le scritture di assestamento

Fisco & Contabilità
La circolare che guida passo passo al rispetto degli adempimenti
N. 45
09.12.2015
1
Bilancio: le scritture di
assestamento
Categoria: Bilancio e contabilità
Sottocategoria: Chiusura conti
Alla chiusura dell’esercizio i “valori contabili” dovranno essere trasformati in “valori di bilancio” per
mezzo delle scritture di assestamento, ovvero:
-
scritture di completamento: grazie alle quali si rilevano costi e ricavi di competenza dell’esercizio
non ancora contabilizzati;
-
scritture di integrazione: grazie alle quali si rilevano costi e ricavi di competenza dell’esercizio
che non hanno avuto ancora la loro manifestazione finanziaria. Il principale esempio sono i ratei
e le fatture da ricevere/da emettere;
-
scritture di rettifica: grazie alle quali vengono rinviati i costi e ricavi che, seppur hanno avuto
manifestazione finanziaria nell’esercizio, non sono di competenza dello stesso. I principali
esempi sono i risconti e le rimanenze di magazzino;
-
scritture di ammortamento: grazie alle quali i costi pluriennali concorrono alla formazione del
reddito d’esercizio;
-
scritture di accantonamento: grazie alle quali sono rilevati i fondi per la copertura di rischi e
oneri.
Premessa
Alla chiusura dell’esercizio, il primo prospetto contabile che sarà disponibile
necessiterà sicuramente di ulteriori controlli, non solo per verificare la
presenza di eventuali errori, ma anche per riportare i valori al rispetto del
principio di competenza, attraverso quelle che vengono definite “scritture di
assestamento”.
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Tel. 0968.425805 - Fax 0968.425756 - E-mail: [email protected]
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SCRITTURE DI ASSESTAMENTO
SCRITTURE DI COMPLETAMENTO (grazie alle quali si rilevano
costi
e
ricavi
di
competenza
dell’esercizio
non
ancora
contabilizzati).
SCRITTURE DI INTEGRAZIONE (grazie alle quali si rilevano costi e
ricavi di competenza dell’esercizio che non hanno avuto ancora la
loro manifestazione finanziaria). Il principale esempio sono i ratei e
le fatture da ricevere/da emettere.
SCRITTURE DI RETTIFICA (grazie alle quali vengono rinviati i costi e
ricavi
che,
seppur
hanno
avuto
manifestazione
finanziaria
nell’esercizio, non sono di competenza dello stesso). I principali
esempi sono i risconti e le rimanenze di magazzino.
SCRITTURE DI AMMORTAMENTO (grazie alle quali i costi
pluriennali concorrono alla formazione del reddito d’esercizio).
SCRITTURE DI ACCANTONAMENTO (grazie alle quali sono rilevati i
fondi per la copertura di rischi e oneri).
Solo dopo l’assestamento dei conti e la correzione di eventuali errori si può
procedere alla redazione del bilancio definitivo.
La competenza
economica
Prima di addentrarci nella trattazione delle scritture di assestamento, merita
di essere concentrata l’attenzione su un concetto fondamentale: quello della
competenza economica.
Sebbene, infatti, tutti sappiamo che i costi e i ricavi devono essere rilevati per
competenza, non è sempre facile individuare quando un costo/ricavo sia di
competenza dell’esercizio.
Come chiarisce il principio contabile OIC 11:
“I ricavi, come regola generale, devono essere riconosciuti quando si verificano
le seguenti due condizioni:
1. il processo produttivo dei beni o dei servizi è stato completato;
2. lo scambio è già avvenuto, si è cioè verificato il passaggio sostanziale
e
non
formale
del
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titolo
di
proprietà.
Tale
momento
è
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convenzionalmente rappresentato dalla spedizione o dal momento in
cui i servizi sono resi e sono fatturabili.
Regole particolari riguardano la rilevazione del valore della produzione delle
opere in corso di esecuzione, su ordinazione, che vengono misurate in base
all’avanzamento dell’opera stessa.
I costi devono essere correlati con i ricavi di esercizio. Detta correlazione
costituisce un corollario fondamentale del principio di competenza ed intende
esprimere la necessità di contrapporre ai ricavi dell’esercizio i relativi costi
siano essi certi che presunti.
Tale correlazione si realizza:
a) per associazione di causa ed effetto tra costi e ricavi. L’associazione
può essere effettuata analiticamente e direttamente (come nel caso
delle provvigioni) o sulla base di assunzioni del flusso dei costi (fifo,
lifo o medio);
b) per ripartizione dell’utilità o funzionalità pluriennale su base razionale e
sistematica, in mancanza di una più diretta associazione. Tipico
esempio è rappresentato dall’avviamento;
c) per imputazione diretta di costi al conto economico dell’esercizio o
perché associati al tempo o perché sia venuta meno l’utilità o la
funzionalità del costo. In particolare quando:
1. i costi sostenuti in un esercizio esauriscono la loro utilità già
nell’esercizio stesso o non sia identificabile o valutabile l’utilità
futura;
2. viene meno o non sia più identificabile o valutabile l’utilità futura o
funzionalità di costi che erano stati sospesi in esercizi precedenti;
3. l’associazione di causa ed effetto o la ripartizione dell’utilità su
base razionale e sistematica non siano di sostanziale utilità.”
La competenza economica
Ricavi
Costi
Il processo produttivo dei beni
Rileva la loro correlazione con i
o
dei
servizi
è
stato
ricavi
completato;
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Lo scambio è già avvenuto, si
è cioè verificato il passaggio
sostanziale e non formale del
titolo di proprietà.
In considerazione di quanto sopra esposto si propongono, nella tabella che
segue, alcuni esempi pratici.
LA COMPENTENZA DEI RICAVI
Rileva il momento della stipulazione dell'atto.
Cessione di beni
immobili.
La società Alfa ha stipulato un preliminare di
vendita per la cessione dell’immobile. Andrà
rilevato il ricavo?
No, in quanto non è ancora avvenuta la cessione
Rileva il momento in cui lo scambio è avvenuto,
ovvero si è verificato il passaggio sostanziale e
non formale del titolo di proprietà.
Sarà
pertanto
necessario
far
riferimento
al
momento di consegna o spedizione del bene: in tal
senso potrebbero avere effetti importanti le diverse
modalità di consegna e trasporto.
Infatti, nel caso in cui la consegna avvenga con i
mezzi del venditore, la disponibilità verrà acquisita
Cessione di beni
mobili
soltanto con la consegna presso il cliente, mentre
se i mezzi sono dell’acquirente la cessione è
anticipata al momento della presa in consegna del
bene.
Infine, qualora il bene sia stato affidato ad un
vettore la merce si considererà consegnata al
momento dell’uscita dal magazzino.
In data 31.12.2015 la società Alfa di Milano ha
consegnato al vettore X n.100 sedie per un cliente
residente in Sicilia. È possibile rilevare i ricavi di
vendita? Si, in quanto la merce è uscita dal
magazzino di Alfa nel 2015.
Vendite con patto di
gradimento o di
prova
In questo caso, il ricavo dovrà essere rilevato
quando
interviene
la
comunicazione
del
gradimento da parte del cliente.
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Vendita con obbligo
Non potrà essere rilevato un ricavo, in quanto si
di retrocessione a
tratta di una mera operazione di prestito di un
termine
bene.
Vendita di cose
future
Il ricavo potrà essere rilevato solo allorquando le
cose verranno ad esistenza.
Vendita di cose
generiche
Il ricavo potrà essere rilevato quando sarà
individuata la cosa.
Vendita di cosa altrui
Il ricavo sarà rilevato quando verrà acquisita la
proprietà del bene.
Prestazione di
servizi
A rilevare, in questo caso, è il momento in cui la
prestazione è ultimata.
Prestazione di
servizi
(corrispettivi
Rileva il momento in cui matura la prestazione.
periodici)
Servizi: i costi di competenza dell’esercizio
Servizi di durata
Servizi di risultato
Si tratta di utilità che maturano
Si tratta di utilità che maturano
nel tempo e che hanno
in un singolo momento.
remunerazione periodica
Esempi: contratti di leasing e di
Esempio: la prestazione di un
locazione
professionista, e tutte le altre
prestazioni che maturano in un
determinato momento
Può accadere che debbano
essere ripartite in più esercizi
Sono di competenza
dell’esercizio in cui sono
ultimate le prestazioni
Le scritture di
completamento
Con le scritture di completamento vengono rilevati i costi e i ricavi che, pur
essendo interamente di competenza dell’esercizio, non sono stati ancora
rilevati perché non sono stati misurati da una manifestazione finanziaria.
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Si tratta comunque di costi che sono liquidabili, nel loro esatto ammontare, al
termine dell’esercizio.
Le scritture di completamento
Costi/ricavi:
Non ancora registrati perché
Interamente di competenza
non hanno avuto
dell’esercizio
manifestazione finanziaria
Esempi:
Interessi maturati su c/c bancario
Interessi di mora maturati nei confronti dei fornitori (e interessi verso
clienti)
Stralcio dei crediti inesigibili
Rilevazione delle eventuali differenze di cassa
Costi/ricavi interamente maturati nell’esercizio, con scadenza posticipata
che coincide esattamente con la data di chiusura dell’esercizio stesso
Casi pratici
1. Gli interessi passivi
La società Alfa Srl presenta un saldo negativo sul proprio conto corrente.
Nell’ultimo trimestre ha maturato le seguenti competenze:
-
Euro 100 a titolo di interessi passivi;
-
Euro 50 a titolo di commissioni bancarie.
Gli importi saranno addebitati sul conto corrente nei primi giorni del 2016.
Si tratta in questo caso di una classica scrittura di completamento, in quanto
sia gli interessi che le commissioni bancarie riguardano interamente
l’esercizio 2015, anche se saranno addebitati nell’esercizio successivo.
31.12.2015
DARE
Interessi passivi
100
Commissioni bancarie
50
Debiti diversi
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AVERE
150
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09.01.16 (data di addebito su c/c)
DARE
Debiti diversi
AVERE
150
Banca x c/c
10
E’ sicuramente errato rilevare, in questo caso, un rateo passivo, in quanto
non si tratta di costi proporzionali al tempo!
SCRITTURA ERRATA!
DARE
Interessi passivi
100
Commissioni bancarie
50
AVERE
Ratei passivi
150
Allo stesso modo si sconsiglia di utilizzare direttamente il conto “Banca x c/c”
in quanto, in questo modo, il saldo contabile non coinciderebbe con quello
riportato nell’estratto conto bancario. Tuttavia, non si tratterebbe di una
scrittura contabile errata.
2. L’affitto dei locali
La società Alfa svolge la sua attività in alcuni locali presi in affitto.
Il canone è bimestrale e quello relativo al periodo novembre-dicembre 2015 è
stato pagato il giorno 11.01.2016 (come risulta dalla ricevuta rilasciato dal
proprietario dell’immobile).
Anche in questo caso è sicuramente errato rilevare un rateo o un risconto, in
quanto si tratta di un costo interamente di competenza 2015. Dovremo invece
procedere con una mera scrittura di completamento.
31.12.2015
DARE
Fitti passivi
Debiti diversi
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AVERE
200
200
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09.01.16 (data della ricevuta di pagamento)
DARE
Debiti diversi
AVERE
200
Cassa
200
3. Gli interessi di mora
La società Alfa non ha ancora pagato la fattura del fornitore Rossi.
Essendo scaduti i termini di pagamento sono maturati sulla stessa interessi
di mora, che, alla data del 31.12.2015, ammontano ad euro 500.
Anche in questo caso si potrebbe pensare alla rilevazione di un rateo passivo.
Si tratta invece sempre di una scrittura di completamento, in quanto è
possibile parlare di “rateo” solo se il costo è comune a due o più esercizi, oltre
ad essere proporzionale al tempo.
DARE
Interessi di mora
AVERE
500
Debiti vs/fornitore Rossi
500
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