GESTIONE DELLA SPESA E FONDO
PLURIENNALE VINCOLATO
IMPEGNI DI SPESA – PRINCIPI E REGOLE GENERALI
Principio n. 16 (“Principio della competenza finanziaria”) dell’allegato 1
(“Principi generali”) al d.lgs. 118/2011:
“L’impegno costituisce la fase della spesa con la quale viene registrata
nelle scritture contabili
la spesa conseguente ad
una obbligazione
giuridicamente perfezionata e relativa ad un pagamento da effettuare,
con imputazione all’esercizio finanziario
in cui l’obbligazione passiva
viene a scadenza. Gli elementi costitutivi dell’impegno sono:
•
(a) la ragione del debito;
•
(b) la determinazione della somma da pagare;
•
(c) il soggetto creditore;
•
(d) la specificazione del vincolo costituito sullo stanziamento di
bilancio
•
(e) la relativa scadenza.
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Non possono essere riferite ad un determinato esercizio finanziario le
spese per le quali non sia venuta a scadere nello stesso esercizio
finanziario la relativa obbligazione giuridica.
In ogni caso, per l’attività di investimento che comporta impegni di
spesa che vengono a scadenza in più esercizi finanziari, deve essere
dato specificamente atto - al momento dell’attivazione del primo
impegno - di aver predisposto la
copertura finanziaria per
l’effettuazione della complessiva spesa dell’investimento, anche se la
forma di copertura è stata già indicata nell’elenco annuale del piano
delle opere pubbliche di cui all’articolo 128 del decreto legislativo n.
163 del 2006.”
Tali principi sono poi richiamati nel punto 5.1 dell’allegato disciplinante
il principio contabile applicato concernente la contabilità finanziaria.
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Punti da considerare:
• La novità principale consiste nel criterio di imputazione coincidente
con la scadenza dell’obbligazione. Tale novità introduce un principio di
carattere generale che contiene però molte deroghe, soprattutto per le
spese correnti;
• Tra gli elementi costitutivi dell’impegno viene introdotto, rispetto a
quanto previsto nel T.u.e.l., la scadenza dell’obbligazione.
Si ritiene che la previsione tale per cui la scadenza è elemento
costitutivo dell’impegno sia da riferirsi al criterio di imputazione e sia
allo stesso correlato, non anche all’esigenza in sé di riportare le
scadenze di pagamento.
Ciò non di meno, in virtù dell’esigenza di
predisporre anche un bilancio di cassa e di monitorarla al fine dei
controlli sugli equilibri finanziari (art. 147 tuel), si ritiene sia opportuno
abituare i colleghi ad indicare anche le scadenze di pagamento.
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• Il concetto di imputazione nell’esercizio in cui l’obbligazione passiva
giunge a scadenza vedremo che da un lato contiene molte deroghe (in
particolare quasi tutto il titolo I della spesa non segue tale regola),
mentre per il titolo II dovrà essere applicato “in maniera flessibile” per
non aver problemi relativamente alle scritture di natura economico
patrimoniale.
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Per capire l’impostazione che regola gli impegni di spesa, bisogna
ricordarsi di uno degli obiettivi generali della riforma, consistente nel
principio tale per cui i residui passivi di fine anno devono corrispondere
ad effettivi debiti.
Pertanto non sono più possibili:
a) Gli impegni “automatici o tecnici” correlati all’accertamento di
entrate (art. 183, c. 5 Tuel), sia che si tratti di procedimenti di
parte corrente, sia che si tratti di procedimenti di parte capitale;
b) Gli impegni per accantonamenti vari (rinnovi contrattuali, cause in
corso, per fondi spese, ecc.).
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Conseguenza di tale impostazione è la regola sancita al punto 6.1, in
base al quale “… gli impegni contabili non liquidati o non liquidabili
nell’esercizio in corso di gestione sono annullati e re-imputati
nell’esercizio in cui l’obbligazione risulta esigibile…”. La re-imutazione
avviene attraverso l’utilizzo del fondo pluriennale vincolato.
Rafforza tale previsione il contenuto riportato sempre al punto 6.1 che
prevede che “… possono essere considerate esigibili, e quindi liquidabili
… le spese impegnate nell’esercizio precedente, relative a prestazioni o
forniture rese nel corso dell’esercizio precedente, le cui fatture
pervengono nei due mesi successivi alla chiusura dell’esercizio o per le
quali il responsabile della spesa dichiara, sotto la propria responsabilità
valutabile ad ogni fine di legge, che la spesa è liquidabile in quanto la
prestazione è stata resa o la fornitura è stata effettuata nell’anno di
riferimento”.
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Impegni pluriennali
Il principio contabile prevede che: “Non possono essere assunte
obbligazioni concernenti spese correnti per esercizi non considerati nel
bilancio di previsione a meno delle spese derivanti da contratti di
somministrazione, di locazione, di leasing operativo,
relative a
prestazioni periodiche o continuative di servizi di cui all’art. 1677 c.c.,
delle spese correnti correlate a finanziamenti comunitari e delle rate di
ammortamento.”
Inoltre l’art. 183 del Tuel come modificato dal D. Lgs. 126/2014
prevede che:
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Gli impegni di spesa sono assunti nei limiti dei rispettivi stanziamenti di
competenza del bilancio di previsione, con imputazione agli esercizi in
cui le obbligazioni passive sono esigibili. Non possono essere assunte
obbligazioni che danno luogo ad impegni di spesa corrente sugli
esercizi successivi a quello in corso, a meno che non siano connesse a
contratti o convenzioni pluriennali o siano necessarie per garantire la
continuità dei servizi connessi con le funzioni fondamentali, fatta salva
la costante verifica del mantenimento degli equilibri di bilancio, anche
con riferimento agli esercizi successivi al primo.
Sul punto bisogna quindi fare attenzione in quanto la tipologia di spese
per le quali possono essere assunti impegni di spesa pluriennale è più
circoscritta rispetto a prima.
Da notare inoltre che l’elenco degli impegni assunti nell’esercizio che
eccedono l’arco temporale del bilancio è trasmesso per conoscenza al
Consiglio Comunale, senza che sia definita la relativa periodicità.
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SPESA CORRENTE
Spese di personale
-Per la parte relativa al salario fisso e continuativo l’impegno deve
essere fatto ad inizio anno, con imputazione
nell’esercizio di
riferimento. Le quote eventualmente da accantonare per rinnovi
contrattuali nazionali non possono più essere impegnate con c.d.
impegno tecnico, ma costituiscono quota vincolata dell’avanzo di
amministrazione;
-Per la parte relativa al salario accessorio, si possono avere:
a) contratto firmato entro l’anno (vedi punto successivo);
b) contratto non firmato entro l’anno: in tal caso le risorse
costituiscono quota vincolata dell’avanzo di amministrazione per
tutto l’anno di riferimento;
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Se il contratto è firmato entro l’anno, tutto l’importo del fondo va
stanziato nell’anno di riferimento. La quota del salario accessorio
erogata l’anno successivo con riferimento all’anno precedente dovrà
essere imputata nell’anno successivo e finanziata attraverso il fondo
pluriennale vincolato.
Esemplificazione numerica:
Fondo di competenza dell’anno x: 1.000
Fondo erogato nell’anno x: 800
Fondo da erogarsi nell’anno x + 1 con riferimento all’anno x: 200.
La scritture di bilancio risulteranno essere le seguenti:
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Esercizio x
Entrata
Importo
Spesa
Importo
Personale
Entrate correnti
Totale entrata
800
1.000 F.do plurien. vinc.to per
spese personale
1.000 Totale spesa
200
1.000
Esercizio x + 2
Entrata
Importo
Spesa
Importo
Utilizzo F.do plur. vinc. di
parte corrente
200 Personale
200
Totale entrata
200 Totale spesa
200
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Alcune considerazioni:
-Non è necessario gestire la ripartizione tra quanto erogato nell’anno e
quanto nell’anno x + 1 con riferimento all’anno x in sede di bilancio di
previsione. In tale fase, infatti, potrà essere stanziato l’intero importo
nei capitoli di personale al macroaggregato 1. La variazione potrà
essere fatta in corso d’anno o anche successivamente al 31 dicembre.
Le variazioni tra “capitoli” e fondi correlati possono essere infatti
adottate dalla Giunta anche dopo la conclusione dell’esercizio, purchè
prima del consuntivo (art. 175, comma 5 bis lett. e tuel dopo modifiche
d.lgs. 126);
-Anche se la norma parla di salario accessorio erogato l’anno
successivo
relativo
all’anno
precedente,
si
ritiene
che
vadano
considerate due situazioni:
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a) Salario accessorio erogato l’anno successivo ma determinabile con
certezza al 31 dicembre in quanto relativo a competenze maturate
a tale data (straordinario, turno, indennità rischio, ecc.): si ritiene
corretto, anche per non aver problemi con le scritture di contabilità
economico patrimoniale, pagare a gennaio/febbraio a residuo;
b) Salario accessorio erogato l’anno successivo ma non determinabile
con certezza al 31 dicembre (produttività su valutazione, indennità
risultato P.O., ecc.): si applica il principio descritto anche perché i
relativi
importi,
in
contabilità
economico
patrimoniale,
non
costituiscono costi dell’esercizio x ma dell’esercizio x + 1 (vedi OIC
n. 19 “sono debiti verso personale le somme liquidate ma non
corrisposte” e lo IAS 19 che indica criteri restrittivi per considerare
come costo dell’esercizio x tali tipologie di compensi).
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Sempre con riguardo alle spese di personale, il principio riporta
l’obbligo di stanziare i relativi fondi “… anche se trattasi di personale
comandato, avvalso o comunque utilizzato da altra amministrazione
pubblica, ancorché direttamente pagato da quest’ultima. In questi casi
sarà rilevato in entrata il relativo rimborso nelle entrate di bilancio.”
Ciò che è riportato si ritiene errato in quanto (prendiamo il caso dei due
classici istituti – comando e distacco, che si differenziano il primo per
essere attuato nell’interesse dell’ente ricevente, mentre il secondo
nell’interesse dell’ente concedente):
- Gli oneri retributivi non sono pagati direttamente dall’ente utilizzatore
ma sono “anticipati” dall’ente titolare del rapporto di lavoro. Nel caso
del comando, invero, l’ARAN, nella relazione al CCNL 22.01.2004, con
posizione peraltro non comprensibile, ha sostenuto che il trattamento
accessorio dovrebbe essere erogato dall’ente utilizzatore. Nella realtà
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avviene che normalmente le somme vengono erogate dall’ente
concedente (che eventualmente applica il decentrato dell’altro ente) e
rimborsate dall’ente ricevente.
-Non si può pertanto parlare di oneri direttamente pagati dall’ente
ricevente con formula che lascia intendere delle regolazioni contabili
(l’ente concedente, che secondo il principio non paga, dovrebbe
rilevare la spesa figurativa e l’entrata figurativa, provvedendo alle
necessarie regolazioni contabili), in quanto in realtà sia le spese che le
entrate non sono figurative ma reali.
Si richiamano le modalità di gestione del passaggio dal 2014 al
2015 a seconda delle 3 diverse situazioni già illustrate nelle
precedenti giornate.
16
Acquisto beni e servizi
Il punto 5.2 lettera b) stabilisce che l’imputazione dell’impegno avviene
- “nell’esercizio in cui risulta adempiuta completamente la prestazione
da cui scaturisce l’obbligazione per la spesa corrente”
-“negli esercizi considerati nel bilancio di previsione, per la quota
annuale della fornitura di beni e servizi nel caso di contratti di affitto e
di somministrazione periodica ultrannuale”
Pertanto è necessario definire cosa intendere
per prestazione
completamente adempiuta. Si ritiene:
-Acquisto di beni: la prestazione si considera adempiuta con la
consegna del bene;
-Prestazioni di servizi:
-se a carattere continuativo (es. pulizie, assistenza domiciliare, ecc.)
la prestazione deve considerarsi completamente adempiuta secondo
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la maturazione mensile;
-se a carattere non continuativo (incarico di studio, ecc.) si può far
riferimento al concetto letterale di prestazione completamente
eseguita, a meno che non siano previsti pagamenti per stati di
avanzamento lavori, nel qual caso l’imputazione deve seguire tali fasi.
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Compensi per riscossione su entrate
“Gli aggi corrisposti sui ruoli, [sono imputati] nello stesso esercizio in
cui le corrispondenti entrate sono accertate, per un importo pari a
quello previsto nella convenzione per la riscossione dei tributi
applicato
all’ammontare
delle
entrate
accertato,
al
netto
dell’eventuale relativo accantonamento al fondo crediti di dubbia
esigibilità.”
Considerazione:
-Si deve intendere “ruoli ordinari” e non “ruoli a seguito attività
accertativa”;
-Il compenso per le riscossioni relativo ai ruoli coattivi va imputato
nell’esercizio in cui le somme risultano riscosse e quindi il compenso
pagato.
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Gettoni consiglieri
La spesa va imputata nell’esercizio in cui la prestazione viene resa.
Incarichi legali esterni
La
spesa
deve
essere
imputata
all’esercizio
di
conferimento
dell’incarico sulla base di apposito preventivo. A fine anno:
- La quota impegnata per la quale non è ancora maturato un debito
esigibile, viene portata in avanti all’esercizio successivo attraverso il
meccanismo della re-imputazione degli impegni con finanziamento
quindi con il Fpv generato;
- Deve essere richiesto un aggiornamento del preventivo al fine di
verificare se l’impegno originariamente assunto risulta congruo
rispetto alle attività maturate e che matureranno in relazione alla
causa in corso, provvedendo se necessario ad integrare il relativo
impegno di spesa.
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Spese indennità fine mandato sindaco
Deve essere costituito un fondo ogni anno con la quota di indennità di
fine mandato maturata facendo poi confluire il relativo importo in
avanzo vincolato. Tale impostazione ovviamente genera distorsioni sul
patto di stabilità.
Contenziosi o spese per sentenze non definitive o non esecutive
Anche in tali casi deve essere costituito un fondo rischi. Da un lato,
infatti, non ci sono i presupposti per effettuare impegni di spesa,
dall’altro, invece, risultano necessari/opportuni tali accantonamenti
(che in passato a volte passavano anche per impegni tecnici) al fine di
preservare gli equilibri di bilancio. Anche tale impostazione genera
distorsioni sul patto di stabilità.
21
Trasferimenti correnti
Sono imputati nell’esercizio in cui viene adottato l’atto amministrativo,
a meno che l’atto “preveda espressamente le modalità temporali e le
scadenze in cui il trasferimento è erogato, [nel qual caso] l’impegno è
imputato negli esercizi in cui l’obbligazione viene a scadenza.”
Utilizzo beni di terzi
L'imputazione, ad esempio della locazione passiva, per l'intero onere
dell'obbligazione perfezionata, si realizza negli esercizi nei quali
l'obbligazione giuridica passiva viene a scadere (cassa).
Considerazioni:
- Il principio pare contraddittorio con quanto riportato nella parte
relativa alla imputazione di beni e servizi in cui si parla di “contratti
d’affitto”, lasciando intendere che tali prestazioni si debbano imputare
nell’esercizio in cui si usufruisce della prestazione.
22
- Pare pertanto illogico una disciplina diversa tra contratti d’affitto (che
riguardano beni, mobili o immobili, a carattere produttivo – es. terreni
coltivabili, esercizi commerciali) e contratti di locazione (beni, mobili o
immobili, non a carattere produttivo);
- Così come proposto, vi sono problemi di raccordo con la contabilità
economico patrimoniale nella quale la locazione va considerata costo
dell’esercizio nel quale si utilizza il bene.
Interessi passivi
Gli impegni riguardanti gli interessi passivi sono imputati al bilancio
dell’esercizio in cui viene a scadenza la obbligazione giuridica passiva.
Anche qui possibili problemi con la contabilità economico patrimoniale.
Debito iva
L'imputazione della spesa avviene nell'esercizio nel quale è effettuata la
dichiarazione Iva dal quale emerge il debito, o contestuale al
pagamento in caso di liquidazioni periodiche.
23
RIEPILOGO CRITERI DI IMPUTAZIONE SPESE CORRENTI
Spesa
p. to 5.2
Lett.
Imputazione (sintesi)
Personale – voci fisse continuative
a)
Automaticamente nell’esercizio di
riferimento
Personale – Rinnovi ccnl
a)
Esercizio di sottoscriz. Ccnl (anche
arretrati)
Personale – salario accessorio
a)
Esercizio di esigibilità – Varie casistiche .
Fpv o avanzo vincolato
Personale – incentivi vari
a)
Esercizio di esigibilità – Avanzo vincolato
Acquisto beni e servizi
b)
Esercizio di ADEMPIMENTO prestazione
Contratti di somministrazione
b)
Esercizio di competenza della quota
annuale
Aggi su ruoli
b)
Esercizio di competenza dell’entrata
Gettoni di presenza Consiglio
b)
Esercizio di prestazione
Commissioni per alienazioni
b)
Esercizio di realizzazione dell’entrata
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Spesa
p. to 5.2
Lett.
Imputazione (sintesi)
Trasferimenti correnti, senza
scadenze
c)
Esercizio di adozione dell’atto di
attribuzione
Trasferimenti correnti con
scadenze
c)
Esercizi di scadenza
Utilizzo beni di terzi (locazioni e
noleggi)
d)
Esercizi di scadenza
Debito Iva
e)
Esercizio di dichiarazione Iva
Interessi passivi
f)
Esercizio di scadenza
Incarichi legali
g)
Esercizio di sottoscrizione del contratto,
poi fpv se non esigibile
Sentenza non definitiva
h)
Obbligazione passiva condizionata –
Avanzo Vincolato
Indennità di fine mandato
i)
Obbligazione passiva condizionata –
Avanzo vincolato
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FOCUS: LE SPESE CORRENTI CORRELATE AD ENTRATE A
SPECIFICA DESTINAZIONE (CONTRIBUTI A RENDICONTAZIONE)
Come vengono gestite le spese correnti relative a progetti finanziati da
enti terzi con erogazioni legate alle spese sostenute?
Quali accorgimenti devono essere adottati?
Con le precedenti regole contabili, a fronte di un contributo di euro x
per realizzare un progetto di euro x, si accertava e si impegnava
l’importo x nell’esercizio nel quale veniva formalmente concesso il
contributo e/o si sottoscriveva l’accordo con l’ente finanziatore. Le
successive spese, ancorché affidate e/o svolte in esercizi successivi,
venivano imputate su tale “impegno padre” (e quindi molto spesso a
residuo) ed i relativi fondi venivano incassati a residuo.
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Con le attuali regole:
a) Le spese vengono imputate secondo le regole proprie della
tipologia di spesa (e quindi secondo le regole prima viste);
b) Le entrate dell’ente ricevente vengono accertate in maniera
correlata agli impegni di spesa assunti dall’ente concedente, il
quale, peraltro, dovrebbe imputare la spesa in maniera correlata al
cronoprogramma di spesa dell’ente ricevente il contributo (punto
3.6 lettera c).
In caso di discordanza tra le diverse imputazioni, prevale comunque la
regola tale per cui le entrate dell’ente ricevente sono correlate agli
impegni di spesa dell’ente concedente, fermo restando che l’ente
ricevente che realizza il progetto, impegna la spesa imputandola
secondo le regole proprie che governano gli impegni di spesa.
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Pertanto:
a) Viene meno la possibilità di utilizzare il c.d. “impegno padre” come
castelletto delle spese relative al progetto;
b) In caso di discordanza tra la dinamica degli impegni di spesa
dell’ente ricevente e la dinamica degli impegni di spesa dell’ente
concedente, è possibile che l’ente ricevente (Comune) sia costretto
ad anticipare in termini di stanziamenti di bilancio fondi che potrà
recuperare successivamente;
c) E’ altresì probabile che non si riesca a correlare le dinamiche di
spesa dei due enti, essendo necessario un dialogo difficilmente
attuabile
(secondo
i
principi,
in
caso
di
modifica
del
cronoprogramma, l’ente ricevente né da comunicazione all’ente
concedente che provvede ad adeguare i propri impegni di spesa)
nei ristretti tempi di formazione del consuntivo.
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Qualora gli enti riescano ad attuare tali modalità di gestione, valgono le
seguenti regole per l’ente ricevente (Comune):
a)Gli accertamenti di entrata sono correlati agli impegni di spesa, e
quindi, per ogni esercizio finanziario, il totale degli impegni deve essere
uguale al totale degli accertamenti;
b)La regola riportata al punto a) (impegni = accertamenti) può venir
meno solo nel caso in cui i fondi vengano erogati anticipatamente
Accertamenti ≥ Impegni e
Accertamenti > Impegni se e solo se accertamenti interamente
incassati
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Suggerimenti:
a) Organizzarsi in maniera tale da poter monitorare le spese
complessive del progetto, non essendoci più l’impegno padre da
utilizzare come castelletto;
b) Adottare regole procedurali che consentano una gestione non
complessa della situazione.
c) Decidere cosa fare in caso di fondi erogati anticipatamente, non
essendo possibile effettuare impegni tecnici a pareggio e non
prevedendo i principi esplicitamente la possibilità di utilizzare il
fondo pluriennale vincolato.
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Soluzioni:
Per il punto c) si è scelto di ricorrere al fondo pluriennale vincolato, in
modo da avere neutralità sia sotto l’aspetto degli equilibri di bilancio,
sia sotto l’aspetto del patto di stabilità. Altre soluzioni (es. avanzo
vincolato) sono neutre per gli equilibri ma non per il patto.
Per il punto a), abbiamo scelto di:
-Numerare
progressivamente
ogni
progetto
a
rendicontazione
(utilizzando acronimo PFaann, dove PF sta per progetto finanziato, aa è
anno di avvio del progetto e nn il numero progressivo);
-Utilizzare Ascot Opere per avere un contenitore del progetto, dove
mettere quadro economico del progetto ed agganciare accertamenti,
reversali, impegni e pagamenti;
-Inserire negli oggetti delle determine l’acronimo Pfaann del progetto,
per poter rintracciare gli impegni.
31
Per il punto b) abbiamo scelto di dare indicazioni agli uffici, nel caso di
determina di impegno di spesa di questo tipo, affinché nel dispositivo:
-Sia esplicitato la quota che dell’impegno di spesa viene riconosciuta
nel progetto (100% o minore importo nel caso di progetti in cui la
partecipazione dell’ente concedente è a percentuale);
-Sia dato mandato alla ragioneria di accertare l’importo di cui al punto
precedente secondo i principi contabili.
COLLEGAMENTO CON LA CONTABILITA’ ECONOMICO PATRIMONIALE
In contabilità economico patrimoniale, la quota del contributo accertato
nell’anno costituisce ricavo dell’esercizio che per la parte non collegata
ad impegni deve essere riscontata all’annualità successiva provvedendo
ad effettuare le seguenti scritture:
32
Anno x
Contabilità finanziaria
1) Impegno 100
2) Accertamento 100
Contabilità economica
Crediti 100
a Ricavi 100
3) Liquidazione 100 su 1) Costo 100
4) Versamento ente
concedente di 130
5) Incremento acc. 2)
per 30
Crediti 30
6) Incasso 130 su acc.
130
Cassa 130
F.p.v. in spesa per 30
a Debiti 100
Operazioni di chiusura
Anno x + 1
Ricavi
a Ricavi 30
a Crediti 130
a Risconto pass. 30
F.p.v. in entrata per 30
Operazioni di apertura
Risconto pass. 30 a Ricavi 30
Il F.P.V. di fine anno coincide con il riscontro passivo.
33
IL FONDO PLURIENNALE VINCOLATO DI PARTE CORRENTE
Per la parte corrente, il fondo pluriennale vincolato può presentarsi in
due circostanze:
a) Qualora si tratti di dare copertura a spese correnti finanziate da
trasferimenti correnti vincolati (vedi esempi slide precedenti);
b) In sede di riaccertamento ordinario dei residui, per effetto delle
necessità di modificare l’esigibilità di un impegno di spesa già
imputato all’esercizio x con spostamento all’esercizio x + 1.
34
IL FONDO PLURIENNALE VINCOLATO DI PARTE CORRENTE PER
COPERTURA DI SPESE FINANZIATE DA ENTRATE VINCOLATE
La definizione di FPV (vedi punto 5.4.1) è quella di “saldo finanziario,
costituito da risorse già accertate destinate al finanziamento di
obbligazioni passive dell’ente già impegnate, ma esigibili in esercizi
successivi a quello in cui è accertata l’entrata”, pertanto, in tali
situazioni, il fondo potrebbe essere attivato solo in presenza di spese
già impegnate.
Pertanto:
Ipotesi: progetto di spesa corrente che prevede assunzione di impegni
nell’anno x con imputazione all’anno x per 60, ed impegni nell’anno x +
1 con imputazione all’anno x + 1 per 40. L’entrata in corso d’anno
nell’anno x è accertata per 80 in quanto nel medesimo anno l’ente
concedente versa tale importo.
35
Anno x
Bilancio x
Entrata
Capitolo
effettivo
Entrata –
Stanziamento
Entrate –
Accertamenti
Spesa
Spesa –
Stanziamento
Spesa Impegni
60
80 Capitolo
effettivo
60
60
40
0 Capitolo
effettivo
40
0
Bilancio x + 1
Capitolo
effettivo
L’aver ricevuto un versamento maggiore genera, a fine anno, avanzo
vincolato per 20 che andrà a finanziare le spese dell’anno successivo.
36
Anno x + 1
Bilancio x + 1
Entrata
Entrata –
Stanziamento
Avanzo
20
Capitolo
effettivo
20
Entrate –
Accertamenti
Spesa
Capitolo
20 effettivo
Spesa –
Stanziamento
40
Spesa Impegni
40
Come possiamo vedere l’impostazione che deriva dai principi contabili
genera un problema di non neutralità ai fini patto di stabilità.
L’utilizzo del fondo pluriennale vincolato renderebbe neutre queste
situazioni sul patto.
37
Anno x
Bilancio x
Entrata
Capitolo
effettivo
Entrata –
Stanziamento
Entrate –
Accertamenti
Spesa
Capitolo
80 effettivo
Cap. FPV
80
Spesa –
Stanziamento
Spesa Impegni
60
60
20
Patto anno X: E (80 – 20) = 60; U = 60
Anno x + 1
Bilancio x
Entrata
Entrata –
Stanziamento
FPV
20
Capitolo
effettivo
20
Entrate –
Accertamenti
Spesa
Capitolo
20 effettivo
Spesa –
Stanziamento
40
Spesa Impegni
40
Patto anno X + 1: E (20 + 20) = 40; U = 40
38
IL FONDO PLURIENNALE VINCOLATO DI parte corrente attivato
in sede di riaccertamento per rere-imputare impegni di spesa
Situazione iniziale
Anno x
Bilancio x
Entrata
Capitoli vari
Entrata –
Stanziamento
10.000
Entrate –
Accertamenti
Spesa
XXXXXX Capitoli vari
Spesa –
Stanziamento
10.000
Spesa Impegni
9.600
Ad inizio anno x + 1, in sede di riaccertamento dei residui, si verifica
che dei 9.600 impegnati, 1.200 riguardano prestazioni che non
risultano esigibili nell’esercizio x ma sono esigibili nell’esercizio x + 1.
Si deve pertanto operare eseguendo le seguenti operazioni:
39
a) Si “eliminano” gli impegni in questione;
b) Si effettua, nell’esercizio x + 1, una variazione nel bilancio di
previsione x ed x + 1 in modo da ottenere;
Anno x + 1
Bilancio x
Entrata
Capitoli vari
Entrata –
Stanziamento
10.000
Entrate –
Accertamenti
XXXXXX
Spesa
Spesa –
Stanziamento
Capitoli vari
8.800
FPV
1.200
Capitoli vari
1.200
Spesa Impegni
8.400
Bilancio x + 1
FPV
1.200
c) Si re-imputano gli impegni per 1.200 nei “nuovi” stanziamenti
nell’esercizio x + 1.
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SPESE DI INVESTIMENTO p. 5.3 P.c.c.f.
La copertura delle spese di investimento deve essere garantita sin
dall'attivazione
del
primo
impegno,
con
riferimento
all'importo
complessivo della spesa.
Sulla base del cronoprogramma dell'investimento, la spesa va imputata
nei diversi esercizi in base all'esigibilità della stessa.
Costituiscono idonea copertura finanziaria delle spese di investimento,
impegnate negli esercizi successivi:
•
risorse accertate e imputate all'esercizio in corso di gestione
(tramite il FPV);
•
l'avanzo di amministrazione degli esercizi precedenti (tramite il FPV);
•
le entrate già accertate (con esigibilità perfezionabile mediante
manifestazione di volontà dell‘Ente o di altra P.A. - trasferimenti)
imputate agli esercizi successivi.
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Non rappresentano idonea copertura alle spese di investimento gli
accertamenti pluriennali di entrate da permessi a costruire.
Criterio di imputazione generale:
“Le spese di investimento sono impegnate negli esercizi in cui scadono
le singole obbligazioni passive derivanti dal contratto o della
convenzione avente ad oggetto la realizzazione dell’investimento, sulla
base del relativo cronoprogramma. Anche per le spese di investimento
che non richiedono la definizione di un cronoprogramma, l’imputazione
agli esercizi della spesa riguardante la realizzazione dell’investimento è
effettuata nel rispetto del principio generale della competenza
finanziaria potenziato, ossia in considerazione dell’esigibilità della
spesa. Pertanto, anche per le spese che non sono soggette a gara, è
necessario impegnare sulla base di una obbligazione giuridicamente
perfezionata, in considerazione della scadenza dell’obbligazione stessa.
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A tal fine, l’amministrazione, nella fase della contrattazione, richiede,
ove possibile, che nel contratto siano indicate le scadenze dei singoli
pagamenti. E’ in ogni caso auspicabile che l’ente richieda sempre un
cronoprogramma della spesa di investimento da realizzare.”
Considerazioni:
A) Beni mobili: per le spese di investimento relative all’acquisto di beni
mobili, il principio così come posto crea problemi, in quanto per un
bene consegnato a fine dicembre anno x con scadenza pagamento
gennaio anno x + 1, si dovrebbe:
-In contabilità finanziaria imputare la spesa all’esercizio x + 1;
-In contabilità economico patrimoniale registrare il bene tra l’attivo
patrimoniale nell’esercizio x, e quindi con disallineamento rispetto alla
contabilità finanziaria.
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In tali situazioni, pertanto, di consiglia di applicare la regola tale per cui
la spesa va imputata all’esercizio in cui la prestazione risulta eseguita.
B) Quando deve essere gestito il cronoprogramma? E’ del tutto
evidente che per gli investimenti pubblici, pretendere di gestire il
cronoprogramma in fase iniziale è pura utopia in quanto la scansione
della spesa dipenderà innanzitutto da quando verranno attivate le fonti
di finanziamento, poi dai tempi di espletamento delle fasi progettuali,
della gara, ecc. Risulta pertanto opportuno ricorrere a quanto riportato
al punto 5.4.7 che prevede:
“L’esigenza di rappresentare nel bilancio di previsione le scelte operate,
compresi i tempi di previsto impiego delle risorse acquisite per gli
interventi sopra illustrati, è fondamentale nella programmazione della
spesa pubblica locale (si pensi alla indispensabilità di tale previsione nel
caso di indebitamento o di utilizzo di trasferimenti da altri livelli di
governo). Ciò premesso, si ritiene possibile stanziare, nel primo
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esercizio in cui si prevede l’avvio dell’investimento, il fondo pluriennale
vincolato anche nel caso di investimenti per i quali non risulta
motivatamente possibile individuare l’esigibilità della spesa”.
Pertanto in sede di bilancio di previsione si potrà inserire una generica
dicitura del tipo “Dato atto che per gli investimenti da avviare
nell’esercizio in corso non è possibile individuare l’esigibilità della spesa
in quanto la stessa dipende dalle tempistiche ad oggi non note di
attivazione delle fonti di finanziamento, e quindi il relativo importo è
interamente stanziato al fondo pluriennale vincolato” e gli schemi di
bilancio saranno redatti secondo i prospetti allegati.
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Situazioni particolari
A) Nel caso di acquisizione di un investimento già realizzato, con
pagamento frazionato negli esercizi successivi, è necessario registrare
la spesa di investimento imputandola interamente all’esercizio in cui il
bene entra nel patrimonio dell’ente. A tal fine si provvede alla
contestuale registrazione:
•
del debito nei confronti del soggetto a favore del quale è previsto il
pagamento
frazionato,
imputato
allo
stesso
esercizio
dell’investimento, provvedendo alla necessaria regolarizzazione
contabile;
•
dell’impegno per il rimborso del prestito, con imputazione agli
esercizi
secondo le scadenze previste contrattualmente a carico
della parte corrente del bilancio.
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Esempio: messa disposizione alloggio comunale non abitabile con
intervento di recupero dell’assegnatario per € 60.000 con scomputo fitti
attivi di € 6.000 a partire dell’esercizio successivo.
Entrate
Stanziato
Accertato
Uscite
Stanziato
Impegnato
Anno x
Titolo VI
60.000
60.000 Titolo II
60.000
60.000
6.000
6.000
Anno x + 1
Titolo III
6.000
6.000 Titolo IV
…
…
…
…
…
…
Anno x + 10
Titolo III
6.000
6.000 Titolo IV
6.000
6.000
Da notare che la chiusura totale delle operazioni nell’anno x genera
problemi di patto di stabilità che devono essere quindi opportunamente
gestiti.
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B) “A seguito dell’aggiudicazione definitiva della gara, le spese
contenute nel quadro economico dell’opera prenotate, ancorchè non
impegnate, continuano ad essere finanziate dal fondo pluriennale
vincolato, mentre gli eventuali ribassi di asta, costituiscono
economie di bilancio e confluiscono nella quota vincolata del
risultato di amministrazione a meno che, nel frattempo, sia
intervenuta
formale
rideterminazione
del
quadro
economico
progettuale da parte dell’organo competente che incrementa le spese
del quadro economico dell’opera finanziandole con le economie
registrate in sede di aggiudicazione. Quando l’opera è completata,
o prima, in caso di svincolo da parte del Responsabile Unico
del Progetto, le
spese previste nel quadro economico
dell’opera e non impegnate costituiscono economie di bilancio
e confluiscono nel risultato di amministrazione coerente con la
natura dei finanziamenti.”
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C) Investimenti realizzati su beni di proprietà di terzi a disposizione
dell’ente: “Rimane in capo ai revisori dell’ente, ai quali è richiesta
l’espressione di un esplicito parere, la verifica, da effettuarsi per ogni
singolo caso, di una convenienza dell’ente ad apportare migliorie su
beni di terzi, in uso, a qualunque titolo detenuti.” - Principio contabilità
economico patrimoniale punto 4.18.
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Trasferimenti e contributi in conto capitale
Sono imputati secondo le medesime regole dei trasferimenti correnti, e
quindi con imputazione all’esercizio in cui viene adottato l’atto
amministrativo a meno che non siano espressamente previste le
scadenze di versamento, nel qual caso la spesa va imputata all’esercizio
in cui scade l’obbligazione.
Bisogna fare attenzione particolare alla distinzione tra contributi agli
investimenti e trasferimenti in conto capitale.
Contributi agli investimenti: sono contributi direttamente correlati alla
realizzazione
di
un
investimento (rappresentano ciò
che
nella
contabilità economico patrimoniale sono i c.d. contributi c/impianti).
Possono
essere
finanziati
con
risorse
in
conto
capitale
ma
rappresentano comunque costo in contabilità economico patrimoniale.
Trasferimenti di capitale: sono erogazioni non di natura corrente, non
destinati alla realizzazione di un investimento ma ad esempio alla
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copertura perdite. Sostanzialmente, per chi li riceve, sono fondi
concettualmente
destinati
ad
incrementare
la
patrimonialità
dell’azienda.
Tali contributi, che in contabilità economico patrimoniale sono costi,
devono essere finanziati da entrate correnti.
Una dinamica puntuale è riportata nella faq 60, le cui conclusioni però
non sono riprese correttamente e coerentemente nei prospetti di
contabilità economico patrimoniale, che sembrano prevedere:
-Che gli oneri di urbanizzazione accertati vadano incrementare le
riserve, mentre gli oneri rimborsati costituiscano costo, parimenti
all’importo erogato per gli edifici di culto;
-Che le donazioni vincolate, sia a spese correnti che a spese di
investimento, siano registrate a patrimonio e non come ricavo
eventualmente da riscontare.
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Il FONDO PLURIENNALE DI PARTE CAPITALE
Il fondo pluriennale vincolato è normalmente utilizzato per la gestione
delle spese di investimento, dal momento che è su tali procedimenti
che generalmente si realizza il disallineamento temporale tra entrate
accertate in un anno e spese impegnate negli anni successivi.
Si deve ricordare che:
- in deroga al principio tale per cui il fondo copre spese già assunte ma
imputate ad esercizi successivi, è possibile attivare il fondo anche per i
progetti per i quali si è bandita la gara o sono stati assunti impegni
ulteriori rispetto alle spese di progettazione;
-le variazioni in corso di esercizio che interessano il fondo pluriennale
vincolato per effetto della rimodulazione del cronoprogramma sono di
competenza dirigenziale;
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-le variazioni che interessano il fondo pluriennale vincolato nell’esercizio
successivo con riferimento all’esercizio precedente, possibili fino a che
non viene approvato il conto consuntivo, sono di competenza della
Giunta in sede di riaccertamento, a meno che la variazione non sia
necessaria per procedere a pagamenti nel qual caso è possibile agire
con determinazione dirigenziale;
-il fondo in spesa al 31.12 di un anno deve sempre corrispondere al
fondo in entrata dell’anno successivo, a meno di quei progetti per i
quali non si è in grado nell’esercizio di prevedere il cronoprogramma
(vedi slide precedenti).
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Da decidere: come far gestire le variazioni che interessano il fondo
pluriennale vincolato in corso di gestione. E’ possibile infatti:
a) Che la variazione sia gestita direttamente dal RUP all’interno della
determina.
Pro: atto completo;
Contro: il RUP probabilmente ha difficoltà a riportare correttamente
tutte le variazioni necessarie, che riguardano anche il pluriennale.
b) Che la variazione sia gestita con separato atto dal responsabile
finanziario.
Pro: atti completi;
Contro: appesantimento procedurale.
c) Che la variazione sia riportata esclusivamente come prospetto
allegato, attraverso un rimando del RUP alla ragioneria in sede di
dispositivo dirigenziale
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Pro: snellimento procedurale;
Contro:
contenuti
non
esplicitati
nella
narrativa
della
determinazione ma solo come allegato.
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ALTRE CONSIDERAZIONI GENERALI SUL F.P.V.
Come si può notare, il prospetto relativo alla “Composizione per
missioni e programmi del fondo pluriennale vincolato dell’esercizio n di
riferimento del bilancio” prevede:
a) Di indicare il fondo pluriennale vincolato derivante dagli esercizi
precedenti e come esso sia utilizzato nell’anno n o rimandato agli
anni successivi;
b) Di indicare il fondo pluriennale vincolato generato da risorse
nell’anno e rimandato agli esercizi successivi.
Sostanzialmente, quindi, il prospetto richiede di suddividere il f.do
pluriennale vincolato al 31.12. dell’anno n come quota derivante dagli
esercizi precedenti e come quota derivante dall’esercizio in corso.
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Si comprende pertanto la necessità di “marchiare” adeguatametne tutte
le operazioni di riaccertamento e/o di attivazione del fondo al fine di
poter correttamente ricostruire le movimentazioni.
Si deve inoltre tener conto del fatto che sia in sede di riaccertamento
straordinario che in sede di riaccertamento ordinario, l’attivazione del
fondo per rispondere all’esigenza di corretta imputazione di una spesa
diversamente esigibile porta con se la conseguenza che tale spesa
viene portata in avanti proprio e solo perché è tale spesa che ha
diversa esigibilità.
In altre parole, se nel corso dell’esercizio n + 1 una spesa portata in
avanti in sede di riaccertamento può essere mantenuta nell’esercizio n
+ 1 solo perché riaccertata, con la conseguenza che una eventuale
economia nell’esercizio n + 1 deve andare “automaticamente” in
avanzo.
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In caso di economia di impegno di spesa in competenza, le relative
somme vengono rimesse in disponibilità in capitolo, posto che
ovviamente i sistemi informatici non sono autonomamente in grado di
distinguere se trattasi di impegno finanziato dalla competenza o dal
f.p.v.
Ora è facile comprendere che una economia su un impegno riaccertato
non può generare una nuova disponibilità di bilancio (a meno che non
si tratti di opera pubblica) ma debba confluire nell’avanzo di
amministrazione.
Pertanto ci si deve attrezzare per monitorare adeguatamente tali
impegni ed evitare che vengano reimpegnati per altri fini rispetto a
quelli per i quali sono stati reimputati all’anno successivo (si ribadisce a
meno di impegni in conto capitale).
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SERVIZI PER CONTO TERZI E PARTITE DI GIRO
(P.to 7 principio applicato c.f.)
Comprendono le transazioni poste in essere per conto di altri soggetti
in assenza di qualsiasi discrezionalità ed autonomia decisionale da
parte dell'ente.
Si può parlare di “operazioni per conto terzi” quando l'ente non
concorre alla definizione di nessuno dei seguenti elementi:
•
ammontare;
•
tempi;
•
destinatari della spesa.
E’ quindi necessario valutare bene cosa si è imputato sinora in questa
sezione e cosa può ancora starci.
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(Esempi: ente capofila mero esecutore di spesa, depositi cauzionali,
cassa economale, contabilità per conto di altro ente che ha proprio
bilancio)
Non comportando autonomia decisionale e discrezionalità le operazioni
per conto terzi non hanno natura autorizzatoria.
Non hanno natura di “servizi per conto terzi”: spese elettorali, spese di
giustizia, le operazioni in attesa di imputazione definitiva di bilancio.
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