IL PROCEDIMENTO CAUTELARE ASTENSIONE E RICUSAZIONE

IL PROCEDIMENTO CAUTELARE
ASTENSIONE E RICUSAZIONE DEL GIUDICE
SOSPENSIONE, INTERRUZIONE ED
ESTINZIONE DEL PROCESSO
GLI ISTITUTI DEFLATIVI DEL CONTENZIOSO
Lezioni del 5 e 6 aprile 2013
Avv. Prof. Stefano Loconte
IL PROCEDIMENTO CAUTELARE
ART. 47 e ss. D. lgs. n. 546/1992
LA SOSPENSIONE IN VIA AMMINISTRATIVA E LA
TUTELA CAUTELARE IN SEDE GIURISDIZIONALE:
LE RAGIONI DELLA COESISTENZA
•
Il contribuente che ha impugnato un atto dell’amministrazione
ritenuto illegittimo, può richiedere di sospenderne (in via cautelare)
l’esecuzione che non è inibita dalla semplice presentazione del
ricorso.
•
•
La richiesta può essere presentata:
1) al giudice tributario (c.d. sospensione giudiziale)
•
2) all’Ufficio dell’Agenzia
amministrativa).
delle
Entrate
(c.d.
sospensione
LA SOSPENSIONE IN VIA AMMINISTRATIVA E LA
TUTELA CAUTELARE IN SEDE GIURISDIZIONALE:
LE RAGIONI DELLA COESISTENZA
•
La sospensione giudiziale ha un ambito applicativo più vasto.
Riguarda tutti i tributi e le controversie che rientrano nella
giurisdizione delle Commissioni tributarie.
•
La sospensione amministrativa ha un ambito di applicazione
minore: concerne solo i tributi già iscritti a ruolo e non è
generalmente applicabile ai tributi locali (si applica, quindi, alle
imposte dirette, Iva e altre indirette).
LA SOSPENSIONE IN VIA AMMINISTRATIVA E LA
TUTELA CAUTELARE IN SEDE GIURISDIZIONALE:
LE RAGIONI DELLA COESISTENZA
•
RAPPORTI TRA LE SOSPENSIONI
•
Il contribuente può scegliere la forma di sospensiva a lui più
conveniente, tenuto presente che:
•
1) quella giudiziale, essendo proponibile anche per gli avvisi di
accertamento e di liquidazione, inibisce gli effetti dell’atto impugnato
dall’origine, prima di giungere alla fase della riscossione;
•
2) quella amministrativa interviene solo in fase di riscossione.
LA SOSPENSIONE IN VIA AMMINISTRATIVA E LA
TUTELA CAUTELARE IN SEDE GIURISDIZIONALE:
LE RAGIONI DELLA COESISTENZA
•
Secondo l’opinione della dottrina maggioritaria trattasi di due tutele non
alternative, ma concorrenti e, addirittura cumulabili, nel senso della libera
attivabilita’ dell’una dopo l’infruttuoso esercizio dell’altra, sia nel senso della
contemporanea sperimentabilita’ di entrambi contro il medesimo atto.
•
Netta alterita’ dei presupposti applicativi: es.,
amministrativa e’ irrilevante il periculum in mora.
•
L’accoglimento dell’istanza di sospensiva da parte di una delle autorita’ a
cio’ adite dovrebbe determinare l’arresto, per sopravvenuta carenza di
interesse, del procedimento proposto davanti all’altra.
•
Rischi del sistema della “doppia” tutela: contrasto di giudicati (es., al diniego
di cautela da parte della CTP fa seguito la sospensione accordata dal TAR
in accoglimento dell’impugnativa su una istanza di cautela negata in sede
amministrativa).
nella
sospensione
L’ISTANZA CAUTELARE: CONDIZIONI DI
AMMISSIBILITA’ E TECNICHE DI
REDAZIONE
•
PRESUPPOSTI:
•
Fumus boni iuris, cioe’ una prognosi favorevole sugli esiti
dell’impugnativa proposta contro l’atto della cui sospensione
si tratti;
•
Periculum in mora, cioe’ danno economico grave ed
irreparabile derivante dall’atto impugnato
L’ISTANZA CAUTELARE: CONDIZIONI DI
AMMISSIBILITA’ E TECNICHE DI
REDAZIONE
•
Puo’ essere proposta secondo due modalita’ redazionali
differenti:
•
1) proposizione congiunta alla domanda di merito,
mediante inserimento della stessa nel ricorso
introduttivo
•
2) con atto separato, da notificare alle altre parti e
depositare successivamente presso la segreteria della
Commissione (art. 47 D. lgs. N. 546/1992)
L’ISTANZA CAUTELARE: CONDIZIONI DI
AMMISSIBILITA’ E TECNICHE DI REDAZIONE
•
VESTE FORMALE DELL’ISTANZA
•
•
Vige il principio di liberta’ delle forme.
Necessaria indicazione della Commissione tributaria adita, dell’atto impositivo
impugnato, dell’ufficio che ha emanato l’atto.
L’istanza deve essere redatta in bollo e sottoscritta a cura del difensore
abilitato per il giudizio di merito, senza necessita’ di un’apposita procura ad
hoc.
Deve essere notificata alle parti e depositata nella segreteria della
Commissione.
Deve essere motivata, esplicitando le ragioni di fatto e di diritto che
permettano di affermare l’esistenza dei presupposti da cui dipende la
concessione della tutela cautelare.
Puo’ essere corredata mediante l’allegazione di mezzi di prova (bilanci,
dichiarazioni, estratti conto corrente).
•
•
•
•
L’ISTANZA CAUTELARE: CONDIZIONI DI
AMMISSIBILITA’ E TECNICHE DI
REDAZIONE
TRATTAZIONE DELL’ISTANZA
•La trattazione deve avvenire collegialmente, in camera di
consiglio nel contraddittorio delle parti.
•Alla fissazione della camera di consiglio provvede il
presidente con decreto, dandone comunicazione alle parti
almeno 10 giorni liberi prima.
•Nei casi di eccezionale urgenza, (danno attuale ed
irreparabile) il presidente con decreto dispone la provvisoria
sospensione dell’esecuzione fino alla pronuncia del collegio
(inaudita altera parte).
•Sull’istanza decide il collegio con ordinanza motivata di
accoglimento o di rigetto.
LA PRONUNCIA CAUTELARE PARZIALE
•
•
Art. 47, comma 5 D. Lgs. N. 546/1992
La sospensione puo’ anche essere parziale e
subordinata alla prestazione di idonea garanzia
mediante cauzione o fidejussione bancaria o
assicurativa, nei modi e nei termini indicati nel
provvedimento.
•
Nella sospensione
parziale, e’ sottratta
all’esecuzione solo una parte della somma.
…E LA PRONUNCIA CAUTELARE
CONDIZIONATA
•
La sospensione puo’ essere subordinata alla prestazione di
apposita garanzia mediante cauzione, fidejussione bancaria o
assicurativa. La garanzia prestata deve essere idonea dal punto di
vista quantitativo (idoneita’ delle somme) e qualitativa (adeguata
alle condizioni economiche del contribuente).
•
•
Natura della condizione: due orientamenti:
1) sospensiva, con la conseguenza che, finche’ le garanzie
richieste dal giudice non siano state costituite, si puo’dare
esecuzione all’atto impugnato.
•
2) risolutiva, sulla base del rinvio operato dall’art. 1, comma 2 d.
lgs. N. 546/1992 agli artt. 669 octies, novies e undecies c.p.c.
TRATTAZIONE NEL MERITO SUCCESSIVA
ALL’ISTANZA DI SOSPENSIONE
•
La trattazione della controversia deve essere fissata non oltre 90
giorni dalla data della pronuncia che ha disposto la sospensione del
provvedimento impugnato.
•
L’inosservanza di detto termine non e’ sanzionata dalla norma.
Pertanto, l’opinione maggioritaria e’ che il termine de quo abbia
natura ordinatoria.
GLI EFFETTI DELL’ORDINANZA DI SOSPENSIONE
•
Viene inibito il compimento degli atti propri della riscossione.
•
L’efficacia temporale dell’ordinanza di sospensione e’ confinata al
singolo grado di giudizio in cui il provvedimento viene pronunciato.
INIMPUGNABILITA’ DELL’ORDINANZA DI
SOSPENSIONE CAUTELARE
•
Ai sensi dell’art. 47, comma 4 D. Lgs. n. 546/1992,
l’ordinanza di sospensione cautelare non e’
impugnabile, ne’ in sede di appello ne’ in sede di
reclamo.
REVOCA E MODIFICA DELL’ORDINANZA
CAUTELARE
Art. 47, comma 8 D. Lgs. N. 546/1992
In caso di mutamento delle circostanze, la Commissione su istanza
motivata di parte puo’ revocare o modificare il provvedimento
cautelare prima della sentenza, osservate, per quanto possibili,
le forme di cui ai commi 1, 2 e 4.
PRESUPOSTI PER LA REVOCA E MODIFICA
DELL’ORDINANZA CAUTELARE
• Mutamento delle circostanze esistenti al momento
dell’originaria pronuncia sull’istanza cautelare, dal punto vista
del periculum in mora e del fumus boni iuris.
• La revoca e’ subordinata ad un’apposita istanza motivata di
parte (contribuente, ufficio o ente impositore)
FORME PREVISTE PER L’ISTANZA DI REVOCA O
MODIFICA DELL’ORDINANZA CAUTELARE
•
Inammissibile un’istanza formulata oralmente in udienza.
•
L’istanza di revoca o modifica va presentata con atto scritto,
separato, da notificarsi alle altre parti e da depositare
successivamente in segreteria.
LATUTELA CAUTELARE E GLI ATTI
IMPOESATTIVI
Atto impoesattivo: compresenza del
impositivo, titolo esecutivo e precetto.
provvedimento
Non essendo piu’ operante la diversificazione tra
imposizione ed esazione, anche il requisito del danno
grave ed irreparabile viene ad essere contestualizzato al
momento della notifica, da cui sorge immediatamente
l’attualita’ del pregiudizio.
SOSPENSIONE “EX LEGE” E TUTELA CAUTELARE
•
Art. 7, comma 1 lett. b) D.L. 78/2010: “L’esecuzione forzata è
sospesa per un periodo di centottanta giorni
dall’affidamento in carico agli agenti della riscossione degli
atti di cui alla lettera a); tale sospensione non si applica con
riferimento alle azioni cautelari e conservative, nonché ad
ogni altra azione prevista dalle norme ordinarie a tutela del
ceditore”.
SOSPENSIONE “EX LEGE” E
TUTELA CAUTELARE
•
•
•
•
•
•
•
•
Il quadro è, pertanto, il seguente:
l’avviso di accertamento diventa esecutivo una volta decorsi 60
giorni dalla sua notifica;
successivamente, ma non prima che siano decorsi 30 giorni dal
termine ultimo per il pagamento, l’Ufficio provvede ad affidare il
credito all’agente per la riscossione
l’esecuzione forzata del quantum debeatur è sospesa per un
periodo di 180 giorni dal predetto affidamento.
Dunque, di conseguenza, i tempi della riscossione potrebbero
slittare di ben 270 giorni ossia:
60 (termine ricorso) +
30 (termine per trasmettere avvisi ad Equitalia) +
180 (sospensione dell’affidamento in carico).
SOSPENSIONE “EX LEGE” E
TUTELA CAUTELARE
•
E’ da notare come la sospensione opera in modo automatico,
con il semplice affidamento in carico all’agente della riscossione,
sia in caso di ricorso che in caso di mancata opposizione.
Essa, quindi, non presuppone la presentazione del ricorso,
potendo così riguardare non soltanto le somme dovute in base
ad avvisi di accertamento impugnati dal contribuente, ma anche i
crediti tributari non contestati, ovvero le somme dovute in base
ad accertamenti divenuti definitivi in quanto non impugnati.
SOSPENSIONE “EX LEGE” E
TUTELA CAUTELARE
•
•
Alla sospensione automatica può affiancarsi la richiesta di
sospensione giudiziale prevista dall’art. 47 del D. Lgs n. 546/1992,
in relazione alla quale il nuovo comma 5 bis del citato art. 47
prevede che i giudici tributari devono pronunciarsi entro 180 giorni
dalla presentazione dell’istanza medesima (l’originale versione del
Decreto Sviluppo, contenuta nell’art. 7, comma 2 lettera n), n. 3,
aveva stabilito che in caso di richiesta di sospensione ex art. 47,
l’esecuzione forzata sarebbe stata sospesa fino alla data di
emanazione del provvedimento che avrebbe deciso sull’istanza di
sospensione e, in ogni caso, per un periodo di tempo non
superiore a 120 giorni dalla data di notifica dell’istanza stessa).
Tuttavia, non è prevista alcuna disposizione specifica in merito alla
mancata osservanza di detto termine.
SOSPENSIONE “EX LEGE” E
TUTELA CAUTELARE
•
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•
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•
Presupposti per la sospensiva:
fumus boni iuris: verosimiglianza del diritto vantato dal
contribuente
periculum in mora: danno grave ed irreparabile, danno di natura
patrimoniale la cui sussistenza deve essere valutata sia
oggettivamente sia soggettivamente, tenendo conto delle condizioni
economiche in cui si trova il contribuente.
Modalità di presentazione dell’istanza:
unitamente al ricorso oppure
con separato atto successivo
SOSPENSIONE PER ECCEZIONALE URGENZA
•
•
Art. 47, comma 3 del D. Lgs. 546 del 1992: “In caso di eccezionale
urgenza il presidente, previa delibazione del merito, con lo stesso
decreto, può motivatamente disporre la provvisoria sospensione
dell’esecuzione fino alla pronuncia del collegio”.
Tale istanza va rivolta al presidente della CTP se la causa non è
stata ancora assegnata o al presidente del Collegio, se la causa è
stata assegnata ad una Sezione.
SOSPENSIONE AMMINISTRATIVA
•
•
•
•
•
•
•
•
•
L’istanza di sospensione amministrativa non è alternativa rispetto
alla sospensione giudiziale, ma è con essa cumulabile.
Va rivolta all’Agenzia delle Entrate che ha emesso l’atto.
Modalità di presentazione: Deve essere redatta in carta semplice e
depositata presso
l’Ufficio che ha emesso il provvedimento
contestato. Ad essa dovranno poi allegarsi la
copia
dell’atto
impugnato e la copia del ricorso presentato in CTP.
Presupposti per ottenerla: fumus boni iuris e periculum in mora.
Provvedimento: espresso o di accoglimento o di rigetto
In caso di rigetto : l’amministazione dovrà:
comunicare perché intende rigettare l’istanza, indicando i motivi
invitare l’istante a formulare entro 10 giorni osservazioni scritte
Tempi della risposta: entro la data fissata dall’amministrazione per
la chiusura del procedimento.
LA DOMANDA CAUTELARE IN GRADO DI
APPELLO E LA SOSPENSIONE
DELL’ESECUZIONE EX ART. 373 C.P.C.
ANALISI CRITICA DEGLI ORIENTAMENTI
GIURISPRUDENZIALI
•
E’ AMMISSIBILE LA TUTELA CAUTELARE
SUCCESSIVE AL PRIMO GRADO DI GIUDIZIO?
POSIZIONE DELL’AGENZIA DELLE ENTRATE
NELLE
FASI
•
A. E. Circ. 31 luglio 2001, n. 73/E : inammissibilita’ della tutela
cautelare una volta esaurito il primo grado di giudizio. Ratio: lettera
dell’art. 47 D.lgs. n. 546/1992, che parla unicamente di
“Commissione provinciale competente”.
LA DOMANDA CAUTELARE IN GRADO DI
APPELLO E LA SOSPENSIONE
DELL’ESECUZIONE EX ART. 373 C.P.C. ANALISI
CRITICA DEGLI ORIENTAMENTI
GIURISPRUDENZIALI
AMMISSIBILITA’ DELLA TUTELA CAUTELARE OLTRE IL PRIMO
GRADO DI GIUDIZIO PER LE SANZIONI.
•Art. 19 D. lgs. n. 472/1997, il quale dispone che “la Commissione
tributaria regionale può sospendere l’esecuzione applicando, in quanto
compatibili, le previsioni dell’art. 47 d. lgs. n. 546/192”
LA DOMANDA CAUTELARE IN GRADO DI
APPELLO E LA SOSPENSIONE
DELL’ESECUZIONE EX ART. 373 C.P.C. ANALISI
CRITICA DEGLI ORIENTAMENTI
GIURISPRUDENZIALI
SOSPENDIBILITA’ DELLE SENTENZE DI PRIMO E SECONDO
GRADO.
ORIENTAMENTO
DELLA
CORTE
COSTITUZIONALE
C. Cost., sent. 217/2010
La preclusione disposta dall’art. 49 riguarda solo ed
esclusivamente l’art. 337 c.p.c., e non anche le norme –
eccezioni da esso richiamate, con la conseguenza che e’
sicuramente applicabile al processo tributario l’inibitoria
cautelare di cui all’art. 373 c.p.c.
SOSPENDIBILITA’ DELLE SENTENZE DI PRIMO E
SECONDO GRADO. CONTRASTI GIURISRPUDENZIALI
Favorevole:
C. Cass., n. 2845 del 24 febbraio 2012: “Al ricorso per cassazione
avverso una sentenza delle CTR si applica la disposizione di cui
all’art. 373 c.p.c., comma 1, secondo periodo, giusta la quale il
giudice che ha pronunciato la sentenza impugnata puo’, su istanza
di parte e qualora dall’esecuzione possa derivarne grave e
irreparabile danno, disporre con ordinanza non impugnabile che
l’esecuzione sia sospesa o che sia prestata congrua cauzione”.
Favorevole:
Comm. Trib. Reg. Milano, 20 giugno 2011, ord. n. 9 :”Alla luce della
sentenza delle C. Costituzionale 217/2010, il giudice tributario, al
pari del giudice civile, puo’ sospendere l’efficacia esecutiva della
sentenza di primo grado gravata da appello sfavorevole al
contribuente, in costanza, ovviamente, dei presupposti di legge.
SOSPENDIBILITA’ DELLE SENTENZE DI PRIMO E
SECONDO GRADO. CONTRASTI GIURISRPUDENZIALI
(segue)
Favorevole: Comm. Trib. Reg. Milano, ord. 18 gennaio 2011,
n. 2, la quale, ritenendo applicabile al processo tributario
l’art. 373 c.p.c., ha statuito che la sentenza di appello puo’
essere sospesa nel caso in cui il contribuente possa subire
un danno grave ed irreparabile in pendenza di giudizio.
SOSPENDIBILITA’ DELLE SENTENZE DI PRIMO E
SECONDO GRADO. CONTRASTI GIURISRPUDENZIALI
(segue)
Contraria: Com. Trib. Reg. di Roma, ord. 12 gennaio 2011, n. 3: “I giudici
ritengono che nel contenzioso tributario non sia possibile sospendere
l’efficacia della sentenza, posto che l’art. 49 del D. Lgs n. 546/1992
sancisce l’inapplicabilita’ dell’art. 373 c.p.c., relativo alla possibilita’ di
sospendere gli effetti della sentenza emanata dal giudice di appello e
impugnata mediante ricorso per Cassazione. A diversa conclusione non e’
possibile pervenire nemmeno a seguito della sentenza n. 217/2010 della
Corte Costituzionale”.
Contraria: Ord. n. 5,6,7 del 2010 della CTR del Friuli Venezia Giulia, secondo
cui “l’art. 49 D. Lgs. 31/12/1992, n. 546, dettando norme in materia di
impugnazione nel processo tributario, opera un rinvio alle norme del c.p.c.,
escludendo pero’ l’applicabilita’ dell’art. 373 c.p.c., concernente la
sospensione dell’esecuzione della sentenza impugnata, in nessuno dei
giudizi di impugnazione previsti nel processo tributario possono ritenersi
esperibili la sospensione dell’esecuzione della sentenza impugnata e la
tutela cautelare previste dall’art. 47 del medesimo D. Lgs. n. 546/1992”.
SOSPENDIBILITA’ DELLE SENTENZE DI PRIMO E
SECONDO GRADO. CONTRASTI GIURISRPUDENZIALI
(segue)
Contraria: C. Cass., 13 ottobre 2010, n. 21121 ha ribadito l’esclusione di ogni
possibilita’ di tutela cautelare nei confronti dell’efficacia esecutiva della pronuncia di
secondo grado.
Favorevole: C. cost., 17 giugno 2010, n. 217, la quale, pur riconoscendo la legittimità
costituzionale dell’art 49 d.lgs. 546/1992, ha ammesso l’applicabilità dell’art. 373
c.p.c. anche nel processo tributario e la conseguente possibilità di richiedere la
sospensione dell’esecutività delle sentenze gravate da impugnazione (nello stesso
senso Comm. trib. reg. di Roma, 7 ottobre 2009, n. 320; Comm. trib. reg. di Roma,
ord. 136 del 29 settembre 2010; Comm. trib. reg. di Torino, ord. 4 del 27 settembre
2010; Comm. trib. reg. di Milano, ord. n. 2 del 18 gennaio 2011).
Favorevole: Comm. Trib. Reg. Roma, 7 ottobre 2009, n. 320: “Deve ritenersi
ammissibile la sospensione dell’efficacia esecutiva della sentenza di secondo grado
emessa dal giudice tributario ai sensi dell’art. 373 c.p.c.”.
Contraria: Comm. Trib. II grado di Bolzano, 6 agosto 2007, ord. n. 4: “La scelta di
circoscrivere la tutela cautelare al primo grado di giudizio non appare lesiva degli
artt. 3, 24 e 111 della Cost.”
ALTERNATIVE ALLA INESTENSIBILITA’ DELLA
TUTELA CAUTELARE IN SECONDO GRADO
• In alternativa alla tutela cautelare nelle fasi
successive al primo grado, si e’ ipotizzata
l’applicabilita’ del rimedio di cui all’art. 700 c.p.c. Tale
rimedio non e’ pero’ idoneo, in quanto pretende la
sussistenza di un periculum imminente, requisito che
nell’art. 47 D. lgs. N. 546/1992 non e’ contemplato.
LA SOSPENSIONE DELL’ESECUZIONE EX
ART. 373 C.P.C.
Il ricorso per cassazione non sospende l’esecuzione della
sentenza. Tuttavia, il giudice che ha pronunciato la
sentenza impugnata puo’, su istanza di parte e qualora
dall’esecuzione possa derivare grave e irreparabile
danno, disporre con ordinanza non impugnable che
l’esecuzione sia sospesa o che sia prestata congrua
cauzione.
LA SOSPENSIONE DELL’ESECUZIONE EX
ART. 373 C.P.C. (…segue)
L’istanza si propone con ricorso al giudice di pace, al
tribunale in composizione monocratica o al presidente del
collegio, il quale, con decreto in calce al ricorso, ordina la
comparizione delle parti rispettivamente dinanzi a se’ o al
collegio in camera di consiglio.
Copia del ricorso o del decreto sono notificate al procuratore
dell’altra parte, ovvero alla parte stessa, se questa sia stata in
giudizio senza ministero di difensore o non si sia costituita nel
giudizio definito con la sentenza impugnata. Con lo stesso
decreto, in caso di eccezionale urgenza, puo’ essere disposta
provvisoriamente l’immediata sospensione dell’esecuzione.
ASTENSIONE E RICUSAZIONE DEL GIUDICE
•Art. 6 D. lgs. n. 546/1992
•Applicabilita’ della disciplina del c.p.c.(art. 51)
•Casi di astensione del giudice:
•Interesse nella causa;
•Se egli stesso o la moglie e’ parente fino al quarto grado;
•Se egli stesso o la moglie ha causa pendente o grave inimicizia o
rapporti di credito o debito con una delle parti o alcuno dei suoi difensori;
•Se ha dato consiglio o prestato patrocinio nella causa o ha deposto in
essa come testimone, oppure ne ha conosciuto come magistrato in altro
grado del processo o come arbitro o vi ha prestato assistenza come
consulente tecnico;
•Se e’ tutore, curatore, amministratore di sostegno, procuratore, agente,
datore di lavoro di una delle parti; se e’ amministratore o gerente di un
ente, di un’associazione anche se non riconosciuta, di un comitato, di
una societa’ o stabilimento che ha interesse nella causa;
•Se ha avuto precedenti rapporti di collaborazione o di lavoro autonomo
con una delle parti.
PROCEDURA ED EFFETTI
•Ciascuna delle parti, negli stessi casi in cui il giudice ha
l’obbligo di astenersi, puo’ proporre la ricusazione mediante
ricorso motivato da presentarsi ai sensi dell’art. 52 c.p.c.
•Il ricorso sospende il processo principale, non potendo il
giudice nei cui confronti e’ stata proposta la ricusazione
compiere alcun atto processuale.
•Sulla ricusazione decide il collegio al quale appartiene il
componente della commissione tributaria ricusato, senza la
sua partecipazione e con l’integrazione di altro membro della
stessa commissione designato dal suo presidente.
SOSPENSIONE, INTERRUZIONE ED ESTINZIONE DEL
PROCESSO
FONTI NORMATIVE, GIURISPRUDENZIALI
E PRASSI
Artt. 39-46 D. Lgs. N. 546/1992
SOSPENSIONE DEL PROCESSO
• Art. 39 D. Lgs. n. 546/1992
• Il processo e’ sospeso quando e’ presentata querela di
falso o deve essere decisa in via pregiudiziale una
questione sullo stato o la capacita’ delle persone, salvo
che si tratti della capacita’ di stare in giudizio.
SOSPENSIONE NECESSARIA EX ART. 295
C.P.C.
• CONDIZIONI:
• Pendenza dinanzi allo stesso giudice, o ad altro giudice
civile, penale o amministrativo, di un’altra e separata
causa, la cui decisione sia pregiudiziale rispetto a quella
che interessa.
• RATIO: esigenza di evitare conflitti di giudicati.
SOSPENSIONE NECESSARIA DEL PROCESSO
NEL CODICE DI PROCEDURA CIVILE
• Art. 295 c.p.c.
• Il giudice dispone che il processo sia sospeso in ogni caso in
cui egli stesso o altro giudice deve risolvere una
controversia, dalla cui definizione dipende la decisione della
causa.
• La sospensione va dichiarata anche d’ufficio dal giudice, con
ordinanza impugnabile con regolamento di competenza.
TASSATIVITA’ DELLE IPOTESI DI
SOSPENSIONE DEL PROCESSO
•
Nel processo tributario non esiste la sospensione del processo su
istanza di parte.
•
La sospensione e’ necessaria in presenza delle seguenti tassative
ipotesi:
A) querela di falso
B) questioni sullo stato e capacita’ delle persone.
•
•
QUERELA DI FALSO
•
•
•
•
•
•
•
•
ARTT. 2700 – 2702 c.c.
La querela di falso e’ l’unico mezzo con cui possono essere
contestate:
1) per l’atto pubblico:
1.1. la provenienza dell’atto dal pubblico ufficiale che lo ha
formato
1.2. l’identita’ delle parti e le dichiarazioni da esse rese,
1.3. I fatti che il pubblico ufficiale attesta essere avvenuti
alla sua presenza
2) per la scrittura privata
2.1 la provenienza delle dichiarazioni da chi l’ha sottoscritta
QUESTIONI SULLO STATO E CAPACITA’
DELLE PERSONE
•
•
Questioni di stato:
Sono quelle che si riferiscono alla posizione soggettiva
dell’individuo quale cittadino e soggetto di diritti personali
nll’ambito della comunita’ civile e familiare
•
•
Questioni di capacita’:
Sono quelle in cui si discute l’idoneita’ di un soggetto ad
essere titolare di posizioni giuridiche astrattamente
considerate
QUERELA DI FALSO – COMPETENZE E
MODALITA’ DI PRESENTAZIONE
•
•
•
•
•
La querela di falso viene rivolta ai sensi dell’art. 221 c.p.c. al
Tribunale al fine di accertare la falsita’ di un documento che la
controparte vuole utilizzare in un determinato processo (semplice
scrittura privata, scrittura privata autenticata o atto pubblico).
La querela di falso puo’ proporsi tanto in via principale quanto in
corso di causa in qualunque stato e grado del giudizio, finche’ la
verita’ del documento non sia stata accertata con sentenza passata
in giudicato.
La querela deve contenere, a pena di nullita’, l’indicazione degli
elementi e delle prove della falsita’ e deve essere proposta
personalmente dalla parte oppure a mezzo di procuratore speciale,
con atto di citazione o con dichiarazione da unirsi al verbale di
udienza.
E’ obbligatorio l’intervento del pubblico ministero.
Sulla querela di falso pronuncia sempre il Collegio.
ALTRE IPOTESI DI SOSPENSIONE
•
1) rimessione alla Corte Costituzionale di una norma che
abbia rilevanza nel giudizio tributario;
•
2) nei casi di regolamento preventivo di giurisdizione;
•
3) proposizione di ricorso per ricusazione del giudice;
•
4) quando viene sollevata una questione di interpretazione o
di validita’ di norme comunitarie
COMPETENZA A DISPORRE LA
SOSPENSIONE
•
•
•
•
Art. 41 d. lgs. N. 546/1992
E’ competente a disporre la sospensione:
Il presidente della COMMISSIONE con ORDINANZA
Il presidente della SEZIONE con DECRETO
IMPUGNABILITA’ DEL PROVVEDIMENTO
DI SOSPENSIONE
•
•
•
Non e’ suscettibile di formare autonomo oggetto di impugnazione.
E’ impugnabile solo con regolamento necessario di competenza
ex art. 42 c.p.c.
Avverso il decreto/ordinanza di sospensione si puo’ proporre
reclamo alla commissione.
EFFETTI DELLA SOSPENSIONE
•
•
•
•
Art. 42 D. Lgs. N. 546/1992
Durante la sospensione non possono essere compiuti
GLI ATTI DI IMPULSO PROCESSUALE
Possono, invece, essere compiuti gli atti strumentali alla
TUTELA CAUTELARE
RIPRESA DEL PROCESSO SOSPESO
•
Art. 43 D. Lgs. N. 546/1992
Per la ripresa del proceso sospeso deve essere presentata
ISTANZA DI TRATTAZIONE al presidente di sezione della
Commissione, entro 6 mesi dalla data in cui e’ cessata a
causa che ha determinato la sospensione.
Il presidente fissa la trattazione della causa e nomina il relatore.
La segreteria, non prima di 30 giorni dalla data di trattazione da’
comunicazione alle parti costituite della ripresa del processo.
INTERRUZIONE DEL PROCESSO
•
•
•
•
Art. 40 D. Lgs. N. 546/1992
L’Interruzione del processo si verifica per:
1) eventi riferibili alla parte
2) eventi riferibili al difensore della parte
EVENTI INTERRUTTIVI RIFERIBILI ALLA
PARTE
• Morte o altre cause
• Perdita della capacita’ di stare in giudizio
ALTRE CAUSE EQUIPOLLENTI ALLA
MORTE DELLA PARTE
• 1) dichiarazione di morte presunta
• 2) estinzione della persona giuridica
ALTRE CAUSE EQUIPOLLENTI ALLA MORTE
DELLA PARTE (segue)
• La Cassazione a Sezioni Unite, con la sentenza 2637/06,
ha stabilito che “la fusione per incorporzione non
determina l’estinzione della societa’ incorporata, ne’ crea un
nuovo soggetto di diritto nell’ipotesi di fusione paritaria, ma
attua l’unificazione mediante l’integrazione reciproca delle
societa’ partecipanti alla fusione, risolvendosi in una
vicenda meramente evolutivo modificativa dello stesso
soggetto giuridico, che conserva la propria identita’, pur in
un nuovo assetto organizzativo. Deve pertanto, escludersi
che la fusione per incorporazione determini l’estinzione
del processo”.
PERDITA DELLA CAPACITA’ DI STARE IN
GIUDIZIO
•
•
•
•
•
•
•
•
Cause:
1) interdizione
2) inabilitazione
3) dichiarazione di assenza e scomparsa
4) dichiarazione di fallimento
5) liquidazione coatta amministrativa
6) amministrazione straordinaria
7) morte, perdita capacita’ processuale rappresentante legale
della persona fisica e cessazione di tale rappresentanza
EVENTI INTERRUTTIVI RIFERIBILI AL
DIFENSORE DELLA PARTE
•
1) morte, radiazione e sospensione e cancellazione dall’albo
professionale
•
1.1 se la parte si e’ costituita in giudizio per mezzo di piu’
difensori autorizzati a difenderla anche disgiuntamente, la
morte di uno solo di essi non e’ idonea a determinare la
interruzione del processo.
MANIFESTAZIONE DELLA
EFFETTI INTERRUTTIVI
RILEVANZA
DEGLI
• L’interruzione
si
verifica
automaticamente
ed
istantaneamente quando l’evento interruttivo riguarda la
parte che sta in giudizio personalmente oppure la
persona del suo difensore.
• In tutti gli altri casi, l’evento interruttivo si manifesta con la
dichiarazione del difensore in pubblica udienza oppure
con apposita comunicazione scritta del difensore stesso
LIMITI TEMPORALI DELLA RILEVANZA DEGLI
EVENTI INTERRUTTIVI
•
L’interruzione si verifica:
•
1) al MOMENTO DELL’EVENTO, quando la parte sta in giudizio
personalmente e nel caso di morte, radiazione o sospensione
dall’albo del difensore
2) al MOMENTO IN CUI E’ DICHIARATO dal difensore della parte
cui l’evento si riferisce o in pubblica udienza, o per iscritto, tramite
comunicazione
3) se l’evento si verifica prima della proposizione del ricorso e
durante la pendenza del termine per ricorrere, il termine e’
prorogato di sei mesi a decorrere dalla data dell’evento.
•
•
COMPETENZA A DISPORRE LA INTERRUZIONE
DEL PROCESSO
•
•
E’ competente a dichiarare la interruzione del processo:
1) il presidente della COMMISSIONE con ORDINANZA
•
2) il presidente della SEZIONE con DECRETO
IMPUGNABILITA’ DEL PROVVEDIMENTO SULLA
INTERRUZIONE
• Inammissibilita’
dell’appello
provvedimento di interruzione
• Puo’
essere
commissione
proposto
contro
reclamo
il
alla
EFFETTI DELLA INTERRUZIONE DEL
PROCESSO
• Art. 42 d. lgs. 546/1992
• Sono identici alla sospensione del processo:
• NO ATTI DI IMPULSO PROCESSUALE
• SI ATTI STRUMENTALI
CAUTELARE
ALLA
TUTELA
RIPRESA DEL PROCESSO INTERROTTO
•
•
Art. 43 D. lgs. N. 546/1992
La parte a cui l’evento si riferisce, deve presentare
ISTANZA DI TRATTAZIONE al presidente di
sezione o della commissione, ENTRO 6 MESI
dalla DICHIARAZIONE della INTERRUZIONE DEL
PROCESSO
ESTINZIONE DEL PROCESSO
• Per rinuncia al ricorso (Art. 44 d. lgs.
546/1992)
• Per inattivita’ delle parti (Art. 45 d. lgs.
546/1992)
ESTINZIONE DEL PROCESSO PER RINUNCIA
AL RICORSO
• Art. 44 d.lgs. 546/1992
• Il processo si estingue per rinuncia.
• La rinuncia deve essere incondizionata, a pena di
inefficacia.
• In caso di litisconsorzio necessario la rinuncia deve
provenire da tutte i litisconsorti
• In caso di litisconsorzio facoltativo la rinuncia produce
effetto solo per la parte che l’ha chiesta
PROCEDURA PER L’ESTINZIONE DEL
PROCESSO PER RINUNCIA AL RICORSO
•
La dichiarazione di rinuncia, sottoscritta dalla parte personalmente
o dai loro procuatori speciali e difensori, deve essere depositata
nella segreteria della Commissione.
•
A pena di EFFICACIA la dichiarazione di rinuncia deve essere
ACCETTATA dalle PARTI CHE ABBIANO INTERESSE ALLA
PROSECUZIONE DEL PROCESSO.
DICHIARAZIONE DI ESTINZIONE DEL
PROCESSO
•
•
•
•
•
E’ presentata dal Presidente di Sezione o della Commissione
con decreto.
Avverso il decreto del Presidente e’ presentabile reclamo alla
Commissione.
La parte rinunciante deve rimborsare alle altre parti le spese.
La liquidazione delle spese e’ effettuata dal Presidente della
sezione o della Commissione con ordinanza non impugnabile
che costituisce titolo esecutivo.
Tale ordinanza e’ soggetta a ricorso straordinario per
Cassazione ex art. 111 Cost.
ESTINZIONE DEL PROCESSO PER INATTIVITA
DELLE PARTI
•
•
•
Art. 45 d. lgs. N. 546/1992
Il processo si estingue quando le parti a cui spetta di
proseguire, riassumere o integrare il giudizio non vi abbiano
provveduto entro il termine perentorio stabilito dalla legge o dal
giudice.
L’estinzione e’ dichiarata dal presidente della sezione con
decreto oppure dalla commissione con sentenza.
ESTINZIONE DEL PROCESSO PER
CESSAZIONE DELLA MATERIA DEL
CONTENDERE
•
•
•
•
Art. 46 D. lgs. 546/1992
E’ collegata alla definizione dell’oggetto del processo tributario,
quando viene meno la materia del contendere.
E’ dichiarata con decreto del presidente o con sentenza della
commissione.
Le spese del giudizio restano a carico della parte che le ha
anticipate, salvo diverse disposizioni di legge.
STRUMENTI DEFLATIVI DEL CONTENZIOSO
•Autotutela
•Acquiescenza
•Definizione agevolata delle sanzioni
•Interpello ordinario e speciale
•Accertamento con adesione
•Adesione al processo verbale di constatazione
•Adesione agli inviti al contraddittorio
•Conciliazione giudiziale
•Mediazione fiscale
•Chiusura delle liti fiscali pendenti
AUTOTUTELA
•
L’autotutela e’ la capacita’ riconosciuta dall’ordinamento
all’Amministrazione di riesaminare criticamente i propri
atti amministrativi ed eventualmente correggerli
mediante l’annullamento o la revoca, se ritenuti
illegittimi, in vista dell’esigenza di assicurare il piu’
efficace
perseguimento
dell’interesse
pubblico
(Consiglio di Stato, 25 marzo 204, n. 1613).
FINALITA’ DEL POTERE DI AUTOTUTELA
•
Realizzare l’interesse pubblico alla legittimita’ ed
opportunita’ dell’azione amministrativa, secondo
quanto previsto dall’art. 97 Cost., ai sensi del quale “I
pubblici Uffici sono organizzati secondo disposizioni
di legge, in modo che siano assicurati il buon
andamento e l’imparzialita’ dell’amministrazione
”.
COMPETENZA PER L’ESERCIZIO
DELL’AUTOTUTELA
•
•
Art. 1 D.M. n. 37/1997
Spetta all’Ufficio che ha emanato l’atto illegittimo o che e’
competente per gli accertamenti d’Ufficio ovvero in via
sostitutiva, in caso di grave inerzia, alla Direzione
Regionale dalla quale l’Ufficio stesso dipende.
IPOTESI IN CUI L’UFFICIO PUO’ PROCEDERE
IN VIA DI AUTOTUTELA
•
•
•
•
•
•
•
•
•
Art. 2 D.M. 37/1997
1) errore di persona;
2) evidente errore logico o di calcolo;
3) errore sul presupposto dell’imposta;
4) doppia imposizione;
5) mancata considerazione di pagamenti di imposta, regolarmente
eseguiti;
6) mancanza di documentazione successivamente sanata, non
oltre i termini di decadenza;
7) sussistenza dei requisiti per fruire di deduzioni, detrazioni o
regimi agevolativi, precedentemente negati;
8) errore materiale del contribuente, facilmente riconoscibile
dall’Amministrazione.
PROCEDURA
•
•
•
•
•
Art. 4 D.M. 37/1997
Dell’eventuale annullamento o rinuncia all’imposizione in caso di
autoaccertamento, e’ data comunicazione:
al contribuente,
all’organo giurisdizionale davanti al quale eventualmente pende il
contenzioso,
allo stesso ufficio che ha emanato l’atto, in caso di annullamento
disposto in via sostitutiva dalla Direzione Regionale.
PROCEDURA (…segue)
•
Nel caso in cui l’importo dell’imposta, sanzioni ed accessori
oggetto di annullamento o di rinuncia all’imposizione in caso di
autoaccertamento o della agevolazione superi euro 516.456,90,
l’annullamento e’ sottoposto al preventivo parere della Direziona
Regionale da cui l’Ufficio dipende
.
PROCEDURA (…segue)
•
•
Il contribuente puo’ formulare istanza di annullamento di un
atto illegittimo.
Tale istanza deve essere presentata all’Ufficio che ha
emanato
l’atto.
Se l’istanza e’ presentata ad un ufficio incompetente,
quest’ultimo la trasmette all’ufficio competente.
IMPUGNABILITA’ DEL DINIEGO DI
ANNULLAMENTO DELL’ATTO IN AUTOTUTELA
Cass.,SS.UU., 27 marzo 2007, n. 7388
E’ suscettibile di impugnazione il diniego di autotutela
dell’Amministrazione Finanziaria. Il sindacato si puo’ esercitare
solo sulla legittimita’ del rifiuto, non anche sulla fondatezza della
pretesa tributaria, in quanto cio’ provocherebbe un’indebita
intromissione del giudice nell’attivita’ amministrativa.
IMPUGNABILITA’ DEL DINIEGO DI AUTOTUTELA (…segue)
•
Cass., SS.UU., 10 agosto 2005, n. 16776
•
La competenza a pronunciarsi sulla legittimita’ del diniego di
autotutela spetta al giudice tributario, alla luce dell’art. 2, d. lgs. n.
546/1992, in forza del quale la giurisdizione tributaria e’ divenuta
una giurisdizione a carattere generale, competente per qualsiasi
controversia inerente un rapporto tributario.
IMPUGNABILITA’ DEL DINIEGO DI AUTOTUTELA (…segue)
•
Nel caso in cui il giudice tributario dichiari la illegittimita’ del rifiuto
dell’amministrazione di annullare l’atto in autotutela, e sempre che
l’amministrazione non adempia, il contribuente proporra’ giudizio di
ottemperanza.
ACQUIESCENZA
•
•
Normativa di riferimento
Art. 15 D. Lgs. N. 218/1997
CONDIZIONI
• A seguito della notifica dell’avviso di accertamento, di
liquidazione, di irrogazione delle sanzioni, si ha
acquiescenza se il contribuente nei 60 gg successivi:
• Non impugna detti atti in CTP
• Non presenta istanza di accertamento con adesione
• Provvede a versare il tributo e gli interessi dovuti in base
all’avviso di accertamento o di liquidazione, nonche’ un
importo pari ad 1/3 delle sanzioni irrogate.
SANZIONI
•
•
•
In caso di acquiescenza le sanzioni:
fino al 31 gennaio 2011 le sanzioni sono ridotte ad ¼
Per gli atti emanati dal 1 febbraio 2011 le sanzioni sono ridotte ad
1/3
VERSAMENTO DELLE SOMME
• Le somme dovute a seguito di acquiescenza si versano, in
un’unica soluzione o in forma rateale con il mod. F24 (per le
imposte sui redditi, relative imposte sostitutive, IRAP ed
IVA) e con F23 per imposta di registro ed altre imposte
indirette.
NOVITA’ IN MATERIA DI ISTITUTI DEFLATTIVI
• Al fine di rendere piu’ efficienti gli istituti di definizione della
pretesa tributaria , l’art. 23, commi da 17 a 20 del DL
98/2011 (L. n.
111/2011) ha soppresso l’obbligo di
prestare garanzie per
•
•
•
Accertamento con adesione
Acquiescenza all’accertamento
Conciliazione giudiziale
ACQUIESCENZA ALL’AVVISO DI
ACCERTAMENTO
•
•
L’esclusione dell’obbligo di prestazione della garanzia per le rate
successive alla prima di importo superiore a 50.000 euro e’ stata
estesa anche all’acquiescenza all’accertamento (art. 23, commi da
17 a 20 del DL 98/2011 (L. n. 111/2011).
Gia’ in precedenza, l’Agenzia delle Entrate, con circolare n. 37/E,
par. 3, del 21 giugno 2010 aveva esteso anche all’acquiescenza
all’accertamento la soppressione dell’obbligo di prestazione della
garanzia per le rate successive alla prima di importo inferiore ai
50.000 euro, introdotta per la conciliazione giudiziale e
l’accertamento con adesione dall’art. 3, comma 1 lett. b) del D.L.
40/ 2010, convertito dalla L. n. 73/2010.
DEFINIZIONE AGEVOLATA DELLE SANZIONI
•
•
Normativa di riferimento
Art. 16, comma 3 e 17, comma 2 D. Lgs. N. 472/1997
PROCEDIMENTO
• Entro 60 gg per la proposizione del ricorso, il contribuente
puo’definire le sanzioni versando un importo pari a 1/3
della sanzione indicata, e comunque non inferiore a 1/3 dei
minimi edittali previsti per le violazioni piu’ gravi relative a
ciascun tributo.
• (n.b. fino al 31 gennaio 2011 il versamento era pari ad ¼
della sanzione e, comunque, non inferiore ad ¼ dei minimi
edittali previsti per le violazioni piu’ gravi relative a ciascun
tributo).
APPLICABILITA’ DELLA DISCIPLINA
•
La norma si applica a tutte le sanzioni tributarie non penali, ad
eccezione:
•
delle sanzioni di omesso o ritardato pagamento dei tributi,
ancorche’ risultanti da liquidazioni eseguite ai sensi degli artt. 36
bis e 36 ter DPR n. 600/1973 e ai sensi degli artt. 54 bis e 60,
comma 6 del DPR n. 633/1972, che possono essere irrogate
mediante iscrizione a ruolo, senza previa contestazione
•
della sanzione previta per l’indebita compensazione di tributi
EFFETTI DELLA DEFINIZIONE
•
•
•
•
•
•
Pagamento della sanzione in misura ridotta.
La definizione agevolata impedisce:
1) Irrogazione delle sanzioni accessorie
2) Aumento previsto per il caso di recidiva
Nei casi di continuazione e di progressione delle violazioni, la
sanzione si applica in base al cumulo giuridico, non in base al
cumulo materiale
Nel caso di sanzioni punite diversamente nel tempo, si applica il
principio del favor rei (irrogazione della sanzione piu’ favorevole,
su cui deve essere calcolato 1/3 da versare).
NOVITA’ INTRODOTTE AL FINE DI
RAZIONALIZZARE I PROCEDIMENTI DI
IRROGAZIONE DELLE SANZIONI
• E’ stata introdotta la definizione agevolata delle sanzioni
rideterminate dall’ufficio
• Nuove modalita’ di irrogazione delle sanzioni collegate al
tributo
DEFINIZIONE IN VIA AGEVOLATA DELLE SANZIONI
(ART. 16, COMMA 7 BIS DEL D.LGS. N. 472/1997)
L’art. 23, comma 29 del D.L. n. 98/2011 ha introdotto il
comma 7 bis dell’art. 16 del d. lgs. n. 472/1997, secondo cui
“Le sanzioni irrogate ai sensi del comma 7, qualora
rideterminate a seguito dell’accoglimento delle deduzioni
prodotte ai sensi del comma 4, sono definibili entro il
termine previsto per la proposizione del ricorso, con il
pagamento dell’importo stabilito dal comma 3”.
DEFINIZIONE IN VIA AGEVOLATA DELLE SANZIONI
(ART. 16, COMMA 7 BIS DEL D.LGS. N. 472/1997)
Quindi:
Sia nel caso della definizione in via agevolata delle sanzioni (art.
16, comma 3, d. lgs. N. 472/97)
Sia nel caso di irrogazione di sanzioni rideterminate dall’ufficio a
seguito della proposizione di deduzioni difensive (nuovo
comma 7 bis dell’art. 16, del d. lgs. n. 472/97)
Si puo’ definire la controversia con il pagamento di 1/3 della
sanzione indicata entro il termine per la proposizione del ricorso
NUOVE MODALITA’ DI IRROGAZIONE DELLE
SANZIONI COLLEGATE AL TRIBUTO
• Le sanzioni collegate al tributo sono irrogate con atto
contestuale all’avviso di accertamento o di rettifica (non piu’
anche con atto separato) a decorrere dagli atti emessi dal 1
ottobre 2011.
• Circolare n. 41/E del 5.8.2011, par. 8
L’irrogazione immediata delle sanzioni collegate al tributo cui
si riferiscono, contestualmente all’avviso di accertamento o di
rettifica, non e’ piu’ rimessa alla facolta’ dell’ufficio, ma
diventa procedimento ordinario e obbligatorio.
INTERPELLO ORDINARIO E SPECIALE
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
Fonti normative e prassi.
D.M. n. 209/2001
Art. 11 L. 212/2000
Art. 21, comma 9, L. 413/1991
Art. 37 bis, comma 8 DPR n. 600/1973
Art. 8 D.L. 30 settembre 2003, n. 269
Art. 113 Tuir30 l. 23 dicembre 1994, n. 724
Att. 167 e 168 Tuir
Circ. A.E. 14 giugno 2010, n. 32/E
Circ. A.E.31 maggio 2001, n. 50/E
Circ. A.E. 3 marzo 2009, n. 7/E
Circ. A.E. 18/E del 12 febbraio 2002
Circ. A.E. 29/E del 23 maggio 2003
TIPOLOGIE DI INTERPELLO
•
•
•
•
La Circ. 14 giugno 2010, n. 32/E individua tre tipologie di istanze
di interpello, differenziandole in base al criterio della procedura.
1) interpello ex art. 11 L. n. 212/2000
2) interpello ex art. 21 L. n. 413/1991
3) interpello ex art. 37-bis DPR n.600/1973
INTERPELLO “ORDINARIO” ex art. 11 L. n. 212/2000
•
Art. 11, comma 1, legge n. 212/2000
•
“Ciascun contribuente puo’ inoltrare per iscritto all’amministrazione
finanziaria (…) circostanziate e specifiche istanze di interpello
concernenti l’applicazione delle disposizioni tributarie a casi concreti
e personali, qualora vi siano obiettive condizioni di incertezza sulla
corretta interpretazione delle disposizioni stesse”.
INTERPELLO”ORDINARIO” (…segue)
•
Attraverso l’istanza di interpello “ordinario”, il contribuente chiede
il
parere
dell’Amministrazione
finanziaria
in
ordine
all’interpretazione di una norma tributaria allo scopo di conoscere
preventivamente quale sia la portata delle disposizioni tributarie
e, di riflesso, quale sara’ il comportamento dell’Amministrazione
medesima in sede di controllo.
PRESUPPOSTI DELL’INTERPELLO ORDINARIO
•
1) L’Istanza deve essere presentata prima di porre in essere il
comportamento giuridicamente rilevante o di dare attuazione alla
norma oggetto del quesito
•
2) la norma tributaria deve avere contenuto obiettivamente incerto
•
3) deve trattarsi di un caso concreto e personale riferibile all’istante.
“CONDIZIONI DI INCERTEZZA”
•
•
L’art. 3, comma 5 del D.M. 209/2001 sancisce che “non
ricorrono le obiettive condizioni di incertezza qualora
l’amministrazione finanziaria abbia compiutamente fornito la
soluzione interpretativa di fattipecie corrispondenti a quella
prospetta
dal
contribuente,
mediante
circolare,
risoluzione, istruzione o nota, portata a conoscenza del
contribuente attraverso la pubblicazione nel sito
“documentazione tributaria” del Ministero delle finanze ed
ancora disponibile sia nel sito sia presso gli uffici di cui
all’art. 2.
L’Amministrazione finanziaria deve comunicare al
contribuente, nelle forme di cui all’art. 4, comma 1,
l’eventuale inammisibilita’ della istanza con indicazione
della circolare, risoluzione, istruzione o nota contenente la
soluzione inerpretativa richiesta”.
PROCEDURA DI PRESENTAZIONE
DELLA ISTANZA
•
•
•
•
•
•
•
L’istanza di interpello e’ presentata a mano oppure con
raccomandata A/R senza busta :
1) alla Direzione Regionale competente in relazione al domicilio
fiscale del contribuente
2) alla Direzione Centrale Normativa “per il tramite della Direzione
Regionale della stessa Agenzia competente in relazione al
domicilio fiscale del richiedente” quando l’istanza e’ presentata:
2.1. dalle amministrazioni dello Stato:
2.2. dagli Enti pubblici nazionali;
2.3. soggetti non residenti;
2.4 contribuenti di “rilevante dimensione”.
TERMINE PER LA RISPOSTA ALL’ISTANZA DI
INTERPELLO
•
•
•
L’Amministrazione Finanziaria deve rispondere nel termine di 120
giorni dalla presentazione dell’istanza di interpello.
L’Amministrazione puo’ chiedere “una sola volta” al contribuente di
integrare la documentazione per il corretto inquadramento della
questione. In tal caso, il termine di 120 gg per la risposta all’istanza
comincia a decorrere dalla ricezione della documentazione
integrativa (Circ. 31 maggio 2001, n. 50/E).
La mancata risposta all’istanza del contribuente nel termine di
legge equivale a silenzio assenso.
EFFETTI DELLA RISPOSTA
•
•
VINCOLANTI per l’Agenzia delle Entrate, ma limitatamente al
singolo caso prospettato
NON VINCOLANTE per il contribuente, il quale e’ libero di non
conformarsi alla risposta, ferma restando la potesta’ dell’agenzia
di esercitare i suoi poteri di controllo ed accertamento
.
EFFETTI DELLA RISPOSTA (…segue)
•
•
Art. 5 D.M. 209/2001
La risposta si estende anche ai comportamenti successivi del
contribuente, riconducibili alla fattispecie oggetto di interpello, salvo
rettifica della soluzione interpretativa da parte dell’Amministrazione
finanziaria
.
EFFETTI DELLA RISPOSTA (…segue)
•
•
Circ. 3 marzo 2009, n. 7/E, par. 2.1.
La risposta resa dall’Agenzia non produce gli stessi effetti
vincolanti in relazione a casi analoghi relativi a soggetti diversi
dall’interpellante.
INTERPELLO ANTIELUSIVO EX ART. 21 LEGGE
N. 413/1991
•
•
Art. 21, comma 9 l.n. 413/1991
Il contribuente, anche prima della conclusione di un contratto, di una
convenzione o di un atto che puo’ dar luogo all’applicazione delle
disposizioni richiamate nel comma 2 [trattasi dell’art. 37, comma 3
DPR 600/1973, dell’art. 37 bis del medesimo DPR 600/1973 e
dell’art. 108, comma 2 Tuir], puo’ richiedere il preventivo parere alla
competente direzione generale del Ministero delle finanze
fornendole tutti gli elementi conoscitivi utili ai fini della corretta
qualificazione tributaria della fattispecie prospettata.
FINALITA’ DELL’INTERPELLO ANTIELUSIVO
•
L’istanza di interpello antielusivo e’ finalizzata ad ottenere un
parere in ordine al carattere potenzialmente elusivo di alcune
operazioni ovvero quando si tratti di classificare determinate
spese tra quelle di pubblicita’/propaganda ovvero di
rappresentanza
FATTISPECIE RIGUARDANTI l’INTERPELLO ANTIELUSIVO
•
•
•
•
1) operazioni elencate dall’art. 37 bis DPR 600/1973
2) interposizione fittizia di persona (art. 37 ult. comma DPR
600/1973)
3) qualificazione di determinate spese come spese di
rappresentanza o come spese di pubblicita’ e propaganda (art. 108
Tuir)
4) disapplicazione della norma in tema di indeducibilita’ dei costi
connessi a rapporti con imprese residenti nei paradisi fiscali (art.
110, commi 10 e 11 TUIR)
PROCEDURA DI INTERPELLO
ANTIELUSIVO
•
•
•
•
L’istanza di interpello antielusivo va presentata in plico
raccomandato con avviso di ricevimento all’Agenzia delle
Entrate – Direzione Centrale Normativa per il tramite della
Direzione Regionale competente in base al domicilio fiscale
del contribuente
Entro 15 gg dalla ricezione la Direzione Regionale
trasmette l’istanza con il proprio parere alla Direzione
Centrale, la quale deve fornire il proprio parere entro 120
gg.
Trascorso questo termine il contribuente puo’ inviare una
“diffida ad adempiere”.
La mancata risposta entro 60 gg dalla diffida equivale a
silenzio- assenso.
INTERPELLO DISAPPLICATIVO DI NORME
ELUSIVE EX ART. 37 BIS, COMMA 8 DPR 600/1973
•
•
Art. 37 bis DPR n. 600/1973
Le norme tributarie che allo scopo di contrastare comportamenti
elusivi, limitano deduzioni, detrazioni, crediti di imposta o altre
posizioni soggettive altrimenti ammesse dall’odinamento
tributario, possono essere disapplicate qualora il contribuente
dimostri che nella particolare fattispecie tali effetti elusivi non
potevano verificarsi. A tal fine il contribuente deve presentare
istanza al Direttore Regionale delle entrate competente per
territorio, descrivendo compiutamente l’operazione e indicando le
disposizioni normative di cui chiede la disapplicazione
FINALITA’
•
Consiste nella facolta’ del contribuente di chiedere, e nel potere
dell’Amministrazione di disporre, la disapplicazione di una norma
antielusiva.
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
Esempi di norme antielusive:
1) art. 73 TUIR (esterovestizione)
2) art. 87 TUIR (PEX)
3) Art. 89 TUIR (dividendi)
4) Art. 110 TUIR (costi da fornitori residenti in paradisi fiscali)
5) Art. 167 TUIR (CFC)
6) Art. 168 TUIR (societa’ estere collegate)
7) Art. 172 TUIR (utilizzo perdite fiscali nelle fusioni)
8) Art. 173 TUIR (utilizzo perdite fiscali nelle scissioni)
9) Art. 181 TUIR (utilizzo perdite fiscali nelle fusioni e scissioni totali
transfrontaliere)
PROCEDURA
•
•
L’istanza deve essere presentata al Direttore Regionale delle
Entrate e spedita a mezzo raccomandata A/R all’ufficio
competente in base al domicilio fiscale del contribuente.
Entro 90 gg dalla ricezione della istanza il Direttore Regionale
accoglie o respinge l’istanza, dandone comunicazione al
contribuente a mezzo raccomandata A/R
ISTANZA DISAPPLICAZIONE DELLA DISCIPLINA
SULLE SOCIETA’ DI COMODO: EVOLUZIONE
GIURISPRUDENZIALE CIRCA LA SUA AUTONOMA
IMPUGNABILITA’
E
RELATIVI
EFFETTI
•
Il dibattito giurisprudenziale si è concentrato su alcuni temi
specifici:
•
1) natura del provvedimento di rigetto dell’istanza di
disapplicazione della normativa sulle società di comodo da parte
dell’Amministrazione finanziaria e impugnabilità dello stesso;
•
2) impugnabilità dell’avviso di accertamento nel caso in cui il
contribuente non abbia precedentemente inoltrato istanza di
interpello all’Amministrazione finanziaria.
CIRC. A.E. N. 5/E DEL 2 FEBBRAIO 2007
L’Agenzia delle Entrate ha affermato che deve escludersi la
possibilità di impugnare immediatamente il provvedimento
del Direttore regionale che rigetta l’istanza del contribuente
dal momento che lo stesso non rientra tra gli atti impugnabili
di cui all’art. 19 del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546.
IL PARERE DELLA GIURISPRUDENZA DI MERITO
SULL’IMPUGNABILITÀ DEL RIGETTO DELL’ISTANZA
DI DISAPPLICAZIONE DELLA NORMATIVA
GIURISPRUDENZA FAVOREVOLE:
Sent. N. 8663 del 15 aprile 2011;
Sent. N. 93 del 15 aprile 2008, della Comm. trib. prov. di Lecce, Sez. V;
Sent. N. 479 del 12 novembre 2008, della Comm. trib. prov. di Lecce, Sez. II;
Sent. N. 71 dell’11 maggio 2010 della Comm. trib. reg. di Bari, Sez. II
MOTIVAZIONI
1. possibilità di ricomprendere il citato provvedimento di rigetto del
Direttore regionale fra gli atti impugnabili ai sensi dell’art. 19 del D.Lgs. n. 546/1992.
2. il provvedimento in oggetto può farsi rientrare fra gli atti di diniego o di
revoca delle agevolazioni, di cui al comma 1, lettera h) dell’art. 19.
IL PARERE DELLA GIURISPRUDENZA DI MERITO
SULL’IMPUGNABILITÀ DEL RIGETTO DELL’ISTANZA
DI DISAPPLICAZIONE DELLA NORMATIVA
GIURISPRUDENZA CONTRARIA
Sent. n. 108 del 2 maggio 2008, della Comm. trib. prov. di Milano, Sez.
VIII;
Sent. n. 45 del 16 aprile 2008, della Comm. trib. prov. di Torino, Sez. IV;
Sent. n. 188 e 189 del 10 settembre 2010, della Comm. trib. prov. di
Ancona, Sez. I.
MOTIVAZIONI
1) Il diniego di disapplicazione della normativa sulle società di comodo non
è atto autonomamente impugnabile in quanto non rientrante nel novero di
quelli indicati nell’art. 19 del D.Lgs. n. 546/1992; sebbene l’art. 113 della
Costituzione stabilisca l’impugnabilità di tutti gli atti della Pubblica
Amministrazione, la tutela contro gli stessi possa essere differita o
condizionata.
IL PARERE DELLA GIURISPRUDENZA DI MERITO
SULL’IMPUGNABILITÀ DEL RIGETTO DELL’ISTANZA
DI DISAPPLICAZIONE DELLA NORMATIVA
MOTIVAZIONI (SEGUE)
2) Il diniego, in particolare, non rientrerebbe nella fattispecie del “diniego di
agevolazioni”, dal momento che questi tipi di provvedimenti sono successivi e non
precedenti al verificarsi del presupposto dell’imposta. Il provvedimento del Direttore
regionale dell’Agenzia delle Entrate è invece preventivo, riguardando le modalità di
determinazione del reddito imponibile.
3) L’impugnazione immediata non è una via attraverso cui possa essere soddisfatto
il bisogno di tutela del contribuente, perché neppure l’impugnazione immediata
permette di conseguire una risposta definitiva in tempo utile (cioè una decisione
passata in giudicato prima della presentazione della dichiarazione dei redditi, relativa
al periodo d’imposta cui si riferisce l’interpello)”.
4) L’azione del contribuente non sarebbe proponibile trattandosi di una domanda di
accertamento negativo, in via preventiva, della pretesa dell’Erario senza che esista
un effettivo esercizio della pretesa stessa.
IL PARERE DELLA GIURISPRUDENZA DI
LEGITTIMITA’ SULL’IMPUGNABILITÀ DEL RIGETTO
DELL’ISTANZA DI DISAPPLICAZIONE DELLA
NORMATIVA
La Corte di Cassazione, con la sentenza 13.4.2012, n. 5843 ha
stabilito che la risposta all’interpello non può essere impugnata se
consiste in una dichiarazione di inammissibilità dello stesso.
Secondo la dottrina (Orsi), tuttavia, ciò non può ritenersi valido
quando l’inammissibilità dell’istanza di interpello precluda al
contribuente, almeno per l’annualità in esame, la possibilità di
ripresentazione della domanda completa, «a causa della
sopravvenuta non tempestività della nuova istanza, per avvenuto
decorso del termine di presentazione della dichiarazione, o, nel
caso di adesione all’interpretazione ministeriale, del novantesimo o
centoventesimo giorno antecedente allo stesso».
IL PARERE DELLA GIURISPRUDENZA DI
LEGITTIMITA’ SULL’IMPUGNABILITÀ DEL RIGETTO
DELL’ISTANZA DI DISAPPLICAZIONE DELLA
NORMATIVA
La Corte di Cassazione, con la sentenza 5.10.2012, n. 17010 ha
optato per la tesi della c.d. «impugnazione facoltativa», sostenendo
che il contribuente può anche non ricorrere contro il diniego
godendo di piena tutela nell’azione avverso l’avviso di
accertamento, ma non è un orientamento consolidato, data la
giurisprudenza di merito contrastante.
IMPUGNABILITA’ DELL’AVVISO DI ACCERTAMENTO
NON PRECEDUTO DALL’ISTANZA DI
DISAPPLICAZIONE DELLA NORMATIVA SULLE
SOCIETÀ DI COMODO.
1) A.E., circ. n. 5/E/2007, A.E., circ. n. 14/E/2007. e A.E., circo.,
7/E/2009 in assenza di presentazione dell’istanza, il ricorso innanzi
al giudice tributario deve considerarsi inammissibile;
2) A.E. Circ. n. 32/E del 14 giugno 2010, in cui si legge: “deve
pertanto considerarsi superata l’indicazione, contenuta da ultimo
nella citata Circolare n. 7/E del 2009, secondo cui ‘In assenza di
presentazione dell’istanza, il ricorso è inammissibile considerato
che la disapplicazione non è ammessa in assenza della relativa
istanza, che non può essere proposta per la prima volta in sede
contenziosa col ricorso avverso l’avviso di accertamento e di
irrogazione delle sanzioni amministrative’’.
ASPETTI CRITICI
Ciò non vuol dire però che l’istanza preventiva debba ora
considerarsi superflua.
Le istruzioni diramate agli uffici periferici con circ. n. 32/E/2010,
stabiliscono che, se in sede di controllo emerge che il contribuente
non ha presentato istanza di interpello in ottemperanza di un
obbligo normativo in tal senso, si debba irrogare innanzitutto la
sanzione prevista dall’art. 11, comma 1, lettera a) del D.Lgs. 18
dicembre 1997, n. 471 (omissione di ogni di ogni comunicazione
prescritta dall’Amministrazione finanziaria, punita con sanzione
amministrativa da euro 258 ad euro 2.065).
ASPETTI CRITICI (segue)
In secondo luogo, gli uffici devono applicare le sanzioni
nella misura massima prevista dalla legge, “considerata
la gravità del comportamento del contribuente che,
omettendo la proposizione dell’interpello obbligatorio, ha
sottratto al vaglio preventivo dell’amministrazione
fattispecie che il legislatore tributario ritiene meritevoli di
particolare tutela”. Infine, gli organi procedenti devono in
ogni caso informare della situazione la Direzione
regionale.
ASPETTI CRITICI (segue)
Rimane però un dubbio relativamente alle affermazioni
dell’Amministrazione finanziaria.
•
Le pesanti conclusioni sugli effetti sanzionatori del mancato
interpello partono dalla convinzione che lo stesso sia obbligatorio.
Il comma 4-bis) del più volte citato art. 30 afferma invece che il
contribuente non deve ma, semplicemente, “può” presentare
interpello antielusivo per non subire le conseguenze che lo status
“di comodo” comporta.
•
Vero è che gli Uffici possono applicare le sanzioni in misura
oscillante fra quella minima e quella massima, ma obbligarli a
scegliere quest’ultima per la mancata proposizione di un
interpello facoltativo sembra un comportamento un po’ eccessivo,
sul quale non è detto che a breve si pronunci la stessa
giurisprudenza di merito.
RULING INTERNAZIONALE
•
•
Normativa di riferimento
Art. 8 D.L. 30 settembre 2003, n. 269.
FINALITA’
•
Consente
alle
aziende
che
svolgono
attivita’
internazionale di interpellare l’amministrazione finanziaria
italiana circa il regime tributario dei prezzi di trasferimento,
degli interessi, dei dividendi e delle rojalties
.
PROCEDURA
•
•
•
La richiesta di ruling deve essere presentata unicamente all’ufficio
competente, di Roma o di Milano, dell’Agenzia delle Entrate.
Tra l’Agenzia e il contribuente si stipula un accordo, vincolante per il
periodo di imposta in cui viene siglata l’intesa e per i due periodi di
imposta successivi, a meno che intervengano mutamenti nelle
circostanze di fatto o di diritto che hanno determinato l’accordo.
Relativamente ai periodi di imposta in cui e’ valido l’accordo,
l’Amministrazione finanziaria esercita i poteri di cui agli art. 32 e ss.
DPR n. 600/1973 solo in relazione a questioni diverse da quelle
oggetto dell’accordo.
INTERPELLO C.F.C.
•
•
•
•
Normativa di riferimento
Art. 167, 168 Tuir
Circolare A.E. 18/E del 12 febbraio 2002
Circolare A.E. 29/E del 23 maggio 2003
FINALITA’
•
Dimostrare preventivamente, fornendo le informazioni necessarie
e allegando idonea documentazione, la sussistenza dei
presupposti al fine di ottenere la disapplicazione della normativa
sulle imprese estere partecipate, relativamente a ciascuna
controllata estera controllata o collegata
.
Art. 167 Tuir
•
Al soggetto residente in Italia che detiene il controllo di un’impresa,
societa’ o ente residente in un paese regime fiscale privilegiato
sono imputati i redditi conseguiti dal soggetto estero controllato in
proporzione alla partecipazione detenuta, a prescindere dall’effettiva
distribuzione degli utili.
Art. 168 TUIR
•
Imprese estere collegate
•
Disapplicazione normativa CFC in caso di imprese estere
partecipate residenti in Paesi black list (se impresa residente
detiene partecipazione non inferiore al 20% utili impresa estera)
CONDIZIONI PER LA DISAPPLICAZIONE
DELL’ART. 167 TUIR
•
•
•
•
Art. 167, comma 5 Tuir:
Non si applica l’art. 167 Tuir se:
1) la societa’ o altro ente non residente svolga un’effettiva attivita’
industriale o comerciale, come sua principale attivita’, nello Stato o
nel territorio nel quale ha sede
2) dalle partecipazioni non consegue l’effetto di localizzare i redditi
in Stati o territori diversi da quelli di cui al decreto del Ministro
dell’economia e delle finanze emanato ai sensi dell’art. 168 Tuir
INTERPELLO SULLE PARTECIPAZIONI
ACQUISITE PER IL RECUPERO DEI CREDITI
BANCARI
•
•
DISCIPLINA DI RIFERIMENTO
Art. 113 Tuir
FINALITA’
•
Ottenere la disapplicazione del regime della Participation
exemption (di cui all’art. 87 TUIR) con riferimento alle
partecipazioni acquisite nell’ambito degli interventi realizzati per il
recupero dei crediti o derivanti dalla conversione in azioni di
nuova emissione dei crediti verso imprese in temporanea
difficolta’ finanziaria
CONSEGUENZE
• L’accoglimento dell’istanza comporta l’equiparazione ai
crediti estinti o convertiti delle partecipazioni acquisite e
delle quote di partecipazioni successivamente
sottoscritte per effetto dell’esercizio del relativo diritto di
opzione, a condizione che il valore dei crediti convertiti
sia trasferito alle azioni ricevute.
INTERPELLO DISAPPLICATIVO PER LE
SOCIETA’ DI COMODO
•
•
Normativa di riferimento
Art. 30 l. 23 dicembre 1994, n. 724.
SOGGETTI INTERESSATI
•
•
•
Societa’ di capitali: societa’ per azioni, in accomandita per azioni, e
a responsabilita’ limitata;
Societa’ di persone: in nome collettivo e in accomandita semplice;
Societa’ non residenti: altre societa’ ed enti di ogni tipo non
residenti, ma dotate di stabile organizzazione nel territorio dello
Stato.
FINALITA’
•
Evitare di dover dichiarare il reddito minimo e, in ogni caso, di
subire altre penalizzazioni connesse allo status di societa’ di
comodo, quali l’impossibilita’ di utilizzo in compensazione del
credito IVA e di riporto delle perdite fiscali.
ACCERTAMENTO CON ADESIONE
•
Fonti normative e prassi.
•
•
•
•
Art. 1 del D. Lgs. N. 218/1997
C.M. 8 agosto 1997, n. 235/E
Circ. 28 giugno 2001, n. 65/E
Circ. 8 aprile 2002, n. 28/E
Art. 1 D. Lgs. N. 218/1997
•
•
L’accertamento delle imposte sui redditi e dell’Imposta sul Valore
Aggiunto puo’ essere definito con adesione del contribuente,
secondo le disposizioni vigenti.
L’accertamento delle imposte sulle successioni e donazioni, di
registro, ipotecaria, catastale e comunale sull’incremento di valore
degli immobili, compresa quella decennale, puo essere definito con
adesione anche di uno solo degli obbligati, secondo le disposizioni
seguenti.
AMBITO DI APLICAZIONE DELL’ISTITUTO
• Imposte sui redditi
• Iva e altre imposte indirette
• Tributi locali, previa deliberazione dei comuni
DEFINIZIONE DELL’ISTITUTO
• L’istituto consiste in un “accordo” tra contribuente e ufficio,
che puo’ essere raggiunto sia prima dell’emissione di un
avviso di accertamento (su iniziativa del contribuente o
dell’ufficio), sia successivamente alla notifica dell’avviso
di accertamento, sempre che il contribuente non presenti
ricorso dinanzi alla Commissione Tributaria provinciale.
FINALITA’
•
•
•
•
•
RIDUZIONE DELLE SANZIONI – Art. 2, comma 5 D. Lgs. N.
218 del 1997
DISCIPLINA PREVIGENTE ALLA L. 13 DICEMBRE 2010, N.
220, applicabile fino al 31 gennaio 2011
¼ del minimo previsto dalla legge per violazioni concernenti i
tributi in materia di imposte sui redditi ed Iva oggetto
dell’adesione commesse nel periodo d’imposta, nonche’ per
le violazioni concernenti il contenuto della dichiarazione
relative allo stesso periodo
eccetto
quelle applicate in sede di liquidazione dela dichiarazione
ai sensi dell’art. 36 bis DPR n. 600/1973 e dell’art. 60,
comma 6, DPR n. 633/1972, nonche’ di quelle concernenti la
mancata incompleta o non veritiera risposta alle richieste
formulate dall’ufficio.
FINALITA’
•
•
•
•
•
RIDUZIONE DELLE SANZIONI – Art. 2, comma 5 D.
Lgs. N. 218 del 1997
DISCIPLINA SUCCESSIVA ALLA L. 13 DICEMBRE
2010, N. 220, applicabile dal 1 febbraio 2011
1/3 del minimo previsto dalla legge, per violazioni
concernenti i tributi in materia di imposte sui redditi
ed Iva oggetto dell’adesione commesse nel periodo
d’imposta, nonche’ per le violazioni concernenti il
contenuto della dichiarazione relative allo stesso
periodo
eccetto
quelle applicate in sede di liquidazione della
dichiarazione ai sensi dell’art. 36 bis DPR n.
600/1973 e dell’art. 60, comma 6, DPR n. 633/1972,
nonche’ di quelle concernenti la mancata incompleta
o non veritiera risposta alle richieste formulate
dall’ufficio.
EFFTTI DELLA PRESENTAZIONE
DELL’ISTANZA DA PARTE DEL
CONTRIBUENTE
•
I termini per ricorrere sono sospesi di 90 giorni.
ATTIVAZIONE DEL
PROCEDIMENTO
•
•
D’UFFICIO, prima della notifica dell’avviso di accertamento o di
rettifica, previo invito al contribuente, il quale indica data e ora della
convocazione (art. 5, comma 1)
SU ISTANZA DEL CONTRIBUENTE, dopo la notifica dell’avviso di
accertamento o di rettifica, non preceduto dall’invito dell’ufficio (art.
6)
AVVIO DEL PROCEDIMENTO A CURA
DELL’UFFICIO
•
•
•
•
•
L’Ufficio invia al contribuente un invito al contraddittorio prima
dell’avviso di accertamento, in cui indica:
1) data e ora della convocazione e
2) i periodi di imposta suscettibili di accertamento
Il
contribuente
ha
due
possibilita’:
1) rispondere all’invito e presentarsi il giorno della convocazione
2) non rispondere all’invito, con conseguente rischio di vedersi
notificato un avviso di accertamento
•
•
•
•
•
L’attivazione del procedimento con adesione non riveste carattere
di obbligtorieta’
ECCETTO:
1) accertamenti basati sugli studi di settore
2) accertamento “sintetico”
In questi due casi, l’avviso di accertamento notificato al
contribuente senza il previo invito a comparire e’ nullo.
AVVIO DEL PROCEDIMENTO A CURA DEL
CONTRIBUENTE
•
•
•
•
Il contribuente, dopo la notifica dell’avviso di accertamento, puo’
presentare ISTANZA.
EFFETTI: la presentazione dell’istanza sospende di 90 giorni il
termine per proporre ricorso.
Secondo la Ris. Min. n. 159/E del 1999, la sospensione feriale dei
termini processuali (dal 1 agosto al 15 settembre) si applica anche
al termine di sospensione di 90 gg previsto per la redazione
dell’atto di accertamento con adesione.
Se la procedura di accertamento con adesione non si conclude
entro 150 giorni dalla notifica dell’avviso di accertamento il
contribuente deve impugnare quaest’ultimo dinanzi alla
competente CTP, a pena la definitivita’ dell’atto.
ISTANZA DI ADESIONE IN PRESENZA DI
ACCESSI, ISPEZIONI E VERIFICHE
•
L’istanza di accertamento con adesione e’ altresi’ riconosciuta al
contribuente nei cui confronti sono stati effettuati accessi,
ispezioni e verifiche (art. 52, DPR 633/1972)
INVITO A COMPARIRE
•
•
•
Entro 15 gg dalla ricezione dell’istanza l’Ufficio formula un invito
a comparire, inviandolo al contribuente.
La formulazione dell’invito a comparire non comporta alcun
obbligo di definizione in via agevolata per l’Amministrazione
(C.M. n. 235/E/1997).
Quando l’istanza di accertamento con adesione e’ formulata a
seguito di accessi, ispezioni e verifiche, l’Ufficio non e’ obbligato
a notificare al contribuente l’invito al contraddittorio.
CONTRADDITTORIO TRA UFFICIO E
CONTRIBUENTE
•
•
L’accordo puo’ riguardare solo il quantum della pretesa,
non anche l’an.
Per ciascun incontro con il contribuente, deve essere
redatto un verbale nel quale verra’ dato atto anche della
documentazione prodotta dal contribuente e delle
motivazioni addotte.
CONCLUSIONE DEL PROCEDIMENTO
•
•
Art. 7 del D. Lgs. N. 218/1997
Nel caso di raggiungimento dell’accordo tra ufficio e
contribuente, deve essere redatto l’atto di accertamento
con adesione, “In duplice esemplare, sottoscritto dal
contribuente e dal capo dell’ufficio o da un suo
delegato. Nell’atto sono indicati, separatamente per
ciascun tributo, gli elementi e la motivazione su cui la
definizione si fonda, nonche’ la liquidazione delle
maggiori imposte, delle sanzioni e delle altre somme
eventualmente dovute, anche in forma rateale”.
VERSAMENTO DELLE SOMME DOVUTE
•
•
•
•
•
Artt. 8 e 13 D. Lgs. 218/197
Il versamento delle somme dovute per effetto dell’accertamento
con adesione e’ eseguito entro 20 giorni dalla redazione dell’atto.
Il pagamento puo’ essere effettuato:
1) in un’unica soluzione
2) in forma rateale in un massimo di 8 rate trimestrali di uguale
importo, delle quali la prima da versare entro il termine di 20
giorni dalla redazione dell’atto, oppure in un max di 12 rate
trimestrali se le somme dovute superano i 100.000 .000 di lire
VERSAMENTO DELLE SOMME (…segue)
Al fine di rendere piu’ efficienti gli istituti di definizione della pretesa tributaria ,
l’art. 23, commi da 17 a 20 del DL 98/2011 (L. n. 111/2011) ha soppresso
l’obbligo di prestare garanzie.
L’art. 23, comma 17 del DL n. 98/ 2011 ha soppresso all’art. 8, comma 2 del d.
lgs. n. 218/1997, le seguenti parole:
“e per il versamento di tali somme, se superiori a 50.000 euro, il contribuente
e’ tenuto a prestare idonea garanzia mediante polizza fideiussoria o
fideiussione bancaria ovvero rilasciata dai consorzi di garanzia collettiva dei
fidi (Confidi) iscritti nell’albo previsto dall’articolo 106 del testo unico delle
leggi in materia bancaria e creditizia, di cui al decreto legislativo 1 settembre
1993, n. 385, per il periodo di rateazione del detto importo, aumentato di un
anno”:
All’art. 8, comma 3 del d. lgs. n. 218/1997, sono state soppresse le seguenti
parole: “ e la documentazione relativa alla prestazione della garanzia”
EFFETTI DELL’ADESIONE
•
•
•
•
•
1) riduzione delle sanzioni;
2) estensione dei termini per proporre ricorso;
3) l’accertamento definito con adesione non e’ soggetto ad
impugnazione;
4) non e’ integrabile o modificabile da parte dell’Ufficio:
5) non rileva ai fini extratributari, fatta eccezione per i contributi
previdenziali ed assistenziali, la cui base imponibile e’
riconducible a quella delle imposte sui redditi.
ADESIONE AL PROCESSO VERBALE DI
CONSTATAZIONE
•
•
Normativa di riferimento
Art. 5 bis D. Lgs. N. 218/1997
CONDIZIONI
•
Il contribuente puo’ prestare adesione ai verbali di constatazione
in materia di imposte sui redditi e di imposta sul valore aggiunto,
a condizione che si tratti di verbali che consentano l’emissione di
accertamenti parziali.
VIOLAZIONI SOSTANZIALI
•
•
•
•
•
•
•
Circ. A.E. 55/E del 17 settembre 2008
Possono formare oggetto di adesione solo i processi verbali che
contengono la constatazione di violazioni sostanziali e, cioe’:
Redditi imponibili non dichiarati, totalmente o parzialmente
Deduzioni, esenzioni, agevolazioni in tutto o in parte non spettanti
Imposte o maggiori imposte non versate, escluse le ipotesi di cui
agli
artt.
36
bis
e
36
ter
DPR
n.
600/1973
imposta sul valore aggiunto non dichiarata, totalmente o
parzialmente
Detrazioni in tutto o in parte non spettanti
Imposta o maggiore imposta sul valore aggiunto non versata,
escluse le ipotesi di cui all’art. 54 bis del DPR n. 633/1973
MODALITA’ DI ADESIONE
•
•
•
La comunicazione di adesione deve avvenire entro 30 gg dalla
consegna del processo verbale all’Ufficio delle Entrate competente o
all’Organo che ha redatto il verbale
Entro 60 gg dalla comunicazione detto Ufficio o Organo notifica al
contribuente l’atto di definizione dell’accertamento parziale
Entro 20 gg dalla notifica dell’atto di definizione dell’accertamento
parziale il contribuente provvede al pagamento delle somme.
VERSAMENTO SOMME DOVUTE
•
•
•
In un’unica soluzione
In forma rateale in un massimo di 8 rate trimestrali di pari importo
o in un massimo di 12 rate trimestrali se le somme dovute
superano Euro 51.645,69.
La rateazione del versamento non comporta l’obbligo di prestare
le garanzie previste per il versamento rateale dell’accertamento
con adesione
SANZIONI CONNESSE ALL’ADESIONE AL PVC
•
•
•
•
Fino al 31/01/2011:
1/8 del minimo, per gli atti definibili fino al 31 gennaio 2011
Dal 1 febbraio 2011
1/6 del minimo, per gli atti definibili dal 1 febbraio 2011
ADESIONE AGLI INVITI AL CONTADDITTORIO
•
•
Normativa di riferimento
Art. 5, comma 1 bis D. Lgs. N. 218/1997
AMBITO DI APPLICAZIONE
•
•
•
Violazioni in materia di imposte sui redditi, IVA ed
IRAP (come l’adesione al processo verbale)
+
Imposte indirette (registro, successioni, donazioni,
ipocatastali e altre imposte indirette minori).
AMBITO OGGETTIVO DI APPLICAZIONE
•
•
•
Impossibilta’ di definire l’invito al contraddittorio per violazioni gia’
constatate con processo verbale a cui il contribuente non abbia
prestato adesione.
A.E., Cir 16 febbraio 2009, n. 4/E:
La preclusione non opera quando l’invito si discosta dai contenuti
del processo verbale, con specifico riguardo agli imponibili e/o
imposte inferiori a quelle oggetto delle violazioni constatate
COMUNICAZIONE DI ADESIONE ALL’INVITO AL
CONTRADDITTORIO
•
Deve essere presentata all’Ufficio dell’Agenzia delle Entrate che
ha emesso l’invito al contraddittorio utilizzando il modello di
comunicazione approvato con il provv. Dir. A.E. 3 agosto 2009
PROCEDIMENTO DELL’ADESIONE
ALL’INVITO AL CONTRADDITTORIO
•
•
•
Entro il quindicesimo giorno antecedente la data fissata per la
comparizione, il contribuente deve:
Effettuare il pagamento dell’unica rata, o della prima rata in caso di
opzione per il pagamento rateale;
Presentare la comunicazione di adesione ai contenuti dell’invito al
competente Ufficio, allegando la quietanza di versamento.
EFFETTI DELL’ADESIONE
•
Riduzione delle sanzioni :
– Fino al 31 gennaio 2011 ad 1/8 del minimo
– Dal 1 febbraio 2011 ad 1/6 del minimo
•
•
•
Non applicabilita’ sanzioni accssorie
La definizione: a) non e’ soggetta ad impugnazione; b) non rileva
ai fini extratributari, eccezion fatta per i contributi previdenziali ed
assistenziali
Qualora le violazioni oggetto di adesione integrino gli estremi di
alcuno dei delitti previsti dal D. Lgs. 74/2000, la definizione puo’
costituire circostanza attenuante.
MANCATA ADESIONE
•
In caso di mancata adesione all’invito, il contribuente,
presentandosi nel giorno e nell’ora indicati nell’invito stesso,
iniziera’ il procedimento di accertamento con adesione
CONCILIAZIONE GIUDIZIALE
•
•
•
•
•
Fonti normative, giurisprudenziali e prassi
Art. 48 del D. Lgs n. 546/1992
C.M. 8 agosto 1997, n. 235/E
Circ. 20 maggio 2010, n. 26/E
Circ. 21 giugno 2010, n. 37/E
FINALITA’ E PROFILI GENERALI
• Favorisce una definizione concordataria della controversia
• E’ prevista per tutte le controversie tributarie, comprese
quelle concernenti i tributi locali
• Puo’ essere conclusa solo davanti alla Commissione
Provinciale, sia in udienza che fuori udienza.
• Riguarda unicamente il quantum della pretesa, restando
impregiudicato l’an, che eventualmente, puo’ essere risolto
stragiudizialemente in via di autotutela.
CONCILIAZIONE PROCESSUALE
• L’iniziativa puo’ essere assunta da:
• 1) una delle parti (art. 48, comma 1)
• 2) d’ufficio, dalla CTP (art. 48, comma 2)
PROCEDURA
•
1) Le parti depositano istanza di conciliazione in
segreteria e la notificano alle altre parti costituite fino
a 10 giorni liberi prima della data dell’udienza
•
2) La Commissione Tributaria puo’ in sede di prima
udienza esperire tentativo di conciliazione
ACCORDO
• Se le parti raggiungono l’accordo, viene redatto un verbale
nel quale sono indicate le somme dovute a titolo di
imposta, di sanzioni e di interessi.
• Il processo verbale di conciliazione costituisce titolo per la
riscossione delle somme dovute.
CONCILIAZIONE “FUORI UDIENZA”
•
•
•
•
Si forma in sede extraprocessuale e poi viene presentata con
apposita istanza alla CTP.
La proposta puo’ essere presentata:
a) da ciascuna delle parti con la stessa istanza di trattazione della
controversia in pubblica udienza
b) solo dall’ufficio, con una proposta di conciliazione cui il
contribuente abbia preventivamente aderito
PROCEDURA
• Se l’istanza viene presentata prima della fissazione
della data di trattazione, il presidente, previa verifica dei
presupposti e delle condizioni di ammissibilita’, dichiara
con decreto l’estinzione del giudizio.
• Il decreto viene comunicato alle parti.
• Entro 20 gg dalla data della comunicazione deve essere
effettuato il versamento dell’intero importo o della prima
rata.
PROCEDURA (…segue)
•
Se il presidente della Commissione non ravvisa i presuposti
per la conciliazione, viene fissata la trattazione della
controversia
.
EFFETTI DELLA CONCILIAZIONE
•
•
Le sanzioni amministrative si applicano nella misura di
1/4 delle somme irrogabili in raporto all’ammontare del
tributo risultante dalla conciliazione medesima.
L’ammontare delle sanzioni non puo’ comunque, essere
inferiore ad 1/4 dei minimi edittali previsti per le violazioni
piu’ gravi relative a ciascun tributo
.
SANZIONI - CONFRONTO TRA DISPOSIZIONE
ANTE E POST RIFORMA
•
•
•
•
Art. 1, comma 19 Legge di stabilita’
Norma di riferimento art. 48, comma 6 D. Lgs. N.
546/1992
Fino al 31 gennaio 2011: 1/3 delle somme irrogabili, o
cmq non inferiore ad 1/3 dei minimi edittali
Dal 1 febbraio 2011: 40% delle somme irrogabili, o cmq,
non inferiore al 40% dei minimi edittali
PERFEZIONAMENTO DELLA CONCILIAZIONE
•
•
Cass., Sez. Trib. 20 settembre 2006, n. 20386
“posto che nel processo tributario la conciliazione si perfeziona
con il pagamento della prima rata, se il contribuente paga solo
una rata del tributo conciliato, il fisco non puo’ far considere
inefficace tale accordo e pretendere, di conseguenza l’imposta
intera. La conciliazione resta valida a tutti gli effetti”.
VERSAMENTO DELLE SOMME DOVUTE
•
•
•
Art. 48, comma 2 D. Lgs. 546/1992
1) in un’unica soluzione
2) in forma rateale:
2a) fino ad un massimo di otto rate trimestrali di pari importo
2b) fino ad un massimo di 12 rate trimestrali se la somma
dovuta supera i 50.000 euro
VERSAMENTO DELLE SOMME
(…segue)
•
•
•
L’art. 23, comma 19 del D.L. n. 98/2011 ha stabilito che non e’ piu’
obbligatoria la prestazione di idonea garanzia tramite polizza
fidejussoria o fidejussione bancaria, se l’importo delle rate successive
alla prima e’ superiore a 50.000 euro.
Tale disposizione ha infatti, soppresso all’art. 48, comma 3, secondo
periodo, del
d. lgs. n. 546/1992 le seguenti parole: “previa
prestazione, se l’importo delle rate successive alla prima e’ superiore
a 50.000 euro, di idonea garanzia mediante polizza fideiussoria o
fideiussione bancaria ovvero rilasciata dai consorzi di garanzia
collettiva dei fidi (Confidi) iscritti nell’albo previsto dall’articolo 106 del
decreto legislativo 1 settembre 1993, n. 385”:
All’art. 48, comma 3, terzo periodo, del d. lgs. n. 546/1992 sono state
soppresse le seguenti parole: “e con la prestazione della predetta
garanzia sull’importo delle rate successive, comprensivo degli
interessi al saggio legale calcolati con riferimento alla stessa data, e
per il periodo di rateazione di detto importo aumentato di un anno”.
INASPRIMENTO DELLE SANZIONI
• Art. 23, commi da 17 a 20 del D.L. n. 98/2011:
• In caso di mancato pagamento anche di una sola rata
successiva alla prima entro il termine di pagamento della
rata successiva, il competente ufficio dell’Agenzia delle
Entrate provvede all’iscrizione a ruolo delle residue somme
dovute e della sanzione del 60% sul residuo importo
dovuto a titolo di tributo.
INASPRIMENTO DELLE SANZIONI (…segue)
Circolare n. 41/E del 5.8.2011, par. 4
La disposizione relativa al caso di mancato pagamento
anche di una sola rata successiva alla prima entro il
termine di pagamento della rata successiva si applicano
anche
Alla adesione agli inviti al contraddittorio
Alla adesione ai pvc
REGIME TRANSITORIO (Art. 23, comma 20 del
D.L. n. 98/2011)
• Le disposizioni relative all’inasprimento delle sanzioni per
mancato pagamento anche di una sola rata successiva alla
prima non si applicano
• agli accertamenti con adesione
• alle adesioni per acquiescenza
• alle conciliazioni giudiziali
gia’ perfezionate (anche con prestazione della garanzia) alla
data di entrata in vigore del D.L. 98/2011 (6.7.2011)
ESTINZIONE DEL GIUDIZIO
• Il
contribuente
deve
consegnare
copia
dell’attestazione del versamento eseguito (intero
importo o prima rata).
• L’Ufficio verifica la regolarita’ del versamento e
deposita copia della documentazione presso la
segreteria della CTP competente.
RECLAMO E MEDIAZIONE TRIBUTARIA
Riferimenti normativi e di prassi
Art. 17 bis, D. Lgs. n. 546/1992
Circ. A.E. 19/03/2012, n. 9/E
Circ. A.E.3 agosto 2012, n. 33/E
AMBITO DI APPLICAZIONE DEL RECLAMO
L’articolo 17- bis del D.Lgs. n. 546 del 1992, statuisce che “Per le controversie di valore
non superiore a ventimila euro, relative ad atti emessi dall’Agenzia delle entrate, chi intende
proporre ricorso è tenuto preliminarmente a presentare reclamo secondo le disposizioni
seguenti …”.
Il legislatore ha, quindi, individuato, sulla base di specifici criteri, una
tipologia di controversie, in relazione alle quali il ricorso deve essere preceduto
da una fase preliminare di carattere amministrativo.
Tali criteri attengono:
· alla tipologia di atto impugnato;
· alla parte resistente nell’eventuale giudizio;
· al valore della controversia.
La contestuale sussistenza dei requisiti sopra indicati impone a chi intenda proporre
ricorso di esperire preventivamente e obbligatoriamente la procedura di mediazione.
ATTI RECLAMABILI
Il comma 1 dell’articolo 17-bis del D.Lgs. n. 546 del 1992 dispone l’applicazione del nuovo
istituto alle controversie aventi ad oggetto gli “atti emessi dall’Agenzia delle entrate”. Il
successivo comma 6 stabilisce che “Per il procedimento si applicano le disposizioni di cui
agli articoli 12, 18, 19, 20, 21 e al comma 4 dell’articolo 22, in quanto compatibili”.
ATTI RECLAMABILI (segue)
Ne deriva che sono oggetto di mediazione le controversie relative a:
1) avviso di accertamento;
2) avviso di liquidazione;
3) provvedimento che irroga le sanzioni;
4) ruolo;
5) rifiuto espresso o tacito della restituzione di tributi, sanzioni pecuniarie e interessi
o altri accessori non dovuti;
6) diniego o revoca di agevolazioni o rigetto di domande di definizione agevolata di
rapporti tributari;
7) ogni altro atto emanato dall’Agenzia delle entrate, per il quale la legge preveda
l’autonoma impugnabilità innanzi alle Commissioni tributarie.
ATTI RECLAMABILI (segue)
Non sono, invece, oggetto di mediazione le controversie concernenti gli altri atti elencati
dall’articolo 19 del D.Lgs. n. 546 del 1992, i quali non sono emessi dall’Agenzia delle Entrate
1) cartella di pagamento;
2) avviso di mora di cui alla lett. e) dell’articolo 19, comma 1 del D.Lgs. n. 546 del 1992;
3) iscrizione di ipoteca sugli immobili di cui all’articolo 77 del DPR n. 602 del 1973,
prevista dalla lett. e-bis) del medesimo articolo 19, comma 1, del D.Lgs. n. 546 del 1992;
4) fermo di beni mobili registrati, di cui all’articolo 86 del DPR n. 602 del 1973, elencato
sub lett. e-ter) dell’articolo 19, comma 1;
5) atti relativi alle operazioni catastali, indicate nell’articolo 2, comma 3, del D.Lgs. n. 546
del 1992.
ATTI EMESSI DAGLI UFFICI PROVINCIALI –
TERRITORIO DELL’AGENZIA
Circ. A.E. 49/T del 28 dicembre 2012 ha fornito chiarimenti con riferimento alla possibilità di
esperire reclamo/mediazione avverso gli atti emessi dagli Uffici Provinciali – Territorio
dell’Agenzia.
L’art. 23 quater del D.L. 6 luglio 2012, n. 95, inserito dalla legge di conversione 7 agosto 2012,
n. 135, a decorrere dal 1° dicembre 2012 l’Agenzia del Territorio è stata incorporata
nell’Agenzia delle Entrate, che dalla predetta data esercita le funzioni e i compiti facenti capo
all’Ente incorporato, ivi compresi i relativi rapporti giuridici attivi e passivi, anche processuali.
AMBITO DI APPLICAZIONE DELLA MEDIAZIONE
AGLI ATTI EMESSI DAGLI UFFICI PROVINCIALI –
TERRITORIO DELL’AGENZIA
Rientrano nell’ambito di applicabilità dell’istituto, con specifico riferimento agli atti emessi
dagli Uffici Provinciali – Territorio :
1)Avviso di accertamento del tributo
2)Avviso di liquidazione del tributo
3)Provvedimento che irroga le sanzioni
4)Ruolo
5)Rifiuto espresso o tacito della restituzione di tributi, sanzioni pecuniarie e interessi o altri
accessori non dovuti
6)Diniego o revoca di agevolazioni o rigetto di domande di definizione agevolata di rapporti
tributari
7)Ogni altro atto per i quale la legge prevede l’autonoma impugnabilità
.
AMBITO DI APPLICAZIONE DELLA MEDIAZIONE
AGLI ATTI EMESSI DAGLI UFFICI PROVINCIALI –
TERRITORIO DELL’AGENZIA
Sono esclusi dall’ambito di applicabilità dell’istituto, con specifico riferimento agli atti emessi
dagli Uffici Provinciali – Territorio :
I ricorsi con cui si impugnano gli atti relativi alle operazioni catastali indicate nell’art. 2,
comma 2 del D. Lgs. n. 546/1992, in quanto tali atti, anche se emessi dagli Uffici Provinciali –
Territorio dell’Agenzia e previsti dall’art. 19, comma 1, lett. F) del suddetto decreto legislativo,
sono caratterizzati da un «valore» non determinabile ai sensi dell’art. 17 bis, comma 3.
(si ricordi che l’istituto del reclamo/mediazione è applicabile alle controversie di valore non
superiore a 20.000 euro).
Dipartimento delle Finanze n. 1/DF del 21 settembre 2011 ha precisato che «le controversie
inerenti le operazioni catastali … si configurano di valore indeterminabile».
AMBITO DI APPLICAZIONE DELLA MEDIAZIONE
AGLI ATTI EMESSI DAGLI UFFICI PROVINCIALI –
TERRITORIO DELL’AGENZIA
Al contrario, il contribuente deve esperire la fase della mediazione qualora oggetto di
contestazione sia non solo la rendita attribuita, ma anche il tributo liquidato e/o i relativi
accessori ovvero le sanzioni irrogate con il medesimo atto.
Non possono formare oggetto di mediazione tributaria i ricorsi con cui, con
l’impugnazione dell’avviso di liquidazione o di accertamento emesso dal Comune, si
contesti anche la rendita catastale, in quanto difetta il requisito della riconducibilità dell’atto
impositivo all’Agenzia delle Entrate.
AMBITO DI APPLICAZIONE DELLA MEDIAZIONE
AGLI ATTI EMESSI DAGLI UFFICI PROVINCIALI –
TERRITORIO DELL’AGENZIA
L’istituto della mediazione si applica con riferimento agli atti suscettibili di reclamo notificati a
decorrere dal 1° aprile 2012.
Gli atti emessi dagli Uffici provinciali dell’Agenzia del Territorio fino al 30 novembre
2012, ancorchè notificati dopo il 1° dicembre 2012, non sono oggetto di mediazione, in
quanto tali atti non erano «suscettibili di reclamo» alla data del 30 novembre 2012.
Per gli atti emessi dagli Uffici Provinciali – Territorio dal 1° dicembre 2012, data a
decorrere dalla quale l’Agenzia del Territorio è stata incorporata nell’Agenzia delle Entrate, le
disposizioni di cui all’art. 17 bis del D. Lgs. n. 546/1992 risultano applicabili, in presenza degli
altri requisiti previsti dalla norma.
AMBITO DI APPLICAZIONE DELLA MEDIAZIONE
AGLI ATTI EMESSI DAGLI UFFICI PROVINCIALI –
TERRITORIO DELL’AGENZIA
Per quanto concerne il rifiuto tacito alla restituzione di tributi, la mediazione troverà
applicazione con riferimento alle fattispecie per le quali, alla data del 1° dicembre 2012 non
siano decorsi 90 giorni dalla data di presentazione della istanza di rimborso, in quanto
con il decorso di tale termine si forma il silenzio – rifiuto che consente al contribuente di
proporre ricorso giurisdizionale, ai sensi dell’art. 21, comma 2 del D. Lgs. n. 546/1992.
Al contrario, la mediazione non si applicherà alle controversie riguardanti i rifiuti taciti per i
quali alla data del 30 novembre 2012 sia già decorso il termine di 90 giorni dalla
presentazione della relativa istanza.
AMBITO DI APPLICAZIONE DELLA MEDIAZIONE
AGLI ATTI EMESSI DAGLI UFFICI PROVINCIALI –
TERRITORIO DELL’AGENZIA
Ufficio competente.
Ai sensi dell’art. 17 bis, comma 5 del D. Lgs. n. 546/1992, «il reclamo va presentato alla
Direzione Provinciale o alla Direzione regionale che ha emanato l’atto, le quali provvedono
attraverso apposite strutture diverse ed autonome da quelle che curano l’istruttoria degli atti
reclamabili».
In caso di atti suscettibili di reclamo emanati dall’ufficio Provinciale- Territorio,
l’istanza deve essere notificata a quest’ultimo.
AMBITO DI APPLICAZIONE DEL RECLAMO –
Tipologia di atto impugnato (segue)
Reclamabilità degli atti “impoesattivi” e delle iscrizioni a ruolo: criticità e
problematiche sul piano dell’operatività.
Se il contribuente solleva contestazioni attinenti esclusivamente a vizi propri della cartella di
pagamento, la controversia non può essere oggetto di mediazione.
Se il contribuente solleva vizi riconducibili solo a,l’Agenzia delle entrate, la controversia, se
di valore inferiore ai 20.000 euro, deve essere oggetto di mediazione.
Se il contribuente formula eccezioni relative sia all’attività svolta dall’Agenzia sia a quella
della riscossione si possono verificare le seguenti ipotesi.
AMBITO DI APPLICAZIONE DEL RECLAMO –
Tipologia di atto impugnato (segue)
Reclamabilità degli atti “impoesattivi” e delle iscrizioni a ruolo: criticità e
problematiche sul piano dell’operatività.
3.1 Il contribuente notifica il ricorso solo all’Agente della riscossione.
In questo caso, l’Agente della riscossione ha l’onere di chiamare in causa l’Agenzia delle
Entrate.
La Direzione eccepisce l’inammissibilità del ricorso ex art. 17 bis, che prevede che lo stesso
debba essere preceduto dall’obbligatoria presentazione del reclamo; in subordine, si difende
nel merito.
L’Agente della riscossione svolge la propria difesa per quanto concerne i vizi propri della
cartella di pagamento.
AMBITO DI APPLICAZIONE DEL RECLAMO –
Tipologia di atto impugnato (segue)
Reclamabilità degli atti “impoesattivi” e delle iscrizioni a ruolo: criticità e
problematiche sul piano dell’operatività.
3.2 Il contribuente avvia la fase di mediazione nei confronti dell’Agenzia, senza
notificare il ricorso all’Agente della riscossione.
In tale ipotesi, trova applicazione l’art. 17 bis del D. Lgs. n. 546/1992. In caso di esito
negativo della mediazione, il contribuente può valutare l’eventuale prosecuzione nel
contenzioso, mediante la costituzione in giudizio nei termini di cui al combinato disposto
degli artt. 17 bis e 22 d. Lgs. n. 546/1992.
AMBITO DI APPLICAZIONE DEL RECLAMO –
Tipologia di atto impugnato (segue)
Reclamabilità degli atti “impoesattivi” e delle iscrizioni a ruolo: criticità e
problematiche sul piano dell’operatività.
3.3 Il contribuente notifica il ricorso all’Agente della riscossione e contestualmente
avvia la fase di mediazione con l’Agenzia.
Anche in tal caso trova applicazione il procedimento di cui all’art. 17 bis del D. Lgs. n.
546/1992.
AMBITO DI APPLICAZIONE DEL RECLAMO –
Tipologia di atto impugnato (segue)
Reclamabilità degli atti “impoesattivi” e delle iscrizioni a ruolo: criticità e
problematiche sul piano dell’operatività.
Rapporto tra reclamo e atti impoesattivi.
Gli atti impoesattivi sono caratterizzati dalla peculiarità di concentrare in un unico
atto ed in un unico procedimento i due momenti della determinazione della
pretesa impositiva e della sua esazione.
Problematica: coordinamento tra istanza di autotutela obbligatoria con
l’esecutività dell’accertamento.
AMBITO DI APPLICAZIONE DEL RECLAMO –
Tipologia di atto impugnato (segue)
Reclamabilità degli atti “impoesattivi” e delle iscrizioni a ruolo: criticità e
problematiche sul piano dell’operatività.
Rapporto tra reclamo e atti impoesattivi.
Il procedimento disciplinato ai fini del reclamo prevede che l’ente impositore debba
rispondere entro 90 gg alle doglianze manifestate dal contribuente, oppure concludere,
nello stesso termine, il procedimento di mediazione. Se il procedimento di mediazione ha
esito negativo, l’automatismo del dettato normativo, secondo cui il reclamo produce gli
effetti ricorso, risulterebbe confliggente con le disposizioni di cui all’art. 29, comma 1 lett. b)
del D.L. 78/2010 che subordinano l’esecutorietà dell’avviso di accertamento al decorso di
60 gg dalla notifica dell’atto impositivo e che individuano, nei 30 gg dal termine ultimo per il
pagamento, il momento a partire dal quale l’agente della riscossione è legittimato a
procedere con l’esecuzione.
AMBITO DI APPLICAZIONE DEL RECLAMO –
Tipologia di atto impugnato (segue)
Reclamabilità degli atti “impoesattivi” e delle iscrizioni a ruolo: criticità e
problematiche sul piano dell’operatività.
Rapporto tra reclamo e atti impoesattivi
In caso di esito negativo del reclamo, il contribuente potrebbe trovarsi nella condizione di
non poter più versare le somme dovute per intervenuto decorso dei termini di pagamento e
di subire il rischio della riscossione coattiva, qualora, in presenza di fondato pericolo per il
positivo esito della riscossione, non operi il termine di sospensione di 180 giorni.
AMBITO DI APPLICAZIONE DEL RECLAMO –
Tipologia di atto impugnato (segue)
AMBITO DI APPLICAZIONE DEL RECLAMO –
Tipologia di atto impugnato (segue)
Reclamabilità degli atti “impoesattivi” e delle iscrizioni a ruolo: criticità e
problematiche sul piano dell’operatività.
Rapporto tra reclamo e atti impoesattivi.
L’unico rimedio esperibile sembrerebbe essere quello della sospensione amministrativa
della riscossione, peraltro, espressamente richiamata dalla norma sugli atti impoesattivi
(art. 29, comma 1, lett. g) del D.L. n. 78/2010).
Si auspica, tuttavia, una rivisitazione dell’istituto. adeguandolo all’esigenza di delimitare la
discrezionalità dell’amministrazione finanziaria nella valutazione dei requisiti per l’accesso
alla sospensione, in modo che il procedimento sia informato al principio costituzionale di
imparzialità della Pubblica Amministrazione.
ISTANZA DI MEDIAZIONE
Il procedimento è introdotto da una specifica istanza, formulata dal contribuente nei
confronti dell’Agenzia e motivata sulla base di elementi di fatto e di diritto che devono
coincidere con i motivi di impugnazione proposti nel ricorso.
La mancata attivazione della procedura di reclamo comporta l’inammissibilità del
successivo ricorso presentato.
I motivi esposti nell’istanza devono coincidere integralmente con quelli del ricorso, a
pena di inammissibilità; sotto tale profilo, in applicazione del comma 2 dell’art. 17 bis, è
inammissibile il motivo di ricorso, proposto innanzi alla CTP, per il quale non sia stata
preventivamente esperita la procedura di mediazione. Ne è consentito integrare
(successivamente all’introduzione del giudizio) i motivi di ricorso. Detta integrazione è
consentita solo quando “resa necessaria dal deposito di documenti non conosciuti
ad opera delle altre parti o per ordine della commissione”.
Il ricorso depositato nella segreteria della CTP deve essere conforme a quello
consegnato o spedito alla Direzione con l’istanza di mediazione, a pena di
inammissibilità dello stesso.
ISTANZA DI MEDIAZIONE (segue)
Il ricorso può contenere una motivata proposta di mediazione, completa della
rideterminazione dell’ammontare della pretesa.
Nel ricorso vanno indicati:
La Direzione nei cui confronti è avviato il procedimento amministrativo, che è quella
che ha emanato l’atto impugnato o non ha emanato l’atto richiesto;
il contribuente o il suo legale rappresentante, la relativa residenza o sede legale o il
domicilio eventualmente eletto nel territorio dello Stato, nonché il codice fiscale e
l’eventuale indirizzo PEC;
l’atto impugnato e l’oggetto;
i motivi.
ISTANZA DI MEDIAZIONE (segue)
Nell’istanza può essere formulata una motivata proposta di mediazione, completa della
rideterminazione dell’ammontare della pretesa.
Nell’istanza va indicato anche il domicilio presso il quale il contribuente intende ricevere le
comunicazioni relative al procedimento, quali, ad esempio, l’accoglimento dell’istanza o il
diniego.
Nell’istanza va indicato anche il valore della controversia.
Considerato che l’istanza proposta dal contribuente ai sensi dell’art.17 bis del D Lgs. n.
546/1992 anticipa i contenuti del ricorso, dovendo recare i contenuti di quest’ultimo, si
ritiene necessario riportare nella stessa istanza il contenuto integrale del (potenziale)
ricorso. L’eventuale proposta motivata di mediazione potrà, invece, essere formulata in
forma libera.
ISTANZA DI MEDIAZIONE (segue)
All’istanza il contribuente allega, oltre la copia dell’atto impugnato, anche la copia di tutti
i documenti che, in caso di esito negativo del procedimento di mediazione ed
eventuale costituzione in giudizio, il contribuente intenderebbe allegare al ricorso e
depositare presso la segreteria della Commissione tributaria provinciale, con il proprio
fascicolo di causa, per provare in giudizio la fondatezza delle eccezioni sollevate avverso
l’atto impugnato.
Ciò perché la mediazione è finalizzata a valutare le concrete possibilità di evitare il
contenzioso, ragion per cui l’Agenzia deve essere edotta di tutti i documenti che il
contribuente potrebbe depositare all’atto della costituzione in giudizio.
Si ritiene, in ogni caso, che la mancata allegazione di atti o documenti già in possesso
dell’Ufficio non costituisca motivo di rigetto dell’istanza.
ISTANZA DI MEDIAZIONE (segue)
Il contribuente, nell’attivare la procedura di reclamo potrà fare una proposta motivata di
mediazione della controversia.
L’Amministrazione destinataria del reclamo se non intende accogliere la proposta del
contribuente formula una controproposta di mediazione.
Decorsi 90 giorni se il reclamo non è stato accolto o non si è conclusa la mediazione, il
reclamo produce gli effetti del ricorso.
Da tale data decorrono i termini ex artt. 22 e 23 d. Lgs. n. 546/1992, rispettivamente per la
costituzione in giudizio del ricorrente e del resistente.
ISTANZA DI MEDIAZIONE (segue)
Termini di presentazione dell’istanza
A sensi del comma 6 dell’art. 17 bis del D. Lgs. n. 546 del 1992, al “procedimento si
applicano le disposizioni di cui agli artt. 12, 18, 19, 20, 21 e il comma 4 dell’art. 22, in
quanto compatibili”.
Da ciò deriva che l’istanza va notificata:
a pena di inammissibilità, entro 60 giorni dalla data di notificazione dell’atto che il
contribuente intende impugnare
nel caso di rifiuto tacito opposto a una domanda di rimborso, l’istanza può essere
proposta dopo il novantesimo giorno dalla domanda di rimborso presentata entro
i termini previsti da ciascuna legge d’imposta e fino a quando il diritto alla restituzione
non è prescritto.
ISTANZA DI MEDIAZIONE (segue)
Termini di presentazione dell’istanza
Ai sensi del comma 3 dell’articolo 6 del decreto legislativo 19 giugno 1997, n. 218, in
caso di presentazione di istanza di accertamento con adesione il termine per la
proposizione dell’eventuale, successiva istanza di mediazione è sospeso per un
periodo di 90 giorni dalla data di presentazione dell’istanza di accertamento con
adesione.
Al termine di proposizione dell’istanza di mediazione si applicano inoltre le
disposizioni sulla sospensione dei termini processuali nel periodo feriale.
La sospensione di diritto dal 1° agosto al 15 settembre non trova, invece,
applicazione nel corso della procedura di mediazione vera e propria, di cui ai
commi 7 e seguenti del citato articolo 17-bis, che pertanto deve concludersi entro 90
giorni, trattandosi di fase amministrativa e non processuale.
LA CONTROPROPOSTA DELL’UFFICIO LA FORMAZIONE DELL’ACCORDO DI
MEDIAZIONE
•
•
•
•
1) se l’istanza presentata dal contribuente contiene altresì una motivata proposta
di mediazione completa della rideterminazione dell’ammontare della pretesa, che
presenti i presupposti per l’accoglimento integrale, lo stesso Ufficio può invitare il
contribuente a sottoscrivere il relativo accordo di mediazione nel modo che risulti
più celere ed efficace, senza bisogno di particolari formalità;
2) in mancanza di proposta formulata nell’istanza, l’Ufficio, quando opportuno,
comunica una propria proposta motivata di mediazione, completa della
rideterminazione della pretesa tributaria, recante, in calce, il nominativo e i recapiti del
funzionario incaricato, al fine di consentire all’istante di contattare in modo celere
l’Ufficio, sia per la sottoscrizione dell’accordo, qualora intenda integralmente aderirvi,
sia per avviare un contraddittorio sulla proposta di mediazione;
3) negli altri casi in cui ritenga possibile esperire la mediazione, l’Ufficio invita il
contribuente al contraddittorio.
Stante la marcata finalità deflativa dell’istituto in esame, si ritiene che la conclusione di
una mediazione parziale possa intervenire esclusivamente in casi eccezionali, in
presenza di specifiche e motivate ragioni.
LA CONTROPROPOSTA DELL’UFFICIO LA FORMAZIONE DELL’ACCORDO DI
MEDIAZIONE
Nell’ipotesi di cui al punto 3) al punto precedente, valutata favorevolmente la
possibilità di una mediazione, l’Ufficio invita il contribuente al
contraddittorio, quando non reputi possibile e/o opportuno formulare
immediatamente una motivata proposta di rideterminazione della pretesa.
Non sono richieste forme particolari per l’invito, che può essere comunicato al
contribuente anche tramite posta elettronica ordinaria.
Nelle ipotesi in cui, precedentemente alla notifica dell’istanza, sia stata
inutilmente esperita la procedura di accertamento con adesione di cui al
decreto legislativo 19 giugno 1997, n. 218, è opportuno che l’Ufficio valuti
tutti gli elementi utili per la mediazione, risultanti dagli atti acquisiti,
inclusa l’eventuale proposta di definizione formulata in fase di
accertamento con adesione.
LA CONTROPROPOSTA DELL’UFFICIO LA FORMAZIONE DELL’ACCORDO DI
MEDIAZIONE
•
•
•
•
Tra gli elementi oggetto di analisi possono assumere particolare
rilevanza:
- i motivi del ricorso, con i quali il contribuente espone in dettaglio i
vizi formali e sostanziali che potrebbe eccepire in sede contenziosa;
- l’eventuale indicazione di documenti non disponibili o non esibiti
dal contribuente in fase di accertamento con adesione (nei casi
ovviamente in cui non sia preclusa l’esibizione);
- la formazione di un orientamento della Corte di cassazione
ovvero della giurisprudenza di merito locale, contrario o favorevole
alle posizioni dell’Agenzia.
LA CONTROPROPOSTA DELL’UFFICIO LA FORMAZIONE DELL’ACCORDO DI
MEDIAZIONE
•
L’esito del contraddittorio – che si svolge possibilmente nell’ambito di
un solo incontro – viene descritto in un apposito verbale.
•
La riduzione delle sanzioni in caso di mediazione.
•
In caso di avvenuta mediazione, le sanzioni amministrative si
applicano nella misura del quaranta per cento delle somme
irrogabili in rapporto dell’ammontare del tributo risultante dalla
mediazione. In ogni caso la misura delle sanzioni non potrà essere
inferiore al quaranta per cento dei minimi edittali previsti per le
violazioni più gravi relative a ciascun tributo.
LA CONTROPROPOSTA DELL’UFFICIO LA FORMAZIONE DELL’ACCORDO DI
MEDIAZIONE
•
•
•
•
La conclusione dell’accordo di mediazione individua il momento a partire dal
quale decorre il termine per effettuare il pagamento che realizza il
perfezionamento della mediazione.
Di norma l’accordo si conclude al momento della sottoscrizione, da parte
dell’Ufficio e del contribuente, di un atto contenente, tra l’altro, l’indicazione
specifica degli importi risultanti dalla mediazione (tributo, interessi, sanzioni) e le
modalità di versamento degli stessi (comprese le modalità di rateizzazione delle
somme dovute).
La sottoscrizione può avvenire contestualmente ovvero in momenti diversi. In
quest’ultimo caso, per la data di conclusione dell’accordo occorre fare riferimento
al momento dell’ultima sottoscrizione.
L’accordo può anche concludersi mediante sottoscrizione per accettazione
della proposta di mediazione formulata da una delle parti, quando dalla
proposta risulti in modo specifico e univoco il contenuto dell’accordo, con
particolare riferimento alla determinazione delle somme dovute e alle modalità di
versamento delle stesse.
EFFETTI DELLA PRESENTAZIONE
DELL’ISTANZA
Effetti sostanziali della presentazione dell’istanza
La notifica dell’istanza di mediazione interrompe il decorso del termine di decadenza per
l’impugnazione dell’atto.
La chiamata in giudizio si realizza con la notifica dell’istanza medesima alla competente
Direzione.
La costituzione in giudizio e l’instaurazione del rapporto processuale, si produce con il
deposito presso la segreteria della Commissione tributaria del medesimo ricorso che ha
costituito parte integrante dell’istanza.
EFFETTI DELLA PRESENTAZIONE
DELL’ISTANZA (SEGUE)
Effetti processuali della presentazione dell’istanza
Art. 17 bis comma 9 del D. Lgs. n. 546/1992
Il termine di 30 giorni per instaurare la controversia dinanzi alla CTP competente decorrono
dal giorno successivo a :
quello di compimento dei 90 giorni dal ricevimento dell’istanza da parte della Direzione,
senza che sia stato notificato il provvedimento di accoglimento della stessa ovvero che sia
stato formalizzato l’accordo di mediazione;
quello di comunicazione del provvedimento con il quale l’Ufficio respinge l’istanza prima del
decorso dei predetti novanta giorni;
quello di comunicazione del provvedimento con il quale l’Ufficio, prima del decorso di
novanta giorni. accoglie parzialmente l’istanza.
Nel caso in cui il contribuente riceva comunicazione del provvedimento dopo la scadenza
del novantesimo giorno, il termine di trenta giorni decorre comunque dal giorno successivo a
quello di compimento dei novanta giorni.
TRATTAZIONE
DELL’ISTANZA (SEGUE)
Successivamente alla presentazione dell'istanza, l'Ufficio procede secondo le seguenti modalità:
esame preliminare sulla sussistenza dei presupposti e requisiti fissati dall'art. 17- bis del D.Lgs. n.
546/1992 per la presentazione dell'istanza;
verifica della fondatezza dei motivi in base ai quali l'istante contesta l'atto impugnato,
chiedendone l'annullamento totale o parziale ovvero chiedendo la rideterminazione della pretesa;
se non sussistono i presupposti per un annullamento dell'atto impugnato, l'Ufficio valuta la
proposta di mediazione eventualmente formulata dal contribuente;
in assenza di proposta formulata dal contribuente, l'Ufficio valuta comunque la possibilità di
pervenire a un accordo di mediazione; a tal fine, se del caso dopo aver invitato il contribuente al
contraddittorio, può formulare - se ne ravvisa i presupposti -una motivata proposta di
mediazione, completa della rideterminazione della pretesa
qualora non si ravvisino i presupposti per la conclusione di una mediazione previa rideterminazione
della pretesa, l'Ufficio formula una proposta di mediazione che consenta al contribuente di
accettare l'intero importo del tributo, accertato con l'atto impugnato, al solo fine di beneficiare
della conseguente riduzione delle sanzioni irrogate;
in tutti gli altri casi, l'Ufficio provvede al diniego.
TRATTAZIONE
DELL’ISTANZA (SEGUE)
L’esame preliminare dell’istanza
L'Ufficio in via preventiva verifica che l'istanza contenga tutti gli elementi necessari ai fini della
sua trattazione, valutando la configurabilità di motivi di inammissibilità del ricorso
giurisdizionale.
E di ostacolo alla trattazione dell'istanza, in aggiunta alla tardiva presentazione della stessa,
solo la carenza di quei requisiti che impediscono di attribuire l'istanza al contribuente
(esempio, mancanza di sottoscrizione) ovvero che non consentono di individuarne
l'oggetto.
Nei predetti casi l'Ufficio rigetterà l'istanza per assoluta inammissibilità.
L'assenza di una motivata proposta di mediazione da parte del contribuente, prevista in
via eventuale, non costituisce motivo di rigetto dell'istanza.
TRATTAZIONE
DELL’ISTANZA (SEGUE)
L’esame preliminare dell’istanza
L'istanza è improponibile, ad esempio, in caso di impugnazioni:
- di valore superiore a ventimila euro;
- di valore indeterminabile;
- riguardanti attività dell'Agente della riscossione;
- riguardanti atti non impugnabili;
- di atti in cui non è legittimata passivamente l'Agenzia delle entrate;
- di atti notificati prima del 1° aprile 2012;
- di rifiuti taciti di rimborso con riferimento ai quali alla data del 1° aprile 2012 siano già decorsi
novanta giorni dalla presentazione della domanda di rimborso;
- riguardanti recupero di aiuti di Stato;
- di provvedimenti emessi ai sensi dell'art. 21 (" Sanzioni accessorie ") del D.Lgs. 18 dicembre
1997, n. 472;
- riguardanti istanze di cui all'art. 22 (" Ipoteca e sequestro conservativo ") del D.Lgs. n. 472 del
1997
- del diniego della chiusura delle liti fiscali "minori" pendenti prevista dall'art. 39, comma 12 del
D.L. n. 98/2011.
TRATTAZIONE
DELL’ISTANZA (SEGUE)
Accoglimento dell’istanza
Ove le motivazioni dell'istanza giustifichino l'annullamento dell'atto in via di autotutela,
l'Ufficio porta a conoscenza del contribuente il provvedimento di accoglimento dell'istanza.
Valutazione della mediazione.
Accertata l'ammissibilità dell'istanza e verificata l'impossibilità di procedere a un
annullamento dell'atto impugnato, l'Ufficio valuta attentamente, anche in assenza di
proposta formulata dal contribuente, la sussistenza dei seguenti presupposti per la
mediazione, individuati dal comma 8 dell'art. 17- bis :
1) incertezza delle questioni controverse;
2) grado di sostenibilità della pretesa;
3) principio di economicità dell'azione amministrativa.
ACCORDO E PERFEZIONAMENTO DELLA
MEDIAZIONE
L'Ufficio, qualora ritenga sussistenti i presupposti per la mediazione, procede sulla base
delle seguenti modalità:
1) se l'istanza presentata dal contribuente contiene altresì una motivata proposta di
mediazione completa della rideterminazione dell'ammontare della pretesa, che presenti i
presupposti per l'accoglimento integrale, lo stesso Ufficio può invitare il contribuente a
sottoscrivere il relativo accordo di mediazione nel modo che risulti più celere ed
efficace, senza bisogno di particolari formalità;
2) in mancanza di proposta formulata nell'istanza, l'Ufficio, quando opportuno,
comunica una propria proposta motivata di mediazione, completa della
rideterminazione della pretesa tributaria,
3) negli altri casi in cui ritenga possibile esperire la mediazione, l'Ufficio invita il
contribuente al contraddittorio.
Stante la marcata finalità deflativa dell'istituto in esame, si ritiene che la conclusione di
una mediazione parziale possa intervenire esclusivamente in casi eccezionali, in
presenza di specifiche e motivate ragioni.
ACCORDO E PERFEZIONAMENTO DELLA
MEDIAZIONE (SEGUE)
Il contraddittorio con il contribuente
Nell'ipotesi richiamata sub 3) valutata favorevolmente la possibilità di una mediazione,
l'Ufficio invita il contribuente al contraddittorio, quando non reputi possibile e/o
opportuno formulare immediatamente una motivata proposta di rideterminazione della
pretesa.
Non sono richieste forme particolari per l'invito, che può essere comunicato al
contribuente anche tramite posta elettronica ordinaria.
Nelle ipotesi in cui, precedentemente alla notifica dell'istanza, sia stata inutilmente
esperita la procedura di accertamento con adesione di cui al D.Lgs. 19 giugno 1997, n.
218, è opportuno che l'Ufficio valuti tutti gli elementi utili per la mediazione, risultanti
dagli atti acquisiti, inclusa l'eventuale proposta di definizione formulata in fase di
accertamento con adesione.
ACCORDO E PERFEZIONAMENTO DELLA
MEDIAZIONE (SEGUE)
Il contraddittorio con il contribuente
Tra gli elementi oggetto di analisi possono assumere particolare rilevanza:
- i motivi del ricorso, con i quali il contribuente espone in dettaglio i vizi formali e
sostanziali che potrebbe eccepire in sede contenziosa;
- l'eventuale indicazione di documenti non disponibili o non esibiti dal contribuente in
fase di accertamento con adesione (nei casi ovviamente in cui non sia preclusa
l'esibizione);
- la formazione di un orientamento della Corte di cassazione ovvero della
giurisprudenza di merito locale, contrario o favorevole alle posizioni dell'Agenzia.
L'esito del contraddittorio viene descritto in un apposito verbale.
ACCORDO E PERFEZIONAMENTO DELLA
MEDIAZIONE (SEGUE)
Riduzione delle sanzioni in caso di mediazione
In caso di avvenuta mediazione, le sanzioni amministrative si applicano nella misura del
quaranta per cento delle somme irrogabili in rapporto dell'ammontare del tributo risultante
dalla mediazione. In ogni caso la misura delle sanzioni non potrà essere inferiore al
quaranta per cento dei minimi edittali previsti per le violazioni più gravi relative a ciascun
tributo.
ACCORDO E PERFEZIONAMENTO DELLA
MEDIAZIONE (SEGUE)
Le modalità di conclusione dell’accordo
L’accordo si conclude al momento della sottoscrizione, da parte dell'Ufficio e del
contribuente, di un atto contenente, tra l'altro, l'indicazione specifica degli importi risultanti
dalla mediazione (tributo, interessi, sanzioni) e le modalità di versamento degli stessi
(comprese le modalità di rateizzazione delle somme dovute).
La sottoscrizione può avvenire contestualmente ovvero in momenti diversi. In
quest'ultimo caso, per la data di conclusione dell'accordo occorre fare riferimento al
momento dell'ultima sottoscrizione.
L'accordo può anche concludersi mediante sottoscrizione per accettazione della proposta
di mediazione formulata da una delle parti.
ACCORDO E PERFEZIONAMENTO DELLA
MEDIAZIONE (SEGUE)
Le modalità di conclusione dell’accordo
Nel caso di adesione alla proposta di una delle parti, il termine di venti giorni per
l'effettuazione del versamento delle somme dovute decorre:
- dalla spedizione dell'atto di adesione da parte del contribuente che l'ha sottoscritto,
quando la proposta sia stata formulata dall'Ufficio;
- dal ricevimento dell'atto di adesione dell'Ufficio, se la proposta era contenuta nell'istanza di
mediazione presentata dal contribuente.
Una volta conclusa con la sottoscrizione, la mediazione si perfeziona con il pagamento delle
somme dovute.
ACCORDO E PERFEZIONAMENTO DELLA
MEDIAZIONE (SEGUE)
La sottoscrizione della mediazione
L'accordo di mediazione deve essere firmato dal Direttore provinciale o regionale ovvero da
un suo delegato.
In caso di delega rilasciata dal Direttore, il soggetto delegato appartenga all'Ufficio legale.
Il contribuente può sottoscrivere l’accordo personalmente o rilasciare procura speciale al
difensore.
ACCORDO E PERFEZIONAMENTO DELLA
MEDIAZIONE (SEGUE)
La procedura di mediazione si perfeziona con il versamento dell'intero importo dovuto,
ovvero della prima rata in caso di pagamento rateale, effettuato entro venti giorni dalla
conclusione dell'accordo di mediazione.
Il versamento delle somme dovute a seguito dell'accordo di mediazione può avvenire in un
massimo di otto rate trimestrali di pari importo ovvero in un massimo di dodici rate
trimestrali, se le somme dovute superano i 50.000 euro.
In caso di mancato pagamento anche di una sola delle rate diverse dalla prima entro il
termine di pagamento della rata successiva, il competente ufficio dell'Agenzia delle
entrate provvede all'iscrizione a ruolo delle residue somme dovute e della sanzione pari
al sessanta per cento delle somme ancora dovute.
ACCORDO E PERFEZIONAMENTO DELLA
MEDIAZIONE (SEGUE)
A seguito del perfezionamento, la mediazione non è impugnabile in quanto viene
meno l'interesse ad agire in giudizio: l'eventuale ricorso sarebbe inammissibile.
In assenza del versamento integrale delle somme dovute, ovvero della prima rata in caso
di pagamento rateale, la mediazione non si perfeziona e l'atto originario, avverso il quale
il contribuente ha proposto l'istanza, continua a produrre effetti. Conseguentemente, il
contribuente può decidere di:
- agire in giudizio, costituendosi in giudizio ai sensi dell'art. 22 del D.Lgs. n. 546/1992
- desistere dal contenzioso; in tal caso, decorso il termine di cui all'art. 22 del D.Lgs. n.
546/1992, l'atto oggetto di istanza diviene definitivo e l'Ufficio procede alla conseguente
riscossione.
INSTAURAZIONE DEL GIUDIZIO IN CASO DI
ESITO NEGATIVO DELLA MEDIAZIONE
Il diniego all'istanza
Nel termine di novanta giorni dal ricevimento dell'istanza, l'Ufficio porta il provvedimento di
diniego a conoscenza del contribuente.
Il diniego deve essere opposto in assenza dei presupposti per procedere all'annullamento
dell'atto o per concludere la mediazione.
INSTAURAZIONE DEL GIUDIZIO IN CASO DI
ESITO NEGATIVO DELLA MEDIAZIONE (SEGUE)
La costituzione in giudizio del contribuente
Il termine di trenta giorni per la costituzione in giudizio del ricorrente, contemplato
dall'art. 22 del D.Lgs. n. 546/1992, inizia a decorrere dal giorno successivo:
- a quello di compimento dei novanta giorni dal ricevimento dell'istanza da parte della
Direzione, qualora non sia stato notificato il provvedimento di accoglimento della stessa
ovvero non sia stato formalizzato l'accordo di mediazione;
- a quello di notificazione del provvedimento con il quale l'Ufficio respinge l'istanza
prima del decorso dei predetti novanta giorni;
- a quello di notificazione del provvedimento con il quale l'Ufficio, prima del decorso di
novanta giorni, accoglie parzialmente l'istanza.
Con riferimento alla prima delle tre ipotesi sopra elencate, si ribadisce che il termine dei
novanta giorni utili per la trattazione dell'istanza (cui non è applicabile - come
evidenziato al punto 2.9 - la sospensione feriale dal 1° agosto al 15 settembre, di cui alla
legge n. 742/1969 riguardante i termini delle attività processuali) decorre dalla data di
ricevimento dell'istanza stessa da parte dell'Ufficio.
INSTAURAZIONE DEL GIUDIZIO IN CASO DI
ESITO NEGATIVO DELLA MEDIAZIONE (SEGUE)
La costituzione in giudizio del contribuente
Il deposito del ricorso presso la Segreteria della Commissione tributaria provinciale, a sua
volta, deve avvenire entro il termine perentorio di trenta giorni stabilito dall'art. 22, comma
1, del D.Lgs. n. 546/1992, cui si applica la richiamata sospensione feriale trattandosi di
termine relativo a un atto processuale, qual è l'atto di costituzione in giudizio.
l ricorso depositato presso la Segreteria della Commissione tributaria provinciale deve
essere conforme a quello consegnato o spedito con l'istanza di mediazione, a pena di
inammissibilità dello stesso.
Resta ovviamente ferma la possibilità per il ricorrente di depositare, successivamente alla
costituzione in giudizio, documenti e memorie, anche integrative, ai sensi degli artt. 24 e 32
del D.Lgs. n. 546/1992.
La costituzione in giudizio del contribuente realizza il presupposto per il versamento del
contributo unificato.
INSTAURAZIONE DEL GIUDIZIO IN CASO DI
ESITO NEGATIVO DELLA MEDIAZIONE (SEGUE)
La costituzione in giudizio dell’Ufficio
L’Ufficio procede a sua volta a costituirsi in giudizio, richiamando il contenuto dell'atto di
diniego.
ll termine di sessanta giorni previsto dall'art. 23 del D.Lgs. n. 546/1992 per la costituzione
in giudizio del resistente decorre, a seconda dei casi, dal giorno successivo alla scadenza
di novanta giorni dal ricevimento dell'istanza oppure dal giorno successivo alla data di
notificazione del provvedimento di diniego o di accoglimento parziale dell'istanza
prima del decorso dei novanta giorni.
Trattandosi di adempimento processuale, anche il termine (ordinatorio e non perentorio) per
la costituzione in giudizio del resistente è soggetto alla sospensione feriale contemplata
dalla legge n. 742/1969.
INSTAURAZIONE DEL GIUDIZIO IN CASO DI
ESITO NEGATIVO DELLA MEDIAZIONE (SEGUE)
Lo svolgimento successivo della controversia e la disciplina delle spese di giudizio
Successivamente alla costituzione in giudizio delle parti, la Commissione tributaria provinciale
procede all'esame della controversia secondo le disposizioni del D.Lgs. n. 546/1992
In sede di pronuncia della sentenza conclusiva del giudizio, la Commissione tributaria
provinciale:
- condanna la parte soccombente a versare all'altra parte una somma a titolo di rimborso
delle spese del procedimento di mediazione, normativamente fissata nel cinquanta per
cento delle spese di giudizio;
- la condanna al rimborso non trova applicazione nei casi di compensazione delle spese
di lite
- fuori dei casi di soccombenza reciproca, i Giudici possono compensare, parzialmente o
per intero, le spese di lite solo se ricorrono giusti motivi, da indicare esplicitamente nella
motivazione della sentenza.
PROFILI COSTITUZIONALI DI RECLAMO E
MEDIAZIONE
Art. 17 bis, comma 2 del D. lgs. n. 546/1992: la presentazione del
reclamo e’ condizione di ammissibilita’ del ricorso.
Si tratta di un classico caso di tutela differita o condizionata, in quanto e’
inibita la presentazione del ricorso se prima non viene esperita la
procedura amministrativa del reclamo.
PROFILI COSTITUZIONALI DI RECLAMO E
MEDIAZIONE (segue)
La Corte Costituzionale ha sempre detto che la previsione di un filtro
amministrativo e’ incostituzionale se impedisce o anche solo rende piu’
difficile l’esercizio della difesa in giudizio.
Profili di incostituzionalita’ si ravvisano, in particolare, per quanto attiene
alla tutela cautelare.
PROFILI COSTITUZIONALI DI RECLAMO E
MEDIAZIONE (segue)
Secondo l’Agenzia delle Entrate, nel ricorso/reclamo non sarebbe
possibile inserire una istanza di tutela cautelare in sede giurisdizionale,
ex art. 47, in quanto il reclamo/ricorso e’ un atto amministrativo e l’unica
tutela cautelare ammissibile sarebbe la sospensione amministrativa della
riscossione. Nella circolare 9/E del 2012 viene infatti richiamata la norma
sull’autotutela.
PROFILI COSTITUZIONALI DI RECLAMO E
MEDIAZIONE (segue)
•Norme costituzionali lese:
•Art. 3 Cost., l’irragionevolezza in merito alla disparita’ di trattamento tra
controversie maggiori, che superano i 20.000 euro, per le quali si puo’
chiedere la sospensione della riscossione ex art. 47;
•Art. 24 della Cost., in quanto il diritto alla difesa va salvaguardato, non
solo tutelando l’esercizio della difesa nel merito, ma anche tutelando
l’esercizio della difesa in fase cautelare;
•Art. 111 della Cost., sul giusto processo, in quanto, se la ratio
dell’istituto e’ deflattiva, se al contribuente non viene riconosciuta la
possibilita’ di ottenere la sospensione della riscossione, allora anche
l’ufficio non dovrebbe poter riscuotere in questa fase.
PROFILI COSTITUZIONALI DI RECLAMO E
MEDIAZIONE (segue)
Possibili rischi:
Il ricorso /reclamo potrebbe avere ad oggetto anche un accertamento
esecutivo, quindi ci potrebbe essere l’esigenza immediata di chiedere la
sospensione della riscossione, potrebbe non essere possibile attendere
ulteriormente perche’ dopo l’accertamento esecutivo non c’e’ la cartella
di pagamento, c’e’ direttamente l’affidamento incarico all’Agente della
riscossione e il pignoramento.
PROFILI COSTITUZIONALI DI RECLAMO E
MEDIAZIONE (segue)
Possibili soluzioni:
Inserire nel ricorso/reclamo un’istanza di sospensione non in via
amministrativa, ma in via giurisdizionale ex art. 47 e non attendere 90
giorni dalla presentazione del ricorso/reclamo per costituirsi, ma
costituirsi prima, per evitare la formazione di ruoli straordinari, in quanto
la stessa Agenzia nella circolare 9/E del 2012 afferma che la
proposizione del reclamo non sospende la riscossione.
PROFILI COSTITUZIONALI DI RECLAMO E
MEDIAZIONE (segue)
Secondo la dottrina (Bruzzone), questa e’ l’unica via che consente di
superare possibili profili di incostituzionalita’ della norma, nonostante
secondo l’Agenzia delle Entrate non si possa inserire nel ricorso/reclamo
un’istanza di tutela cautelare ex art. 47 e nonostante sostenga che
finche’ non sia stata esaurita la procedura di reclamo sia inammissibile la
costituzione in giudizio.
PROFILI COSTITUZIONALI DI RECLAMO E
MEDIAZIONE (segue)
In attesa di ulteriori chiarimenti della prassi, la dottrina ritiene possibile
superare l’interpretazione restrittiva dell’Agenzia delle Entrate, sulla base
del dettato letterale dell’art. 17, comma 2 del d. lgs. n. 546/1992,
secondo cui “la presentazione del reclamo e’ condizione di ammissibilita’
del ricorso”, non dice che e’ condizione di ammissibilita’ il non costituirsi
prima dei 90 giorni.
PROFILI COSTITUZIONALI DI RECLAMO E
MEDIAZIONE (segue)
Secondo la dottrina, questa sarebbe l’unica interpretazione adeguatrice
che si impone, in quanto, se prevarrebbe l’interpretazione dell’Agenzia, vi
sarebbe il forte rischio che l’art. 17 bis venisse travolto da una pronuncia
di incostituzionalità, poiche’ la sospensione amministrativa della
riscossione non puo’certamente essere parificata alla sospensione
giurisdizionale.
PROFILI COSTITUZIONALI DI RECLAMO E
MEDIAZIONE (segue)
Con riferimento alla considerazione che il reclamo ritarderebbe l’esercizio
dell’azione, la Corte Costituzionale, con la sentenza 276/2000– resa
relativamente al tentativo obbligatorio di conciliazione ex art. 410 del codice di
procedura civile – ha affermato che “In ordine al ritardo, la giurisprudenza
consolidata di questa Corte ritiene che l’art. 24 Cost., laddove tutela il diritto di
azione, non comporta l’assoluta immediatezza del suo esperimento, ben
potendo la legge imporre oneri finalizzati a salvaguardare ‘interessi generali’,
con le dilazioni conseguenti. È appunto questo il caso in esame, in quanto il
tentativo obbligatorio di conciliazione tende a soddisfare l’interesse
generale sotto un duplice profilo: da un lato, evitando che l’aumento delle
controversie attribuite al giudice ordinario in materia di lavoro provochi
un sovraccarico dell’apparato giudiziario, con conseguenti difficoltà per il
suo funzionamento; dall’altro, favorendo la composizione preventiva della
lite, che assicura alle situazioni sostanziali un soddisfacimento più
immediato rispetto a quella conseguita attraverso il processo”.
TUTELA CAUTELARE E RECLAMO
La Circ. A.E. 9/E del 2012 dispone che la sospensione giudiziale dell’esecuzione ai
sensi dell’art. 47 D. Lgs. N. 546/1992 puo’ essere richiesta alla CTP solo in pendenza
di controversia giursdizionale.
In ogni caso, ai sensi dell’art. 2 quarter, comma 1 bis del D. L. 656/194, “nel potere di
annullamento o di revoca di cui al comma 1 deve intendersi compreso anche il potere
di disporre la sospensione degli effetti dell’atto che appaia illegittimo o infondato”.
E’ dunque, possibile, la sospensione in via amministrativa della riscossione.
Si precisa che il periodo di sospensione degli effetti dell’atto non puo’
comunque protrarsi oltre il tempo necessario alla conclusione della fase di
mediazione.
Se il procedimento di mediazione avra’ esito negativo, seguira’ l’iscrizione a ruolo o
l’affidamento del carico all’Agente della riscossione e l’immediata revoca della
sospensione precedentemente concessa.
RAPPORTI TRA MEDIAZIONE E
ACCERTAMENTO CON ADESIONE
Circ. 9/E del 19 marzo 2012
Circa i tratti distintivi che caratterizzano la mediazione rispetto agli altri istituti deflativi
del contenzioso, tra i quali l’autotutela e l’accertamento con adesione, si pone
in rilievo il carattere obbligatorio del nuovo istituto per gli atti di valore non
superiore a ventimila euro, che, da un lato, fa obbligo al contribuente che
intenda adire il Giudice di presentare preventivamente l’istanza all’Ufficio e,
dall’altro lato, impone all’Ufficio di esaminare sistematicamente l’istanza del
contribuente e di riscontrarla in maniera espressa.
RAPPORTI TRA MEDIAZIONE E
ACCERTAMENTO CON ADESIONE
Con specifico riferimento all’accertamento con adesione, si osserva, altresì, che
la mediazione non è limitata agli avvisi di accertamento, ma attiene a tutti
gli atti impugnabili provenienti dall’attività dell’Agenzia delle entrate,
compresi i dinieghi di rimborso e le iscrizioni a ruolo, indirizzando il riesame
dell’atto impugnato alla luce dei motivi del ricorso - che possono essere diversi
dalle questioni trattate in sede di accertamento con adesione - nonché
degli orientamenti della giurisprudenza.
RAPPORTI TRA MEDIAZIONE E
ACCERTAMENTO CON ADESIONE
Inoltre, nel procedimento di mediazione, le valutazioni dell’Ufficio in merito
all’istanza proposta dal contribuente devono fondarsi, per espressa
disposizione del comma 8 dell’art. 17 bis del D.Lgs. n. 546 del 1992, su tre
criteri specifici, consistenti nella “eventuale incertezza delle questioni
controverse”, nel “grado di sostenibilità della pretesa” e nel“principio di
economicità dell’azione amministrativa”.
RAPPORTI TRA MEDIAZIONE E
ACCERTAMENTO CON ADESIONE
Il procedimento di mediazione avvia una nuova fase amministrativa, i cui esiti si
differenziano anche ai fini del trattamento sanzionatorio, ove si consideri che a
seguito dell’accordo di mediazione compete il beneficio della riduzione delle
sanzioni al quaranta per cento e non, invece, la più elevata riduzione spettante,
ad esempio, a seguito di acquiescenza all’accertamento; il beneficio della
riduzione a un terzo delle sanzioni in applicazione dell’art. 15 del decreto legislativo
19 giugno 1997, n. 218, consegue, infatti, esclusivamente al pagamento delle
somme dovute per acquiescenza all’accertamento “entro il termine per la
proposizione del ricorso”
RAPPORTI TRA MEDIAZIONE E
ACCERTAMENTO CON ADESIONE
Va anche evidenziato che il procedimento di mediazione si svolge su di
un piano di sostanziale parità fra contribuente e Ufficio, peraltro in una
situazione in cui entrambi hanno manifestato e documentato in maniera
completa e definitiva le proprie posizioni.
Non è prospettabile, in definitiva, una sovrapposizione tra i predetti
istituti deflativi, atteso che il procedimento di cui all’art. 17 bis del D.Lgs. n.
546 del 1992 è “proiettato” sul processo tributario e induce il contribuente e
l’Ufficio – anche attraverso il rilevato carattere di obbligatorietà – ad
anticipare l’esito dell’eventuale giudizio e, quindi, a porre in essere ogni
determinazione idonea ad evitare l’instaurazione di un processo dall’esito
negativo e, comunque, incerto.
RAPPORTI TRA MEDIAZIONE E
CONCILIAZIONE
Per le controversie di valore non superiore a ventimila euro, il nuovo
istituto è alternativo alla conciliazione giudiziale prevista
dall’art. 48 del D.Lgs. n. 546 del 1992. In base al comma 1 dell’art.
17 bis del medesimo decreto, infatti, nelle controversie instaurate a
seguito di rigetto dell’istanza ovvero di mancata conclusione della
mediazione, “è esclusa la conciliazione giudiziale di cui
all’articolo 48”.
RAPPORTI TRA MEDIAZIONE E
CONCILIAZIONE
L’art. 2 del medesimo decreto, oltre ad affidare ai giudici tributari in via principale
“tutte le controversie aventi ad oggetto i tributi di ogni genere e specie comunque
denominati” demanda infatti, in via incidentale, anche la cognizione di “ogni
questione da cui dipende la decisione delle controversie rientranti nella propria
giurisdizione, fatta eccezione per le questioni in materia di querela di falso e
sullo stato o la capacità delle persone, diversa dalla capacità di stare in
giudizio”.
RAPPORTI TRA MEDIAZIONE E DEFINIZIONE
AGEVOLATA DELLE SANZIONI
Circ. A.E. 3 agosto 2012, n. 33/E – Chiarimenti tra mediazione e definizione
agevolata delle sanzioni ex art. 16, comma 3 e 17, comma 2 D. Lgs. n. 472 del
1992.
Le sanzioni sono irrogate con atto di contestazione o con atto contestuale
all’avviso di accertamento o di rettifica.
E’ ammessa la possibilità di definire la sanzione con il pagamento, entro il
termine previsto per la proposizione del ricorso, di un importo pari ad un
terzo della sanzione irrogata e comunque non inferiore ad un terzo dei
minimi edittali previsti per le violazioni piu gravi relative a ciascun tributo.
La definizione agevolata è sempre esclusa per le sanzioni riguardanti
l’omesso o ritardato pagamento del tributo, indipendentemente dal
procedimento di irrogazione utilizzato.
RAPPORTI TRA MEDIAZIONE E DEFINIZIONE
AGEVOLATA DELLE SANZIONI
Limitatamente all’atto di contestazione notificato a norma dell’art. 16, il comma 4
del medesimo articolo stabilisce che “se non addivengono a definizione agevolata,
il trasgressore e i soggetti obbligati in solido possono produrre deduzioni
difensive. In mancanza, l’atto di contestazione si considera provvedimento di
irrogazione, impugnabile ai sensi dell’art. 18 “.
1)
2)
3)
Dunque, a seguito di una sanzione irrogata con atto di contestazione, è
possibile:
Definire la sanzione con il pagamento in misura ridotta di un terzo
Presentare deduzioni difensive. In tale ipotesi, l’Ufficio, entro un anno dalla
presentazione delle stesse,"irroga, se del caso, sanzioni con atto motivato a
pena di nullita’ anche in ordine alle deduzioni medesime "
Impugnare l’atto dinanzi alla CTP
RAPPORTI TRA MEDIAZIONE E DEFINIZIONE
AGEVOLATA DELLE SANZIONI
Qualora opti per l’impugnazione immediata dell’atto di contestazione ovvero per
l’impugnazione del provvedimento di irrogazione notificato dall’Ufficio
successivamente alle deduzioni difensive e il valore della controversia non
superi i 20.000 euro, sussiste l’obbligo di presentare l’istanza di mediazione
prevista dal’art. 17 bis D. Lgs. 546 del 1992.
RAPPORTI TRA MEDIAZIONE E DEFINIZIONE
AGEVOLATA DELLE SANZIONI
In ordine alle sanzioni irrogate contestualmente all’avviso di accertamento o di rettifica
ai sensi dell’art. 17 del D. Lgs. n. 472 del 1997, l’autore della violazione puo’,
alternativamente, entro il termine per ricorrere:
1)
Definire la sanzione con il pagamento nella misura ridotta ad un terzo
2)
Impugnare il provvedimento.
Ovviamente, la definizione della sanzione non impedisce l’impugnazione dell’atto
impositivo relativamente al tributo - interessi. Se il valore della controversia non
supera i 20.000 euro il contribuente deve presentare obbligatoriamente l’istanza
di cui all’art. 17 bis del D. Lgs. n. 546 del 1992.
RAPPORTI TRA MEDIAZIONE ED
AUTOTUTELA
Circ. 33/E del 2012 illustra le correlazioni tra mediazione e autotutela.
Es. n. 1) Viene notificato un atto di valore complessivo superore a 20.000 euro.
Interviene successivamente un provvedimento di autotutela parziale in pendenza
dei termini di proposizione del ricorso, per etto del quale la controversia risulti di
valore non superiore a 20.000 euro. In tal caso, il contribuente che intende
proporre ricorso è tenuto comunque a presentare l’istanza di mediazione,
considerato che il valore della controversia (al momento dell’impugnazione) non
è superiore a 20.000 euro.
RAPPORTI TRA MEDIAZIONE ED
AUTOTUTELA
Es. n. 2) Viene notificato un atto di valore superiore a 20.000 euro.
Successivamente alla notifica del ricorso giurisdizionale ma prima del deposito
di quest’ultimo nella segreteria della Commissione tributaria provinciale,
interviene un procedimento di autotutela parziale che riduce la pretesa tributaria
a un valore non superiore a 20 mila euro. Considerato che il valore della
controversia al momento dell’impugnazione è superiore alla soglia di 20.000
euro non è possibile presentare istanza di mediazione.
RAPPORTI TRA MEDIAZIONE E
ACQUIESCENZA
•
•
•
•
•
•
•
Circ. 33/E del 2012 illustra le correlazioni tra mediazione e acquiescenza.
Es. in data 2 aprile 2012, un contribuente riceve la notifica di un avviso di
accertamento con il quale si richiede il pagamento di un’imposta pari ad 16mila euro,
oltre interessi e sanzioni.
In data 10 aprile 2012, il contribuente presenta istanza di autotutela e il 14 maggio
2012 effettua il versamento del tributo e delle sanzioni nella misura ridotta ex art. 15 D.
Lgs. n. 218/1997.
In data 15 maggio 2012, non avendo ricevuto comunicazioni in merito alla richiesta di
autotutela, a mero titolo cautelativo notifica istanza di mediazione tributaria al
competente Ufficio.
In forza dell’istanza di mediazione, l’Ufficio provvede all’annullamento parziale dell’atto.
Nonostante al punto 6.2 della circolare n. 9/E del 19 marzo 2012 è stato precisato che
“nel procedimento attivato con la presentazione dell’istanza di mediazione non si applica
l’art. 15 del D. L. Lgs. 19 giugno 1997, n. 218”, la circolare n. 33/E ritiene in tale ipotesi
che avendo il contribuente effettuato il pagamento prima della notifica dell’istanza
di mediazione, l’Ufficio deve attribuire efficacia alla definizione operata dal
contribuente ai sensi dell’art. 15 del D. Lgs. n. 218/1997.
STRATEGIE PROCESSUALI
In caso di presentazione di istanza di accertamento con adesione, il termine per
la proposizione del reclamo è sospeso per un periodo di novanta giorni dalla data
di presentazione dell’istanza di accertamento con adesione. In pratica, il
contribuente a cui è stato notificato un avviso di accertamento che, in termini di
imposta, non supera la soglia dei 20.000,00 euro, potrà:
1) effettuare acquiescenza rispetto alla pretesa;
2) proporre istanza di accertamento con adesione;
3) in caso di mancata definizione in adesione potrà essere proposto reclamo;
4) nel caso di mancato accordo di mediazione, proporre la controversia al giudice
tributario.
STRATEGIE PROCESSUALI
Per converso, laddove dovesse essere proposto preliminarmente il reclamo, non
potrà essere formulata l’istanza di accertamento con adesione.
Ai fini della proposizione dell’istanza di mediazione opera la sospensione
processuale del periodo feriale che, invece, non opera in relazione alla fase
amministrativa nella quale l’ufficio che esamina il reclamo procede, eventualmente,
allo svolgimento di un contraddittorio con il contribuente.
STRATEGIE PROCESSUALI
Necessità per il contribuente di analizzare i casi in cui avrà una effettiva
convenienza a presentare la proposta di mediazione.
E’ da considerare che il reclamo, in caso di esito negativo della procedura, produce
gli effetti del ricorso, quindi è evidente che i contenuti dovranno in qualche modo
richiamare tutte le eccezioni proponibili di fronte al giudice.
A differenza, dunque, di quanto non avvenga in caso di accertamento con adesione
il contribuente non potrà, dunque, selezionare preventivamente se e quali eccezioni
portare all’attenzione del Fisco, ponendo in essere tattiche temporeggiatrici al fine di
non anticipare eventuali strategie processuali.
STRATEGIE PROCESSUALI
La proposta di mediazione, invece, è facoltativa per il contribuente, il quale può,
tramite essa, rimodulare la pretesa erariale, indicando nell’atto quali parti della
stessa è disposto ad accogliere e quali no. E’, dunque, evidente che la eventuale
presentazione della mediazione andrà vagliata con molta attenzione dal momento
che se non esperita correttamente potrebbe ritorcersi contro il proponente nella
successiva fase processuale.
STRATEGIE PROCESSUALI
E’ presumibile ritenere che nella pratica il contribuente, nella maggior parte dei
casi, si ritroverà ad indicare nel reclamo tutte le eccezioni del caso richiedendo un
annullamento parziale o totale della pretesa, al solo fine di fornire i contenuti del
ricorso ed attendere la successiva proposta di mediazione da parte
dell’Amministrazione finanziaria. In quella sede potrà svolgere l’attività di
negoziazione offrendo la propria disponibilità alla conciliazione senza doversi
preoccupare dei successivi risvolti processuali. Il che è confermato dall’art. 17 bis,
in base al quale in caso di mancato accoglimento del reclamo, l’Agenzia “formula
d’ufficio una proposta di mediazione avuto riguardo all’eventuale incertezza delle
questioni controverse, al grado di sostenibilità della pretesa e al principio di
economicità dell’azione amministrativa”.
STRATEGIE PROCESSUALI
In definitiva, sembra potersi ritenere che il contribuente presenterà la proposta di
mediazione nei casi in cui sia consapevole fin dall’inizio della debolezza delle
proprie tesi difensive, e soprattutto nella consapevolezza di avere
scarsissime possibilità di vittoria nella successiva fase processuale. In tal
caso, laddove dovesse andare a buon fine la mediazione, riceverebbe un doppio
vantaggio.
riduzione delle sanzioni al 40% delle sanzioni irrogabili in rapporto all’ammontare
risultante dalla conciliazione
Nella fase processuale, risparmio delle spese di lite e del procedimento di
mediazione. A tal proposito, l’art. 17 bis, comma 10, sanziona la soccombenza di
fronte al giudice non solo con il pagamento delle spese di giudizio, ma anche con
l’obbligo di rimborsare alla controparte “una somma pari al 50% delle spese di
giudizio a titolo di rimborso delle spese del procedimento”.
CHIUSURA DELLE LITI FISCALI PENDENTI ART. 39 D.L.
98/2011
CONDIZIONI
•
Valore della lite superiore a 20.000 euro
•
Una delle parti della lite deve essere l’Agenzia delle
Entrate
•
La lite deve essere pendente alla data del 31 dicembre
2011 (modifica introdotta dal DL 261/2011 - Circ. A.E. 7/E
del 15 marzo 2012). Precedentemente alla modifica la
pendenza era fissata al 1 maggio 2011.
•
La lite deve essere incardinata dinanzi alle commissioni
tributarie o al giudice ordinario (compresa la Cassazione)
in ogni grado del giudizio e anche a seguito del rinvio.
QUANDO UNA LITE E’ PENDENTE
• Se alla data del 31 dicembre 2011
• e’ stato presentato ricorso o appello (anche se
non e’stato effettuato il deposito);
• non vi e’ sentenza definitiva;
• sia intervenuta una pronuncia giurisdizionale,
anche di inammissibilita’, e non siano decorsi i
termini per impugnarla;
• vi sia pendenza a seguito di rinvio, cioe’
controversie devolute a una CTP o CTR, da
parte, rispettivamente di una CTR o della
Cassazione.
SOMMA DOVUTA PR LA DEFINZIONE
• Dipende:
• 1) dal valore della lite
• 2) se interviene o meno una sentenza in
presenza di soccombenza integrale o
parziale
IMPORTO DELLA DEFINIZIONE IN CASO DI
SOCCOMBENZA INTEGRALE
•
Se il valore della lite supera i 2.000,00 euro ma non 20.000,00:
– 10% del valore della lite, in caso di soccombenza dell’Ufficio
nell’ultima o unica pronuncia giurisdizionale non cautelare resa sul
merito o sull’ammissibilita’ dell’atto introduttivo del giudizio, alla data di
presentazione della domanda di definizione della lite;
– 50% del valore della lite in caso di soccombenza del contribuente
nell’ultima o unica pronuncia giurisdizionale non cautelare resa sul
merito ovvero sull’ammissibilita’ dell’atto introduttivo del giudizio, alla
data di presentazione della domanda di definizione della lite;
– 30%del valore della lite nel caso in cui, alla data di presentazione
della domanda di definizione della lite, la lite stessa penda ancora nel
primo grado di giudizio e non sia stata gia’ resa alcuna pronuncia
giurisdizionale non cautelare sul merito ovvero sull’ammissibilita’
dell’atto introduttivo del giudizio.
IMPORTO DELLA DEFINIZIONE IN CASO DI
SOCCOMBENZA PARZIALE
• Sulla parte della controversia non accolta il soggetto passivo
dovra’ corrispondere il 50%, mentre sulla parte accolta dovra’
corrispondere il 10%.
TRIBUTI DEFINIBILI
•
•
•
•
•
Secondo l’art. 39, comma 12, i tributi definibili sono quelli “in cui e’
parte l’Agenzia delle Entrate” e cioe’:
Tributi erariali (Irpef, Ires, Iva etc);
Tributi non erariali (Irap, addizionali comunali e regionali all’Irpef);
Contributo al servizio sanitario nazionale;
Tasse automobilistiche, anche se il contenzioso e’ affidato
all’Agenzia.
NOZIONE DI LITE FISCALE DEFINIBILE
•
•
•
•
•
•
Sono quelle aventi ad oggetto:
Avvisi di accertamento
Avvisi di rettifica
Atti di contestazione
Avisi di irrogazione
Cartelle di pagamento
Avvisi di liquidazione
LITI FISCALI NON DEFINIBILI
1) Controversie relative a dinieghi o revoche di agevolazioni, in
quanto non contengono un importo da pagare;
2) Controversie instaurate avverso gli avvisi di liquidazione, le
ingiunzioni e i ruoli, quando gli stessi siano da considerare atti
della riscossione;
3) Controversie concernenti il rifiuto espresso o tacito della
restituzione di tributi.
DEFINIBILITA’ DELLE CARTELLE DI PAGAMENTO EX ART.
36 BIS DPR N. 600/1973
•
Sono definibili quando l’Ufficio procede alla rettifica dei dati indicati
in dichiarazione e alla iscrizione a ruolo di un’imposta maggiore di
quella dichiarata e liquidata dai contribuenti.
•
Non sono definibili quando sono conseguenti ad omessi versamenti
di tributi, rivestendo, in tal caso, mera funzione ricossiva.
VALORE DELLA LITE
• In presenza di accertamento si considera l’importo del
tributo al netto delle sanzioni e degli interessi;
• In presenza di atto di contestazione o avviso di
irrogazione sanzioni si considera l’importo delle
sanzioni irrogate, al netto degli interessi, delle
indennita’ di mora e delle sanzioni collegate al tributo.
IMPORTI DA SCOMPUTARE
•
Dalle somme dovute per effetto della sanatoria si
scomputano quelle gia’ versate, prima della presentazione
della domanda di definizione, per effetto delle disposizioni
vigenti in materia di riscossione in pendenza di lite;
•
Se per effetto di tale decurtazione, il contribuente vanta un
credito, lo stesso sara’ rimborsato solo in presenza di
sentenza favorevole al conribuente nelle liti il cui valore
supera i 2.000,00 euro.
TERMINI DA RISPETTARE
Domanda di accesso alla definzione: 31 marzo 2012, prorogato
di diritto al lunedì 2 aprile 2012
• Termini di versamento delle somme dovute: 2 aprile 2012
(prima della modifica introdotta dalla Cir. A.E. 7/E del 15 marzo
2012 il termine era fissato al 31 novembre 2011)
• Sospensione dei termini: fino al 30 giugno 2012 (per la
proposizione dei ricorsi, appelli, deposito di controdeduzioni,
proposizione di ricorsi per cassazione, di controricorsi e ricorsi
in riassunzione, costituzione in giudizio).
CHIUSURA DELLA LITE FISCALE
• Gli Uffici trasmettono alle Commissioni Tributarie, ai
Tribunali, alle Corti di appello e alla Cassazione, entro il 15
luglio 2012, un elenco delle liti pendenti per le quali e’ stata
presentata domanda di definizione. Le liti sono sospese
fino al 30 settembre 2012. La comunicazione degli uffici che
attesta la regolarita’ dela domanda di definizione e il
pagamento integrale di quanto dovuto deve essere
depositato entro il 30 settembre 2012. Entro il 30 settmbre
2012 deve essere comunicata e noificata l’eventuale
bocciatura della definizione.
MODALITA’ DI PRESENTAZIONE DELLA
DOMANDA
Soggetti che possono proporre la
domanda
Chi ha proposto l’atto introduttivo del
giudizio
Successore a titolo universale
Uno dei coobbligati
Dove reperire il modello della domanda
Sul sito dell’Agenzia delle Entrate e presso
qualunque ufficio locale del’Agenzia
Sottoscrizione della domanda
Chi ha proposto l’atto introduttivo
Dal rappresentante cui siano stati conferiti
appositi poteri di definizione
Numero delle domande
Una per ogni singolo avviso di
accertamento, provvedimento di
irrogazione delle sanzioni e ogni altro atto
di imposizione
Modalita’ di deposito della domanda
Mediante consegna all’Ufficio o con
raccomandata A/R
ERRORE SCUSABILE PER
IRREGOLARITA’ DEI VERSAMENTI
• La definizione delle liti pendenti non viene disconosciuta in
presenza di «errore scusabile» nel computo dei versamenti.
A tal fine, l’art. 16, comma 9 della L. 289/2002 stabilisce che
«in caso di pagamento in misura inferiore a quella dovuta,
qualora sia riconosciuta la scusabilità dell’errore, è
consentita la regolarizzazione del pagamento medesimo
entro 30 giorni dalla data di ricevimento della relativa
comunicazione all’Ufficio».
ERRORE SCUSABILE PER
IRREGOLARITA’ DEI VERSAMENTI
• La presenza dell’errore scusabile comporta la necessità che
gli uffici liquidino le somme dovute e invitino il contribuente al
versamento integrativo, entro trenta giorni dalla data di
ricezione della comunicazione.
• Il termine è ordinatorio.
SOCIETA’ DI PERSONE E
OBBLIGAZIONI SOLIDALI
• L’art. 16, comma 10 della L. 289/2002 stabilisce che «la
definizione di cui al comma 1 effettuata da parte di uno dei
coobbligati esplica efficacia a favore degli altri inclusi quelli
per i quali la lite non sia più pendente, fatte salve le
disposizioni del comma 5».
SOCIETA’ DI PERSONE E
OBBLIGAZIONI SOLIDALI
• Dunque: nelle obbligazioni solidali, la definizione posta in
essere da uno dei coobbligati esplica effetto nei confronti
degli altri:
1) Anche se nei loro confronti la lite non è più pendente, quindi
anche nel caso in cui si sia già formato il giudicato
2) fermo restando che il condono, eccetto il caso di sentenza
favorevole al contribuente, non dà diritto al rimborso di
quanto già pagato per effetto della riscossione in pendenza
di giudizio.
SOCIETA’ DI PERSONE
• Nei tributi imputati per trasparenza, l’avviso di accertamento
viene notificato alla società e ribaltato pro quota sui soci, in
virtù della trasparenza fiscale.
• Sebbene l’assodato orientamento giurisprudenziale che
ritiene sussistente il litisconsorzio necessario tra società e
soci dovrebbe ostare a una simile conclusione, occorre
osservare che, ai fini del condono, pare che l’atto notificato
alla società e quello notificato ai soci mantengono la loro
autonomia.
SOCIETA’ DI PERSONE (segue)
•
•
Cass., SS.UU., 4.6.2008, n. 14815 ha statuito il litisconsorzio
necessario tra società e soci nelle imposte imputate per
trasparenza.
Tuttavia, alcune sentenza di cassazione (per tutte, Cass.,
3.11.2011, n. 16982) hanno statuito che, nel caso di definizione
dell’accertamento della società non è presente il vincolo
litisconsortile con i soci, in quanto, in tal caso, «non
controvertendosi sulla qualità di socio, o della quota a ciascuno
spettante, ma unicamente, degli effetti della definizione agevolata
da parte della società su ciascun socio, ognuno di essi può
opporre, ad una definizione che costituisce titolo per l’accertamento
bei suoi confronti, soltanto ragioni di impugnativa specifiche e
quindi di carattere personale».
SOCIETA’ DI PERSONE (segue)
•
Del pari, sembra potersi affermare che il condono di uno dei
litisconsorti non esplica automatica efficacia nei confronti degli altri.
•
A.E., Circ. 24.10.2011, n. 48, par. 4.15: l’atto notificato alla società
di persone, nonostante rechi l’indicazione dei maggiori imponibili
accertati, è «senza imposta» , per cui non può essere definito e, di
conseguenza, la definizione, ad opera della società, di imposte
facenti capo alla stessa come l’IRAP non ha effetto sui soci.
In sostanza, «qualora alcuni soci definiscano la controversia
instaurata con riguardo al proprio reddito di partecipazione, mentre
altri scelgano di restare inerti ovvero di proseguire nel proprio
giudizio autonomamente incardinato, quest’ultimo non potrà
ovviamente intendersi definito e proseguirà autonomamente» .
•