantomatici "evasori" (1280) gli uffici si
sentono in dovere di mostrarsi pignoli e formalistici1281;
questo non per perverso accanimento, ma per autoprotezione
e dubbio sulle vicende sottostanti; l'idea del "governo della
legge" spinge a cercare coperture normative"a monte", per poi
da sole (è la tecnica del c.d. “armadio della vergogna” sulle stragi di vario
colore durante il secondo conflitto mondiale). Il formalismo legalistico e la
scientificità esteriore sono i migliori alleati di questa dilazione , dove il
desiderio di non decidere si mischia a quello di scaricare la decisione su altri o
al limite di condividerne la responsabilità con altri, creando “tavoli di lavoro” e
commissioni (secondo Calamandrei Tutti i difetti e forse tutte le virtù del
costume italiano si riassumono nella istituzione del rinvio, che in una legge di
Murphy è la forma più letale di diniego).
1277
) Prima si creano pretesti per rinviare (cfr. la nota precedente) poi si usa
l’urgenza come giustificazione.
1278
) Su questa “comodità istituzionale”, connessa alla confusione del settore,
cfr.par.4.4.
1279
) In modo che le decisioni sembrino “autoprodursi”, come vedremo –in
positivo e in negativo- al par.6.5 sull’accertamento con adesione Par.6.5 sui
limiti di un contenzioso amministrativo basato sul ricorso in opposizione.
1280
) Presentati come una specie di "nemici pubblici". Su questa tendenza
culturale, sui guasti della formula “lotta all’evasione” par.4.6, mentre sulle
rigidità comportamentali che essa provoca par.5.11.
1281
) Non a caso l’espressione “fiscalismo” è sinonimo di irrigidimento un po’
ottuso e pretestuoso.
355 di 737
scaricare sulla giurisprudenza a valle1282. Le decisioni
ragionevoli diventano quasi un favore per gli amici, non un
diritto della generalità dei contribuenti (1283).
Diminuzione del
coinvolgimento
Queste tendenze da un lato riducono il numero di interventi
valutativi degli uffici, oggi numericamente insufficienti, dall’altra
li spingono ad accertare cifre relativamente elevate, per
esorcizzare così sospetti di negligenze e connivenze con gli
imprecisati "evasori", e produrre "risultato di servizio"; al
tempo stesso, allungare i tempi dei controlli, e soffermandosi
parecchio sui singoli casi, diminuisce le responsabilità e i
relativi grattacapi. Poco importa, visto che la pubblica
opinione non lo capisce, che questa tendenza a far "decidere il
giudice", dilati il contenzioso, come vedremo al par.6.10
riducendo la sistematicità degli interventi valutativi degli
uffici, e l'impatto sull'autodeterminazione dei tributi, indicato
al par.5.7 1284. Neppure rileva che quanto sopra aumenti il
numero dei contribuenti che s'affidano più alla probabilità di
non essere controllati che alla correttezza del proprio
comportamento1285. In questo modo l'efficienza della funzione
) Come vedremo al par.6.10, in quanto il giudice resta l’unico soggetto che
può vantare un rapporto diretto con la legge, dovendo “dire”, senza isogno di
“fare”, come indicato al par.1.3. Per le altre istituzioni, non giurisdizionali, lo
stare a posto eventualmente scaricando la pratica sul giudice, è indice oggettivo
di deresponsabilizzazione, di rifiuto di esercitare la funzione, trincerandosi
dietro i formalismi (riemerge l'ipocrisia del giurista cattivo cristiano come
uno dei tanti retaggi dell'appiattimento del diritto sulla funzione
giurisdizionale, filo conduttore del testo a partire dal par.1.3).
1283
Non a caso mostrare interessamento per una pratica diventa, in un
contesto apatico e deresponsabilizzato un indizio di favoritismo o
corruzione. Per questo diventa sempre più frequente l'espressione "lei ha
ragione, ma faccia ricorso".
1284
) Questa diminuzione non è tanto assoluta, quanto relativa all’enormità
della platea di operatori indipendenti al consumo finale, indicati al par.4.2;
ricordiamo anche quanto indicato al par.5.2 sulla dislocazione degli uffici
tributari sul territorio. Abbiamo già visto al par.4.1. che la massa dell’evasione
fiscale riguarda ricchezza sconosciuta al fisco, cioè questioni di fatto di cui al
par.5.8
1285
) L’idea che gli uffici tributari, in caso di controllo, formuleranno
comunque dei rilievi, rafforza la tendenza dei lavoratori indipendenti al
1282
356 di 737
istituzionale tributaria diminuisce e si allontana dalla
soluzione che massimizza i vantaggi per tutti, un tempo
chiamata Paretiana o Benthamiana, ed oggi anche win-win,
cioè dove tutti un po’ ci guadagnano1286.
La legalità
(formale) come
complicazione
Questo formalismo legalistico mette sempre più spesso gli
uffici davanti a un bivio tra soluzioni sostanzialmente
opportune, ma normativamente meno solide (1287) e quindi
potenzialmente criticabili1288 e decisioni più facili
normativamente, ma sostanzialmente meno sensate (1289). Una
malintesa "legalità", oltre ad essere la causa di questo
atteggiamento, ne è anche un ottimo supporto, validissimo per
rintuzzare le inevitabili accuse di complessiva inefficienza1290.
Genericità delle
misurazioni dei
risultati di servizio
consumo finale a dichiarare un “minimo sindacale” (anche eccessivo, come
indicato al par.4.2) e poi usare le varie possibilità di nascondere la ricchezza al
fisco. L’incattivimento e la frustrazione aumentano nella misura in cui
diminuiscono i redditi effettivi “oltre” il suddetto minimo sindacale di decenza.
1286
Ne ritroveremo applicazioni in varie sedi, tra cui il par. 5.10 sulla
discrezionalità, 5.17 e seguenti sulle contestazioni interpretative alle
aziende, 6.5, sul contenzioso amministrativo.
1287
) Si potrebbe dire “meno coperte” e che quindi costringono di più ad
esporsi. Anzi, esplicitare le ragioni per cui si è deciso in un certo modo
potrebbe, fuori contesto, essere un precedente “scomodo”, come vedremo al
par.4.4 in genere e al par.6.10 per la giurisdizione tributaria.
1288
) Non necessariamente fare la cosa giusta, cioè interpretare la propria
funzione nel modo più conforme all’interesse generale, ha una adeguata
copertura normativa.
1289
) Talvolta si autoproducono soluzioni prive di logica sostanziale, ma
senza alternative rispetto a come si puntualizzano sul caso concreto le
innumerevoli casuali regolette stratificatesi nella propaganda politica di
una società disorientata sulla funzione tributaria. Sono regole spesso prive
di senso non solo nel caso concreto, ma in generale, come accade per le “società
di comodo” (par.7.5). Si ricordi che nel diritto non giurisdizionale la
legislazione spesso non risolve i problemi, ma li crea, per i noti motivi (par.2.4)
di ammiccamento politico ai vari settori di consenso.
1290
) Una frase tipica in questo comprensibile rituale autoprotettivo è “lo so che
non ha senso, ma le leggi non le scrivo io”.
357 di 737
Se manca la spiegazione d’insieme della funzione tributaria è
anche difficile misurare l’efficienza degli uffici tributari,
elaborando precisi indicatori di risultato, cioè di efficienza
“aziendalistica”. Questi ultimi sono imprecisi e confusi proprio
per l’incertezza sulla funzione istituzionale tributaria1291; essi
addirittura rischiano di generare inefficienza nella misura in
cui gli uffici guardano quanto "fa punteggio", senza chiedersi
quanto sia davvero utile alla loro funzione istituzionale..
Il contributo di
sapere delle
istituzioni
Senza spiegazione sociale d'insieme della funzione tributaria
anche i "punteggi" e gli "obiettivi" rischiano di diventare
esteriorità 1292. In questo modo la funzione istituzionale
tributaria diventa come il marinaio di Seneca cui manca
sempre il vento se non sa dove andare (1293), ma la
responsabilità è del disorientamento della pubblica opinione e
di chi avrebbe dovuto darle le necessarie spiegazioni in
merito. Tuttavia l'Agenzia delle entrate, in quanto istituzione
di settore, ha una prospettiva più ampia di quella casistica dei
singoli accademici e professionisti1294, ed ha posto alcuni punti
1291
Ne riparleremo al par.5.7, dove vedremo che gli obiettivi tendono a
sopravvalutare il gettito recuperato rispetto all’impatto dell’intervento
amministrativo sull’autodeterminazione dei tributi.
1292
La classificazione statistica ai fini dei “risultati di servizio” condiziona
anche negativamente l’attività, come nella divertente scena de “Il medico della
mutua” in cui il numero dei punti di sutura viene fissato in quello necessario a
far considerare l’intervento del medico una “operazione”.
1293
Il disorientamento su “dove andare” deriva dalla scoordinata confusione dei
messaggi indirizzati dalla pubblica opinione alle istituzioni tributarie. E’ una
naturale conseguenza della cinghia di trasmissione “società-politicaistituzioni”. Se la società non ha le idee chiare su una certa funzione
istituzionale, anche le istruzioni alle istituzioni, e le loro reazioni, sono
necessariamente confusionarie.
1294
) Le cui funzioni sono descritte al par.3.16, e i cui limiti all’inizio del
par.4.4; il professionista ha cioè la prospettiva della propria casistica
professionale, che è sempre “personale”, anche quando si lavora in grandi studi
associati, e quindi più limitata di quella dei vertici delle istituzioni. Questa
maggiore visione d’insieme dell’attività complessiva svolta sussiste anche per
altre istituzioni, come Guardia di Finanza, Equitalia , Presidenza della corte di
358 di 737
fermi1295; essa si è resa conto per prima della necessità di
"deprocessualizzare" la funzione tributaria 0). I vertici
dell'Agenzia delle Entrate1296 hanno fatto lodevolmente quello
che hanno potuto, da decenni, per riportare la determinazione
dei tributi in capo all'amministrazione. Servono gli studiosi
sociali per valorizzarne appieno il contributo ai fini della
spiegazione sociale nel nostro settore1297.
5.4. L’ausilio delle istituzioni
nell’autodeterminazione dei tributi (modulistica,
assistenza e interpretazioni amministrative)
L’amministrazione
“di servizio”
Visto che i contribuenti devono autodeterminare i tributi, è
normale che le organizzazioni istituzionali del settore
forniscano loro istruzioni, indicazioni e chiarimenti sui vari
cassazione: la prospettiva dell’Agenzia delle Entrate è però quella più generale
per fasi di intervento.
1295
) I vertici dell'agenzia delle entrate sono, da decenni, di ottima qualità e
hanno capito bene, anche per esperienza diretta, quanto diciamo in questo
libro sull'intreccio tra determinazione contabile e determinazione
valutativa dei tributi.
1296
) Mi riferisco specificamente ai vertici delle istituzioni tributarie che si sono
succeduti da Massimo Romano in poi, sotto governi di ogni colore politico,
passando per Raffaele Ferrara, Attilio Befera e Marco di Capua, fino ai dirigenti
attuali. Lo stesso vale per la Guardia di finanza ed Equitalia, sia pure prive di
una vocazione totalmente tributaria, ma assorbite anche da numerosi compiti di
altro tipo (sui molteplici compiti della Guardia di finanza e sul coordinamento
con l’Agenzia delle entrate par.5.2).
1297
) Qui parliamo della determinazione dei tributi, ma il discorso vale per tutte
le funzioni istituzionali, che nonostante la consapevolezza dei termini effettivi
delle questioni devono variamente assecondare tutte le sollecitazioni
provenienti dalla pubblica opinione, finendo nell’impasse citata sopra a
proposito del marinaio di Seneca; le istituzioni sono infatti legate alla pubblica
opinione, e se questa è confusa finiscono per esserlo anche loro. Nella misura
in cui “quello che prevede la legge” diventa indecifrabile e schizofrenico
per motivi di cui al par.2.4, si crea burocratizzazione, cioè riluttanza ad
assumersi responsabilità; è comprensibile che pubblici funzionari non si
espongano prendendo iniziative, quando gli studiosi sociali del settore
neppure riescono a spiegarlo.
359 di 737
aspetti della normativa che i privati devono applicare e più in
generale delle situazioni che essi devono gestire.
L'autotassazione richiede insomma una qualche cooperazione
del fisco e in questo limitato senso l'amministrazione
tributaria diventa anche "di servizio" 1298.
Servizi di
interazione e di
interpretazione
Questi "servizi al contribuente" consistono nell'interazione
con l'"autodeterminazione dei tributi", rendendola possibile
col rilascio di documenti identificativi, documentazione dei
versamenti 1299, monitoraggio "seriale" degli adempimenti
1300, gestione informatica delle dichiarazioni, erogazione dei
rimborsi, risposte a quesiti interpretativi di cui diremo oltre in
questo paragrafo. E' una interazione troppo di dettaglio per
essere totalmente regolata dalla legge, ed è per molti aspetti
disciplinata da atti amministrativi generali, nella forma o nella
sostanza 1301.
Interpretazioni delle
istituzioni tributarie
Nell'autodeterminazione dei tributi, il ruolo interpretativo “ex
ante” dell’amministrazione è fondamentale, come già
anticipato al par. 3.10, per dare affidamenti ai contribuenti, cui
) L'interesse del privato alla funzione tributaria, come indicato al
precedente par.5.3, resta oppositivo in senso amministrativistico, e del
resto il contribuente controllato dall'ufficio tributario,che gli chiede
maggiori imposte, e sanzioni, non avverte di ricevere un servizio; che
tuttavia anche in questo caso viene prestato alla collettività in generale; la
situazione dei singoli, tuttavia, per il pagamento delle imposte non
migliora, come avviene per i servizi sanitari, di istruzione, infrastrutturali,
etc.; la cooperazione del fisco serve tuttavia a rendere semplice l'attività di
autodeterminazione dei tributi, riducendo i c.d. "costi di adempimento".
1299
) Si pensi al rilascio del codice fiscale, ai moduli di versamenti mensili, ai
modelli di dichiarazione e alla loro presentazione. Un esempio velleitario è la
c.d. “dichiarazione precompilata” di cui al par.3.4.
1300
) Si pensi ai c.d. “controlli formali” di cui al prossimo paragrafo, alla
gestione delle compensazioni, alla registrazione informatica dei contratti di
locazione, al “cassetto fiscale” per controllare online la propria posizione
tributaria.
1301
) Cioè regolamenti delegati e atti amministrativi generali, come indicato al
par.2.1.
1298
360 di 737
spetta qualificare gli eventi ai fini degli adempimenti tributari.
Nelle riflessioni generali sull’interpretazione1302 abbiamo già
rilevato che tutti interpretano disposizioni esplicite o valori, e
lo fanno conformemente ai propri ruoli; c'è l'interpretazione
indipendente della funzione giurisdizionale (1303) e le
interpretazioni "imparziali" delle altre organizzazioni
istituzionali; uno stesso relativismo si ritrova, come indicato al
par.3.101304, anche per i privati; essi contestualizzano infatti le
regole e i valori tenendo conto, in una certa misura, delle
proprie convenienze economiche ed operative.
Fondamento
gerarchico
funzionale interno
all’istituzione
L’interpretazione ufficiale, di un superiore gerarchico
condiziona quella degli uffici inferiori, dipendenti, e crea
inevitabilmente affidamento nei privati1305; è un normale
riflesso dei principi generali sull'organizzazione delle
pubbliche autorità, riflessa nei rapporti con l'esterno.
L’interpretazione amministrativa si distingue così dalle
tradizionali interpretazioni prive di valore formale, come i
«lavori preparatori “1306, i rari, e spesso equivoci, precedenti
giurisprudenziali e la pubblicistica1307.
Svolte al paragrafo 3.10.
) Preposta, come indicato al par.1.3, a “dare giustizia” (o meglio a dire
giustizia) mentre altre devono dare sicurezza, sanità, , difesa, previdenza,
istruzione, e nel nostro caso imposizione commisurato a una ricchezza
correttamente determinata.
1304
) Dove abbiamo utilizzato l’espressione “interpretazione di parte”, che non
giustifica la soluzione adottata, ma spiega il comportamento di chi la adotta;
quest’ultimo sa bene, insomma, che questa convenienza non può essere addotta
a giustificare l’interpretazione, da fondare sugli altri argomenti letterali e
sistematici indicati al par.3.9. .
1305
All’interno di un’istituzione pubblica ordinata gerarchicamente,
l’interpretazione ufficiale della normativa tributaria sostanziale (par.2.3) è
vincolante, almeno nella normalità, semplicemente perché non ci sono
argomenti logici che gli uffici dipendenti possano invocare per
disattenderla, proprio perché legata all’astrattezza della normativa, non
alle contingenze operative.
1306
) La relatività dei lavori preparatori dipende dalla rilevanza della c.d.
“volontà obiettiva della legislazione”, non dell’intenzione soggettiva degli
1302
1303
361 di 737
Interpretazioni e
precedenti
amministrativi
L'interpretazione amministrativa è del resto un punto di
riferimento fondamentale per la determinazione dei tributi in
tutti i paesi sviluppati. In Italia essa è affidata all'Agenzia delle
Entrate1308, in cui sono incardinati gli uffici tributari periferici,
tenuti al rispetto delle indicazioni dei propri organi centrali, in
base al principio di gerarchia 1309.
L'interpretazione può essere contenuta in varie sedi, come le
"circolari"1310, e le risposte a specifici quesiti1311, denominate
”risoluzioni”. Importa comunque la riferibilità all'Agenzia
dell'interpretazione, che può essere contenuta anche nelle
istruzioni ai modelli di dichiarazione dei redditi (par. 3.4), in
comunicati stampa o persino nelle risposte a interrogazioni
parlamentari. L'interpretazione ha valenza generale anche
quando il quesito è stato posto da un singolo contribuente,
come nelle istanze di interpello interpretativo, salvo
ovviamente che la risposta sia determinata dalla particolare
individui che partecipano all’elaborazione legislativa; le loro dichiarazioni, del
resto, sono frequentemente influenzate dalle esigenze di consenso politico
indicate al par.2.4.
1307
)Cioè la c.d. “dottrina”, di varia estrazone, su cui par.4.3 e 4.4.
1308
) I cui uffici periferici sono preposti alla determinazione del tributo, come
indicato al par.5.2, e quindi sono gerarchicamente legati all’interpretazione
normativa emessa dai loro organi superiori. La differenza funzionale tra
Agenzia delle entrate e Guardia di finanza, rilevata al par.5.2, spiega la diversa
valenza delle relative interpretazioni.
1309
) Prima della costituzione dell’Agenzia delle entrate le interpretazioni
provenivano dalla direzione gerarchicamente competente del ministero delle
finanze. Il rapporto gerarchico è insomma tipico dell’interpretazione
amministrativa, ed appaiono quindi erronee le tendenze a sottrarre compiti
interpretativi all’Agenzia delle entrate, per affidarli al Ministero dell’economia
(è una polemica che ogni tanto emerge dopo la costituzione dell’Agenzia delle
entrate, e che potrebbe essere ripresa in tesi di laurea o dottorato sul tema).
1310
) Cioè analisi generali di istituti giuridici rilevanti per la determinazione dei
tributi, spesso emanate in occasione di novità normative.
1311
) Anche in base ad istanze di interpello presentate ai senso dello statuto del
contribuente (par.2.1), oppure ad istanze di consulenza giuridica presentate
dalle associazioni di categoria.
362 di 737
situazione di fatto1312. Deve trattarsi comunque di un atto
proveniente da un organo sovraordinato, finalizzato a dare
indicazioni interpretative, non alla gestione di specifiche
pratiche, come il precedente amministrativo interno 1313.
L’affidamento del
contribuente verso
una istituzione
L'interpretazione istituzionale, nella specie degli uffici
dell'Agenzia delle Entrate, crea affidamento nel contribuente,
secondo le regole generali vigenti per tutti i pubblici poteri,
come si comprende, nella matrice amministrativistica del
diritto tributario. Le interpretazioni amministrative giovano al
contribuente, in base alla tutela della buona fede generata
dall'autorità amministrativa, ma non gli nuocciono, potendo
essere comunque disattese a suo favore dal giudice.
Se infatti il contribuente contesta un'interpretazione
amministrativa, il giudice può disattenderla senza particolari
formalità, annullando l’atto amministrativo individuale che vi
si è conformato. Ciò sia per quanto riguarda le regole
sostanziali di determinazione della ricchezza (par. 2.3), sia per
quanto riguarda le procedure formali o i rapporti con gli uffici
tributari in sede di controllo.
)Anche se innescata da un caso particolare, l’interpretazione ha infatti un
senso generale, che travalica il caso concreto. Anche qui, come in tutte le
interpretazioni, comprese quelle giurisdizionali, bisogna contestualizzare
l’occasione in cui l’interpretazione è stata resa (è la c.d. “interpretazione
dell’interpretazione”, cui si potrebbero dedicare tesi di laurea o di dottorato).
1313
La soluzione di fatto adottata in un caso per certi versi simile, anche da un
superiore, non avrebbe formale valenza interpretativa; ad esempio, un
parere fornito per una specifica pratica dalla direzione abilitata ad
emettere interpretazioni amministrative, potrebbe non essere sufficiente a
creare affidamento verso la generalità dei contribuenti. Essersi comportati
in un certo modo, in una diversa occasione, non crea un vincolo formale,
anche se la diversità di comportamento può essere un elemento di un
quadro sintomatico di "abuso di potere" o di "negligenza amministrativa"
(sulla valenza interpretativa del precedente amministrativo interno, e sulla
suddetta coerenza comportamentale sarebbe comunque interessante una
tesi di laurea o di dottorato, anche per l'accessibilità delle definizioni
amministrative, di cui al par.6.4).
1312
363 di 737
Sono applicazioni dei comuni principi di ragionevolezza,
secondo cui le autorità possono impegnare sé stesse, ma
possono creare vincoli per i terzi solo nell'ambito delle
proprie prerogative.
Disorientamenti
indotti dal diritto
giurisdizionale
Sono quindi del tutto estemporanee, rispetto al quadro
descritto sopra, alcune svalutazioni, accademiche e
giurisprudenziali, dell'interpretazione amministrativa. La
tendenza a porre quest'ultima in secondo piano rispetto
all'interpretazione del giudice si collega alla consueta
sopravvalutazione della funzione giurisdizionale1314, dove i
privati creano affidamento verso altri privati solo con vincoli
negoziali e dispositivi; i privati però non creano affidamento
nelle loro controparti aderendo ex ante a certe interpretazioni
rispetto ad altre. Tale affidamento è creato infatti non solo dal
giudice, nel diritto giurisdizionale1315, ma anche dalle altre
istituzioni giuridiche investite di diverse funzioni pubbliche,
come quella tributaria1316.
Non sanzionabilità
come tutela
dell’affidamento
Ne discende che, nei casi di modifica “peggiorativa”
dell’interpretazione, i contribuenti, in base alla tutela
dell’affidamento e della buona fede, saranno comunque
immuni da sanzioni, per le mancate applicazioni del tributo,
conseguenti all’osservanza delle indicazioni interpretative
1314
1315
) Di cui abbiamo detto in generale al par.1.3.
) Sul concetto di “diritto giurisdizionale” par.1.3.
La cassazione, organo di vertice della funzione giurisdizionale,
mal sopporta di essere vincolata dalle interpretazioni
amministrative per la funzione tributaria (par.6.10). Da qui
l'istintivo fastidio verso le interpretazioni amministrative da parte
di una corte di cassazione modellata sul diritto giurisdizionale, dove
l'unica istituzione è il giudice. Su tale svalutazione delle
interpretazioni amministrative sarebbero interessanti tesi di laurea
o dottorato.
1316
364 di 737
successivamente modificate (1317). Spesso l’ufficio fiscale
periferico considera non pertinenti, riferite cioè a casi diversi
da quello in contestazione, interpretazioni addotte dal
contribuente(1318).
Ipotesi di tutela
Un'impugnazione delle interpretazioni amministrative
sarebbe inammissibile in quanto prematura, visto che esse
non sono, come tali, direttamente lesive della sfera del
contribuente; la contestazione dell'interpretazione avverrà
quindi in relazione ai successivi atti di imposizione1319, con
alcuni problemi per i tributi dove ci si rivale su terzi 1320.
Immagine pubblica
e timori di
interpretazioni
imprudenti
La notevole importanza delle interpretazioni amministrative,
in un contesto di autotassazione è fortemente avvertita dalle
istituzioni fiscali, sia dal punto di vista dell'"immagine
pubblica” dell'amministrazione di servizio, consapevole della
richiesta ambientale di diffuse ed esaurienti interpretazioni.
Queste ultime rilevano anche per l'omogeneità
comportamentale dell'istituzione amministrativa, cauta
Si veda il riscontro normativo sulla non applicabilità delle sanzioni per
incertezza interpretativa al par.6.13.
1318
) Si innesta quindi una “interpretazione dell’interpretazione”, con
dissensi sulla reale portata dell’interpretazione emessa dagli uffici centrali.
1319
Davanti all’interpretazione amministrativa che non condivide, e comporta
un maggior tributo, il contribuente dovrà decidere se disattenderla, e rischiare
un rilievo fiscale, oppure seguirla, salvo poi intentare azione di rimborso.
1320
) Quando si tratta di contribuenti di “mero diritto “( par.3.5-3-6) la scelta di
pagare e chiedere il rimborso, di cui alla nota precedente, è impraticabile;
perciò la scelta è tra disattendere l’interpretazione, rischiando accertamenti d’
imposte per cui non ci si potrebbe più rivalere sui contribuenti di fatto, oppure
applicare una maggiore imposta, di cui non si avrebbe motivo per proporre
azione di rimborso, avendola trasferita a terzi. Anche l’applicazione della sola
imposta in caso di mutamento interpretativo peggiorativo, rispetto al passato,
sarebbe penalizzante, vista l’appena indicata impossibilità di trasferire il tributo
ai clienti. Sui casi in cui le interpretazioni amministrative sono direttamente
lesive, e quindi impugnabili, si potrebbero soffermare tesi di laurea o dottorato
dedicate all’interpretazione.
1317
365 di 737
rispetto a eventuali disattenzioni interpretative,
strumentalizzabili dai contribuenti proprio in nome della già
indicata “tutela dell’affidamento”.
La cautela
interpretativa
Ne deriva un compromesso, in cui interpretazioni
amministrative sono emanate prontamente, ma redatte con
grande cautela, cercando di esporsi il meno possibile per non
creare inavvertitamente precedenti. Ne deriva,del tutto
legittimamente, un carattere "auto protettivo” e “di parte” nel
senso indicato ai par. 5.3 e 3.10 delle interpretazioni in esame
(1321).
5.5. Acquisizione e controllo formale delle dichiarazioni e dei
versamenti (incroci informatici e campionatura oneri deducibili)
Acquisizione delle
dichiarazioni
Mettiamoci adesso dal punto di vista della macchina
fiscale,destinataria delle comunicazioni e dichiarazioni inviate
dai privati e descritte al par. 3.4. La relativa lavorazione inizia
proprio dall’acquisizione dei dati delle dichiarazioni fiscali,
che vengono prima di tutto archiviati nelle banche dati del
fisco; quest’acquisizione informatica è oggi abbastanza
agevole, in quanto le dichiarazioni sono redatte e presentate
nel modo informatico”-”telematico” descritto al paragrafo 3.4
e 3.16.
Controlli di
correttezza
esteriore e di
versamento
L’acquisizione delle dichiarazioni nelle banche dati
dell’amministrazione fiscale consente alcuni controlli formali;
si tratta di verifiche ormai quasi completamente
informatizzate, che incrociano alcuni dati esposti nella
dichiarazione con quelli trasmessi da altri soggetti, come le
banche per i versamenti delle imposte (art. 36-bis decreto
E' un altro esempio dell'imparzialità "non indipendente" tipica delle
istituzioni, soprattutto non giurisdizionali.
1321
366 di 737
600-1973). E' quindi un riscontro di regolarità esteriore
effettuato per tutte le dichiarazioni mediante controllo
informatico, incroci tra dati dichiarati e quelli esistenti nelle
banche dati, soprattutto sull’effettivo pagamento del debito
d'imposta dichiarato (1322). I problemi di questo controllo
formale erano molto maggiori quando esisteva il rischio di
errori numerici nelle dichiarazioni cartacee; il passaggio alla
dichiarazione telematica è già stato utile, ed è anche
importante aumentare il coinvolgimento delle strutture
private indicate al par.3.16, come i centri di assistenza fiscale
e i professionisti; oltre a raccogliere le dichiarazioni da
trasmettere all’Agenzia, tali soggetti potrebbero essere
coinvolti maggiormente nei controlli di conformità, in un ruolo
pubblicistico da sviluppare.
L’avviso bonario di
eventuali
irregolarità
Si effettua, nella stessa sede, una quadratura formale dei dati
indicati sulle dichiarazioni, eliminando contraddizioni
direttamente desumibili dalle dichiarazioni medesime.
In tutti questi casi si avverte il contribuente dell’esito della
liquidazione, ai sensi del comma 3 dell’art. 36-bis, con una
comunicazione informale, tendente a consentirgli
la presentazione di chiarimenti ovvero l'adesione, con
riduzione delle sanzioni amministrative1323; se il destinatario
resta inerte, o presenta chiarimenti ritenuti non convincenti,
la somma è iscritta a ruolo (par.6.11), contro cui il
contribuente dissenziente dovrà presentare ricorso1324.
Il versamento di somme dichiarate potrebbe essere omesso per le
difficoltà finanziarie di cui al par.6.11 sulla riscossione.
1323
) In un embrione standardizzato di contraddittorio amministrativo
preventivo, per cui valgono le considerazioni specifiche di cui infra in questo
paragrafo e quelle generali di cui al paragrafo 6.1 sulla procedimentalizzazione
della funzione tributaria.
1324
) In genere resterà solo il ricorso giurisdizionale (eventualmente previa
“mediazione tributaria” di cui al par.6.5), salvo il ricorso amministrativo in
autotutela di cui al par.6.5. Gli atti di liquidazione indicati nel testo sono infatti
esclusi dall’accertamento con adesione, in quanto in generea ad elevato tasso di
precisione contabile-documentale.
1322
367 di 737
controllo a
campione su oneri
deducibili e
detrazioni
Per una piccola parte delle dichiarazioni, circa il 5 percento,
gli uffici richiedono i documenti giustificativi di oneri
deducibili “personali”, come assicurazioni vita, alimenti al
coniuge separato, spese mediche etc. (paragrafo 9.3),
detrazioni per familiari a carico, ritenute d’acconto, etc. (art.
36-ter). Anche qui, in caso di mancata documentazione,
le maggiori imposte saranno richieste con iscrizione a ruolo.
rimborsi e “atti
amministrativi
impliciti”
In queste fasi, denominate nella prassi, «liquidazioni della
dichiarazione», avvengono anche i rimborsi dei crediti
d’imposta con un ordinativo di rimborso senza le
caratteristiche di un atto impositivo formale.
E' discusso se il rimborso inferiore al richiesto equivalga a un
provvedimento implicito di diniego, e vada impugnato; un
evento da interpretare è l'inerzia del fisco sulla dichiarazione a
credito non tempestivamente rettificata dall’ufficio tributario;
si discute se ciò rende incontestabile il diritto del contribuente
al rimborso della relativa somma1325.
Procedimento e
gestione massiva
dei dati
Siamo comunque in una fase “seriale” della tassazione
attraverso le aziende, in cui emergono tutte le difficoltà degli
uffici di gestire direttamente, in modo “analitico” e
“personalizzato” milioni di posizioni individuali. A questa
serialità bisogna adattare procedimento e principio del
contraddittorio, per molti versi differito (par.6.1) e la
motivazione, necessariamente stringata (par.6.2)1326.
1325
Il controllo dovrebbe essere precluso, e il credito dichiarato consolidato, per
tutti gli aspetti che richiederebbero un controllo di merito dei dati dichiarati, su
una documentazione che il contribuente, decorso il termine per i controlli (sulla
cui portata par.6.1), potrebbe anche aver distrutto o smarrito.
1326
Anche questo conferma le difficoltà di quando la determinazione dei
tributi deve rivolgersi ad ampie platee di individui, per somme
368 di 737
Generalità e utilità
relativa del
controllo formale
Questo controllo formale sussiste in genere per la maggior
parte dei tributi, in quanto le istituzioni devono pur sempre
acquisire ed inquadrare quanto è loro comunicato. In questa
sede è abbastanza facile, e per certi versi doveroso,
esaminarne anche la correttezza intrinseca, ed effettuarne la
reinterpretazione giuridica indicata ai par.3.9 e seguenti.
Quest'attività non è una priorità sul piano generale della
funzione tributaria, cioè l'individuazione e la stima della
ricchezza per altri versi non registrata; le istituzioni vi
tendono però di buon grado, forse troppo , perché è un lavoro
"comodo" in gran parte automatizzato. e comunque con
ridotta componente valutativa. Altri esempi se ne trovano
nell'imposta di registro, con particolare riguardo alle
agevolazioni c.d. "prima casa". Ne deriva un contenzioso
"seriale", di cui diremo al par.6.10.
5.6. Indagini amministrative dirette alla determinazione
dei tributi: contenuto e verbalizzazione
Le indagini fiscali costituiscono un altro aspetto della matrice
amministrativistica della determinazione dei tributi; gli uffici
tributari, in quanto pubblica autorità, e nei limiti di legge
(infra) possono intimare ai privati, sotto pena di sanzioni
(par.6.13), di fornire informazioni e documenti, e di
consentire l'accesso fisico a determinati luoghi. Questo potere
autoritativo di indagine, oltre al già indicato potere punitivo
verso gli inadempienti, consente di acquisire gli elementi
individualmente modeste; anche questa frammentazione consente di
cogliere l'utilità delle note strutture intermedie, oggi rappresentate dalle
organizzazioni aziendali, attraverso cui è infatti possibile aggregare
fiscalmente manifestazioni di ricchezza altrimenti divise tra innumerevoli
individui.
369 di 737
Istituzioni e poteri
autoritativi di
indagine
suddetti coattivamente, anche usando ove ciò sia possibile la
coercizione amministrativa1327.
Riserva di legge sui
poteri di indagine
In base al principio di legalità, di cui al par.2.1, i suddetti
poteri istruttori e sanzionatori devono essere previsti dalla
legge, il che potrebbe anche avvenire tramite un potere
generalizzato, di base, concesso agli uffici tributari, come tali,
di chiedere, a chiunque, informazioni o documenti, sotto pena
di sanzioni in caso di non collaborazione; senza arrivare a
questi estremi, la legislazione consente richieste ad ampio
raggio di informazioni relative ai loro fornitori, sia a tutti gli
operatori economici, sia ai consumatori finali; pertanto
sarebbero possibili, e sono state talvolta effettuate, richieste ai
consumatori di servizi di un certo valore (pranzi di nozze) sul
corrispettivo pagato ai fornitori.
Legittimità di
richieste “bonarie”
Nulla vieta che l’amministrazione indaghi in modo informale,
appellandosi alla spontanea collaborazione del destinatario,
purchè non minacci sanzioni o altre conseguenze negative
assenti nell’ordinamento; acquisire informazioni fuori dai
poteri autoritativi d’indagine è quindi lecito in presenza di
consenso spontaneo, e non estorto.
Indagini verso altre
istituzioni pubbliche
Le indagini nei confronti di altre istituzioni pubbliche, di
diversa natura, nazionali o estere si svolgono su un piano
paritetico e sono tendenzialmente incoercibili e sanzionabili
solo in modo "politico".
Finalità e analisi
del rischio (rinvii)
Al prossimo paragrafo 5.7 vedremo che, in un contesto di
autodeterminazione dei tributi, i controlli dovrebbero
Anche questi poteri di supremazia smentiscono lo
stereotipo avvocatesco che considera il contribuente e il fisco
come due "parti" in lite, risolta dall'"istituzione giudice" (che
ha compiti del tutto diversi come vedremo al par.6.7).
1327
370 di 737
riguardare prima di tutto la credibilità esteriore del dichiarato,
specie quando non è filtrato dalle organizzazioni aziendali. Lo
scopo è indurre i contribuenti ad autodeterminazioni più
credibili1328. Per entrambi questi scopi, vista la limitatezza
delle risorse disponibili, è richiesta una analisi comparata del
rischio di ricchezza non registrata, che può avvalersi anche di
informazioni sulla generalità dei contribuenti, stratificatesi
nelle banche dati del fisco di cui al precedente par.5.51329; in
tali banche dati , espressamente ritenute legittime dalla
normativa sulla privacy1330, sono reperibili i dati sui singoli
contribuenti attraverso il codice fiscale e per gli operatori
economici anche la partita IVA (par. 7.1). Manca però uno
schedario permanente personalizzato, e descrittivo, che
contestualizzi "per contribuente" le informazioni
frammentate nelle varie banche dati (ne riparleremo al
par.5.7).
Le cautele nella
destinazione dei
controlli
Occorre evitare che la scelta dei contribuenti da sottoporre a
controllo sia dettata da abusi o favoritismi. Per questo la
relativa programmazione è molto centralizzata sulla base di
liste, elaborate in base anche in base agli indicatori di rischio
di cui abbiamo detto sopra. Una casistica di abusi e di reclami
è però sostanzialmente assente , il che significa una buona
gestione della questione in via amministrativa, o la difficoltà
dei contribuenti di dimostrare gli abusi e di tutelarsi.
Tipologie di
indagini
1328
) Mentre il recupero diretto del gettito da parte degli uffici tributari è, come
vedremo, secondario, in un sistema basato sull’autodeterminazione.
1329
Queste imponenti banche dati, relative a possesso di immobili,
autovetture, quote societarie, e altri elementi significativi di ricchezza,
dovrebbero essere un ausilio alla valutazione per ordine di grandezza dei
flussi economici che sfuggono alla determinazione ragionieristica
attraverso le aziende
1330
) La gestione dei dati all’interno degli uffici tributari, è però ovviamente
accompagnata da procedure di salvaguardia rispetto a un eventuale loro uso
abusivo. E’ un altro profilo del “diritto amministrativo dei tributi” e della sua
natura “non giurisdizionale”.
371 di 737
I tributi applicati attraverso le aziende, cioè imposte dirette ed
IVA, procedono di pari passo anche sotto il profilo dei
suddetti poteri istruttori1331, disciplinati "in parallelo" dalla
normativa sull'IVA e da quella sull'accertamento delle imposte
sui redditi 1332. Tali poteri sostanzialmente omogenei si
basano su richieste di informazioni e documenti da svolgersi
presso gli uffici, oppure su indagini presso il contribuente.
Ciascuno può immaginarne il contenuto con un minimo di
fantasia, senza bisogno di parafrasare qui, nei soliti sterili
schemini, le lunghe elencazioni contenute negli articoli citati
nella nota precedente.
Convocazione del
contribuente presso
l’ufficio
La competenza territoriale dell’ufficio abilitato ai controlli è
individuata in modo formale, in genere in relazione al
domicilio fiscale del contribuente al momento di
presentazione della dichiarazione1333. Nei confronti di
piccoli commercianti, artigiani e persone fisiche, è frequente la
convocazione presso gli uffici tributari, per fornire chiarimenti
su ipotesi di rettifica, presentando documenti e rispondendo a
domande, verbalizzate assieme alle risposte1334.
Indagini presso i
contribuenti: le
verifiche esterne
Le indagini possono anche svolgersi, in tutto o in parte, presso
il contribuente, con "accessi, ispezioni e verifiche", espressioni
1331
) Vedremo nella seconda parte del testo (capitolo settimo) in quale misura
imposte dirette e IVA procedano sostanzialmente di pari passo anche sotto il
profilo della determinazione della ricchezza (ferma restando ovviamente la
diversità del profilo da cui ciascuna delle due imposte si pone, cioè il consumo
e il reddito).
1332
) Art.51 decreto IVA e art.32 ss. Decreto 600 del 1973, che prevedono
spesso, in parallelo, disposizioni di identico contenuto.
1333
) L’ufficio in questo modo individuato rimane sempre competente alle
rettifiche e ai controlli, anche in caso di successive variazioni anagrafiche del
contribuente.
1334
) Segnaliamo le controversie sulla necessità di redigere, anche in questi
casi, un verbale finale, in relazione al quale il contribuente possa presentare
deduzioni scritte, in nome del contraddittorio procedimentale, di cui diremo al
par.6.1.
372 di 737
riguardanti profili diversi dell'istruttoria esterna agli uffici. Si
può parlare di accesso in senso generico, come ogni ipotesi in
cui i funzionari si recano presso il contribuente, compresi gli
“accessi brevi” effettuato per rendersi conto direttamente
delle caratteristiche di una certa attività, a supporto di una
indagine veloce, effettuata prevalentemente in ufficio (ad
esempio su piccoli commercianti e artigiani, allo scopo di
verificare la correttezza delle informazioni fornite ai fini dei
c.d. "studi di settore" di cui al par.5.13).
Il concetto di ispezione attiene all'analisi di documenti ed
eventualmente di luoghi fisici diversi dalla sede dell'attività,
dove altrimenti di avrebbe un accesso (ad es. depositi,
rimessaggi, terreni, veicoli etc.). L'indagine più ampia è la
verifica (generale o parziale), che comporta una qualche
permanenza stabile presso la sede dell'attività, o addirittura il
domicilio, del contribuente ispezionato.
Esigenze
organizzative
interne e di tutela
degli indagati
Nelle regole che disciplinano le indagini si mescolano finalità
organizzative interne, dirette al buon andamento degli uffici, e
finalità di protezione dei privati, cui le indagini si dirigono
(domicilio, riservatezza, corrspondenza etc.). La violazione
delle regole di buon andamento degli uffici rileva in modo
indiretto, nei confronti dei contribuenti, che possono
utilizzarla come elemento segnaletico di sviamento di potere;
la violazione di regole organizzative interne potrebbe cioè
avere rilevanza esterna solo qualora fosse un sintomo di
“abuso di potere amministrativo”, dimostrando che le indagini
sono sorte per finalità persecutorie, vessatorie, estorsive
etc...In mancanza di queste patologie, la giurisprudenza tende
però ragionevolmente a tener fermi gli atti impositivi basati su
indagini dove i verificatori hanno violato disposizioni attinenti
373 di 737
all’organizzazione amministrativa interna della loro
struttura1335.
La violazione delle regole tese alla tutela dei privati comporta
effetti diversi a seconda del contenuto della regola, fino alla
nullità dell'atto compiuto irregolarmente o addirittura del
provvedimento impositivo, secondo la c.d. "illegittimità
derivata"1336. .
Il tema dell'eccessiva invasività delle indagini non si presta a
essere risolto in via legislativa, ad esempio con una asettica
disposizione, come l’art. 12 dello statuto del contribuente
(par.2.1) secondo cui le indagini presso il contribuente non
possano durare più di trenta giorni, motivatamente
prorogabili per altri trenta. I trenta giorni di “effettiva
presenza” possono essere eccessivi o insufficienti, in relazione
a ciò che occorre verificare.
Per accedere in locali adibiti ad attività d’impresa è sufficiente
l’autorizzazione del capo dell’ufficio, rispondente a finalità
organizzative interne, mentre per gli accessi domiciliari e gli
atti più lesivi della riservatezza (ad es. apertura forzata di
borse, plichi sigillati, mobilio, casseforti, ecc. ex art. 52 comma
3, nonché perquisizioni personali) occorre un’autorizzazione
del procuratore della repubblica, da richiedere in base a gravi
indizi di violazioni tributarie.
Inutilizzabilità di
prove
illegittimamente
acquisita
Le informazioni illegittimamente acquisite, senza le
autorizzazioni a tutela di diritti costituzionalmente garantiti,
Si tratta ad esempio della verbalizzazione di violazioni su periodi di
imposta non ricompresi nell’ordine di verifica, o su soggetti emersi nel
corso delle indagini verso altri contribuenti.
1336
La mancata distinzione tra queste due esigenze di tutela, con
riferimenti ossessivi e indifferenziati al concetto di nullità civilistica,
riflette il noto sbilanciamento dottrinale sugli schemi processualcivilistici
(par.4.3), trascurando lo studio dell'azione amministrativa, come vedremo
anche al termine del par.6.1, a proposito di disposizioni sul procedimento,
di invalidità etc.
1335
374 di 737
come il domicilio, l’integrità personale o la riservatezza, sono
inutilizzabili come elementi probatori del successivo atto di
accertamento. Quest’ultimo è quindi annullabile se non
giustificato anche da altre informazioni legittimamente
ottenute. Questa inutilizzabilità, sancita dopo molte incertezze
giurisprudenziali, è una sorta di “sanzione”, a carico degli uffici
tributari, per avere leso un diritto primario del contribuente;
questa soluzione, sia pure la più ragionevole allo stato della
riflessione, desta sempre qualche perplessità, trattandosi
comunque di un "vizio formale", anche se grave1337.
Utilizzabilità delle
informazioni
spontaneamente
fornite da chi
poteva disporne
Gli uffici possono quindi liberamente utilizzare informazioni
spontaneamente fornite da chi poteva disporne a pieno
titolo1338, anche se non avrebbero avuto il potere di richiederle
in modo coercitivo; si pensi ad esempio alle richieste a chi
occupa un appartamento sulla misura del canone pagato al
proprietario. Le informazioni ottenute appellandosi alla
spontanea collaborazione del destinatario sono utilizzabili,
purchè il destinatario della richiesta non sia stato forzato con
la minaccia di sanzioni o altre conseguenze negative non
previste dall’ordinamento.
) E’ da chiedersi, sia pure a livello problematico, se l’acquisizione
illegittima sia suscettibile di sanatoria, cioè se le procedure possano essere
seguite dopo una prima fase irrituale. Le soluzioni di questo problema
concettuale (per fortuna raro) lasciano entrambe insoddisfatti, perché la
sanatoria vanificherebbe il precetto, ma l’insanabilità assoluta dell’acquisizione
violerebbe il principio di equa ripartizione dei carichi pubblici, davanti a una
ricchezza esistente, in quanto tempestivamente accertata, sia pure con gravi
irregolarità sotto altri piani: andrebbe approfondito in proposito, anche ai fini di
tesi di laurea o dottorato il tema delle prove irregolarmente acquisite ai fini
penali (e quindi della compensazione tra la violazione di due giuridici diversi,
quello della riservatezza o della corrispondenza e quello della punizione di
reati, anche gravi).
1338
) Ciò esclude a rigore le informazioni trafugate da dipendenti bancari, come
è spesso successo per funzionari di banche estere (la c.d. “lista Falciani”, ma cui
utilizzabilità , visto il clamore mediatico del caso, è stata in qualche modo
“salvata” dalla cassazione).
1337
375 di 737
Sono altresì utilizzabili le informazioni liberamente accessibili,
di pubblico dominio, come conferma l'utilizzazione sempre più
frequente, per gli accertamenti tributari, di informazioni tratte
dalla rete internet.
Danni diretti dovuti
alle indagini: rarità
del caso
Le indagini fiscali, come qualsiasi altro esercizio di poteri
amministrativi, possono parzialmente intralciare lo
svolgimento dell’attività economica o la vita privata,
ma sono preoccupazioni da valutare caso per caso, tenendo
conto della complessità delle indagini, del fastidio concreto
che l’attività degli uffici provoca al contribuente o alla sua
azienda. Non risultano comunque contenziosi sulla "nocività"
intrinseca degli atti investigativi in quanto tali, di cui sarebbe
difficile anche individuare il giudice competente,
tendenzialmente quello amministrativo, viste le carenze di
tutela sugli atti non diretti alla determinazione del tributo,
davanti al giudice tributario. Il sistema contenzioso attuale,
sbrigativamente riferito agli atti di determinazione del tributo
(paragrafo 6.8), non offre tutela giurisdizionale immediata
contro gli inconvenienti immediati delle indagini, il che
tuttavia non sembra provocare particolari lamentele, a
conferma della possibilità di trovare soluzioni accettabili
nell'interlocuzione con gli uffici tributari1339.
Omessa
collaborazione,
sanzioni indirette e
rinvio al
contraddittorio
In caso di rifiuto di esibire documentazione o di fornire
informazioni , oltre alle suddette sanzioni dirette per
l'inadempimento, al contribuente è vietato di far valere tali
informazioni e documenti nel corso del processo tributario.
Non è tanto una sanzione indiretta, quanto una cautela contro
Le riflessioni indicate nel testo sono una delle tante conferme di una
giuridicità amministrativa, in cui si interagisce con una parte pubblica
nell'esercizio delle proprie funzioni; ciò consente, anche in sede istruttoria
e non solo di determinazione dei tributi, di trovare punti di incontro a
prescindere dal giudice.
1339
376 di 737
rinvii tattici, diretti a rimandare la questione al termine delle
indagini, quando i verificatori non più vanificare la portata di
tali documenti, né scoprire altre violazioni ad essi
collegate1340. La norma scatta ovviamente solo qualora la
richiesta del fisco sia specifica e circostanziata, e non per le
richieste generiche di fornire qualsiasi documentazione
rilevante a proprio favore (1341). Non è certamente attraverso
estemporanee disposizioni come questa che si può costruire
un organico contraddittorio procedimentale tributario, come
vedremo al par. 6.1.
Controlli e
territorio estero
I controlli tributari, in quanto espressione di potere pubblico,
sono esercitabili solo all'interno del territorio, e quindi sono
parzialmente spiazzati dalla globalizzazione e dalle libertà di
circolazione europee (merci, capitali, imprese: paragrafi 2.6,
3.11). Le indagini coercitive all'estero devono ricorrere agli
accordi internazionali sull'assistenza tributaria, come quelli
presenti nelle convenzioni contro le doppie imposizioni su cui
par.7.18), oppure le norme interne emanate su direttive
dell'Unione Europea. Sono tuttavia possibili espedienti
pragmatici, come sopralluoghi "non autoritativi" all'estero e
pressioni sulle controllanti o le controparti italiane perché
inducano soggetti esteri a collaborare1342.
insufficienza di un
vasto controllo del
territorio “a
monte”
1340
) Il contribuente potrebbe infatti tendere a differire le spiegazioni al termine
della verifica, in modo che l’ufficio ispettivo tributario non potesse indagare
ulteriormente per smentire le giustificazioni del contribuente o utilizzarle come
innesco per ulteriori rilievi.
1341
) Gli atteggiamenti dove l’ufficio tributario chiede al contribuente di
“parlare subito o di tacere per sempre” si giustificano davanti a specifici
addebiti di violazioni, non davanti a richieste investigastive generiche e di
routine.
1342
) E’ intuitivo che si tratta di richieste di spontanea collaborazione, non
direttamente coercibili, né sanzionabili.
377 di 737
La mancanza del preliminare, sistematico ed effettivo1343,
monitoraggio complessivo, di cui alla fine del par.5.7
diminuisce l'efficacia delle indagini sull'autodeterminazione
dei tributi; gli accessi, ispezioni e verifiche, sono innescati solo
da analisi "a tavolino", non particolarmente agevolate dalle
innumerevoli banche dati di cui al par.5.16. Le indagini,
quindi, sono peggiori in qualità e quantità rispetto a come
potrebbero essere se precedute da un bagaglio informativo
sull'attività svolta dal contribuente.
Ripetitività delle
descrizioni e delle
espressioni di rito
Non a caso i verbali di verifica iniziano con asettiche
descrizioni generali dell’attività svolta, come se essa fosse
stata scoperta durante l'attività d'indagine, e non analizzata "a
monte" (inoltre i verbali sono poi appesantiti da una serie di
avvertenze generali stereotipe, sul diritto a farsi assistere da
un legale, sulle conseguenze in caso di mancata risposta, su
possibilità di estinguere le violazioni, etc., che ne aumentano
artificiosamente la mole, facendo perdere di vista le risultanze
specifiche della verifica).
È una conferma dell’episodicità dell’attività amministrativa in
materia tributaria, cui si connettono dispersioni di risorse,
che ostacolano la serena, e soprattutto sistematica, stima della
ricchezza non registrata.
Il verbale di
indagine come atto
pubblico
Veniamo ora alla documentazione delle indagini fiscali,
effettuata con lo strumento generale dei “processi verbali”, in
cui si descrivono le operazioni avvenute e gli incontri svolti;
ritroviamo qui un potere tipico delle autorità amministrative,
come il “potere di certazione”, che riflette la nota matrice
amministrativistica del diritto tributario e la natura di pubblici
ufficiali dei funzionari del fisco.
Il verbale costituisce, prova legale, come diremo al par.5.8, nel
senso di fare «prova fino a querela di falso», delle operazioni
1343
) Cioè svolto anche con sopralluoghi fisici sul territorio.
378 di 737
materiali accadute in presenza del verbalizzante o da lui
compiute.
Limiti ordinari di
valore probatorio
legale
Si tratta di un riflesso del valore probatorio privilegiato degli
atti provenienti da pubblici uffici, dotati del suddetto "potere
di certazione"(o certificazione) amministrativa. Secondo
questi principi generali, quindi, nessun valore privilegiato
spetta invece alla parte logico-critica del verbale, in cui il
verbalizzante utilizza i dati osservati per formulare deduzioni
ulteriori (di solito argomenti presuntivi) rispetto ad essi1344.
Il verbale chiude l’istruttoria e come tale è un atto ancora
preliminare rispetto agli avvisi di accertamento cui
eventualmente darà luogo; per questo la sua impugnazione di
fronte alle commissioni tributarie sarebbe inammissibile, in
quanto prematura.
Prima dell'atto impositivo, il verbale consente
all’amministrazione di ottenere misure cautelari di garanzia
patrimoniale, come l’ipoteca o il sequestro di beni del
contribuente; è esistita anche l'acquiescenza al verbale, con un
forte sconto sulle sanzioni, sostituita poi da altre forme di
definizione della controversia (par.6.4 ss).
Esiste la facoltà di presentare all'ufficio impositore deduzioni,
ai sensi dell’art.12 dello statuto del contribuente (par.2.1),
entro 60 giorni dalla notifica del verbale. E' un embrione di
contraddittorio procedimentale, assolutamente inadeguato ai
problemi concettuali posti da questo istituto, soprattutto in
termini di decadenze e preclusioni, come vedremo al par.6.1.
5.7. Credibilità economica e impulso all’adempimento
come essenza della funzione tributaria nell’autotassazione
L'interpretazione degli indizi materiali in cui consiste, come vedremo al
par.5.8, il giudizio di fatto, e quella di interpretazione delle regole sono
infatti fuori dal potere di certificazione amministrativa, relativo alle
percezioni dirette dei pubblici ufficiali.
1344
379 di 737
Funzione tributaria
in un contesto di
autotassazione
Un filo conduttore del testo è che nella tassazione attraverso le
aziende i principali problemi di determinazione della
ricchezza riguardano quella non intercettata dalle
organizzazioni, pubbliche e private, su cui è esternalizzata la
funzione (1345). Dove non arrivano le aziende, o dove il loro
intervento non basta, dovrebbe subentrare la tradizionale
determinazione valutativa dei tributi 1346.
Necessità di
adeguare l’azione
amministrativa
all’autotassazione
Essa va quindi adattata ad un contesto di autodeterminazione
dei tributi, senza rinnegarla in blocco 1347 né riproporla
com'era quando l'autotassazione mancava. Bisogna tener
conto che la parte relativamente maggiore della ricchezza
(par.1.4-1.5) passa dall'iniziativa dei contribuenti, e che non
sono concepibili due mondi separati, in uno dei quali i tributi
sono determinati contabilmente dalle organizzazioni e gli
uffici intervengono valutativamente su tutti i lavoratori
indipendenti al consumo finale. L'intervento amministrativo
) Su come la presenza delle aziende abbia provocato l’autodeterminazione
generale dei tributi, con la diversa efficacia già spiegata al par.4.2, vedi già
par.1.5.
1346
con la dialettica (contenziosa) tra poteri pubblici e contribuenti di cui
diremo al par.6.4 ss. Dove le aziende non arrivano (par.5.9 cit.) una
determinazione contabile da parte degli uffici tributari è un’illusione
paralizzante, come la subcultura dell'accertamento "analitico" (par.5.12),
dell'inutile contabilità dei lavoratori indipendenti (par.3.13), nonché della
fantomatica "tutela dei contribuenti", secondo cui gli uffici tributari
avrebbero dovuto individuare ricavi non registrati verso specifici clienti,
senza effettuare complessive stime per ordine di grandezza. Se si
considerano le tendenze alle "ragionierizzazioni delle stime" (par.4.5 e
5.13), si capisce in quale misura nelle discipline politico sociali simili
subculture si diffondano, in assenza di quella spiegazione d'insieme che, in
materia tributaria, manca.
1347
) Illudendosi di poter determinare contabilmente milioni di posizioni
dove le organizzazioni amministrative non arrivano. Si deve cioè ricordare
che la determinazione contabile dei tributi è un’opportunità da sfruttare dove ne
esistono le condizioni, che però non possono essere create artificialmente.
1345
380 di 737
va quindi finalizzato al modello dell'autotassazione, e diretto a
spingere i contribuenti verso la credibilità del dichiarato
piuttosto che al recupero diretto di gettito, del resto
impraticabile direttamente attraverso l'azione amministrativa,
visto il numero dei contribuenti coinvolti. Basta un'occhiata ai
numeri per capire l'impossibilità di un adeguato gettito con
un'azione amministrativa diretta, che deve invece spingere ad
un accettabile adempimento i contribuenti interessati. A
questo scopo l'intervento degli uffici deve essere più vasto
(sistematico) possibile, per incidere sui comportamenti di
massa(1348). Il dichiarato, come già indicato al par.4.2, è già
relativamente elevato rispetto all'attuale modestissimo livello
di intervento amministrativo, poco più che simbolico. Una sua
minima sistematicità riporterebbe entro i livelli di guardia le
sperequazioni tra dipendenti e indipendenti.
Le fasi del
monitoraggio
Vediamo come potrebbe svolgersi, ed essere più vasto
possibile, questo monitoraggio sistematico del dichiarato. E’
intuitivo che esso non può replicare, pena la paralisi, la
determinazione contabile, ma deve avvenire per ordine di
grandezza, con rapide verifiche di credibilità esteriore 1349. Un
monitoraggio valutativo, per ordine di grandezza , della
credibilità del dichiarato dovrebbe svolgersi dapprima a
distanza (come si dice oggi "in remoto").
Anagrafe tributaria
“valutativa”
Il primo confronto di credibilità potrebbe avvenire rispetto a
una rappresentazione permanente delle singole attività,
organicamente rilevata, con documentazione digitalizzabile,
Lavoro indipendente al consumo finale, piccole organizzazioni,
locazioni abitative di privati, etc., cfr par.3.13 e 3.14
1348
Un'ulteriore modifica della passata tradizione valutativa
serve ad includere in essa anche i c.d. "indizi contabili e
documentali" di cui al par.5.9 e 5.16, accanto ai vecchi indizi
fisici e materiali delle manifestazioni economicamente
rilevanti.
1349
381 di 737
comprese foto e video (1350); si tratterebbe di una anagrafe
tributaria, non contabile1351, come quella realizzata finora,
sostanzialmente poco utile. Serve invece un supporto alla
stima valutativa degli uffici, un insieme di informazioni
coordinate in relazione all'attività; tali informazioni
potrebbero essere raccolte in relazione all'avvio dell'attività
1352, integrate in relazione a successive importanti
modifiche1353, integrate con le fonti di sostentamento
patrimoniali, da non indicare in dichiarazione1354, il
patrimonio familiare 1355, il tenore di vita di cui al paragrafo
5.14. Coordinando queste informazioni, e usandole come
cornice delle banche dati del fisco, si potrebbe costruire un
fascicolo informativo personale permanente; sotto un certo
profilo si tratterebbe di adeguare al contesto economico
moderno, dove non funziona la determinazione ragionieristica
della ricchezza attraverso le aziende, gli antichi catasti,
descritti al par.1.41356. Questo materiale permanente,
) E’ una specie di rilevazione sistematica di base, analoga a quella degli
antichi catasti (par.1.3), ma senza attribuzione predeterminata di redditi.
1351
) Sugli inconvenienti “contabilistici” dell’anagrafe tributaria , viziata
dall’illusione di utilizzare meccanicamente gli “indizi contabili” infra par.5.9.
1352
) Molto semplicemente, l’apertura della partita IVA dovrebbe essere
accompagnata da una “relazione documentazione” dell’attività da svolgere,
soprattutto nei casi in cui essa fosse diretta a consumatori finali.
1353
) Razionalizzando quando avviene per certi versi oggi con la “variazione
dati” ai fini IVA. Sono tutte iniziative che potrebbero essere assunte anche in
via amministrativa, agendo sui modelli già oggi esistenti, ma sembra che in
questo paese, paralizzato dalla legalità, nessuno assuma un’iniziativa utile se
non è prevista da qualche comma delle manovre finanziarie annuali (si ricordi
al par.4.1 il paradosso della legge delega fiscale che istituiva una commissione
per la stima dell’evasione fiscale).
1354
Si pensi ai titolari di redditi soggetti a tassazione forfettarie
(agricoltura par. 8.1) o sostitutive (rendite finanziarie di cui al par. 8.5).
1355
) Soprattutto di provenienza familiare, con le difficoltà determinative di cui
al par.10.4-10.5. per i passaggi “non formali” di denaro e beni.
1356
Questa necessità di uno "schedario permanente" sulla situazione
economico patrimoniale (almeno) degli operatori economici emerge anche
nelle confuse tendenze della pubblica opinione ad usare le dichiarazioni
dei redditi come una sorta di archivio patrimoniale sulla ricchezza
individuale delle persone. Evidentemente la pubblica opinione sente la
mancanza di qualcosa di simile ai catasti medievali indicati nel testo, che
1350
382 di 737
digitalizzabile, resterebbe in archivio, a prescindere dalle
dichiarazioni annuali (1357). La descrizione sarebbe difficile da
manipolare, in quanto controllabile in futuro da altri
funzionari, uffici ispettivi e controinteressati1358.
L'accessibilità a questo materiale consentirebbe di
ripercorrere il lavoro di monitoraggio da parte degli uffici,
eventualmente anche da parte di terzi1359.
Su questa base potrebbero facilmente inserirsi brevi
sopralluoghi fisici, o accessi brevi, di controllo del territorio;
cioè per controllare i dati dell'archivio permanente e
confrontare con essi i dati delle dichiarazioni.
Controllo di
credibilità a
passaggi successivi
Il tutto avverrebbe, in prima battuta, senza accertamenti di
imposta, che resterebbero un evento "atipico"; ogni tanto
semplicemente passerebbe un funzionario a rendersi conto
della verosimiglianza della sostanza economica esteriore
dell'attività realtà rispetto alla sua suddetta descrizione
permanente.
Pur “facendosi vedere”, dalla maggior parte dei contribuenti a
rischio, fino a questo punto gli uffici tributari si limiterebbero
dia una sia pur vaga idea di quella "capacità contributiva globale" evocata
dall'art.53 della costituzione, e di cui parliamo al par. 2.2.
1357
Mentre per chi svolge un lavoro stabile, continuativo nel tempo, la
dichiarazione dei redditi fornisce indicazioni attendibili sulla situazione
economica generale, quest'ultima resta misteriosa in altri casi. Abbiamo
infatti non solo i redditi soggetti a imposte sostitutive, ma anche di terreni,
pensioni, piccole locazioni o lavori occasionali, insufficienti al
mantenimento personale. Quest'ultimo potrebbe quindi derivare
dall'assistenza di nuclei familiari allargati, da smobilizzi patrimoniali, da
attività "sommerse". L'archivio permanente consentirebbe quindi di
alleggerire le dichiarazioni annuali, limitandole ai dati “di periodo”, avendo
anche un elemento informativo più completo.
1358
In modo da prevenire la corruzione, come vedremo anche all'apposito
par. 5.11.
1359
) In quella sorta di controllo reciproco che era tipico della fiscalità
valutativa preindustriale, e che riprenderemo anche al par.6.5 sulla trasparenza
delle determinazioni della ricchezza a seguito delle varie forme di contenzioso
amministrativo.
383 di 737
a monitorare il dichiarato, che già così diventerebbe più
credibile( 1360). Trattandosi di un monitoraggio basato sul
confronto tra dati attuali e ultime dichiarazioni esso sarebbe
incentrato in primo luogo sul presente, e diretto in prima
battuta all'adeguamento futuro del dichiarato rispetto alle
caratteristiche dell'attività; non ha senso infatti in prima
battuta perdere tempo valutando situazioni remote, di 4 o 5
anni prima, in cui la ricchezza è già stata spesa, e si pongono i
problemi di riscossione di cui al par.6.11.
Funzione di moral
suasion
E' normale, in queste valutazioni, che ci siano sospetti di
evasione non sufficienti per giustificare i tempi e le energie
amministrative di rideterminazione delle relative imposte , in
quanto occorre tener conto delle complessive priorità
dell'attività degli uffici, e dell'esistenza di contribuenti ancora
meno verosimili.
Repressione e
punizione mirata
In uno screening a passaggi successivi sarebbero individuati i
soggetti fiscalmente meno collaborativi, sia per la
spregiudicata mancanza di credibilità delle somme dichiarate,
sia per il loro ostruzionismo agli inviti degli uffici tributari. Qui
si giustificherebbero controlli "all'indietro", cioè anche alle
annualità più remote, con punizioni, non più casuali, ma che
darebbero serietà al sistema agli occhi della massa dei
contribuenti. La repressione sarebbe l'ultimo passaggio1361 di
una funzione istituzionale tributaria in genere basata su
monitoraggio e prevenzione, per la massa dei contribuenti.
Gestione proattiva
della funzione
istituzionale
tributaria
La funzione tributaria sarebbe cioè dapprima “amichevole” e
"dialogante", in un rapporto di reciproca fiducia, irrigidendosi
) Tanto più che il livello di adempimento già oggi è tutt'altro che
disprezzabile, rispetto all'intervento amministrativo, per i motivi di cui al
par.4.2.
1361
) Una specie di “ciliegina sulla torta”, come dovrebbero essere le sanzioni
penali tributarie, secondo quanto indicato al par.6.14.
1360
384 di 737
gradualmente davanti ad atteggiamenti capziosi e
ostruzionistici, rasserenandosi eventualmente quando tali
asperità vengono superate. Gli operatori economici, quando
gli affari vanno male, sarebbero liberi di interagire in anticipo
con gli uffici tributari, sempre ragionando per ordini di
grandezza, anticipando motivi credibili di una diminuzione
degli imponibili registrati.
Quanto sopra già spingerebbe i contribuenti ad
autodeterminazioni più credibili, secondo il suddetto
adattamento della funzione tributaria al contesto di
autotassazione.
reinterpretazione
della tradizione
Quanto precede attualizza la tradizionale necessità che le
imposte siano "imposte", dalle organizzazioni contabili
(tassazione attraverso le aziende) o dagli uffici tributari; l'uso
delle organizzazioni per la determinazione contabile dei
tributi tornerebbe così nel suo naturale ruolo di "opportunità
da cogliere", senza inceppare la funzione tributaria sulle
attività economiche dove tali organizzazioni non esistono.
Torniamo così in chiave moderna al filo conduttore della
funzione tributaria secondo cui le imposte si pagano quando si
avverte un'apprezzabile possibilità che esse siano richieste
da terzi1362.
Distribuzione dei
controlli
Questa funzione tributaria, come tutte le istituzioni non
giurisdizionali (par.1.3), richiede la gestione di risorse scarse
in modo efficiente. Si tratta quindi di distribuire tempi e
uomini secondo una analisi del rischio finalizzata a
massimizzare non tanto il gettito dei controlli quanto
l'adempimento spontaneo; a questo scopo occorre
L'impulso all'autodeterminazione dei tributi sarebbe
molto forte, in base ai suddetti interventi amministrativi, in
quanto alla pressione mediatico-propagandistica di cui al
par.4.2, si aggiungerebbe una più sistematica visibilità degli
uffici tributari, autorevoli proprio perché in prima battuta
ragionevoli.
1362
385 di 737
contemperare vari profili, come la ricchezza spontaneamente
dichiarata, le diverse informazioni , materiali e contabili
disponibili, la frequenza delle attività economiche esaminate,
la loro percezione da parte del resto della pubblica opinione,
l'impatto sull'adempimento complessivo (compliance) 1363.
Relativa
abbondanza di
personale
maldistribuito
Qui rileviamo solo che le risorse amministrative sono
numericamente più significative di quanto siano in altri paesi
europei, tra Agenzia delle entrate, Guardia di finanza, Esattorie
e uffici tributari degli enti locali; esistono cioè forze adeguate
per controbilanciare l’elevato numero di “piccole
organizzazioni” e di “lavoratori indipendenti” che
caratterizzano l'economia italiana (1364). Il suddetto
monitoraggio valutativo, adeguatamente ampio, della
ricchezza non intercettata dalle organizzazioni aziendali
sarebbe quindi teoricamente fattibile.
Sfasamento tra
gettito dei controlli
e ricchezza non
registrata
Una parte eccessiva dell'opinione pubblica continua a farsi
impressionare dal c.d.“obiettivo monetario” dei controlli, cioè
l'imposta recuperata, pari a circa 14 miliardi e quindi già poco
rilevante in assoluto rispetto ai 450 miliardi di gettito da
autotassazione. L'importanza di questo parametro diminuisce
ancora in quanto la grande maggioranza di tale gettito deriva
da interventi sulla ricchezza dichiarata, o comunque palese;
quasi la metà deriva infatti da imposte dichiarate, ma non
versate, verosimilmente per difficoltà finanziarie del
Vedremo al par.5.10 in che senso questa allocazione delle
risorse disponibili e questa "policy" dei controlli comporti, da
parte degli uffici tributari, valutazioni discrezionali.
1363
Questa relativa abbondanza di personale sussiste anche perché
l’elevata esternalizzazione degli adempimenti fiscali sulle aziende ed i
professionisti, libera risorse amministrative per i controlli.
1364
386 di 737
contribuente (1365); altri due miliardi derivano dalle
contestazioni interpretative su aziende di grandi dimensioni
(1366); poco più di un miliardo deriva da “contribuenti di
piccole dimensioni”, in cui rientrano i lavoratori indipendenti
e le microorganizzazioni di cui ai par.3.13 ss./4.1. (1367).
Tendenze
reputazionali e
comodità gestionali
Anche qui si ritrovano, davanti a una pubblica opinione
disorientata, le tendenze ordinarie delle istituzioni ad
assecondare, sul piano dell'immagine reputazionale, tutte le
estemporanee tendenze della pubblica opinione, nel nostro
caso quelle che s'intrecciano sull'evasione tributaria; è
altrettanto normale che si tenga al tempo stesso conto della
convenienza gestionale degli uffici; alla tendenza di senso
comune secondo cui l'evasione più diffusa si trova nel lavoro
indipendente e nelle piccole organizzazioni al consumo finale,
viene dato il contentino minimo, ma al tempo stesso si
asseconda il già indicato mito dei "grandi evasori"1368, con gli
sbilanciamenti di risorse già indicati al par.5.2; in questo modo
viene contemperata anche l'aspirazione latente dei lavoratori
indipendenti1369 di avere a che fare il meno possibile con gli
uffici tributari. C'è anche la tendenza a riscontrare il
dichiarato, controllando formalmente dichiarazioni,
versamenti, detrazioni, qualificazioni degli atti ai fini
Si tratta di soggetti che si finanziano a carico del fisco, come indicato al
par.6.11, dichiarando senza versare. Il relativo recupero, a seguito
dell'esame della dichiarazione, di cui al par.5.5, rendicontato come gettito
da controlli, non ha quindi nulla a che vedere con la ricchezza non
registrata.
1366
) Paragrafi 3.10 ss. e 5.17 ss., in cui i controlli fiscali letteralmente “si
sprecano all’inseguimento del mito sociale dei “grandi evasori”.
1367
La presenza di contestazioni interpretative anche sugli operatori medi
e piccoli (par.5.2) rende molto probabile una loro stragrande prevalenza
rispetto a quelle dovute alla scoperta di ricchezza non registrata. E' poi
verosimile che buona parte delle contestazioni sul lavoro indipendente
derivino dall'applicazione meccanica degli studi di settore, cfr. par.5.13.
1368
) Gravido delle rivalse sociali di cui al par.4.6.
1369
) Segmento importante della pubblica opinione, come indicato al par.4.6
parlando del fantomatico “partito degli evasori”
1365
387 di 737
dell'imposta di registro, agevolazioni varie etc..: è un po’ come
se in una certa misura i controlli fossero autoprodotti anche
dalla ricchezza dichiarata, anche se la classificazione e verifica
di quest'ultima è molto meno importante della stima di
ricchezza non registrata. Insomma alle varie tendenze della
pubblica opinione sul fisco si dà inevitabilmente riscontro nel
modo operativamente meno fastidioso per le istituzioni.
Insistere su un numero relativamente modesto di posizioni,
acquisendo tutti gli accertamenti relativamente elevati, non
importa se su questioni di diritto, migliora le rendicontazioni
del gettito, e diminuisce i fastidi e le responsabilità connesse
all'interazione coi contribuenti.
Valutazione
costi/benefici e
prospettive
Importa poco che si riduca così il numero e la visibilità sociale
degli interventi amministrativi, rispetto a quelli che
potrebbero indurre ad un più credibile tasso di adempimento;
non importa perdere il controllo tributario del territorio, se la
pubblica opinione e la politica non se ne accorgono, per la
mancanza di spiegazioni di insieme della funzione
istituzionale tributaria. Importa poco, se la pubblica opinione
non se ne accorge, che nei tanto sbandierati risultati di
servizio, le maggiori imposte connesse alla scoperta di
ricchezza non registrata siano quindi probabilmente inferiori
al costo complessivo degli uffici tributari; ma soprattutto
importa poco, visto che la pubblica opinione non se ne rende
conto, che l'impulso all'adempimento derivante dall'attività
concreta degli uffici tributari, sia praticamente zero, ed esista
solo nella misura in cui viene "lanciato" nella pubblica
opinione attraverso i mezzi di comunicazione. Non è insomma
un problema che il risultato monetario sia modesto, rispetto al
dichiarato, in quanto è verosimile sia così anche in altri paesi
sviluppati1370; è piuttosto l'impulso all'adempimento,
1370
In relazione ai quali sarebbe da chiedersi come sono valutati i redditi e
volumi d’affari dei lavoratori indipendenti al consumo finale, corrispondenti ai
nostri piccoli commercianti e artigiani. Sarebbe da analizzare , in tesi di laurea
o di dottorato, la determinazione valutativa de in quale misura le condizioni
388 di 737
derivante dalla percezione diretta, e non mediatica, dell'azione
amministrativa tributaria, a essere insufficiente e a dover
essere rilanciato; non è certo possibile rivolgersi a tutti i
contribuenti, ma si dovrebbe fare in modo che ognuno di essi
avvertisse la presenza effettiva delle istituzioni tributarie nel
proprio quartiere, nella propria cerchia di amicizie, nel
proprio circuito relazionale d'impresa o professionale. Non
certo come una presenza ostile, vessatoria, ma come una
valutazione di credibilità della rappresentazione fornita al
fisco rispetto alla realtà.
evasione da
ricchezza non
registrata come
questione di
fatto:rinvio
Per ottimizzare l'impiego degli uffici tributari come istituzioni
pubbliche, non occorre riferirne l'azione non al gettito, in gran
massima parte proveniente da organizzazioni pubbliche e
private e da professionisti. L'azione delle istituzioni tributarie
va riferita invece prima di tutto alla base di commisurazione
dei tributi, con particolare riguardo alle situazioni in cui le
organizzazioni suddette sono insufficienti. A tal fine il primo e
più importante passaggio riguarda la base materiale di
commisurazione dei tributi; riportando la questione a
distinzioni di base della formazione giuridica, si tratta di
risolvere una "questione di fatto", rispetto alla quale le
questioni di diritto sul relativo inquadramento giuridico sono
più a portata di mano e meno importanti ai finii della funzione
tributaria. Ricordiamo infatti dal par.4.1 che il problema
sociale d'insieme della determinazione dei tributi riguarda
soprattutto l'omessa o alterata rappresentazione della realtà
ai fini tributari; cioè le questioni di fatto, ai cui profili giuridici
è opportuno dedicare i paragrafi seguenti.
all’estero, meno traumatiche, dipendano dal maggior controllo valutativo del
territorio, da parte degli uffici tributari, ovvero dal minor numero di lavoratori
indipendenti al consumo finale.
389 di 737
5.8. L’empirismo e il probabilismo del giudizio di fatto
nella valutazione della ricchezza da parte degli uffici
tributari.
Distinzione tra
giudizio di fatto e di
diritto
La distinzione tra il questioni di fatto, cui si riferisce il relativo
"giudizio" e "di diritto", anticipata al par.3.91371, è abbastanza
intuitiva in prima approssimazione; le questioni di fatto e il
giudizio di fatto si riferiscono alla conoscenza della realtà,
mentre quelle di diritto ne riguardano la qualificazione
giuridica; ciò avviene in base a principi e valori,
eventualmente formalizzati in regole, sullo sfondo di una
funzione istituzionale 1372.
Giuridicità della
questione di fatto
Anche la questione di fatto è quindi "giuridica"1373 , ma solo in
quanto potenzialmente demandata ad un'istituzione, nel senso
di cui al par.1.3 1374. Le questioni di fatto tuttavia si collocano
) Dove abbiamo parlato dell’interpretazione della normativa tributaria, della
qualificazione giuridica della realtà ai fini della determinazione dei tributi, e
delle relative contestazioni interpretative (che ci accompagnano nel corso di
tutto il testo)
1372
Questa qualificazione varia poi in relazione ai diversi fini per cui è
effettuata; ad esempio i privati che negoziano contratti lo fanno avendo sullo
sfondo una possibile qualificazione giuridica da parte di istituzioni
giurisdizionali; nel nostro caso i privati che autoqualificano giuridicamente la
realtà ai fini della determinazione dei tributi lo fanno avendo sullo sfondo le
qualificazioni potenzialmente effettuate dalle istituzioni tributarie, come
indicato al par.3.10 e 5.4 sull’importanza delle interpretazioni amministrative.
1373
La precisazione è importante in quanto l'appiattimento del diritto sulla
legislazione (par.4.3) ha emarginato le questioni di fatto, come se non
fossero giuridiche; anche per questo l'evasione , e le informazioni fattuali
per la determinazione dei tributi, sono trattate di sfuggita nei più diffusi
manuali universitari di diritto tributario. Anche per questo essi non si
inseriscono nel pubblico dibattito sull'evasione, composta in massima
parte da imposte corrispondenti all'omessa o alterata rilevazione, in punto
di fatto, della base economica di commisurazione dei tributi.
1374
) Occorre stare attenti, in proposito, e mi rivolgo soprattutto agli studenti, a
non considerare affrettatamente questioni di diritto tutte quelle cui sono
preposte istituzioni giuridiche, come se anche la scoperta di chi ha commesso
1371
390 di 737
logicamente "a monte" della rispettiva attività istituzionale
(1375), in quanto il conoscere precede l'agire, e segue in prima
battuta la comune logica empirica 1376.
Empirismo delle
questioni di fatto
Per conoscere eventi materiali non servono infatti valori o
ancor meno norme; conoscere è infatti preliminare rispetto
all'approvare o al disapprovare 1377. Si parla di convincimento
"libero", del giudice1378, per intendere che non servono criteri
materialmente azioni antisociali (reati) fosse una questione di diritto.
Nell’ambito delle questioni giuridiche, cioè quelle rilevanti in modo attuale o
potenziale per istituzioni pubbliche, abbiamo quelle riguardanti eventi materiali
(questioni di fatto) e quelle di qualificazione giuridica (questioni di diritto).Le
questioni di fatto restano quindi giuridiche, in quanto rilevanti per le
funzioni istituzionali in cui consiste il diritto. Non per questo vanno
confuse con le qualificazioni giuridiche in base a disposizioni legislative,
valori o principi.
1375
) Prima si deve conoscere, e poi esercitare la funzione istituzionale, quale
che sia, da quella giurisdizionale a quella giudiziale,didattica, ambientale,
sanitaria o -nel nostro caso- di determinazione dei tributi.
1376
) Questa caratteristica del giudizio di fatto era rilevata già da Calamandrei
nei suoi scritti sul “Giudice e lo storico”.
1377
) Non c’è ancora, nel giudizio di fatto, una approvazione o disapprovazione
sul piano di un qualche “dover essere”, etico, politico, valoriale, economico,
normativo etc.. In questo senso il giudizio di fatto si inserisce nell’essere, cioè
nei giudizi di realtà, sia pure più o meno probabile, non nei giudizi di valore,
per cui invece vale la nota riflessione denominata “legge di Hume” secondo cui
le preferenze morali, etiche, politiche, secondo scale di valori per definizione
soggettive sono impossibili da dimostrare; è la c.d. is ought question o fallacia
naturalistica dei giudizi morali, fondamentale nelle scienze sociali cui cerca di
rispondere la morale razionale della misurazione degli svantaggi e dei vantaggi
di una determinata azione (cfr. Bentham e Pareto). Sono questioni con cui
alcuni studenti si sono probabilmente confrontati nell’esame di filosofia o teoria
generale del diritto.
1378
) Ma l’espressione “libero convincimento”, benchè riferita al giudice, si
addice in realtà a tutte le istituzioni. Queste ultime, in quanto delegate dal
potere politico, possono in linea di principio ricevere istruzioni su come
qualificare le circostanze di cui occuparsi, ma sulla relativa conoscenza non
hanno bisogno di indicazioni, essendo tra l’altro più vicine ai fatti del potere
politico da cui sono delegate. Questa natura empirico conoscitiva del giudizio
di fatto è stata talvolta negata in nome di un “normativismo” esasperato
(par.4.3), che dal piano giuridico si spostava a quello filosofico (cfr le
contestazioni di G. Calogero all’uso delle massime di esperienza, formulato da
391 di 737
legislativi per conoscere; ai fini conoscitivi il controllo sociale
non deriva infatti da tecnicismi politico-valoriali, ma da criteri
empirici per definizione condivisi nel gruppo sociale, inteso
come la pubblica opinione di cui al par. 1.6 1379.
Quest'empirismo strutturale del giudizio di fatto rende quindi
in prima battuta superflue disposizioni legislative
sull'attitudine al convincimento del ragionamento probatorio
(1380). Il convincimento in punto di fatto segue criteri empirici,
e per questo si parla di "libero convincimento", in quanto non
condizionato da vincoli normativi, salvo quanto diremo più
avanti per la c.d. prova legale.
Empirismo anche
delle stime per fasce
di valori
Questi criteri conoscitivi, possono essere anche "valutativi"
1381 di ricavi, costi, consumi e le altre astrazioni
economicamente rilevanti cui commisurare le imposte, come
indicato al par.1.8. Questa valutatività era addirittura la norma
Stein, a fine ottocento in Das private wissen des rechters). Il normativismo era
arrivato insomma a considerare estranea l’esperienza comune a un mondo
normativo trasformato in una sorta di nuovo idolo, come se i “criteri del
conoscere” dovessero essere “normativi” (è un sintomo dei danni cerebrali cui
può condurre l’astrazione normativistica).
1379
) Il giudizio di fatto, anzi, è quello dove il controllo sociale della pubblica
opinione (par.5.3), esterno alle istituzioni, è potenzialmente più forte, in quanto
si svolge su vicende materiali facilmente comprensibili con l’ordinario bagaglio
culturale dell’uomo comune (si pensi alle discussioni mediatiche sulla
colpevolezza o l’innocenza di imputati di omicidio in casi giudiziari
particolarmente noti).
1380
) Si tratta di quelle che vengono chiamate per brevità “norme sulla prova” e
di cui vedremo tra poco esempi sulle c.d. “prove legali”.
1381
) Le istituzioni preposte alla soluzione delle controversie, nucleo del diritto
giurisdizionale, tendono a scaricare alla dialettica delle parti le questioni di
fatto; è come se “il fatto” si trasferisse nel processo attraverso un
contraddittorio processuale controllato dal giudice, come conferma il brocardo
narra mihi factum tibi dabo ius . Le istituzioni non giurisdizionali sono invece
costrette ad un ruolo più attivo, che riguarda, a questi limitati fini, anche la
magistratura inquirente (in Italia la Procura della Repubblica), come istituzione
preposta alla repressione e alla difesa sociale (profili che come vedremo al
par.6.14 non coincidono) attraverso le istituzioni di polizia.
392 di 737
prima che subentrassero le organizzazioni amministrative1382
con una possibilità di divergenze di stima cui si lega la
tradizione "contenziosa" della determinazione valutativa della
ricchezza, di cui tra l'altro al par.6.5. Questa opinabilità della
stima riguarda tuttavia ancora la correttezza fattuale di ipotesi
su eventi storici, non la loro approvazione o disapprovazione
sul piano dei "valori" politico-sociali, dei "principi" 1383 o
dell'opportunità nell'uso delle risorse delle istituzioni.
Interdipendenza e
distinzione “fatto
diritto”
Tra questioni di fatto, questioni di diritto e questioni valutative c’è
distinzione1384, ma anche interdipendenza; ad esempio
l’importanza prospettica di una certa ipotesi, cioè la sua “rilevanza
valoriale”1385, spinge ad approfondirla in punto di fatto, cioè a
investigare in determinate direzioni e con diversa intensità; quanto
emerge dalle indagini, in via preliminare, denominato “indizio” o
“sospetto”, giustifica misure cautelari, come sequestri, fermi,
indagini più intense, etc.; anche al momento della decisione valori
e fatti interagiscono, come nel noto “in dubio pro reo” 1386.
Il fatto come
giudizio su
un’ipotesi:natura
interpretativa
Più che un fatto in senso materiale, ormai avvenuto e non
riproducibile, il giudizio di fatto riguarda una affermazione
riguardante un fatto; sotto questo profilo "il fatto è un
)Cioè prima di quella che, per sintesi, chiamiamo “tassazione attraverso le
aziende”.
1383
) I valori sono più caratterizzati in senso sociale, mentre i principi sono più
neutri, come la difesa, il contraddittorio, la buona fede, la correttezza, etc. (sulla
dialettica tra valori e principi par.2.5).
1384
) Proprio la distinzione concettuale di partenza tra questioni di fatto e di
diritto è il presupposto per inquadrarne l’interdipendenza. A questa diversità di
prospettive corrisponde la nota dicotomia tra “fondatezza” riferita al fatto,
e“legittimità” relativa al suo corretto inquadramento in valori, principi o
regole, che logicamente è successivo.
1385
) A sua volta dipendente da un “dover essere”, cioè da valori ed
eventualmente da disposizioni normative.
1386
) Preferire un colpevole assolto che un innocente condannato è un giudizio
di valore utilizzato per risolvere una incertezza conoscitiva.
1382
393 di 737
giudizio"1387, cioè un'interpretazione, secondo i nostri sensi e
il nostro bagaglio culturale, delle informazioni disponibili 1388.
Questa componente interpretativa del giudizio di fatto, come
affermazione, è socialmente controllabile in base a criteri
conoscitivi condivisi, senza ricorrere a preferenze valoriali e
scale di valori morali o politiche 1389.
Prova in senso
materiale e come
ragionamento
Emergono quindi due accezioni del concetto di "prova", una
come elemento materiale a base del convincimento, come
immagini, documenti, testimonianze, reperti fisici, e
soprattutto affermazioni non contestate; questa componente
materiale della prova può essere oggetto di possibili alterazioni e
1387
) Le riflessioni di filosofia della conoscenza, riflesse anche nei più vari
settori del diritto, concordano che “il fatto è un giudizio”, davanti al quale, tutte
le funzioni istituzionali di cui si compone il diritto sono sostanzialmente
equivalenti, a conferma dell’unitarietà metodologica del diritto come studio di
funzioni istituzionali, nella cornice delle scienze sociali; redigerò in proposito
un post bibliografico, di quelli indicati in premessa, ma la concezione
documentale del giudizio di fatto riflette ancora una volta lo sbilanciamento
degli studi giuridici su modelli civilistici, dov’è generalmente importante
l’aspetto documentale dei rapporti giuridici.
1388
Cioè documenti, immagini, filmati o testimonianze interpretati
attraverso il filtro di una riflessione, magari così rapida che neppure viene
percepita; l'aspetto materiale della realtà viene interpretato e riferito
attraverso il senso comune, giustificando l'espressione "noi vediamo con
quello che sappiamo”. Questa affermazione può riguardare non solo una realtà
storica, ma anche convenzionale, come quella di un romanzo, o di una
leggenda (ad esempio che Ettore uccise Patroclo è un fatto di realtà, ma solo
nell’Iliade). Anche questi profili possono diventare giuridicamente rilevanti, ad
esempio ai fini della legittimità della bocciatura di un aspirante ad una cattedra
di letteratura antica.
1389
) E’ tuttavia erroneo affermare che ogni conoscenza è soggettiva, come le
preferenze valoriali, sociali o politiche, per le quali scatta la suddetta "legge
di Hume" sull’impossibilità di dimostrare il dover essere non operante per il
giudizio di fatto (che si pone su un piano conoscitivo, non valoriale). La
condivisione di questi criteri conoscitivi consente quindi di fare appello
all’oggettività del giudizio di fatto, come rilevato sopra a proposito della sua
verificabilità empirica; ai sofisti secondo cui non conosciamo la realtà, ma le
nostre percezioni della medesima, si potrebbe dare un pugno dicendogli
poi che non hanno sentito dolore, ma solo la sua percezione convenzionale.
394 di 737
contraffazioni, rispetto alle quali però le istituzioni pubbliche sono
considerate affidabili1390. Su questa componente materiale della
prova si innesta poi l'interpretazione da parte del
ragionamento umano1391, con la prova come giudizio, come
elaborazione intellettuale1392.
Fatti puntuali e
valutativi:loro
importanza ai fini
tributari
Questa natura intellettuale e interpretativa del giudizio di fatto
sussiste anche per la documentazione della tassazione
attraverso le aziende1393, ma è particolarmente evidente per le
tradizionali stime della tassazione valutativa attraverso gli
uffici1394; la redditività di un frutteto, il prezzo di mercato di
un appartamento, gli incassi di un artigiano, si colloca pur
sempre sul piano del fatto1395; la particolarità tuttavia è quella
di non riguardare accadimenti materiali della realtà, ma valori
economici connessi a circostanze materiali non contestate
come tali1396; non si tratta quindi di “fatti materiali", ma di
“fatti valutativi”.
) E’ infatti relativamente inverosimile in un contesto organizzativo
pluripersonale che qualcuno si esponga nell’inventare circostanze
materialmente false solo per svolgere meglio i propri compiti lavorativi.
1391
) Esattamente come l’interpretazione presente nelle questioni di diritto, che
qualche volta, come abbiamo indicato al par. 3.9, è talmente fulminea che
neppure ci accorgiamo di effettuarla.
1392
) Nella terminologia anglosassone queste due accezioni del concetto di
prova sono denominate diversamente, in quanto la prova in senso
materiale, la base del convincimento è definita "evidence" e il
ragionamento che vi si innesta è denominato proof.
1393
) Cfr le fatture e i documenti assimilati di cui al par.3.3.
1394
) Su cui paragrafo 1.4, e par.6.4 ss a proposito della natura “contenziosa”,
proprio per l’importanza di queste stime, della funzione tributaria. Ancora
oggi questi “fatti valutativi” sono importanti per nicchie importanti della
tassazione aziendale, come i prezzi di trasferimento nei gruppi multinazionali
su cui par.7.19.
1395
) Da risolvere spesso con presunzioni, come vedremo al par.5.13 per
piccoli commercianti o artigiani.
1396
) Non si tratta chiaramente di un giudizio"di diritto", in quanto non si
riferisce all'approvazione o disapprovazione "valoriale", eventualmente
cristallizzata in disposizioni normative. Stimare quanto incassa un pasticcere
o quanto può rendere un frutteto riguarda “valori” economici, ma non scale di
1390
395 di 737
Il probabilismo
della prova
Sul piano generale, la suddetta natura“empirico-interpretativa”
della prova, la rende strutturalmente probabilistica; è una
caratteristica che qualche volta non viene notata, perché la
probabilità è sufficiente a escludere ogni ragionevole dubbio. Sul
piano logico, confermato da un consenso generalizzato tra gli
studiosi, il concetto stesso di “certezza” è solo un modo di
indicare un’alta probabilità, in presenza della quale ci sentiamo
al riparo dal dubbio. Si passa senza soluzione di continuità,
secondo le consuete sfumature delle scienze sociali, dai casi in cui
“mancano ragionevoli dubbi” in un senso, a quelli dove mancano
ragionevoli dubbi in senso opposto. I margini di soggettivismo che
ciò comporta non sono però valoriali (1397), ma conoscitivi e
quindi più neutri1398.
Questo graduale probabilismo del giudizio di fatto non è
esprimibile numericamente, secondo criteri matematicostatistici di calcolo delle probabilità1399; esso è solo
“valutabile”, con argomenti di senso comune, il più possibile
organizzati e convincenti. Su questo sfondo, gli uffici tributari
devono motivare non già le cifre puntuali, ma l'ordine di
grandezza della ricchezza "accertata" a seguito delle stime
valutative sulla ricchezza cui si riferisce il tributo.
Impossibilità di
misurazione e
prova negativa
Onere della
prova(rinvio) e
“prova negativa”
valori intese come preferenze etiche, comportamentali, familiari, politicoreligiose e tutto quanto ciascuno pensa possa essere importante nella vita, in
senso positivo o negativo.
1397
) Si potrebbe usare l’aggettivo “assiologici” in quanto relativi a scale di
valori, cioè all’approvazione o disapprovazione morale e sociale.
1398
Dipendenti cioè dalla diversa fiducia riposta sull’affidabilità delle varie
prove in senso materiale, e dei ragionamenti che vi si innestano, nello specifico
quadro probatorio. Approfondimenti potrebbero essere dedicati all’influenza dei
profili valoriali su quelli conoscitivi, perché in certi limiti ognuno tende a
vedere la realtà come vorrebbe che fosse.
1399
) Le illusioni di una simile formalizzazione ricordano i tentativi degli
economisti di formalizzare con la c.d.“sociomatematica” i comportamenti
umani (par.4.3), compresi i flussi di consenso alle elezioni politiche.
396 di 737
In questa si innesta la prova della ricchezza non registrata, che
dovrebbe venire dagli uffici tributari, secondo criteri logici
indicati al par.6.2 in tema di "motivazione" e di "onere della
prova" . La prova è sempre "positiva", nel senso che si riferisce
a un evento, non alla assenza di un evento. La cosiddetta
"prova negativa" è solo una prova positiva di un'affermazione,
che è logicamente incompatibile con l'affermazione da
smentire1400.
L’eventuale innesto
di “ prove legali”
sul libero
convincimento
Sulla strutturale natura conoscitiva empirico-probabilistica
del giudizio di fatto possono inserirsi le c.d. “prove legali” cioè
interventi legislativi che condizionano d'autorità il
convincimento dei giudici e delle altre istituzioni. I casi di
prova “legale” non vanno ovviamente contrapposti a una
fantomatica “prova illegale”, ma al suddetto ordinario
empirismo probabilistico1401, in cui vanno comunque inseriti.
Le prove legali condizionano con intensità variabile
l'empirismo probabilistico della prova; ad esempio il processo
verbale redatto da pubblici ufficiali (1402) è prova legale delle
circostanze che essi dichiarano esser avvenute alla loro
presenza. Contengono prove legali anche le disposizioni che
vietano o consentono di utilizzare certi mezzi di prova (1403) o
certe forme di convincimento1404; ne fanno parte anche le
1400
) Ad esempio si dimostra positivamente che un esercizio commerciale era
chiuso, o distrutto, per rendere inverosimile l’affermazione dell’ufficio
tributario sulla produzione di un reddito attraverso questa struttura (altra prova
negativa diffusa, in diritto penale, è l’alibi).
1401
) Cui si collega la già indicata formula sul “libero convincimento”.
1402
) Vedasi il par.5.6 per quanto riguarda i verbali redatti dalle istituzioni
tributarie. Anche gli atti notarili, ad esempio di compravendita, sono redatti in
forma di verbale narrativo dei relativi atti, che il notaio dichiara essersi svolti in
sua presenza. Lo stesso per quanto riguarda l’ufficiale giudiziario o il postino,
per quanto riguarda il verbale di consegna delle raccomandate.
1403
Ad esempio divieto di prova per presunzioni o per testimoni.
1404
) Come vedremo al par.5.14 per l’accertamento del reddito in base alla
spesa, al par.5.13 per l’accertamento dei ricavi in base agli studi di settore,
oppure al par.5.16 per la rilevanza presuntiva delle movimentazioni bancarie.
397 di 737
presunzioni legali, in cui dati certi fatti se ne presumono altri
salvo prova contraria, la confessione, la non contestazione
processuale e il divieto di considerare circostanze o documenti
in quanto non esibiti in determinati tempi e luoghi1405.
5.9. Segue: coordinamento tra determinazione
ragionieristica e valutativa della ricchezza (gli indizi
contabili)
Impossibilità di
determinazione
contabile in sede di
controllo
Alla luce di quanto precisato al paragrafo precedente sul
giudizio di fatto, si può coordinare la determinazione contabile
e valutativa della ricchezza ai fini tributari. Il calcolo dei tributi
in base alla contabilità delle organizzazioni pluripersonali
(1406) può infatti perdere affidabilità man mano che
l'organizzazione, ad esempio perché ne diminuiscono le
dimensioni, si trova esposta alle manomissioni contabili dei
suoi titolari o dirigenti. In questi casi solo raramente le
correzioni possono seguire criteri contabili, quando viene
scoperto un numero limitato di operazioni non registrate,
ritrovando anche documenti da cui desumerne l'inserimento
nel resto della contabilità. Spesso, anche nel controllo delle
organizzazioni, le confusioni della documentazione contabile
possono essere corrette solo con criteri "presuntivovalutativi"1407; l'impossibilità dell’ufficio tributario di
) Ripetiamo comunque che l'empirismo strutturale del giudizio di fatto
costituisce comunque lo sfondo, su cui collocare anche le “prove legali”.
1406
Par.3.1 ss., dove più esattamente abbiamo rilevato che le stesse
organizzazioni sono incaricate, dalla legislazione fiscale, di utilizzare i
propri documenti contabili per un calcolo dei tributi, dovuti anche dalle
loro controparti, attive e passive.
1407
) E’ uno dei punti di contatto, e di coordinamento, tra queste due modalità
di determinazione della ricchezza, che ci accompagnano dal par.1.11. Dapprima
una serie di incassi, pagamenti, fatture e altri documenti appaiono in
contraddizione tra loro, e quindi, essendo impossibile la quadratura contabile, si
effettua una rettifica fiscale presuntiva, sulla base della miglior interpretazione
1405
398 di 737
ricostruire in modo ragionieristico quanto l'imprenditore
voleva nascondere è del tutto naturale se si pensa alla
complessità, per gli stessi contabili dell'azienda di organizzare
e classificare i dati da dichiarare 1408. L'accertamento analitico
resta quindi limitato a rare integrazioni specifiche, al
disconoscimento di alcuni costi, perché non sufficientemente
documentati o non inerenti (par.7.9) e agli altri rilievi
sull'inquadramento giuridico di quanto registrato (par.3.9 ss).
Su questa premessa è facile capire che l'idea stessa di
"accertamento contabile” dei piccoli operatori al consumo
finale, da parte degli uffici tributari, è velleitaria1409. E'
inimmaginabile che gli uffici tributari possano diventare
gigantesche macchine contabili che sostituiscono
commercialisti e direttori amministrativi sulla ricchezza
sfuggita alle aziende, e dispersa tra milioni di piccole attività al
consumo finale. Verrebbe in questo modo perduta, a tacer
d'altro, qualsiasi sistematicità dell'intervento amministrativo,
idonea a spingere questi operatori a una autotassazione
verosimile (1410).
Impossibile
determinazione
contabile
Paralisi della
funzione valutativa
Questi equivoci hanno alimentato preconcetti e stereotipi
contro stime e presunzioni, e paralizzato la funzione
istituzionale di determinazione dei tributi, almeno sulla
(probabilistica, come detto al paragrafo precedente) delle prove disponibili, alla
luce delle circostanze.
1408
Ecco perché l'idea stessa di accertamento contabile” dei piccoli
operatori al consumo finale, da parte degli uffici tributari, appare
velleitaria, benchè normativamente presupposta, come vedremo al
par.5.12 (sull'illusione della "ragionierizzazione" vedi par.3.13 e 4.5 ove
ulteriori rinvii a un filo conduttore del testo).
1409
Anche sotto questo aspetto va quindi ridimensionata l'illusione
dell'accertamento contabile", che emerge dalla velleitaria normativa di cui
al par.5.12, e che smentisce i preconcetti dell'onnipotenza legislativa
(par.2.1).
1410
) Sull’obiettivo dei controlli di spingere a una verosimile
autodeterminazione, sopra par.5.7.
399 di 737
ricchezza non determinata attraverso le organizzazioni. Si è
così alimentata la deresponsabilizzazione verso stime e
presunzioni, una tendenza degli uffici tributari al cauto
legalismo, e al comodo diversivo delle contestazioni
interpretative su vicende palesi (1411).
Integrazione della
determinazione
contabile
La determinazione contabile della ricchezza attraverso le
organizzazioni aziendali era un'opportunità senza dubbio da
cogliere. Tuttavia, dove le organizzazioni aziendali non
arrivano, la soluzione più efficiente per gli uffici non è imitare
una determinazione contabile di cui mancano i
presupposti1412. Gli uffici dovrebbero piuttosto "integrare"
questa determinabilità contabile, continuando a fare quello
che hanno sempre fatto, da millenni. Cioè una stima esteriore
per ordine di grandezza, casomai accompagnata dai nuovi
indizi contabili di cui diremo tra un attimo.
La tradizionale stima, per ordine di grandezza, della ricchezza
non registrata, di cui pure si vedevano gli indizi, si è invece
svalutata, diventando un'eccezione e un motivo di
imbarazzo1413. Invece di fare i conti col probabilismo e
l'empirismo delle questioni di fatto1414, le si è esorcizzate,
demandandole ad esempio alle parametrazioni astratte che
vedremo al par.5.13 per gli studi di settore. Si è autoprodotta
cioè, nella latitanza di spiegazioni d'insieme della
determinazione dei tributi (cap.4) una tendenza subculturale
1415 ; l'esito è sottrarre agli uffici tributari la responsabilità
Le uniche compatibili con specifici elementi reddituali
documentalmente identificati dallo stesso contribuente.
1412
) La mancanza di una idea di azienda come gruppo sociale intermedio
(par.1.6 e 3.1) impediva di capire l’importanza delle procedure interne,
immaginando la possibilità di scoprire fantomatiche “contabilità nere”, magari
con questa targa davanti alla porta.
1413
) Vedi in proposito par.5.11 sulla corruzione.
1414
) Empirismo e probabilismo spiegati al paragrafo precedente.
1415
La definisco “subculturale", in quanto non si esplicitava in costruzioni
concettuali di senso compiuto e di ampio respiro, ma in ammiccamenti, giri
1411
400 di 737
della valutazione per ordine di grandezza della materia
imponibile non determinata contabilmente attraverso le
organizzazioni aziendali.
Necessità di
riposizionare la
valutazione
Le stime e le valutazioni radicate, nella tradizione millenaria
della funzione tributaria(par.1.3), non sono state quindi
adattate al nuovo contesto di autodeterminazione dei tributi;
in esso, come indicato al par.5.7, le valutazioni avrebbero
dovuto diventare uno strumento per controllare la credibilità
dell'ordine di grandezza di quanto autodeterminato dai
contribuenti. L'intervento valutativo degli uffici avrebbe cioè
dovuto trasformarsi da strumento per acquisire direttamente
gettito a strumento per indurre i lavoratori indipendenti e le
piccole organizzazioni a una autodeterminazione credibile
(par.5.7).
L’inserimento delle
valutazioni in un
contesto contabile
La precedenti valutazioni per ordine di grandezza della base di
commisurazione dei tributi possono avvalersi oggi di nuove
informazioni; anche i lavoratori indipendenti e le piccole
organizzazioni la consumo finale operano in un contesto
documentale. Ai precedenti indizi materiali ed esteriori sulla
determinazione della ricchezza 1416, si affiancano quindi i c.d.
"indizi contabili e documentali" sopravvenuti con la
produzione di serie e la società industriale. Un esempio
classico di questi indizi contabili sono proprio quelli su cui si
sarebbe dovuto fondare il fantomatico "accertamento
contabile", cioè appunti, ricevute, persino contratti, tracce
finanziarie (par. 5.16), liste di crediti e debiti, tenuti per
memoria dei rapporti con le controparti, e quindi rapidamente
di parole e fr asi di circostanza (la c.d. "scientificità esteriore" di cui al
par.4.3).
1416
Come le dimensioni ed ubicazione dell’esercizio, ai prezzi notoriamente
praticati per prestazione, la resa delle materie prime, etc..
401 di 737
distrutti, non appena il credito viene riscosso, o il debito
pagato1417.
Indizi finanziari e
mito della
tracciabilità
Ci sono anche ulteriori indizi “contabili” palesi, sottintesi nel
diffuso aggettivo "tracciabilità "(par.5.16) come i versamenti
bancari, i ricavi acquisiti con bancomat o assegni, i salari ai
dipendenti, spese di energia, la distribuzione degli scontrini
nell’arco del mese, le somme scontrinate in un giorno in cui il
locale era piantonato dai finanzieri, i ricavi soggetti a ritenuta,
a contrasto di interessi (par.4.5 e 9.3).
La metamorfosi
presuntiva dei
documenti
Da elementi contabili di un calcolo ragionieristico, queste
informazioni cambiano natura, e si calano in
un ragionamento presuntivo, che contribuisce alle valutazioni
per ordine di grandezza di quanto è stato evaso1418.
Queste “tracce contabili” sono intrecciate con la tradizionale e
secolare stima indiziaria della ricchezza e la rendono più
complessa; le variabili da gestire nella stima aumentano, e
rendono necessaria la consapevolezza delle modalità e
dell'oggetto dell'evasione.
Reciproca
tolleranza di una
piccola accademia
Per usare proficuamente questi indizi si sarebbe dovuto capire
che l'accertamento della ricchezza non registrata è
strutturalmente presuntivo, ma con oggetto diverso; esso
spazia, come indicato al par.3.7 e 3.131419, da presunzioni
riguardanti specifici corrispettivi omessi o registrati per
In questi indizi si concretizza il mito della contabilità nera , che non è
mai la versione occulta della contabilità bianca, ma un arcipelago di
annotazioni frammentarie volutamente scarne per impedire a terzi di
utilizzarle.
1417
1418
Questi “indizi contabili” derivano dall'interazione di
grandi e piccole organizzazioni con lavoratori indipendenti e delle tracce
contabili e informative che ne restano.
1419
) A questi paragrafi corrisponde, dal punto di vista del controllo degli uffici
tributari, il par.5.13.
402 di 737
somme inferiori, o costi gonfiati, fino a presunzioni su masse
di operazioni non registrate, come quelle del piccolo
commerciante al dettaglio, con le percentuali di ricarico di cui
al par. 5.13.
Trascuratezza per le
valutazioni e
fallimento
dell’anagrafe
tributaria contabile
Questa aggiunta di ulteriori indizi a quelli tradizionali del
passato non è stata accompagnata da un affinamento della
cultura della stima, esorcizzata dalla subcultura del
contabilismo, che ha improntato la c.d. "anagrafe tributaria",
cioè la raccolta presso banche dati dell'Agenzia delle Entrate,
della maggior parte dei suddetti "indizi contabili"; il risultato è
stato deludente proprio per gli illusori presupposti indicati al
par.4.5, sull'"estensione della contabilità" e la
"ragionierizzazione delle stime". Le informazioni in esame
sono certamente utili, ma non si prestano a una utilizzazione
"a colpo sicuro", cioè "ragionieristico-contabile"; basta
pensare a quanto tali indizi contabili coesistono, con intensità
diversa, presso uno stesso operatore economico, per rendersi
conto dell'impossibilità di una loro utilizzazione
meccanicamente contabile. Si tratta piuttosto di elementi
presuntivi , da inserire nella determinazione valutativa
("stima") basata anche sulle caratteristiche delle varie attività
economiche. Abbiamo visto al par.5.7 la necessità di costruire
una banca dati strumentale alla determinazione valutativa dei
risultati economici rilevanti ai fini tributari. Invece questa
stima è stata esorcizzata anche culturalmente, come vedremo
al prossimo paragrafo.
5.10. Determinazione valutativa della ricchezza,
allocazione delle risorse e “discrezionalità”
L’emarginazione
della valutatività
nel diritto
giurisdizionale e
403 di 737
Alla ritrosia degli uffici tributari verso determinazione
valutativa degli imponibili, per ordine di grandezza1420
contribuiscono equivoci, provenienti dal diritto
giurisdizionale, sul ruolo della legislazione e del giudice1421;
come abbiamo detto a suo tempo (par.1.3, 2.1, 4.3, etc.) la
funzione di giustizia si presta a essere inserita nel tradizionale
meccanicistico binomio "Legge - Giudice", in un rinvio
reciproco di decisioni e di responsabilità. E' il modello in cui la
politica si compiace della propria pretesa onnipotenza, come
spiegato al par. 2.4, dietro la quale anche il giudice "si ripara";
il suo atteggiamento è quello tradizionale, per certi versi
comodo e per altri deresponsabilizzante; anche se i margini di
valutazione del giudice sono vasti, egli preferisce mostrarsi
teleguidato dalla legge, facendosi piccolo nei suoi confronti.
La discrezionalità
come caratteristica
di funzioni delegate
Questo schema non valorizza adeguatamente, secondo un filo
conduttore del testo, la componente valutativa di tutte le
funzioni istituzionali, e la necessità di effettuare delle scelte,
che è essenziale per il buon andamento degli uffici pubblici e
per il buon rapporto tra essi e la politica; se tutto il diritto è
delega, proveniente dalla società attraverso la politica, come
indicato a partire dal par.1.3, una qualche discrezionalità,
diversa da funzione a funzione, è ineliminabile. Nelle funzioni
non giurisdizionali, è normale la contestualizzazione di regole
organizzative, non decisorie (par.2.3), con una dialettica tra
opportunità sostanziale delle scelte e correttezza formale,
intesa come rispondenza alle regole (legittimità); è una
relazione da non esaminare in astratto, ma da riferire a
ciascuna funzione istituzionale.
1420
) Questa ritrosia oggettivamente crea sperequazioni a seconda che le
manifestazioni di ricchezza siano determinabili contabilmente attraverso
organizzazioni pluripersonali (tassazione attraverso le aziende) oppure no.
1421
) Alla cui “applicazione della legge” tende istintivamente ad assimilarsi, per
formazione giuridica nelle nostre facoltà di giurisprudenza, il funzionario degli
uffici tributari (che viene anche come tale visto dalla maggior parte degli altri
operatori giuridici).
404 di 737
discrezionalità e
funzioni
giurisdizionali e
non
Persino nel nucleo della funzione giurisdizionale1422 il
confronto tra il "peso" di diversi argomenti interpretativi,
letterali e logico sistematici è una forma di discrezionalità
(1423), cui si aggiungono l'empirismo probabilistico del
giudizio di fatto (par.5.8), la conduzione del processo e le
misure cautelari (1424). I margini di valutazione presenti nelle
funzioni non giurisdizionali indicate al par.1.3 (1425) e la
necessità di scegliere tra impieghi diversi di risorse scarse
sono stati intuiti persino dagli economisti 1426 .
Unanime
consapevolezza
teorica della
valutatività del
diritto
In sede scientifica, da parte cioè dei giuristi che si sono posti
nella prospettiva degli studiosi sociali, questa diversa
valutatività connessa allo svolgimento delle varie funzioni
giuridiche è condivisa, riferendola anche al giudice 1427;
1422
) Si tratta della valutazione di meritevolezza delle rispettive pretese, sul
piano delle scale di valori esistenti in una certa società, formalizzate in norme,
che si impongono al giudice.
1423
) Ai parr.3.9 e ss. abbiamo rilevato che questi aspetti potrebbero chiamarsi
“discrezionalità interpretativa”, riportando tutte le funzioni istituzionali ad un
modello valutativo, mutevole da settore a settore, come diremo subito nel testo.
1424
Escussione delle prove, attribuzioni di consulenze etc..
1425
) Ricordiamo sicurezza, ambiente, istruzione, amministrazione
patrimoniale, determinazione dei tributi, etc.
1426
A questi rapporti tra delegato e delegante corrispondono le riflessioni degli
economisti sul rapporto tra“principal” e “agent”. La politica, attraverso la
legislazione, fornisce come “principal” una serie di indicazioni alle istituzioni,
nel ruolo dell’“agent”; nell’ambito delle istituzioni, poi, gli organi
gerarchicamente superiori danno indicazioni a quelli subordinati. Le teorie
economiche in esame sono del tutto consapevoli dell’impossibilità del principal
di predeterminare del tutto il comportamento dell’agent, nonché della tendenza
di entrambi a prendersi i meriti, scaricando sull'altro gli insuccessi.
1427
) Le citazioni sono superflue, anche perché sarebbero eccessive, sia pure
limitandosi ai giuristi più conosciuti e autorevoli. Purtroppo però anche questo
profilo conferma una caratteristica della scienze sociali, cioè quella secondo cui
405 di 737
tuttavia anche qui la tradizionale tecnica forense, modellata
sulla funzione giurisdizionale (1428) e quindi attenta
soprattutto alle norme, anziché alle istituzioni, è tende ad
eludere l'analisi di questi margini di valutazione, come se tutte
le soluzioni dovessero essere dedotte dalle norme,
trascurando la situazione da gestire di volta in volta.
Margini di
valutazione di tutte
le funzioni
istituzionali
Questa sopravvalutazione delle regole 1429, mette
inevitabilmente in secondo piano le diverse valutazioni che
ciascuna organizzazione istituzionale deve compiere per
svolgere le proprie funzioni; l'intuitiva diversità di tali
funzioni, cioè dei bisogni sociali oggetto di ciascuna di esse,
passa in secondo piano rispetto ad un indifferenziato rispetto
delle regole; in questo modo la tendenza a "essere a posto", già
indicata al par.5.3, si affianca a quella a svolgere bene la
propria funzione sostanziale1430, e pian piano la soppianta; è il
primo passo per la burocratizzazione delle istituzioni, intesa in
senso negativo come deresponsabilizzazione, ritrosia ad
assumere iniziative e prendersi dei rischi. Da questo alla
perdita di prestigio della macchina pubblica, con relativa
insofferenza della pubblica opinione, il passo è breve.
Diffidenze e timori
verso la
discrezionalità
L'istintiva rimozione della discrezionalità è alimentata da
istintive convenienze delle stesse istituzioni perché a tutti i
funzionari delegati, compreso il giudice, conviene spostare le
responsabilità sul delegante, presentandosi come meccanici
i concetti esistono nella misura in cui si diffondono nella società, radicandovisi
in modo duraturo.
1428
) Secondo la patologia tendente a modellare tutto il diritto sulla
giurisdizione, messa in evidenza dal par.1.3, e che ha paralizzato tutte le
funzioni istituzionali, prima di tutto proprio la giurisdizione.
1429
) Sono le stesse ragioni che hanno condotto all'appiattimento sui
"materiali normativi", descritte al par.4.3 e sulle quali non mi ripeto.
1430
) Cioè lo smaltimento dei rifiuti, la cura dei malati, l’educazione degli
alunni, la determinazione dei tributi, etc..
406 di 737
applicatori di regole(1431). Inoltre, una tendenza interna alla
dirigenza delle organizzazioni istituzionali teme il
conferimento esplicito di margini di valutazione ai sottoposti,
salvo auspicarli e assecondarli "di fatto" (1432). Rimuovere la
valutatività del diritto può portare miopi convenienze
immediate, lusingando il legislatore nella possibilità di
plasmare la società e "telecomandare" le istituzioni
giuridiche1433.
Eterodirezione e
deresponsabilizzazi
one
Anche sul piano della comodità gestionale, presentare i propri
uffici come "eterodiretti", ci si ritaglia di fatto il modo per
essere sempre formalmente "a posto". Dichiarandosi vincolate
da regole esterne le stesse organizzazioni istituzionali
snelliscono il proprio lavoro, risparmiandosi l'impegnativa
analisi dei casi concreti; non piace infatti prendere decisioni su
basi necessariamente incomplete, gestire caso per caso
situazioni delicate. Attribuire la responsabilità a fantomatiche
"regole" consente di ribaltarle sul delegante, evitando di
spiegare a se stessi le ragioni delle proprie scelte 1434 .
) Mettere in secondo piano l'idea di "discrezionalità" a favore di una
malintesa legalità, è infatti proprio lo strumento con cui le istituzioni
decidono "di fatto", ma non se ne prendono la responsabilità. E' la tendenza
a esercitare la maggior quantità di potere senza dirlo, con un'ipocrisia che
giustifica la tradizionale diffidenza verso il giurista tecnico (cfr. il juristen
bose christen già menzionato al par.4.3). Chi opera all'interno delle
organizzazioni, sia pubbliche sia private, è condizionato dagli altri, e
matura una naturale tendenza a motivare le proprie decisioni facendo
riferimento al resto dell'organizzazione, sorvolando sulle proprie
responsabilità. E' una naturale tendenza a lanciare il sasso e nascondere la
mano, di cui prendere atto, con cui convivere, e che bisogna cercare di
contenere attraverso lo studio della valutazione (tecnicamente
"discrezionalità")
1432
Anche perché così ci si possono prendere i meriti se le cose vanno bene, e
criticare l’iniziativa dei sottoposti se essa porta a risultati negativi.
1433
) La mancanza di margini di valutazione degli interpreti di fronte a una
ipotetica sacralità della legge sembra ribadire una sorta di “primato della
politica” come entità delegante le istituzioni (par.1.3).
1434
) Decidere senza motivare è dopotutto molto più agevole, anche nella
massima buona fede; lo confermano i tempi in cui le sentenze non erano
1431
407 di 737
Queste ultime hanno un pretesto per la propria
deresponsabilizzazione1435, anche perché neppure la
legislazione può imporre cose impossibili, come indicato al
par.1.3, 2.11436.
Quest'atteggiamento si salda con l'antica e controproducente
illusione di potersi proteggere da prepotenze e vessazioni dei
poteri pubblici attraverso l'enfasi sulla legalità del loro
comportamento (1437). E' una illusione in quanto le istituzioni
tendono a redigere la legge massimizzando gli obblighi e i
divieti a carico dei privati, in modo che la burocrazia abbia le
spalle coperte e il massimo delle prerogative 1438. Le
possibilità di sindacato sono infatti limitatissime, in quanto "a
norma di legge" l'azione amministrativa sarebbe formalmente
ineccepibile1439.
motivate, o lo erano con formule di rito, evitando la suddetta fatica di
contestualizzare e scomporre il ragionamento (par.4.4.).
1435
Invece di riflettere sull’esercizio dei propri margini di discrezionalità, si preferisce
far finta che non ci siano, esaltando al tempo stesso la fantomatica "onnipotenza
legislativa", descritta al par.1.3, 2.1, 4.3 etc.
La legalità diventa quindi un pretesto per scaricare una
responsabilità o liberarsi di una pratica; quando si vuole
"disporre", magari abusare (par.5.11), lo si fa senza dirlo.
L'ambiguo rapporto (principal-agent) con la politica crea
ipocrisia, e cattiva reputazione sociale degli operatori giuridici
(par.4.3 a proposito di juristen bose christen).
1436
1437
) Concetto cui giustamente si fa appello contro organizzazioni criminali,
oppure contro violenze e abusi estranei alle organizzazioni, ma che all’interno
di queste ultime e nei rapporti con esse deve essere invece maneggiato molto
accuratamente, rischiando di degenerare nel formalismo e nella paralisi della
macchina pubblica (quegli stessi su cui poi si innesta il successo delle
organizzazioni antiistituzionali, tipo mafia, camorra, racket).
1438
) E’ una tendenza di opinione da “miglioratori del mondo” che invitano a
fidarsi della loro correttezza, con una specie di delega in bianco. Chi
protesta diventa "indisciplinato" una volta che
l'amministrazione adempie i formalismi legalistici "a favore
dell'amministrato in genere e del contribuente in particolare.
) Che “In punto di diritto” hanno sempre il coltello dalla parte del manico,
almeno finchè il contribuente ha qualcosa da perdere.
1439
408 di 737
Gli esempi odierni sono numerosi, a partire dalle regole del
codice della strada1440, dell'urbanistica, dei rifiuti, della
sicurezza degli edifici e delle aziende, di tanti altri settori di
intervento sono fatte in modo da "coprire molto ampiamente
l'attività amministrativa"; anche altre tendenze di opinione
trovano attenzione politica , ovviamente, e ricevono anche
riscontri mediatici e nel dibattito pubblico; In materia
tributaria, la tendenza "antifisco" e di c.d. "tutela del
contribuente" (par.4.6) impongono spesso forti pedaggi alla
normativa; tuttavia la trama di quest'ultima viene però dalle
amministrazioni, che riescono in genere a cautelarsi al meglio.
I pratici del diritto, gli avvocati, possono così concentrarsi
sulla professione, accantonando, grazie al preconcetto della
vincolatezza, gli interrogativi su quali siano i margini di
valutazione disponibili per le varie istituzioni1441. Si è
prodotto un ulteriore piccolo trionfo della dimensione tecnica
del diritto, che si chiede "come" si fanno le cose, rispetto a
quella scientifica, che se ne chiede il perché.
Inconvenienti sulle
funzioni giuridiche
non giurisdizionali
Questa inconsapevole rimozione della generale valutatività
del diritto, soprattutto "non giurisdizionale" 1442 ha mortificato
lo spirito di iniziativa, nel farsi ordinatamente interpreti della
funzione istituzionale svolta, e alimentato la tendenza delle
istituzioni a "essere a posto"; Che viene elusa o ridotta
1440
) Sulla circolazione e soprattutto la sosta dei veicoli, basta vietare tutto per
consentire ai vigili di multare chi vogliono, secondo comodità, oppure di
“lasciar correre”.
1441
) Agli avvocati la legge sembrava ingenuamente uno strumento per
prevedere gli atteggiamenti dei giudici, che invece la usavano per
deresponsabilizzarsi, mentre i politici erano solleticati dalla pretesa onnipotenza
della legislazione che producevano, come indicato al par.2.4.
1442
) Nel diritto giurisdizionale il problema si avverte poco, nonostante la
sostanziale paralisi della giustizia civile e penale, che nelle classifiche
internazionali vede collocata l’Italia al livello di paesi del terzo mondo. La
risposta è che basta mettersi d’accordo, per evitare le lungaggini della giustizia
civile, e non commettere delitti riprovevoli, per quanto riguarda quella penale.
Gli italiani del resto, come indicato al par.1.6, sono maestri nell’arte di adattarsi
alle condizioni ambientali.
409 di 737
"coprendosi", per quanto possibile, dietro il rispetto delle
regole, anziché cercare il modo migliore per interpretare la
propria funzione 1443
Strumentalizzazione
della vincolatezza
per inerzie e abusi
La fantomatica "vincolatezza" alimenta poi la tendenza a "non
decidere" riparandosi dietro la solita cortina fumogena di
riferimenti normativi, privi di reale filo conduttore1444, ma
declamati in nome di una ineffabile legalità, scaricando la
pratica su altri 1445 o prendendo tempo coi soliti infiniti rinvii.
Questa mentalità è particolarmente nociva nelle funzioni,
come quella tributaria, dove una forte componente valutativa
deve essere esercitata in modo sistematico1446. A parte questa
Questa univocità delle tendenze di opinione sussiste anche
in relazione alla controllabilità sociale del servizio prestato,
che è maggiore per gli interessi pretensivi, come sicurezza,
infrastrutture, sanità, educazione, ambiente, etc, come indicato
al par.5.3. Man mano che ci si allontana da queste ipotesi la
tendenza ad "essere normativamente a posto" divergerà dallo
svolgimento più opportuno della funzione nel caso concreto,
con crescente deresponsabilizzazione, formalismo,
immobilismo ed inefficienza; man mano che diminuisce il
controllo sociale, perché le tendenze della pubblica opinione
sono incerte, o confuse, aumentano deresponsabilizzazioni e
paralisi, come pure abusi da parte di chi fa parlare la legge per
avere vantaggi.
1443
Si pensi alle ripetizioni di “visto, visto visto” che precedono gli atti
amministrativi, temendo quasi di rivelarne le reali motivazioni, secondo una
tendenza latente in tutte le istituzioni giuridiche (è un riflesso delle timidezze
del rapporto diritto – politica- società, il c.d. juristen bose christen già indicato
al par.4.4)
1445
) Per un’ulteriore conferma di queste degenerazioni della c.d.
“vincolatezza”, autoprodotte dal legalismo, vedasi il par.6.10 sulla tendenza a
scaricare le pratiche sul contenzioso tributario.
1446
Un sereno esame della pratica, che dovrebbe essere un diritto delle
controparti private, diventa quasi un favore, con opacità ambientali di cui
diremo al successivo par.5.11 dedicato alla corruzione. La preoccupazione
di presentarsi come "telecomandati dalla legge" asseconda, anziché
attenuarle, le possibilità di , di cui diremo al prossimo paragrafo.
1444
410 di 737
degenerazione estrema, questo formalismo legalistico
alimenta un ambiente litigioso, dove è possibile irrigidirsi con
controparti "scomode", alimentare schermaglie di ufficio per
acquisire “peso specifico”, tra colleghi, nella gestione dei
rapporti interni e con altre istituzioni1447.
Paralisi della
funzione valutativa
Invece di divagare pro o contro la discrezionalità1448, occorre
capire quali valutazioni siano demandate alle varie istituzioni
e alle loro varie articolazioni 1449; L'enfasi con cui, senza mai
parlare della funzione di determinazione dei tributi, si
ripetono stereotipi sulla legalità, la vincolatezza, e la
fantomatica indisponibilità del credito tributario1450 ha
portato sopra il livello di guardia il disorientamento e la
Vedremo specifici inconvenienti del formalismo legalistico nella
perdita di controllo del territorio e di sistematicità dei controlli (par. 5.13),
nelle enormi dispersioni di energie per l'epilogo processuale di un numero
eccessivo di controlli (par.6.10), nelle lungaggini decisionali che rendono
defatiganti le pratiche professionali (par.3.16), etc.
1447
La discussione astratta ha infatti ostacolato la riflessione sul vero punto da
approfondire, cioè quali valutazioni fossero demandate alle varie istituzioni, viste le
1448
funzioni di ciascuna, compresa quella giurisdizionale.
1449
) Vedi al paragrafo 6.4 e 6.5 i margini di discrezionalità esistenti per la
determinazione della ricchezza, a fronte dei ricorsi amministrativi del
contribuente, con l’indicazione dei profili valutabili e di quelli irrilevanti.
L’"indisponibilità" di un "credito tributario" viene confusa
con il primo passaggio (determinazione della ricchezza)
necessario allo svolgimento della funzione istituzionale di
determinazione dei tributi. A questo livello il tributo è invece
ancora tutto da determinare, secondo stime e valutazioni. La
formula in esame ha avviato un giro di parole prive di un reale
filo logico, ma utile a funzionari desiderosi di "non decidere", o
di decidere a pagamento (par.5.11), ad avvocati desiderosi di
cause da coltivare (anch'esse a pagamento secondo il noto
"causa che pende causa che rende), ai contribuenti
spregiudicati desiderosi di nascondere ricchezza al fisco, al
sottobosco diffuso presso le commissioni tributarie (par.6.10),
a chi strumentalizza le sperequazioni fiscali alla ricerca di
visibilità politica o di sensazionalismo mediatico.
1450
411 di 737
deresponsabilizzazione degli uffici tributari. In questo modo la
funzione tributaria è stata allontanata dal pubblico interesse,
indirizzata verso le coperture e le auto protezioni di cui alla
parte finale del par. 5.31451. Anche operazioni che potrebbero
essere svolte serenamente , come la stima di un ordine di
grandezza credibile dei ricavi di un piccolo commerciante o di
un artigiano, diventano un dramma, privo di riscontri
all'estero1452; colà l'idea stessa di valutare con una assunzione
di responsabilità è, mentre da noi è vista come una oscura
minaccia. Nell’insieme, una serie di fattori culturali (o meglio
Chi enfaticamente parla di vincolatezza della funzione tributaria
dovrebbe riflettere su uno spunto di Giannini MS Diritto amministrativo,
Milano, 1970, I, 485, che critica le teorie secondo cui la vincolatezza
dovrebbe essere la normalità dell’azione amministrativa, mentre “è vero il
contrario la normalità è la discrezionalità per i provvedimenti
amministrativi e il principio di legalità ha diversa portata..mentre a ben
guardare la vincolatezza è una semplice astrazione verbale introdotta solo
per la propensione alle simmetrie concettuali, propria del formalismo
giuridico, perché la potestà discrezionale ha sempre momenti vincolati ,
anche quando è amplissima.. In effetti, non ci sono vincoli talmente rigidi da
non presentare margini almeno nel quomodo, mentre anche i valori più
generici, in una certa misura, vincolano sempre. Non c’è quindi attività
vincolata o attività discrezionale, ma varia intensità di necessarie
valutazioni. Trasferire meccanicamente sulla funzione di determinazione
dei tributi un concetto di legalità e discrezionalità elaborato sulla falsariga
di quella giurisdizionale, vuol dire paralizzarla. Cioè spingerla a
preoccuparsi più di "essere a posto" con la legge che di svolgere il proprio
compito. Quest'ultimo, cioè la determinazione della ricchezza, anzi finisce
per spaventarla. Per fare un paragone con altre funzioni pubbliche sarebbe
come se i medici fossero spaventati dai malati, i maestri dagli alunni, i
netturbini dai cassonetti, i giudici dalle cause, i carabinieri dagli scippatori,
i vigili urbani da chi guida contromano. In una certa misura è così, perché
le istituzioni tendono ad evitare grane, a partire dai soldati, che sempre per
certi versi hanno temuto le battaglie; ma quando c'è da combattere, come
svolgere tutte le altre funzioni pubbliche, bisogna farlo, senza rifugiarsi
dietro il legalismo.
1452
Su questi presupposti, la necessità di compiere valutazioni o di
prendere iniziative di buonsenso, ma senza "copertura legislativa", sembra
aprire interrogativi angosciosi. Una specie di "horror vacui", dove si
temono accuse di arbitrarietà e fantomatici favoritismi non appena ci si
devono assumere delle responsabilità.
1451
412 di 737
subculturali) ostacolano la tradizionale funzione valutativa
tributaria, da parte delle istituzioni, della ricchezza non
determinata i contabilmente attraverso le aziende.
La proliferazione
delle contestazioni
interpretative
Quest'ultima infatti è questione empirica, su cui gli uffici si
devono esporre, nei modi indicati al par.5.8 per il giudizio di
fatto, mentre anche le più capziose contestazioni
interpretative fanno sempre riferimento, sia pure bislacco, a
una "base normativa". In questo modo proliferano le
contestazioni interpretative rispetto all'individuazione e
valutazione di ricchezza non registrata.
Parametri per una
opportuna
determinazione
valutativa della
ricchezza
Vista l'esiguità delle risorse rispetto al numero di operatori
economici coinvolti, l'intervento degli uffici tributari sul
territorio non può essere prestabilito in astratto
legislativamente; esso va piuttosto personalizzato in concreto
sulle varie aree economiche in relazione alle diverse risorse di
uomini, capacità, di tecnologie e di informazioni.
I parametri da valutare, per quanto attiene all'uso delle risorse
degli uffici, sono stati spesso ripetuti nel testo, soprattutto nel
paragrafo 5.7(1453). Si ricordi la credibilità delle cifre
dichiarate in relazione alle caratteristiche economico
strutturali del singolo contribuente, l'affidabilità nei suoi
confronti della tassazione attraverso le aziende, la sua
posizione relativa rispetto a contribuenti similari, le
prospettive dell'intervento non tanto in termini di risultato ,
ma di impulso all'autodeterminazione generale dei tributi.
Profili sotto cui
rileva la corretta
determinazione del
tributo
) Diretto a calare l’azione amministrativa tradizionale, di
determinazione valutativa della ricchezza, nel quadro della sua
autodeterminazione documentale e contabile attraverso le
organizzazioni amministrative.
1453
413 di 737
Valorizzare invece i margini di valutazione, e di
discrezionalità "vincolata nel fine" (cioè la determinazione
della ricchezza, nel nostro caso) è più garantista per tutti. Ciò
impone infatti delle spiegazioni e presuppone un sindacato di
ragionevolezza, con una valutazione comparativa, riferendoli
alle situazioni da gestire in concreto, una serie di profili
dell'azione amministrativa necessaria a determinare la base di
commisurazione dei determinazione dei tributi. Mi riferisco ad
aspetti come la precisione, la rapidità, la proficuità, la
semplicità, la certezza e gli altri indicati al par.1.2. Occorre
iniziare a parlare di valutazioni di "credibilità relativa" del
dichiarato1454, effettuata su una base ampia di contribuenti,
per allocare le risorse amministrative in modo da
massimizzare il tasso di adempimento dei privati; sono a
maggior ragione necessari i passaggi successivi connessi a
questo "screening" (delibazione) iniziale, ovviamente
valutativo1455. Visto che questi margini di valutazione esistono
nei fatti1456, e se ne deve discutere nelle istituzioni, e a maggior
ragione nella classe dirigente e tra la pubblica opinione; solo
questa serena interlocuzione responsabilizza e rende
efficiente la funzione istituzionale tributaria.
Le valutazioni
irrilevanti per la
funzione tributaria
Una credibilità riferita alle caratteristiche esteriori
dell'attività, considerando innanzitutto le caratteristiche
economiche e le altre informazioni acquisite
permanentemente "a sistema", come il dichiarato di chi
esercita attività simili, da organizzare nello schedario
personale permanente di cui al par.5.7.
1455
) Sono gli approfondimenti successivi su un numero sempre più
ristretto di posizioni, indicati al par.5.7. A tal fine andrebbero a
1454
loro volta valutate le reazioni dei contribuenti, nei modi indicati al par.5.7 (si
pensi all’invito di elevare il dichiarato negli anni successivi, di rendersi
“credibili” etc., che anch’esso fa parte del “governo della determinazione dei
tributi” o “governo della fiscalità”).
1456
) Nei fatti inevitabili e –nella misura in cui non sono effettuate
consapevolmente-- decise dal caso fortuito.
414 di 737
Alcuni profili sono da considerare ed altri da ritenere
irrilevanti, come le valutazioni sull’impatto economicosociale1457 dei tributi che sono incaricati di determinare. Sono
profili importanti, ma successivi alla determinazione dei
tributi, e quindi estranei alla funzione tributaria1458; ciò
paradossalmente perché (come dicevamo al par.2.1 sulla
riserva di legge) "troppo importanti per gli uffici tributari"1459.
Profili personali estranei alla determinazione del tributo
possono essere recuperati nel successivo e distinto momento
logico della riscossione, in cui possono essere concesse le
rateazioni di cui diremo al par.6.111460.
Restano margini notevoli per contemperare come vengono in
considerazioni diversi profili di esercizio della funzione
tributaria, in massima parte coincidente con la
determinazione della base di commisurazione del tributo; si
tratta dei consueti profili come la certezza, la semplicità, la
cautela fiscale, l'impatto sui comportamenti dei
Per "impatto economico-sociale" intendo gli effetti del tributo, indicati
al par.1.7
1458
Alcune condizioni, apparentemente soggettive, del contribuente, vanno
considerate tra le modalità di perseguire la funzione, in quanto si
inseriscono nella (auto)determinazione del tributo; molti di essi derivano
da principi generali, qualche volta oggetto di riscontri normativi (in realtà
anche superflui), come buona fede, affidamento (par.5.4 per le
interpretazioni amministrative) o anche forza maggiore.
1459
Essi riguardano infatti l'autorità politica nel suo complesso, come le
agevolazioni o le penalizzazioni, oppure altri settori della macchina
pubblica, ad esempio di sviluppo economico, di ricerca, cultura etc ; sono
parimenti irrilevanti gli effetti sul gettito, l'attività produttiva, i livelli dei
prezzi, la coesione sociale, la meritevolezza della situazione personale e
familiare del contribuente, e simili.
1457
Le prospettive di riscossione sono un logicamente distinte,
anche se qualche volta vengono tenute presenti "di fatto", in
un innocente "corto circuito", dove si tiene conto, in adesione
(par.6.5), anche della potenziale fruttuosità di una riscossione
coattiva. Queste prospettiva di riscossione rilevano anche per
l'indirizzo dell'azione amministrativa, che è inutile verso
soggetti in partenza "non solvibili".
1460
415 di 737
contribuenti1461, l'economicità nell'uso delle risorse
amministrative1462. In relazione a questi obiettivi le istituzioni
tributarie non possono non effettuare, volenti o nolenti, un
dosaggio delle risorse, degli uomini e dei tempi a loro
disposizione; in questa valutazione rientrano anche le
direttive provenienti dal governo1463, quelle che, a cascata, le
istituzioni di vertice rivolgono ai relativi uffici in cui si
articolano. Non si tratta di scelte tra diversi interessi pubblici
e privati, ma di contemperamenti tra profili diversi1464 sotto
cui viene in considerazione un unico interesse pubblico, cioè
una credibile, adeguata e perequata determinazione della base
di commisurazione dei tributi.
Una trasparenza sulle valutazioni è anche il miglior modo per
superare le patologie corruttive, i timori di negligenze e i
connessi immobilismi, cui è dedicato il prossimo paragrafo.
5.11. Segue. Sospetti di connivenza e negligenza
come ostacolo all’esercizio della funzione tributaria
Politica, istituzioni
e abuso di potere
Le organizzazioni istituzionali rispondono socialmente alla
collettività, sono quindi prive di una "proprietà" in senso
tecnico, o di organi di vertice "personalizzati", come le
) La c.d. “tax compliance” di cui al par.4.2, influenzabile dall’attività
amministrativa nel modo indicato al par. 5.7. Va ricordato che l'obiettivo
della funzione pubblica di determinazione del tributo è sempre più
indurre i contribuenti, soprattutto nella misura in cui non sono tassati
attraverso le aziende, ad una corretta autotassazione.
1462
Sono profili rilevanti soprattutto ai fini della determinazione della
ricchezza che sfugge alle organizzazioni aziendali.
1463
) Tali direttive a loro volta formalizzano le varie tendenze di opinione
rilevabili nel pubblico dibattito, delle quali abbiamo detto a partire dal par.1.6,
fino al par.5.3 per l’impatto sulle istituzioni, passando dai parr.4.5-4.6
1464
) Mi riferisco a quelli indicati al par.1.2, cioè la precisione, alla semplicità,
all’economicità e al buon andamento dell’azione amministrativa di
determinazione dei tributi.
1461
416 di 737
organizzazioni aziendali1465. Le organizzazioni istituzionali,
anche tributarie, sono quindi delegate a compiti nell'interesse
generale (1466), che si prestano ad essere distorti nell'interesse
proprio 1467 o disattesi per negligenza. Nella catena di deleghe
che si snoda dalla politica alle istituzioni, anche l'investitura
dei relativi funzionari con piccoli privilegi è stata una costante,
su cui non ci possiamo dilungare in questa sede. Solo con l'idea
del "pubblico funzionario", del "civil servant" tipica dello stato
liberale, questi vantaggi sono stati universalmente
disapprovati.
L'intensità del fenomeno dipende dal tipo di funzione svolta, e
dal ruolo dei controinteressati, notevole nella funzione
giurisdizionale, ed anche in tutte quelle amministrative
riguardanti assegnazioni di lavori pubblici con sistemi
formali1468. Analoghi controinteressati mancano invece per
definizione nella determinazione dei tributi, dove sono
frequenti i tentativi di corruzione da parte di chi ha nascosto
ricchezza al fisco(1469).
1465
) Mi riferisco a consigli di amministrazione o assemblee, organi di vertice
delle organizzazioni aziendali, senza superiori in senso tecnico.
1466
) La corruzione non è quindi peculiare alle pubbliche funzioni, in quanto
incarichi nell’interesse di terzi esistono anche tra privati, ad esempio nelle
aziende, nel contratto di mandato, nelle gestioni fallimentari e da parte dei tutori
degli incapaci, tutte ipotesi in cui può annidarsi la corruzione.
1467
) Un certo grado di “abuso del potere”, o di suo “uso personale”, sembra
storicamente caratterizzare, con varia intensità, tutti i pubblici poteri. Non a
caso abbiamo già visto al par.1.1 che i frutti del patrimonio pubblico
(fiscus) servivano anche al mantenimento dei detentori del potere, che ne
avevano la disponibilità; per questo anche oggi i governanti dittatoriali di
molti paesi pretendono una provvigione dalle aziende che fanno affari coi
relativi stati. Il problema del finanziamento della politica, molto
drammatizzato in occidente, viene risolto con regalie cioè erogazioni
dall’economia agli esercenti del potere politico.
1468
Il ruolo dei controinteressati, che possono denunziare anomalie e
favoritismi è notevole anche nell'urbanistica, altro settore ad alta
esposizione corruttiva.
1469
Il ragionamento sottostante è dividere l’imposta risparmiata tra funzionario
corrotto e contribuente. Basta cercare su youtube gli innumerevoli tentativi del
commerciante Totò di “ammorbidire” l’integerrimo Maresciallo della tributaria
417 di 737
Ruolo dei
controinteressati
Imbarazzi davanti
alle possibili
corruzioni
connesse alla stima
della ricchezza
Senza una spiegazione d'insieme della determinazione dei
tributi, e con diffidenze di segno opposto, il timore dell'abuso
o delle accuse di negligenza ha finito per essere molto più
dannoso degli abusi e delle negligenze effettive. Il timore di
essere considerati negligenti o corrotti, proprio a fronte degli
oggettivi margini di valutazione connessi alla valutazione per
ordine di grandezza degli imponibili non raggiunti dalle
aziende, ha ostacolato fortemente la funzione tributaria 1470.
Le possibilità corruttive sono più deprecate con enfasi che
analizzate nella sostanza, come se le istituzioni fossero
imbarazzate a parlarne, perché nuoce all'immagine pubblica,
fondamentale come indicato al par.5.31471. Ne deriva
un'involontaria tendenza alla copertura 1472, che
indirettamente agevola i corrotti e ostacola la riflessione sul
fenomeno e il suo efficiente contrasto.
Spreco di controlli
su questioni di
Aldo Fabrizi nel già citato film denominato “I tartassati”. E' un riflesso della
mentalità latente secondo cui chi ha nascosto ricchezza al fisco tende a
offrirne parte al funzionario in cambio di una riduzione dell'importo
accertabile, per molti versi compatibile con i margini di valutazione per
ordine di grandezza (si potrebbe dire in rima chi gestisce soldi neri li può
dare ai finanzieri ma il discorso vale per tutte le tipologie di controllori, in
Italia e all'estero: fare gli struzzi davanti al problema finisce per
ingigantirlo).
1470
I profili squisitamente valutativi della stima della ricchezza aumentano
cioè i rischi di corruzione, che vanno gestiti, non esorcizzati, con gli
espedienti di cui al par.4.5, come la c.d. "ragionierizzazione delle stime".
Altrimenti per timore della patologia corruttiva, si finisce per paralizzare
una funzione oggettivamente valutativa.
1471
) E’ un po’ come se l’esercito della fantomatica “lotta all’evasione” fosse in
combutta col nemico, il che conferma come questa drammatizzata retorica
paralizzi la funzione istituzionale tributaria.
1472
)Nelle istituzioni esiste una tendenza culturale che esorcizza il problema,
con una sorta di “politica dello struzzo”, divagando su formule stereotipe come
“le mele marce” o la complessiva sanità del sistema.
418 di 737
diritto o
predeterminazioni
Il timore dei funzionari di essere considerati corrotti, o
negligenti, spinge a indirizzare istintivamente i controlli verso
le questioni di diritto, dove ci si può riportare alla legge (1473),
distogliendoli dalla stima dell'evasione, tipica questione di
fatto (par.5.1 e 5.8). Anche nelle valutazioni della ricchezza
non registrata, nella stessa logica, aumentano prove legali” e
“ragionierizzazioni delle stime”(1474); esse alleggeriscono le
assunzioni di responsabilità, ma irrigidiscono l'esercizio della
funzione tributaria1475, diminuendone la sistematicità1476. Ne
discendono riti scaramantici, come la tendenza ad
"autoproteggersi", facendosi durare le pratiche (par.5.7) e
massimizzando l'accertato anche con rigidità formalistiche
irragionevolmente vessatorie; persino l’ottusità diventa così
un esorcismo per allontanare i sospetti di collusione,
avvalorati dall'auspicabile "ragionevolezza" della stima,
necessaria a trovare un accordo col contribuente1477.
Controlli seriali su
piccoli contribuenti
e corruzione
Questo clima di sospetto drammatizza le valutazioni, e nuoce
alla sistematicità della valutazione della ricchezza non
determinata attraverso le aziende. I rischi di "corruzioneconcussione" seguono la ricchezza non registrata, che si
distribuisce secondo i fili conduttori del testo, tra lavoratori
indipendenti al consumo finale e piccole organizzazioni
) Ritroviamo anche qui gli inconvenienti dell’utilizzazione del diritto
giurisdizionale (par.1.3) per spiegare il diritto nel suo complesso. Il “narra mihi
factum tibi dabo ius” e l’idea dell’onnipotenza legislativa si spostano anche nell
diritto non giurisdizionale (salvo essere corrotti per adottare un’interpretazione
anziché un’altra).
1474
) Sulla formalizzazione delle stime, e sull'estensione della contabilità,
par.4.5 ove ulteriori rinvii, nonché 5.16.
1475
) Già reso rigido dalle rendicontazioni finalizzate ai “budget”, di cui al
paragrafo 5.7.
1476
) Sulla cui importanza par.5.7. Inoltre, un atteggiamento lassista verso chi
ha evaso di più, e uno rigoroso verso chi ha evaso meno non si mediano tra
loro, ma rendono casuale, quindi imprevedibile l’esercizio della funzione
tributaria, che alla fine si delegittima.
1477
Par.6.5 sull’accertamento con adesione.
1473
419 di 737
"padronali"1478, dove restano fondamentali, nel controllo, le
tradizionali valutazioni per ordine di grandezza. Sono timori
che ostacolano il monitoraggio della ricchezza non
determinabile contabilmente con interventi brevi dei
funzionari1479, conformi alle strategie di cui al par.5.7 sul
monitoraggio sistematico e valutativo per ordine di grandezza.
Danni collaterali
della paralisi
Senza una teoria della determinazione dei tributi, i sospetti di
corruzione, legati agli ordinari margini di valutazione della
ricchezza, turberanno sempre la serenità degli uffici. Al loro
interno si autoproduce persino il timore istintivo di avere
contatti con contribuenti1480 sospettati di elargire favori
illeciti. La sempre auspicata ragionevolezza della
determinazione dell'imponibile, può esser vista da colleghi o
superiori come un favoritismo1481. Il sospetto di corruzione
produce formalismi che ostacolano le funzioni istituzionali,
senza arginare apprezzabilmente gli episodi corruttivi.
Un brodo di coltura
per la corruzione
E' un' "intransigenza di facciata", genuina ma inconcludente,
che crea un clima di sospetto e drammatizzazione all'interno
degli uffici; questo clima è paradossalmente favorevole
proprio per i corrotti, trasformando i diritti in favori e
consentendo maggiori occasioni ed opportunità di
corruzione1482. I corrotti sono infatti i primi a servirsi delle
affermazioni stereotipe in tema di vincolatezza e di
fantomatica carenza di “discrezionalità”, su cui paragrafo 5.10,
essendo intransigentissimi fino all'ottusità verso chi "non
1478
) Vedasi par. 3.7, 3.13/3.15, 4.1 e 4.2.
) In modo da ripristinare il controllo del territorio economico da parte degli
uffici tributari.
1480
) Di cui nel retropensiero tutti riescono a immaginare i già indicati
atteggiamenti corruttivi.
1481
) Fino alle manifestazioni di isterismo collettivo anticorruzione, e gli
esempi di arroganza legislativa che, in nome della prevenzione della corruzione
stendono un filtro di complicazioni sull’operatività istituzionale e
indirettamente aziendale.
1482
) Fino alla possibilità di farsi corrompere per atti dovuti, con la possibilità
di chiedere tangenti che sarebbero impensabili in un ambiente sereno.
1479
420 di 737
paga"1483. I corrotti sono sempre intransigenti e vessatori , per
non apparire incoerenti, ma spesso possono annacquare i
controlli senza scoprirsi. Alla fine paradossalmente l'enfasi
anticorruzione giova solo a pochi veri corrotti, mentre
l’attività degli uffici è fortemente ostacolata dai tentativi degli
altri di “proteggersi” dai relativi sospetti. Utilizzare le modalità
di svolgimento di singole pratiche come indizio di corruzione
oppure esorcizzarla con formalismi scaramantici (1484).
La lotta alla
corruzione
Verso la corruzione sarebbe il caso di parlare di "lotta", a
differenza di quanto abbiamo detto a proposito
dell'evasione1485; ripetiamo che esiste invece una timidezza
amministrativa, un imbarazzo delle istituzioni ad affrontare
serenamente un tema che pregiudica l'immagine esterna delle
Con una intransigenza moralistica di facciata (come nel film “Il moralista”
del 1959, con Alberto Sordi) i corrotti allontanano da sé i sospetti,
indirizzandoli su colleghi onesti, ma ragionevoli; questa intransigenza
scaramantica crea paradossalmente un clima in cui è necessario “chiedere
favori”. Ne fanno parte le allusioni verso i colleghi che, non essendo corrotti,
sono ragionevoli gratis, il che agli occhi dei corrotti è una grave
sciocchezza, come regalare merce che si potrebbe vendere.
1484
Si pensi alle già indicate disposizioni della legge "Severino", che cercano
di esorcizzare la corruzione paralizzando la snellezza generale degli uffici
pubblici, secondo la peggiore tradizione delle "leggi manifesto" di cui al
par.2.4. La corruzione è infatti dannosa non tanto in sé, quanto per la
paralisi che provoca negli uffici, con deresponsabilizzazioni, lungaggini nei
controlli, paura di decidere, eccessivo rinvio al giudice, forte litigiosità,
formalismo auto-protettivo. E' un esempio abbastanza emblematico di
questi inconvenienti la c.d. "legge Severino" del 2012 e anche alcuni
esorbitanti poteri sostitutivi attribuiti all'Autorità nazionale contro la
corruzione (ANAC). La velleitaria idea di intervenire "ex ante" ha
invischiato i procedimenti in formalismi estenuanti, a tutto danno
dell'auspicata semplificazione e sburocratizzazione della P.A.; è l'ennesima
conferma che l'equivoco dell'onnipotenza della legge moltiplica la
burocrazia e il suo potere.
1485
) La corruzione dovrebbe essere infatti estirpata, in quanto ostacola
l’operatività delle istituzioni, favorendo i corrotti nei termini appena indicati nel
testo. Un esempio di questa psicosi corruttiva si ha nella scena del film “quo
vado” di Zalone, in cui il cacciatore regala una quaglia al funzionario preposto
all’ufficio caccia e pesca ponendosi problemi di concussione e corruzione, è il
funzionario commenta è educazione.
1483
421 di 737
istituzioni questa cautela è dovuta al rischio di un "effetto
domino", dove il corrotto individuato chiama in causa i
colleghi1486, con tensioni interne agli uffici; il timore di un
polverone spinge a non creare "una grana"1487, cui si
collegherebbero travisamenti, verità contrapposte,
perturbamenti ambientali interni agli uffici 1488
L’importanza dei
“controinteressati”
Denunce e
whistleblowing
Il punto di partenza più utile contro la corruzione sono le
denunce dei soggetti coinvolti, a partire dai concussi, cui
funzionari degli uffici indirizzano richieste di tangenti e che
dovrebbero essere incentivati a denunciarli. Inversamente,
anche i funzionari cui i contribuenti fanno proposte in tal
senso dovrebbero essere incentivati ad aderire, in modo da
acquisire prove inconfutabili verso il corruttore. Andrebbe
poi incentivata la segnalazione, se si preferisce "delazione" di
casi del genere, in contropartita dell'impunità ovvero, come
avviene negli Stati Uniti in modo un po’ spregiudicato, con un
premio commisurato al maltolto recuperato (è il già
menzionato c.d. whistleblowing).
La sistematicità
delle valutazioni in
funzione
anticorruzione
La corruzione sarebbe più difficile, e più individuabile, se il
controllo valutativo per ordine di grandezza fosse più
sistematico e accessibile da terzi. Gli esercenti “attività
economiche comparabili”, possono infatti venire a conoscenza
) E’ la strategia del tutti colpevoli nessun colpevole, basata spesso su vere e
proprie calunnie, preoccupanti però per i vertici degli uffici, in termini di
immagine istituzionale (par.5.3).
1487
) Se si critica enfaticamente la corruzione in astratto, poi la si esorcizza
con la formula delle “mele marce”, in una sorta di “politica dello struzzo”, che
nuoce alla determinazione valutativa della ricchezza evasa e -ome vedremofinisce per giovare ai corrotti..
1488
) Per questo spesso si tende, con la massima buona fede, a far finta di non
vedere i tentativi di corruzione.
1486
422 di 737
dei redditi definiti, e svolgerne un controllo sociale1489. La
sistematicità delle stime, nei confronti di un numero elevato di
operatori economici similari, alimenta il circolo virtuoso del
controllo sociale reciproco1490; il contribuente, come avviene
per l'urbanistica1491, ha infatti maggiori parametri per
individuare e denunciare disparità di trattamento, indizi di
corruzione; quest'ultima, all'inverso, è invece molto più facile
quanto più l'intervento del fisco è raro , e quindi isolato, senza
pietre di paragone1492.
Il diversivo-pretesto
della responsabilità
alla corte dei conti
Ai timori di essere considerati corrotti si aggiungono anche
quelli di responsabilità per negligenza (danno erariale)
davanti alla corte dei conti, preposta tra l’altro al recupero dei
danni provocati alle casse statali da pubblici dipendenti, per
colpa o dolo. Il numero irrilevante di concrete azioni di
responsabilità, sulla determinazione dei tributi1493, conferma
quanto rilevato sopra sui gravissimi danni ambientali della
corruzione sulla maggioranza di impiegati che corrotti non
sono1494; la responsabilità contabile riguarda infatti la
A tal fine in qualche modo dovrebbero poter accedere alle valutazioni
dei redditi “in adesione” di attività similari, come indicato al par.6.5.
1490
) E’ una sorta di controllo reciproco, come quello degli antichi sistemi a
ripartizione, descritti al par.1.4.
1491
) Dove le realizzazioni edilizie sono sotto gli occhi di tutti, esposte al
controllo sociale.
1492
) In questi casi c’è il rischio che i controlli siano irragionevolmente
vessatori proprio per esorcizzare i sospetti di corruzione, anche quando essa non
esiste. L’intervento valutativo poco sistematico ed estemporaneo finisce quindi
per non essere uno stimolo all’autodeterminazione dei tributi.
1493
) Nonostante i casi di corruzione indicati in precedenza in questo paragrafo.
1494
Per essi la responsabilità contabile, nonostante la scarsità di casi
effettivi, è un pretesto per giustificare un imbarazzo ambientale, un clima
di sospetto verso superiori e colleghi. E' un atteggiamento autoprotettivo
che resta latente, benchè, a ulteriore cautela, nel 2010 la responsabilità per
danno erariale sia stata legislativamente esclusa per le valutazioni
effettuate in sede di contenzioso amministrativo (par. 6.4 e seguenti), salvo
l'ovvio caso di dolo. E' una cautela comprensibile, da parte dei funzionari
onesti, quando i corrotti sono in prima fila nell'insinuare sospetti di
corruzione contro chi è semplicemente ragionevole nella determinazione
1489
423 di 737
gestione di diritti ormai nel patrimonio pubblico, suscettibili
di essere ordinatamente amministrati. Non si vede invece
quale senso abbia considerare la ricchezza ancora da
determinare, non ancora acquisita al bilancio pubblico, e
soggetta a tutte le valutazioni di opportunità indicate al
par.5.10, come un bene o un credito di cui i funzionari possono
proceduralizzare la gestione. Il vero "danno erariale" è
piuttosto la paralisi della funzione tributaria provocata da
simili disorientamenti 1495 .
5.12. Ambiguità delle formule normative
sull’accertamento tributario (induttivo, contabile, etc.)
Il riflesso
legislativo della
confusione
Le disposizioni generali sul contenuto degli accertamenti
tributari confermano il disorientamento sulla determinazione
della base di commisurazione delle imposte 1496 . In particolare
esse sembrano vagamente presupporre una determinabilità
documentale e contabile, da parte degli uffici, della ricchezza
non registrata1497; è un'illusione contrastante con la natura
delle cose in termini di visibilità tributaristica della ricchezza
e di logica empirica del giudizio di fatto, su cui par.5.8.
Astrattezza e
ingenuità
normativa
dei tributi; ai corrotti conviene sia la paralisi sia sviare le responsabilità su
chi è ragionevole "a pagamento". In vista delle possibili corruzioni si
varano inutili formalismi in cui incappano azioni assolutamente innocue, e
dove la punizione dell'innocente per fatti irrilevanti è parte essenziale di
una sceneggiata che trova la sua causa ultima nella mancata spiegazione
d'insieme della funzione tributaria.
1495
) L’indisponibilità del credito tributario e il “danno erariale”, con equivoci
in buona parte innescati o non governati dall’accademia, hanno fortemente
contribuito alla perdita di senso della funzione tributaria.
1496
) La mancanza di spiegazioni sulla funzione istituzionale tributaria si riflette
sulla legislazione introdotta con la riforma del 1973, ancora oggi in vigore per
la generalità dei contribuenti (artt.39 dpr 600 e 54-55 dell’IVA), e sugli “studi
di settore” di cui al par.5.13.
1497
) Su quest’illusione “contabilistica” in sede di accertamento par.5.9.
424 di 737
Nelle disposizioni suddette troviamo lunghe elencazioni di
stereotipe e tautologiche casistiche in cui l’ufficio “procede alla
rettifica o all’accertamento”. Alcune di tali ipotesi di rettifica
sono inverosimili, altre banali o ingenue come la mancata
corrispondenza tra elementi dichiarati e indicati nel conto dei
profitti e delle perdite. Ci sono indicazioni palesemente
pleonastiche in quanto non serve un articolo di legge per
consentire l’accertamento “quando risultano” “attività non
dichiarate”. È altrettanto ovvio che quando non risultano
esattamente applicate le regole di inquadramento giuridico
della ricchezza registrata, l’ufficio effettui le relative
correzioni1498.
Stereotipi di un
legislatore
imbarazzato
Le suddette disposizioni sulle rettifiche confermano che anche
la legislazione, quando serve, ricorre a stereotipi e frasi di
circostanza per gestire situazioni in cui avverte un imbarazzo
di fondo 1499. Nessuna consapevolezza risulta invece
dell'empirismo del giudizio di fatto, della sua generale portata
probabilistica, e della natura strutturalmente valutativa della
determinazione della ricchezza estranea alla tassazione
attraverso le aziende.
Carenze conoscitive
Dietro questi giri di parole mancano invece idonee indicazioni
sulle ipotesi di rettifica in cui la determinazione contabilistica
dovrebbe coordinarsi con quella valutativa della ricchezza non
registrata; la normativa sembra inconsapevole delle
caratteristiche di determinabilità su cui ci siamo soffermati ai
par.3.7 e 3.13 dal punto di vista del contribuente, e al par.5.9 ,
ripreso ai successivi parr.5.13-5.15, dal punto di vista degli
uffici.
Le disposizioni suddette trascurano gli aspetti che
sostanzialmente influenzano la mancata registrazione della
1498
) Applicando la qualificazione giuridica corretta, anziché quella, in genere
più conveniente per il contribuente, che quest’ultimo aveva utilizzato.
1499
) Una cortina fumogena di espressioni genericamente in tema funge un po’
da “excusatio non petita”; qualcosa di simile avviene per la scientificità
esteriore, e la praticità esteriore, della pubblicistica, esaminate al par.4.3 e 4.4.
425 di 737
ricchezza, cioè le dimensioni aziendali, la relativa flessibilità, la
tipologia della clientela, le prestazioni rese, l'assetto
proprietario, etc.. Non è quindi una questione di scelte
politiche di penalizzazione o di favore1500, ma di scarsa
comprensione dei fenomeni sociali alla base della
determinazione dei tributi; del resto, neppure gli studiosi
avevano colto il problema della determinazione tributaristica
della ricchezza1501, era difficile lo cogliessero la politica e la
legislazione.
Inconvenienti di
legiferare in merito
Aver legiferato su questi temi ha addirittura peggiorato la
situazione rispetto a quanto sarebbe accaduto lasciando
operare i consueti criteri empirici del giudizio di fatto, indicati
al par. 5.8-5.9. Trattandosi di disposizioni superflue, come
tutte quelle in materia di questioni empiriche, in loro assenza
ci sarebbero stati meno equivoci, meno immobilismi e più
riflessione1502.
Inutili giri di parole
sulla regolarità
formale delle
scritture
Le disposizioni suddette si dilungano sterilmente sulla
regolarità formale delle scritture contabili, trascurando
l’affidabilità dell’organizzazione, le sue rigidità, la credibilità
economica del dichiarato, e tutti gli altri aspetti, indicati al
capitolo terzo e al par.5.7, che rendono presumibile la mancata
registrazione della ricchezza ai fini tributari.
Tatticismi
professionali di
corto respiro
Questa velleitaria enfasi normativa sulla regolarità o
irregolarità delle scritture contabili si presta a contingenti
1500
) Ricordiamo gli stereotipi del partito degli evasori e quelli , opposti, della
“lotta all’evasione” come nuova versione della lotta di classe.
Cfr par.4.3, sulla necessità di coordinare la “tradizionale” determinazione
valutativa della ricchezza con quella contabile attraverso le aziende.
1502 Vent’anni di equivoci, e di polemiche sterili, confermano che sarebbe stato
meglio lasciar valutare caso per caso, anziché usare formule inevitabilmente vaghe
e astratte sul grado di probabilità delle argomentazioni degli uffici.
1501
426 di 737
tatticismi professionali, accertativi, avvocateschi e simili;
queste convenienze praticistiche inquinano la
sistematizzazione concettuale delle riflessioni (paragrafi 4.34.7), avvantaggiando alla fine l'"evasore ordinato", ed
esponendo a penalizzazioni il contribuente sostanzialmente
corretto e soprattutto economicamente credibile, ma
formalmente disordinato.
Inutile enfasi sulle
irregolarità formali
L'accertamento induttivo, di cui diremo tra poco, sarebbe
applicabile anche solo per alcuni "presupposti formali", come
la mancata tenuta di un registro contabile; sono però casi
limite sostanzialmente assenti quando l’organizzazione è di
notevoli dimensioni1503. Al contrario, anche quando non ne
sussistono i presupposti formali, la valutazione complessiva
per ordine di grandezza dei ricavi, spesso sottodimensionati,
per le note ragioni di cui al par.3.14, appare come l'unica
modalità sensata di intervento1504. Ovviamente questa
attenzione ad aspetti esteriori allunga i tempi dei controlli, li
rende meno sereni, e fornisce ai funzionari pretesti per "farseli
durare", secondo quanto indicato al par.5.7.
Inutili steccati tra
tipologie
accertative
Dall'inutile e confusionario balletto legislativo indicato sopra
sono emersi gli inutili steccati tra il c.d. accertamento
“analitico” e quello “induttivo o extracontabile”, presentati
come se fossero due compartimenti stagni, mentre la
determinazione della ricchezza comporta ininterrotte
sfumature intermedie.
Qualche volta gli uffici hanno strumentalizzato le irregolarità formali suddette
per sottoporre ad accertamento induttivo attività con risultati economici
abbastanza verosimili. Più spesso però i contribuenti si sono spesso fatti scudo
della regolarità formale delle scritture per difendere risultati economicamente non
verosimili rispetto alle caratteristiche dell'attività.
1504
) Come indicato sopra in questo paragrafo, il problema è proprio quello delle
contabilità formalmente regolari, ma economicamente non verosimili, contestabili
con presunzioni basate su caratteristiche esteriori dell’azienda, quali la capacità
produttiva dei macchinari, la resa delle materie prime o il rendimento degli addetti
(ne vedremo esempi ai paragrafi successivi).
1503
427 di 737
Il riferimento all’ analiticità riguarda singole operazioni, e si
addice alle contestazioni interpretative sul regime della
ricchezza registrata, come da par.3.9 ss. e 5.17 ss.. Sulla
ricchezza non registrata l’accertamento “analitico”
può riguardare, come indicato al par.5.9, casi particolari in cui
emerge la prova specifica di un ricavo non registrato, o per un
costo non documentato, etc..
graduali sfumature
tra accertamento
analitico e induttivo
Quanto più però l'ufficio tributario si allontana da “singoli
ricavi” rideterminando presuntivamente “gruppi di
operazioni”, tanto più l’accertamento «analitico», si avvicina,
secondo il consueto gradualismo delle scienze sociali,
all'accertamento induttivo o extracontabile(1505). La
rideterminazione complessiva dei ricavi, in base a indizi
tipicamente estimativi, disattende la contabilità nella sua
affidabilità di base. Essa quindi andrebbe a rigore inclusa nel
c.d. accertamento “induttivo extracontabile”; la valenza di
queste presunzioni dovrebbe quindi però così intensa da
privare l'impianto contabile delle proprie garanzie generali; la
giurisprudenza, per sostenere questi rilievi, li inquadra
nell’accertamento “analitico induttivo”, affermando che viene
rettificato solo l’importo dei ricavi. E' una scorciatoia per
rigettare comunque le obiezioni , sopra indicate, di chi cerca di
farsi scudo con contabilità formalmente regolari, asserendo
che il fisco dovrebbe previamente scardinare l’impianto
contabile. Invece di stare a discutere sull’idoneità a questo
scopo della rettifica, i giudici tagliano corto, inserendola
nell’accertamento contabile (art. 39 comma 1 e art. 54
dell’IVA).
Portata presuntiva
dell’accertamento
induttivo
Induttivo significa “presuntivo” , essendo per definizione
impossibile rideterminare con prove documentali i ricavi nel
loro complesso; l'aggettivo “extracontabile” definisce la stessa
) Art. 39 comma 2 del decreto sull'accertamento, corrispondente
all'art.55 dell'IVA.
1505
428 di 737
realtà dal diverso punto di vista dell'inattendibilità
complessiva delle scritture contabili, ferma restando
l'utilizzazione di singoli documenti come fonte di presunzione
(1506). E' insomma una rideterminazione globale dell'ordine di
grandezza dei ricavi complessivi, in base sia a elementi "fisicoeconomici", ovvero alla più volte indicata "visibilità materiale"
della ricchezza, combinata con gli eventuali più volte citati
"indizi contabili"1507.
Rilevanza
simultanea evasione
IVA-dirette
I ricavi non registrati rilevano in genere simultaneamente, per
definizione, sia ai fini delle imposte sui redditi sia ai fini
dell’IVA. Si tratta di un riflesso sistematico dell’oggetto
economico del diritto tributario, dove l’IVA e i redditi tassano
due facce della stessa medaglia, cioè il consumo del cliente il
reddito del fornitore. Anche gli elementi negativi fittizi
comportano in genere una indebita detrazione di IVA , e sono
anch’essi rilevanti ai fini dei due tributi.
Le contestazioni interpretative di “qualificazione giuridica del
dichiarato” (par.3.10) , rilevano invece, vista la diversa
giustificazione economica dei due tributi (1508) in modo
tendenzialmente separato.
5.13. Valutazione amministrativa della ricchezza
non registrata, tra indizi fisico-economico-contabili
e studi di settore
Valutazione della
ricchezza non dai
titolari delle
organizzazioni
Le argomentazioni degli uffici tributari per dimostrare
ricchezza non registrata sono di solito presuntive, per le
ragioni indicate al par.5.9. Anche le evasioni ipotizzate al
) Si tratta dei c.d. "indizi contabili" secondo un filo conduttore del testo
di cui al par.5.9.
1507
) Su cui vedi par.5.9.
1508
) Consumo oppure reddito, come indicato al par.1.8.
1506
429 di 737
paragrafo 3.7, a proposito dei titolari di organizzazioni
aziendali che scavalcano le procedure contabili per occultare
ricchezza al fisco a proprio beneficio, sono in genere
dimostrabili solo con "indizi contabili" di cui al par.5.9.
Quest'evasione è difficilmente presumibile confrontando le
dichiarazioni fiscali con le caratteristiche esteriori
dell'attività1509, e presuppone indagini personalizzate di
coerenza interna all'organizzazione1510.
Rarità della
scoperta di “grandi
evasioni”
Casi simili non sono emersi certo in casi di ordinarie verifiche
tributarie, ma come riflesso di liti societarie interne al
capitalismo familiare, inchieste penali su personaggi
pubblicamente esposti, o "coda" di inchieste di altro tipo1511.
Se però gli uffici tributari sono spaventati dalla valutazione di
credibilità dei ricavi di piccoli commercianti e artigiani, è
intuibile l'imbarazzo connesso ad analoghe valutazioni nella
cornice di aziende di una certa dimensione1512.
Nel capitalismo familiare italiano è verosimile che piccole
organizzazioni pluripersonali, pur tassando consumatori e dipendenti,
abbiano difficoltà nel tassare i titolari, i quali hanno autorità sufficiente per
scavalcare le procedure amministrative a proprio beneficio.
1510
Per questo non riteniamo di aggiungere, in questa sede, ulteriori
riflessioni a quelle indicate al par.3.7, sui modi in cui queste evasioni
possono verificarsi.
1511
) Si pensi alla condanna penale per frode fiscale “da interposizione”
(par.3.7) a Silvio Berlusconi, che era politicamente esposto, oppure ai sequestri
penali sulla famiglia Riva, connessi ad evasioni e ammanchi scoperti in
relazione alle indagini sull’inquinamento ambientale a Taranto.
1512
) I timori sono infatti molteplici, a partire da quello di non trovare nulla, non
facendo risultato di servizio, e veder poi emergere per motivi fortuiti –magari
per una delazione, una lite societaria o un fallimento- una clamorosa evasione,
con allusioni di negligenza o peggio (par.5.11). C’è anche il timore di trovare
indizi deboli, finendo quindi in una situazione di stallo, oppure di esporsi alle
richieste corruttive degli interessati e ai sospetti dei colleghi. La tendenza è
quindi quella , comprensibilissima, di orientarsi sulle contestazioni
interpretative (par.5.17 ss.), diversivo inutile, ma meno imbarazzante.
Un’indagine su questi aspetti potrebbe venire solo comprendendo l’utilità di
monitorare i passaggi amministrativi “forzabili” dalla proprietà aziendale senza
esporsi eccessivamente ai sospetti dei dipendenti. E’ qui che si dovrebbe
1509
430 di 737
ricavi di lavoratori
indipendenti al
consumo
Si presta molto di più ad essere generalizzata l'omessa
registrazione dei ricavi, ricorrente soprattutto per i lavoratori
indipendenti al consumo finale1513, e per le piccole
organizzazioni; tale mancata registrazione1514 non lascia
tracce particolari all'interno della contabilità, né richiede una
contabilità occulta da scoprire. Gli indizi dei ricavi non
registrati si trovano soprattutto all'interno dei costi registrati,
secondo il filo conduttore dei "costi" rivelatori di ricavi,
indicato al par.3.121515.
Deficit delle vendite
rispetto agli
acquisti
Indizi contabili di incoerenza dei ricavi, registrati in misura
troppo modesta, sussistono in primo luogo rispetto
all'annotazione degli acquisti. Esiste infatti una tendenza,
ispirata al desiderio di mantenere il controllo dell'attività,
oltre che a dedurre i costi1516, a una registrazione degli
acquisti più completa di quella delle vendite.
Le percentuali di
ricarico
Queste sproporzioni consentono, in capo ai commercianti al
dettaglio, di presumere la possibile rivendita "in nero" delle
merci acquistate con fattura; è infatti possibile risalire al
prezzo di acquisto delle merci esposte in vendita al pubblico,
con relativo prezzo; attraverso la documentazione degli
acquisti e tenendo conto delle rimanenze (par.7.16), si
determina il valore teorico delle vendite; è il calcolo della
“percentuale di ricarico” delle vendite sugli acquisti, applicata
indirizzare “il tutoraggio” delle organizzazioni di una certa dimensione, senza
logorarsi sulle contestazioni interpretative di cui diremo al par.5.19.
1513
Anche perché è anomalo che un’attività monoaddetto, da cui quest’ultimo
deve trarre i propri mezzi di sussistenza, finisca stabilmente in perdita o con
redditi irrisori.
1514
) Dove si “toglie ricchezza da sopra”, secondo la metafora ricorrente in
questo testo.
1515
) Si ricordi la formula secondo cui “le tasse si pagano sui costi” (par.3.12
sulle simmetrie fiscali).
1516
) Registrando altresì IVA in detrazione, come indicato al par.7.2.
431 di 737
poi ai costi di acquisto registrati. Ragioni logiche impongono
di tener conto dei diversi margini di ricarico delle varie
merci1517, nonché dei periodi di liquidazione 1518, delle
rimanenze1519, dei deperimenti1520, etc.. Personalizzando
questa metodologia rispetto alle diverse attività commerciali è
possibile stimare un ordine di grandezza dei ricavi, da
confrontare con quelli dichiarati. Siamo davanti a un classico
"indizio contabile" nel senso di cui al par.5.9, in cui acquisti
registrati servono a presumere vendite non registrate. Una
percentuale di ricarico inspiegabilmente bassa è infatti
presumibilmente dovuta alla vendita in nero di merci
acquistate "in bianco".
Stima dei servizi
resi in relazione
agli acquisti
Lo stesso ragionamento è adattabile alle imprese di servizi
(albergatori, baristi, autoriparatori, parrucchieri, ecc.)
trovando il peso di un singolo fattore produttivo rispetto alle
1517
Il ricarico dipende infatti dalle condizioni del mercato e dalla concorrenza,
variando a seconda della merce, anche per uno stesso rivenditore. Non c’è
quindi il margine di ricarico unitario del negoziante, ma quello del singolo
articolo. Ad esempio per un negozio di abbigliamento il ricarico su beni
“anonimi” come le magliette bianche è inferiore a quello su generi “di moda”.
La percentuale di ricarico ha quindi senso solo se “ponderata” in relazione alla
quantità delle merci con percentuali di ricarico diverse. Naturalmente questa
difficoltà di calcolo può essere evitata, applicando a tutti i beni la percentuale di
ricarico più bassa che magari, già da sola fa presumere un’evasione consistente.
1518
) Il prezzo di vendita, rilevato dall’ufficio tributario in periodi di ordinario
svolgimento dell’attività, è infatti privo di significato per periodi di svendite e
di liquidazioni, dove il prezzo è notoriamente inferiore. E’ una depurazione
particolarmente importante per i beni soggetti a “mode” e non deperibili,
mentre è invece trascurabile per i generi alimentari, dove i periodi di saldi e di
liquidazione rilevano solo per merci tipicamente “stagionali” (ad esempio i
panettoni dopo Natale o le colombe dopo Pasqua).
1519
) In quanto una parte dei beni acquistati potrebbe non essere stata venduta o
inversamente potrebbero essere stati venduti beni acquistati in anni precedenti
(sul ruolo delle rimanenze vedi par.7..13 e 7.17).
1520
) Che possono essere dovuti a ragioni naturali, come l’avvicinarsi della
scadenza dei prodotti alimentari oppure a danneggiamenti da parte della
clientela, che manipola il prodotto prima dell’acquisto, oppure ancora a veri e
propri “taccheggi”.
432 di 737
prestazioni effettivamente rese1521. Sono insomma vari
ragionamenti presuntivi, di plausibilità economica, che
occorre coordinare nel caso concreto.
la combinazione di
indizi materiali e
contabili
La collocazione della stima in un contesto contabile, consente
di utilizzare anche gli indizi documentali e finanziari indicati al
par. 5.9, come i canoni di locazione degli immobili, i consumi
di energia risultanti dai fornitori di utenze, i versamenti
bancari, gli incassi con carte di credito, gli scontrini emessi, le
retribuzioni del commesso, gli acquisti fatturati di merci.
Indici di incassi non registrati possono anche essere eccessi di
ricavi verso operatori economici, rispetto a una clientela
composta anche di consumatori finali; lo stesso si verifica per
un'inverosimile prevalenza di ricavi incassati con moneta
elettronica o assegni, in contesti in cui circola abitualmente il
contante.
Dalle perplessità
rispetto alle
valutazioni…
Queste valutazioni per ordine di grandezza appaiono a prima
vista anomale in un contesto contabile-documentale che non
ha sistematizzato i problemi teorici della determinazione dei
tributi1522. Anche gli uffici tributari, nel loro desiderio di
certezze e di indicazioni dietro cui coprirsi, gradiscono
"parametrazioni" e lo stesso vale per consentire ai consulenti
(par.3.16), di dare indicazioni su redditi "accettabili" ai loro
Ad esempio il consumo di farina può fare da guida per la stima della
produzione di un panettiere, il consumo di elettricità per la produzione di
una lavanderia, il consumo di vernice per un carrozziere, il consumo di
carne per un ristorante, la fattura del lavaggio delle lenzuola per la
ricettività effettiva di un albergo e via enumerando.
1522
Le determinazioni presuntivo-valutative, sul lavoro indipendente al
consumo finale, da effettuare tipicamente per ordine di grandezza,
andrebbero coordinate con la precisione della tassazione attraverso le
aziende; occorre cioè una riflessione per accettare socialmente, in quanto
senza alternative, lo sfasamento di queste determinazioni, inevitabilmente
"al ribasso" rispetto alla realtà, rispetto a quella ragionieristica, attraverso
le organizzazioni, del reddito di un impiegato o di un operaio.
1521
433 di 737
clienti, piccoli commercianti e artigiani di cui tengono la
"contabilità fiscale".
retroterra storico
degli studi di settore
Per questo, anche nel quadro della tendenza alla
"ragionierizzazione delle stime” (par. 4.5 e 5.9), sono stati
elaborati, a partire dal 1989, strumenti parametrici sfociati,
dopo varie effimere evoluzioni, nei c.d. «studi di settore». E'
un meccanismo, tipicamente italiano, tendente a
oggettivizzare stime empiriche sull'ordine di grandezza di
ricavi , connesso a determinate caratteristiche delle attività di
piccolo commercio e artigianali.
Schema indiziario
degli studi
Gli studi ripercorrono, formalizzandole numericamente, e
irrigidendole in formule prestabilite, le già indicate stime dei
ricavi, in base alle caratteristiche economico-strutturali
dell’attività. Le stime per ordine di grandezza, in molti paesi
effettuate contribuente per contribuente, sono invece state da
noi cristallizzate in correlazioni numerico-statistiche che
individuano, per ciascun operatore economico con ricavi
inferiori a una certa soglia (1523), una serie di caratteristiche
economico strutturali in base alle quali presumere le
operazioni attive (ricavi) ai fini delle imposte sui redditi e
dell’IVA.
L’improponibilità di
una catastizzazione
Questo "valore indicativo" degli studi, come espediente per
fronteggiare un imbarazzo culturale verso le valutazioni per
ordine di grandezza, è un compromesso rispetto a una loro
improponibile formalizzazione come una sorta di catasto
(par.8.2) di piccoli commercianti e artigiani. Si tratta però
sostanzialmente di una "prova legale" nel senso di cui al
par.5.8; una questione di fatto empirico-probabilistica viene
così snaturata, secondo i preconcetti normativistici
1523
In concreto 5,160 milioni di euro circa, già eccessiva.
434 di 737
dell'onnipotenza legislativa1524, in una questione di
interpretazione normativa1525.
Rischi di tassazione
di ricchezza fittizia
o di
“appiattimento”?
A rigore gli studi non portano alla tassazione di ricchezza
fittizia; ci si può infatti difendere adducendo qualsiasi
circostanza, anche presuntiva, che renda più credibile un
imponibile minore. E' da escludere anche che sia diffuso
registrare ricchezza che non si possiede solo per essere
congrui con gli studi di settore. C'è però il rischio di
appiattimento, cioè la possibilità che soggetti con ricavi
superiori a quelli risultanti dagli studi di settore, ma con una
certa visibilità contabile, ad esempio per la documentazione
richiesta dai clienti, tendano ad “appiattirsi sugli studi”,
utilizzandoli come una sorta di catasto, di forfetizzazione
dell’imponibile; è comunque consentito agli uffici di
valorizzare presunzioni che, nel caso specifico, portano a un
imponibile maggiore.
Cristallizzazione
statistica delle
valutazioni
Gli studi di settore cercano di considerare simultaneamente le
variabili che influenzano la stima di credibilità dei ricavi
registrati: si tratta di una serie di dati ((ubicazione, attività,
addetti, costi, attrezzature, etc.), da cui emerge un “intervallo
di confidenza” (tipico dei ragionamenti per ordine di
grandezza), in cui collocare i ricavi. Gli studi risentono quindi
delle già indicate diverse modalità per stimare i ricavi,
basandosi al tempo stesso su vari indizi, basati sulle materie
prime, sulle suddette percentuali di ricarico, sui macchinari,
sull’energia elettrica, sugli addetti, sulla remunerazione
figurativa del titolare.
Appiattimento
forzato e
1524
) Secondo il filo conduttore del testo che emerge soprattutto ai parr.2.1, 4.3.
) E’ uno dei tanti riflessi dell’appiattimento generale del diritto sulla
funzione giurisdizionale, di cui al par.1.3.
1525
435 di 737
aprioristico di tutti
i profili di stima
Ciascun elemento indiziante, di stima, porta ad un ricavo
presunto, e tra tutti i ricavi presunti occorrerebbe calcolare un
“ricavo medio”, tenendo conto della più intensa portata
indiziante di alcuni parametri nel caso di specie. Non c’è
traccia di come gli studi di settore, nelle loro formalizzazioni
matematico-statistiche, effettuino questa ponderazione tra
indizi. Non sembra però che gli studi consentano di scegliere
quale sia il dato nel caso di specie più significativo, in concreto.
Ogni indizio viene cioè metodologicamente ponderato, nel suo
rapporto con gli altri, in astratto, benchè in concreto sia
irrilevante, o all'opposto decisivo, assorbente di tutti gli
altri1526.
Estraneità culturali
e freddezze
Questi concetti economico statistici sono estranei alla cultura
sia degli uomini di legge sia degli uomini di azienda, per i quali
espressioni come regressione lineare multipla, reti neurali,
cluster, intervalli di confidenza, ma anche “congruità”,
“coerenza”, indicatori di normalità economica, si colorano di
strano esoterismo (1527). Ne è derivata una forte diffidenza
per gli studi di settore negli ambienti avvocatescoragionieristici , incapaci di ripercorrerne il funzionamento;
questo ha contribuito al "logoramento" degli studi, di cui
diremo più avanti.
Valutazione di
credibilità
“inversa”
Nella prassi gli studi spesso sono valutati, anziché nel metodo
logico formale, confrontandone il risultato concreto con le
cifre dichiarate. Se i ricavi dichiarati sono bassi, e dagli studi
Un paradosso metodologico è quello secondo cui, aggiungendo un
certo ammontare di acquisti ad una azienda con elevata percentuale di
ricarico, secondo gli studi i ricavi aumentino poco più che i maggiori
acquisti inseriti nel modello. La ragione statistica è la molteplicità dei
parametri usati per lo studio, molti dei quali secondari rispetto agli acquisti
di merci.
1527
Basta pensare al difficile concetto di “soggetti congrui, ma non
coerenti”.
1526
436 di 737
emerge un importo più verosimile, alla luce delle
caratteristiche dell'attività, questo è sufficiente a preferirlo,
anche senza razionalizzare il criterio di determinazione1528.
Rigidità delle soglie
e operazioni b2b
Gli studi sono applicabili verso tutti i contribuenti con ricavi
inferiori a 5,16 milioni di Euro, compresi irragionevolmente
quelli operanti verso aziende o enti pubblici, magari anche
assoggettati a ritenuta, dove i pagamenti in nero sono
semplicemente “inverosimili” 1529. Lo stesso paradosso
sussiste per aziende con fatturato inferiore a 5 milioni, ma alto
valore aggiunto, magari appartenenti a gruppi multinazionali
rigidamente organizzati, o a enti pubblici, teoricamente
soggette agli studi di settore senza avere margini per occultare
corrispettivi (1530).
Studi e lavoro
intellettuale
) La spiegazione di questi confronti è spesso intellettualmente
complessa, e quindi i giudici preferiscono la scorciatoia argomentativa
astratta sulla sufficienza o meno dello studio alla rettifica; se quindi il
risultato è "convincente in concreto" gli studi vengono promossi "in
astratto", oppure il contrario, con una apparente schizofrenia che
riconferma i limiti della giurisprudenza nella sistematizzazione dei
concetti. Si ritrova, anche a proposito degli studi di settore, il filo conduttore
del presente volume, secondo cui “le istituzioni non spiegano”: anche a
proposito delle stime in esame la giurisprudenza “prima decide”, istintivamente,
e poi costruisce la motivazione.
1529
) E' una grossolana applicabilità astratta a chiunque abbia ricavi
inferiori a una certa cifra, indipendentemente dalla tipologia di clientela e
quindi dalla possibilità di ricchezza non registrata. Lo si vede
clamorosamente nell'avvilente assoggettamento agli studi dei lavoratori
indipendenti che non operano al consumo finale, bensì verso
organizzazioni che pretendono fattura e magari effettuano ritenute alla
fonte. Si pensi ai rappresentanti di commercio, e a tutte le partite IVA
“monocliente” (sostanzialmente lavoratori dipendenti) che sarebbero soggetti
agli studi di settore senza alcuna possibilità, per ragioni di tempo e/o di
competenze professionali, si svolgere prestazioni “in nero” a consumatori finali.
1530
) Anche l’applicazione degli studi ad attività economiche, che si
prestano a una verifica presuntiva personalizzata in base al valore di
mercato dei beni venduti (ad esempio per le costruzioni edilizie) appare
priva di senso economico.
1528
437 di 737
Un’altra obiezione, particolarmente calzante per il lavoro
intellettuale, è di non poter considerare le diverse abilità e
attitudini, mi riferisco soprattutto
alle libere professioni (avvocato, o chirurgo), dove la
prestazione è meno fungibile di quella di un tassista o di un
parrucchiere. L’applicazione degli studi ai professionisti,
pur dettata dalle suddette esigenze di uniformità “politicocomunicazionale”, deve quindi fare i conti la minore
omogeneità delle relative prestazioni, e soprattutto la
possibile diversa intensità lavorativa.
Mancanza di
relazioni con la
tracciabilità
Gli studi neppure valorizzano i casi in cui i ricavi sono
inverosimili non in assoluto, ma in quanto sbilanciati verso
clienti che possono “scaricare” (1531) o prevalentemente
costituiti da incassi "tracciabili"rispetto ai contanti 1532. Gli
studi, espressione della tendenza a "ragionierizzare le stime"
non sono insomma coordinati con la parallela tendenza a
"esportare la contabilità"1533.
il logoramento
politico degli studi
Purtroppo la mancanza di una spiegazione d'insieme della
determinazione tributaristica della ricchezza (cap.4)
impedisce di valorizzare anche il ruolo degli studi, prendendo
quello che possono dare, senza eccessive aspettative. Proprio
queste ultime, e l'utilizzazione degli studi come strumento di
comunicazione politica rispetto al problema dell'evasione
fiscale, ne hanno logorato l'immagine1534.
Rinviamo al par.3.12 sull'omessa fatturazione dei ricavi verso
consumatori finali, rispetto a quelli verso operatori economici bisognosi di
costi e con IVA detraibile.
1532
) Quando una attività in buona parte operante in contanti ha la maggior
parte dei ricavi incassati con assegni, carte di credito e bonifici, è verosimile
che i contanti non siano stati registrati.
1533
) Anch’essa descritta al par.4.5, e composta di tracciabilità, scontrini,
spesometri e altri indizi contabili di cui ai parr.3.6, 5.9 e 5.16.
1534
) Oggi particolarmente in crisi nell’insieme di tendenze di opinione descritte
al par.4.6.
1531
438 di 737
Il loro possibile
ruolo nel
monitoraggio della
ricchezza
E' invece uno strumento sicuramente preferibile all'inutile
contabilità dei lavoratori indipendenti (par.3.13), in quanto in
una prima fase fa leva sui consulenti; questi ultimi per propria
cautela, rilevata al par.3.16, spingono i clienti ad essere in
regola, con gli studi di settore 1535; nel controllo valutativo del
territorio da parte degli uffici, di cui al par. 5.7, lo studio
sarebbe utile nel fascicolo permanente sull'attività, aiutando i
controlli di credibilità esteriore rispetto alle caratteristiche
dell'attività. L’area grigia connessa alla valutatività di queste
forme di ricchezza sarebbe finalmente gestita, nell’ottica di
una credibilità delle attività dove le aziende non arrivano. È
questo (paragrafo 5.7) il vero “tutoraggio fiscale”
amministrativo, in cui va inquadrata anche l’utilizzazione della
spesa personale (redditometro) di cui diremo al prossimo
paragrafo.
5.14. Tenore di vita e spesa “privata” come indizio di
ricchezza non registrata (accertamenti “sinteticoredditometrici”)
Sussidiarietà della
determinazione dei
tributi in base al
tenore di vita
Oltre che in base alla produzione, la ricchezza può essere
anche determinata in base alla spesa, cioè al tenore di vita,
considerato come un indizio di redditi. Lo abbiamo già visto
alla fine del par.1.3 per gli antichi c.d. "sistemi a ripartizione";
questi ultimi con l'attenuarsi delle relazioni di vicinato hanno
perduto rilevanza1536, come la determinazione dei tributi in
) A proposito degli studi si verifica un caso di “tassazione attraverso i
professionisti” (par. 3.16), che per scrupolo e prevenzione di contestazioni
spingono il cliente a non prendersi il rischio di futuro controllo (benchè
improbabile) ed essere "congruo e coerente" con gli studi di settore.
1535
1536
Nell’era agricolo-artigianale la tassazione reddituale
alla produzione riguardava solo i redditi agricoli e veniva integrata con
tassazioni basate sul tenore di vita, come i sistemi a ripartizione, di cui al
439 di 737
base al tenore di vita, molto meno precisa di quanto sia la
determinazione del reddito alla produzione.
Basta pensare che si guadagna in un modo soltanto, o al
massimo due, mentre si spende in tanti modi diversi, per
capire che la determinazione del reddito in base al tenore di
vita è una soluzione di ripiego, utile soprattutto quando le
fonti di reddito non sono chiare o valutabili.
L’accertamento
sintetico
La rilevanza del tenore di vita, sussistente fino al 1973, con la
c.d. ’imposta di famiglia, si spostò nella riforma fiscale del
1973 (forse per inerzia) verso l'accertamento c.d. "sintetico" ,
basato su alcune tipologie di beni posseduti e di consumi;
Risalire al reddito in base ai tenore di vita è macchinoso, e vale
la pena di farlo solo quando gli indizi derivanti dall’attività
sono molto deboli, o collocabili in una “forchetta” di valori
molto vasta.
Il riferimento a
spese ad alta
visibilità
L'accertamento in base al tenore di vita ha per questo fatto
riferimento, per anni, solo a spese “ad alta visibilità”, come il
mantenimento di autovetture, di residenze secondarie, di
imbarcazioni da diporto, investimenti patrimoniali, come la
sottoscrizione di capitale societario o l’acquisto di beni di
valore.
le quantificazioni
regolamentari: il
“redditometro”
Regolamenti applicativi si innestavano quindi sulle spese
“visibili” indicate sopra, per esprimere le spese ulteriori di
“minimo vitale” non rilevabili specificamente, come
alimentazione, vestiario, etc...
Anche qui si tratta di valutazioni per ordine di grandezza, con
cui gli uffici hanno scarsa familiarità e che si è cercato di
forzare nella in una predeterminazione automatico-statistica,
simile a quella già incontrata al paragrafo 5.13 per gli studi di
par.1.3, basati sulla conoscenza reciproca delle piccole comunità, dove ci si
teneva d'occhio reciprocamente per quanto riguarda il tenore di vita.
440 di 737
settore, e qui denominata “redditometro”. Anche questa è una
ipotesi di "formalizzazione matematica" delle stime, secondo
la tendenza generale indicata al par.4.5, e già esaminata per gli
studi di settore.
Tenore di vita come
diversivo politico
mediatico
Anche l’accertamento sintetico ha svolto, come gli studi di
settore, una funzione di “immagine politica” davanti al
problema dell’evasione fiscale; tuttavia è stato un diversivo
peggiore degli studi di settore, in quanto questi ultimi erano
più vicini, con tutti i loro difetti, alla logica della
determinazione della ricchezza. Il riferimento al tenore di vita
è invece più una risposta politica alla necessità di coesione
sociale rispetto alle lacerazioni tra categorie diversamente
esposte alla tassazione attraverso le aziende. Il tenore di vita
mette in secondo piano le differenze, sul piano della
determinazione degli imponibili, tra piccoli commercianti,
artigiani, dipendenti e professionisti; tutti hanno infatti un
"tenore di vita" e l'accertamento sintetico attenua, sul piano
della comunicazione sociale del fenomeno evasivo, le
differenze tra lavoratori dipendenti e indipendenti al consumo
finale.
Uso
comunicazionale
dell’accertamento
sintetico
In astratto infatti tutti sono uguali davanti alla spesa, e alle sue
conseguenze sul piano dell'accertamento tributario; inoltre le
categorie produttive sono molto meno “sindacalizzate” sul
punto rispetto ai consumatori, il che crea meno imbarazzi
politici. Quest’utilizzazione “politico-mediatica”
dell’accertamento sintetico è stata riproposta nel 20101537, con
un effetto di annuncio, in cui si è girato a vuoto per circa
quattro anni con inutili discussioni, chiacchiere e polemiche,
1537
) Si trattava di una strategia politico comunicazionale, completamente
spregiudicata rispetto alla determinazione della ricchezza, per cui
paradossalmente “spingeva” un ministro dell’economia che era professore di
diritto tributario.
441 di 737
relative anche alla privacy. Poi tutto è finito nel dimenticatoio,
compreso il ruolo del tenore di vita dove sono insufficienti
altri indizi per la determinazione della ricchezza ai fini
tributari.
L’occasione
perduta per un uso
integrativo rispetto
alle stime “alla
produzione”
In tal caso la spesa per il tenore di vita potrebbe essere invece
un'utile soluzione di ripiego, soprattutto per attività ad
intensità variabile nel tempo, potenzialmente discontinue,
come indicato ai paragrafi 3.15, 5.13 e 5.15. La determinazione
della ricchezza si svolge meglio partendo dalla produzione, ma
quando le relative informazioni sbiadiscono, subentra in
proporzione il tenore di vita.
Questo coordinamento tra argomenti “alla produzione” e “al
consumo” sarebbe possibile anche “a legislazione vigente”.
Nell’empirismo del giudizio di fatto (par. 5.8) è del resto del
tutto logico utilizzare la villa al mare dell’idraulico per
rettificarne gli incassi lavorativi, sia ai fini IVA sia ai fini delle
imposte sui redditi.
Utilizzo combinato
di indizi produttivi e
personali
Lo stesso vale per le spese personali di parecchi industrialotti,
magari con un reddito dichiarato “rispettabile”, ma che
acquistano di continuo auto di lusso, natanti, gioielli e servizi
costosi, incompatibili cui redditi dichiarati negli anni, e il
finanziamento verosimilmente proviene dalla ricchezza non
registrata presso l’azienda.
la ritrosia a
combinare
produzione e tenore
di vita
La possibile utilizzazione combinata di argomentazioni
riguardanti l'attività economica e la spesa personale non è
stata portata avanti dagli uffici tributari, forse intimiditi dalla
diversità dei riferimenti normativi . Questa rigidità, e ritrosia
verso le valutazioni, ostacolano anche la determinazione, in
base agli incrementi patrimoniali, della ricchezza ricevuta per
442 di 737
successioni e donazioni, soprattutto quelle “informali”, come
vedremo al paragrafo 10.5.
Il finanziamento con
somme fiscalmente
irrilevanti
La determinazione dei redditi al consumo deve però
considerare l’eventuale finanziamento delle spese con somme
non costituenti reddito imponibile, prima di tutto per
erogazioni di altri soggetti, come genitori o coniugi, o redditi
esenti o soggetti a imposta sostitutiva, smobilizzi patrimoniali
o prestiti. Di tutte queste forme “alternative” di finanziamento
è ovviamente possibile dare la prova, neutralizzando queste
rettifiche, ma con notevoli dispersioni di tempo per uffici e
contribuenti1538.
Il contribuente può spiegare la sproporzione del tenore di vita
rispetto al reddito dichiarato con l’eventuale finanziamento
delle spese con somme non costituenti reddito imponibile, per
redditi esenti, soggetti a imposta sostitutiva, smobilizzi
patrimoniali o prestiti nonché erogazioni liberali da genitori o
coniugi (1539). Il tenore di vita non è quindi "centrale" ai fini
della determinazione della ricchezza, ma può aiutare in molte
situazioni1540, come quelle di cui al paragrafo successivo.
5.15. Necessità di intervento valutativo su manifestazioni
di ricchezza collaterali e sfuggenti
Richiami alla
diminuzione del
“lavoro
organizzato”
La situazione economica indicata al par. 3.15, sul “lavoro
liquido” e la “società fluida” ci avverte di un’illusione. Si tratta
di quella secondo cui il problema di tassare il lavoro non
) Queste inefficienze confermano l’utilità dello strumento solo come
soluzione di ripiego, quando le informazioni sulla produzione dei redditi sono
insufficienti.
1539
) Sul collegamento con l'imposta sulle donazioni par.10.5.
1540
) Come tanti indizi rilevanti ai fini della determinazione della ricchezza,
anche il tenore di vita non basta ma aiuta. Sul coordinamento di questi indizi
sarebbe fondamentale lo schedario permanente di cui al par.5.7.
1538
443 di 737
organizzato potrebbe risolversi semplicemente con la
sparizione del lavoro non organizzato e l’estensione della
tassazione attraverso le aziende. Invece l’area del lavoro non
organizzato, come indicato al par.3.15, non si riduce, ma
addirittura cresce, col declino della fabbrica e la
deindustrializzazione 1541. Questa impossibilità di usare le
organizzazioni per determinare i tributi comporta
oggettivamente una perdita di controllo tributario del
territorio; lo confermano i milioni di redditi minimi che
emergono dalle statistiche delle dichiarazioni dei redditi, e che
riguardano occasionali emersioni di attività stabilmente
sommerse1542.
Scarsità di controlli
Su queste attività, come pure sui redditi da cespiti molto
frammentati sul territorio (1543), le plusvalenze occasionali, i
redditi da prestito verso ristretti circuiti fiduciari1544, i
controlli sono ancora più rari di quelli su piccoli commercianti
e artigiani in sede fissa, almeno esteriormente visibile. Le
entrate di questi soggetti saranno anche modeste, ma è
necessaria una tendenziale perequazione rispetto a chi,
lavorando con organizzazioni, ancorchè in modo precario, è
assoggettato a tassazione 1545. E’ invece sorprendente la cifra
annua di meno di 10 mila evasori totali individuati, quando
davanti alle bancarelle della periferia di Roma si vede
1541
) Dovuta, oltre che alla concorrenza di paesi più competitivi, anche a cause
interne, come la mancanza, attorno alle aziende, di un’intelaiatura di istituzioni
efficienti (ne vedremo degli esempi al par.5.17 ss, col dissennato transfert sulle
aziende di una fantomatica grande evasione).
1542
) Sono verosimilmente le attività “non in sede fissa” di cui al par.3.15.
1543
) Ad esempio fitti e subaffitti non dichiarati al fisco.
1544
) Che quindi sfuggono alla tassazione attraverso gli intermediari finanziari,
di cui diremo al par.8.5.
1545
Benchè si tratti in buona parte di "evasione di sopravvivenza" (par.4.2)
essa crea sperequazioni rispetto a lavoratori a tempo pieno, anch'essi con
redditi di sopravvivenza, ma tassati attraverso le organizzazioni. Si crea
altrimenti una perequazione tra poveri che lavorano per le aziende, incisi
dal "cuneo fiscale" (par.3.8) e poveri che lavorano direttamente con utenti
finali, che evitano tale onere.
444 di 737
materialmente un probabile evasore totale ogni cinque
metri1546.
Necessità di una
rilevazione
conoscitiva
Serve invece un controllo di massa non punitivo1547, cioè un
sereno monitoraggio valutativo su quest'insieme di moderna
“economia di sussistenza” senza organizzazione. Continuando
a trascurare la vastità dell’area che sfugge sia alla tassazione
attraverso le aziende sia a quella valutativa attraverso il fisco,
si rischiano altrimenti milioni di "sconosciuti fiscali", persone
Per gestire questa situazione non è sufficiente qualche comunicato
stampa, in cui si esaltano sporadiche azioni simboliche. Sono sintomi
dell’imbarazzo delle istituzioni verso una illegalità diffusa, in cui l’evasione
fiscale si affianca al commercio illegale, all’accattonaggio aggressivo, alla
microcriminalità di massa, alle varie forme di abusivismo. Sono fenomeni più
facili da ignorare che da gestire, per le istituzioni, con difficoltà di interazione,
di riscossione ed altri ostruzionismi che suscitano anche il pietismo buonista
“politicamente corretto” dell’evasione di sopravvivenza (par.4.2). Il formalismo
della legge “uguale per tutti” crea meno problemi per chi ha timore della legge,
e qualcosa da perdere, come vedremo al par.6.14 per le sanzioni penali
tributarie, temute solo dalle persone perbene sulle contestazioni interpretative.
E’ lo sfondo delle irrisorie scoperte di lavoratori “in nero” e di operatori
economici senza partita IVA (evasori totali) rispetto alla percezione sociale
diffusissima di questi fenomeni; come indicato nel testo, basta infatti
passeggiare sulla via Tuscolana di Roma, dalla Metro di Anagnina alla salita
del Quadraro per vedere più “nero” e presumibili “evasori totali” di quelli
riportati sui rendiconti annuali delle istituzioni. Si conferma che una illegalità
diffusa, ma lieve, suscita una sorta di impunità, anche se da qui, come indicato
al par.4.2, viene una buona fetta dei famosi 120 miliardi di evasione. . Si
conferma anche la tendenza delle istituzioni al quieto vivere, e la riluttanza a
sforzi di controllo del territorio, esposti a continui cavilli legali. Alla fine si
crea così una nicchia di impunità tollerata, semplicemente per pigrizia rispetto
ai fastidi che un intervento comporterebbe. Il nesso tra trascuratezza
istituzionale , confusione sociale (par.1.6) , appiattimento del diritto sui
materiali e paralisi del pensiero dovrebbe essere approfondito , anche
guardando alla materia tributaria, in tesi di laurea o dottorato (il legalismo e la
deresponsabilizzazione sono tra i motivi della perdita di controllo del territorio
da parte delle istituzioni, di cui l’evasione fiscale è solo un riflesso parziale).
1547
) Anche qui deve andare in soffitta, come indicato al par.4.6, lo slogan della
lotta all’evasione, controproducente per una seria richiesta delle imposte.
1546
445 di 737
e famiglie tributariamente “oggetti misteriosi”, di cui non si
comprendono le fonti di sopravvivenza.
Non è insomma questione di “tassare”, con occasionali
incursioni, larvatamente punitive, quest’area economica
sempre più vasta, ma semplicemente di conoscerla 1548. A
questo scopo funzionerebbe egregiamente lo schedario
permanente dei contribuenti di cui al par.5.7, in cui inserire
non solo le informazioni relative all’attività, ma quelle sul
tenore di vita, in un controllo tributario valutativo del
territorio; che sarebbe utile anche a mirare meglio
l’erogazione di provvidenze e sussidi pubblici1549, che oggi
rischiano di finire a “finti poveri”.
Censimento
tributario
5.16. Potenzialità e limiti di banche dati ,
tracciabilità e altri “indizi contabili”
L’idea della
“tracciabilità senza
organizzazioni”
I suggerimenti "valutativi" esposti nei precedenti paragrafi
vanno coordinati con le frequenti proposte di valorizzare le
tracce documentali di varia natura, lasciate dai rapporti
contrattuali e finanziari tipici dell'era aziendal tecnologicotelematica. E’ la cosiddetta "tracciabilità fiscale", sullo sfondo
dell'illusione di “esportare la contabilità” sulla ricchezza