1. Il contratto di leasing
annuncio pubblicitario
INDICE GENERALE 1. Il contratto di leasing (a cura di Marco Nessi) 1.1 1.1.1 1.2 1.3 1.4 1.4.1 1.4.2 1.4.3 1.5 1.6 1.7 1.7.1 Inquadramento giuridico ........................................................................... Pag. Vantaggi del leasing ................................................................................... » Definizione del contratto di leasing ......................................................... » Principali elementi contrattuali di un’operazione di leasing ................ » Le diverse fasi di un’operazione di leasing ............................................ » L’istruttoria ................................................................................................. » Il perfezionamento del contratto .............................................................. » La vita di un contratto di leasing ............................................................ » Beni utilizzabili nel leasing ....................................................................... » Copertura assicurativa .............................................................................. » Clausole contrattuali .................................................................................. » Clausola di esonero dalla responsabilità per il concedente per mancata o ritardata consegna del bene .................................................................. » 1.7.2 Clausola di esonero dalla responsabilità del concedente in caso di perimento del bene ..................................................................................... » 1.7.3 Clausola risolutiva espressa e misura del danno in caso di inadempimento ............................................................................................................ » 1.8 Garanzie contrattuali .................................................................................. » 1.8.1 Fideiussione di terzi ................................................................................... » 1.8.2 Fideiussione nel gruppo societario .......................................................... » 1.8.3 Lettera di patronage .................................................................................. » 1.8.4 Pegno su quote di S.r.l. ............................................................................. » 1.9 Possibili vicende contrattuali .................................................................... » 1.9.1 Vizi del bene concesso in locazione .......................................................... » 1.9.2 Furto del bene concesso in leasing .......................................................... » 1.9.3 Mancata restituzione del bene alla scadenza .......................................... » 1.9.4 Termine di prescrizione del diritto al pagamento dei canoni .............. » 1.10 Cessione del contratto di leasing ............................................................. » 1.10.1 Valutazione civilistica ................................................................................. » 1.10.2 Valutazione fiscale ...................................................................................... » 1.11 Effetti penali del contratto di leasing ..................................................... » 11 12 13 15 16 16 16 17 17 18 19 19 20 21 22 22 23 24 25 26 26 28 28 29 29 29 31 35 INDICE GENERALE 2. Tipologie di leasing (a cura di Marco Nessi) 2.1 2.2 2.2.1 2.2.2 2.2.3 2.3 2.3.1 2.3.2 2.3.3 2.3.4 2.4 2.4.1 2.4.2 2.4.3 2.4.4 2.5 2.5.1 2.5.2 2.5.3 2.5.4 2.6 Premessa ...................................................................................................... Pag. Leasing operativo ....................................................................................... » Caratteristiche ............................................................................................ » Vantaggi del leasing operativo ................................................................. » Eventuale natura finanziaria del leasing operativo .............................. » Leasing finanziario ..................................................................................... » Soggetti dell’operazione ............................................................................. » Tipologie di leasing finanziario ................................................................. » Caratteristiche ............................................................................................ » Differenze con il leasing operativo .......................................................... » Modalità di rilevazione contabile del leasing .......................................... » Metodo finanziario ...................................................................................... » Metodo patrimoniale .................................................................................. » Maxicanone iniziale ..................................................................................... » Deposito cauzionale .................................................................................... » Rilevazione del leasing nel nuovo bilancio d’esercizio .......................... » D.Lgs. 17 gennaio 2003, n. 6 ..................................................................... » Possibile iscrizione dei beni in leasing con il metodo finanziario ........ » Soggetti obbligati all’adozione dei principi contabili internazionali .... » Transizione agli IAS per i contratti di leasing ...................................... » Premessa: le novità introdotte nel TUIR a seguito dell’introduzione degli IAS ..................................................................................................... » 2.7 Valutazione fiscale del leasing operativo ................................................ » 2.8 Valutazione fiscale del leasing finanziario (imposte dirette e indirette) .. » 2.8.1 Beni immobili .............................................................................................. » 2.8.2 Beni mobili .................................................................................................. » 2.8.3 Operazioni effettuate in esecuzione di un contratto di mandato senza rappresentanza ............................................................................................ » 2.9 Rateizzazione della plusvalenza derivante dalla cessione dei beni riscattati dal leasing in regime d’impresa ................................................. » 2.10 Valutazione fiscale del leasing d’azienda ................................................. » 2.11 L’elusione nelle operazioni straordinarie con contratti di leasing ....... » 2.11.1 La disciplina generale ................................................................................ » 2.11.2 Operazioni straordinarie e contratti di leasing ...................................... » 39 39 41 41 42 42 44 48 51 52 52 52 57 60 62 63 64 70 72 76 77 79 80 80 90 95 96 97 98 98 99 3. Particolari figure di leasing (a cura di Marco Nessi) 3.1 Leasing immobiliare ................................................................................... 6 » 101 INDICE GENERALE 3.2 3.3 3.3.1 3.3.2 3.4 3.5 3.6 3.6.1 3.6.2 3.6.3 3.6.4 Leasing mobiliare ....................................................................................... Pag. 106 Riscatto anticipato ...................................................................................... » 106 Valutazione civilistica ................................................................................. » 106 Valutazione fiscale ...................................................................................... » 107 Applicabilità dell’art. 102, c. 7, del TUIR al leasing operativo ........... » 107 Leasing al consumo .................................................................................... » 110 Leasing di autoveicoli ................................................................................ » 110 Valutazione civilistica ................................................................................. » 110 Valutazione fiscale: imposte dirette ......................................................... » 113 Valutazione fiscale: imposte indirette ...................................................... » 119 Gli orientamenti della Corte di Giustizia Europea e della giurisprudenza italiana in merito al diritto alla detrazione dell’IVA nel contratto di leasing ................................................................................................. » 121 3.7 Leasing di beni immateriali ...................................................................... » 124 3.7.1 Aspetti fiscali .............................................................................................. » 124 3.8 Leasing azionario ........................................................................................ » 125 3.8.1 Definizione ................................................................................................... » 125 3.8.2 Vantaggi dell’operazione ............................................................................ » 127 3.8.3 Clausole di prelazione e gradimento ....................................................... » 127 3.8.4 Effetti obbligatori del contratto tra le parti .......................................... » 128 3.8.5 Valutazione fiscale ...................................................................................... » 129 3.9 Leasing pubblico ......................................................................................... » 130 3.10 Leasing nautico ........................................................................................... » 132 3.10.1 Definizione ................................................................................................... » 132 3.10.2 Aspetti contrattuali .................................................................................... » 132 3.10.3 Aspetti fiscali .............................................................................................. » 133 4. Leasing e procedure concorsuali (a cura di Marco Nessi) 4.1 4.1.1 4.1.2 4.2 4.3 Il leasing nel fallimento ............................................................................. Fallimento successivo alla risoluzione del contratto di leasing ........... Fallimento in pendenza del contratto di leasing ................................... Azioni revocatorie fallimentari ................................................................. Il leasing nelle altre procedure concorsuali minori ............................... » » » » » 137 137 138 143 144 » » » 147 149 150 5. Il lease-back (a cura di Alberto Traballi) 5.1 5.2 5.3 Il contratto di lease-back: definizione ...................................................... I vantaggi del lease-back .......................................................................... Soggetti dell’operazione ............................................................................. 7 INDICE GENERALE 5.3.1 5.3.2 5.4 5.5 5.5.1 5.5.2 5.5.3 5.6 5.6.1 5.7 5.7.1 5.7.2 5.7.3 5.7.4 5.7.5 Il fornitore (alienante) e utilizzatore del bene ....................................... Pag. 150 Il concedente ............................................................................................... » 151 Inquadramento civilistico dell’operazione ............................................... » 151 Trattamento contabile dell’operazione ..................................................... » 156 Principi contabili nazionali ........................................................................ » 157 Principi contabili internazionali ................................................................ » 160 Principi contabili americani ....................................................................... » 162 Trattamento fiscale ..................................................................................... » 164 Il lease back con oggetto beni immateriali ............................................ » 165 Rassegna di giurisprudenza ...................................................................... » 172 Le sentenze della Corte di Cassazione ................................................... » 172 Le sentenze dei Tribunali.......................................................................... » 180 Le sentenze dei Tribunali tributari ......................................................... » 185 Le sentenze della Corte di Appello ......................................................... » 188 Gli interventi del SECIT .......................................................................... » 189 6. Tipologie di lease-back (a cura di Alberto Traballi) 6.1 6.1.1 6.1.2 6.1.3 6.1.4 6.1.5 6.2 6.3 6.4 Il leasing adossé e i rapporti e le differenze con il lease-back ........... Soggetti dell’operazione ............................................................................. Bene oggetto dell’operazione .................................................................... Vantaggi dell’operazione ............................................................................ La nullità del leasing adossé .................................................................... Differenze tra il contratto di leasing adossé e il sale and lease-back Il lease-back tecnico ................................................................................... Il lease-back parziale ................................................................................. Il lease-back di cosa futura ....................................................................... » » » » » » » » » 193 194 194 194 195 195 196 197 198 » » » » » » » » » » 201 202 202 204 205 206 207 208 208 209 7. Il factoring (a cura di Inge Bisinella) 7.1 7.1.1 7.2 7.3 7.4 7.5 7.6 7.6.1 7.6.2 7.6.3 Cenni storici ................................................................................................ Sviluppo in Italia ........................................................................................ Definizione di factoring .............................................................................. Tipi di factoring .......................................................................................... Perché il factoring ...................................................................................... Il procedimento di factoring ..................................................................... Inquadramento normativo ......................................................................... Le parti del contratto ................................................................................ Il factor-cessionario .................................................................................... Sviluppi del settore .................................................................................... 8 INDICE GENERALE 7.6.4 7.6.5 7.6.6 7.6.7 7.6.8 7.6.9 7.6.10 7.6.11 7.6.12 7.6.13 7.6.14 7.6.15 7.6.16 7.7 7.7.1 7.7.2 7.7.3 7.7.4 7.7.5 7.8 7.8.1 7.8.2 7.8.3 7.8.4 7.8.5 7.8.6 7.8.7 7.8.8 7.9 7.10 7.10.1 7.10.2 7.10.3 7.10.4 7.10.5 7.10.6 7.10.7 7.10.8 7.10.9 7.10.10 7.11 7.11.1 7.11.2 7.11.3 Norme in tema di trasparenza ................................................................. Pag. 209 Il fornitore cedente .................................................................................... » 211 I terzi ........................................................................................................... » 211 Oggetto del contratto di factoring ........................................................... » 211 Natura consensuale del contratto di factoring ....................................... » 212 Efficacia della cessione nei confronti del debitore ceduto ................... » 212 Efficacia della cessione nei confronti dei terzi ....................................... » 213 Garanzia della solvenza del debitore ....................................................... » 214 Documenti probatori .................................................................................. » 215 Trasferimento degli accessori ................................................................... » 215 Trasferimento delle azioni a tutela del credito ...................................... » 216 Eccezioni opponibili al factor .................................................................... » 216 Obblighi informativi del debitore ceduto ................................................ » 218 Qualificazione giuridica del factoring ....................................................... » 219 La costruzione unitaria del factoring ...................................................... » 219 La costruzione complessa del factoring .................................................. » 220 Il factoring come contratto preliminare .................................................. » 220 Il factoring come contratto normativo .................................................... » 220 Il factoring come contratto quadro o come contratto preparatorio ... » 221 La natura giuridica del contratto di factoring ....................................... » 221 Factoring e assicurazione di crediti ......................................................... » 221 Factoring e apertura di credito ............................................................... » 222 Factoring e anticipazione bancaria .......................................................... » 222 Factoring e pegno di crediti ..................................................................... » 223 Factoring e contratto di sconto ................................................................ » 223 Factoring e mandato .................................................................................. » 224 Factoring e vendita .................................................................................... » 224 Caratteristiche contrattuali del factoring ............................................... » 225 Le clausole contrattuali ............................................................................. » 226 Il trattamento contabile del factoring ..................................................... » 229 I principi contabili nazionali ...................................................................... » 229 Crediti ceduti senza azione di regresso (pro-soluto) ............................. » 230 Crediti ceduti con azione di regresso (pro-solvendo) ............................ » 231 Il mandato all’incasso ................................................................................. » 233 Cessione di crediti futuri ........................................................................... » 234 Orientamento della Consob ....................................................................... » 234 I principi contabili internazionali ............................................................. » 235 Scritture del debitore ................................................................................ » 237 Scritture del factor ..................................................................................... » 237 Valutazione dei crediti acquistati da parte del factor ........................... » 239 Il factoring nelle imposte dirette ............................................................. » 240 Gli effetti della riforma fiscale .................................................................. » 240 Perdite su crediti ........................................................................................ » 241 Cessione pro-solvendo ................................................................................ » 241 9 INDICE GENERALE 7.11.4 7.11.5 7.11.6 7.11.7 7.11.8 7.11.9 7.11.10 7.11.11 7.11.12 7.12 7.12.1 7.12.2 7.13 7.14 7.14.1 7.14.2 7.14.3 7.14.4 7.14.5 7.14.6 7.14.7 7.14.8 7.14.9 7.14.10 7.14.11 7.14.12 7.14.13 7.15 7.15.1 7.15.2 7.15.3 7.15.4 7.15.5 7.16 7.16.1 7.16.2 7.16.3 Cessione pro-soluto .................................................................................... Pag. 242 Rinuncia ai crediti di modesto importo ................................................... » 244 Clausole contrattuali di ripartizione del rischio ..................................... » 245 Svalutazione dei crediti ceduti ................................................................. » 246 Le commissioni e gli interessi .................................................................. » 248 Il trattamento fiscale in capo alla società di factoring ......................... » 249 Svalutazione dei crediti acquistati da parte del factor ......................... » 249 La norma antielusiva ................................................................................. » 250 Il factoring e la disciplina Irap ................................................................. » 251 Il factoring nella disciplina dell’imposta sul valore aggiunto ............... » 252 La cessione dei crediti ............................................................................... » 252 Gli interessi e le commissioni ................................................................... » 255 Factoring e imposta di registro ............................................................... » 255 Il factoring e le procedure concorsuali .................................................... » 256 Il fallimento del factor ............................................................................... » 256 L’applicabilità dell’art. 65 e 67 della legge fallimentare con riferimento alle anticipazioni erogate dal factor ......................................................... » 257 Il fallimento del fornitore-cedente ........................................................... » 258 Il fallimento del cedente e la sorte del contratto di factoring ............ » 258 Le conseguenze dello scioglimento del contratto di factoring ............. » 259 La disciplina della l. 52/91 ......................................................................... » 260 La facoltà di recesso del curatore ........................................................... » 261 Conseguenze dello scioglimento del rapporto di factoring sui debiti e crediti del factor verso l’impresa fallita .................................................. » 262 La compensazione fra i debiti ed i crediti del factor nel fallimento del cedente ......................................................................................................... » 263 Factoring e revocatoria fallimentare ....................................................... » 263 Il fallimento del debitore ceduto .............................................................. » 265 Fallimento del debitore ceduto e revocatoria dei pagamenti .............. » 266 Factoring e procedure concorsuali minori .............................................. » 267 Il factoring nella Pubblica Amministrazione .......................................... » 267 La cessione di crediti per imposte dirette ............................................. » 269 La cessione delle eccedenze nei gruppi societari .................................. » 270 La cessione dei crediti IVA ...................................................................... » 274 La cessione dei crediti IVA per le società di gestione di fondi immobiliari ............................................................................................................ » 275 La cessione dei crediti da parte delle Pubbliche Amministrazioni ..... » 276 Il factoring internazionale ......................................................................... » 277 Differenze fra domestic factoring e factoring internazionale .............. » 277 Fonti normative del factoring internazionale ......................................... » 278 La disciplina convenzionale ....................................................................... » 279 Appendice: Schema di contratti di leasing e lease back .................................... 10 » 281 1. Il contratto di leasing Marco Nessi 1.1 Inquadramento giuridico Il contratto di leasing (espressione derivante dal verbo “to lease” che, nella lingua inglese, sta a significare “prendere o dare in locazione”), non essendo disciplinato dal codice civile o da una normativa specifica propria, è classificabile tra i c.d. “contratti atipici” e, pertanto, ad esso possono essere applicate soltanto le norme generali previste in materia contrattuale (si ricorda che, ai sensi dell’art. 1322 c.c., “Le parti possono anche concludere contratti che non appartengono ai tipi aventi una disciplina particolare, purché siano diretti a realizzare interessi meritevoli di tutela secondo l’ordinamento giuridico”). Nello specifico, infatti, pur essendo in possesso di alcuni elementi tipici di ciascuno di essi, il leasing viene generalmente escluso sia dal contratto di vendita rateale, sia dal contratto di locazione-vendita, poichè mancante di quell’automatismo del passaggio del diritto reale che è proprio, invece, delle figure nominate (per un’analisi delle differenze esistenti tra il contratto di leasing e alcuni contratti tipici si veda la tabella n. 1). In tal senso, mentre nella vendita con patto di riservato dominio e nella locazione con affitto finale del bene locato esiste già un consenso definitivo alla vendita del bene, nel contratto di leasing le parti convengono una mera locazione rinnovabile con un patto di opzione a favore del conduttore che, soltanto attraverso una manifestazione di volontà distinta da quella espressa nell’accordo originario, potrà diventare acquirente del bene locato (Corte App. di Milano, 15 ottobre 1982). Preso atto di tale “atipicità”, per individuare la disciplina applicabile all’operazione di leasing, sarà dunque necessario verificare di volta in volta le caratteristiche proprie del contratto stipulato tra le parti (Cass. 6 maggio 1986, n. 3023 e Cass. 15 ottobre 1988, n. 5623). LEASING Tabella n. 1- Differenze tra il leasing e alcuni contratti tipici Locazione Vendita con riserva Mutuo Il locatore garantisce le condizioni necessarie e i vizi per l’uso del bene È previsto l’obbligo di riscatto finale del bene Il mutuatario percepisce una somma di denaro (Nel leasing il concedente si limita a mettere a disposizione il bene in capo all’utilizzatore ma non fornisce alcuna garanzia per i vizi inerenti al bene) (Nel leasing la decisione per il riscatto finale rappresenta una semplice eventualità spettante all’utilizzatore) (Nel leasing l’utilizzatore percepisce un bene) Il trasferimento della proprietà opera automaticamente (Nel leasing il trasferimento della proprietà non avviene automaticamente con il pagamento dell’ultima rata ma solo previa sottoscrizione di un nuovo ed autonomo contratto di compravendita tra le parti) 1.1.1 Vantaggi del leasing L’operazione di leasing presenta sia i vantaggi del contratto di finanziamento sia quelli del noleggio, in quanto consente di poter disporre di beni senza bisogno di immobilizzare la somma di denaro necessaria per l’acquisto. In particolare, i vantaggi offerti dal leasing finanziario possono essere riassunti come segue: a) rispetto alle forme di finanziamento “tradizionali” (es. mutuo bancario), il leasing: • presenta tempi di istruttoria rapidi; • consente di finanziare il costo del bene per intero (IVA compresa); • non intacca i ratios di bilancio dell’utilizzatore; • rappresenta un servizio estremamente flessibile che può essere “tagliato” sulle diverse esigenze aziendali (molteplici combinazioni sono possibili tra durata del contratto, periodicità ed importo dei canoni, valore di riscatto del bene, prestazione di servizi aggiuntivi sul bene); b) rispetto al noleggio del bene: • è l’utilizzatore a scegliere il bene ed il fornitore del bene e, se del caso, a farsi costruire il bene “su misura”; 12 1. IL CONTRATTO DI LEASING • consente di usufruire di eventuali sconti sul prezzo del bene in quanto il fornitore viene pagato senza dilazioni dalla società finanziaria; • consente, al termine ed alle condizioni stabilite nel contratto, di acquisire la proprietà del bene; c) presenta, rispetto all’acquisto diretto del bene, i seguenti vantaggi fiscali: • permette il frazionamento dell’IVA nei canoni periodici; • può consentire un ammortamento accelerato rispetto alle tabelle di ammortamento ordinario, attraverso la detraibilità dei canoni periodici lungo tutto l’arco della durata del contratto. 1.2 Definizione del contratto di leasing Come accennato in precedenza, in quanto “atipico”, il contratto di leasing non viene espressamente definito dal legislatore. Ciò nonostante, alcune sue definizioni (ancorché contenute in normative specifiche) possono essere ricavate: • dall’art. 17, c. 2, della l. 2 maggio 1976 n. 183 (“interventi straordinari nel Mezzogiorno per il quinquennio 1976 – 1980”) in base al quale “per operazioni di locazione finanziaria si intendono le operazioni di locazione di beni mobili e immobili, acquisiti o fatti costruire dal locatore, su scelta e indicazione del conduttore, che ne assume tutti i rischi e con facoltà per quest’ultimo di divenire proprietario dei beni locati al termine della locazione, dietro versamento di un prezzo prestabilito”; • dall’art. 1 degli usi relativi al leasing mobiliare e immobiliare della Camera di Commercio di Milano che definiscono la locazione finanziaria come il “contratto con il quale il locatore mette a disposizione del conduttore un bene mobile o immobile per un tempo determinato verso un corrispettivo pagabile a scadenze periodiche e determinato in relazione al valore del bene, alla durata del contratto ed ad altri elementi”. In virtù di quanto sopra, dunque, il leasing (e, nello specifico, la locazione finanziaria) può essere definito come quel contratto mediante il quale una parte (locatore ovvero concedente ovvero finanziatore ) concede all’altra ( locatario ovvero utilizzatore ovvero conduttore) il godimento di un bene, preventivamente individuato, verso il corrispettivo di un canone periodico e gli riconosce, inoltre, il diritto di riscattare il bene medesimo al termine del periodo contrattuale (in senso conforme: Cass., 6 maggio 1986, n. 3023). Il bene richiesto dal locatario spesso non è a disposizione del locatore. In questi casi l’utilizzatore cerca e trova sul mercato il bene desiderato presso il venditore ; l’accordo si conclude, poi, tra il finanziatore (Banca o Società 13 LEASING finanziaria) che acquista il bene dal venditore e lo pone a disposizione dell’utilizzatore il quale, a sua volta, si impegna al pagamento di un canone periodico al finanziatore ed acquisisce il diritto di riscattarlo. Il riscatto è esercitabile a mezzo del versamento di un importo prefissato all’atto della stipulazione del negozio, il c.d. prezzo d’opzione. La conduzione della cosa locata è generalmente a carico del locatario. Tabella n. 2 - Definizioni del contratto di leasing Riferimento Cass., 28 ottobre 1983, n. 6390 Comm. Trib. Centr., 16 marzo 1994, n. 740 Leasing finanziario Leasing operativo “Il ‘leasing’ in Italia, denominato contratto di locazione finanziaria, è in generale un negozio di natura economica per il quale, in pratica, una parte concede all’altra il godimento di un bene dietro corresponsione di un canone periodico determinato; al termine del periodo di godimento è previsto in via alternativa ed a favore della parte che ha ricevuto il godimento, la restituzione del bene o l’acquisto di esso per una somma residua predeterminata” “nel leasing operativo il locatore normalmente coincide con l’impresa produttrice ed in genere non è prevista l’opzione per l’acquisto del bene” “… contratto con il quale un soggetto, denominato locatore, si obbliga a mettere a disposizione di un altro soggetto, detto locatario, per un dato tempo, un bene mobile o immobile verso il corrispettivo, a scadenze periodiche, determinato in relazione al valore del bene, alla durata del contratto ed ad altri elementi. Tale bene è acquistato o fatto costruire dal locatore su scelta o indicazione del conduttore, con facoltà di quest’ultimo di acquisire la proprietà alla scadenza del termine del contratto” 14 1. IL CONTRATTO DI LEASING A seguito del riscatto , il bene oggetto del contratto (che per l’intera durata del rapporto è di proprietà della società di leasing) viene trasferito al cliente che diventa il legittimo proprietario e può, quindi, disporne liberamente. Diversamente, l’utilizzatore può rinunciare all’esercizio del diritto di opzione: in questo caso il bene rimane di proprietà dell’impresa di locazione finanziaria che potrà ricollocare lo stesso sul mercato dell’usato ovvero rinegoziare il contratto (ciò avviene soprattutto nel leasing automobilistico). 1.3 Principali elementi contrattuali di un’operazione di leasing Nell’ambito dei contratti di leasing, a partire dai due elementi di base (ovvero il costo del bene e la descrizione del bene richiesto), assumono rilevanza i seguenti elementi: • anticipo da versare al momento della stipula; • numero e periodicità dei canoni; • metodo di calcolo del canone (a tasso fisso o indicizzato); • valore di riscatto finale del bene; • servizi accessori al finanziamento forniti dalla società di leasing (assicurazione, assistenza, manutenzione, consulenza ecc.). Gli elementi che compongono un preventivo/contratto di leasing sono dunque i seguenti: • costo del bene finanziato + IVA; • modalità di pagamento del fornitore da parte della società di leasing (es. 10% all’ordine e saldo a 30 gg. dopo la consegna e collaudo); • durata del contratto (varia in relazione alla tipologia del bene finanziato ed al relativo trattamento fiscale; generalmente 8 anni è la durata minima per il leasing immobiliare; da 24 a 60 mesi la durata del leasing su autoveicoli e veicoli commerciali; da 30 a 60 la durata del leasing su attrezzature, impianti, macchine, utensili ed altri beni strumentali); • periodicità dei canoni: è mensile nella gran parte dei casi, ma è comunque possibile prevedere una periodicità diversa (bimestrale, trimestrale, quadrimestrale, semestrale) o forme di periodicità irregolare disegnate in modo coerente con le modalità tipiche di incasso dell’impresa; • numero e importo dei canoni a carico dell’utilizzatore; • caratteristiche proprie del canone leasing (il canone può essere comprensivo di servizi accessori e può essere indicizzato); • anticipo versato al momento della stipula insieme alle spese di contratto, sotto forma di: — maxi-canone (o macrocanone): è un canone a tutti gli effetti calcolato in misura percentuale al valore del bene (da un minimo del 10% ad un 15 LEASING massimo del 25%) e copre il primo periodo contrattuale, cioè quello che va dalla decorrenza della locazione fino alla scadenza del secondo canone; — anticipo in numero canoni (da 2 a 6) a valere sugli ultimi canoni; • valore di riscatto del bene (generalmente pari all’1% del costo originario); • spese assicurative e di istruttoria. 1.4 Le diverse fasi di un’operazione di leasing 1.4.1 L’istruttoria La decisione della società di leasing in merito all’opportunità di sottoscrivere il contratto passa attraverso una fase “istruttoria” tesa a valutare l’affidabilità del cliente e la fungibilità del bene. La fase istruttoria non prevede particolari iter burocratici. Nei casi normali sono necessari: • la richiesta formalizzata (richiesta di leasing); • il certificato di vigenza; • il codice fiscale/partita IVA; • i bilanci o le dichiarazioni dei redditi relativi agli ultimi esercizi. Se l’istruttoria dà esito positivo, in breve tempo il contratto di leasing può essere sottoscritto e l’operazione perfezionata con la consegna del bene. La società di leasing potrà richiedere, in alcuni casi, delle garanzie personali (fideiussioni) e reali (pegni). In relazione al tipo di bene, possono variare le modalità del perfezionamento con richiesta di documenti aggiuntivi (es. nel caso degli autoveicoli o di immobili) o di particolari adempimenti (ad esempio, polizza assicurativa con vincolo a favore della società di leasing). 1.4.2 Il perfezionamento del contratto L’iter del perfezionamento si concretizza in 3 precisi momenti: a) la firma del contratto ed il versamento dell’anticipo da parte dell’utilizzatore; b) l’ordine al fornitore. L’utilizzatore sceglie il fornitore del bene oggetto del contratto di leasing e si assume la responsabilità di questa scelta. La società di leasing infatti, proprio in quanto estranea a tale aspetto, non assume responsabilità per eventuali inadempienze del fornitore in merito agli aspetti tecnici o temporali della fornitura (ritardate o errate consegne, mancate installazioni ecc.). Per eseguire il contratto di leasing, l’intermediario finanziario si impegna ad acquistare uno o più beni da uno o più fornitori. Per fare questo emette un ordine al fornitore dove vengono descritti: • il bene e le sue caratteristiche, così come concordate fra il cliente e il fornitore dello stesso; 16 1. IL CONTRATTO DI LEASING • le modalità e i tempi di consegna; • le modalità e i tempi di pagamento. L’emissione di questo ordine è normalmente autorizzata dal cliente contestualmente alla firma del contratto di leasing. L’ordine viene a sua volta accettato (mediante firma) dal fornitore (si tratta talora di un passaggio molto importante perché se è vero che esistono ordini molto semplici, come quelli che riguardano le autovetture, esistono anche ordini molto complessi, come i capitolati di appalto, in cui il bene potrebbe anche essere ancora da costruire secondo le specifiche del cliente). c) La consegna del bene. La fornitura viene eseguita con la consegna e — se prevista — con l’installazione ed il collaudo del bene. L’ultimo passaggio consiste nell’accettazione del bene da parte del cliente che dichiara, firmando un modulo cosiddetto “di accettazione” o di consegna, che il bene consegnatogli è quello da lui richiesto. La società di leasing, nel momento in cui riceve questo modulo, acquisisce la proprietà del bene, e il leasing ha avvio (decorrenza). Da quel momento si avvia anche il processo di incasso e pagamento dei canoni. 1.4.3 La vita di un contratto di leasing Quando i beni sono consegnati, l’utilizzatore ha la sola incombenza di versare, alle scadenze stabilite, l’importo del canone leasing. Nel corso di un contratto di leasing, tuttavia, possono verificarsi “incidenti di percorso” più o meno legati alla volontà dell’utilizzatore. A titolo esemplificativo: • se l’utilizzatore non paga i canoni alle scadenze pattuite la società di leasing ha il diritto di risolvere il contratto; • nel caso di eventi, indipendenti dalla volontà dell’utilizzatore, che provocano la perdita o il deterioramento del bene (per furto, sinistro ecc.) la società di leasing si farà carico di esperire, caso per caso, tutte le incombenze assicurative con il fine di minimizzare, per quanto possibile, il danno per l’utilizzatore e consentire un pronto ripristino del bene, che spesso è di vitale importanza per la sua attività produttiva. Allo scadere del contratto, se l’utilizzatore esercita l’opzione di riscatto, acquista per la cifra pattuita in contratto la proprietà del bene. 1.5 Beni utilizzabili nel leasing In linea generale, qualsiasi bene (art. 810 c.c.: “sono beni le cose che possono formare oggetto di diritti”) può costituire l’oggetto di un contratto di leasing purché: • individuabile; 17 LEASING • suscettibile di asportazione (in tal senso, a titolo esemplificativo, non possono essere oggetto di leasing i lavori di ristrutturazione degli immobili, gli impianti elettrici ecc.). Fatte tali premesse, considerato che: • la fungibilità del bene influenza il rischio associato all’operazione e il conseguente costo; • la natura del bene può influenzare in alcuni casi la durata del contratto di leasing, in funzione delle norme fiscali previste per la deducibilità dei canoni leasing sui diversi beni; • è possibile distinguere diverse classi di beni utilizzabili in leasing, ovvero: a) beni immobili (es. capannoni, laboratori, stabilimenti, uffici, negozi ecc.), che a loro volta si distinguono in: — immobili costruiti (già edificati); — immobili da costruire; b) beni mobili, che a loro volta si distinguono in: — mezzi di trasporto; — autovetture; — veicoli industriali e commerciali; — aeromobili, natanti e materiale ferroviario; — altri beni strumentali all’esercizio di attività di impresa (macchine per ufficio, macchine utensili, macchinari per l’edilizia, macchine per stampa e arti grafiche ecc.). Per l’analisi del c.d. “leasing azionario” si rinvia al capitolo 3 (paragrafo 3.8). 1.6 Copertura assicurativa Nel contratto di leasing, in genere, l’ utilizzatore provvede autonomamente a stipulare una polizza assicurativa a favore del concedente allo scopo di coprire i rischi di responsabilità civile nonché quelli di perimento del bene. In tale ipotesi: • l’utilizzatore è tenuto a fornire la prova dell’avvenuta stipula di tale polizza alla società di leasing; • il concedente può pretendere la rinuncia preventiva dell’utilizzatore al recesso dal contratto di assicurazione prima della scadenza naturale del contratto di leasing (la validità di tale pattuizione è stata riconosciuta in giurisprudenza previa approvazione scritta della clausola di prolungamento del contratto ai sensi degli artt. 1341 e 1342 c.c. In tal senso: Cass., 23 febbraio 1994, n. 1783). Se, invece, il contratto di assicurazione viene stipulato direttamente dal concedente, il canone di leasing è comprensivo del costo relativo alla polizza (questo tipo di soluzione viene adottata più frequentemente per il lea18 1. IL CONTRATTO DI LEASING sing auto ed, in particolare, per quelle forme atipiche di locazione definite di long rent ). 1.7 Clausole contrattuali 1.7.1 Clausola di esonero dalla responsabilità per il concedente per mancata o ritardata consegna del bene In passato, in deroga ai principi generali previsti dal codice civile, in giurisprudenza era stata riconosciuta la validità delle clausola di trasferimento del rischio per la mancata o ritardata consegna del bene in capo all’utilizzatore. In tal senso: • il concedente doveva ritenersi obbligato unicamente all’acquisto del bene dal fornitore ma non anche alla consegna dello stesso (tra le altre: Cass., Sez. III, 30 giugno 1998, n. 6412); • l’utilizzatore era tenuto al pagamento dei canoni leasing anche nell’ipotesi di mancato utilizzo del bene. Tale interpretazione faceva affidamento sulla considerazione che: • al contratto di leasing non poteva applicarsi la disciplina generale prevista per i contratti a prestazioni corrispettive ma, a tal fine, occorreva effettuare un’analisi caso per caso (Trib. Firenze, sent. 26 maggio 1982); • il fornitore costituiva un ausiliario dell’utilizzatore e non del concedente e, pertanto, la mancata consegna del bene doveva essere considerata alla stregua di una mancata cooperazione del creditore (Cass., 21 giugno 1993, n. 6862). In deroga a quanto sopra, i successivi chiarimenti intervenuti hanno riconosciuto la responsabilità del concedente e l’invalidità della clausola di inversione del rischio nella considerazione che: • “essa snatura inammissibilmente lo scopo del collegamento negoziale voluto dalle parti.. ne vanifica la strumentalità dell’adempimento del fornitore agli scopi voluti dai contraenti.. abilita ad una condotta non di buona fede” (Corte App. Milano, 21 dicembre 1999); • la causa del contratto di leasing è costituita dal godimento del bene per un determinato periodo oggetto del contratto e, in tal senso, il concedente è tenuto a consegnare la cosa locata (Cass., Sez. III, 2 novembre 1998, n. 10926). In virtù di quanto sopra, allo stato attuale, la previsione di una clausola che disponga l’obbligo di pagamento dei canoni da parte dell’utilizzatore a prescindere dall’avvenuta consegna del bene deve ritenersi inammissibile sia con riferimento alla illiceità della causa, sia in considerazione del generale principio di esecuzione del contratto “secondo buona fede” (art. 1375 c.c.). 19 LEASING Pertanto, l’utilizzatore conserva il diritto a: • rifiutare la consegna del bene (nel relativo verbale di collaudo); • non versare alcun corrispettivo al concedente per un godimento mai avvenuto (il mancato saldo del prezzo in ipotesi di mancata consegna consente di evitare o, quantomeno, limitare, il danno subito dall’utilizzatore). Tabella n. 3 - Rischio di mancata consegna del bene a carico dell’utilizzatore Riferimento Massima Cass., 30 giugno 1998, n. 6412 “… poiché è l’utilizzatore a prescegliere, oltre al bene, la persona che dovrà direttamente fornirglielo, è valida la clausola del contratto di leasing che fa gravare sull’utilizzatore medesimo il rischio della mancata consegna” Altri riferimenti Cass., 2 agosto 1995, n. 8464 Cass., 11 luglio 1995, n. 7595 Cass., 21 giugno 1993, n. 6862 Trib. Torino, 11 novembre 1997 1.7.2 Clausola di esonero dalla responsabilità del concedente in caso di perimento del bene Come accennato al precedente paragrafo nella prassi i rischi relativi al bene concesso in leasing restano a carico dell’utilizzatore e, conseguentemente, in caso di perimento, anche fortuito, dello stesso, quest’ultimo è comunque tenuto a versare sia i canoni scaduti che quelli a scadere (attualizzati al tasso ufficiale di sconto) al netto dell’eventuale indennizzo assicurativo ottenuto dal concedente. In particolare, in giurisprudenza queste clausole sono state considerate legittime “…in considerazione della peculiarità del rapporto in cui esse si inseriscono, ove vi è la necessità di una particolare distribuzione del rischio contrattuale tale da contenerlo per il concedente nei limiti della sfera finanziaria, accollandolo all’utilizzatore per gli altri aspetti, come ad esempio, il mancato godimento del bene perito” (Tribunale di Milano, 7 dicembre 1981). Per quanto concerne il diritto dell’utilizzatore alla percezione dell’indennizzo assicurativo si potranno verificare due diverse situazioni, ovvero: 1) mancanza di alcuna indicazione contrattuale in merito al diritto all’indennizzo assicurativo da parte dell’utilizzatore: in tale ipotesi l’utilizzatore non potrà avanzare alcun diritto sull’indennizzo assicurativo prima del pagamento dei canoni e del prezzo d’opzione; 20 1. IL CONTRATTO DI LEASING 2) indicazione nel contratto del diritto all’indennizzo a favore dell’utilizzatore: in tale ipotesi quest’ultimo avrà diritto all’indennità assicurativa limitatamente al danno subito soltanto dopo aver pagato i soli canoni ma non il prezzo di opzione. 1.7.3 Clausola risolutiva espressa e misura del danno in caso di inadempimento In linea generale, in ambito contrattuale, l’art. 1456 c.c. prevede che “i contraenti possono convenire espressamente che il contratto si risolva nel caso che una determinata obbligazione non sia adempiuta secondo le modalità stabilite. In questo caso, la risoluzione si verifica di diritto quando la parte interessata dichiara all’altra che intende valersi della clausola risolutiva”. L’inserimento di una clausola risolutiva espressa in un contratto di leasing (al verificarsi di determinati eventi o al ricorrere di certe condizioni) costituisce una soluzione vantaggiosa per la società di leasing (concedente) in quanto permette a quest’ultima di ottenere immediatamente la restituzione del bene concesso nonché la definitiva acquisizione dei canoni eventualmente già versati dall’utilizzatore: • senza dover agire in via giudiziale nei confronti dell’utilizzatore; • senza dover rispettare le formalità previste dall’art. 1454 c.c. in tema di “diffida ad adempiere”. Al fine di ottenere tale effetto il contratto di leasing deve necessariamente indicare in modo analitico tutte le tipologie di obbligazioni che, se non adempiute, sono in grado di determinare la risoluzione dello stesso (es. inadempimento o insolvenza dell’utilizzatore, mancata diligenza nella conservazione del bene, distruzione o furto del bene). Stante la peculiarità del contratto in esame, la dottrina ormai consolidata ha riconosciuto, in deroga alle disposizioni indicate dall’art. 1525 c.c., la legittimità della clausola che prevede la risoluzione del contratto di leasing anche nell’ipotesi di mancato pagamento di un solo canone da parte dell’utilizzatore. Nella prassi, tuttavia, tale effetto non si verifica spesso, in quanto le società di leasing sono solite mettere in mora gli utilizzatori e procedere alla risoluzione del contratto soltanto in caso di inadempimento da parte di quest’ultimi. A livello contabile, se il contratto di leasing viene risolto anticipatamente a causa dell’inadempimento dell’impresa utilizzatrice, la società di leasing dovrà rilevare in contabilità le quote di ammortamento relative al bene in proporzione ai canoni fatturati, anche se non ancora pagati e dovrà fatturare in capo all’utilizzatrice gli interessi moratori (r. m. 20-11-1997, n. 221). 21 LEASING Nello specifico, poi, in caso di inadempimento la misura del danno viene normalmente predeterminata contrattualmente attraverso la previsione di clausole penali. In mancanza di ciò, nel leasing di godimento occorrerà riferirsi alla disciplina prevista per i rapporti di durata e, nel leasing traslativo, alla disciplina della vendita con riserva di proprietà. In particolare: • in caso di leasing di godimento: il concedente avrà diritto alla restituzione del bene, a trattenere i canoni già ricevuti e ad un risarcimento del danno in misura pari alla differenza tra i canoni residui (comprensivi del prezzo di riscatto) e il valore della cosa al momento della liquidazione; • in caso di leasing traslativo: il concedente dovrà restituire all’utilizzatore i canoni percepiti e avrà diritto alla restituzione del bene e al risarcimento del danno in misura pari alla differenza tra il corrispettivo contrattuale e il valore del bene a prezzi correnti al momento della liquidazione. In senso conforme la Corte di Cassazione ha sottolineato che: — “il concedente deve conseguire un risultato economico corrispondente al preventivato ricavo finale dell’operazione” e che “l’equo compenso comprende la remunerazione del godimento del bene, il deprezzamento conseguente alla sua commercialità come nuovo, il logoramento per l’uso; non comprende, invece, il risarcimento del danno che può derivare da un deterioramento anormale della cosa, né comprende il mancato guadagno” (sentenza 13 gennaio 2005, n. 574); — e che “il risarcimento del danno deve tenere conto del guadagno che il concedente si attendeva dal contratto se l’ultilizzatore avesse adempiuto alla propria obbligazione di pagamento dei canoni” (Cassazione, 23 marzo 2001, n. 4208). 1.8 Garanzie contrattuali 1.8.1 Fideiussione di terzi Al fine di garantirsi contro il rischio di insolvenza dell’utilizzatore, le società di leasing sono solite richiedere (previa compilazione di moduli standardizzati) il rilascio di una fideiussione dai terzi (persone fisiche o giuridiche) per un ammontare corrispondente ai canoni leasing maggiorati degli interessi di mora. Di norma tale garanzia viene attuata mediante la previsione di una clausola solve et repete che preclude al fideiussore la possibilità di opporre qualsiasi contestazione nel giudizio promosso dal beneficiario. 22 1. IL CONTRATTO DI LEASING Secondo l’orientamento espresso in giurisprudenza (Cass., 29 marzo 1996, n. 2909 e Trib. Milano, 21 gennaio 1991): • la previsione della clausola solve et repete non può precludere al fideiussore la possibilità di richiedere l’applicazione del c. 2 dell’art. 1526 (con conseguente acquisizione dei canoni versati da parte del concedente a titolo di indennità) e dell’art. 1384 c.c. (obbligo dell’utilizzatore al pagamento dei canoni successivi a titolo di risarcimento del danno); • il fideiussore può contestare la previsione di un’eventuale clausola penale contrattuale eccessiva rispetto al prezzo ricavato dalla vendita del bene. 1.8.2 Fideiussione nel gruppo societario Nell’ambito di un gruppo societario è possibile che una società controllata rilasci una garanzia fideiussoria nell’interesse della società controllante. In tale ipotesi è opportuno verificare: • l’eventuale estraneità della fideiussione concessa all’oggetto sociale della società concedente. La verifica deve essere effettuata accertando, con riferimento al caso concreto, la sussistenza di un “nesso di strumentalità” tra il rilascio della garanzia e il conseguimento dell’oggetto sociale della società stessa. Seguendo tale impostazione, la garanzia prestata dalla società fideiubente potrà considerarsi estranea all’oggetto sociale se non in grado di procurare alcun vantaggio diretto o indiretto alla società stessa (es. fideiussione rilasciata a titolo gratuito), indipendentemente dalle previsioni dello statuto sociale; • la sussistenza del rischio di annullamento della garanzia concessa per conflitto di interessi a causa dell’appartenenza delle due società allo stesso gruppo (con conseguente inopponibilità ai terzi). Al fine di evitare quest’ultima conseguenza: — l’operazione potrà essere preventivamente autorizzata dall’assemblea dei soci della società che presta la fideiussione (in tale ipotesi, il terzo è comunque sottoposto ad un rischio, considerato che, nel termine di tre mesi dalla data della deliberazione, la delibera assembleare può essere annullata per conflitto d’interessi ai sensi dell’art. 2373 c.c. dai soci assenti, dissenzienti, dagli amministratori e dai sindaci nell’interesse della società); (ovvero) — la responsabilità in merito alla decisione potrà essere lasciata a carico di “amministratori indipendenti” o a professionisti che, per l’occorrenza, vengono nominati amministratori. In sintesi, dunque, al fine di superare le problematiche connesse alla sussistenza di un eventuale “conflitto di interessi” è opportuno che la fideius23 LEASING sione sia rilasciata dalla società in conflitto di interessi a fronte di un adeguato corrispettivo (es. pagamento di una commissione in linea con quelle bancarie ovvero accollo di un debito della società garante). 1.8.3 Lettera di patronage Definizione La “lettera di patronage” consiste in una dichiarazione rilasciata da una società capogruppo ad un intermediario finanziario a garanzia di un finanziamento concesso da quest’ultimo ad una società del gruppo. Tale dichiarazione: • è in grado di produrre dei vincoli di natura giuridica tra le parti pur non essendo assimilabile ad una garanzia di tipo fideiussorio (Cass., Sez. I, 27 settembre 1995, n. 10235. In senso conforme: Trib, Milano 12 novembre 1992 e 22 giugno 1995. In considerazione di quanto sopra, la dichiarazione deve essere esclusa dai c.d. “rapporti di cortesia” o “gentleman agreement”); • può essere redatta senza particolari formalità da un singolo amministratore delegato della società capogruppo; • obbliga la società holding al risarcimento dei danni (ex. art. 1337 c.c.) nell’ipotesi di false o inesatte comunicazioni (in tal senso: Cass., Sez. I, 27 settembre 1995, n. 10235); • non è soggetta ad imposta di registro. Tipologie Nella prassi è possibile distinguere tra: • lettere di patronage “deboli”; • lettere di patronage “forti”. Lettere di patronage “deboli” Nella lettera di patronage “debole” la società capogruppo si limita a comunicare: a) il possesso di una partecipazione maggioritaria nella società interessata al finanziamento; b) gli eventuali altri impegni assunti a garanzia del finanziamento concesso (es. impegno al controllo del regolare adempimento delle obbligazioni connesse alla restituzione del finanziamento, a comunicare tempestivamente l’eventuale cessione a terzi della partecipazione, a non cedere la partecipazione a terzi fino all’intero pagamento del debito). Sul piano giuridico, la lettera di patronage “debole” non è assimilabile ad una fideiussione (l’art. 1937 del c.c., infatti, richiede l’espressa manifesta24 1. IL CONTRATTO DI LEASING zione della volontà di prestare la fideiussione che, invece, è del tutto assente negli atti in esame) ma, al contrario, presenta gli elementi caratteristici delle dichiarazioni di scienza (Cass., Sez. I, 27 settembre 1995, n. 10235). Lettere di patronage “forti” Nella lettera di patronage “forte” la società capogruppo: a) garantisce la solvibilità della società controllata (c.d. “dichiarazione di solvibilità”); b) s’impegna ad evitare di pregiudicare la situazione economica della società controllata (c.d. “dichiarazione di svuotamento”). A livello giuridico, tale dichiarazione è assimilabile ad una vera e propria manifestazione di volontà idonea a determinare una responsabilità di natura contrattuale in capo al dichiarante (Cass., Sez. I, 9 maggio 1985, n. 2879). Nello specifico, tale responsabilità appare classificabile tra i contratti con obbligazioni del solo proponente in quanto: • mediante la stessa la società promette di adoperarsi per la conservazione della solvibilità e l’esecuzione della prestazione della società controllata; • ai sensi dell’art. 1333 c.c. il rapporto negoziale può costituirsi senza alcuna necessità di un accordo bilaterale ma per effetto di un solo atto unilaterale (Cass., Sez. I, 27 settembre 1995, n. 10235). 1.8.4 Pegno su quote di S.r.l. Ai sensi dell’art. 2784 del c.c. “il pegno è costituito a garanzia dell’obbligazione del debitore o da un terzo per il debitore. Possono essere dati in pegno i beni mobili, le universalità di mobili, i crediti e altri diritti aventi per oggetto beni mobili”. Attraverso la costituzione del pegno a favore del creditore, quest’ultimo acquisisce il diritto a farsi pagare con prelazione sulla cosa oggetto della garanzia rispetto a creditori terzi. La possibilità di costituire in pegno le quote di una S.r.l., pur non essendo specificatamente prevista a livello legislativo (il legislatore ha disciplinato esclusivamente il pegno su azioni sociali – ex art. 2352 c.c.), costituisce un’ipotesi generalmente riconosciuta nella prassi. In tal caso, fatta salva la possibilità di eventuali diverse pattuizioni stabilite dalle parti, al creditore sociale vengono conferiti i seguenti diritti accessori: • diritto di voto e altri diritti ad esso funzionali ai sensi dell’art. 2352 c.c. (il creditore pignoratizio è libero nell’esercizio del diritto di voto ma 25 LEASING deve astenersi dal compimento di atti pregiudizievoli alla situazione di quest’ultimo); • diritto agli utili, con preventiva imputazione alle spese e agli interessi e successivamente al capitale garantito (ex art. 2791 c.c.). L’assunzione del controllo sulla società costituisce la principale funzione della garanzia in esame poiché, così operando, il creditore acquisisce la possibilità di vigilare e incidere direttamente sul mantenimento dell’integrità del capitale sociale della società le cui quote sono state attribuite in garanzia (pertanto, nell’ipotesi di esclusione del diritto di voto, la funzione di garanzia del pegno viene notevolmente ridimensionata). A livello giuridico, la costituzione in pegno delle quote sociali deve essere effettuata nel rispetto delle previsioni di cui all’art. 2469 del c.c. (“trasferimento delle partecipazioni”). Nell’ipotesi di esecuzione forzata sulle quote è ormai consolidato l’orientamento che prevede l’adozione del procedimento di espropriazione presso terzi (nel caso specifico la dichiarazione del terzo viene resa dal legale rappresentante della società). 1.9 Possibili vicende contrattuali 1.9.1 Vizi del bene concesso in locazione Se il bene concesso in locazione presenta vizi e/o difetti di funzionamento ovvero risulta inidoneo per l’uso al quale è stato destinato, anche per caso fortuito, all’ utilizzatore non è riconosciuta alcuna azione diretta nei confronti del concedente e, tranne casi particolari, neppure nei confronti del fornitore . Tale circostanza (che rappresenta un’ulteriore testimonianza della natura finanziaria riferibile all’operazione di leasing) si verifica in quanto l’ utilizzatore , dopo aver ricevuto il bene selezionato, è tenuto (previa verifica e controllo) a sottoscrivere il relativo verbale di consegna e collaudo che, di regola, è sufficiente ad escludere ogni tipo di responsabilità in capo al concedente (nei modelli contrattuali spesso vengono utilizzate vere e proprie “clausole di esonero” a favore della società finanziatrice). In senso conforme, il Tribunale di Milano (sentenza 17 marzo 1977) ha escluso la responsabilità del concedente “… per eventuali vizi o idoneità della cosa all’uso a cui è destinata … dal momento che rimane estraneo alla sua (del bene) individuazione, effettuata dall’utilizzatore, in vista delle sue peculiari esigenze produttive”. 26 1. IL CONTRATTO DI LEASING Tabella n. 4 - Responsabilità dell’utilizzatore per vizi/difetti del bene Riferimento Cass., Cass., Cass., Cass., Cass., Cass., 3 maggio 2002, n. 6369 11 febbraio 1997, n. 1266 6 maggio 1996, n. 4195 11 luglio 1995, n. 7595 30 maggio 1995, n. 6076 17 maggio 1991, n. 5571 All’utilizzatore sono attribuite le azioni di garanzia derivanti dalla compravendita dei beni stipulata tra il fornitore ed il concedente (Cass., Sez. III, 30 giugno 1998, n. 6412 e Cass., Sez. III, 9 gennaio 1998, n. 9785). In tal senso, generalmente, prima della sottoscrizione del verbale di consegna e di collaudo, l’utilizzatore può denunciare i vizi del bene ricevuto in leasing (ex art. 1495 c.c.) e richiedere al fornitore, alternativamente: • la risoluzione del contratto; • il risarcimento dei danni subiti. Anche a seguito della propria denuncia, l’utilizzatore rimane comunque obbligato a corrispondere alla società di leasing i canoni periodici alle scadenze previste. Viceversa, se il concedente decide di risolvere il contratto di compravendita, anche il contratto di locazione finanziaria deve intendersi risolto con la conseguenza che il concedente avrà l’obbligo: • (da una parte) di restituire all’utilizzatore quanto da questi ricevuto, trattenendo una parte a titolo di risarcimento dell’eventuale danno; • (dall’altra) di rendere al fornitore il bene previa restituzione integrale da parte del fornitore medesimo del prezzo a suo tempo pagato e dell’eventuale rimborso spese. Nella prassi, se è prevista una clausola di esonero di responsabilità del concedente, per equilibrare il rapporto contrattuale e le ragioni dell’utilizzatore nei casi in cui questi sia impedito nel godimento del bene per circostanze a lui non imputabili (difetti della cosa, inidoneità all’uso), vengono introdotte altre clausole con le quali (previa stipulazione tra concedente e fornitore) si dà mandato all’utilizzatore di agire direttamente ovvero si limita l’esonero da responsabilità, allorché il concedente abbia sottaciuto in mala fede o per colpa grave i vizi della cosa locata. In genere, comunque, sono considerate nulle quelle clausole contrattuali che penalizzano in modo eccessivo i diritti dell’utilizzatore nel godimento del bene locato. 27 LEASING 1.9.2 Furto del bene concesso in leasing L’art. 17 della l. 2 maggio 1976 n. 183 prevede, quale elemento caratteristico e naturale del contratto di leasing, l’assunzione di ogni rischio in capo al soggetto utilizzatore. In tal senso, deve ritenersi valida la clausola che pone a carico di quest’ultimo ogni rischio relativo al deterioramento o al perimento del bene oggetto del contratto di locazione finanziaria. La traslazione del rischio in capo all’ utilizzatore (anziché alla società di leasing proprietaria del bene) viene legittimata in considerazione dei vantaggi che l’utilizzatore stesso trae dalla stipulazione di un contratto di leasing quali, a titolo semplificativo, il godimento del bene, le facilitazioni nella restituzione del finanziamento mediante la periodicità dei canoni e la possibilità di divenirne proprietario. In caso di perdita totale dei beni per furto, perdita di possesso, distruzione, incendio o sinistro (o, comunque, nel caso di impossibilità non temporanea di uso degli stessi, per qualsiasi causa) oltre alla risoluzione del contratto di locazione, l’ utilizzatore è, nella prassi, tenuto a corrispondere al concedente una somma pari ai canoni non ancora scaduti, nonché talvolta anche il prezzo di acquisto, a titolo di risarcimento danni. Nell’ipotesi di ritrovamento del bene, la locazione finanziaria può proseguire con effetto dalla data di ritrovamento ovvero risolversi. In entrambi i casi, all’utilizzatore spetta, in genere, l’onere del pagamento di alcune somme, la cui quantificazione è commisurata al danno patito dal concedente. 1.9.3 Mancata restituzione del bene alla scadenza Nell’ipotesi di risoluzione anticipata o di mancato esercizio del diritto di riscatto del bene da parte dell’utilizzatore, la società di leasing ha il diritto di ritornare in possesso del bene concesso in leasing. In caso di mancata riconsegna del bene da parte dell’utilizzatore, la società di leasing può tutelarsi: • chiedendo l’emissione di un decreto ingiuntivo di restituzione a carico dell’utilizzatore (ex artt. 633 e ss. c.p.c.) previa dimostrazione dell’inadempimento del conduttore; • (successivamente, nell’ipotesi di continuazione del comportamento omissivo) mediante la notifica di un atto di precetto (con intervento dell’Ufficiale giudiziario). La mancata restituzione di beni mobili è punibile con la reclusione fino a 3 anni e la multa fino a € 1.032,91 poiché configura un’ipotesi di “appropriazione indebita” ai sensi dell’art. 646 c.p. Per avvalorare l’effettiva sussistenza della volontà dell’utilizzatore ad appropriarsi del bene, è preferibile, da parte del concedente, intimare in via 28 1. IL CONTRATTO DI LEASING preventiva, la restituzione del bene stesso (Pret. Busto Arsizio 14 marzo 1987. Viceversa, per la perseguibilità penale dell’utilizzatore anche nell’ipotesi di una mancata spontanea riconsegna del bene alla scadenza si veda: Pret. di Brescia 21 maggio 1987). 1.9.4 Termine di prescrizione del diritto al pagamento dei canoni Secondo l’orientamento giurisprudenziale, il termine di prescrizione del diritto al pagamento dei canoni periodici a favore della società di leasing deve essere determinato applicando le disposizioni fissate dall’art. 2946 c.c. In questo senso tale diritto deve considerarsi prescritto oltre il termine decennale (Corte App. Milano, 23 dicembre 1997, Trib. Milano 28 gennaio 1999). 1.10 Cessione del contratto di leasing 1.10.1 Valutazione civilistica La cessione del contratto di leasing rappresenta una successione a titolo particolare nel rapporto giuridico contrattuale iniziale, attraverso la quale un nuovo soggetto (acquirente) si sostituisce nella posizione giuridica, attiva e passiva, di uno degli originari contraenti (Cass., 9 dicembre 1969, n. 3920). Affinché si possa parlare di “cessione del contratto di leasing” è necessario che, almeno in sede di cessione, non venga modificato alcuno degli elementi essenziali del contratto stipulato tra le parti (fermo restando la possibilità, per i nuovi contraenti, di modificare il contratto ceduto con un successivo accordo). In particolare, mediante la cessione del contratto di leasing, l’utilizzatore trasferisce ad un soggetto acquirente i seguenti diritti: • diritto di utilizzazione del bene oggetto del contratto di leasing; • diritto di esercizio del riscatto del bene alla scadenza del contratto di leasing. La cessione dell’opzione di riscatto è certamente conveniente poiché consente di risparmiare i costi connessi al trasferimento di proprietà e, per i beni mobili registrati e quelli immobili, anche quelli delle trascrizioni presso i pubblici registri. In contropartita, l’acquirente s’impegna a versare all’utilizzatore quanto pattuito, subentrando nell’obbligo di corrispondere alla società di leasing i residui canoni previsti dal contratto ed, eventualmente, il prezzo di riscatto. 29 LEASING Determinazione del corrispettivo della cessione del contratto Il corrispettivo (prezzo) della cessione di un contratto di leasing è di norma pari al valore economico del bene oggetto del contratto, al netto del valore attualizzato dei canoni ancora dovuti e dell’eventuale prezzo di riscatto. Tale prezzo può, tuttavia, variare anche a causa di circostanze soggettive quali, a titolo esemplificativo, l’esigenza del compratore di ottenere l’immediata disponibilità di un bene, altrimenti non ottenibile. L’acquirente può decidere di versare un corrispettivo per l’acquisizione di un contratto di leasing al fine di acquisire: • la facoltà di godimento del bene nel periodo di durata del contratto attraverso il pagamento dei canoni residui; • l’opzione di acquisto della proprietà del bene alla scadenza del contratto. Tali motivazioni si riflettono sulla formazione del corrispettivo e ne determinano i criteri di contabilizzazione e il conseguente trattamento tributario. Pertanto, in capo al soggetto cedente si avrà che (norma di comportamento n. 141 ADC di Milano): a) la parte di corrispettivo pagata a fronte della facoltà di godimento del bene, costituendo una sorta di “rettifica” del peso economico dei canoni futuri, dovrà essere considerata come un provento/onere da ripartire in base alla residua durata del contratto mediante la tecnica dei risconti; b) la parte di corrispettivo connessa all’opzione di acquisto, essendo riferita alla possibilità di acquisire la proprietà del bene, dovrà essere considerata quale “acconto” per il futuro riscatto del bene (da contabilizzare come “acconto su immobilizzazioni materiali” alla voce B.II.5 dell’attivo dello stato patrimoniale). Elementi rilevanti per la determinazione del prezzo d’acquisto Sulla determinazione della prima parte del prezzo di acquisto del contratto incidono, a titolo esemplificativo, i seguenti fattori: a) eventuale maxicanone pagato dal cedente e implicitamente riconosciuto dall’acquirente, proporzionalmente imputabile alla residua durata del contratto; b) eventuale rateo di canone in corso di maturazione alla data di acquisto del contratto; c) eventuale differenziale esistente tra il tasso di interesse utilizzato dalle parti per attualizzare i canoni futuri e quello implicito nel contratto di leasing (se si tratta di leasing a tasso fisso); d) eventuale differenziale positivo tra il corrispettivo contrattualmente pattuito ed il corrispettivo teorico (determinato dall’attualizzazione tra 30 1. IL CONTRATTO DI LEASING il prezzo di riscatto e il valore normale) conseguente al bisogno di uso immediato del bene da parte dell’acquirente; e) eventuale differenziale conseguente all’opportunità di smobilizzo immediato del bene. Viceversa, ai fini della determinazione della residua parte del prezzo d’acquisto incidono, di norma, i seguenti fattori: a) maggiore o minore valore economico del bene alla data di acquisto del contratto rispetto al costo sostenuto dalla società di leasing al momento della stipula dello stesso; b) “quota capitale” implicita nei canoni di leasing già pagati dal cedente. 1.10.2 Valutazione fiscale Soggetto cedente In caso di cessione del contratto di leasing, il cedente realizza una sopravvenienza attiva soggetta a tassazione in base alla differenza tra (art. 88, c. 5, TUIR. A commento: circ. Ag. Entrate 3-5-96 n. 108/E): • il valore normale del bene ceduto (determinato ai sensi dell’art. 9, c. 3, TUIR e, nella maggior parte dei casi, costituito dal prezzo di mercato); • il valore dei canoni residui ancora da pagare attualizzato alla data della cessione (per la sola quota capitale); • il prezzo di riscatto pattuito contrattualmente. In virtù di quanto sopra, nel caso in cui il valore di cessione del bene risulti inferiore al corrispondente valore normale, nella dichiarazione dei redditi sarà necessario operare una “variazione in aumento” per l’ammontare corrispondente alla differenza tra il valore normale e la sopravvenienza fatturata. Disciplina ai fini IVA Il corrispettivo derivante dalla cessione del contratto di leasing è soggetto ad IVA con aliquota ordinaria, anche se relativo a beni per i quali l’IVA non è ammessa in detrazione (es. autovetture) o aventi un’aliquota agevolata. Può verificarsi il caso in cui l’Iva relativa ai canoni non sia interamente detraibile, in base all’art. 19-bis1 del d.P.R. n. 633/1972 (indetraibilità oggettiva) oppure a causa della natura del soggetto (indetraibilità soggettiva). In questa ipotesi si verrebbe a verificare una doppia imposizione, in quanto l’art. 10, n. 27-quinquies), del d.P.R. n. 633/1972 prevede l’esenzione dall’imposta soltanto per le cessioni di beni acquistati senza il diritto alla detrazione totale della relativa imposta, in base all’art. 19-bis1 del d.P.R. n. 633/1972. 31 LEASING Visto che la cessione del contratto di leasing è considerata una prestazione di servizi, e non una cessione di beni, non si può ritenere applicabile l’art. 10 n. 27-quinquies), del d.P.R. n. 633/1972, che prevede l’esenzione solo per le cessioni di beni. L’intero importo della cessione, quindi, dovrà essere assoggettato ad Iva anche se, a suo tempo, l’Iva sui canoni era stata detratta solo parzialmente. Sulla questione è auspicabile un intervento ministeriale volto ad eliminare tale incongruenza. Esempio Cessione di contratto di leasing di un bene mobile al prezzo di Valore del bene al momento della stipulazione del contratto Valore normale al momento della cessione del contratto Valore attuale canoni residui da pagare + prezzo di riscatto € € € € 2.500,00 + IVA 15.000,00 5.000,00 1.000,00 Sopravvenienza attiva tassabile: 5000-1000-2.500 = 1.500,00 Crediti v/clienti a # Sopravvenienze attive IVA ns/debito 3.000,00 2.500,00 500,00 Soggetto cessionario L’iscrizione del costo dei contratti di leasing, in caso di acquisizione degli stessi, è stata oggetto di una specifica norma di comportamento dell’Associazione dei Dottori commercialisti di Milano (norma di comportamento n. 141/2000). Sotto il profilo economico, il corrispettivo pagato per l’acquisto di un contratto di leasing potrebbe essere semplicisticamente assimilato ad una maxirata iniziale comprendente, per differenza, il valore attuale meno il debito residuo. Per la contabilizzazione del prezzo corrisposto in occasione dell’acquisto di un contratto di leasing, la Norma di comportamento n. 141 dell’Associazione Dottori Commercialisti di Milano ha previsto la scomposizione del corrispettivo in due parti: — la prima finalizzata ad ottenere il godimento del bene nel periodo di durata del contratto; — la seconda attribuibile all’acquisizione del diritto al riscatto del bene durante o al termine del periodo contrattuale (in tal senso si è espressa anche la Direzione regionale delle Entrate dell’Emilia-Romagna con la sentenza 4 maggio 1999). 32 1. IL CONTRATTO DI LEASING In linea generale, la prima parte del prezzo, legata al godimento del bene, rappresenta un onere pluriennale da inserire nella voce B.I.7 del conto economico sulla base della residua durata del contratto mediante la tecnica dei risconti. Ai fini fiscali, tale componente di costo rientra nel novero delle spese relative a più esercizi deducibili nel limite della quota imputabile a ciascun esercizio (ex art. 108, comma 3, del TUIR). La seconda parte del prezzo rappresenta, invece, un acconto sul riscatto finale del bene, e va indicata nella voce B.II.5, “immobilizzazioni in corso e acconti”. All’atto del riscatto, il valore indicato in tale ultima voce confluirà nel conto immobilizzazioni materiali unitamente all’importo pagato per il riscatto stesso, e potrà avere inizio l’ammortamento ordinario del cespite così come previsto dall’art. 102 del TUIR. Nella determinazione delle due quote, secondo la tesi dell’ADC di Milano, assume rilevanza anche il differenziale eventualmente esistente tra il tasso di interesse utilizzato tra le parti per l’attualizzazione delle rate a scadere e quello implicito nel canone di leasing, la vita utile residua del bene ed il differenziale tra il valore reale del bene e l’importo effettivamente attribuito allo stesso. Tali dati, desumibili dal piano di leasing e da una perizia estimativa, porteranno all’individuazione delle due quote. Nella formazione della quota attribuibile al diritto al riscatto del bene, particolare rilevanza assume il valore “attuale” del bene, la durata residua del leasing e la sua vita utile residua stimata. Al momento della valutazione del bene, si dovrà stabilire il suo valore in funzione del minore tra il “valore di sostituzione” ed il valore attribuibile sulla base della sua residua vita utile, per vedere se la minore valutazione rispetto al nuovo ecceda o meno le rate di capitale già pagate, ovvero se residui un valore positivo del cespite una volta dedotte le rate attualizzate con un tasso corrente di investimento. Nel caso in cui il cespite si fosse svalutato in misura inferiore rispetto alle rate già pagate, tale valore dovrebbe essere positivo. Si vedano i tre esempi nella seguente tabella: Costo acquisto del bene Durata del contratto in anni Maxicanone iniziale Tasso di interesse implicito Riscatto 10.000.000 5 1.000.000 10% 1.000.000 6.000.000 5 500.000 10% 1.200.000 6.000.000 5 500.000 10% 1.200.000 Segue 33 LEASING Cessione contratto di leasing all’inizio del quarto anno Tasso vigente Durata residua Valore reale all’inizio del quarto anno Valore attuale dei canoni residui Valore attuale del prezzo di riscatto Prezzo teorico del contratto di cui: (1) per differenza tasso sui canoni (2) per differenza tasso su riscatto (3) per differenza valore bene Per maxicanone (4) maturato alla data di acquisto (5) non maturato alla data di acquisto (6) per 3 canoni pagati (quota capitale) Totale Prezzo teorico del contratto Prezzo concordato dalle parti (7) Differenziale 5% 2 6.000.000 – 4.110.004 – 907.029 5% 2 3.500.000 – 2.192.002 – 1.088.435 5% 2 4.500.000 – 2.192.002 – 1.088.435 982.967 219.563 1.219.563 – 273.807 – 80.583 – 4.000.000 – 146.030 – 96.700 – 2.500.000 – 146.030 – 96.700 – 1.500.000 600.000 400.000 4.337.358 300.000 200.000 2.313.258 300.000 200.000 2.313.258 982.968 70.528 1.070.528 982.968 1.000.000 17.032 70.528 400.000 329.472 1.070.528 1.400.000 329.472 143.225 856.775 1.000.000 383.442 16.558 400.000 383.442 1.016.558 1.400.000 Ripartizione prezzo concordato – Valore godimento del bene (1) + (5) + (7) – Diritto di riscatto (2) + (3) + (4) + (6) La prima colonna riprende un esempio numerico esposto nella nota tecnica allegata alla norma di comportamento n. 141 dell’Associazione dei Dottori commercialisti di Milano L’esempio esposto nella tabella precedente, per semplicità espositiva e di calcolo, indica tassi di interesse fissi mentre nella maggioranza dei casi, visto l’attuale maggior costo dei contratti a tasso fisso rispetto a quelli a tasso variabile, si propende per i secondi, coprendo eventualmente il relativo rischio di tasso con appositi contratti. In presenza di tassi variabili il prospetto di calcolo inevitabilmente si complica così come la soluzione prospettata dalla norma di comportamento dell’Associazione dei Dottori commercialisti di Milano. Nella formula per la ripartizione del corrispettivo potrebbe influire significativamente la stima della vita utile residua del bene. Nei prospetti di calcolo esposti nella norma di comportamento n. 141 e nella tabella si suppone che nella determinazione del prezzo del contratto concordato tra le 34 1. IL CONTRATTO DI LEASING parti vi sia un’implicita valutazione della vita utile residua che non determini variazioni nei predetti rapporti di calcolo (tale ulteriore variabile porterebbe probabilmente più complicazioni che chiarezza). 1.11 Effetti penali del contratto di leasing A seguito dell’emanazione del d.lgs. n. 74 del 10 marzo 2000 (attuativo della delega conferita dall’art. 9 l. n. 205 del 25 giugno 1999), dal 15 aprile 2000 è entrata in vigore la nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e imposta sul valore aggiunto. Tale disciplina tende a limitare la rilevanza penale ai soli comportamenti effettivamente lesivi degli interessi erariali, ovvero quelli: • di rilevante offensività (cioè il significativo danno economico per l’amministrazione finanziaria); • caratterizzati dal dolo specifico di evasione (ovvero l’intento delittuoso, deliberatamente perseguito, di porre in essere un comportamento finalizzato al perseguimento di un’evasione ovvero un indebito risparmio d’imposta per sé o per terzi). In particolare, il d.lgs. n. 74/2000 in esame individua le seguenti fattispecie criminose: • dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti; • dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici; • dichiarazione infedele; • omessa presentazione di dichiarazione; • emissione di fatture per operazioni inesistenti; • occultamento o distruzione di documenti contabili; • sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte. In virtù di quanto sopra, occorre dunque domandarsi se, ed eventualmente in quali ipotesi, l’operazione di leasing possa essere idonea a determinare un comportamento penalmente rilevante in capo ai soggetti interessati. In questo senso la condotta tenuta dal contribuente potrà comportare l’imputazione per i seguenti reati: • “dichiarazione fraudolenta mediante artifici”, riferibile, sulla base delle indicazioni fornite dalla circolare ministeriale n. 154/E del 4-8-2000, alle false rappresentazioni contabili operate con mezzi fraudolenti tali da indurre in sede dichiarativa a denunciare elementi attivi di ammontare inferiore a quelli effettivi ovvero elementi passivi di natura fittizia (ai fini della rilevanza penale l’imposta evasa deve essere superiore a € 77.468,53 e il reddito imponibile sottratto a tassazione deve essere superiore al 5% del totale dichiarato, o comunque, superiore a € 35 LEASING 1.549.370,70. Tale reato è punito con la reclusione da un anno e mezzo a 6 anni); • “dichiarazione infedele” riferibile, tra le altre, alle rappresentazioni in dichiarazione di elementi attivi sottostimati o passivi ugualmente fittizi (ai fini della la rilevanza penale l’imposta evasa deve essere superiore a € 103.291,38 e il reddito imponibile sottratto a tassazione deve essere superiore al 10% del totale dichiarato, o comunque, superiore a € 2.065.827,60. Tale reato è punito con la reclusione da un anno a tre anni). Truffa nei confronti della società di leasing Considerata la triangolarità del rapporto contrattuale, la società di leasing può essere indotta, sulla base di un accordo fraudolento intercorso tra il fornitore e l’utilizzatore, ad acquistare un bene ad un prezzo nettamente superiore rispetto a quello di mercato. In tale ipotesi, evidentemente, la società di leasing si trova esposta, in caso di successiva insolvenza da parte dell’utilizzatore, al rischio di (ri)diventare proprietaria di un bene avente, in realtà, un valore nettamente inferiore al denaro a suo tempo erogato per la relativa acquisizione. Con riferimento a tale ipotesi, in giurisprudenza è stata riconosciuta la sussistenza del reato di truffa ai sensi dell’art. 640 c.p. (Cass., Sez. II, 28 maggio 1996): • punibile con la reclusione da 6 mesi a 3 anni e con la multa da € 51,65 a € 1032,91; • previa proposizione di apposita querela entro 3 mesi dal giorno della notizia del fatto che costituisce reato ovvero d’ufficio senza limiti temporali nelle ipotesi di danni patrimoniali di rilevante gravità. I reati di appropriazione indebita e di bancarotta fraudolenta Ai sensi dell’art. 646 del c.p. il reato di “appropriazione indebita” si realizza quando “chiunque, per procurare a sé o ad altri un ingiusto profitto, si appropria il denaro o la cosa mobile altrui di cui abbia … il possesso”. A titolo esemplificativo, nell’ambito dell’operazione di leasing, questo tipo di reato si può verificare se l’utilizzatore si rifiuta di restituire il bene e se ne appropria o lo distrae prima di esserne divenuto proprietario al fine di sottrarlo ai creditori (nello specifico, il reato in esame si può configurare qualora il bene non venga riconsegnato a seguito dell’esecuzione forzata operata a mezzo di ufficiale giudiziario, in modo tale che il comportamento dell’utilizzatore abbia un “carattere di ufficiosità e di durezza formale”). Viceversa, nell’ipotesi di appropriazione indebita da parte dell’utilizzatore successivamente dichiarato fallito, si può configurare il reato di “bancarot- 36 1. IL CONTRATTO DI LEASING ta fraudolenta” punibile ai sensi dell’art. 216 della legge fallimentare. In particolare, questo reato si può realizzare nella forma di: • “bancarotta per distrazione”, allorquando il fallito distrae, occulta, dissimula, distrugge e dissipa i beni sociali; • “bancarotta documentale”, se il fallito sottrae, distrugge o falsifica i libri e le scritture contabili ovvero li tiene in modo tale da rendere impossibile la ricostruzione dei propri movimenti contabili. Infine, si ricorda che il requisito indispensabile per entrambe le fattispecie sopra descritte è il c.d. “dolo specifico” ovvero la volontà di procurare un ingiusto vantaggio ovvero quello di recare danno ai creditori. 37
