Provincia di Genova
MANUALETTO DI CONTABILITA’
Claudio Moretti
Francesco G. Lo Torto
Genova, febbraio 2003, con aggiornamento al febbraio 2006
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Nel congedare questa nuova edizione di un lavoro che ha colto un notevole interessamento da parte degli operatori nel
settore e che, nel volgere del tempo, ha richiesto un ampio aggiornamento, auspico che la stessa possa continuare ad incontrare il
favore delle precedenti edizioni, nello stesso spirito di sinergia con il Territorio che ne è stato origine, oltre al lodevole impegno
degli Autori. Ho notizia che l’U.P.I. ha deliberato di diffondere nuovamente la Guida, aggiornata, a conferma, quindi, del valore
della stessa e del pregio dell’iniziativa della Provincia.
Nell’evidenziare che si tratta di un lavoro “fatto in casa” e quindi senza connessi oneri finanziari, ribadisco, a mia volta,
l’apprezzamento per gli Autori, con l’augurio che la loro opera possa, frugifera, proseguire nel tempo.
Dicembre 2005
L’Assessore Bilancio – Politiche Finanziarie – Patti
Territoriali e “ImpresaPiù” – Rapporti con
Promoprovincia - Commercio e turismo
A. Monteverde
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Ritengo opportuno presentare questo lavoro, scaturito dall’impegno di due dipendenti della Provincia, che
penso possa costituire un ulteriore strumento di supporto in ambito contabile e comunque utile a quanti non usi a tale
disciplina, ma con cui debbano confrontarsi.
Ho così di buon grado accolto la segnalazione dell’Assessore A. Bobbio, concertando la diffusione del
manuale in quell’ottica di collaborazione e di sinergia tra Provincia e Territorio che fortemente sento e che ritengo
strategico, oltre sostanziale, perseguire.
Un apprezzamento, quindi, al Dott. F. G. Lo Torto e al Dott. C. Moretti che hanno così portato a compimento,
con sacrificio del proprio tempo libero, una loro scommessa che risale a circa due anni or sono.
Febbraio 2003
Il Presidente della Provincia
A. Repetto
Mi è sembrato utile incoraggiare decisamente gli autori del “Manualetto” perché ne arrivassero a
conclusione, in quanto ho pensato, visto il piano dell’opera, che potesse avere un suo significato.
Coerentemente con il titolo scelto, non vi è alcuna pretesa di fornire nulla di più di una semplice opera di
veloce consultazione, se ritenuto opportuno; mi è piaciuto lo spunto di raccogliere in un unico lavoro le due attuali
anime della realtà contabile pubblica: la tradizione finanziaria e l’ottica economica. Una panoramica dei contenuti è
sintetizzata nell’Introduzione alla quale, pertanto, rinvio.
Desidero, al pari del Presidente della Provincia, che ha subitamente accolto l’ipotesi di diffusione del lavoro,
esprimere agli autori il mio personale compiacimento ed apprezzamento per la fatica compiuta. Una precedente loro
ampia guida in materia tributaria e fiscale, di cui a suo tempo ho ritenuto utile la diffusione nell’Ente, è stata
recentemente pubblicata ed inviata a tutte le Province italiane dall’U.P.I. e di questi giorni è la pubblicazione, su una
nota rivista nazionale specializzata, di un loro interessante articolo concernente le contestazioni in materia di I.P.T.
Febbraio 2003
L’Assessore alle Finanze e Bilancio, alle Politiche
tributarie, al Provveditorato e all’Economato
A. Bobbio
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Un ringraziamento profondo al Sig. Presidente della Provincia, Dott. A. Repetto, per il benevolo
interessamento mostrato nei confronti del nostro artigianale lavoro e per l’apprezzamento sul nostro impegno; un
particolare ringraziamento al Sig. Assessore A. Bobbio per il suo costante, umano incoraggiamento, che ci ha restituito
la convinzione di concludere quanto a suo tempo iniziato.
Gli autori
Dedico quanto compiuto di questa opera a mia madre
Pasqualina Nicolini, per gli amici Lisetta, a mio padre
Giuseppe, sempre presenti nella mia grata memoria e alla
mia deliziosa figlia Stefania che mi è ragione di vita e che
è il mio passato, il mio presente, il mio futuro.
Rivolgo altresì un intenso pensiero al Dott. Domenico
Pellitteri, Direttore Amministrativo dell’Ateneo genovese,
vivo nel ricordo, che mi è stato, con preziosa amicizia,
insostituibile maestro di sapere, di saggezza e di umanità
e a cui, insieme a molti, sento di dovere tanto.
F. G. Lo Torto
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Il fare un libro è meno che niente
se il libro fatto non rifà la gente
G. Giusti
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Presentazione della terza edizione
E’ veramente molto gratificante che un lavoro iniziato per il proprio quotidiano operare
abbia raccolto un tale insperato consenso.
Sempre disponibili per ogni suggerimento ed osservazione.
Gli autori
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INTRODUZIONE
Sono stati presi a riferimento i versi del Giusti, non perché si avesse l’infondata presunzione
di portare dei contributi nuovi, bensì come stimolo per cercare di fare cosa di una qualche utilità sia
per chi è già aduso alla materia, sia per il neofita. I principi sui quali la contabilità finanziaria
s’informa si basano su una filosofia di rilevazione dei fatti contabilmente apprezzabili estremamente
lineare che richiama la stessa realtà quotidiana della nostra vita privata, infatti azienda di erogazione
è tanto il single che la famiglia, quanto lo Stato e gli altri enti pubblici.
Erogazione, si ricorda, significa sostanzialmente distribuzione, spesa ed è ciò cui siamo
giornalmente chiamati nella nostra sfera privata; in tale ambito abbiamo, infatti, entrate (stipendi,
altri proventi) e uscite che possiamo distinguere tra:
a) spese obbligatorie (affitti, tasse, mutui, spese di amministrazione, gas, luce, telefono, vitto
abbigliamento, spese scolastiche e universitarie per i figli o per se stessi ecc.);
b) spese facoltative (viaggi per diporto, automobile, hobbies, ecc.)
c) spese impreviste (malattie, guasti, ecc.).
E’ quindi necessaria una programmazione, più o meno semplice, per una corretta
utilizzazione delle entrate rispetto alle occorrenze di vita, sia sotto il profilo del rapporto
crediti/debiti, sia sotto il profilo delle disponibilità di contante; inoltre, in relazione alle uscite di cui
al punto c), i più prudenti, ammontare delle entrate permettendo, costituiranno delle riserve, cioè dei
risparmi.
Alla fine del mese riscontreremo quanto effettivamente abbiamo incassato, quanto abbiamo
speso, quanto ci resta ancora eventualmente da incassare o da spendere (ad esempio, perché non ci
hanno ancora consegnato il frigorifero nuovo, peraltro già acquistato, di cui dobbiamo pagare il
saldo del prezzo alla consegna).
In poche scarne righe abbiamo così richiamato i concetti che nella contabilità pubblica più
“aulicamente” stanno alla base dei bilanci di competenza e di cassa, dei controlli di gestione, del
conto consuntivo, dei residui e del fondo di riserva.
Il presente lavoro, impostato secondo un’ottica di gradualità di approccio, è articolato in otto
parti, che a loro volta, quando ritenuto il caso, sono ulteriormente distinte per meglio individuare i
vari aspetti affrontati, ponendo, tuttavia, particolare attenzione alla sintesi. A grandi linee:
-
la Parte prima introduce brevemente i concetti cardine della contabilità pubblica;
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-
la Parte seconda richiama una serie di definizioni di natura scolastica che si ritengono necessarie
per meglio comprendere il significato delle scritture contabili in uso ed i significati della
terminologia tecnica connessa, in riferimento anche a taluni aspetti gestionali di base correlati;
-
la Parte terza sintetizza le regole fondamentali su cui si basano le scritture in partita doppia;
-
la Parte quarta vuole evidenziare i punti di contatto tra contabilità finanziaria e contabilità
economica, nell’accezione privatistica del temine;
-
la Parte quinta, partendo dalla classificazione del bilancio preventivo ex D.P.R. 194/1996,
analizza sistematicamente le relative scritture contabili sotto il duplice aspetto finanziario ed
economico, evidenziando i collegamenti esistenti con il Conto Economico ed il Conto del
Patrimonio;
-
la Parte sesta riporta le disposizioni del D.Lgs. 267/2000, concernenti la materia contabile,
raggruppate per ogni singolo argomento di rilevo individuato, al fine di consentire più rapide
consultazioni. Nell’ambito degli argomenti presentati non sempre è stato rispettato l’ordine
progressivo degli articoli di legge richiamati, nel tentativo non sempre facile, laddove ritenuto
possibile, di rappresentare una sequenzialità operativa o d’informazione; a tali fini, talvolta,
sono stati inseriti anche articoli o commi di non diretta pertinenza, ma ritenuti utili per una più
completa rappresentazione dei singoli quadri che si è cercato di costruire;
-
la Parte settima riporta alcune considerazioni di fondo sull’attuale sistema di programmazione;
-
la Parte ottava, infine, propone alcuni accorgimenti per una più rapida lettura e valutazione del
bilancio
In apposita Appendice finale sono stati riportati i Principi contabili, elaborati
dall’Osservatorio per la finanza e la contabilità degli enti locali.
Si confida che la benevolenza dei lettori perdoni tutte quelle lacune e imprecisioni che
potranno essere riscontrate soprattutto se verrà tenuto presente che si tratta di un lavoro fatto nei
“ritagli di tempo”, ispirato inizialmente dall’esigenza di disporre in modo rapido dei riferimenti
normativi contabili occorrenti nella quotidianità (Parti quinta e sesta) e che, successivamente, si è
ritenuto frugifero completare con gli altri aspetti presentati, nel tentativo di darne una dimensione
un poco più ampia e organica. Si sarà, pertanto, grati per tutte quelle osservazioni e suggerimenti
che, cortesemente, verranno fatti pervenire, auspicando, comunque, di poter essere stati, in qualche
modo, utili a chi interessato.
Gli Autori
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PARTE PRIMA
Cenni sui fondamentali aspetti della contabilità pubblica
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Breve riferimento ai sistemi di contabilità
in ambito pubblico ed in ambito privato
I termini “contabilità pubblica” e “d’impresa” si associano a due distinte tipologie di
presenza nel contesto sociale: la contabilità pubblica, nel suo moderno significato, volge alla
quantificazione e alla gestione del patrimonio pubblico il cui fine, è quello del mantenimento e dello
sviluppo dello stato e quindi, secondo la concezione vigente, di soddisfare in tale ottica le esigenze
della collettività e del singolo nella sua qualità di cittadino, nel rispetto della legittimità e
dell’oculatezza della spesa, non esclusa, laddove possibile, la funzionale ricerca e individuazione di
proprie risorse autonome ad ulteriore sostegno dell’attività istituzionale; quella privatistica
(d’impresa) è finalizzata alla determinazione dei risultati dell’esercizio di un’attività commerciale,
industriale o di servizi che il singolo, da solo o in unione con altri, ponga in essere, per conseguirne
un tornaconto in via esclusiva, in un ambiente, quindi, naturalmente incentivato all’oculatezza dei
comportamenti e alla competitività.
L’esigenza dell’estensione e del rispetto dei principi di buon governo, inteso nella più ampia
accezione, in ambito pubblico ha condotto all’individuazione di regole e controlli che impedissero,
o quantomeno ostacolassero comportamenti scorretti a scapito del raggiungimento del risultato e
cioè: la tutela degli interessi del sovrano nei correlati periodi economico/storici, il soddisfacimento
degli interessi generali della collettività nelle differenti finalizzazioni statuali.
La predetta attività di controlli di realizza sia tramite i preposti organismi istituzionali (Corte
dei Conti – la cui competenza, per taluni aspetti, risulta più contenuta che per il passato1 -, Revisori,
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Palese era la necessità che il controllo della Corte, venisse allineato con le nuove concezioni ed esigenze, tuttavia la scelta operata
appare piuttosto decisa. Inoltre, beninteso, esclusivamente per una mera questione di principio, sorgono alcune riserve sul fatto che i
componenti dei Collegi di revisione, che, nella fattispecie in esame, possono anche essere integralmente composti da soggetti dotati
di esperienze professionali concernenti prevalentemente la realtà contabile d’impresa, e meno nella realtà contabile pubblica (art.
234, D.Lgs. 18.8.2000, n. 267), siano scelti dall’Ente stesso presso cui debbono esercitare l’attività (interessante in proposito, appare
l’articolo “Un codice per sindaci e revisori” apparso su “Il Sole 24 Ore, n. 30, del 31.1.2005, di P. Ceroli e S. Cocchini, pag. 18, di
cui si riporta quanto segue: “I crac finanziari degli ultimi anni hanno messo in evidenza i limiti dei sistemi di controllo delle società”;
parimenti significativo il mini glossario, riportato nello stesso articolo, che contempla le voci: “Indipendenza, Indipendenza formale,
Indipendenza mentale”); infine si fa riferimento a due più recenti articoli, rispettivamente di R. Rizzardi e di G.L. Bertolli, apparsi sul
menzionato quotidiano nelle edizioni del 29.3.2006, a pag. 25, e del 31.3.2006, a pag. 21, concernenti anche l’art. 22 della nuova
emananda Direttiva Europea. Particolare rilievo assumono, inoltre, gli effetti consequenziali all’abrogazione dell’art. 130 della
Costituzione, comportanti, tra l’altro, la caducazione dell’attività di controllo contabile da parte dei CoReCo. Si evidenzia, in ultimo,
che lo strumento di valutazione degli enti, correntemente denominato “rating”, pur avendo natura e scopi differenti dall’attività di
controllo di cui sopra, fattane salva l’attenta valutazione della portata, potrebbe fornire, sia pure per aspetti di margine, un valore
aggiunto a tale attività; tuttavia, anche in questo caso, l’agenzia che deve rilasciare la certificazione è liberamente scelta dall’ente che
dovrà certificare (interessante appare l’articolo “Agenzie di rating, arriva il codice di trasparenza” apparso su “Il Sole 24 Ore, n. 356,
del 28.12.2004, di M. Longo, pag. 1, con prosecuzione a pag. 23, di cui si riporta quanto segue: “Preservare la propria indipendenza
di analisi, eliminare o gestire i conflitti d’interesse … omissis … Questi i punti principali espressi nel codice di condotta delle agenzie
di rating messo a punto dallo Iosco, organizzazione mondiale delle autorità di vigilanza sui mercati finanziari … omissis … Il codice
che dovrà essere incorporato da ogni agenzia in un proprio codice di autoregolamentazione … omissis …” (si auspica che i codici
possano fornire contributi non solo formali). Si ricordano infine l’Osservatorio sulla finanza e la contabilità degli enti locali (art. 154,
TUEL) e la Commissione per la finanza e gli organici degli enti locali (art. 155, TUEL).
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Ragionerie. – con l’istituzione dei Collegi dei revisori si è assistito ad una forma di avvicinamento,
sotto il profilo, del pubblico al privato -), sia tramite la formalizzazione dei procedimenti contabili e
la loro standardizzazione. E’ questa seconda tipologia di strumenti, mirati, comunque, anche alla
rilevazione del risultato d’esercizio, che rientra nell’oggetto delle seguenti considerazioni.
Il preliminare e sostanziale atto di gestione, comune con la realtà privatistica, comporta
l’individuazione degli obiettivi che debbono essere raggiunti, delle relative priorità, nonché delle
risorse a disposizione: questo insieme di operazioni costituisce la fase della previsione; si tenga
presente che la contabilità d’impresa non registra le previsioni, che costituiscono elemento “a
latere”2, ma fondamentale per il suo sviluppo.
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(Si consiglia al “neofita” di porre particolare attenzione ai contenuti della nota, invitandolo ad un approccio sereno in quanto le
precisazioni fornite troveranno nel prosieguo quegli approfondimenti necessari ad una miglior comprensione delle stesse)
La contabilità tenuta col metodo della partita doppia riporta nelle scritture iniziali lo Stato Patrimoniale dell’impresa e cioè: le
disponibilità in denaro, i crediti, i debiti, le immobilizzazioni, le rimanenze, i ratei e i risconti, gli accantonamenti, gli ammortamenti,
nonché il Capitale Netto che è la risultante della somma algebrica delle anzidette poste attive e passive e la cui composizione è
costituita dal Capitale sociale (per le Società), dal Risultato d’esercizio (utile o perdita) e dalle Riserve di capitale e di utile (Fondo di
riserva legale, Fondo di riserva straordinaria, altre Riserve di capitale, comprese quelle costituite da utili non distribuiti derivanti da
esercizi pregressi). Si anticipa che:
i ratei (attivi o passivi) sono formati da quelle quote di ricavi o costi di competenza dell’esercizio in corso, la cui manifestazione
finanziaria avverrà invece nel successivo esercizio (si pensi, ad esempio, ad un canone di locazione con cadenza semestrale e
decorrenza 1 ottobre, con pagamento posticipato: la manifestazione finanziaria concernente il semestre avverrà il 31 marzo
dell’esercizio successivo, ma è evidente che le quote parte di ottobre, novembre e dicembre – cioè i tre sesti del canone -, sono
di competenza economica dell’esercizio in corso);
i risconti (attivi o passivi) sono formati da quelle quote di costi o ricavi la cui manifestazione finanziaria avviene nell’esercizio
in corso, ma che afferiscono alla competenza economica del successivo esercizio (“mutatis mutandis” vale quanto detto al punto
precedente).
Col metodo della partita doppia, in sostanza, si rilevano all’inizio di ogni esercizio i mezzi finanziari e patrimoniali di cui
dispone l’impresa provenienti dall’esercizio precedente, rappresentando così direttamente e in modo analitico il legame di continuità
con il passato dell’impresa.
La contabilità degli Enti pubblici tenuta col metodo delle scritture semplici (partita semplice) richiede, invece, la redazione
iniziale di un Bilancio di previsione, dove vengono prese in considerazione le risorse finanziarie e patrimoniali, non già disponibili,
bensì quelle di cui si ritiene di poter disporre nell’esercizio di riferimento; come noto, tali mezzi sono prevalentemente di natura extra
– patrimoniale (in quanto derivanti principalmente da imposte e tasse). A fronte di tali risorse, nel bilancio, vengono indicate le spese
che l’ente intende porre in essere per il conseguimento dei propri fini istituzionali, quantificandone i correlati ammontari, con
l’obbligo che l’ammontare totale delle uscite previste non superi l’ammontare totale delle risorse individuate (cosiddetto Principio del
pareggio).
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-
Il predetto Bilancio non prende in considerazione:
i beni patrimoniali mobiliari e immobiliari già acquistati nei precedenti esercizi, bensì unicamente l’eventuale spesa per i soli
acquisti previsti per l’esercizio di riferimento (invero, tutti i predetti beni risultano in un documento diverso, denominato Conto
del Patrimonio elaborato in conclusione dell’esercizio, costituente il Rendiconto, assieme al Conto del Bilancio - che dimostra i
risultati finali della gestione autorizzatoria contenuta nel Bilancio di previsione - e al Conto Economico). Essi concorrono,
nell’esercizio in cui viene assunto il corrispondente impegno di spesa, alla determinazione del Risultato contabile
d’amministrazione, nella misura complessiva dell’intero ammontare dell’impegno di spesa stesso, diversamente che per
l’impresa dove ai fini della determinazione della competenza economica, viene imputata all’esercizio solamente la pertinente
quota di ammortamento del bene, il cui costo complessivo, così, resta diluito in una pluralità di anni, anche se gli aspetti
finanziari, in maniera corrispondente a quanto avviene nel settore pubblico, sono rilevati nell’esercizio di effettuazione della
spesa. In riferimento allo specifico regime previsto in materia per gli enti locali si rinvia al punto 12.) della successiva Parte
sesta;
i ratei, i risconti, gli accantonamenti, ad eccezione del Fondo di riserva – che viene ricostituito “ex novo” per ogni esercizio –,
nonché le rimanenze, che peraltro sono rilevati nei predetti Conto del Patrimonio e Conto Economico, al pari di ogni altro
elemento economico non risultante dal Conto del bilancio.
Nel Bilancio di previsione è, tuttavia, indicato il Risultato contabile d’amministrazione (denominato avanzo/disavanzo di
amministrazione, diversamente che per l’impresa dove viene definito utile/perdita e dove è quantificato, secondo il principio della
competenza economica, senz’altro applicabile, come vedremo, anche alla contabilità finanziaria pubblica) previsto per l’esercizio
precedente a quello cui si riferisce tale Bilancio; sicché, anche nell’ambito contabile pubblico, si realizza, sia pure in modo sintetico,
la rappresentazione del legame di continuità con il passato (e non potrebbe essere diversamente), continuità che trova la sua effettiva
definizione, quando, approvato il Rendiconto viene determinato il reale Risultato dell’esercizio di riferimento (si rinvia a successivo
momento l’indicazione dei modi e delle condizioni in base ai quali può essere utilizzato effettivamente l’avanzo di amministrazione,
nonché dei provvedimenti da assumere in caso di disavanzo).
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Le fasi successive dell’entrata sono
- l’accertamento: con cui è rilevato il sorgere del diritto a riscuotere, quando cioè nasce il credito
(stipulazione di un contratto attivo, comunicazioni formali di avvenuti stanziamenti a favore
dell’ente, riconoscimento del diritto a rimborsi, emissione di ruoli, ecc.); viene così appurata la
ragione del credito, il suo ammontare e viene individuato il debitore; materialmente si redige
un’apposita annotazione e per ogni accertamento potranno essere riscossi solo i crediti
corrispondenti;
- la riscossione: è l’atto materiale dell’introito del denaro; produce quindi l’estinzione del credito
sorto al momento dell’accertamento e si perfeziona con l’emissione delle relativa reversale
(ovverosia l’autorizzazione data al Tesoriere di riscuotere).
Si possono individuare altre due fasi nell’entrata e cioè: l’autorizzazione alla riscossione
(atto interno che serve soprattutto per il controllo sui dipendenti incaricati della riscossione) e il
versamento (quando vi siano dei soggetti estranei all’ente che debbano versare alle casse dell’ente
le somme riscosse: es. Concessionari alla riscossione dei tributi).
Le fasi successive dell’uscita sono :
- l’impegno: con esso sorge l’obbligo di pagare, nasce cioè il debito a seguito di obbligazioni
giuridicamente perfezionate (stipulazione di contratti che prevedano corrispettivi a carico dell’Ente,
ecc.). Viene quantificata la somma da pagare, il creditore, le ragioni del debito; materialmente si
redige un’apposita annotazione e per ogni impegno potranno essere pagati solo i debiti
corrispondenti;
- la liquidazione: che consiste nella determinazione in guisa definitiva delle somme da pagare,
verificandone la correttezza in base ai documenti e titoli comprovanti il debito da pagare,
ovviamente nei limiti degli ammontari dei corrispondenti impegni;
- l’ordinazione: l’emissione cioè del titolo di spesa con cui viene dato al Tesoriere/Cassiere
l’ordine di effettuare il pagamento al creditore (mandato di pagamento)
- il pagamento: l’atto terminale che, con l’esborso materiale della somma dovuta al creditore,
chiude il ciclo dell’uscita.
Si definiscono, per motivi facilmente intuitivi, fasi di diritto quelle dell’accertamento e
dell’impegno e di fatto quelle della riscossione e del pagamento.
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Competenza e cassa
I Bilanci possono essere redatti seguendo il principio della cassa o della competenza o in
forma mista:
-
il bilancio di cassa, non imposto dalla norma vigente per gli enti locali, prende in considerazione
tutte le entrate e le spese che si presume verranno effettivamente riscosse e pagate nell’esercizio
cui il bilancio stesso si riferisce; esso si rapporta, così, alle fasi di fatto e non già a quelle di
diritto. Non importa se, con riferimento ad un esempio riportato nell’introduzione, il contratto
(fase dell’impegno) per l’acquisto del frigorifero sia stato firmato a dicembre, importa solo
quando pagherò il frigorifero e, quindi, se ciò avverrà nell’anno successivo la relativa
manifestazione contabile avrà rilevanza solamente per l’anno successivo.
Esso consente un più diretto controllo dell’equilibrio dei flussi di entrata e di uscita ed elimina
la gestione dei residui (per quanto, poi, dei debiti pendenti debba comunque e necessariamente
tenersi conto e quindi non pare ne conseguano rilevanti benefici a fini semplificativi). Deve,
altresì, considerarsi, come scrivono il Cassandro e l’Amaduzzi, che le previsioni di cassa
comportano maggiori difficoltà di quelle di competenza, data la maggiore incertezza connessa
alla determinazione anticipata delle somme che si riscuoteranno o si pagheranno, rispetto a
quella relativa alla determinazione delle somme che si avrà il diritto di riscuotere o l’obbligo di
pagare nell’esercizio, come avviene invece per la redazione dei bilanci di competenza3; Il
bilancio di cassa, inoltre, non delimita per esercizio finanziario i fatti amministrativi e le
conseguenti responsabilità4
-
il bilancio di competenza prende in considerazione le entrate e le spese per le quali si prevede,
rispettivamente, il sorgere del diritto alla riscossione e il sorgere dell’obbligo al pagamento nel
corso dell’esercizio di riferimento, indipendentemente dal fatto che le stesse possano essere
effettivamente riscosse o pagate nello stesso esercizio; esso si fonda, dunque, sulle fasi di
diritto. Sempre con riferimento al riportato esempio dell’acquisto del frigorifero, non rileva a
questi fini la previsione che il pagamento avvenga in altro esercizio, rileva invece il momento
dell’assunzione dell’impegno, cioè quello della stipulazione del relativo contratto di
compravendita.
Tale bilancio consente più efficaci controlli da parte degli organi volitivi - nella fattispecie il
Consiglio - nei confronti degli organi esecutivi - nella fattispecie la Giunta - e della dirigenza
(“… omissis … se il bilancio di previsione, tracciando il piano della gestione di un intero
esercizio, costituisce in ogni azienda una preziosa guida all’operato di chi amministra, nelle
aziende dipendenti5, e particolarmente in quella vastissima dello Stato, esso è anche e
3
In A. Amaduzzi, P.E. Cassandro, Ragioneria Generale, Ed. A. Signorelli, Roma, 1962, pag. 273. Pur precisando di condividere tale
pensiero, doverosamente s’evidenzia che nel Bennati viene altresì riportata l’opinione espressa da taluni che il bilancio di cassa sia
“più facile a redigersi e ad intendersi” (A. Bennati, Manuale di contabilità di stato, Ed. Jovine, Napoli, 1977, pag. 204).
4
A. Bennati, Manuale di contabilità di stato, op. cit., pag 203.
5
“Si intendono per tali le aziende in cui l’organo volitivo è distinto dall’organo amministrativo_ quelle, cioè, in cui proprietario (o organo
deliberante) e l’amministratore sono persone o enti diversi (v. Vianello, Istituzioni di ragioneria generale, Milano, 1930, pag. 21”
20
soprattutto un potente strumento di controllo dell’organo volitivo sull’organo esecutivo , in
quanto fissa limiti rigorosi all’attività amministrativa di quest’ultimo6. Sotto tale aspetto deve
riconoscersi che il bilancio di competenza risponde meglio allo scopo che non il bilancio di
cassa: Posto che si adottasse questa seconda forma di bilancio, infatti, l’amministratore
potrebbe, pur rispettando i limiti del preventivo, assumere impegni per somme superiori a detti
limiti e l’organo volitivo non potrebbe contestare la legittimità di tali impegni solo perché
eccedenti gli stanziamenti di bilancio.”7). Esso, per dirla con il Bennati, delimita i fatti
amministrativi aventi rilevanza contabile e pertanto le conseguenti responsabilità per ciascun
esercizio finanziario, consentendo una più completa lettura della politica finanziaria dell’ente.
Con lo strumento dei bilanci di competenza è, poi, possibile il controllo dell’equilibrio
finanziario, elemento d’importanza strategica ai fini di una sana amministrazione.
Interessante pare, in proposito la lettura congiunta dell’affermazione dello Zaccaria “Ma
l’aspetto più importante del bilancio, nel diritto pubblico, sta nel fatto che, con l’approvazione
di questo fondamentale documento, gli organi deliberativi – che sono molto spesso
rappresentanti della collettività dei soggetti che compongono l’elemento personale dell’ente –
determinano preventivamente, per gli organi esecutivi un piano di azione da realizzare ed una
serie di limiti da osservare”8 con la duplice considerazione del Bennati che :“il bilancio di
competenza si adatta meglio del bilancio di cassa all’indole dello Stato costituzionale, in
quanto limita maggiormente le facoltà del Potere esecutivo nel campo delle pubbliche spese”9 e
che “soltanto nei Paesi ad altissima coscienza amministrativa, il bilancio di cassa può essere
adottato senza gravi inconvenienti: In ogni caso è da escludere l’idoneità del bilancio di cassa
nei Paesi la cui situazione politica non abbia raggiunto un adeguato grado di stabilizzazione,
nei quali la stessa responsabilità politica … omissis … si disperde e frantuma nel succedersi
dei governi, o per quelli in cui l’assetto politico comporti la possibilità di governi pluripartitici
…omissis …”10 e: “In realtà l’uno o l’altro tipo di bilancio presenta vantaggi e svantaggi. Ma
si ritiene che il sistema della competenza, incentrandosi sulla fase iniziale ed essenziale del
procedimento contabile, offra una maggiore garanzia sia d’ordine politico che d’ordine
giuridico nell’erogazione della spesa: infatti poiché l’impegno è propedeutico al pagamento ed
assurge a condizione per l’ordinazione, la sua rilevanza è certamente determinante.”11; e
ancora: “ … omissis … a) con un bilancio di cassa il Governo sarebbe vincolato soltanto
nell’effettuazione dei pagamenti, l’importo dei quali non dovrebbe superare, esercizio per
esercizio, l’ammontare delle assegnazioni approvate dal Parlamento. Al contrario esso
potrebbe assumere impegni senza limite alcuno, con la sola cautela che essi vadano a scadere
negli esercizi venturi; b) con un bilancio di cassa il Parlamento avrebbe cognizione solo delle
somme che lo Stato dovrebbe, presumibilmente, pagare entro l’esercizio, ma ignorerebbe la
massa degli impegni che lo Stato andrebbe via via assumendo; e perciò le sue cognizioni sulle
condizioni della finanza sarebbero incomplete e privo di base sicura sarebbe il giudizio
sull’opera del Governo; c) il bilancio di competenza offre al Parlamento il quadro dei singoli
6
“E’ una caratteristica dello Stato costituzionale moderno il c.d. diritto del bilancio (droit budgétaire), complesso di norme giuridiche di
disciplinano la formazione,l’approvazione e l’esecuzione del bilancio dello Stato, al fine di regolare e limitare l’attività del Governo e rendere
possibile il sindacato dei cittadini su tale attività. Nello Stato assoluto non si concepisce il bilancio, se non come base e guida impostasi dallo stesso
Principe per meglio disciplinare e inquadrare la gestione della pubblica finanza; ferma rimanendo, s’intende, la facoltà per il Monarca di introdurre
nuove imposizioni e di disporre nuove spese, al di fuori di ogni sindacato sul suo operato. Vedansi sull’argomento: Spillmann, nel Nuovo digesto
italiano ( voce Bilancio dello Stato), II, pag. 367; Ingrosso, op. cit., pag. 55; A. D. Giannini, Elementi di diritto finanziario, cit. pag. 303, G. Del
Vecchio, Lezioni di economia politica, parte V (Introduzione alla finanza), Padova, 1954, pag. 259.”
7
A. Bennati, Manuale di contabilità di stato, op. cit., pag 201 e seg.
8
G. Zaccaria, Corso di contabilità di stato, Ed. Stamperia nazionale , Roma, 1972, pag. 241.
9
A. Bennati, Manuale di contabilità di stato, op. cit., pag 202.
10
11
A Bennati, Manuale di contabilità di stato, op. cit., pag. 205.
G. Zaccaria, Corso di contabilità di stato, op. cit., pag. 261.
21
cespiti d’entrate e per conseguenza il gravame che la Nazione è portata a sopportare – ed il
costo integrale di ciascun servizio. Al contrario il bilancio di cassa non sarebbe indicativo del
costo dei singoli servizi perché esporrebbe solo le somme che per questi si prevedesse di pagare
effettivamente nell’anno.”12.
Piace ancora ricordare:
¾ “Il bilancio di competenza meglio si adegua alle forme di democrazia parlamentare ,
soprattutto perché il bilancio di cassa potrebbe condurre a risultati non esatti per la
formazione di cospicui avanzi di cassa che sarebbero illusori perché ad essi
corrisponderebbero somme da pagare, ma che potrebbero essere destinati dal Governo
alla copertura di ulteriori spese.”13;
¾ “Il controllo esercitato dalle Assemblee legislative sul bilancio di competenza offre
risultati molto più apprezzabili in confronto di quello operato sul bilancio di cassa.
Infatti con il primo il controllo interviene nella cognizione e nella valutazione dei servizi
e dei bisogni riferiti ai costi effettivi e reali e ne giudica l’equilibrio, con il secondo il
controllo si limita all’apprezzamento del movimento attivo e passivo della cassa e della
sua consistenza finale, in relazione al fabbisogno dei servizi”14;
¾ “Se, però, un confronto fra i due bilanci per sceglierne uno e ripudiare l’altro non è
ammissibile in via logica, è d’altro canto lecito chiedersi quale dei due (a parte la
specifica funzione di ciascuno), assolva meglio al compito di freno preventivo
sull’attività degli amministratori: Non v’ha dubbio che il bilancio di competenza assolva
meglio a tale compito: Esso, infatti, con lo stabilire nella parte “uscita” le somme
massime che possono impegnarsi, cioè le somme massime per cui gli amministratori
possono indebitare lo Stato durante l’esercizio, rende legalmente impossibili le
eccedenze d’impegni che invece potrebbero aversi col bilancio di cassa: Con questo
bilancio, invero, si stabiliscono nella parte delle uscite (che è quella che soprattutto
importa ai fini del controllo), le somme massime che l’amministrazione potrà pagare
nell’esercizio e non quelle che potrà impegnare. Ora, è chiaro che l’amministrazione,
pur restando nei limiti della legge del bilancio, e cioè pur pagando nell’anno non più di
quanto è stato preventivato, può impegnare lo stato per somme maggiori. E’ vero che
tali maggiori somme dovranno essere iscritte nei successivi bilanci di cassa e quindi non
sfuggiranno al controllo del Parlamento, ma è anche vero che, ormai, lo Stato viene a
trovarsi impegnato e cioè giuridicamente debitore per somme maggiori di quelle iscritte
in bilancio. In altre parole, il bilancio di competenza, segnando limitazioni nel più
ampio campo degli impegni e non in quello soltanto dei materiali pagamenti esercita
naturalmente un più sicuro ed efficace freno sull’amministrazione per quanto riguarda
le spese. Che poi ci sia stato un tempo in cui, malgrado il bilancio di competenza, si
verificavano nella nostra azienda statale frequentemente eccedenze d’impegni, ciò vuol
dire che si violava una legge e che il Parlamento permetteva che fosse violata15. Il buon
andamento di un’azienda non dipende solo dagli strumenti contabili ed organizzativi,
12
13
G. Zaccaria, Corso di contabilità di stato, op. cit., pag. 262.
Einaudi, Principi di scienza delle Finanze, Torino, 1948.
14
A. Bennati Manuale di contabilità di Stato, op. cit., pag. 202, da Quintavalle, Il controllo del bilancio, nel Rapporto della Commissione
economica all’Assemblea Costituente, vol. V (II), Istituto Poligrafico dello Stato, 1946, pag. 312.
15
“Queste credenze d’impegni, dopo la riforma amministrativa del 1923, pare non si siano più verificate, per cui il bilancio di competenza esercita
oggi efficacemente la sua funzione di freno agl’impegni di spesa.”
22
ma anche e soprattutto dagli uomini che devono usarli.”16 Considerazione
quest’ultima, purtoppo, al giorno d’oggi non sempre tenuta nella giusta considerazione,
in quanto esasperate costruzioni di tecnicismi organizzativi molto di moda, rischiano di
presentare in un ruolo subordinato la componente soggettiva individuale.
- il bilancio misto è strutturalmente un bilancio di competenza che prende in considerazione anche il
risultato contabile di amministrazione previsto per l’esercizio precedente a quello cui si riferisce,
rilevando, in tal modo, aggiuntivamente, aspetti riconducibili alla contabilità di cassa, infatti, il
predetto risultato contabile è costituito dalla somma algebrica del fondo di cassa, nonché dei crediti
e dei debiti (residui) provenienti dai precedenti esercizi;
Si tenga presente che, nel corso dell’esercizio, la contabilità impostata sul principio della
competenza rileva ogni aspetto delle fasi cosiddette di fatto, quindi incassi e pagamenti di
competenza e in conto residui per cui, è possibile conoscere in ogni momento l’andamento della
liquidità di cassa e quindi programmarne, per quanto possibile, la gestione dei flussi.
Nell’”eterna” conflittualità tra i sostenitori del principio di competenza e i sostenitori del
principio di cassa, ritiene, chi scrive, in coerenza con quanto richiamato, che il principio di
competenza, solo, permetta un effettivo controllo dell’equilibrio finanziario dei conti pubblici; ciò
nonostante, “in media stat virtus”, una programmazione dei flussi di cassa è certamente necessaria e
questa può avvenire solo tramite un’adeguata previsione.
Il Bennati ricorda che l’esperienza del bilancio di cassa avutasi precedentemente alla legge
di contabilità generale del’8 luglio 1833, n. 1455 fu abbandonata già prima che tale legge
sanzionasse l’adozione del bilancio di competenza17; se è pur vero che sono trascorsi circa 170 anni,
le esigenze di controllo e di verifica degli equilibri di bilancio si ritiene che, mutatis mutandis, siano
rimasti gli stessi e ciò pare confermare che il bilancio di cassa non gode, per sua natura, di
un’esaustività autonoma, nel senso che tende a costituire un ottimo, e forse necessario,
complemento a quello di competenza (è appena il caso di ricordare che la nostra legislazione ha
previsto che, per lo Stato, il bilancio venga redatto in termini di competenza e di cassa, componendo
“salomonicamente” le diverse esigenze ed utilità – art. 1, L. 5.8.1978, n. 468 -). E’ doveroso,
tuttavia, ricordare che, anche precedentemente al citato disposto normativo, nell’azienda statale
italiana, come si può rilevare a pag. 322 del citato volume “Ragioneria Applicata I” di P. E.
Cassandro, venivano effettuate previsioni di cassa, sia pure senza funzioni di controllo istituzionale
dell’organo volitivo (Parlamento), sull’organo direttivo (Potere esecutivo), in quanto finalizzate
all’orientamento del Servizio di tesoreria e per il mantenimento del necessario equilibrio di cassa.
16
P. E. Cassandro, Ragioneria applicata I., Ed. A. Signorelli, Roma 1962, pag. 324
17
A Bennati, Manuale di contabilità di stato, op. cit., pag. 205.
23
Bilancio di previsione
Il Bilancio, nella realtà pubblica, è documento politico per eccellenza in quanto racchiude ed
espone in cifre i programmi e i piani di gestione dell’Ente cui si riferisce.
Talvolta si tende a sottovalutarne l’importanza perché esso viene inteso più come
un’agglomerato di cifre di rilevante complessità, trascurando che quelle stesse cifre significano ciò
che l’Ente intende realizzare, quali interessi ritiene di dover difendere o privilegiare e quali
trascurare, se intende crescere (nel senso di divenire più efficiente, efficace ed economico),
vegetare, annichilirsi, quali risorse siano a disposizione dell’Ente e la loro congruità rispetto alle sue
finalità istituzionali.
In parole povere, che cosa l’Ente possa e voglia realizzare. Ciò comporta la necessità di
un’attenta lettura ed analisi dei bilanci da parte degli Amministratori, diversamente verrebbe
delegata ad una esigua minoranza di tecnici e politici la gestione delle scelte e della
programmazione. Problema di grande rilevanza che qui certamente non è il caso di trattare, ma la
cui evidenziazione ci è parsa necessaria per dare il giusto peso ad uno dei documenti di maggior
rilevanza nella vita di un Ente.
I bilanci, come si diceva in precedenza, possono essere redatti con criteri di competenza, o di
cassa, o misti; non si ritornerà ad esporne le differenze, sebbene si tratti di un argomento su cui la
dottrina ha dibattuto e dibatte molto in relazione alla loro differenza funzionale ed utilità: quanto già
accennato pare sufficiente ai fini della nostra conversazione.
Il bilancio come previsto dalla vigente normativa (D.Lgs. 18.12.2000, n. 267):
1. è formulato in termini finanziari di competenza (art. 162); tuttavia, poiché è prevista l’iscrizione
iniziale in Bilancio dell’Avanzo o disavanzo di amministrazione presunto (art. 165, c. 11), esso
non si configura come di competenza pura, bensì misto;
2
è composto da due parti: la parte entrata è ordinata in titoli, categorie e risorse, le quali ultime
costituiscono l’unità elementare; la parte spesa è ordinata in titoli, funzioni, servizi ed interventi
i quali ultimi costituiscono l’unità elementare. Per le entrate e le spese relative ai servizi per
conto di terzi, ivi compresi i fondi economali, l’unità elementare è esclusivamente il capitolo
(artt. 164, 165 e 168);
3. deve rispettare i principi di unità18, annualità19, universalità ed integrità20, veridicità ed
attendibilità21, pareggio finanziario22 e pubblicità23 (art. 151, c. 1 e art. 162, , cc. 1, 5, 6, 7 e 824);
18
Il complesso delle entrate costituisce una realtà inscindibile al pari del complesso delle spese (di particolare interesse
appare la considerazione di G. Zaccaria, in Corso di contabilità di stato, op. cit., pag. 269, ove precisa che se un tributo
24
4. tutte le entrate sono iscritte in bilancio al lordo delle spese di riscossione a carico e di altre
eventuali spese ad esse connesse. Parimenti tutte le spese sono iscritte in bilancio integralmente
senza alcuna riduzione delle correlative entrate. Sono, inoltre, vietate le gestioni di entrate e di
spese che non siano iscritte in bilancio (art. 162, c. 4);
5. ha carattere autorizzatorio, costituendo limite agli impegni di spesa, fatta eccezione per i servizi
per conto terzi (art. 164, c. 2);
6. è approvato dal consiglio entro il 31 dicembre dell’esercizio precedente a quello cui si riferisce
(art. 151, c. 1) ed è predisposto dall’organo esecutivo nei termini previsti dal regolamento di
contabilità dell’ente (art. 174, c. 1 e 2);
7. è corredato da numerosi documenti: la relazione previsionale e programmatica, il bilancio
pluriennale, il rendiconto deliberato del penultimo esercizio, il programma triennale dei lavori
pubblici, ecc. (artt. 151 e 172); i documenti di bilancio debbono comunque essere redatti in
modo da consentirne la lettura per programmi, servizi ed interventi (art. 151, c. 3).
Il Bilancio prevede anche una particolare posta, denominata “Fondo di riserva”, che non
deve essere inferiore allo 0,30% e superiore al 2% della previsione totale delle spese correnti, da
utilizzarsi per le spese impreviste; esso può essere utilizzato con deliberazione dell’organo
esecutivo, da comunicare all’organo consiliare (art. 166), che provvede nel corso della variazione di
assestamento generale alla verifica anche del Fondo di riserva.
Anche nei casi di spese d’urgenza, per i quali è previsto che le variazioni di bilancio siano
adottate dall’organo esecutivo, le stesse debbono essere ratificate dal Consiglio entro i 60 giorni
successivi e comunque sempre entro il 31 dicembre dell’anno in corso (art. 175). In sostanza si può
concludere che il legislatore ha voluto fortemente affermare il principio in base al quale l’organo
cui la norma fornisce la potestà di approvazione del bilancio, che è la conseguenza di un
procedimento di programmazione e di scelte politiche, sia a conoscenza di tutti gli interventi
modificativi del bilancio approvato.
venisse correlato ad una spesa particolare, l’incremento del gettito porterebbe ad accrescere la spesa correlata ed una
diminuzione, comporterebbe, a spesa consolidata, un’affannosa ricerca di risorse da destinarsi allo specifico scopo).
19
Il periodo di riferimento del bilancio non può essere diverso da quello dell’annualità.
20
Il bilancio deve contenere tutte le entrale e le uscite dell’ente; le entrate e le uscite debbono essere rappresentate per i
corrispondenti valori integrali (non è ammesso, ad esempio, registrare un’entrata tributaria al netto delle spese di
riscossione sostenute: dovrà quindi essere considerato per l’entrata il gettito complessivo lordo e per l’uscita
l’ammontare delle predette spese).
21
Il significato appare ovvio.
22
L’ammontare complessivo delle entrate deve essere uguale a quello delle spese; ciò da solo non è comunque
bastevole a determinare l’equilibrio finanziario che tiene conto, altresì, dell’equilibrio tra accertamenti e impegni, tra
situazione creditoria e debitoria, tra riscossioni e pagamenti (cassa). Dovrebbe inoltre porsi attenzione al rispetto
dell’equilibrio economico (proventi e spese). E’ appena il caso di precisare che un ente pubblico, per sua natura e scopo,
non può prefissarsi la realizzazione di avanzi.
23
I cittadini debbono avere la possibilità di conoscere il bilancio, documento fondamentale della vita pubblica.
24
Non appare occasionale che il legislatore abbia sentito la necessità di ribadire in maniera ripetuta i principi della veridicità, del
pareggio finanziario e della pubblicità.
25
Rendiconto della gestione
La dimostrazione dei risultati della gestione avviene attraverso il Rendiconto che comprende
Il Conto del bilancio, il Conto economico e il Conto patrimoniale, come da D.Lgs. 267/2000 (i
singoli articoli di riferimento sono indicati di seguito alla sotto riportata descrizione di ciascuno dei
tre documenti):
1. il Conto del bilancio: dimostra i risultati finali della gestione autorizzatoria contenuta nel
bilancio annuale rispetto alle previsioni; per ciascuna risorsa dell’entrata e per ciascun
intervento della spesa, nonché per ciascun capitolo dei servizi per conto di terzi, distintamente
per residui e competenza, indica, rispettivamente in entrata e in uscita, le somme accertate con
distinzione della parte riscossa e quella ancora da riscuotere e le somme impegnate, con
distinzione tra quelle pagate e quelle ancora da pagare.
E’ il documento che costituisce l’ovvio e naturale contraltare al Bilancio di previsione; esso non
è soltanto la rappresentazione degli accertamenti e degli impegni assunti, delle entrate e delle
uscite verificatesi in relazione all’esercizio di riferimento: è il documento che permette di
verificare se gli obbiettivi programmati nella previsione, ed eventualmente adeguati con le
successive variazioni, siano stati posti in essere, il loro onere effettivo e quindi, con il confronto
del servizio reso effettivamente alla comunità, l’efficacia, l’efficienza e l’economicità degli
stessi.
In sostanza il Conto del bilancio costituisce il più importante strumento di controllo che
possiede l’organo d’indirizzo e di scelta politica nei confronti di chi poi gestisce la realizzazione
della progettualità, cioè l’organo esecutivo tramite i dirigenti.
Al Conto del bilancio sono annesse la Tabella dei parametri di riscontro della situazione di
deficitarietà strutturale e la Tabella dei parametri gestionali con andamento triennale; tali
Tabelle sono altresì allegate al Certificato del Rendiconto (art. 161 e 228);
2. il Conto economico: evidenzia i componenti positivi e negativi dell’attività dell’ente secondo
criteri di competenza economica. Comprende gli accertamenti e gli impegni del Conto del
bilancio, rettificati al fine di costituire la dimensione finanziaria dei valori economici riferiti alla
gestione di competenza, le insussistenze e sopravvenienze25 derivanti dalla gestione dei residui e
gli elementi economici non rilevati nel conto del bilancio. Esso è redatto a struttura scalare e
quindi non a sezioni contrapposte e distinte per l’attivo e il passivo.
Al Conto economico è accluso un prospetto di conciliazione che partendo dai dati finanziari del
Conto del bilancio, con l’aggiunta degli elementi economici, raggiunge il risultato finale
economico (art. 229).
Il Risultato di gestione evidenziato dal Conto Economico deve coincidere con la Variazione
patrimoniale netta intervenuta nello stesso periodo, risultante dal Conto del Patrimonio;
25
Si ricorda, in sintesi, che: le sopravvenienze si originano da accadimenti di natura economica che si riferiscono ad elementi che
hanno concorso a determinare il reddito in precedenti esercizi; le plus e minus valenze da cessioni di beni che non rientrano
nell’ordinaria attività d’impresa.
26
3. il Conto del patrimonio: rileva i risultati della gestione patrimoniale e riassume la consistenza
del patrimonio al termine dell’esercizio, evidenziando le variazioni intervenute. Per patrimonio
s’intende il complesso dei beni e dei rapporti giuridici, attivi e passivi, suscettibili di valutazione
ed attraverso la cui rappresentazione contabile ed il relativo risultato finale differenziale è
determinata la consistenza netta della dotazione patrimoniale; sono inclusi i beni del demanio
(art. 230).
La Variazione patrimoniale netta deve coincidere con il risultato del Conto Economico.
Al Rendiconto di gestione sono allegati la prevista relazione dell’organo esecutivo, quella dei
revisori dei conti, nonché l’elenco dei residui attivi e passivi, distinti per anno di provenienza;
inoltre assume particolare rilevanza il prospetto con il quale viene dimostrato il Risultato contabile
d’amministrazione (Avanzo o Disavanzo).
Per gli approfondimenti del caso, si rinvia a quanto precisato in prosieguo ed in particolare alla
successiva Parte sesta.
27
Residui attivi e passivi,
riaccertamento
Come già indicato, i residui non sono altro che debiti e crediti dell’ente pubblico, non pagati
e non riscossi entro la scadenza dell’esercizio nel quale si è verificato l’impegno o l’accertamento;
essi sono connessi alla contabilità di competenza perché derivano dalle fasi dell’accertamento e
dell’impegno.
Residui attivi sono quelli relativi ai crediti e Residui passivi sono quelli relativi ai
debiti. Riprendendo l’esempio del frigorifero, riportato nell’introduzione, si supponga che nel mese
di dicembre dell’esercizio n si stipuli il corrispondente contratto di acquisto per un prezzo di €.
400,00 e si versino seduta stante €.. 30,00 di acconto; il pagamento del saldo avverrà alla consegna
dell’elettrodomestico che sarà effettuata nell’esercizio n+1; €. 370,00 costituiranno pertanto il
residuo passivo, relativo all’operazione esaminata in riferimento all’esercizio n+1 ed in tale
esercizio pagheremo quindi €. 370,00 in conto residui e non già nella competenza del nuovo anno,
in quanto il pagamento deriva da un impegno assunto nell’anno precedente e quindi di competenza
dello stesso.
La loro esistenza può essere fisiologica o patologica a seconda del fatto che derivino da
entrate accertate i cui tempi di versamento non possano essere gestiti dall’ente (es.: trasferimenti
dallo Stato o dalle Regioni), dal protrarsi nel tempo dei pagamenti dovuti da terzi alle naturali
scadenze degli stessi, o da imprevisti indipendenti dalla volontà dell’ente, oppure che, invece,
indichino un’effettiva incapacità di riscuotere e/o di pagare. Quindi l’ammontare “ex se” dei residui
non è necessariamente espressione di buono o cattivo funzionamento: per una valutazione del
genere si rende necessaria un’attenta analisi delle ragioni a monte.
Il riaccertamento dei residui è l’operazione che viene fatta prima dell’inserimento nel conto
del bilancio degli stessi e consiste nella revisione delle ragioni del loro mantenimento in tutto o in
parte. Si riferisce ovviamente ai residui provenienti dai precedenti esercizi, in quanto quelli relativi
all’esercizio chiuso si sono formati proprio, per la definizione datane, si perdoni il gioco di parole,
con la chiusura dell’esercizio. E’ un’operazione che incide sul Risultato contabile
d’amministrazione in quanto, come meglio si vedrà nel successivo capitoletto, esso è dato dal fondo
di cassa al 31 dicembre, aumentato dei residui attivi e diminuito dei residui passivi.
Deve, ovviamente, tenersi conto delle intervenute eventuali prescrizioni di legge.
28
Risultato contabile d’amministrazione
Il Risultato contabile di amministrazione si configura in Avanzo o Disavanzo ed è
determinato dal fondo di cassa al 31 dicembre, aumentato dei residui attivi e diminuito dei residui
passivi (art. 186); esso è accertato con l’approvazione del Rendiconto del corrispondente esercizio.
L’Avanzo di amministrazione è distinto in Fondi non vincolati, Fondi vincolati, Fondi per il
finanziamento spese in conto capitale e Fondi di ammortamento.
L’Avanzo di amministrazione, al pari dell’Utile nella realtà privatistica, rappresenta una
“ricchezza” che l’ente ha a sua disposizione e quindi esprime un particolare stato di benessere;
tuttavia avanzi di amministrazione di rilevante entità possono sottendere aspetti non virtuosi
(incapacità di raggiungere compiutamente i fini istituzionali, sovrabbondanza di risorse, ecc.)
L’eventuale prefigurarsi di una situazione di Disavanzo di amministrazione deve essere
tempestivamente appianata dall’organo consiliare, sia se rilevabile all’atto della verifica degli
equilibri generali di bilancio (vedasi successiva Parte sesta), sia se risultante dal rendiconto
approvato. Per il ripianamento possono essere utilizzate per l’anno in corso e per i due successivi
tutte le entrate e le disponibilità, ad eccezione di quelle provenienti dall’assunzione di prestiti e di
quelle aventi specifica destinazione per legge, nonché i proventi derivanti da alienazione di beni
patrimoniali disponibili (comportando, consequenzialmente, un impoverimento dell’ente).
29
30
PARTE SECONDA
Scritture contabili e correlati aspetti gestionali di base
31
32
I Sistemi di scritture26
Si ritiene opportuno, in proposito, richiamare previamente e brevemente alcuni concetti base in
materia di scritture che ci potranno essere di valido aiuto per meglio fissare e completare concetti
già introdotti o cui, comunque, si renderà necessario fare riferimento nel prosieguo:
1. le scritture elementari sono quelle che seguono direttamente e immediatamente lo svolgersi
della gestione aziendale e che, nelle aziende erogatrici pubbliche, si distinguono nelle categorie
denominate:
1.1. scritture del bilancio: procedendo dalle previsioni del bilancio, rilevano le successive
eventuali variazioni apportate e la realizzazione delle previsioni stesse; in sostanza
evidenziano l’andamento delle previsioni;
1.2. scritture del patrimonio: rilevano la consistenza delle componenti patrimoniali attive e
passive e le loro variazioni; queste scritture possono riferirsi:
1.2.1. alle componenti finanziarie del patrimonio, concretizzandosi nei libri di cassa
e nei partitari dei debitori e creditori. Queste scritture pertanto si collegano
più direttamente a quelle del bilancio in quanto attraverso gli accertamenti e
gli impegni e successivi riscossioni e pagamenti si giunge alla definizione dei
crediti e dei debiti ed ai movimenti di cassa;
1.2.2. alle componenti non finanziarie del patrimonio, concretizzandosi in registri
detti di consistenza o, più comunemente per quanto forse meno propriamente,
d’inventario;
2. le scritture complesse sono finalizzate alla determinazione del patrimonio dell’azienda alla fine
dell’esercizio, nonché del risultato economico dell’esercizio; possono essere tenute, oltre che
con il metodo delle scritture doppie, anche con il metodo delle scritture semplici (partita
semplice).
Al pari delle scritture semplici, si distinguono in:
2.1. scritture del bilancio, dando luogo al Sistema Finanziario
2.2. scritture del patrimonio, dando luogo al Sistema Patrimoniale
3. le scritture iniziali si compilano all’inizio dell’esercizio e derivano dall’iscrizione dello stato
patrimoniale quale risulta all’inizio dell’esercizio e da altre scritture di trapasso dall’esercizio
26
Le definizioni riportate sono state ampiamente mutuate dal “Corso di Ragioneria ad uso degli Istituti Tecnici Commerciali”, P. E.
Cassandro e A. Amaduzzi, Ed. A. Signorelli, Roma 1962/1963.
33
vecchio all’esercizio nuovo (imputazione al conto Perdite e profitti delle rimanenze e dei
risconti provenienti dal precedente esercizio);
4. le scritture per la gestione annuale sono quelle dirette alla registrazione delle operazioni di
rilevanza contabile compiute nell’esercizio;
5. le scritture di assestamento, comportano la definizione della competenza economica e,
quindi, la determinazione del risultato d’esercizio e del Capitale alla fine dell’esercizio
stesso, e si propongono, oltre che di registrare le operazioni eventualmente non rilevate
precedentemente nella gestione annuale:
5.1. d’integrare e rettificare i valori che già risultano iscritti nei conti (ammortamenti e
rimanenze attive e passive);
5.2. d’immettere nel conto Perdite e profitti le risultanze dei conti economici;
5.3. l’immissione nell’esercizio dei valori presunti relativi agli esercizi futuri
(accantonamenti ai Fondi di Manutenzioni straordinarie, di Svalutazione crediti, ecc.);
6. a le scritture di chiusura sono analoghe e contrapposte alle scritture iniziali, mettono in
evidenza i dati che esprimono lo stato patrimoniale finale e il risultato economico dell’esercizio;
si tratta di scritture proprie della contabilità tenuta con il metodo della partita doppia, ma che
assumono rilevanza in quanto ai contenuti, anche ai fini della determinazione del risultato
economico risultante dal corrispondente conto, che gli enti locali debbono redigere, in
conformità a quanto previsto dall’art. 229 del T.U. 18.8.2000, n. 267, come meglio si vedrà in
seguito.
34
Aspetti finanziari, patrimoniali ed economici
della gestione aziendale di base27
Si provvede, anche per questi argomenti, ad un brevissimo “excursus” dei concetti più
immediati:
1. CONTABILITA’ D’IMPRESA:
1.1. la gestione economica è caratterizzata dalla vita del capitale netto e del reddito; del
capitale che consente la formazione, attraverso i costi e i ricavi, di reddito e del reddito
che tende, con reinvestimenti, ad incrementare il capitale; essa prende le mosse
dall’immissione iniziale di capitale netto, prosegue con la formazione del reddito e
dall’influenza che il reddito ha sul capitale netto, nonché da altre variazioni di capitale
netto dovute ad aumenti e prelievi. Capitale e reddito sono due aspetti congiunti della
ricchezza dell’azienda e della sua gestione economica;
1.2. la gestione finanziaria è rappresentata dalle entrate e dalle uscite finanziarie, e cioè
denaro, crediti e debiti, che costituiscono, si ritiene di poter precisare, la misura dei
corrispondenti aspetti economici;
1.3. il Capitale è l’insieme coordinato dei beni che, ad un dato momento, è a disposizione di
diritto e di fatto del soggetto giuridico dell’azienda, e che può provenire dalla ricchezza
di proprietà di tale soggetto o da debiti che costui assume;
1.4. il CAPITALE NETTO è la differenza fra il totale dei valori attribuiti alle attività ed il
totale dei valori attribuiti alle passività; esso è costituto dal Capitale di effettiva
proprietà (Capitale Sociale, Risultato d’esercizio, Fondo di riserva legale, Fondo di
riserva straordinario, altri Fondi di riserva di capitale, compresi quelli derivanti da utili
non distribuiti provenienti da esercizi precedenti, perdite d’esercizio pregresse –
assunte, ovviamente, con segno negativo -; composizione analoga vale anche per le
imprese non costituite in forma societaria);
1.5. la Competenza finanziaria è data da tutte le entrate e le uscite effettuate nel periodo,
indipendentemente dalla loro causale economica;
1.6. la Competenza economica è informata :
1.6.1. sui proventi e sulle spese di pertinenza del periodo, tenuto conto delle
rimanenze e dei risconti.
27
Le definizioni riportate sono state ampiamente mutuate dal “Corso di Ragioneria ad uso degli Istituti Tecnici Commerciali”, P. E.
Cassandro e A. Amaduzzi, Ed. A. Signorelli, Roma 1962/1963.
35
I risconti si possono definire come rimanenze relative a costi o a proventi che
maturano in diretta proporzione del tempo (fitti, interessi, canoni, ecc.), e
sono pagabili o riscuotibili in via anticipata. In sostanza i risconti attivi sono
porzioni di costi sostenute finanziariamente nell’esercizio, ma pertinenti
economicamente al futuro perché non ancora maturate; i risconti passivi sono
porzioni di proventi conseguite finanziariamente nell’esercizio, ma
economicamente pertinenti al futuro perché non ancora maturate.
I risconti sono valori che si tolgono dai componenti di reddito già rilevati.
1.6.2. sugli altri componenti economici positivi e negativi che non coincidono con
un’entrata o, rispettivamente, con un’uscita accertata nel periodo, quali: le
quote di ammortamento, le quote di accantonamento, i ratei, gli eventuali
proventi in natura e i loro consumi.
I ratei si riferiscono a quei costi e a quei proventi che maturano in diretta
proporzione del tempo (fitti, interessi, canoni, ecc.) le cui manifestazioni
finanziarie – l’insorgenza dei crediti o dei debiti, le riscossioni o i pagamenti
– avvengono però in via posticipata. In sostanza i ratei attivi sono porzioni di
ricavi che saranno conseguite finanziariamente nell’esercizio successivo, ma
pertinenti economicamente all’esercizio corrente perché già maturate; i ratei
passivi sono porzioni di costi che saranno sostenute finanziariamente
nell’esercizio successivo, ma pertinenti economicamente all’esercizio
corrente perché già maturati.
I ratei sono valori che si aggiungono ai componenti di reddito (costi e ricavi)
già rilevati
1.7. lo STATO PATRIMONIALE è composto dalle attività, dalle passività e, per
differenza, dal Capitale netto;
1.8. i Crediti ed i debiti di funzionamento si chiamano anche crediti o debiti d’esercizio o
crediti e debiti numerari. I crediti e i debiti di funzionamento sostituiscono incassi e
pagamenti di denaro, mentre i crediti ed i debiti di finanziamento servono
rispettivamente ad impiegare o ad attingere denaro.
2. CONTABILITA’ PUBBLICA:
2.1. il denaro, i debiti e i crediti costituiscono beni di natura finanziaria che misurano
fenomeni di natura economica (al pari quindi di quanto è per la realtà privata); gli
incassi e i pagamenti sono sempre preceduti da un accertamento o un impegno che
segnano il sorgere di un diritto a riscuotere (credito) o il sorgere di un obbligo di pagare
(debito)
2.2. le entrate ed uscite effettive sono rispettivamente costituite da:
2.2.1. proventi di varia natura e dalla vendita di beni d’uso; incrementano il
patrimonio dell’azienda;
2.2.2. spese e oneri riguardanti la gestione aziendale e dall’acquisto di beni d’uso;
2.3. le entrate e le uscite per movimenti di capitale sono rispettivamente costituite da:
36
2.4. vendita di beni redditizi, riscossione di crediti di finanziamento, accensione di debiti di
finanziamento (disinvestimenti);
2.5. estinzione di debiti di finanziamento, concessione di crediti di finanziamento
(investimenti).
La contropartita è rispettivamente una variazione patrimoniale passiva o attiva e quindi
non incidono sul patrimonio netto (la realtà patrimoniale complessiva resta infatti
compensata in quanto a fronte di variazioni del patrimonio di natura immobiliare o
mobiliare corrispondono altrettali variazioni di segno contrario dei corrispondenti
aspetti finanziari del patrimonio: debiti o crediti o cassa); tuttavia fanno variare la
posizione economica dell’azienda in quanto comportano una diminuzione di redditi o
un aumento di oneri nel caso di entrate e un incremento dei redditi o una riduzione di
oneri nel caso di uscite.
N.B.: le Partite di giro, attualmente albergate, per gli enti in esame, tra le “Entrate da servizi
per conto di terzi” e “Spese per servizi per conto di terzi”, costituiscono operazioni che sono
neutre rispetto al risultato d’esercizio, al pari dei Conti d’ordine28 nella realtà privatista; si
tratta di conti che ospitano valori non rientranti nel patrimonio dell’ente (es.: le ritenute
erariali praticate sugli emolumenti del personale e dei collaboratori, quelle previdenziali,
assistenziali e d assicurative, depositi cauzionali, ecc.);
2.6. il Sistema finanziario
2.6.1. il termine “finanziario” nelle aziende pubbliche è sinonimo di monetario o
numerario, al pari che nell’ambito contabile privatistico;
2.6.2. La gestione finanziaria è rappresentata, quindi, dalle entrate e dalle uscite
finanziarie;
2.6.3. Nella determinazione del risultato economico non si verifica coincidenza tra
manifestazioni finanziarie avvenute nel periodo e manifestazioni economiche
attribuibili al periodo stesso (pertanto, specularmente a quanto avviene
nell’ambito della contabilità d’impresa, sono necessarie corrispondenti
rettifiche che, nella fattispecie sono individuate dall’art. 229 del TUEL –
D.Lgs. 267/2000 -; non si giunge, tuttavia, ad un risultato corrispondente a
quello che si determinerebbe in ambito imprenditoriale in quanto, tra l’altro,
gli enti in esame non sono soggetti ad IRPEG (art. 88, D.P.R. 917/1986),
inoltre, in materia di ammortamenti, le disposizioni di cui al citato art. 229
del TUEL non appaiono integralmente collimanti con quelle di cui all’art. 67
e seguenti del TUIR (D.P.R. 917/1986);
2.6.4. i preventivi rilevano entrate e uscite finanziarie e, come abbiamo visto,
possono essere di cassa se prendono in considerazione le fasi della
riscossione e del pagamento, di competenza se si riferiscono alle fasi
dell’accertamento e dell’impegno, misti quelli informati sulla competenza
che, peraltro, tengono anche conto del risultato d’esercizio previsto per l’anno
precedente a quello cui si riferisce il preventivo;
2.7. il Sistema patrimoniale:
2.7.1. le relative scritture sono ordinariamente limitate a libri elementari;
2.7.2. l’avanzo economico si traduce in incremento del patrimonio netto;
28
Vedasi a conclusione della Parte terza.
37
2.7.3. si potrebbe ravvisare l’opportunità di appositi preventivi patrimoniali per dare
una rappresentazione della presumibile struttura del patrimonio alla fine
dell’esercizio. La relativa predisposizione sarebbe realizzabile in derivazione
dei preventivi finanziari ed economici: il patrimonio alla fine del periodo
risulterebbe dato dal patrimonio all’inizio, modificato per le variazioni che la
gestione finanziaria ed economica vi apporterà.
2.8. il Sistema economico
2.8.1. i componenti positivi e negativi del risultato economico sono misurati dalla
gestione finanziaria debitamente integrata da quegli elementi necessari per
ricondurla alla competenza economica (ratei, risconti, rimanenze,
ammortamenti, accantonamenti, oneri e proventi privi di manifestazione
finanziaria);
2.8.2. il risultato economico si ottiene, quindi, contrapponendo alla somma dei
proventi affluiti nel periodo all’azienda la somma delle varie spese ed oneri di
competenza del periodo stesso, come sopra rettificati ed integrati;
2.8.3. l’avanzo economico si traduce in incremento del patrimonio netto, che non
può, quindi, essere diverso dal corrispondente valore risultante dal Conto del
Patrimonio);
2.8.4. potrebbe essere utile comporre preventivi economici di esercizio; si
conoscerebbe così il presuntivo risultato economico;
2.9. l’Equilibrio
2.9.1. l’esistenza di un deficit patrimoniale non è di per se stesso rivelatore di un
disequilibrio grave in quanto, attingendo le aziende pubbliche a fonti extrapatrimoniali (contribuzioni), l’equilibrio finanziario può aversi anche con un
complessivo deficit patrimoniale. Ciò che rileva nel confronto tra attivo e
passivo è l’equilibrio tra componenti finanziarie (denaro, residui attivi e
passivi), equilibro che ha indubbiamente influenza sulla generale situazione
finanziaria dell’Azienda;
2.9.2. è da osservare che all’equilibrio finanziario contribuisce una parte del
patrimonio, quella che più direttamente e vivamente partecipa alla gestione,
cioè la parte finanziaria: E’ soltanto questa parte (attività e passività
finanziarie) per la quale un’eccedenza di passività sulle attività, può destare
preoccupazioni, perché si riverbera direttamente sull’equilibrio finanziario
della gestione. E’, quindi, a questa parte del patrimonio che bisogna rivolgere
la massima attenzione per la sua diretta influenza sull’andamento della
gestione;
2.9.3. una corretta condotta dell’amministrazione pubblica, deve proporsi come
obiettivo l’equilibrio finanziario. Il pareggio del bilancio, che è un pareggio
finanziario, non è che un indice dell’equilibrio finanziario, il quale oltre che
equilibrio fra impegni attivi e impegni passivi, è anche equilibrio tra
situazione debitoria e situazione creditoria complessiva; è anche equilibrio di
cassa (o finanziario in senso stretto), ossia fra riscossioni e pagamenti.
Si tenga, infine, presente, che lo Stato, tramite il Patto di stabilità, ha voluto
porre un ulteriore elemento equilibratore nella gestione della spesa da parte
degli Enti locali al fine del raggiungimento di rapporti migliorativi tra entrate
ed uscite; è appena il caso di ribadire, comunque, che non oculate politiche di
dismissioni patrimoniali portano ad un impoverimento degli enti.
38
2.10. l’Elasticità si raggiunge, almeno entro certi limiti, attraverso appositi stanziamenti
per spese impreviste (Fondo di riserva).
39
40
PARTE TERZA
Cenni sulle modalità di tenuta delle scritture
contabili col metodo della partita doppia
41
42
Si cercherà qui di fornire gli elementi di base, a chi non ne abbia conoscenza, dei principi sui
quali si fonda la partita doppia, riportando altresì una esemplificazione essenziale, ma ritenuta
sufficiente ai fini del relativo apprendimento.
Per rendere, a sommesso parere di chi scrive, meno ostico l’approccio, si farà riferimento al
sistema di rilevazione cosiddetto del “Capitale e del risultato economico”29,che si ritiene presenti
una maggior snellezza rispetto ad altri, dei quali, una volta appresi i principi di base del predetto
sistema, diviene più agevole appropriarsi.
Nell’anzidetto sistema, dunque, vengono individuate due grandi categorie di conti chiamati
rispettivamente finanziari ed economici:
a. i conti finanziari sono quelli accesi al denaro ai crediti ai debiti e cioè la cassa, i depositi
bancari, le cambiali attive e passive, i clienti, i fornitori, ecc.; essi misurano, quando non si
compensano tra di loro, le corrispondenti variazioni economiche positive e negative;
b. i conti economici sono quelli accesi ai costi e ai ricavi.
I conti vengono rappresentati con una struttura a T come sotto riportata, denominata
“mastro” opportunamente intestato al conto che rappresenta; la sezione a sinistra della linea
mediana verticale si chiama Dare e quella a destra Avere
D
(nome del conto)
A
Per convenzione, nei conti finanziari le variazioni attive si scrivono a sinistra della
linea mediana, cioè nella Sezione Dare, e le variazioni passive a destra, cioè nella Sezione
Avere; nei conti economici avviene un’inversione e cioè le variazioni positive si scrivono a
destra della linea mediana, cioè in Avere (come si dice più brevemente) e le variazioni negative
a sinistra, cioè in Dare.
29
Un illustre insegnante di Ragioneria, Arcangioli Simonetto, per lungo periodo Assistente del Prof. Amaduzzi, nel corso del suo magistero, usava più
brevemente la denominazione di “Sistema del Reddito”.
43
La rappresentazione di quanto sopra si può schematizzare come segue; poiché si tratta di
nozioni basilari per potersi appropriare del meccanismo della partita doppia, è opportuna la
memorizzazione:
D
+ denaro
+ crediti
- debiti
Conti finanziari
A
- denaro
- crediti
+ debiti
D
Conti economici
costi
- ricavi
A
ricavi
- costi
Si riportano di seguito le denominazioni più comuni di alcuni tra i principali conti:
finanziari: Cassa; Banca c/c; Fatture da emettere; Crediti diversi; Clienti; Cambiali attive; Debiti
diversi; Cambiali passive; Fatture da ricevere; Fornitori; IVA a debito e IVA a credito (oppure
raggruppando i due conti: IVA c/ Erario); Soci, Azioni c/ dividendi; Titoli di proprietà; Azioni
c/dividendi; Dipendenti c/stipendi; Enti previdenziali ed assistenziali; Ratei attivi e passivi; Fondo
Svalutazione crediti; Fondo T.F.R.; Fondo ammortamento azioni; Fondo Imposte; ecc.;
economici:
-
conti ai costi e ricavi: Merci c/ acquisti (materie prime, semilavorati, ecc.); Spese generali;
Stipendi e salari; Compensi a collaboratori esterni; Spese di rappresentanza; Spese telefoniche;
Spese di cancelleria; Spese per fornitura di energia elettrica, gas e acqua; Spese di
amministrazione; Spese di rappresentanza; Quote di ammortamento; Quote di accantonamento
per svalutazione crediti; Interessi passivi; Sconti e abbuoni passivi; Fitti passivi; Interessi
bancari; Insussistenze e sopravvenienze; Oneri tributari (o Imposte e tasse); Merci c/ vendite;
Fitti attivi; Interessi attivi; Plusvalenze; Sconti e abbuoni attivi; Perdite e Profitti (come si
vedrà di seguito è un conto che ha la funzione di collettore, in quanto, in chiusura d’esercizio, si
trasferiscono ad esso tutti i saldi dei conti economici e si rettifica con le scritture iniziali di
trapasso iniziali e finali di assestamento: raramente viene movimentato, quindi, in corso
d’esercizio); Utile/Perdita d’esercizio; ecc.;
-
conti alle immobilizzazioni (quelli cioè che ne quantificano il valore, comprese le eventuali
rivalutazioni. Si ricorda che i relativi costi vengono ammortizzati in più esercizi – quindi
gravano per ciascun esercizio solo per le rispettive quote di pertinenza, conformemente a quanto
previsto dalla vigente normativa -): Terreni e fabbricati; Impianti e macchine; Attrezzature;
Mobilio; Spese d’impianto; Fondo ammortamento Fabbricati; Fondi ammortamento impianti e
macchine; Brevetti; beni, come si suol dire, a fecondità ripetuta.
-
conti alle rimanenze d’esercizio (conti cioè che misurano costi e ricavi a cavallo di due
esercizi): Merci, Semilavorati, Materie prime, Scorte, ecc. c/rimanenze; Risconti attivi e passivi;
Ricavi anticipati.
Per introdurre alle modalità tecniche della partita doppia, come anticipato, si riportano
alcuni esempi:
44
Esempio primo (per rendere più semplice l’approccio non si considera l’IVA): in data 5
marzo viene effettuato un acquisto di cancelleria per €. 50,25: in questo caso è interessato un conto
economico “Spese di cancelleria” ed un conto finanziario “Fornitori”; si effettueranno pertanto le
seguenti scritture sui due relativi mastri:
D
Fornitori
A
D
50,25
(+ debiti)
Spese di cancelleria
A
50,25
(costo)
Abbiamo scritto 50,25 nella sezione Avere del conto finanziario Fornitori in quanto si tratta
di un incremento dei debiti e abbiamo scritto 50,25 nella sezione Dare del conto economico Spese
di cancelleria in quanto si tratta di un costo. E’ appena il caso di precisare che nella realtà contabile
sono tenuti tanti conti “sotto mastri” quanti sono i fornitori ed i clienti, che vengono poi raggruppati
nei mastri più generali “Fornitori” e “Clienti” e così per debitori e creditori, ecc.
Esempio secondo: quando effettueremo il pagamento, supponiamo in data 5 aprile, tramite
versamento in c/c bancario, resteranno interessati due conti finanziari e cioè nuovamente
“Fornitori” e “Banca c/c”; in questo esempio sono interessati solamente conti finanziari
D
Fornitori
50,25
(- debiti)
A
50,25
D
Banca c/c
A
50,25
(- crediti)
Esempio terzo (questa volta più complesso, considerando l’IVA e gli sconti): in data 7
marzo vengono vendute delle merci prodotte per un valore di €. 100,00, praticando uno sconto
passivo di € 2,00 (vengono, dunque, interessati due conti finanziari: “Clienti” e “I.V.A. c/ erario”,
nonché due conti economici: “Merci c/ vendite” e “Sconti e abbuoni passivi”):
45
D
Clienti
A
D
Merci c/ vendite
118,00
(+ crediti)
D
A
100,00
(Ricavo)
Sconti e abbuoni passivi
A
D
I.V.A. c/ erario
2,00
(- ricavi)
A
20,00
(+ debiti)
Si sarà notato che, in relazione ad ogni operazione proposta, il totale complessivo dei valori
scritti in dare dei conti è uguale al totale complessivo dei valori scritti in avere. Questa uguaglianza
costituisce una regola fissa delle scritture bilancianti: per ogni operazione registrata il relativo
totale complessivo registrato del Dare deve sempre essere uguale al totale complessivo
registrato nell’Avere dei conti interessati.
Tutti i mastri (conti a T) sono raggruppati in un apposito Registro denominato, per l’appunto,
Mastro; le scritture relative vengono altresì tenute in maniera sintetica, e quindi di più immediata
lettura, in un altro Registro denominato Giornale, come rappresentato appresso in relazione agli
esempi fatti:
--------------------- 5 marzo ------------------------Spese di cancelleria @.
Fornitori
per acquisto di cancelleria
-------------------- 5 aprile --------------------------Fornitori
@
Banca c/c
Per pagamento fatt. n. … del …
--------------------- 7 marzo ------------------------Conti diversi
@
Conti diversi
per vendita di merci, fatt. n. … del ….
Clienti
Sconti e abbuoni passivi
@
@
---------------------
50,25
50,25
120,00
118,00
2,00
--------100,00
20,00
Merci c/ vendite
I.V.A c/ erario
--------------------------
Nelle registrazioni sopra esemplificate, che vengono denominate Articoli, a sinistra si sono scritti i
nomi dei conti che sono stati movimentati in dare e a destra i nomi di quelli che sono stati
movimentati in avere ed è questa la regola basilare di scrittura su cui s’informa il Giornale. Si sarà
inoltre rilevato che quando in dare o in avere, per una stessa operazione vengano interessati più
conti, nell’intestazione dell’articolo viene apposta la voce generica “Conti diversi”
46
Esempio quarto: estinzione del credito maturato tramite versamento in c/ bancario di €.
30,00 e rilascio di cambiali attive per la rimanenza; si configurano così tre variazioni finanziarie:
due attive (+ crediti), cui se ne contrappone una passiva (- crediti) nei confronti del cliente – per
brevità non si rappresentano più le scritture nei mastri interessati -:
---------------------------------------------Conti diversi
@ Clienti
118,00
per riscossione della fatt. n…. del ....
Banca c/c
30,00
Cambiali attive
88,00
---------------------------------------------- ------Esempio quinto : imputazione30 di una quota di ammortamento annuo per immobili (per
brevità non si pone alcun valore); assistiamo ad una variazione negativa nell’apposito conto
economico, cui corrisponde la correlata registrazione al Fondo:
--------------------Ammortamenti
-------------------------@ Fondo ammortamento
Immobili
per imputazione quota di pertinenza
---------------------------------------------Come si è potuto rilevare vi sono operazioni che possono interessare solo conti finanziari,
quindi nelle rilevazioni contabili non necessariamente debbono sempre essere interessati conti
finanziari e conti economici contestualmente; è appena il caso di precisare, d’altra parte, che vi sono
operazioni che possono interessare solo conti economici.
Segue ora un sintetico esempio di contabilità annua, tale da consentire una visione
schematica d’insieme delle registrazioni (per la natura dell’esemplificazione i valori e tempi sono
stati assunti liberamente e quindi senza riferimento specifico ai valori e alle tempificazioni previste
dalla normativa fiscale, contributiva e assicurativa, perché in questo contesto non rilevanti ed
elemento di appesantimento; inoltre i nomi dei conti considerati sono meramente indicativi):
Scritture di apertura (la prima scrittura – Diversi @ Diversi - rappresenta lo Stato
Patrimoniale, dove, in Avere, a pareggio, è inserito il Capitale Netto, costituito, come già abbiamo
visto, dai tre conti: Capitale Sociale, Utile d’esercizio e Fondi di riserva (Ordinario - Legale,
Straordinario e gli altri eventuali); in caso di perdita d’esercizio, il relativo conto verrebbe iscritto in
Dare e in tal caso il Capitale Netto risulterebbe costituito dal Capitale Sociale, dai Fondi di riserva e
dalla Perdita d’esercizio, come elemento negativo e appunto per questo da iscriversi nella
contrapposta sezione dello Stato patrimoniale:
-------------------- 1 gennaio ----------------------Diversi
@
Diversi
per apertura dei conti
Immobili
Macchine e attrezzature
Merci c/ rimanenze
Risconti attivi
Ratei attivi
176.791,00
100.800,00
68.900,00
3.000,00
40,00
50,00
30
E’ stato usato il termine “imputazione” in quanto i Fondi di ammortamento, che hanno natura economica, indicano la parte ammortizzata dei beni a
fecondità ripetuta cui si riferiscono, quindi il loro valore economicamente considerato e pertanto non sono ricettori di accantonamenti; economico è
altresì il conto “Ammortamenti” che segna la parte di costo relativa all’utilizzazione dei predetti beni imputabile all’esercizio di riferimento.
47
Clienti
Crediti diversi
Banca c/c
Cassa
------------------
@ Capitale Sociale
@ Utile d’esercizio
@ Fondi di riserva31
@ Fornitori
@ Debiti diversi
@ Fondo ammortamento
immobili
@ Fondo ammortamento
macchine e attrezzature
@ Fondo svalutazione
crediti
@ Fondo TFR
@ Fondo imposte e tasse
@ Risconti passivi
@ Ratei passivi
d.d.
---------------------------
Scritture di trapasso dal precedente esercizio
----------------d.d. ---------------------------Perdite e profitti
@ Conti diversi
per iscrizione iniziale
@ Merci c/rimanenze
@ Risconti attivi
-----------------d.d.
--------------------------Risconti passivi
@ Perdite e Profitti
per iscrizione iniziale
-----------------d.d.
---------------------------
2.000,00
501,00
1.000,00
500,00
-------------130.000,00
7.090,00
20.000,00
3.000,00
151,00
10.000,00
5.000,00
50,00
800,00
650,00
30,00
20,00
3.040,00
3.000,00
40,00
30,00
Nel corso dell’esercizio verranno poste in essere le scritture ordinarie, quali,
semplificando:
------------------ g. m..
--------------------------Clienti
@ Conti diversi
26.400,00
per vendita merci, fatt. n …. del …
@ Merci c/ vendite
22.000,00
@ IVA c/ erario
4.400,00
------------------ g. m. --------------------------Banca c/c
@ Clienti
26.400,00
per riscossione della fatt. n. …., del ….
------------------ ……… --------------------------e, deciso come distribuire l’Utile dell’esercizio precedente, proseguendo poi con le ordinarie
scritture:
------------------ g. m. --------------------------Utile d’esercizio
@ Conti diversi
per distribuzione utili
7.090,00
31
I tre conti evidenziati in neretto costituiscono, come già precisato, il Capitale Netto dell’impresa.
48
@ Fondi di riserva
@ Soci
@ Erario c/ ritenute
------------------ g. m. --------------------------Conti diversi
@ Banca c/c
per pagamento quote utili spettanti e ritenute
Soci
Erario c/ritenute
------------------ g. m. --------------------------Conti diversi
@ Fornitori
per acquisto di merci; fatt. n. … del ….
Merci c/ acquisti
IVA c/ erario
------------------ g. m. --------------------------Fornitori
@ Banca c/c
per pagamento fatt. n. … del …
------------------ g. m. --------------------------IVA c/ erario
@ Banca c/c
per versamento IVA
------------------ g. m. --------------------------Stipendi
@ Conti diversi
per pagamento stipendi
@ Dipendenti
@ Erario c/ ritenute
@ Enti prev. ed ass.
@ Fondo TFR
------------------ g. m. --------------------------Oneri prev ed ass.
@ Enti prev. ed ass.
Contributi su stipendi a carico società
------------------ g. m. --------------------------Conti diversi
@ Banca c/c
per pagamento ritenute erariali, prev. ed ass.
Dipendenti
Erario c/ ritenute
Enti prev. ed ass.
------------------ g. m. ------------------------------Spese generali
@ Banca c/c
per pagamento spese generali
------------------ g. m. --------------------------Imposte e tasse
@ Erario
Imposte esercizio precedente
-----------------d.d.
------------------------Fondo Imposte e tasse @ Imposte e tasse
Utilizzazione del fondo
-----------------g.m.
------------------------Erario
@ Banca c/c
pagamento imposte esercizio n-1
------------------ g. m. --------------------------Conti diversi
@ Debiti diversi
per maturazione fitto posticipato periodo 1.2 / 31.1
Fitti passivi
49
350,00
4.920,00
1.820,00
6.740,00
4.920,00
1.820,00
3.600,00
3.000,00
600,00
3.600,00
3.800,00
5.400,00
4.000,00
1.000.00
350,00
50,00
175,00
5.525,00
4.000,00
1.000,00
525,00
1.000,00
650,00
650,00
650,00
240,00
220,00
Ratei passivi
20,00
(questa operazione si riferisce al rateo passivo risultante in apertura dei conti)
------------------ g. m. --------------------------Debiti diversi
@ Cassa
per pagamenti fitto
------------------ g. m. --------------------------Crediti diversi
@ Conti diversi
per maturazione fitto posticipato periodo 1.09 / 30.08
@ Fitti attivi
@ Ratei attivi
240,00
120,00
70,00
50,00
(questa operazione si riferisce al rateo attivo risultante in apertura dei conti)
------------------ g. m. --------------------------Banca c/c
@ Crediti diversi
per riscossione fitto
------------------ g. m. --------------------------Crediti diversi
@ Fitti attivi
(*)per maturazione fitti anticipati 1.08 / 30.7
------------------ g. m. --------------------------Banca c/c
@ Crediti diversi
per riscossione fitto
------------------ g. m. --------------------------Conti diversi @ Fatture da ricevere
per acquisto merci in attesa di fattura
Merci c/ acquisti
IVA c/ erario
------------------ g. m. ---------------------------
120,00
360,00
360,00
120,00
100,00
20,00
si rilevano quindi gli interessi bancari maturati nell’anno, le spese bancarie e imposte relative
------------------ g. m. --------------------------Conti diversi
@ Interessi bancari
2,00
interessi e spese anno precedente
Crediti verso banca
0,73
Spese bancarie
1,00
Imposte e tasse
0,27
-----------------d.d.
-------------------------(nell’esercizio successivo, una volta che la banca avrà provveduto all’accreditamento, si farà la
registrazione: Banca c/c @ Crediti verso banca
€. 0,73)
Le scritture di assestamento possono essere compendiate brevemente nelle seguenti:
------------------ 31 dicembre ------------------------Fitti attivi
@ Risconti passivi
210,00
(*)quota di competenza futuro esercizio 1.1 / 30.7
-----------------d.d.
--------------------------Fitti passivi
@ Ratei passivi
10,00
pertinenza esercizio corrente fitto posticipato1.12 /31.11
-----------------d.d.
--------------------------Merci c/rimanenze @ Perdite e profitti
500,00
per rilevazione delle rimanenze finali di merci
-----------------d.d.
--------------------------Ammortamenti
@ Conti diversi
7.000,00
per imputazione quote ammortamento
50
@ Fondo ammortamento immobili
@ Fondo ammortamento macchine
e attrezzature
-----------------d.d.
--------------------------Svalutazione crediti @ Fondo svalutazione crediti
calcolata svalutazione
-----------------d.d.
---------------------------
5.000,00
2.000,00
3,00
Determinato l’importo delle imposte da pagare:
-----------------d.d. ---------------------------Acc. imp. e tasse
@ Fondo imposte e tasse
Imposte di pertinenza dell’esercizio
-----------------d.d.
--------------------------Si procede, quindi, portando i saldi32 di tutti
profitti:
-----------------d.d.
--------------------------Conti diversi
@ Perdite e profitti
per vultura dei saldi dei conti economici
Merci c/ vendite
Fitti attivi
Interessi bancari
-----------------d.d.
--------------------------Perdite e profitti
@ Conti diversi
per vultura dei saldi dei conti economici
@ Merci c/acquisti
@ Stipendi
@Oneri prev. ed ass.
@ Spese generali
@ Spese bancarie
@ Svalutazione crediti
@ Fitti passivi
@ Ammortamenti
@ Imposte e tasse
@ Accantonamento imposte e tasse
-----------------d.d.
---------------------------
800,00
i conti economici al conto Perdite e
22.222,00
22.000,00
220,00
2,00
17.709,27
3.100,00
5.400,00
175,00
1.000,00
1,00
3,00
230,00
7.000,00
0,27
800,00
e quindi si provvede alla rilevazione del risultato d’esercizio calcolando il saldo del conto
Perdite e profitti (se il totale della sezione avere è maggiore del totale della sezione dare vi è un
utile, diversamente una perdita):
-----------------d.d.
--------------------------Perdite e profitti
@ Utile d’esercizio
2.002,73
Utile conseguito
-----------------d.d.
--------------------------Eccoci, finalmente, giunti alle scritture di chiusura, ovvero alla determinazione dello
Stato Patrimoniale come risultante costituito al termine dell’esercizio:
-----------------d.d.
--------------------------Diversi
@
Diversi
179.546,73
32
il saldo di un Mastro è dato dalla differenza tra il totale Dare e il totale Avere; le modalità di registrazione dei saldi
nei Mastri sono riportate al punto 4. delle seguenti conclusioni finali.
51
per chiusura conti
Capitale Sociale
Utile d’esercizio
Fondi di riserva
Fornitori
Fatture da ricevere
Debiti diversi
Fondo ammortamento immobili
Fondo ammortamento macchine e attrezzature
Fondo Svalutazione crediti
Fondo TFR
Fondo imposte e tasse
Risconti passivi
Ratei passivi
------------------
130.000,00
2.002,73
20.350,00
3.000,00
120,00
151,00
15.000,00
7.000,00
53,00
850,00
800,00
210,00
10,00
-------------100.800,00
68.900,00
500,00
2.000,00
501,00
20,00
6.565,00
0,73
260,00
@ Immobili
@ Macchine e attrezzi
@ Merci c/ rimanenze
@ Clienti
@ Crediti diversi
@ IVA c/ erario
@ Banca c/c
@ Crediti verso banca
@ Cassa
d.d.
--------------------------
Con il che si sono completate le scritture d’Esercizio; si noti, in via conclusiva, quanto
segue:
1. nelle scritture Diversi @ Diversi, per apertura dei conti e per chiusura dei conti (cioè lo
Stato patrimoniale iniziale e finale), il totale registrato in Dare deve sempre essere uguale
al totale registrato in Avere; diversamente si è in presenza di squadrature le cui cause
debbono essere individuate ed eliminate;
2. negli esercizi successivi al primo la scrittura Diversi @ Diversi, per apertura dei conti, è
esattamente l’inverso della scrittura Diversi @ Diversi, per chiusura dei conti dell’esercizio
precedente (cioè i conti e le relative poste di chiusura in avere sono iscritte nel dare dell’apertura
e viceversa);
3. per capire meglio le scritture in questione debbono sempre essere tenuti presenti i movimenti nei
vari mastri interessati;
4. un Mastro si chiude nel seguente modo:
52
D
(nome del conto)
30
20
15
33
(s)
65
35
A
10
40
50
100
100
100
==========================
5. nelle sopra riportate scritture di chiusura si è evidenziato in neretto il risultato d’esercizio, nella
fattispecie Utile, che, si ripete, è rilevabile sia dal conto Perdite e profitti, sia dallo Stato
patrimoniale (risultante, si ribadisce, dalle scritture Diversi @ Diversi), che ospita conti di natura
finanziaria, conti accesi al patrimonio immobiliare, conti di rettifica della competenza economica
(ratei, risconti, rimanenze), gli ammortamenti e gli accantonamenti, nonché il Capitale Netto, sia dal
confronto tra il Capitale Netto iniziale dell’esercizio e quello finale, tenendo conto degli eventuali
utili distribuiti nel corso dell’esercizio, al netto di quelli portati a riserva di capitale, senza, peraltro,
che a tal fine si renda necessario l’utilizzo di uno specifico metodo di scritturazione, in esclusione di
altri.
Vi sono poi dei conti supplementari, denominati Conti d’ordine, nei quali è costante
l’eguaglianza tra addebitamenti e accreditamenti e che pertanto non rilevano ai fini della
determinazione del risultato d’esercizio; essi sono accesi agli eventuali beni appartenenti a terzi
depositati presso l’azienda o appartenenti all’azienda ma depositati presso terzi oppure a specifici
rischi che assume l’azienda, destinati a cessare (avalli, fidejussioni)34. Se ne fornisce, dunque, una
sintetica esemplificazione:
al ricevimento di titoli in garanzia
------------------------------g. m..
-------------------------Titoli in deposito a cauzione @
Economato c/ cauzioni
assunzione in carico di n. …titoli………… depositati da ………
relativamente a …………………
------------------------------g. m..
-------------------------e successivamente a restituzione dei titoli:
------------------------------g. m..
-------------------------Economato c/ cauzioni
@
Titoli in deposito a cauzione
restituzione di n. ……titoli………… depositati da ……………
relativamente a …………………
------------------------------g. m..
-------------------------con il che i due conti risultano azzerati.
Se la restituzione dei titoli dovesse avvenire in esercizio successivo a quello in cui è stato
effettuato il deposito, i conti Economato c/ cauzioni e Titoli in deposito a cauzione appariranno
33
(s) sta per “saldo”
34
ordinariamente non appare significativa la registrazione tramite questi conti degli impegni d’acquisto o di vendita.
53
nelle scritture di chiusura (diversi a diversi) rispettivamente in dare e avere e nelle scritture di
apertura (diversi a diversi) dell’esercizio successivo, rispettivamente in avere e dare; ciò vale per
tutti i conti d’ordine.
Nel caso sia l’azienda a depositare presso altri propri titoli, i conti interessati potrebbero
denominarsi “Depositari ns. titoli” e “Titoli presso terzi in deposito”; in presenza di fidejussioni
concesse: “Debitori per fidejussioni” e “Fidejussioni per conto terzi”.
54
PARTE QUARTA
Contabilità finanziaria e contabilità economica: Giano “unifronte”?
55
56
Da quanto precede abbiamo potuto costatare che con il metodo della partita doppia (scritture
bilancianti) la determinazione del risultato d’esercizio muove dai conti finanziari (cassa, debiti e
crediti) nella loro funzione di misuratori delle variazioni di natura economica rilevate nei
corrispondenti conti economici; vi è così specularità nella quantificazione dei fatti contabili tra il
sistema dei conti finanziari e quello dei correlati conti economici, le cui risultanze sono rese di
competenza economica tramite le scritture iniziali di trapasso e quelle di assestamento, nonché
tramite la considerazione degli eventuali fatti contabili privi di manifestazione finanziaria.
La costruzione della competenza economica, competenza più circoscritta di quella prevista
dal criterio di competenza proprio della contabilità finanziaria pubblica, avviene, così, attraverso la
rilevazione di fattori che non dipendono e non discendono dal metodo di tenuta delle scritture
adottato perché sono ricavati da altre fonti (ricognizioni di magazzino, determinazione delle quote
di riscossioni e pagamenti di pertinenza dell’esercizio tramite i ratei e i risconti, conteggi delle
quote di ammortamento e di accantonamento, rilevazione degli eventuali fatti contabili privi di
manifestazione finanziaria) e, solo successivamente alla loro determinazione e quantificazione,
recepiti dal tipo di contabilità usato. Perciò si conferma quanto evidenziato al punto 2. – I sistemi di
scritture – Parte seconda, e cioè che la determinazione del risultato economico d’esercizio può
avvenire indifferentemente anche tramite l’uso di scritture semplici (sulle quali si fonda la
contabilità finanziaria degli enti pubblici), purché, parimenti, vengano presi in considerazione i
predetti fattori.
L’inesistenza di soluzioni di continuità tra la contabilità d’impresa e quella
pubblica è stato recepita, e non avrebbe potuto essere altrimenti, anche dal legislatore con la L.
77/1995 e riconfermato nel TUEL - D.Lgs. 267/2000 –; infatti per la costruzione del Conto
Economico sono stati individuati gli stessi strumenti usati nel contesto privatistico al fine di
determinare la competenza economica e quindi il risultato economico d’esercizio (cioè, si ripete, i
contenuti delle scritture iniziali di trapasso, nonché delle scritture di assestamento e quelle di
rilevazione degli eventuali fatti contabili privi di manifestazione finanziaria).
La determinazione del risultato d’esercizio, che, si ribadisce, nell’impresa è informato al
conseguimento dell’utile, nell’ente pubblico è informato alla verifica del rispetto degli equilibri
finanziari in relazione al conseguimento dei fini istituzionali di pertinenza:
1. nella realtà privatistica, si configura in utile o perdita, ricavabili indifferentemente:
♦ dalla differenza delle sezioni dare e avere del conto Perdite e Profitti; cioè dal
confronto dei costi e dei ricavi resi di competenza economica;
♦ dall’incremento o dal decremento del Capitale Netto rispetto alla sua consistenza
risultante all’inizio dell’esercizio, tenuto conto degli utili distribuiti nell’esercizio
di riferimento, in quanto comportanti una riduzione del Netto35:
(1) Un = CNn - (CNn-1 - Udn-1 ) 36
35
a tali fini dovrà, ovviamente, essere tenuto conto anche delle eventuali variazioni apportate al Capitale nel corso dell’esercizio.
36
Legenda:
57
per cui
(2) Un = CNn– CNn-1 + Udn-1
Si ricorda che il Capitale netto:
a) è dato dalla differenza tra la sommatoria delle poste comprese nella
Sezione dell’attivo (denaro, crediti, immobilizzazioni, rimanenze, ratei e
risconti) e la sommatoria di quelle comprese nella Sezione del passivo
(debiti, ratei e risconti, accantonamenti, e fondi di ammortamento) dello
Stato Patrimoniale, cioè:
(3) CNn = An – Pn
b) è costituito dal Capitale Sociale, dal Risultato d’esercizio, dal Fondo di
riserva ordinario - legale, dal Fondo di riserva straordinario e dalle altre
riserve di capitale, comprese quelle costituite da utili non distribuiti
derivanti da esercizi pregressi, nonché dall’utile dell’esercizio di
riferimento, cioè:
(4) CNn = Csn + Risn +Un37
Per comodità, ai fini del presente lavoro, derivando dalla precedente formula, si
rappresenta il Capitale Sociale e le Riserve di capitale (non comprensive quindi del
risultato dell’esercizio di riferimento) come:
(5) CNnrn = Csn + Risn
Inoltre per la definizione di Capitale Netto della n. (4), sostituendo opportunamente,
si ottiene
(6) CNn = CNnrn + Un
2. nella realtà pubblicistica, ove opera la contabilità finanziaria, si configura:
♦ secondo il principio della competenza: in avanzo o disavanzo di amministrazione;
♦ secondo il principio di cassa: in Fondo di cassa e Disponibilità di cassa.
Pare opportuno ribadire che:
Un = Utile dell’esercizio n
CNn = Capitale Netto come risultante in relazione all’esercizio n
Udn-1 = ammontare Utili, a tutto l’esercizio n-1, distribuita nel corso dell’esercizio n (non computando le quote portate a riserva di
capitale)
37
Legenda:
Csn = Capitale Sociale come risultante in relazione all’esercizio n
Risn = Riserve di capitale come risultanti all’esercizio n (Fondo di riserva Ordinario - Legale, Fondo di riserva straordinario, altre
Riserve di capitale, comprese, naturalmente, quelle costituite da utili non distribuiti provenienti da esercizi pregressi)
Un = ammontare Utili conseguiti nell’esercizio n.
58
¾ la contabilità di competenza consente direttamente il controllo degli equilibri
finanziari, quella di cassa consente il controllo dell’equilibrio dei flussi di cassa;
¾ la contabilità di cassa fornisce direttamente la misura del Fondo di cassa; quella
di competenza deve, a tal fine, considerare altresì le riscossioni e i pagamenti in
conto residui.
L’Avanzo di amministrazione, abbiamo già visto come sia formato; esso può essere
rappresentato bel modo seguente:
(7) Aan = Sn + Ran – Rpn oppure Aan = Sn + Cn -Dbn38
°°°°°°°°°
In virtù di quanto sopra, partendo dallo Stato patrimoniale risultante della contabilità in
partita doppia, come determinatosi alla fine dell’esercizio (rappresentabile, si ripete, con la scrittura
esemplificativa “diversi @ diversi”, per chiusura dei conti, riportata a pag. 48), considerata la
seconda versione della n. (7) e operando i raggruppamenti delle poste risultanti dal predetto
documento come di seguito indicati, pare di poter sintetizzare nelle sotto riportate formule il
collegamento tra avanzo/disavanzo di amministrazione e utile/perdita d’esercizio, o ancor meglio, la
richiamata inesistenza di soluzioni di continuità tra Risultato contabile di amministrazione e
Risultato economico
(8) Un = Aan + In + Rn - CNnrn – Fn39
quindi
(9) Aan = Un – In - Rn + CNnrn + Fn
38
Legenda:
Aan = Avanzo di amministrazione dell’esercizio n
Ran = residui attivi alla fine dell’esercizio n
Rpn = residui passivi alla fine dell’esecizio n
Sn = saldo finale di cassa dell’esercizio n, per cui Sn = Sn-1 + En – Spn
En = entrate riscosse nell’esecizio n
Spn = spese sostenute nell’esercizio n
Cn = crediti alla fine dell’esercizio n
Dbn = debiti alla fine dell’esercizio n
39
Legenda:
Aan = Avanzo di amministrazione dell’esercizio n e cioè saldo di cassa + crediti – debiti: Aan = Sn + Cn – Dbn
In =valore delle immobilizzazioni all’esercizio n
Rn = somma algebrica delle scritture di assestamento relative all’esercizio n
CNnrn = Capitale netto come risultante all’esercizio n, non comprensivo del risultato dell’esercizio n, ma comprensivo
dell’ammontare delle Riserve di capitale - vedasi la nota alla formula (4) - costituite, talché: CNnrn = CNn – Un;
Fn = tutti i Fondi sia di ammortamento che quelli derivanti da altri tipi di accantonamenti all’esercizio n, escluse, ovviamente, le
Riserve di Capitale (Riserva ordinaria - legale, Straordinaria e le eventuali altre).
N.B.: Si tenga presente che, come abbiamo visto, Un è influenzato, altresì, dalle rimanenze, dai ratei e dai risconti provenienti dal
precedente esercizio (scritture d’inizio esercizio, identificate come di trapasso).
59
e, tenendo conto della n. (6) CNn = CNnrn + Un, sostituendo opportunamente si ottiene:
(10) Aan = CNn –In –Rn + Fn
inoltre, vista la n. (3) CNn = An – Pn, si può scrivere :
(11) Aan = An – Pn – In – Rn + Fn
Si evidenzia che dalla n. (10) discende una terza rappresentazione del Capitale Netto che
considera l’Avanzo di amministrazione (per comodità si ripetono le due individuate
precedentemente: CN = A – P; CN = Cs + Ris + U)
(12) CNn = In + Aan +Rn –Fn
E’ ovvio che nell’ipotesi di Disavanzo di amministrazione o di Perdita d’esercizio Aa e U
rappresenteranno valori negativi e con corrispondente denominazione.
Non sono stati considerati i conti d’ordine o le partite di giro, rispettivamente per la
contabilità economica e quella finanziaria, in quanto essendo a pareggio per loro natura sono
ininfluenti (tali conti annotano poste che non fanno parte del patrimonio dell’ente).
°°°°°°°°°°°°
Tenuto conto della corrente ottica d’individuazione degli aspetti economici della realtà
pubblica, sia consentito evidenziare che il legislatore, con la L.77/1995 e successivo D.Lgs.
267/2000, confermando la tenuta della contabilità degli enti pubblici in argomento secondo il
principio di competenza, non ha posto alcun obbligo di tenuta di scritture in partita doppia, bensì
unicamente quello della costruzione di un conto economico di matrice privatistica, attraverso i
passaggi di cui dianzi si è fatto cenno; l’art. 232 dello stesso T.U.E.L. precisa, infatti, che gli enti
locali, ai fini della predisposizione del Rendiconto della gestione, adottano il sistema di contabilità
che più ritengono idoneo per le proprie esigenze.
Alla luce di quanto sin qui detto, non sembrerebbe di poter affermare che al di fuori della
contabilità tenuta secondo il predetto metodo non siano realizzabili i controlli di gestione, essendo
possibile imputare le partite di pertinenza ai centri di spesa o di costo in un’ottica di competenza
economica, perché abbiamo visto come quest’ultima si possa determinare partendo,
indifferentemente, dalla contabilità finanziaria40.
Legare i conti finanziari ai Centri di costo e di spesa, infatti, non sembra diverso dal
compiere analoga operazione con i conti economici41, definendo del pari la competenza economica,
nel rispetto di quanto stabilito dagli artt. 10 e 11 del D.Lgs. 7.8.1997, n. 279, tramite la
predisposizione delle consequenziali rettifiche (scritture di trapasso, di assestamento e di
recipemento dei fatti contabili privi di manifestazione finanziaria); tale decreto istituisce, invero, un
40
la contabilità finanziaria, si consenta il volo pindarico, non è afflitta né dal Principio di indeterminazione di Heisemberg, né dalle
leggi del caos.
41
Ciò perché, come abbiamo visto, i conti finanziari misurano le corrispondenti variazioni di natura economica e pertanto i valori
rilevati sono identici.
60
sistema di contabilità economica fondato su rilevazioni analitiche, ma, anch’esso non pone obbligo
di tenuta di scritture in partita doppia. Si ricorda che la valutazione economica del risultato
d’esercizio è ribadita anche dagli artt. 151, c. 5, 196, 197 e 229 del T.U.E.L., nonché dall’art. 59 del
D.Lgs. 30.3.2001, n. 165.
Nella generale esigenza di semplificazione appare particolarmente significativo il fatto che il
comma terzo, art. 19 ter, D.P.R. 26.10.1972, n. 633 esoneri le regioni, province, comuni e loro
consorzi, nonché le università e enti di ricerca dalla tenuta della prevista contabilità separata da
quella relativa all’attività principale e che le università e gli enti di ricerca siano stati inseriti nel
comma richiamato dall’art. 2, D.L. 29.9.1997, n. 328, convertito nella L. 29.11.1997, n. 910, a
seguito di una pressante azione posta in essere, volta a ridurre i propri adempimenti contabili
(comportanti, spesso, nella pratica, la tenuta della contabilità separata tramite il metodo delle
scritture doppie).
Chi scrive, sommessamente ritiene, inoltre, che i citati articoli dei decreti legislativi n.
279/97, n.165/2001 e del T.U.E.L., imponendo ottiche contabili di competenza economica,
comportino appesantimenti il cui effettivo valore sfugge in quanto, ai fini del riscontro
dell’oculatezza della spesa, nonché dell’efficienza e dell’efficacia dell’azione, non si reputa rilevi,
in riferimento all’ambito in esame, la determinazione della predetta competenza economica,
considerate proprio le finalità istituzionali affidate ed il corrispondente significato nel contesto socio
economico, di cui cenno un poco più ampio viene fatto in conclusione al presente argomento. Una
seria analisi delle entrate e delle spese non appare, sempre con riferimento alla realtà in esame,
meno rilevante di un’analisi basata su ricavi e costi rimodulati sulla competenza economica.
Tuttavia, “ubi maior ….”.
Si riportano le seguenti autorevoli considerazioni, non già in un’ottica di “ipse dixit”, ma nel
convincimento della permanente attualità delle stesse:
-
nel Cassandro – Amaduzzi si legge:
“Nella nostra azienda statale non trova applicazione alcun metodo di scrittura
bilanciante (partita doppia e simili), per la rilevazione di complessivi risultati economici e
finanziari.
Esistono, naturalmente, come in ogni altra azienda, molteplici e svariate scritture
elementari, che le operazioni di gestione rilevano nei loro dati primi, esistono riepiloghi e
riassunti su appositi moduli dei dati raccolti con le scritture elementari, riepiloghi e
riassunti che permettono di giungere alla determinazione dei risultati generali; ma scritture
contabili sistematiche, tenute in partita doppia o con altro metodo contabile bilanciante non
vengono tenute.
Quali i motivi della mancata applicazione di un metodo contabile bilanciante e in
particolare della partita doppia, in un’azienda così vasta come quella dello Stato, dove un
tal metodo gioverebbe per lo meno ai fini del riscontro?
Vi è innanzi tutto una ragione di principio. I metodi, come è noto, nascono in
aderenza a dati sistemi e sono atti alla rilevazione dei valori che costituiscono i sistemi per i
quali nacquero; essi non si dimostrano adatti, come un tempo si credette, alla rilevazione di
altri sistemi, anche se formalmente può farsene l’applicazione. Ora, per quanto concerne la
partita doppia, è da ricordare ch’essa è un metodo sorto nelle imprese e adatto, quindi, a
rilevare le operazione, e prevalentemente quelle di scambio, che nelle imprese si svolgono.
Quando della partita doppia si è voluto fare l’applicazione alle aziende erogative si
è visto che, per quanto formalmente possibile, tale applicazione si dimostrava assai meno
61
efficace. Conferma pratica, questa, del principio generale logico, ricordato dianzi, della
necessaria aderenza del metodo al sistema.
In secondo luogo, la mancata applicazione della partita doppia o di altri metodi
bilancianti, alle scritture dello stato, ha la giustificazione nelle esperienze negative che si
sono avute nei ripetuti tentativi di applicazione, i quali rimontano ai primi anni della
unificazione politica del nostro paese, Infatti, un prima applicazione della partita doppia si
ebbe nelle scritture del nostro stato nel 1870; si ebbe successivamente una riforma nel 1874,
che mirava ad eliminare gli inconvenienti riscontrati che incontrò forti critiche da parte di
reputati studiosi.
Nel 1877, la partita doppia venne abolita e fu sostituita da un altro metodo
bilanciante (in sostanza una forma di scrittura doppia con conti sinottici), escogitata
dall’allora ragioniere generale dello stato Giuseppe Cerboni: ma anche tale metodo,
conosciuto sotto il nome di logismografia, fu abolito nel 1892, non appena il suo autore
cessò dalla sua carica. Per alcuni anni non vi fu alcuna applicazione di scrittura doppia; un
nuovo tentativo venne fatto nel 1904 in base a un piano contabile in partita doppia
predisposto da due insigni cultori della materia, Fabio Besta e Pietro d’Alvise, ma anche
questa nuova applicazione non durò che pochi anni, perché agli inizi della prima guerra
mondiale, la Ragioneria generale non teneva più scritture in partita doppia.
Il ripetuto insuccesso dei vari tentativi è una riprova della inefficacia della partita
doppia e di altri metodi bilancianti alle scritture dello stato. Le esperienze fatte dimostrano
che quei metodi non giovano al riscontro contabile, non riescono a seguire lo svolgersi
della gestione e non sono necessari alla formazione dei rendiconti.”42
-
nell’Amaduzzi si legge:
“Le scritture alle previsioni ed ai relativi accertamenti, dette scritture finanziarie, non si
rilevano troppo efficaci, quando sono tenute in partita doppia; comunque le regole della
partita doppia, applicata alle previsioni, dovrebbero fondarsi sulla natura peculiare dei dati
da accostare. Il che in sostanza starebbe a significare che il “sistema finanziario di
scritture” non sarebbe un vero sistema, ma un pseudo – sistema, al pari dei pseudo –
sistemi supplementari.”43
-
nello Zaccaria si legge:
“Sicché, considerazioni tanto di ordine giuridico quanto di ordine tecnico –
ragioneristico inducono a ritenere congeniale per gli enti pubblici un bilancio di tipo
finanziario. Nella concezione ragioneristica ed economicistica l’Ente pubblico, infatti, è
considerato, tradizionalmente, come azienda di erogazione, come un’azienda cioè, la cui
attività non è preordinata alla produzione di beni e servizi per il conseguimento di un utile
economico, ma tende al trasferimento di mezzi finanziari volta per volta acquisiti. Ne
consegue l’assoluta necessità della determinazione preventiva dei mezzi che gli organi
preposti alla gestione sono autorizzati ad acquisire e su cui possono contare , nonché
dell’entità dell’erogazione che gli organi stessi sono facoltizzati ad effettuare durante il
periodo di gestione. Di minore rilevo, invece, appaiono, per gli Enti pubblici, i fatti di
42
P. E. Cassandro, Ragioneria applicata I., op. cit., pag. 325.
43
A. Amaduzzi, L’Azienda nel suo sistema e nell’ordine delle sue rilevazioni, Unione Tipografico – Editrice Torinese, Torino, 1953,
pag. 513.
62
gestione attinenti il patrimonio e i risultati economici; ed è perciò che passano in secondo
piano i conti patrimoniali ed economici”44
E ancora, con riferimento al bilancio: “Sotto il profilo economico: è un piano economico
dello Stato, espresso in termini finanziari, riferito ad un anno, in stretta interdipendenza con
i più ampi piani economici nazionali, che esprime il programma del Governo, giacché da
esso si rileva, anche quantitativamente (a seconda delle tendenze e delle necessità)
L’importanza assegnata a ciascuna voce iscritta e la scelta dei mezzi atti a soddisfare i
bisogni collettivi.” Si ritiene che da entrambe le considerazioni riportate possano indurre a
non banali riflessioni in merito alla “ridotta” rilevanza dei valori economici, intesi in senso
privatistico, nella realtà pubblica.
Per completezza, si precisa che il Bennati, a pag. 206 del ripetutamente citato manuale
afferma che il bilancio finanziario “non è certamente idoneo ad esprimere le risultanze
economiche della gestione, sotto l’aspetto reddituale, in quanto esso prescinde dai fatti
aziendali che, pur incidendo sul patrimonio, non si traducono in entrate o uscite finanziarie
(entrate od uscite in natura; variazioni di valore degli elementi patrimoniali, quali svalutazioni
e rivalutazioni, ammortamenti e deperimenti, ecc.). Ragion per cui, al fine di ovviare
all'unilateralità e all’insufficienza del sistema finanziario, viene annualmente compilato in sede
di rendiconto generale, un conto generale delle rendite e delle spese e di altri aumenti e
diminuzioni patrimoniali omissis …”.
Non pare, tuttavia, che da tale pensiero possa farsi derivare l’affermazione della necessità
dell’uso della partita doppia in ambito pubblico non economico; inoltre, non si ritiene mirata
alla realtà pubblica, che svolge funzioni eminentemente erogative, una rilevazione di natura
reddituale; ciò ovviamente senza voler sminuire l’importanza della determinazione del valore
delle consistenze patrimoniali e delle relative variazioni in un’ottica, però, attinente alla natura
degli enti in esame, infatti:
-
la non assoggettabilità all’imposta sui redditi di cui all’art. 88 del D.P.R. 917/1986 pone
i predetti enti su di un piano assai diverso rispetto all’impresa;
-
l’ordinaria limitata flessibilità, in senso riduttivo, di larga parte dei servizi erogati alla
collettività e, quindi, la corrispondente rigidità della spesa connessa, non consente
manovre apprezzabili di contenimento della stessa (fatte, ovviamente, salve le tanto
invocate quanto necessarie razionalizzazioni, che peraltro non dipendono del metodo
contabile adottato o dal tipo di risultato d’esercizio determinato (economico utile/perdita - o finanziario – avanzo/disavanzo);
-
i ricavi, derivanti in larghissima parte da entrate di natura extra patrimoniale
(principalmente imposte e tasse), costituiscono una fattispecie assolutamente tipica e
diversa in relazione ai ricavi che si realizzano nel privato, inoltre tendono ad essere
sostanzialmente rigidi in quanto eventuali variazioni incrementative, sono legate ad una
pluralità di fattori, allo stato, prevalentemente di natura socio-politica.
In questa ottica, paiono di rilievo le affermazioni, già riportate in precedente contesto,
laddove cennato dei principi contabili finanziari di competenza e cassa, e che per comodità si
ripropongono: “... omissis … il bilancio di cassa non sarebbe indicativo del costo dei singoli servizi
perché esporrebbe solo le somme che per questi si prevedesse di pagare effettivamente nell’anno”
(G. Zaccaria) e: “Infatti con il primo (n.d.r.: bilancio di competenza) il controllo interviene nella
44
G. Zaccaria, Corso di contabilità di stato, op. cit., pag. 241 e seguente.
63
cognizione e nella valutazione dei servizi e dei bisogni riferiti ai costi effettivi e reali e ne giudica
l’equilibrio … omissis …” (A. Bennati), che, si ritiene, confermino il significato primario ed
altamente strategico, nella realtà pubblica, del più severo risultato d’amministrazione (avanzo –
disavanzo), rispetto al più “diluente” risultato economico45.
Risulta, inoltre, difficilmente raffrontabile questa realtà con quella dell’impresa che, per sua
natura e per gli scopi che intende perseguire, opera invece in un ambiente di ben più rilevante
flessibilità, con possibilità di modulare costi e incidere sui ricavi; ulteriori elementi discriminanti, ai
fini dell’anzidetto confronto, si ravvisano, tra l’altro, nel fatto che in ambito privato è prevista la
possibilità di ammortamenti correlati all’effettiva utilizzazione economica dei beni e quindi
variabili nei diversi esercizi (art. 67, c. 3, D.P.R. 917/1986 – vedasi altresì art. 2426 c.c.)46 o che le
plusvalenze e sopravvenienze attive, essendovi i presupposti, possono essere ripartite in più esercizi
(art. 86, c. 4 e art. 88, c. 2, D.P.R. 917/1986); restano poi da valutare quali ulteriori divari possa
comportare il recepimento, nel nostro ordinamento giuridico, dei principi contabili IAS.
Si consideri, infine, che appare complesso quantificare l’effettiva portata del risultato
d’esercizio dell’ente pubblico non economico: si pensi ad esempio agli interventi in materia di
tutela e valorizzazione del territorio che comportano, certamente, risparmi a fronte di eventuali
calamità naturali, maggior competitività per l’imprenditorialità locale, oltre che migliorare la qualità
della vita delle collettività interessate; analogamente, più in generale, nei settori della ricerca (ad
esempio: riduzione dei costi per importazione di tecnologie e brevetti dall’estero e ricavi, invece,
per esportazioni), della salute, dell’istruzione, della difesa, dell’ordine pubblico, dell’assistenza,
dell’industria e del commercio, ecc.
Il significato della spesa della pubblica amministrazione va, dunque, ben oltre lo specifico
risultato inteso in senso economico imprenditoriale, che, nella prospettiva ampia, ma non per questo
meno reale, cui si è appena fatto cenno, assume, a parere di chi scrive, scarso rilievo, se non induce
addirittura a letture fuorvianti, in quanto utilizzato al di fuori del proprio alveo naturale;
un’intelligente tutela degli interessi del cittadino comporta l’instaurarsi di una spirale virtuosa - su
cui non dovrebbero incidere valutazioni contabili di natura privatistica propri di una diversa “ratio”
- che valorizza l’ente locale e lo Stato, con una ricaduta di vantaggi per il cittadino e così a seguire.
E’ appena il caso di evidenziare che tale concezione del risultato d’esercizio non disattende e
non legittima a disattendere quei principi di sana amministrazione, di competitività e di oculatezza
nella spesa che valgono, al pari, per l’attività imprenditoriale e che, sia consentito ripetere un’ultima
volta, nessuna dipendenza, si ritiene, abbiano né con il metodo di scritture contabili adottato, né con
le due diverse modalità di determinazione del risultato d’esercizio analizzate.
45
Il risultato economico, come abbiamo visto, governato da un sistema mirato a dimensionare le risultanze contabili per le sole parti di competenza
economica dell’esercizio (vedasi, ammortamenti, ratei, risconti, rimanenze) comporta, così, coerenti diluizioni nel tempo dei costi, diluizioni che non
avvengono nella contabilità finanziaria pubblica di competenza che addossa a ciascun esercizio l’intera portata degli oneri concernenti le scelte
operative intraprese, indipendentemente dalla materiale effettiva temporalizzazione delle spese connesse e dell’utilizzo economico dei fattori
produttivi acquistati, costituendo, siffattamente, un’insostituibile guarentigia, nei confronti della collettività e delle successive amministrazioni,
oltre che strumento di eccellente gestione amministrativo - contabile della “res publica”. E’ appena il caso di precisare che i mutui e forme
sostanzialmente similari di finanziamento (ivi compreso il “leasing”) comportano una diluizione nel tempo, invece, degli effetti finanziari delle spese
sia per la realtà pubblicistica, che per quella privatistica.
46
Per meglio comprenderne la valenza, occorre, inoltre, tener presente il significato contabile proprio degli ammortamenti di cui è fatto breve cenno
nella nota in calce all’esempio quinto della precedente Parte terza.
64
PARTE QUINTA
Principali scritture contabili dell’ente locale in partita doppia
65
66
PREMESSA
Il presente lavoro si propone di analizzare, in modo sintetico, le modalità di rilevazione dei fatti gestionali
con il metodo della partita doppia, partendo dalla classificazione del bilancio dell’ente locale così come
definita dal Decreto Legislativo n.77/1995 - le cui disposizioni normative sono oggi trasfuse nel Testo Unico
Enti Locali D. Lgs. n. 267/2000 - e dal successivo D.P.R. 31 gennaio 1996, n. 194 recante il regolamento
attuattivo. Si dimostra, in tal modo, come i singoli fatti aziendali siano suscettibili di rilevazione sotto
l’aspetto finanziario, economico e patrimoniale a seconda dell’angolo visuale di osservazione e se ne
definiscono e precisano i collegamenti .
Di seguito è schematizzata l’articolazione del bilancio preventivo dell’ente locale (comune, provincia) secondo
le disposizioni del plesso normativo sopra richiamato:
ENTRATA
TITOLO I
ENTRATE TRIBUTARIE
CATEGORIA 1 – IMPOSTE
CATEGORIA 2 – TASSE
CATEGORIA 3 – TRIBUTI SPECIALI ED ALTRE ENTRATE TRIBUTARIE PROPRIE
TITOLO II
ENTRATE DERIVANTI DA CONTRIBUTI E TRASFERIMENTI CORRENTI DELLO STATO, DELLA
REGIONE E DI ALTRI ENTI PUBBLICI ANCHE IN RAPPORTO ALL’ESERCIZIO DI FUNZIONI
DELEGATE DALLA REGIONE
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
1
2
3
4
5
– CONTRIBUTI E TRASFERIMENTI CORRENTI DALLO STATO
– CONTRIBUTI E TRASFERIMENTI CORRENTI DALLA REGIONE
– CONTRIBUTI E TRASFERIMENTI DALLA REGIONE PER FUNZIONI DELEGATE
- CONTRIBUTI E TRASFERIMENTI DA PARTE DI ORGANISMI COMUNITARI E INTERNAZ.LI
– CONTRIBUTI E TRASFERIMENTI CORRENTI DA ALTRI ENTI DEL SETTORE PUBBLICO
TITOLO III
ENTRATE EXTRATRIBUTARIE
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
1
2
3
4
5
–
–
–
–
–
PROVENTI DEI SERVIZI PUBBLICI
PROVENTI DEI BENI DELL’ENTE
INTERESSI SU ANTICIPAZIONI E CREDITI
UTILI NETTI DELLE AZIENDE SPECIALI E PARTECIPATE, DIVIDENDI DI SOCIETA’
PROVENTI DIVERSI
TITOLO IV
ENTRATE DERIVANTI DA ALIENAZIONI, DA TRASFERIMENTI DI CAPITALE E DA RISCOSSIONI
DI CREDITI
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
1
2
3
4
5
6
–
–
–
–
–
–
ALIENAZIONE DI BENI PATRIMONIALI
TRASFERIMENTI DI CAPITALE DALLO STATO
TRASFERIMENTI DI CAPITALE DALLA REGIONE
TRASFERIMENTI DI CAPITALE DA ALTRI ENTI DEL SETTORE PUBBLICO
TRASFERIMENTI DI CAPITALE DA ALTRI SOGGETTI
RISCOSSIONE DI CREDITI
67
TITOLO V
ENTRATE DERIVANTI DA ACCENSIONE DI PRESTITI
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
1
2
3
4
–
–
–
–
ANTICIPAZIONI DI CASSA
FINANZIAMENTI A BREVE TERMINE
ASSUNZIONE DI MUTUI E PRESTITI
EMISSIONE DI PRESTITI OBBLIGAZIONARI
TITOLO VI
ENTRATE DA SERVIZI PER CONTO DI TERZI
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
1–
2–
3–
4–
5–
6–
7–
RITENUTE PREVIDENZIALI E ASSISTENZIALI AL PERSONALE
RITENUTE ERARIALI
ALTRE RITENUTE AL PERSONALE PER CONTO DI TERZI
DEPOSITI CAUZIONALI
RIMBORSO SPESE PER SERVIZI PER CONTO DI TERZI
RIMBORSO DI ANTICIPAZIONI DI FONDI PER IL SERVIZIO ECONOMATO
DEPOSITI PER SPESE CONTRATTUALI
SPESA
TITOLO I
SPESE CORRENTI
INTERVENTO 01
INTERVENTO 02
INTERVENTO 03
INTERVENTO 04
INTERVENTO 05
INTERVENTO 06
INTERVENTO 07
INTERVENTO 08
INTERVENTO 09
INTERVENTO 10
INTERVENTO 11
– PERSONALE
– ACQUISTO DI BENI DI CONSUMO E/O MATERIE PRIME
– PRESTAZIONI DI SERVIZI
– UTILIZZO DI BENI DI TERZI
- TRASFERIMENTI
– INTERESSI PASSIVI E ONERI FINANZIARI DIVERSI
– IMPOSTE E TASSE
– ONERI STRAORDINARI DELLA GESTIONE CORRENTE
– AMMORTAMENTI DI ESERCIZIO
– FONDO SVALUTAZIONE CREDITI
– FONDO DI RISERVA
TITOLO II
SPESE IN CONTO CAPITALE
INTERVENTO 01
INTERVENTO 02
INTERVENTO 03
INTERVENTO 04
INTERVENTO 05
INTERVENTO 06
INTERVENTO 07
INTERVENTO 08
INTERVENTO 09
INTERVENTO 10
–
–
–
–
–
–
–
–
–
–
ACQUISIZIONE DI BENI IMMOBILI
ESPROPRI E SERVITU’ ONEROSE
ACQUISTO DI BENI SPECIFICI PER REALIZZAZIONI IN ECONOMIA
UTILIZZO DI BENI DI TERZI PER REALIZZAZIONI IN ECONOMIA
ACQUISIZIONE DI BENI MOBILI, MACCHINE ED ATTREZZATURE TECNICO-SCIENTIF.
INCARICHI PROFESSIONALI ESTERNI
TRASFERIMENTI DI CAPITALE
PARTECIPAZIONI AZIONARIE
CONFERIMENTI DI CAPITALE
CONCESSIONE DI CREDITI E ANTICIPAZIONI
TITOLO III
SPESE PER RIMBORSO DI PRESTITI
68
INTERVENTO
INTERVENTO
INTERVENTO
INTERVENTO
INTERVENTO
01
02
03
04
05
–
–
–
–
–
RIMBORSO
RIMBORSO
RIMBORSO
RIMBORSO
RIMBORSO
PER ANTICIPAZIONI DI CASSA
DI FINANZIAMENTI A BREVE TERMINE
DI QUOTA CAPITALE DI MUTUI E PRESTITI
DI PRESTITI OBBLIGAZIONARI
DI QUOTA CAPITALE DI DEBITI PLURIENNALI
TITOLO IV
SPESE PER SERVIZI PER CONTO DI TERZI
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
1–
2–
3–
4–
5–
6–
7–
RITENUTE PREVIDENZIALI E ASSISTENZIALI AL PERSONALE
RITENUTE ERARIALI
ALTRE RITENUTE AL PERSONALE PER CONTO DI TERZI
RESTITUZIONE DI DEPOSITI CAUZIONALI
SPESE PER SERVIZI PER CONTO DI TERZI
ANTICIPAZIONI DI FONDI PER IL SERVIZIO ECONOMATO
RESTITUZIONE DI DEPOSITI PER SPESE CONTRATTUALI
Si riportano inoltre, per una migliore comprensione, gli schemi dei modelli allegati al D.P.R. 31 gennaio 1996,
n. 194, riguardanti rispettivamente:
Modello N. 17 - Conto economico per comuni e province :
Modello N. 20 – Conto del patrimonio per comuni e province.
MODELLO N.17 - CONTO ECONOMICO
IMPORTI
PARZIALI
A) PROVENTI DELLA GESTIONE
1) Proventi tributari
2) Proventi da trasferimenti
3) Proventi da servizi pubblici
4) Proventi da gestione patrimoniale
5) Proventi diversi
6) Proventi da concessioni di edificare
7) Incrementi di immobilizzazioni per lavori interni
8) Variazioni nelle rimanenze di prodotti in corso
di lavorazione, etc. (+/-)
TOTALE PROVENTI DELLA GESTIONE A)
B) COSTI DELLA GESTIONE
9) Personale
10) Acquisto di materie prime e/o beni di
consumo
11) Variazioni nelle rimanenze di materie prime
e/o beni di consumo (+/-)
12) Prestazioni di servizi
13) Godimento beni di terzi
14) Trasferimenti
15) Imposte e tasse
16) Quote di ammortamento d'esercizio
TOTALE COSTI DELLA GESTIONE B)
69
IMPORTI
TOTALI
IMPORTI
COMPLESSIVI
RISULTATO DELLA GESTIONE (A-B)
C) PROVENTI E ONERI DA AZIENDE
SPECIALI E PARTECIPATE
17) Utili
18) Interessi su capitale di dotazione
19) Trasferimenti ad aziende speciali e
partecipate
TOTALE (C) (17+18-19)
RISULTATO DELLA GESTIONE OPERATIVA
(A-B+/-C)
D) PROVENTI ED ONERI FINANZIARI
20) Interessi attivi
21) Interessi passivi:
- su mutui e prestiti
- su obbligazioni
- su anticipazioni
- per altre cause
TOTALE (D) (20-21)
E) PROVENTI ED ONERI STRAORDINARI
PROVENTI
22) Insussistenze del passivo
23) Sopravvenienze attive
24) Plusvalenze patrimoniali
TOTALE PROVENTI (e.1) (22+23+24)
ONERI
25) Insussistenze dell'attivo
26) Minusvalenze patrimoniali
27) Accantonamento per svalutazione crediti
28) Oneri straordinari
TOTALE ONERI (e.2) (25+26+27+28)
TOTALE (E) (e.1-e.2)
RISULTATO ECONOMICO D'ESERCIZIO
(A-B+/-C+/-D+/-E)
MODELLO N.20 - CONTO DEL PATRIMONIO - ATTIVO
Importi
parziali
A) Immobilizzazioni
I) Immobilizzazioni immateriali
1) Costi pluriennali capitalizzati
(relativo fondo di ammortamento in detrazione)
Totale
II) Immobilizzazioni materiali
70
Consistenza
iniziale
Variazioni
+
-
Consistenza
finale
1) Beni demaniali
(relativo fondo di ammortamento in detrazione)
2) Terreni (patrimonio indisp.)
3) Terreni (patrimonio disp.)
4) Fabbricati (patrimonio indisp.)
(relativo fondo di ammortamento in detrazione)
5) Fabbricati (patrimonio disp.)
(relativo fondo di ammortamento in detrazione)
6) Macchinari, attrezzature e impianti
(relativo fondo di ammortamento in detrazione)
7) Attrezzature e sistemi informatici
(relativo fondo di ammortamento in detrazione)
8) Automezzi e motomezzi
(relativo fondo di ammortamento in detrazione)
9) Mobili e macchine d'ufficio
(relativo fondo di ammortamento in detrazione)
10) Universalità di beni (patrimonio indisp.)
(relativo fondo di ammortamento in detrazione)
11) Universalità di beni (patrimonio disp.)
(relativo fondo di ammortamento in detrazione)
12) Diritti reali su beni di terzi
13) Immobilizzazioni in corso
Totale
III) Immobilizzazioni Finanziarie
1) Partecipazioni in
a) imprese controllate
b) imprese collegate
c) altre imprese
2) Crediti verso
a) imprese controllate
b) imprese collegate
c) altre imprese
3) Titoli (investimenti a medio e lungo termine)
4) Crediti di dubbia esigibilità
(detratto il fondo svalutazione crediti)
5) Crediti per depositi cauzionali
Totale
TOTALE IMMOBILIZZAZIONI
B) Attivo circolante
I) Rimanenze
Totale
II) Crediti
1) Verso contribuenti
71
2) Verso enti del sett. Pubblico allargato
a) Stato
- correnti
- capitale
b) Regione - correnti
- capitale
c) Altri
- correnti
- capitale
3) Verso Debitori diversi
a) verso utenti di servizi pubblici
b) verso utenti di beni patrimoniali
c) verso altri - correnti
- capitale
d) da alienazioni patrimoniali
e) per somme corrisposte c/terzi
4) Crediti per IVA
5) Per depositi
a) banche
b) Cassa Depositi e Prestiti
Totale
III) ATTIVITA' FINANZIARIE CHE NON
COSTITUISCONO IMMOBILIZZI
1) Titoli
Totale
IV) DISPONIBILITA' LIQUIDE
1) Fondo di cassa
2) Depositi bancari
Totale
TOTALE ATTIVO CIRCOLANTE
C) RATEI E RISCONTI
I) Ratei attivi
II) Risconti attivi
TOTALE RATEI E RISCONTI
TOTALE DELL'ATTIVO
CONTI D'ORDINE
D) OPERE DA REALIZZARE
E) BENI CONFERITI IN AZIENDE SPECIALI
F) BENI DI TERZI
TOTALE CONTI D'ORDINE
MODELLO N.20 - CONTO DEL PATRIMONIO - PASSIVO
Importi
parziali
A) PATRIMONIO NETTO
I) Netto patrimoniale
I) Netto da beni demaniali
TOTALE PATRIMONIO NETTO
72
Consistenza
iniziale
Variazioni
+
-
Consistenza
finale
B) CONFERIMENTI
I) Conferimenti da trasferimenti in conto capitale
II) Conferimenti da concessioni di edificare
TOTALE CONFERIMENTI
C) DEBITI
I) Debiti di finanziamento
1) per finanziamenti a breve termine
2) per mutui e prestiti
3) per prestiti obbligazionari
4) per debiti pluriennali
II) Debiti di funzionamento
III) Debiti per IVA
IV) Debiti per anticipazioni di cassa
V) Debiti per somme anticipate da terzi
VI) Debiti verso :
1) imprese controllate
2) imprese collegate
3) altri (aziende speciali,consorzi, istituzioni)
VII) Altri debiti
TOTALE DEBITI
D) RATEI E RISCONTI
I) Ratei passivi
II) Risconti passivi
TOTALE RATEI E RISCONTI
TOTALE DEL PASSIVO
CONTI D'ORDINE
CONTI D'ORDINE
E) IMPEGNI OPERE DA REALIZZARE
F) CONFERIMENTI IN AZIENDE SPECIALI
G) BENI DI TERZI
TOTALE CONTI D'ORDINE
-
E’ da rimarcare che, a seguito delle difficoltà interpretative derivanti dall’applicazione dei sopra riportati
modelli contabili ex DPR n.194/1996 ed, in particolare, del Prospetto di Conciliazione, si è manifestata forte
l’esigenza di approfondimento ed analisi critica delle singole voci . Di ciò si è fatto carico l’Osservatorio
nazionale sulla finanza e la contabilità degli enti locali previsto dall’art. 154 del T.U.E.L, istituito presso il
Ministero dell’interno, rientrando infatti tra le proprie attribuzioni anche “ ..l’applicazione dei principi contabili
e la congruità degli strumenti applicativi, nonché la sperimentazione di nuovi modelli”. Detto organismo ha
elaborato e predisposto puntuali modifiche ai modelli di conto economico, stato patrimoniale e prospetto di
conciliazione; per tali nuovi schemi, alla data odierna, non è intervenuto alcun decreto presidenziale di
approvazione , anche se si ritiene comunque di proporli per una visione completa ed aggiornata della
materia. Nell’esame analitico che segue saranno indicati per ciascun argomento gli specifici aggiornamenti.
Si analizzano ora le singole voci del bilancio finanziario premettendo alcune considerazioni in materia di
scritture contabili.
In contabilità finanziaria le rilevazioni sono effettuate essenzialmente nel libro mastro e nel giornale di cassa.
Il primo registro si compone dei cosiddetti a) partitario delle entrate, ove, distintamente per specifica risorsa
di bilancio, sono indicati lo stanziamento iniziale, le eventuali variazioni in corso d’esercizio, gli importi
73
accertati, riscossi e rimasti da riscuotere ; b) partitario della spesa ove, distintamente per intervento, sono
annotati lo stanziamento iniziale, le eventuali variazioni in corso d’esercizio, le somme impegnate, le somme
pagate e quelle rimaste da pagare ; c) partitario dei residui sia attivi che passivi in cui, per esercizio di
provenienza, sono indicate le somme riscosse o pagate e da riscuotere o pagare alla fine dell’esercizio. Il
documento in parola costituisce un vero e proprio insieme di scritture sistematiche che è completato ed
integrato dal secondo documento, il giornale di cassa. Quest’ ultimo raccoglie in ordine cronologico le
rilevazioni afferenti i mandati e le reversali emessi, la data di emissione, l’indicazione della risorsa di entrata
o intervento di spesa, con distinta evidenziazione se trattasi di conto competenza o conto dei residui.
Tali registri sono completati dal giornale dei fornitori e dal libro degli inventari ai fini della dimostrazione della
consistenza patrimoniale dell’ente.
I registri della contabilità economica si compendiano principalmente nel libro giornale e nel libro mastro, il
primo comprendente in ordine cronologico le rilevazioni dei fatti gestionali propri dell’ente, il secondo di
carattere sistematico riguardante le registrazioni nei singoli conti. Completano le scritture contabili il libro
degli inventari ed il registro dei beni ammortizzabili.
ENTRATA
Secondo quanto disposto dall’art. 165 del TUEL, comma 2, la parte entrata del bilancio si articola nei
seguenti aggregati : Titoli, Categorie, Risorse.
La prima macro-suddivisione in titoli è effettuata in relazione alla fonte di provenienza; le categorie
rappresentano la tipologia dell’entrata. La risorsa, infine, costituisce la grandezza elementare del bilancio
autorizzativo ed individua specificamente l’oggetto dell’entrata.
La specificazione dei titoli dell’entrata è effettuata direttamente dal TUEL, così come per la sezione spesa,
sempre nel citato art.165.
Le categorie dell’entrata sono analiticamente elencate nel D.P.R. 194/1996.
Le risorse non sono invece predeterminate legislativamente, essendo, pertanto, liberamente determinabili da
ciascun ente locale, nei limiti ovviamente delle proprie attribuzioni.
TITOLO I - ENTRATE TRIBUTARIE
CATEGORIA 1 – IMPOSTE
CATEGORIA 2 – TASSE
CATEGORIA 3 – TRIBUTI SPECIALI ED ALTRE ENTRATE TRIBUTARIE PROPRIE
In contabilità finanziaria l’accertamento delle imposte locali rappresenta il momento della iscrizione del
credito vantato dall’amministrazione nei confronti del contribuente. L’art. 179 del TUEL definisce
l’accertamento la prima fase di gestione dell'entrata mediante la quale, sulla base di idonea documentazione,
viene verificata la ragione del credito e la sussistenza di un idoneo titolo giuridico, individuato il debitore,
quantificata la somma da incassare, nonché fissata la relativa scadenza. Per le entrate di natura tributaria il
successivo comma 2 lettera a) dispone che tale fase si concretizza a mezzo di emissione di ruoli o nelle altre
forme stabilite dalla legge (a dire sistema tariffario in essere, presentazione di denunce e di dichiarazioni da
parte del contribuente).
In contabilità economica l’accertamento non comporta alcuna registrazione in partita doppia. Al momento
della riscossione e/o del versamento si registra in dare l’entrata nel conto finanziario ed in avere nel conto di
ricavo di cui al conto economico alla voce A 1 – Proventi Tributari come segue:
CATEGORIA 1 – IMPOSTE
Ad es per l’ente comune si ha:
TESORERIA
TESORERIA
@
@
ICI
IMPOSTA PUBBLICITA’
@
TRIBUTO PER L'ESERCIZIO DELLE FUNZIONI DI
per la Provincia:
TESORERIA
74
TESORERIA
TESORERIA
TESORERIA
TUTELA, PROTEZIONE E IGIENE DELL'AMBIENTE
IMPOSTA PROVINCIALE DI TRASCRIZIONE
ADDIZIONALE AL CONSUMO ENERGIA ELETTRICA
IMPOSTA SULLA R.C. AUTO
@
@
@
L’imputazione del componente positivo di conto economico è effettuata come sopra se riguarda la
competenza dell’esercizio. Se trattasi, invece, di entrate riferite ad anni precedenti – a dire gettito arretrato
di tributi – la registrazione nella sezione avere è da considerarsi quale Sopravvenienza Attiva da imputare a
Conto Economico alla voce E 23. Lo stesso dicasi per qualsivoglia entrata dei primi tre titoli del bilancio
indicati di seguito, quando sia riferita ad entrate di carattere eccezionale - quali eventi derivanti da calamità
naturali, consultazioni elettorali o referendarie - oppure di anni precedenti ( ad es. sentenze esecutive ).
CATEGORIA 2 – TASSE
TESORERIA
TESORERIA
@
@
TARSU
TOSAP
CATEGORIA 3 – TRIBUTI SPECIALI ED ALTRE ENTRATE TRIBUTARIE PROPRIE
Per il Comune:
TESORERIA
@
DIRITTI PUBBLICHE AFFISSIONI
Il canone di fognatura e depurazione acque è assoggettato ad IVA e pertanto avremo la seguente
registrazione completa:
TESORERIA
@
DIVERSI
@
PROVENTI DA CANONE SERVIZI DI FOGNATURA
@
IVA NS/ DEBITO C/ VENDITE
per la Provincia:
TESORERIA
@
TRIBUTO SPECIALE PER DEPOSITO IN DISCARICA
DEI RIFIUTI
per la rilevazione della quota pari al 10% assegnata alla Provincia da parte dell’Ente Regione in sede di
ripartizione su base territoriale del tributo di cui è caso e conseguente erogazione.
Se l’importo dell’imposta, tassa o tributo speciale non risulta ancora incassato al 31/12, per il principio di
competenza economica deve essere rilevato il credito maturato ed il corrispondente ricavo con la
registrazione che segue:
Es. nell’ipotesi di ICI:
CREDITI V/ CONTRIBUENTI
@
ICI
Il conto CREDITI V/ CONTRIBUENTI è un conto di credito per tributi che confluisce nell’attivo del conto del
patrimonio alla voce B II 1.
Nell’esercizio successivo, al momento della riscossione seguirà l’articolo:
TESORERIA
@
75
CREDITI V/ CONTRIBUENTI
TITOLO II - ENTRATE DERIVANTI DA CONTRIBUTI E TRASFERIMENTI
CORRENTI DELLO STATO, DELLA REGIONE E DI ALTRI ENTI PUBBLICI ANCHE
IN RAPPORTO ALL’ESERCIZIO DI FUNZIONI DELEGATE DALLA REGIONE
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
1
2
3
4
5
– CONTRIBUTI E TRASFERIMENTI CORRENTI DALLO STATO
– CONTRIBUTI E TRASFERIMENTI CORRENTI DALLA REGIONE
– CONTRIBUTI E TRASFERIMENTI DALLA REGIONE PER FUNZIONI DELEGATE
- CONTRIBUTI E TRASFERIMENTI DA PARTE DI ORGANISMI COMUNITARI E INTERNAZION.
– CONTRIBUTI E TRASFERIMENTI CORRENTI DA ALTRI ENTI DEL SETTORE PUBBLICO
Per le entrate previste nel presente titolo II del bilancio dell’ente in contabilità finanziaria verrà registrato
l’accertamento, a mezzo dell’atto amministrativo specifico ( art. 179, comma 2 lettera d) ) con il quale è
assegnato il contributo o, al più tardi, a seguito della avvenuta comunicazione di detta assegnazione da
parte dell’ente erogante.
In contabilità economica il ricavo si rileva al momento dell’effettiva riscossione con i seguenti articoli:
TESORERIA
TESORERIA
TESORERIA
@
@
@
TESORERIA
@
TESORERIA
@
TRASFERIMENTI CORRENTI DALLO STATO
TRASFERIMENTI CORRENTI DALLA REGIONE
TRASFERIMENTI CORRENTI DALLA REGIONE PER
FUNZIONI DELEGATE
TRASFERIMENTI CORRENTI DA PARTE DI
ORGANISMI COMUNITARI E INTERNAZIONALI
TRASFERIMENTI CORRENTI DA ALTRI ENTI DEL
SETTORE PUBBLICO
Il conto economico TRASFERIMENTI CORRENTI DALLO STATO e gli altri analoghi rappresentano ricavi e
sono imputati al conto economico stesso quali componenti positivi alla voce A 2.
Se l’importo del contributo/trasferimento non risulta ancora incassato al 31/12, per il principio di competenza
economica deve essere rilevato il credito maturato ed il corrispondente ricavo con la registrazione che
segue:
CREDITI V/ STATO DI PARTE CORRENTE
@
TRASFERIMENTI CORRENTI DALLO STATO
CREDITI V/ REGIONE DI PARTE CORRENTE
@
TRASFERIMENTI CORRENTI DALLA REGIONE
CREDITI V/ ALTRI ENTI DI PARTE CORRENTE @
TRASFERIMENTI CORRENTI DA ALTRI ENTI
Tali poste rappresentano componenti attivi dello stato patrimoniale – in quanto crediti – e vanno classificati
in detto conto riepilogativo rispettivamente alle voci B II 2 a, B II 2 b E B II 2 c.
TITOLO III - ENTRATE EXTRATRIBUTARIE
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
1
2
3
4
5
–
–
–
–
–
PROVENTI DEI SERVIZI PUBBLICI
PROVENTI DEI BENI DELL’ENTE
INTERESSI SU ANTICIPAZIONI E CREDITI
UTILI NETTI DELLE AZIENDE SPECIALI E PARTECIPATE, DIVIDENDI DI SOCIETA’
PROVENTI DIVERSI
CATEGORIA 1 – PROVENTI DEI SERVIZI PUBBLICI
L’attività di produzione ed erogazione di servizi è sicuramente – in ambito pubblico – l’attività peculiare in
ragione del perseguimento dei fini istituzionali dell’ente. Come è noto, i servizi pubblici possono essere:
- Servizi indispensabili ;
- Servizi a carattere produttivo ;
- Servizi a domanda individuale ;
76
Da un punto di vista economico rappresentano ricavi della produzione e, come tali, vanno imputati a conto
economico quali componenti positivi di risultato e, nello specifico, alla voce A 3. Analizziamoli brevemente:
SERVIZI INDISPENSABILI
In questa tipologia rientrano quei servizi per i quali il cittadino paga una somma non direttamente correlata
alla fornitura dello stesso. Con D.M. 28/05/1993 sono stati individuati i servizi locali indispensabili di comuni,
province e comunità montane che si elencano di seguito:
Per il Comune abbiamo :
- servizi connessi agli organi istituzionali;
- servizi di amministrazione generale, compreso il servizio elettorale;
- servizi connessi all'ufficio tecnico comunale;
- servizi di anagrafe e di stato civile;
- servizio statistico;
- servizi connessi con la giustizia;
- servizi di polizia locale e di polizia amministrativa;
- servizio della leva militare;
- servizi di protezione civile, di pronto intervento e di tutela della sicurezza pubblica;
- servizi di istruzione primaria e secondaria;
- servizi necroscopici e cimiteriali;
- servizi connessi alla distribuzione dell'acqua potabile;
- servizi di fognatura e di depurazione;
- servizi di nettezza urbana;
- servizi di viabilità e di illuminazione pubblica.
Per la Provincia :
- servizi connessi agli organi istituzionali;
- servizi di amministrazione generale;
- servizi connessi all'ufficio tecnico provinciale;
- servizi connessi all'istruzione tecnica e scientifica;
- servizi connessi al provveditorato agli studi;
- servizi di tutela ambientale;
- servizi di assistenza all'infanzia abbandonata, ai ciechi ed ai sordomuti;
- servizi di viabilità provinciale;
- servizi connessi agli interventi nell'agricoltura.
Generalmente l’accertamento in contabilità finanziaria viene effettuato per acquisizione diretta.
In contabilità economica avremo le registrazioni al momento della riscossione di tal specie:
TESORERIA
TESORERIA
@
@
TESORERIA
@
DIRITTI E PROVENTI DA ATTIVITA’ AMMINISTR.
OBLAZIONI E SANZIONI PER CONTRAVVENZIONE
AL CODICE DELLA STRADA
CANONE OCCUPAZIONE SPAZI E AREE PUBBLICHE
SERVIZI A CARATTERE PRODUTTIVO
Rientrano in questa fattispecie i servizi aventi ad oggetto l’erogazione di acqua, la fornitura di gas, la
depurazione degli impianti fognari, la gestione delle farmacie comunali etc.
SERVIZI A DOMANDA INDIVIDUALE
Tali sono i servizi prestati a seguito di specifica richiesta, quali le prestazioni erogate dagli impianti sportivi,
piscine comunali, asili-nido, etc
Il D.M. 31/12/1983, emanato ai sensi dell’art. 6, comma 3, del D.L. n.55/1983 convertito con Legge
131/1983, ha puntualmente individuato le seguenti categorie dei servizi pubblici a domanda individuale:
1) alberghi, esclusi i dormitori pubblici; case di riposo e di ricovero;
2) alberghi diurni e bagni pubblici;
3) asili nido;
4) convitti, campeggi, case per vacanze, ostelli;
5) colonie e soggiorni stagionali, stabilimenti termali;
77
6) corsi extra scolastici di insegnamento di arti e sport e altre discipline, fatta eccezione per quelli
espressamente previsti dalla legge;
7) giardini zoologici e botanici;
8) impianti sportivi: piscine, campi da tennis, di pattinaggio, impianti di risalita e simili;
9) mattatoi pubblici;
10) mense, comprese quelle ad uso scolastico;
11) mercati e fiere attrezzati;
12) parcheggi custoditi e parchimetri;
13) pesa pubblica;
14) servizi turistici diversi: stabilimenti balneari, approdi turistici e simili;
15) spurgo di pozzi neri;
16) teatri, musei, pinacoteche, gallerie, mostre e spettacoli;
17) trasporti di carni macellate;
18) trasporti funebri, pompe funebri e illuminazioni votive;
19) uso di locali adibiti stabilmente ed esclusivamente a riunioni non istituzionali: auditorium, palazzi dei
congressi e simili.
L’accertamento avviene, secondo quanto dispone l’art. 179 citato lettera b), per acquisizione diretta, o con
emissione di liste di carico, a dire con elenchi formati sulla base dei fruitori delle prestazioni poste in essere .
La contabilità economica non effettua alcuna rilevazione per i servizi il cui accertamento avviene a seguito di
emissione di liste di carico ; la rilevazione in partita doppia si avrà soltanto al momento della emissione della
fattura, trattandosi di servizi con rilevanza IVA.
-In caso di acquisizione diretta avremo il seguente articolo in partita doppia:
TESORERIA
@
DIVERSI
@
PROVENTI SERVIZIO IMPIANTI SPORTIVI
@
IVA NS/ DEBITO C/ VENDITE
Il conto IVA NS/ DEBITO C/ VENDITE rappresenta il debito per IVA nei confronti dell’Erario e costituisce – al
netto dell’IVA versata sugli acquisti – l’importo da versare allo Stato a seguito della liquidazione mensile o
trimestrale dell’imposta stessa in ragione del volume d’affari realizzato nell’anno precedente. A tal proposito
si precisa che la liquidazione trimestrale è prevista, previa opzione, per i contribuenti che nell’anno
precedente non hanno superato i limiti di € 309.874,14 (importo così innalzato dall’art.3 del D.P.R.
12/04/2001 n.222) per le attività di prestazione di servizi e professionali e di € 516.456,90 per le altre
attività. Qualora al 31/12 tale conto sia aperto esso va inserito quale componente passivo dello stato
patrimoniale alla voce C III.
- In caso di emissione di fattura avremo la seguente registrazione in partita doppia:
CREDITI V/UTENTI PER SERVIZI PUBBLICI
@
@
@
DIVERSI
PROVENTI SERVIZIO IMPIANTI SPORTIVI
IVA NS/ DEBITO IN C/ VENDITE
Se al 31/12 il conto CREDITI V/UTENTI PER SERVIZI PUBBLICI è ancora aperto, in quanto il credito non è
stato ancora riscosso, esso confluirà allo stato patrimoniale alla voce B II 3 a dell’attivo.
Al momento della riscossione si rileva:
TESORERIA
@
CREDITI V/UTENTI PER SERVIZI PUBBLICI
CATEGORIA 2 – PROVENTI DEI BENI DELL’ENTE
Tra i proventi patrimoniali dell’ente rivestono preminente importanza i frutti delle locazioni, a dire i fitti attivi.
La rilevazione in contabilità finanziaria, leggasi accertamento, avviene mediante liste di carico a dire elenchi
dei nominativi dei conduttori titolari dei contratti di locazione in essere.
In contabilità economica il conto di ricavo FITTI ATTIVI confluisce al conto economico alla voce A 4 –
PROVENTI DA GESTIONE PATRIMONIALE ; lo si rileva al momento della riscossione con il seguente articolo:
78
TESORERIA
@
FITTI ATTIVI
Se al 31/12 la riscossione del fitto non è ancora avvenuta, benchè di competenza dell’esercizio e giunta a
scadenza occorre rilevare il credito ed il corrispondente ricavo come di seguito indicato:
CREDITI V/UTENTI DI BENI PATRIMONIALI
@
FITTI ATTIVI.
Tale credito confluisce nell’attivo del conto del patrimonio alla voce B II 3 b.
Nell’esercizio successivo, al momento della riscossione, che dal punto di vista della contabilità finanziaria
rappresenta una riscossione di residuo attivo, si rileverà la chiusura del credito e la tesoreria:
TESORERIA
@
CREDITI V/UTENTI DI BENI PATRIMONIALI
Se il provento patrimoniale, che ha manifestazione numeraria in unica soluzione, è relativo a due esercizi
consecutivi avremo 2 casi differenti:
¾
Riscossione posticipata : darà origine ad un rateo attivo da inserire tra gli elementi attivi della situazione
patrimoniale di fine periodo alla voce C I. La registrazione al 31/12 è la seguente:
RATEI ATTIVI
¾
@
FITTI ATTIVI
Riscossione anticipata : darà origine ad un risconto passivo che rileva un ricavo sospeso da riportare
nell’esercizio successivo. Tale posta ha la funzione di stornare direttamente quote di ricavi di
competenza futura. Il risconto passivo figura tra gli elementi passivi della situazione patrimoniale alla
voce D II. La registrazione al 31/12 è la seguente:
FITTI ATTIVI
@
RISCONTI PASSIVI
Per un esame più analitico delle scritture relative ai ratei ed ai risconti, si rimanda all’ultima parte della
presente trattazione riguardante le registrazioni di fine esercizio.
CATEGORIA 3 – INTERESSI SU ANTICIPAZIONI E CREDITI
Sono costituiti da interessi attivi su:
¾ conti correnti bancari e postali (voce D 20 del conto economico);
¾ altre forme di investimenti a breve offerte dal sistema bancario ;
¾ capitali di dotazione, a dire capitali conferiti ad aziende speciali e partecipate (voce C 18 del conto
economico).
L’accertamento di questa tipologia di entrate avviene mediante acquisizione diretta.
In contabilità economica avremo un articolo del tenore che segue:
DIVERSI
@
DIVERSI
TESORERIA
ERARIO C/ RITENUTE A TITOLO DI IMPOSTA
@
INTERESSI ATTIVI SU C/C N. BANCA XXXXXX SPA
@
INTERESSI ATTIVI SU C/C POSTALE N° YYYYYYY
@
INTERESSI ATTIVI SU CAPITALI CONFERITI
E’ opportuno segnalare che, a mente dell’art. 26, comma 4, del D.P.R. n. 600/1973, così come da
interpretazione autentica contenuta nell’art. 14 della Legge n.28/1999, la ritenuta sugli interessi, premi ed
altri frutti delle obbligazioni e titoli similari e sui conti correnti, deve intendersi nel senso che tale ritenuta si
applica anche nei confronti dei soggetti esclusi dall'imposta sul reddito delle persone giuridiche . Pertanto,
benchè l’ente pubblico non sia soggetto ad IRPEG ex art. 88 TUIR n. 917/1986, dovrà comunque scontare
detta imposta a titolo definitivo nella misura del 27% e, conseguentemente il conto ERARIO C/ RITENUTE A
TITOLO DI IMPOSTA rappresenterà a tutti gli effetti una componente reddituale negativa che confluirà tra i
costi d’esercizio alla voce B 15.
79
CATEGORIA 4 – UTILI NETTI DELLE AZIENDE SPECIALI E PARTECIPATE, DIVIDENDI DI
SOCIETA’
L’accertamento di questa tipologia di entrata avviene a mezzo atto specifico, a dire deliberazione societaria
di distribuzione degli utili o dividendi o, comunque, al momento della comunicazione dell’avvenuta
attribuzione della risorsa da parte dell’ente o società erogante .
In contabilità economica avremo la seguente registrazione:
TESORERIA
@
UTILI NETTI DA AZIENDE SPECIALI E PARTECIPATE
TESORERIA
@
DIVIDENDI SU PARTECIPAZIONI SOCIETARIE
Si precisa che non si applica alcuna ritenuta sui dividendi percepiti da soggetti esclusi da IRPEG , quali
Stato, Province, Comuni, Regioni . Tale impostazione deriva dal disposto letterale ex art.88 TUIR, così come
espresso nella risoluzione Ministero Finanze in data 8/01/1993.
I conti accesi agli utili e dividendi rilevano in avere componenti positivi di reddito e confluiscono, pertanto,
nel conto economico con segno positivo alla voce C 17 dello stesso.
CATEGORIA 5 – PROVENTI DIVERSI
La categoria in oggetto comprende le entrate derivanti da recuperi, rimborsi e concorsi da terzi per servizi
forniti dall’Ente per i quali non è corrisposta alcuna tariffa o retta : tali componenti attivi di risultato
economico confluiscono al relativo conto alla voce A 5.
In contabilità finanziaria il relativo accertamento è registrato per acquisizione diretta.
In contabilità economica si procederà alla seguente registrazione:
TESORERIA
@
RIMBORSI RECUPERI E CONCORSI DA ENTI E PRIV.
PER SERVIZI EROGATI E ATTIVITA’ SVOLTE
Se al 31 dicembre non è ancora avvenuta la riscossione si rileverà il credito ed il competente ricavo come
segue:
CREDITI DIVERSI CORRENTI
@
RIMBORSI RECUPERI E CONCORSI DA ENTI E PRIV.
PER SERVIZI EROGATI E ATTIVITA’ SVOLTE
Il c/ CREDITI DIVERSI CORRENTI confluisce nella situazione patrimoniale alla voce B II 3 c dell’attivo.
Nell’esercizio successivo, al momento della riscossione si registra:
TESORERIA
@
CREDITI DIVERSI CORRENTI
TITOLO IV - ENTRATE DERIVANTI DA ALIENAZIONI, DA TRASFERIMENTI DI
CAPITALE E DA RISCOSSIONI DI CREDITI
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
1
2
3
4
5
6
–
–
–
–
–
–
ALIENAZIONE DI BENI PATRIMONIALI
TRASFERIMENTI DI CAPITALE DALLO STATO
TRASFERIMENTI DI CAPITALE DALLA REGIONE
TRASFERIMENTI DI CAPITALE DA ALTRI ENTI DEL SETTORE PUBBLICO
TRASFERIMENTI DI CAPITALE DA ALTRI SOGGETTI
RISCOSSIONE DI CREDITI
CATEGORIA 1 – ALIENAZIONE DI BENI PATRIMONIALI
Da un punto di vista finanziario, tali entrate comportano sicuramente un flusso in entrata di ammontare
corrispondente al prezzo di cessione. Il relativo accertamento viene registrato nella contabilità finanziaria al
momento della stipulazione del contratto di compravendita.
80
Da un punto di vista patrimoniale non si può non rilevare come il fatto gestionale di cui è caso comporti
necessariamente un disinvestimento di risorse e quindi , in un certo senso, un impoverimento in termini di
dotazione aziendale. Pertanto, stante il carattere di variazione permutativa negli elementi patrimoniali del
fatto gestionale in argomento, si ha una modificazione qualitativa nella composizione patrimoniale, a dire un
afflusso di risorse liquide a fronte della corrispondente diminuzione nell’elemento patrimoniale di cui alla
voce A II dell’attivo.
In contabilità economica si avrà la relativa registrazione al momento della riscossione del prezzo concordato;
tale registrazione presenta tipologie diverse in ragione del rapporto intercorrente tra prezzo di vendita e
valore contabile residuo. Premesso che per valore contabile residuo si intende il valore di costo sostenuto ab
origine per l’acquisizione del bene patrimoniale diminuito delle relative quote di ammortamento annuali di cui
al relativo fondo , possiamo ipotizzare la seguente relazione:
Prezzo vendita – Valore contabile residuo = DELTA
Avremo tre diverse fattispecie:
1. DELTA > 0
In tal caso l’alienazione genera un componente economico positivo di carattere straordinario noto come
plusvalenza.
In contabilità economica la scrittura è quella di seguito indicata:
DIVERSI
@
CREDITI V/ TERZI DA ALIENAZ. DI BENI PATR.
FONDO AMMORTAMENTO AUTOMEZZO X
@
@
DIVERSI
AUTOMEZZO X
PLUSVALENZE PATRIMONIALI
Il c/ PLUSVALENZE PATRIMONIALI confluisce al conto economico alla voce E 24
2. DELTA < 0
In tal caso l’alienazione genera un componente economico negativo di carattere straordinario noto come
minusvalenza.
In contabilità economica la scrittura è quella di seguito indicata:
DIVERSI
@
CREDITI V/ TERZI DA ALIENAZ. DI BENI PATR.
FONDO AMMORTAMENTO AUTOMEZZO X
MINUSVALENZE PATRIMONIALI
AUTOMEZZO X
Il c/ MINUSVALENZE PATRIMONIALI confluisce al conto economico alla voce E 26
3. DELTA = 0
In tal caso l’alienazione non genera alcun componente economico di carattere straordinario.
In contabilità economica la scrittura è quella di seguito indicata:
DIVERSI
@
CREDITI V/ TERZI DA ALIENAZ. DI BENI PATR.
FONDO AMMORTAMENTO AUTOMEZZO X
AUTOMEZZO X
Se la riscossione avviene in data successiva al 31/12, la contabilità economica rileva un credito verso terzi da
alienazione di beni patrimoniali (voce B II 3 d) dell’attivo, la dismissione del cespite e l’eventuale
componente straordinario come sopra evidenziato.
Successivamente, al momento della riscossione, si avrà :
TESORERIA
@
CREDITI V/ TERZI DA ALIENAZIONE DI BENI PATR.
81
A titolo di completamento si rileva ancora che, per quanto concerne i terreni, non essendo detta tipologia di
bene soggetto ad obsolescenza né a senescenza, non è prevista l’istituzione di fondo ammortamento.
Pertanto le scritture contabili derivanti dall’alienazione dello stesso sono quelle sopra rappresentate, ma
semplificate in quanto non presente alcun fondo di ammortamento.
CATEGORIA 2 – TRASFERIMENTI DI CAPITALE DALLO STATO
I trasferimenti di capitale dallo Stato confluiscono nella sezione passivo del conto patrimoniale dell’Ente alla
voce B I) CONFERIMENTI DA TRASFERIMENTI IN CONTO CAPITALE, in quanto aumentano il capitale netto,
oppure costituiscono fondi finalizzati a successive utilizzazioni. Per una più approfondita analisi delle
problematiche relative, si rimanda alla trattazione delle scritture di fine esercizio e , specificamente, alle
considerazioni svolte trattando dei cosiddetti “ricavi pluriennali”.
L’accertamento finanziario avviene al momento dell’atto amministrativo specifico o, al più tardi, alla avvenuta
materiale disponibilità dei fondi.
In partita doppia avremo la seguente scrittura da effettuarsi al momento della riscossione:
TESORERIA
@
TRASFERIMENTI IN C/ CAPITALE DALLO STATO
Se la riscossione avviene in data successiva al 31/12, la contabilità economica rileva un credito verso lo Stato
per trasferimenti in conto capitale (voce B II 2 a) dell’attivo come segue:
CREDITI V/ STATO IN C/ CAPITALE
@
TRASFERIMENTI IN C/ CAPITALE DALLO STATO
Successivamente, al momento della riscossione, si avrà :
TESORERIA
@
CREDITI V/ STATO IN C/ CAPITALE
CATEGORIA 3 – TRASFERIMENTI DI CAPITALE DALLA REGIONE
Valgono qui le considerazioni svolte per la Categoria precedente.
Per quanto riguarda le scritture, analoghe, avremo :
TESORERIA
@
TRASFERIMENTI IN C/ CAPITALE DALLA REGIONE
Se la riscossione avviene in data successiva al 31/12, la contabilità economica rileva un credito verso la
Regione per trasferimenti in conto capitale (voce B II 2 b) dell’attivo come segue:
CREDITI V/ REGIONE IN C/ CAPITALE
@
TRASFERIMENTI IN C/ CAPITALE DALLA REGIONE
Successivamente, al momento della riscossione, si avrà :
TESORERIA
@
CREDITI V/ REGIONE IN C/ CAPITALE
CATEGORIA 4 – TRASFERIMENTI DI CAPITALE DA ALTRI ENTI DEL SETTORE PUBBLICO
Valgono qui le considerazioni svolte per le precedenti Categorie 2 e 3.
Per quanto riguarda le scritture avremo :
TESORERIA
@
TRASFERIMENTI IN C/ CAPITALE DA ALTRI ENTI
DEL SETTORE PUBBLICO
Se la riscossione avviene in data successiva al 31/12, la contabilità economica rileva un credito verso l’Ente
Pubblico per trasferimenti in conto capitale (voce B II 2 c) dell’attivo come segue:
CREDITI V/ ALTRO ENTE SETTORE PUBBLICO @
TRASFERIMENTI IN C/ CAPITALE DA ALTRI ENTI
DEL SETTORE PUBBLICO
82
Successivamente, al momento della riscossione, si avrà :
TESORERIA
@
CREDITI V/ ALTRO ENTE SETTORE PUBBLICO
CATEGORIA 5 – TRASFERIMENTI DI CAPITALE DA ALTRI SOGGETTI
Trattasi di categoria di carattere residuale rispetto alle precedenti, riferendosi in particolare a trasferimenti
effettuati da soggetti non appartenenti al settore della pubblica amministrazione. Per l’ente comune, i
trasferimenti della presente categoria sono costituiti principalmente dalle concessioni edilizie relative ad oneri
di urbanizzazione che confluiscono nella sezione avere dello stato patrimoniale alla voce B II.
In contabilità finanziaria l’accertamento avviene all’atto del ritiro della concessione o mediante acquisizione
diretta.
In contabilità generale avremo:
TESORERIA
@
TRASFERIMENTI C/ CAPITALE PER CONCESSIONI
DI EDIFICARE
L’art. 12 della legge 10/1977 (Legge Bucalossi) prevedeva che i proventi delle concessioni e delle sanzioni
relative fossero destinati, tra l’altro, nel limite massimo del 30 per cento, a spese di manutenzione ordinaria
del patrimonio comunale . Tale articolo è stato abrogato dall'art. 136, D.Lgs. 6 giugno 2001, n. 378. Resta
tuttavia in vigore la successiva disposizione contenuta nell’art. 49, comma 7, della Legge 449/1997 che
estende la possibilità di utilizzare in toto detti proventi per il finanziamento di spese di manutenzione ( quindi
non soltanto ordinaria ) del patrimonio comunale.
Cosi delineato l’assetto normativo, in ragione della percentuale x% che sarà destinata a tale fine, si rileverà :
- In contabilità finanziaria si dovrà procedere ad uno storno di detto importo dal presente Titolo IV
dell’entrata a beneficio di apposita risorsa creata in entrata su stanziamento di parte corrente;
- In contabilità economica tale percentuale diventa un vero e proprio ricavo di esercizio – quindi un
componente positivo di risultato economico – da inserire nel conto economico alla voce A 6 Proventi da
concessioni di edificare – da rilevare in corso di esercizio o a chiusura dello stesso mediante storno come di
seguito indicato:
TRASFERIMENTI C/ CAPITALE PER
CONCESSIONI DI EDIFICARE
@
PROVENTI CONCESSIONI DI EDIFICARE
L’Osservatorio sulla finanza e contabilità degli enti locali che, come descritto in apertura, ha delineato nuove
voci in relazione agli schemi contabili del rendiconto, propone - in materia di trasferimenti in conto capitale di
cui al presente titolo - un maggior dettaglio ( vedi, a tal proposito, l’articolo di C. Cossiga “ Una nuova ipotesi
di conto economico, conto patrimoniale e prospetto di conciliazione” su “La finanza locale” n.4/2002 Editore
Maggioli ). In particolare si propone che detti trasferimenti confluiscano al passivo del conto del patrimonio
alle voci :
B I)
CONFERIMENTI PER TRASFERIMENTI IN CONTO IMPIANTI
B II)
CONFERIMENTI IN CONTO CAPITALE DA TRASFERIRE A TERZI
B III) CONFERIMENTI DA CONCESSIONI DI EDIFICARE
B IV) ALTRI CONFERIMENTI
Tale classificazione è effettuata, pertanto, in ragione delle differenti destinazioni del trasferimento accertato.
Si rileva infatti che se il conferimento pertiene al :
•
•
•
•
finanziamento indistinto degli investimenti, a dire contributo in conto capitale, quale può essere
rappresentato dal fondo ordinario per investimenti, tale importo deve essere rilevato alla voce B IV);
finanziamento di specifici investimenti – contributi in conto impianti – voce B I) oppure B III) se
relativo a proventi per concessioni edilizie, con l’utilizzo dei due metodi alternativi del costo netto o
della sterilizzazione della quota di ammortamento ( per un esame dettagliato di queste due
metodologie si rimanda alle scritture di fine esercizio, analisi dei ricavi pluriennali );
finanziamento di spese correnti, si ritorna al caso ora esaminato dei proventi ex legge Bucalossi voce
A 6 del conto economico;
trasferimento a terzi, l’importo è rilevato alla voce B II) ;
83
•
rimborso a terzi per l’importo non speso previa presentazione di rendiconto ex art. 158 TUEL ,
rilevazione nel passivo patrimoniale voce C VII)
Immobilizzazioni acquisite a titolo gratuito:
Tale fattispecie riguarda acquisizioni di immobilizzazioni a titolo gratuito in sostituzione di oneri di
urbanizzazione non versati. Nell’attivo dello stato patrimoniale si iscrivono i relativi valori e, contestualmente,
nel passivo alla predetta voce B III) Conferimenti da concessioni di edificare.
Nel caso di immobilizzazioni acquisite senza esborso finanziario, il criterio di valutazione è il valore di mercato
alla data di acquisizione . Tale importo è capitalizzato nella pertinente voce dell’attivo patrimoniale e,
riguardo all’aspetto economico, è da considerare quale sopravvenienza attiva da includere alla voce E 23) .
CATEGORIA 6 – RISCOSSIONE DI CREDITI
La presente categoria è strettamente connessa alle anticipazioni effettuate a favore di fornitori o consulenti
per realizzazione di opere finanziate con mutuo, la concessione del quale avviene solo in seguito
all’erogazione dell’anticipazione, ed è pertanto da leggersi in correlazione con le spese in conto capitale del
TITOLO II , Intervento 10 – Concessione di crediti ed anticipazioni, al cui esame dettagliato si
rimanda nella parte relativa alla spesa.
TITOLO V - ENTRATE DERIVANTI DA ACCENSIONE DI PRESTITI
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
CATEGORIA
1
2
3
4
–
–
–
–
ANTICIPAZIONI DI CASSA
FINANZIAMENTI A BREVE TERMINE
ASSUNZIONE DI MUTUI E PRESTITI
EMISSIONE DI PRESTITI OBBLIGAZIONARI
Le entrate del titolo ora in esame costituiscono, nella realtà economico-patrimoniale, l’aspetto positivo di un
contratto di finanziamento cui corrisponde, quale contraltare, il movimento opposto della nascita di un debito
nei confronti di altro soggetto per il rimborso del prestito medesimo. Trattasi pertanto di variazioni
permutative tra gli elementi del capitale che, a livello di stato patrimoniale, confluiscono nel passivo
rispettivamente alle voci C IV), C I) 1, C I) 2 e C I) 3.
CATEGORIA 1 – ANTICIPAZIONI DI CASSA
In contabilità finanziaria l’accertamento è rilevato al momento della stipulazione del contratto con l’istituto
erogante. Contestualmente si rileva il parallelo impegno sui fondi di cui al Titolo III della spesa per il debito a
breve sorto nei confronti dell’istituto medesimo per il rimborso del prestito. E’ evidente la perfetta
coincidenza tra somma accertata e somma impegnata, a livello naturalmente di quota capitale : in aggiunta
andranno infatti computati gli interessi passivi, quali costi di esercizio e pertanto imputati al Titolo I della
spesa Intervento 06 – Interessi passivi e oneri finanziari diversi.
Al momento della riscossione rileviamo in P.D. la permutazione:
TESORERIA
@
ANTICIPAZIONI DI CASSA
Come anzidetto l’operazione presenta dei costi, a dire gli interessi passivi e le commissioni bancarie. Se gli
interessi sono rilevati anticipatamente così come le commissioni, l’articolo sopra riportato appare nella sua
veste più completa così :
DIVERSI
@
ANTICIPAZIONI DI CASSA
TESORERIA
INTERESSI PASSIVI SU ANTICIPAZIONI DI CASSA
COMMISSIONI BANCARIE
Ovviamente se gli interessi sono posticipati si rileveranno alla scadenza del prestito.
84
CATEGORIA 2 – FINANZIAMENTI A BREVE TERMINE
Le considerazioni svolte a riguardo della precedente categoria sono valide anche per la presente.
CATEGORIA 3 – ASSUNZIONE DI MUTUI E PRESTITI
Nell’analisi della presente forma di finanziamento, peraltro di gran lunga la più diffusa nella pratica delle
realtà locali, occorre distinguere la figura del soggetto mutuante ed, in particolare:
1)
Cassa Depositi e Prestiti, Istituti previdenziali, Istituto di credito sportivo
2)
Altri istituti.
Nel caso sub 1) l’accertamento è registrato in contabilità finanziaria al momento della definitiva concessione
del mutuo da parte dell’Istituto erogante.
Nel caso sub 2) detto accertamento viene effettuato al momento della stipulazione del relativo contratto.
Il relativo debito, limitatamente alla quota capitale, verrà rilevato nel bilancio dell’Ente per la quota di
competenza annuale da rimborsare secondo il piano di ammortamento ed allocata al titolo III della spesa.
In contabilità generale avremo la seguente registrazione da effettuarsi al momento della riscossione:
DIVERSI
@
MUTUI PASSIVI ISTITUTI DI CREDITO DIVERSI
TESORERIA
COSTI BANCARI DIVERSI
Tale registrazione vale per i mutui erogati in unica soluzione; questo non accade però per i mutui contratti
con la Cassa Depositi e Prestiti in quanto la somministrazione dei fondi avviene progressivamente alla
realizzazione dei lavori sulla base di idonea documentazione attestante lo stato di avanzamento degli stessi.
Pertanto per ogni tranche di mutuo, parallelamente all’emissione del S.A.L., avremo le seguenti rilevazioni:
Prima registrazione:
DIVERSI
TESORERIA
CREDITI V/ CASSA DD.PP.
@
MUTUI CASSA DD. PP.
€ 100.000
€ 10.000
€ 90.000
Successive registrazioni ad ogni emissione di S.A.L.
TESORERIA
@
CREDITI V/ CASSA DD.PP.
Con il progressivo storno del credito nei confronti della Cassa fino all’estinzione.
€ 10.000
Il credito in essere al 31/12 confluisce alla situazione patrimoniale sezione attivo alla voce B II) 5 b.
Nell’ipotesi di interessi di pre-finanziamento avremo:
TESORERIA
@
oppure :
PREFINANZIAMENTO CASSA DD.PP.
TESORERIA
@
PREFINANZIAMENTO ISTITUTI BANCARI DIVERSI
ove i conti accreditati rappresentano conti accesi ad elementi negativi patrimoniali .
Nel caso in cui il mutuo, accertato nel presente titolo V dell’entrata, rimanga a carico di altro ente, è da
considerarsi a tutti gli effetti quale contributo in conto impianti e dovrà , conseguentemente, essere stornato
ed opportunamente inserito al Titolo IV dell’entrata e, specularmente, rilevato nel passivo patrimoniale alla
voce B I) CONFERIMENTI PER TRASFERIMENTI IN CONTO IMPIANTI.
CATEGORIA 4 – EMISSIONE DI PRESTITI OBBLIGAZIONARI
L’art. 35 della Legge n.724/1994, che ha disciplinato le regole per l’emissione di titoli obbligazionari da parte
degli enti territoriali, ha previsto che questa tipologia di indebitamento sia destinata esclusivamente al
finanziamento degli investimenti. Era previsto, comma 6, che il collocamento potesse avvenire solamente alla
85
pari. Per effetto dell’art.41 della Legge 448/2001 tale disposizione normativa è stata soppressa, per cui,
come conseguenza, sarebbe possibile una emissione anche al di sopra o al di sotto della parità, con
conseguente eventuale rilevazione di un saggio o disaggio di emissione.
In contabilità finanziaria l’accertamento avviene nei limiti del capitale sottoscritto.
Al momento della riscossione avverrà la registrazione in contabilità economica. La movimentazione dipende
dalla reciproca posizione temporale del giorno di versamento rispetto al giorno di decorrenza degli interessi.
In particolare avremo:
1
Se c’è coincidenza la registrazione è semplicemente:
TESORERIA
@
PRESTITI OBBLIGAZIONARI
2
Se il giorno di versamento è anteriore rispetto
DIVERSI
@
TESORERIA
INTERESSI PASSIVI SU PRESTITI OBBLIGAZIONARI
@
@
al giorno di decorrenza degli interessi :
DIVERSI
3
Se il giorno di versamento è posteriore rispetto
DIVERSI
@
TESORERIA
ERARIO C/ RITENUTE
@
@
PRESTITI OBBLIGAZIONARI
ERARIO C/ RITENUTE
al giorno di decorrenza degli interessi:
DIVERSI
PRESTITI OBBLIGAZIONARI
INTERESSI PASSIVI SU PRESTITI OBBLIGAZIONARI
TITOLO VI - ENTRATE DA SERVIZI PER CONTO DI TERZI
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
1–
2–
3–
4–
5–
6–
7–
RITENUTE PREVIDENZIALI E ASSISTENZIALI AL PERSONALE
RITENUTE ERARIALI
ALTRE RITENUTE AL PERSONALE PER CONTO DI TERZI
DEPOSITI CAUZIONALI
RIMBORSO SPESE PER SERVIZI PER CONTO DI TERZI
RIMBORSO DI ANTICIPAZIONI DI FONDI PER IL SERVIZIO ECONOMATO
DEPOSITI PER SPESE CONTRATTUALI
Le entrate di questo Titolo VI sono in stretta corrispondenza con le spese del Titolo IV. Trattasi in particolare
delle entrate e spese note nel passato come partite di giro. In contabilità finanziaria tali entrate sono
accertate in corrispondenza dell’assunzione del relativo impegno di spesa, a mente dell’art. 168 del TUEL.
Alla nascita di un credito ( o di un incasso) corrisponde la nascita di un debito di pari importo. In analogia,
alla nascita di un debito ( o di un pagamento) sorge un corrispondente credito. Sono permutazioni di capitale
e non hanno rilevanza da un punto di vista economico. Dovranno essere movimentati invece i conti d’ordine.
Si nota, altresì, come l’unità elementare del “vecchio” bilancio ex D.P.R. n.421/1979 rappresentata dai
capitoli, sia stata mantenuta nel nuovo ordinamento soltanto per i servizi per conto terzi.
Si precisa, infine, come le entrate e le corrispondenti spese per servizi c/ terzi sono l’unica parte del
prospetto finanziario a non rivestire le caratteristiche di bilancio autorizzatorio, ben potendo l’ente assumere
l’impegno di spesa – e correlato accertamento di entrata – a prescindere da alcun limite.
Per quanto concerne le registrazioni relative ai primi tre capitoli del presente titolo VI dell’entrata, a dire :
CAPITOLO 1 – RITENUTE PREVIDENZIALI E ASSISTENZIALI AL PERSONALE
CAPITOLO 2 – RITENUTE ERARIALI
CAPITOLO 3 – ALTRE RITENUTE AL PERSONALE PER CONTO DI TERZI
si rimanda alla parte spesa relativa alle registrazioni connesse alle spese per il personale dipendente .
86
CAPITOLO 4 – DEPOSITI CAUZIONALI
Si svolge un esempio di registrazione per il ricevimento di un deposito cauzionale:
TESORERIA
@
DEBITI PER DEPOSITI CAUZIONALI
e, parallelamente, nei conti d’ordine:
BENI DI TERZI IN DEPOSITO
@
BENI DI TERZI DA RESTITUIRE
Se invece la somma non è stata ancora versata dai terzi si rileva:
CREDITI DIVERSI CORRENTI
@
DEBITI PER DEPOSITI CAUZIONALI
Nella situazione patrimoniale il conto di credito confluisce alla voce B II) 3) e) : Crediti verso debitori diversi
per somme corrisposte per conto terzi, mentre il secondo conto va nella sezione passivo alla voce C V) :
Debiti per somme anticipate da terzi.
Al momento della riscossione avremo:
TESORERIA
e, parallelamente, nei conti d’ordine:
BENI DI TERZI IN DEPOSITO
@
CREDITI DIVERSI CORRENTI
@
BENI DI TERZI DA RESTITUIRE
CAPITOLO 5 – RIMBORSO SPESE PER SERVIZI PER CONTO DI TERZI
Il rimborso di spese per servizi per conto di terzi comporta, in contabilità generale, la registrazione in avere a
saldo del conto di credito in precedenza rilevato nella sezione dare all’atto della anticipazione delle spese
(vedi Titolo IV – Spesa) . La rilevazione è la seguente :
TESORERIA
@
CREDITI PER RIMBORSO SPESE PER SERVIZI PER
CONTO TERZI
CAPITOLO 6 – RIMBORSO DI ANTICIPAZIONI DI FONDI PER IL SERVIZIO ECONOMATO
In analogia con la categoria precedente, anche il rimborso di anticipazioni effettuate a beneficio del fondo
economale è da leggersi in stretta correlazione con la registrazione posta in essere all’atto della anticipazione
di cui al Titolo IV – Spesa. Detta registrazione sarà :
TESORERIA
@
CREDITI PER ANTICIPAZIONI FONDI ECONOMALI
CAPITOLO 7 – DEPOSITI PER SPESE CONTRATTUALI
Le registrazioni del presente capitolo sono del tutto simili a quelle rappresentate al capitolo 4 sopra esposto.
Avremo infatti al ricevimento del deposito per spese contrattuali :
TESORERIA
@
DEBITI PER DEPOSITI PER SPESE CONTRATTUALI
@
BENI DI TERZI DA RESTITUIRE
e, parallelamente, nei conti d’ordine:
BENI DI TERZI IN DEPOSITO
Se al termine dell’esercizio la riscossione non è ancora avvenuta, la contabilità generale rileva il credito verso
terzi ed il corrispondente debito per le somme anticipate :
CREDITI DIVERSI CORRENTI
@
DEBITI PER DEPOSITI PER SPESE CONTRATTUALI
87
Nella situazione patrimoniale il conto di credito confluisce alla voce B II) 3) e) : Crediti verso debitori diversi
per somme corrisposte per conto terzi, mentre il secondo conto va nella sezione passivo alla voce C V) :
Debiti per somme anticipate da terzi.
Al momento della riscossione avremo:
TESORERIA
@
CREDITI DIVERSI CORRENTI
@
BENI DI TERZI DA RESTITUIRE
e, costestualmente, nei conti d’ordine:
BENI DI TERZI IN DEPOSITO
SPESA
La parte spesa del bilancio è ordinata gradualmente per titoli, funzioni, servizi ed interventi (art.165, comma
5 e ss. del TUEL).
I titoli aggregano le spese in base alla loro natura e destinazione economica.
Le funzioni in maniera più articolata individuano le spese in relazione alla tipologia delle attività espletate
dall’ente locale.
I servizi sono i reparti organizzativi, semplici o complessi, costituiti da persone e mezzi destinati ad un’area
organizzativa dell’ente per l’esercizio di parte di una funzione propria, destinata all’erogazione di prestazioni
ai cittadini – pertanto si parla di servizi finali – ovvero a fini interni di supporto e di strumentalità – servizi
strumentali o di supporto. Il concetto di servizio così delineato va fatto corrispondere a quello di centro di
responsabilità , il quale viene individuato in una unità operativa affidata ad un dirigente/responsabile di
servizio che è tenuto a risponderne.
L’intervento individua la tipologia e l’uso dei fattori produttivi, cioè gli elementi ed i mezzi per il
raggiungimento del fine a cui il singolo servizio è preposto. Tale classificazione ed impostazione del bilancio
di previsione permette di individuare le singole dotazioni finanziarie costituenti parte del complessivo budget
del servizio.
I titoli e i relativi interventi sono stati proposti in apertura e vengono, comunque, analizzati analiticamente
nella parte che segue.
Le funzioni ed i servizi - ex D.P.R. n.194/1996 - proposti per le province sono :
01) Funzioni generali di amministrazione, di gestione e di controllo, così articolati :
01) organi istituzionali, partecipazione e decentramento;
02) segreteria generale, personale e organizzazione;
03) gestione economica, finanziaria, programmazione, provveditorato e controllo di gestione;
04) gestione delle entrate tributarie e servizi fiscali;
05) gestione dei beni demaniali e patrimoniali;
06) ufficio tecnico ;
07) servizio statistico ;
08) servizi di assistenza tecnico-amministrativa agli enti locali della provincia;
09) altri servizi generali.
02) Funzioni di istruzione pubblica, suddivisi in :
01) istituti di istruzione secondaria;
02) istituti gestiti direttamente dalla provincia;
03) formazione professionale ed altri servizi inerenti l’istruzione.
03) Funzioni relative alla cultura ed ai beni culturali, la cui articolazione in servizi risulta :
01) biblioteche, musei e pinacoteche;
02) valorizzazione di beni di interesse storico, artistico ed altre attività culturali.
04) Funzioni nel settore turistico, sportivo e ricreativo, articolate in servizi come segue :
01) turismo;
02) sport e tempo libero.
88
05) Funzioni nel campo dei trasporti :
01) trasporti pubblici locali;
06) Funzioni riguardanti la gestione del territorio :
01) viabilità ;
02) urbanistica e programmazione territoriale.
07) Funzioni nel campo della tutela ambientale, così articolati in servizi :
01) difesa del suolo ;
02) servizi di tutela e valorizzazione ambientale;
03) organizzazione dello smaltimento dei rifiuti a livello provinciale;
04) rilevamento, disciplina e controllo scarichi delle acque e delle emissioni atmosferiche e sonore ;
05) caccia e pesca nelle acque interne;
06) parchi naturali, protezione naturalistica e forestazione ;
07) tutela e valorizzazione risorse idriche ed energetiche ;
08) servizi di protezione civile.
08) Funzioni nel settore sociale, i cui servizi sono :
01) sanità ;
02) assistenza infanzia, handicappati ed altri servizi sociali ;
09) Funzioni nel campo dello sviluppo economico, così articolati :
01) agricoltura ;
02) industria, commercio ed artigianato.
Le funzioni ed i servizi proposti per i comuni e le unioni di comuni sono :
01) Funzioni generali di amministrazione, di gestione e di controllo, così articolati :
01) organi istituzionali, partecipazione e decentramento;
02) segreteria generale, personale e organizzazione;
03) gestione economica, finanziaria, programmazione, provveditorato e controllo di gestione;
04) gestione delle entrate tributarie e servizi fiscali;
05) gestione dei beni demaniali e patrimoniali;
06) ufficio tecnico ;
07) anagrafe, stato civile, elettorale, leva e servizio statistico ;
08) altri servizi generali.
02) Funzioni relative alla giustizia :
01) uffici giudiziari;
02) casa circondariale e altri servizi;
03) Funzioni di polizia locale :
01) polizia municipale ;
02) polizia commerciale ;
03) polizia amministrativa.
04) Funzioni di istruzione pubblica, suddivisi in :
01) scuola materna;
02) istruzione elementare;
03) istruzione media ;
04) istruzione secondaria superiore ;
05) assistenza scolastica, trasporto, refezione e altri servizi.
05) Funzioni relative alla cultura ed ai beni culturali, la cui articolazione in servizi risulta :
01) biblioteche, musei e pinacoteche;
02) teatri, attività culturali e servizi diversi nel settore culturale.
06) Funzioni nel settore sportivo e ricreativo, articolate in servizi come segue :
01) piscine comunali;
89
02) stadio comunale, palazzo dello sport ed altri impianti;
03) manifestazioni diverse nel settore sportivo e ricreativo.
07) Funzioni nel campo turistico :
01) servizi turistici;
02) manifestazioni turistiche ;
08) Funzioni nel campo della viabilità e dei trasporti :
01) viabilità, circolazione stradale e servizi connessi ;
02) illuminazione pubblica e servizi connessi ;
03) trasporti pubblici locali e servizi connessi.
09) Funzioni riguardanti la gestione del territorio e dell’ambiente :
01) urbanistica e gestione del territorio ;
02) edilizia residenziale pubblica locale e piani di edilizia economico-popolare;
03) servizi di protezione civile;
04) servizio idrico integrato;
05) servizio smaltimento rifiuti;
06) parchi e servizi per la tutela ambientale del verde, altri servizi relativi al territorio ed all’ambiente
10) Funzioni nel settore sociale, i cui servizi sono :
01) asili nido, servizi per l’infanzia e per i minori ;
02) servizi di prevenzione e riabilitazione ;
03) strutture residenziali e di ricovero per anziani ;
04) assistenza, beneficenza pubblica e servizi diversi alla persona;
05) servizio necroscopico e cimiteriale.
11) Funzioni nel campo dello sviluppo economico, così articolati :
01) affissioni e pubblicità ;
02) fiere e mercati ;
03) mattatoio e servizi connessi ;
04) servizi relativi all’industria ;
05) servizi relativi al commercio ;
06) servizi relativi all’artigianato ;
07) servizi relativi all’agricoltura.
12) Funzioni relative a servizi produttivi, articolati nei seguenti servizi :
01) distribuzione gas ;
02) centrale del latte ;
03) distribuzione energia elettrica ;
04) teleriscaldamento ;
05) farmacie ;
06) altri servizi produttivi.
TITOLO I - SPESE CORRENTI
INTERVENTO 01
INTERVENTO 02
INTERVENTO 03
INTERVENTO 04
INTERVENTO 05
INTERVENTO 06
INTERVENTO 07
INTERVENTO 08
INTERVENTO 09
–
–
–
–
–
–
–
–
–
PERSONALE
ACQUISTO DI BENI DI CONSUMO E/O MATERIE PRIME
PRESTAZIONI DI SERVIZI
UTILIZZO DI BENI DI TERZI
TRASFERIMENTI
INTERESSI PASSIVI E ONERI FINANZIARI DIVERSI
IMPOSTE E TASSE
ONERI STRAORDINARI DELLA GESTIONE CORRENTE
AMMORTAMENTI DI ESERCIZIO
90
INTERVENTO 10 – FONDO SVALUTAZIONE CREDITI
INTERVENTO 11 – FONDO DI RISERVA
La contabilità finanziaria prevede quale prima fase della spesa l’impegno, ex art. 183 del TUEL.
L'impegno costituisce la prima fase del procedimento di spesa, con la quale, a seguito di obbligazione
giuridicamente perfezionata è determinata la somma da pagare, il soggetto creditore, indicata la ragione e
costituito il vincolo sulle previsioni di bilancio.
Con l'approvazione del bilancio e successive variazioni, e senza la necessità di ulteriori atti, è costituito
impegno sui relativi stanziamenti per le spese dovute:
a) per il trattamento economico tabellare già attribuito al personale dipendente e per i relativi oneri riflessi;
b) per le rate di ammortamento dei mutui e dei prestiti, interessi di preammortamento ed ulteriori oneri
accessori;
c) per le spese dovute nell'esercizio in base a contratti o disposizioni di legge.
Esaminiamo ora i singoli interventi di spesa corrente:
INTERVENTO 01 – PERSONALE
Per questa tipologia di spesa l’impegno avviene automaticamente con l’approvazione del bilancio preventivo,
come sopra visto alla lettera a).
In contabilità economica avremo articoli di tal fatta:
DIVERSI
@
PERSONALE DIPENDENTE C/ RETRIBUZIONE
STIPENDI PERSONALE DIPENDENTE
STRAORDINARIO PERSONALE DIPENDENTE
SALARIO ACCESSORIO PERSONALE DIPENDENTE
INDENNITA’ DI MISSIONE PERSONALE DIPENDENTE
INDENNITA’ DI RISCHIO PERSONALE DIPENDENTE
INDENNITA’ DI REPERIBILITA’ PERSONALE DIPENDENTE
INDENNITA’ PER TRATTAMENTO DI QUIESCENZA PERSONALE DIPENDENTE
Contestualmente abbiamo la liquidazione degli assegni familiari, indennità di malattia e maternità per conto
degli Enti previdenziali e assistenziali competenti. In pratica, per l’ente erogante detti trattamenti, l’importo
costituisce una anticipazione ai dipendenti per conto degli enti sottoindicati:
INPDAP, INPS, INAIL C/CONTRIBUTI
ASSISTENZIALI E PREVIDENZIALI
@
PERSONALE DIPENDENTE C/ RETRIBUZIONE
Vengono altresì liquidate le ritenute contributive e fiscali a carico del personale dipendente come segue:
PERSONALE DIPENDENTE C/ RETRIBUZIONE @
DIVERSI
@
INPDAP, INPS, INAIL C/CONTRIBUTI
ASSISTENZIALI E PREVIDENZIALI
@
ERARIO C/ RITENUTE IRPEF
Per le ritenute contributive previdenziali e assistenziali a carico dell’ente avremo:
CONTRIBUTI PERSONALE DIPENDENTE
@
INPDAP, INPS, INAIL C/CONTRIBUTI
A CARICO DELL’ENTE
ASSISTENZIALI E PREVIDENZIALI
Il conto sopra evidenziato nella sezione Dare costituisce un costo ordinario d’esercizio e confluisce nel conto
economico alla voce B 9.
Al momento del pagamento delle retribuzioni avremo:
PERSONALE DIPENDENTE C/ RETRIBUZIONE @
TESORERIA
Se al 31 dicembre il conto di debito per le retribuzioni al personale non è stato ancora chiuso in quanto le
competenze non sono state ancora accreditate, tale conto confluisce nel passivo della situazione
patrimoniale alla voce C II – DEBITI DI FUNZIONAMENTO.
91
Le registrazioni relative al versamento dei contributi assistenziali e previdenziali, nonché delle ritenute fiscali
sono di seguito indicati:
DIVERSI
@
TESORERIA
INPDAP, INPS, INAIL C/CONTRIBUTI
ASSISTENZIALI E PREVIDENZIALI
ERARIO C/ RITENUTE IRPEF
I conti ora esposti rappresentano entrate e spese per conto terzi e, come tali, vanno rilevati nel bilancio
finanziario rispettivamente nel Titolo VI dell’entrata e nel Titolo IV della spesa; l’impegno sorge
correlativamente alla rilevazione dell’accertamento. Se al 31/12 si dovesse verificare un saldo a credito, tale
valore confluisce nella situazione patrimoniale alla voce B II 3 e dell’attivo; se, all’opposto, il saldo fosse a
debito voce C V della sezione passivo della cennata situazione patrimoniale.
E’ possibile il sostenimento di altri costi in relazione alla gestione delle risorse umane, quali oneri sostenuti
per la partecipazione a corsi di formazione ed aggiornamento, per visite sanitarie etc..
Da un punto di vista finanziario la spesa è impegnata volta per volta con determinazione dirigenziale o del
responsabile del servizio.
In contabilità economica la rilevazione è effettuata all’atto della liquidazione della spesa con articoli quali:
PARTECIPAZIONE A CORSI E CONVEGNI
@
TESORERIA
SPESE SANITARIE PER IL PERSONALE
@
TESORERIA
Se al 31/12 la liquidazione non è ancora avvenuta, in sede di scritture finali rileviamo secondo criteri di
competenza economica il costo imputato all’esercizio in chiusura ed il corrispondente debito che confluisce
alla voce C II del passivo della situazione patrimoniale:
PARTECIPAZIONE A CORSI E CONVEGNI
@
DEBITI DIVERSI
SPESE SANITARIE PER IL PERSONALE
@
DEBITI DIVERSI
Al momento del pagamento nell’esercizio successivo avremo:
DEBITI DIVERSI
@
TESORERIA
INTERVENTO 02 – ACQUISTO DI BENI DI CONSUMO E/O MATERIE PRIME
La spesa per acquisto di beni di consumo e/o di materie prime è impegnata a mezzo di determinazione
dirigenziale e/o del responsabile del servizio nei limiti dell’autorizzazione di bilancio rappresentata dalla
quantificazione monetaria del pertinente stanziamento. In contabilità generale si rileva al momento del
ricevimento della fattura o mediante l’emissione di atto di liquidazione:
DIVERSI
@
DEBITI V/ FORNITORI
PUBBLICAZIONI E RIVISTE C/ ACQUISTI
LIBRI C/ ACQUISTI
MATERIALE DI CANCELLERIA C/ ACQUISTI
MATERIALE DI PULIZIA C/ ACQUISTI
VESTIARIO COMMESSI C/ ACQUISTI
Il conto di costo sopra addebitato confluisce al conto economico alla voce B 10. L’importo è comprensivo di
IVA pagata sugli acquisti in quanto parte integrante del costo stesso, essendo essa indeducibile in quanto
l’ente è consumatore finale. Il conto DEBITI V/ FORNITORI rappresenta un elemento negativo della
situazione patrimoniale e come tale affluisce al passivo alla voce C II.
Al pagamento registriamo:
DEBITI V/ FORNITORI
@
TESORERIA
Nel caso di attività commerciale in cui l’acquisto è relativo ad attività o servizi rilevanti ai fini IVA, tale
imposta dovrà essere registrata separatamente come IVA ad esigibilità differita (vedi art. 6 D.P.R 633/1972 e
succ. mod.) nel registro degli acquisti. La legge 410/1997 ha abrogato il registro delle operazioni in
sospensione di imposta. Al momento del pagamento l’IVA sugli acquisti costituisce un credito verso l’erario –
voce B II 4 dell’attivo dello stato patrimoniale. In contabilità generale avremo la registrazione di seguito
indicata:
- A)
92
DIVERSI
@
DEBITI V/ FORNITORI
MATERIALE DI CANCELLERIA C/ ACQUISTI
IVA NS/ CREDITO PER IVA A ESIGIBILITA’ DIFFERITA
L’IVA, previa opzione, può essere ad esigibilità immediata. In tal caso la scrittura sarà :
- B)
DIVERSI
@
DEBITI V/ FORNITORI
MATERIALE DI CANCELLERIA C/ ACQUISTI
IVA NS/ CREDITO PER IVA A ESIGIBILITA’ IMMEDIATA
All’atto del pagamento, nel caso sub – A), si ha:
DEBITI V/ FORNITORI
@
TESORERIA
e contestualmente si storna:
IVA NS/ CREDITO
@
IVA NS/ CREDITO PER IVA A ESIGIBILITA’ DIFFERITA
rilevando il credito maturato nei confronti dell’erario e con annotazione dell’operazione nel registro IVA.
Tra le spese in oggetto rilevano le spese per utenze (luce, gas, acqua, telefono etc.). Tali somme sono
dovute in base a obblighi contrattuali per cui l’impegno è assunto automaticamente con l’approvazione del
bilancio annuale e successive variazioni. In contabilità generale la rilevazione è effettuata al ricevimento della
fattura dal fornitore o, a seconda dell’impostazione del sistema contabile, al momento dell’emissione dell’atto
di liquidazione:
ENERGIA ELETTRICA
@
DEBITI V/ FORNITORI
Al pagamento abbiamo:
DEBITI V/ FORNITORI
@
TESORERIA
Se l’utenza riguarda un servizio rilevante ai fini IVA (ad esempio energia elettrica)
DIVERSI
@
DEBITI V/ FORNITORI
ENERGIA ELETTRICA
IVA NS/ CREDITO PER IVA A ESIGIBILITA’ DIFFERITA
All’atto del pagamento si ha:
DEBITI V/ FORNITORI
e contestualmente si storna:
IVA NS/ CREDITO
@
TESORERIA
@
IVA NS/ CREDITO PER IVA ESIGIBILITA’ DIFFERITA
Se il pagamento avviene dopo il 31/12 dell’esercizio di riferimento il debito affluisce al passivo dello stato
patrimoniale alla voce C II.
INTERVENTO 03 – PRESTAZIONI DI SERVIZI
Le spese di cui al presente intervento sono rappresentative di prestazioni estremamente differenziate tra
loro; rientrano, infatti, nella fattispecie sia le prestazioni rese nell’esercizio di impresa, così come le
prestazioni di terzi inquadrabili quale lavoro autonomo, professionale e occasionale, nonché le collaborazioni
coordinate e continuative e i cosiddetti servizi onorari.
Analizziamoli partitamente :
SERVIZI RESI DA IMPRESE :
Tali spese, in via generale, sono dovute in base a contratto e quindi impegnate automaticamente con la
delibera di approvazione del bilancio o con successiva determinazione dirigenziale o responsabile del servizio.
In contabilità economica il costo viene registrato al ricevimento della fattura; tale conto si epiloga nel
prospetto economico alla voce B 12 – PRESTAZIONI DI SERVIZI.
La registrazione è :
SERVIZI PER TRASLOCO UFFICI
@
DEBITI V/ FORNITORI
L’IVA è compresa nel costo in quanto indeducibile.
93
Al pagamento abbiamo:
DEBITI V/ FORNITORI
@
TESORERIA
Si parla naturalmente di attività non rilevante ai fini IVA in quanto rientrante nell’attività istituzionale
dell’ente, quali ad esempio attività ricreative, socio-assistenziali, didattiche e culturali, etc..
Analogamente per le prestazioni di servizi di manutenzione ordinaria dei beni quali automezzi, attrezzature,
impianti, mobili, macchine, hardware e software.
MANUTENZIONI ORDINARIE MEZZI OFFICINA @
L’IVA è compresa nel costo in quanto indeducibile.
Al pagamento abbiamo:
DEBITI V/ FORNITORI
DEBITI V/ FORNITORI
@
TESORERIA
Se trattasi di prestazione di servizi rilevante ai fini IVA , a dire smaltimento rifiuti, trasporti funebri, attività
cimiteriali, lavanderia etc, le registrazioni contabili sono
DIVERSI
@
DEBITI V/ FORNITORI
PRESTAZIONI DI LAVANDERIA C/ ACQUISTI
IVA NS/ CREDITO PER IVA A ESIGIBILITA’ DIFFERITA
L’IVA, previa opzione, può essere ad esigibilità immediata. In tal caso la scrittura sarà :
DIVERSI
@
DEBITI V/ FORNITORI
PRESTAZIONI DI LAVANDERIA C/ ACQUISTI
IVA NS/ CREDITO PER IVA A ESIGIBILITA’ IMMEDIATA
All’atto del pagamento si ha:
DEBITI V/ FORNITORI
e contestualmente si storna:
IVA NS/ CREDITO
come sopra evidenziato.
@
TESORERIA
@
IVA NS/ CREDITO PER IVA ESIGIBILITA’ DIFFERITA
Se al 31/12 il debito non è stato ancora regolato, il saldo del conto DEBITI V/ FORNITORI confluisce al
passivo della situazione patrimoniale alla voce C II.
Un’altra frequente tipologia di prestazioni di servizi di impresa è costituita dai contratti assicurativi.
In contabilità generale si rileva al momento della liquidazione :
ASSICURAZIONE MEZZI OFFICINA
@
TESORERIA
Se al 31 dicembre il premio di assicurazione, benché scaduto, non è stato ancora pagato si rileva il debito
verso il fornitore nel modo che segue:
ASSICURAZIONE MEZZI OFFICINA
@
DEBITI DIVERSI
che confluisce nel passivo della situazione patrimoniale alla voce C II.
Se la manifestazione finanziaria avviene in un esercizio ma la competenza riguarda due esercizi consecutivi si
procederà alla rilevazione di un rateo passivo (voce D I del passivo stato patrimoniale) o di un risconto attivo
(voce C II dell’attivo stato patrimoniale) a seconda che sia posticipata o anticipata.
PRESTAZIONI DI LAVORO AUTONOMO PROFESSIONALE :
Le consulenze di terzi, sia nel campo legale, fiscale o notarile, così come nelle aree tecniche, rientrano tra le
prestazioni di servizi rese a favore dell’ente ed assegnate sulla base di specifico atto, a dire deliberazione o
determinazione dirigenziale recante, in allegato, disciplinare d’incarico ad hoc contenente le condizioni
pattizie che regolano lo svolgimento della prestazione medesima.
L’erogazione avviene sulla base delle prestazioni effettivamente rese e previa presentazione di apposita
parcella o notula.
Il professionista, titolare di partita IVA, può svolgere una attività per la quale è prevista o meno l’iscrizione
alla cassa previdenziale di categoria. Nel caso in cui la cassa non sia stata costituita, il lavoratore autonomo
94
è tenuto all’iscrizione a fini previdenziali presso l’INPS gestione separata ex legge 335/1995 art.2 comma 26
e seguenti, e successive modificazioni . Detta precisazione rileva in quanto diversa è l’aliquota previdenziale
che il lavoratore autonomo espone in parcella. Infatti si ha la seguente bipartizione :
A) Prestazione resa da professionista titolare di partita IVA e Cassa previdenziale 2%. Importo prestazione
€ 10.000 oltre ai relativi oneri fiscali e previdenziali .
Il professionista addebita in parcella l’onorario maggiorato dell’aliquota pari al 2% quale contributo
previdenziale alla propria Cassa. Sul totale va calcolata l’IVA al 20%. La ritenuta a titolo di acconto I.R.PE.F.,
aliquota 20%, viene calcolata invece sul solo onorario.
In questa prima ipotesi la spesa complessiva per l’ente sarà quindi di € 12.240, IVA compresa.
Al momento del ricevimento della fattura si avrà la seguente registrazione sul giornale in P.D.:
CONSULENZE PROFESSIONALI
@
DEBITI DI FUNZIONAMENTO
€ 12.240
Successivamente, al momento del pagamento – in contabilità finanziaria emissione del mandato di
pagamento - sarà:
DEBITI DI FUNZIONAMENTO
@
@
@
DIVERSI
TESORERIA
ERARIO C/ RITENUTE DA VERSARE
€ 10.240
€ 2.000
€ 12.240
Contestualmente al pagamento il professionista invia fattura quietanzata da conservare a cura
dell’Amministrazione a corredo della documentazione inerente il mandato di pagamento.
Il conto ERARIO C/ RITENUTE rappresenta il debito verso le casse erariali che l’ente, quale sostituto di
imposta, è obbligato a versare. Il versamento avviene entro il giorno 15 del mese successivo a quello di
pagamento a mezzo Modello 124 – Tesoro - alla Sezione di Tesoreria Provinciale dello Stato.
La scrittura è la seguente :
ERARIO C/ RITENUTE DA VERSARE
@
TESORERIA
€
2.000
Se al 31/12 il debito non è stato ancora regolato, il saldo del conto DEBITI DI FUNZIONAMENTO confluisce
al passivo della situazione patrimoniale alla voce C II).
B) Prestazione resa da professionista titolare di partita IVA e Cassa previdenziale 4%. Importo prestazione
€ 10.000 oltre ai relativi oneri fiscali e previdenziali.
In questo secondo caso il professionista può addebitare il contributo alla gestione separata INPS nella misura
del 4% a titolo di rivalsa. Qui l’onorario ed il contributo previdenziale costituiscono base imponibile sia ai fini
IVA che IRPEF. La ritenuta a titolo d’acconto IRPEF è sempre nella misura del 20%.
La spesa complessiva per l’ente sarà di € 12.480 comprensivi di IVA.
Le registrazioni saranno del tutto analoghe rispetto al caso sub A), a dire :
Al momento di ricevimento della parcella :
CONSULENZE PROFESSIONALI
@
DEBITI DI FUNZIONAMENTO
@
@
@
DIVERSI
TESORERIA
ERARIO C/ RITENUTE DA VERSARE
@
TESORERIA
€ 12.480
All’atto del pagamento sarà:
DEBITI DI FUNZIONAMENTO
€ 12.480
€ 10.400
€ 2.080
Entro il giorno 15 del mese successivo :
ERARIO C/ RITENUTE DA VERSARE
95
€ 2.080
PRESTAZIONI DI LAVORO AUTONOMO OCCASIONALE :
Tali sono le prestazioni rese secondo il disposto di cui all’art. 81, comma 1, lettera l) TUIR n. 917/1986 a dire
i redditi derivanti da attività di lavoro autonomo non esercitate abitualmente o dalla assunzione di obblighi di
fare, non fare o permettere.
Le prestazioni sono caratterizzate dalla mancanza della permanenza nel tempo del vincolo che lega il
prestatore al committente ; si parla di prestazioni spot in cui l’occasionalità è da ricercare nella contingenza,
nella eventualità e nella secondarietà .
Il beneficiario emette una notula – ricevuta fuori campo applicazione IVA ai sensi dell’art.5, comma 2, del
D.P.R. n. 633/1972, nell’osservanza della normativa in materia di imposta di bollo (soggetta se d’importo
superiore a € 77,47 con marca di € 1,29), con ritenuta I.R.PE.F. al 20% d’acconto.
Le registrazioni in contabilità sono le seguenti (importo sempre di € 10.000):
1) Al momento di ricevimento della nota (o, come già precisato, all’emissione dell’atto di liquidazione) si
avrà la seguente registrazione sul giornale in P.D.:
CONSULENZE DIVERSE
@
DEBITI DI FUNZIONAMENTO
€ 10.000
2) Al momento del pagamento – in contabilità finanziaria emissione del mandato di pagamento - sarà:
DEBITI DI FUNZIONAMENTO
@
@
@
DIVERSI
TESORERIA
ERARIO C/ RITENUTE DA VERSARE
€ 10.000
€
€
9.800
2.000
3) Entro il giorno 15 del mese successivo :
ERARIO C/ RITENUTE DA VERSARE
@
TESORERIA
€ 2.000
Come si può notare quest’ultima fattispecie rappresenta una ipotesi semplificata rispetto alle precedenti sub
A) e B).
COLLABORAZIONI COORDINATE E CONTINUATIVE :
Sono tali le prestazioni rese ai sensi dell’art. 47, comma 1 lettera c-bis), del TUIR.
Si tratta in particolare delle somme corrisposte in relazione agli uffici di amministratore, sindaco o revisore di
società, alla collaborazione a giornali, riviste, enciclopedie e simili, alla partecipazione a collegi e
commissioni, ed in generale quelle percepite in relazione a rapporti di collaborazione caratterizzati dai
seguenti presupposti :
- la mancanza del vincolo di subordinazione ;
- lo svolgimento della prestazione nel quadro di un rapporto unitario e continuativo e per un tempo
determinato ;
- la prevalenza dell’attività personale del soggetto rispetto ai mezzi organizzati ;
- l’esistenza di una retribuzione periodica prestabilita ;
- l’estraneità del rapporto in oggetto all’attività di lavoro dipendente o di lavoro autonomo esercitate
abitualmente dal percettore.
La tipologia di reddito in esame, in quanto assimilato a lavoro dipendente, comporta per l’ente committente
la predisposizione di un cedolino – paga, nonché l’assolvimento degli adempimenti in materia fiscale,
previdenziale ed assicurativa.
Infatti, oltre alle ritenute erariali IRPEF, l’ente è tenuto ad effettuare i conteggi ed i versamenti contributivi
all’INPS ed all’INAIL.
In particolare il contributo alla gestione separata INPS è pari al:
• 14% se il collaboratore non è fornito di alcuna copertura previdenziale;
• 10% se il collaboratore è dotato di altra copertura previdenziale ;
• 12,5% dall’1/1/2003 per i collaboratori che percepiscono redditi da pensione previdenziale diretta ai
sensi dell’art. 44, comma 6, della L.289/2002 e con ulteriore aumento di punti 2,5% (quindi al 15%
complessivo) a decorrere dall’1/1/2004.
96
L’onere di detto contributo è ripartito tra ente committente – nella misura pari a 2/3 – e collaboratore – 1/3.
Parimenti, l’onere contributivo in caso di esposizione a rischio infortunistico è determinato con lo stesso
criterio di ripartizione -2/3 a carico dell’ente committente e 1/3 a carico del collaboratore – con aliquote
crescenti in ragione del maggior grado di rischio connesso alla prestazione da effettuarsi.
Si presentano le registrazioni esemplificative nell’ipotesi di prestazione resa da collaboratore coordinato e
continuativo con contribuzione INPS del 14% e copertura INAIL con aliquota 4 per mille e relativa
addizionale 1%.
Importo prestazione € 10.000
Contributo INPS € 1.400 di cui € 466,67 a carico del collaboratore e € 933,37 a carico dell’ente.
Contributo INAIL € 40,40 di cui € 13,47 a carico del collaboratore e € 26,93 a carico dell’ente.
- Al momento della liquidazione delle competenze – a dire emissione dell’ atto di liquidazione - si avrà la
seguente registrazione sul giornale in P.D.:
COLLABORAZ. COORDINATE E CONTIN @
DEBITI DI FUNZIONAMENTO
€ 10.960,26
- Al momento del pagamento delle prestazioni – in contabilità finanziaria leggasi emissione del mandato di
pagamento - sarà:
DEBITI DI FUNZIONAMENTO
@
@
@
@
@
DIVERSI
TESORERIA
ERARIO C/ RITENUTE IRPEF
INPS C/ CONTRIBUTI PREV.LI
INAIL C/ CONTRIBUTI PREV.LI
€ 10.960,26
€ 7.329,86
€ 2.190,00
€ 1.400,00
€
40,40
Nei termini previsti dalla legge, a dire entro il giorno 15 del mese successivo al pagamento, si procede al
versamento delle ritenute fiscali in qualità di sostituto di imposta. La registrazione in P.D. sarà:
ERARIO C/ RITENUTE IRPEF
@
TESORERIA
€ 2.190,00
Per le ritenute previdenziali, da versare all’INPS a mezzo Modello F 24 entro il giorno 16 del mese successivo
a quello di pagamento, la registrazione è:
INPS C/ CONTRIBUTI PREVIDENZIALI @
TESORERIA
€ 1.400,00
Le ritenute INAIL sono versate in sede di regolazione premio su base annuale in acconto/saldo con analoghe
registrazioni rispetto a quelle sopra riportate e precisamente:
INAIL C/ CONTRIBUTI PREVIDENZIALI @
TESORERIA
………………..
COMPENSI ONORARI
In questa sede occorre analizzare le spese sostenute per le occorrenze degli organi istituzionali, quali
indennità di carica, gettoni di presenza e rimborsi spese a Sindaco o Presidente della Provincia, assessori e
consiglieri, componenti del collegio sindacale e del nucleo di valutazione etc. I relativi impegni di spesa,
trattandosi di compensi dovuti ex lege, sono assunti con la deliberazione consiliare di approvazione del
bilancio.
97
In contabilità avremo registrazioni del seguente tenore:
- All’atto della liquidazione :
DIVERSI
@
ORGANI ISTITUZIONALI C/ COMPENSI
INDENNITA’ DI CARICA AD ASSESSORI
GETTONI DI PRESENZA A CONSIGLIERI
GETTONI DI PRESENZA A MEMBRI COMMISSIONI CONSILIARI
COMPENSI REVISORI DEI CONTI
INDENNITA’ DIFENSORE CIVICO
COMPENSI NUCLEO DI VALUTAZIONE
RIMBORSO SPESE PER MISSIONI AMMINISTRATORI
RIMBORSO AI DATORI DI LAVORO PER PERMESSI RETRIBUITI
- Al momento dell’emissione del mandato di pagamento si registrerà:
ORGANI ISTITUZIONALI C/ COMPENSI
@
@
@
DIVERSI
TESORERIA
ERARIO C/ RITENUTE IRPEF
- al momento del versamento all’erario delle ritenute :
ERARIO C/ RITENUTE IRPEF
@
TESORERIA
Se al 31/12 i detti compensi non sono stati corrisposti il conto di debito si epiloga nel conto riflettente la
situazione patrimoniale dell’ente nella sezione passivo voce C II.
Le spese per remunerare i membri delle commissioni costituite in seno all’ente – edilizia, urbanistica,
espropri – sono rappresentate da gettoni di presenza impegnate con provvedimento amministrativo
(deliberazione o determinazione). In contabilità abbiamo contestualmente alla liquidazione:
DIVERSI
@
DEBITI DIVERSI
GETTONI DI PRESENZA A COMMISSIONE EDILIZIA
GETTONI DI PRESENZA A COMMISSIONE URBANISTICA
GETTONI DI PRESENZA A COMMISSIONE ESPROPRI
Al momento del pagamento avremo :
DEBITI DIVERSI
@
@
@
DIVERSI
TESORERIA
ERARIO C/ RITENUTE IRPEF
Al momento del versamento all’erario delle ritenute :
ERARIO C/ RITENUTE IRPEF
@
TESORERIA
Parimenti, se al 31/12 i detti compensi non sono stati corrisposti il conto di debito si epiloga nel conto
riflettente la situazione patrimoniale dell’ente nella sezione passivo voce C II.
INTERVENTO 04 – UTILIZZO DI BENI DI TERZI
Tale intervento denota l’acquisizione di fattori della produzione di proprietà di terzi, acquisizioni effettuate
sulla base di contratti di locazione (fitti passivi), canoni di locazione finanziaria (leasing), noleggio. Le spese
di cui è caso sono impegnate automaticamente con l’approvazione del bilancio preventivo e senza necessità
di ulteriori atti. La rilevazione è effettuata al momento della liquidazione con scritture del tipo:
98
FITTI PASSIVI
@
TESORERIA
Il conto FITTI PASSIVI rappresenta un costo ordinario di esercizio che confluisce al conto economico voce B
13 – GODIMENTO BENI DI TERZI.
Se al 31/12 non è ancora avvenuta l’uscita di cassa – benché il debito sia venuto a scadenza - si rileva
FITTI PASSIVI
@
DEBITI DIVERSI
ove il conto DEBITI DIVERSI confluisce allo stato patrimoniale voce C II del passivo.
Anche qui, se la manifestazione finanziaria avviene in un esercizio, ma la competenza riguarda due esercizi
consecutivi si procederà alla rilevazione di un rateo passivo (voce D I del passivo stato patrimoniale) o di un
risconto attivo (voce C II dell’attivo stato patrimoniale) a seconda che sia posticipata o anticipata.
INTERVENTO 05 – TRASFERIMENTI
Trattasi di trasferimenti di parte corrente erogati sia ad enti del settore pubblico che privato, quali Comuni,
Comunità Montane, società ed associazioni sportive, consorzi, enti di volontariato, ONLUS etc. . L’impegno è
assunto con deliberazione giuntale o in virtù di convenzioni e/o atti costitutivi di enti in cui l’ente partecipa,
di competenza consiliare. In contabilità generale abbiamo al momento della liquidazione:
CONTRIBUTO DI PARTE CORRENTE A XXXXX @
TESORERIA
Il conto di cui sopra è un conto di costo d’esercizio da inserire alla voce B 14 - TRASFERIMENTI del conto
economico ad eccezione dei trasferimenti ad aziende speciali e partecipate che sono da inserire alla voce C
19 del conto medesimo.
Se al 31/12 il contributo non è stato corrisposto abbiamo:
CONTRIBUTO DI PARTE CORRENTE A XXXXX @
DEBITI V/ ENTI BENEFICIARI DI TRASFERIMENTI
il qual ultimo conto confluisce al passivo della situazione patrimoniale alla voce C VI 3.
Al momento del pagamento abbiamo :
DEBITI V/ ENTI BENEFICIARI DI TRASFERIMENTI
@
TESORERIA
INTERVENTO 06 – INTERESSI PASSIVI E ONERI FINANZIARI DIVERSI
La fattispecie di interessi passivi su anticipazioni di cassa e finanziamenti a breve con pagamento anticipato
è già stata esaminata.
Per gli interessi passivi con pagamento posticipato di regola con capitalizzazione trimestrale posticipata si
rimanda al Titolo III della spesa ad oggetto : spese per il rimborso di prestiti.
Gli interessi sui mutui sono corrisposti secondo un piano di ammortamento calcolato a rata costante, a dire
costituita da una quota capitale ed una quota interessi tale che : q. cap. + q. int. = K costante. Ciò implica
che al periodo 1 dell’ammortamento la rata è gravata quasi interamente dal peso degli interessi ;
progressivamente detto peso si riduce e, in parallelo, aumenta la quota capitale.
L’impegno di spesa è assunto automaticamente con l’approvazione del bilancio.
In contabilità economica la rilevazione è effettuata al momento delle liquidazioni periodiche delle singole rate
come segue:
INTERESSI PASSIVI SU PRESTITI OBBL.RI
La ritenuta fiscale prevista è del 27%.
INTERESSI PASSIVI SU MUTUI CASSA DD.PP
@
@
@
DIVERSI
TESORERIA
ERARIO C/ RITENUTE SU PRESTITI OBBLIGAZ.NARI
@
TESORERIA
99
INTERESSI PASSIVI SU MUTUI
ISTITUTI DI CREDITO DIVERSI
@
TESORERIA
INTERESSI PASSIVI SU PREFIN. CASSA DD.PP @
TESORERIA
INTERESSI PASSIVI SU PREFINANZIAMENTO
ISTITUTI DI CREDITO DIVERSI
TESORERIA
@
Gli oneri finanziari diversi sono costituiti da spese per commissioni, fidejussioni, costi diversi inerenti il
sistema bancario. In genere sono addebitati contestualmente all’accredito del finanziamento ut supra.
L’ammontare complessivo delle spese di cui al presente intervento vanno a conto economico alla voce D 21.
INTERVENTO 07 – IMPOSTE E TASSE
Tale intervento comprende le imposte e le tasse di cui l’ente è soggetto passivo.
Ai fini delle imposte dirette ed, in particolare ai fini dell’IRPEG, è già stato sottolineato in precedenza che, ai
sensi dell’art. 88, comma 1 del TUIR n. 917/1986, “Gli organi e le amministrazioni dello Stato, compresi
quelli ad ordinamento autonomo, anche se dotati di personalità giuridica, i comuni, i consorzi tra enti locali,
le associazioni e gli enti gestori di demani collettivi, le comunità montane, le province e le regioni non sono
soggetti all'imposta”.
Per quanto concerne le imposte indirette, in particolare l’IVA, l’ente si configura – tranne che per le attività
esercitate nell’esercizio di impresa commerciale - quale consumatore finale alla stessa stregua del soggetto
privato : pertanto detta imposta è indetraibile e risulta già compresa nel costo di acquisizione.
Un discorso più approfondito è da svolgere per quanto concerne l’IRAP.
Tale fattispecie impositiva è stata introdotta nel nostro ordinamento dal D.Lgs. n.446 del 15/12/1997 – Titolo
I.
Tale imposta colpisce le attività produttive, ha carattere reale ed il soggetto attivo è l’ente Regione. Per
quanto riguarda la nostra trattazione, in particolare per comuni e province, ai sensi dell’art. 2 del decreto
istitutivo l’attività dagli stessi posta in essere costituisce in ogni caso presupposto imponibile.
Per detti enti, in particolare, la base imponibile è ordinariamente determinata con il metodo cosiddetto
retributivo, a dire in un importo pari all'ammontare delle retribuzioni erogate al personale dipendente, dei
redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente di cui all'articolo 47 del citato TUIR, ivi compresi i compensi
erogati per collaborazioni coordinate e continuative, nonché per attività di lavoro autonomo non esercitate
abitualmente di cui all'articolo 81, comma 1, lettera l), del citato testo unico. L’aliquota unica ammonta
all’8,5%. In alternativa è possibile l’opzione, limitatamente alle attività commerciali eventualmente
esercitate, per il regime di determinazione della base imponibile previsto per le imprese commerciali, a dire
differenza tra la somma delle voci di bilancio che costituiscono il valore della produzione e la somma dei costi
della produzione.
Il versamento avviene entro il giorno 15 del mese successivo a quello di pagamento : la tassazione avviene
quindi in ossequio al criterio di cassa. Il versamento è effettuato presso la sezione provinciale della tesoreria
dello Stato.
L’impegno si assume in conseguenza del relativo obbligo tributario e, di conseguenza, a seguito della
deliberazione consiliare di approvazione del bilancio di previsione o successiva deliberazione di variazione di
bilancio nel caso in cui il relativo intervento si rivelasse insufficiente.
In contabilità generale, con riferimento al mese di erogazione, si rileva al momento del versamento :
IRAP
@
TESORERIA
Il conto di costo IRAP confluisce al conto economico dell’ente alla voce B 15 – IMPOSTE E TASSE.
Se al 31/12 il debito non è ancora stato liquidato si rileva:
IRAP
@
DEBITI DIVERSI
Il conto DEBITI DIVERSI confluisce alla situazione patrimoniale sezione passivo alla voce C II.
Un'altra voce rientrante in questa tipologia di spesa è rappresentata dalla tassa di proprietà sui veicoli
dell’ente.
Anche in questo caso l’impegno si assume in conseguenza del relativo obbligo tributario, quindi a seguito
della deliberazione consiliare di approvazione del bilancio di previsione.
100
Il conto di costo confluisce al conto economico dell’ente alla voce B 15 – IMPOSTE E TASSE e si rileva:
TASSA DI PROPRIETA’
@
TESORERIA
Se al 31/12 il debito non è ancora stato liquidato si rileva:
TASSA DI PROPRIETA’
@
DEBITI DIVERSI
Il conto DEBITI DIVERSI confluisce alla situazione patrimoniale sezione passivo alla voce C II.
Al momento del pagamento nell’esercizio successivo abbiamo:
DEBITI DIVERSI
@
TESORERIA
INTERVENTO 08 – ONERI STRAORDINARI DELLA GESTIONE CORRENTE
Riguardano l’utilizzazione non ricorrente di fattori della produzione rispetto alla gestione ordinaria. Possiamo
denotare a tale titolo sgravi e rimborsi di entrate tributarie, rimborsi di entrate diverse, esenzioni e
agevolazioni in ambito tariffario, spese per consultazioni elettorali e per referendum, spese per eventi
calamitosi, nonché, con riferimento ad anni precedenti, spese per sentenze passate in giudicato o per ripiano
disavanzi di aziende esercenti pubblico servizio .
In contabilità finanziaria l’impegno è assunto con determinazione da parte del dirigente o responsabile del
servizio.
In contabilità generale avremo al momento della liquidazione il seguente articolo:
SGRAVI E RIMBORSI
@
TESORERIA
Il sovra citato conto di costo confluisce alla situazione economica voce E 28 – ONERI STRAORDINARI.
Se al 31/12 il pagamento non è ancora avvenuto avremo la registrazione del costo e del debito da inserire
nella situazione patrimoniale alla voce C II del passivo :
SGRAVI E RIMBORSI
@
DEBITI DIVERSI
All’atto del pagamento:
DEBITI DIVERSI
@
TESORERIA
Si precisa che nello schema di conto economico rivisitato dall’Osservatorio nazionale sulla finanza e
contabilità degli enti locali, come descritto nella parte iniziale del presente lavoro, detto conto per Oneri
Straordinari figura alla voce E 29.
Lo “slittamento” di numerazione è dovuto al fatto che l’Osservatorio stesso ha proposto l’introduzione, tra i
componenti straordinari di risultato, del conto E 27 – SOPRAVVENIENZE PASSIVE che racchiude le spese
relative a esercizi precedenti, a dire debiti fuori bilancio. In tale ottica le spese per debiti fuori bilancio di cui ,
a mente dell’art. 194 del T.U.E.L., può essere riconosciuta la legittimità, sono enucleate dalla voce Oneri
straordinari e ricomprese alla voce E 27 – SOPRAVVENIENZE PASSIVE. Si ricorda che, ai sensi dell’articolo
194 ora richiamato, l’organo consiliare riconosce la legittimità dei debiti fuori bilancio derivanti da :
“a) sentenze esecutive;
b) copertura di disavanzi di consorzi, di aziende speciali e di istituzioni, nei limiti degli obblighi derivanti da
statuto, convenzione o atti costitutivi, purché sia stato rispettato l'obbligo di pareggio del bilancio di cui
all'articolo 114 ed il disavanzo derivi da fatti di gestione;
c) ricapitalizzazione, nei limiti e nelle forme previste dal codice civile o da norme speciali, di società di capitali
costituite per l'esercizio di servizi pubblici locali;
d) procedure espropriative o di occupazione d'urgenza per opere di pubblica utilità;
e) acquisizione di beni e servizi, in violazione degli obblighi di cui ai commi 1, 2 e 3 dell'articolo 191, nei limiti
degli accertati e dimostrati utilità ed arricchimento per l'ente, nell'àmbito dell'espletamento di pubbliche
funzioni e servizi di competenza.”
Per le registrazioni contabili afferenti i seguenti interventi di spesa si rimanda alle scritture di fine esercizio:
INTERVENTO 09 – AMMORTAMENTI DI ESERCIZIO
101
INTERVENTO 10 – FONDO SVALUTAZIONE CREDITI
INTERVENTO 11 – FONDO DI RISERVA
TITOLO II - SPESE IN CONTO CAPITALE
INTERVENTO 01
INTERVENTO 02
INTERVENTO 03
INTERVENTO 04
INTERVENTO 05
INTERVENTO 06
INTERVENTO 07
INTERVENTO 08
INTERVENTO 09
INTERVENTO 10
–
–
–
–
–
–
–
–
–
–
ACQUISIZIONE DI BENI IMMOBILI
ESPROPRI E SERVITU’ ONEROSE
ACQUISTO DI BENI SPECIFICI PER REALIZZAZIONI IN ECONOMIA
UTILIZZO DI BENI DI TERZI PER REALIZZAZIONI IN ECONOMIA
ACQUISIZIONE DI BENI MOBILI, MACCHINE ED ATTREZZATURE TECNICO-SCIENTIF.
INCARICHI PROFESSIONALI ESTERNI
TRASFERIMENTI DI CAPITALE
PARTECIPAZIONI AZIONARIE
CONFERIMENTI DI CAPITALE
CONCESSIONE DI CREDITI E ANTICIPAZIONI
Poiché tali spese sono sostenute per l’acquisizione di beni a fecondità ripetuta, suscettibili quindi di
utilizzazione per periodi ultra-annuali, confluiscono nello stato patrimoniale dell’ente secondo le modalità di
seguito rappresentate:
1. Per la parte già pagata in incremento delle voci dell’attivo cui si riferiscono, sia che rappresentino
immobilizzazioni materiali che immateriali di cui alle voci A I), A II) e A III) : come conseguenza v’è una
rimodellazione della composizione qualitativa del patrimonio, diminutiva delle poste numerarie ed
incrementativa delle immobilizzazioni.
2. Per la quota ancora da corrispondere nell’attivo del conto d’ordine OPERE DA REALIZZARE (voce D) e
nel passivo del conto d’ordine IMPEGNI PER OPERE DA REALIZZARE (voce E) : in questo secondo caso
non influenzano gli elementi patrimoniali ma costituiscono semplicemente scritture di memoria per gli
esercizi a venire.
Tale sistema è utilizzato in modo da avere la “quadratura” tra le spese di investimento del bilancio finanziario
e le capitalizzazioni di costi contenute nell’attivo dello stato patrimoniale.
Per le spese in conto capitale, quindi, assume rilevanza ai fini della imputazione economico-patrimoniale il
momento della effettiva erogazione della spesa, a dire il principio di “cassa”.
Al 31/12 avremo la seguente registrazione:
OPERE DA REALIZZARE
@
IMPEGNI PER OPERE DA REALIZZARE
X
ove X rappresenta l’importo ancora da corrispondere, che sarà esattamente coincidente con la spesa in
conto capitale di cui al Titolo II, nel caso in cui non fosse ancora stato corrisposto importo alcuno.
All’atto del pagamento si stornano i conti d’ordine sopra evidenziati per l’importo corrispondente e si rileva in
contabilità l’acquisizione dell’immobile ed il contestuale debito verso il fornitore come segue:
IMPEGNI PER OPERE DA REALIZZARE
@
OPERE DA REALIZZARE
Y
MACCHINARI
@
DEBITI V/ FORNITORI
Y
DEBITI V/ FORNITORI
@
TESORERIA
Y
Ove Y < o = X
Se il bene rientra tra le attività rilevanti ai fini dell’imposta sul valore aggiunto, l’IVA versata costituisce un
credito verso l’erario e , come tale, dovrà essere scorporata ed iscritta al conto CREDITO V/ERARIO PER IVA.
Le spese in conto capitale costituite da concessione di crediti e anticipazioni affluiscono all’attivo dello stato
patrimoniale alle voci:
A III) 2) : CREDITI VERSO a) imprese controllate; b) imprese collegate ; c) altre imprese.
B II) negli altri casi.
102
Gli investimenti sono finanziati dall’ente con le modalità e tipologia di fonti ex art.199 del TUEL D. Lgs.
N.267/2000, a dire :
1- entrate correnti destinate per legge agli investimenti;
2- avanzi di bilancio, costituiti da eccedenze di entrate correnti rispetto alle spese correnti aumentate delle
quote capitali di ammortamento dei prestiti a scadenza nell’anno di riferimento;
3- entrate derivanti dall’alienazione di beni e diritti patrimoniali, riscossioni di crediti, proventi da
concessioni edilizie e relative sanzioni;
4- entrate derivanti da trasferimenti in conto capitale da parte dello Stato, delle regioni, da altri interventi
pubblici e privati finalizzati agli investimenti, da interventi finalizzati da parte di organismi comunitari e
internazionali;
5- avanzo di amministrazione accertato con l’approvazione del bilancio consuntivo;
6- mutui passivi;
7- altre forme di ricorso al mercato finanziario consentite dalla legge.
Avuto riguardo alle possibilità di cui al punto 7) della cennata normativa, si segnala come negli ultimi anni si
sia fatto ricorso a tecniche di ingegneria finanziaria le più svariate, direttamente mutuate dalla pratica
aziendalistica e bancaria quali contratti di leasing, project financing etc. Si rimanda, ovviamente, ad altra
sede per l’approfondimento di tali innovative tecniche di finanza.
In contabilità finanziaria le spese in conto capitale si considerano impegnate ove sono finanziate nei seguenti
modi (art. 183, comma 5, del TUEL):
a) con l’assunzione di mutui a specifica destinazione in corrispondenza e per l’ammontare del mutuo,
contratto o già concesso, e del relativo prefinanziamento accertato in entrata;
b) con quota dell’avanzo di amministrazione in corrispondenza e per l’ammontare dell’avanzo di
amministrazione accertato;
c) con l’emissione di prestiti obbligazionari in corrispondenza e per l’ammontare del prestito sottoscritto;
d) con entrate proprie in corrispondenza e per l’ammontare delle entrate accertate.
e) con entrate aventi destinazione vincolata per legge in corrispondenza e per l’ammontare degli
accertamenti di entrata.
Negli altri casi l’impegno di spesa è adottato con apposito provvedimento.
Esaminiamo ora partitamente i singoli interventi :
INTERVENTO 01 – ACQUISIZIONE DI BENI IMMOBILI
In contabilità generale l’acquisizione dei beni immobili si ha al ricevimento della fattura del fornitore se
soggetto IVA o comunque al momento della liquidazione. Avremo pertanto:
FABBRICATI
@
ivi compresa l’IVA che risulta pertanto capitalizzata.
Al momento del pagamento :
DEBITI V/ FORNITORI
@
DEBITI V/ FORNITORI
TESORERIA
Se l’immobile è destinato ad attività rilevante ai fini IVA avremo la seguente registrazione:
DIVERSI
@
DEBITI V/ FORNITORI
FABBRICATI
CREDITI PER IVA A ESIGIBILITA’ DIFFERITA
ove l’ultimo conto rappresenta un credito per IVA non ancora maturato, come sopra precisato trattando
dell’esigibilità dell’imposta sul valore aggiunto.
Al pagamento abbiamo:
DEBITI V/ FORNITORI
e lo storno:
@
TESORERIA
103
CREDITI PER IVA C/ ACQUISTI
@
avendo l’ente maturato il diritto alla detrazione
CREDITI PER IVA A ESIGIBILITA’ DIFFERITA
L’acquisto di terreni non edificabili è escluso da IVA ma è soggetto ad imposta di registro che, in quanto
costo accessorio diretto, va capitalizzato nel conto acceso al bene, come segue :
TERRENI
@
DEBITI V/ FORNITORI
INTERVENTO 02 – ESPROPRI E SERVITU’ ONEROSE
In contabilità generale al momento della liquidazione della spesa:
TERRENI
SERVITU’ SU BENI DI TERZI
@
@
TESORERIA
TESORERIA
INTERVENTO 03 – ACQUISTO DI BENI SPECIFICI PER REALIZZAZIONI IN ECONOMIA
INTERVENTO 04 – UTILIZZO DI BENI DI TERZI PER REALIZZAZIONI IN ECONOMIA
L’acquisto di beni specifici e l’utilizzo di beni di terzi per realizzazioni in economia di cui ai presenti interventi
rappresentano costi. Tali costi, i quali affluiscono alle differenti voci di conto economico in ragione della
natura dei fattori produttivi utilizzati nella produzione/erogazione del servizio pubblico, vengono stornati
indirettamente in sede di scritture di chiusura al 31/12 nel modo di seguito indicato; tale scrittura
rappresenta, in pratica, una capitalizzazione dei costi:
COSTI CAPITALIZZATI
@
INCREMENTI DI IMMOBILIZZAZIONI PER
COSTRUZIONI INTERNE
I costi capitalizzati possono essere portati in aumento rispetto alla voce di immobilizzazione materiale cui
afferiscono (A II dell’attivo) oppure, se trattasi di immobilizzazione immateriale si imputano alla voce A) I)
COSTI PLURIENNALI CAPITALIZZATI dell’attivo della situazione patrimoniale, mentre gli incrementi di
immobilizzazioni per lavori interni confluiscono al conto economico quale componente positivo ordinario, a
dire ricavo d’esercizio voce A 7) - INCREMENTI DI IMMOBILIZZAZIONI PER LAVORI INTERNI.
INTERVENTO 05 – ACQUISIZIONE DI BENI MOBILI, MACCHINE ED ATTREZZATURE TECNICOSCIENTIFICHE
L’acquisizione di beni mobili, macchine ed attrezzature tecnico-scientifiche è rilevata in contabilità economica
al ricevimento della fattura del fornitore o dell’atto di liquidazione con scrittura :
MACCHINARI
ATTREZZATURE
IMPIANTI
@
@
@
DEBITI V/ FORNITORI
DEBITI V/ FORNITORI
DEBITI V/ FORNITORI
Al pagamento:
DEBITI V/ FORNITORI
@
TESORERIA
@
DEBITI V/ FORNITORI
@
TESORERIA
Se il bene ha rilevanza IVA:
DIVERSI
MACCHINARI
CREDITI PER IVA A ESIGIBILITA’ DIFFERITA
Al pagamento abbiamo:
DEBITI V/ FORNITORI
e lo storno:
104
CREDITI PER IVA C/ ACQUISTI
@
CREDITI PER IVA A ESIGIBILITA’ DIFFERITA
avendo l’ente maturato il diritto alla detrazione dell’IVA assolta sugli acquisti.
INTERVENTO 06 – INCARICHI PROFESSIONALI ESTERNI
L’attribuzione di incarichi professionali a soggetti esterni è contabilizzata in partita doppia al ricevimento della
parcella da parte del professionista. Rappresentando un costo accessorio diretto viene imputato direttamente
al bene immobile con la seguente scrittura:
FABBRICATI
@
DEBITI DIVERSI
I valori che movimentano il conto intestato all’immobilizzazione sono comprensivi di IVA, a meno che il bene
riguardi una attività commerciale rilevante ai fini dell’IVA. In tal caso occorre rilevare il credito verso l’erario
per l’imposta pagata sugli acquisti come chiarito più sopra.
INTERVENTO 07 – TRASFERIMENTI DI CAPITALE
I trasferimenti in conto capitale erogati dall’ente a beneficio di terzi sono rilevati in partita doppia all’atto
della liquidazione con scrittura del tipo:
TRASFERIMENTI IN C/ CAPITALE A TERZI
@
TESORERIA
INTERVENTO 08 – PARTECIPAZIONI AZIONARIE
INTERVENTO 09 – CONFERIMENTI DI CAPITALE
L’acquisizione di partecipazioni azionarie ed i conferimenti di capitale sono rilevati al momento della
sottoscrizione e liquidazione come segue:
PARTECIPAZIONI AZIONARIE SOCIETA’ X
CONFERIMENTI DI CAPITALE AZIENDA Y
@
@
TESORERIA
TESORERIA
INTERVENTO 10 – CONCESSIONE DI CREDITI E ANTICIPAZIONI
Come chiarito più sopra analizzando le scritture contabili relative all’entrata, Titolo IV, l’intervento in esame
è da leggersi in stretta connessione con la riscossione dei crediti di cui alla Categoria 6.
Si possono rilevare :
1- anticipazioni effettuate dall’ente con mezzi propri, ad es. avanzo di amministrazione, a favore di fornitori
per opere pluriennali ;
2- anticipazioni di spese pluriennali , quali anticipazioni a professionisti per incarichi ad esterni, che solo
successivamente saranno finanziate con mutuo contratto con la Cassa Depositi e Prestiti.
Nel caso indicato sub 1) la registrazione in contabilità è :
ANTICIPI A FORNITORI PER OPERE PLURIENNALI
@
TESORERIA
Il conto ora descritto rappresenta un credito da inserire all’attivo della situazione patrimoniale dell’ente alla
data di chiusura dell’esercizio alla voce B II 3) c).
In epoca successiva e, in particolare, ad ultimazione dell’opera ed al pagamento della stessa si riscuote il
credito per l’anticipazione al fornitore: (vedi Titolo IV dell’entrata – riscossione di crediti)
IMMOBILIZZAZIONI MATERIALI
@
DIVERSI
@
ANTICIPI A FORNITORI PER OPERE PLURIENNALI
@
TESORERIA
Nel caso indicato sub 2) la registrazione in contabilità è :
CONSULENZE TECNICHE E PROGETTAZIONE @
TESORERIA
105
Essendo una spesa pluriennale si imputa successivamente al bene immobile :
FABBRICATI
@
CONSULENZE TECNICHE E PROGETTAZIONE
In contabilità finanziaria la spesa viene imputata al titolo II, presente intervento 10.
Alla concessione del mutuo si avrà:
DIVERSI
TESORERIA
CREDITI V/ CASSA DD.PP
X
Y
@
MUTUI PASSIVI CASSA DD.PP.
In contabilità finanziaria l’entrata è rilevata per X a storno dell’anticipazione di cui sopra ed iscritta al Titolo
IV categoria 6 dell’entrata – Riscossione di crediti.
Per l’importo residuo alla realizzazione dell’intervento cui il mutuo è destinato Titolo II spesa e titolo V
Entrata categoria 3.
TITOLO III - SPESE PER RIMBORSO DI PRESTITI
INTERVENTO
INTERVENTO
INTERVENTO
INTERVENTO
INTERVENTO
01
02
03
04
05
–
–
–
–
–
RIMBORSO
RIMBORSO
RIMBORSO
RIMBORSO
RIMBORSO
PER ANTICIPAZIONI DI CASSA
DI FINANZIAMENTI A BREVE TERMINE
DI QUOTA CAPITALE DI MUTUI E PRESTITI
DI PRESTITI OBBLIGAZIONARI
DI QUOTA CAPITALE DI DEBITI PLURIENNALI
In linea generale si può affermare che le spese del presente titolo sono correlate alle entrate di
finanziamento di cui al Titolo V dell’entrata. Rappresentano, in particolare, il rimborso della quota-capitale di
pertinenza dell’esercizio sui finanziamenti ottenuti.
INTERVENTO 01 – RIMBORSO PER ANTICIPAZIONI DI CASSA
INTERVENTO 02 – RIMBORSO DI FINANZIAMENTI A BREVE TERMINE
Le spese per il rimborso dei prestiti a breve scadenza di cui ai due interventi in esame sono impegnate
contestualmente all’accertamento delle relative entrate. In contabilità economica la rilevazione è effettuata al
momento della liquidazione. Distinguiamo due casi in ragione della corresponsione degli interessi:
a)
se avviene in via anticipata l’articolo in partita doppia è il seguente:
ANTICIPAZIONI DI CASSA
@
TESORERIA
b)
se avviene in via posticipata l’articolo in partita doppia è il seguente:
DIVERSI
@
TESORERIA
ANTICIPAZIONI DI CASSA
INTERESSI PASSIVI SU ANTICIPAZIONI DI CASSA
Analogamente si procede per qualsivoglia tipologia di finanziamento a breve.
INTERVENTO 03 – RIMBORSO DI QUOTA CAPITALE DI MUTUI E PRESTITI
INTERVENTO 04 – RIMBORSO DI PRESTITI OBBLIGAZIONARI
I rimborsi delle quote capitali di mutui e prestiti, ivi compresi i prestiti obbligazionari, sono effettuati secondo
le modalità contenute nei rispettivi piani di ammortamento. L’impegno di spesa è assunto automaticamente
con l’approvazione del bilancio e senza necessità di alcun atto aggiuntivo. In contabilità generale al momento
della liquidazione si registra:
MUTUI PASSIVI CASSA DD.PP
@
TESORERIA
MUTUI PASSIVI ISTITUTI DI CREDITO DIVERSI@
TESORERIA
106
PRESTITI OBBLIGAZIONARI
@
TESORERIA
L’intervento relativo alle spese per interessi , in quanto spesa di parte corrente, è già stato esaminato nella
parte riguardante il Titolo I della spesa
INTERVENTO 05 – RIMBORSO DI QUOTA CAPITALE DI DEBITI PLURIENNALI
Tali spese sono relative a debiti a medio lungo termine contratti dall’ente verso terzi e non costituiti da mutui
o prestiti obbligazionari, a dire acquisto di immobilizzazioni con fondi propri e rateizzazione del pagamento.
In contabilità finanziaria l’impegno è assunto con l’approvazione del bilancio. In contabilità economica al
momento della liquidazione si rileva :
DEBITI PLURIENNALI
@
TESORERIA
TITOLO IV - SPESE PER SERVIZI PER CONTO DI TERZI
Le spese per servizi per conto di terzi sono simmetriche rispetto alle corrispondenti entrate del titolo VI; sono
costituite da :
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
CAPITOLO
1–
2–
3–
4–
5–
6–
7–
RITENUTE PREVIDENZIALI E ASSISTENZIALI AL PERSONALE
RITENUTE ERARIALI
ALTRE RITENUTE AL PERSONALE PER CONTO DI TERZI
RESTITUZIONE DI DEPOSITI CAUZIONALI
SPESE PER SERVIZI PER CONTO DI TERZI
ANTICIPAZIONI DI FONDI PER IL SERVIZIO ECONOMATO
RESTITUZIONE DI DEPOSITI PER SPESE CONTRATTUALI
Tali spese confluiscono nel passivo della situazione patrimoniale alla voce C V. Come già evidenziato nel
corso della disamina delle entrate per servizi conto terzi di cui al cennato Titolo VI, le spese in esame sono
impegnate contestualmente al sorgere dell’accertamento in entrata. In contabilità generale la registrazione è
effettuata al momento della liquidazione.
CAPITOLO 1 – RITENUTE PREVIDENZIALI E ASSISTENZIALI AL PERSONALE
CAPITOLO 2 – RITENUTE ERARIALI
CAPITOLO 3 – ALTRE RITENUTE AL PERSONALE PER CONTO DI TERZI
Queste tre tipologie sono state già esaminate precedentemente, trattando dell’intervento 1 della spesa di
parte corrente.
CAPITOLO 4 – RESTITUZIONE DI DEPOSITI CAUZIONALI
DEBITI PER DEPOSITI CAUZIONALI
@
Nei conti d’ordine si effettua il seguente storno:
BENI DI TERZI DA RESTITUIRE
@
TESORERIA
BENI DI TERZI IN DEPOSITO
CAPITOLO 5 – SPESE PER SERVIZI PER CONTO DI TERZI
CREDITI PER RIMBORSO SPESE
PER SERVIZI PER CONTO TERZI
@
TESORERIA
CAPITOLO 6 – ANTICIPAZIONI DI FONDI PER IL SERVIZIO ECONOMATO
107
CREDITI PER ANTICIPAZ. FONDI ECONOMALI @
TESORERIA
CAPITOLO 7 – RESTITUZIONE DI DEPOSITI PER SPESE CONTRATTUALI
DEBITI PER DEPOSITI SPESE CONTRATTUALI @
TESORERIA
Nei conti d’ordine si effettua il contestuale storno:
BENI DI TERZI DA RESTITUIRE
@
BENI DI TERZI IN DEPOSITO
Se al 31/12 l’uscita di cassa, benchè impegnata, non è ancora avvenuta, si procederà alla registrazione del
debito verso terzi come segue:
CREDITI PER RIMBORSO SPESE
PER SERVIZI PER CONTO TERZI
@
DEBITI DIVERSI
CREDITI PER ANTICIPAZ. FONDI ECONOMALI @
DEBITI DIVERSI
I conti di credito ora menzionati confluiscono nell’attivo dello stato patrimoniale dell’ente alla voce B II 3) e),
mentre il conto di debito va nel passivo voce C V).
Al momento del pagamento:
DEBITI DIVERSI
@
TESORERIA
SCRITTURE DI FINE ESERCIZIO
Sono tali le scritture di integrazione, di rettifica e di ammortamento ; sono scritture tipiche della contabilità
economica in quanto atte a rilevare, sotto il profilo squisitamente della competenza economica, quote di
costi e di ricavi che non hanno comportato durante l’esercizio alcuna rilevazione di carattere monetario e,
conseguentemente, in contabilità finanziaria.
SCRITTURE DI INTEGRAZIONE
Le cosiddette scritture di integrazione si attuano mediante registrazioni sui conti accesi ai valori numerari
presunti. Avremo pertanto i seguenti accadimenti:
RATEI ATTIVI E RATEI PASSIVI
Trattasi di scritture che, per il principio della competenza economica, vanno a registrare quote di costi e di
ricavi dell’esercizio appena concluso, la cui manifestazione monetaria si avrà nell’esercizio successivo.
Avremo perciò le seguenti scritture contabili al 31/12:
RATEI ATTIVI
@
FITTI ATTIVI
€ 100
ove € 100 è l’importo che rappresenta la quota di ricavo di competenza economica dell’esercizio n, la cui
manifestazione finanziaria avverrà nell’esercizio n+1 : la quota di fitto attivo confluisce quale provento della
gestione nel conto economico alla voce A 4 – PROVENTI DA GESTIONE PATRIMONIALE. Il rateo attivo,
invece, rappresenta una posta dell’attivo patrimoniale e, nello specifico, viene epilogata alla voce C I).
In stretta analogia per i ratei passivi, avremo la scrittura al 31/12 :
FITTI PASSIVI
@
RATEI PASSIVI
€ 50
Ove € 50 rappresenta la quota di costo imputata all’esercizio appena chiuso che costituisce elemento
negativo del conto economico alla voce B 13 – GODIMENTO DI BENI DI TERZI, mentre il conto intestato ai
ratei passivi confluisce nello stato patrimoniale alla voce D I) del passivo.
INTERESSI ATTIVI E PASSIVI DA LIQUIDARE
108
Si tratta in generale di proventi derivanti dall’utilizzo del fattore produttivo “capitale” , con riferimento alla
data di chiusura dell’esercizio e di competenza del medesimo, la cui documentazione giustificativa non è
ancora pervenuta, né è stata emessa. Nel caso di interessi attivi su conto corrente avremo la registrazione di
seguito indicata :
DIVERSI
@
INTERESSI ATTIVI SU C/C BANCARIO
CREDITI V/ BANCA X PER INTERESSI ATTIVI
ERARIO C/ RITENUTA D’IMPOSTA
Analoghe registrazioni si effettuano in caso di interessi attivi su depositi cauzionali, dividendi su
partecipazioni, utili distribuiti da aziende speciali etc. .
Se gli interessi da liquidare sono passivi avremo registrazioni del tipo :
INTERESSI PASSIVI SU MUTUI CASSA DD. PP @
DEBITI PER INTERESSI PASSIVI DA LIQUIDARE
oppure interessi passivi su mutui contratti con altri istituti bancari o, ancora, interessi passivi su
prefinanziamento. Il conto INTERESSI PASSIVI rileva costi d’esercizio e confluisce al c/ economico alla voce
D 21. Il conto relativo al debito rappresenta una posta del passivo dello stato patrimoniale voce C I) quale
debiti di finanziamento.
FATTURE DA RICEVERE O DA EMETTERE
A fronte di prestazioni già rese da terzi e per le quali alla data di chiusura dell’esercizio non è ancora
pervenuta la relativa fattura, dovremo, sempre in ossequio ai principi della competenza economica, far
partecipare al risultato economico il costo che altrimenti non sarebbe rilevato. Avremo pertanto la seguente
scrittura di imputazione :
ACQUISTO MATERIALE DI CONSUMO
@
FATTURE DA RICEVERE
cosicché il costo confluisce al conto economico, mentre il c/ accreditato confluisce al passivo dello stato
patrimoniale alla voce C II quale Debito di funzionamento.
In epoca successiva, al momento del ricevimento della fattura del fornitore, rileveremo :
DIVERSI
@
DEBITI V/ FORNITORI
FATTURE DA RICEVERE
IVA NS/ CREDITO PER IVA A ESIGIBILITA’ DIFFERITA
In tal modo il conto FATTURE DA RICEVERE si chiude.
Nel caso in cui si trattasse di attività non commerciale e, conseguentemente, l’IVA non potesse essere
portata a credito, ma, rappresentasse un costo per l’ente, la rilevazione al 31/12 sopra evidenziata deve
essere comprensiva di IVA , mentre la rilevazione successiva sarà più semplicemente:
FATTURE DA RICEVERE
@
DEBITI V/ FORNITORI.
In totale simmetria con quanto ora esposto, le registrazioni per prestazioni rese dall’ente in regime IVA e
delle quali non si è ancora emessa fattura al 31/12 saranno del seguente tenore:
FATTURE DA EMETTERE
@
PROVENTI C/ VENDITA SPAZI PUBBLICITARI
ove il provento va a c/ economico alla voce A 3) PROVENTI DA SERVIZI PUBBLICI, mentre il c/ FATTURE DA
EMETTERE confluisce nell’attivo patrimoniale alla voce B II 3 a).
Nell’esercizio successivo, all’atto dell’emissione della fattura IVA si registra :
CREDITI V/ UTENTI PER SERVIZI PUBBLICI
@
DIVERSI
@
FATTURE DA EMETTERE
@
IVA NS/ DEBITO
SCRITTURE DI RETTIFICA O DI STORNO E DI AMMORTAMENTO
Tali scritture comportano rettifiche che vanno a modificare in modo diretto o indiretto le poste contabili. In
particolari gli storni si definiscono distinti se imputati direttamente al singolo conto di costo o di ricavo,
diversamente sono definiti indistinti se modificano globalmente il risultato economico ovvero se sono
originati da valutazione di elementi del patrimonio. Tali scritture rappresentano permutazioni economiche.
Tali sono le scritture relative a :
109
RISCONTI ATTIVI E PASSIVI
Si tratta di quote di costi e di ricavi che, pur avendo manifestazione finanziaria nell’esercizio che va a
chiudersi, produrranno utilità economica anche nelle gestioni future e, pertanto, sempre in ossequio ai
dettami di una corretta contabilità economica fondata sul principio della competenza, sono da rinviare
all’esercizio successivo per la corrispondente porzione.
Al 31 dicembre avremo rilevazioni del seguente tenore:
FITTI ATTIVI
@
RISCONTI PASSIVI
€ 100
ove € 100 è la quota-parte di ricavo già manifestatosi in numerario, ma da rinviare all’esercizio n+1 in
quanto di competenza futura. Nella pratica la quota di ricavo rinviata al futuro storna in modo distinto il
relativo provento della gestione ed, in tal guisa, ne determina un minore importo, incidendo con segno
negativo sul risultato economico dell’esercizio. Il risconto confluisce nel passivo della situazione patrimoniale
alla voce D II).
Analogamente si procede per i risconti attivi, i quali stornano quote di costo che hanno già avuto una
manifestazione finanziaria, ma di competenza futura e, di conseguenza, da rinviare al futuro, a dire :
RISCONTI ATTIVI
@
FITTI PASSIVI
€ 80
Il risconto, in questa fattispecie attivo, costituisce un elemento patrimoniale da inserire alla voce C II) delle
attività.
Risultano di tutta evidenza le analogie e le differenze tra ratei e risconti.
I ratei sono scritture di integrazione che aggiungono alla competenza dell’esercizio quote di costi e di ricavi
che avranno manifestazione numeraria nell’esercizio seguente.
I risconti sono scritture di storno che “tolgono” dalla competenza dell’esercizio quote di costo e di ricavo già
manifestatesi in numerario, ma che daranno la loro utilità nell’esercizio successivo.
I ratei inoltre sono , se così possono essere definiti, dello stesso segno rispetto al conto economico cui
afferiscono; a dire i ratei attivi si accompagnano a ricavi, i ratei passivi a costi.
Per i risconti vale il discorso inverso , a dire si incrociano: i risconti attivi trovano la loro contropartita in un
conto di costo, i risconti passivi in un conto di ricavo.
La tecnica del risconto passivo è utilizzata anche per la corretta imputazione economica di entrate di parte
corrente a destinazione vincolata. Nel caso specifico, infatti, la contabilità finanziaria prevede uno stretto
parallelismo tra accertamenti ed impegni. L’accertamento, come è noto, in contabilità economica è
manifestazione finanziaria di un ricavo; è possibile, però, che, sul fronte della spesa, gli impegni e quindi i
costi non si siano ancora prodotti. Conseguentemente i ricavi non hanno inerenza economica con la gestione
di competenza. Si rivela allora necessario stralciare dai costi e trasferire ai conti d’ordine l’impegno non
utilizzato e, specularmente , diminuire la quota.-parte di ricavo corrispondente dagli accertamenti con la
tecnica, appunto, del risconto passivo in guisa tale da rinviare detta quota ai ricavi dell’esercizio successivo.
Costituiscono un esempio piuttosto diffuso i trasferimenti correnti da parte della regione per l’esercizio delle
funzioni dalla stessa delegate.
Come ora detto per gli impegni di parte corrente a destinazione vincolata, ma ciò vale anche per quelli non
vincolati, se - nel corso dell’esercizio - all’impegno finanziario non è seguita la nascita di una obbligazione
giuridicamente perfezionata e quindi di un debito, detto impegno deve essere rettificato e l’importo della
rettifica è rilevato nei conti d’ordine. In sede di revisione critica delle singole voci degli schemi di bilancio,
l’Osservatorio sulla finanza e contabilità degli enti locali ha proposto alcune modificazioni in materia di conti
d’ordine. In primis è stata prevista la loro rilevazione nel solo passivo del conto patrimoniale. In aggiunta la
formulazione di detti conti è più analitica, come di seguito indicato :
E) IMPEGNI FINANZIARI PER COSTI ANNO FUTURO ;
F) IMPEGNI FINANZIARI PER FONDI VINCOLATI DI PARTE CORRENTE ;
G) OPERE DA REALIZZARE ;
H) BENI STRUMENTALI DA ACQUISTARE ;
I) TRASFERIMENTI IN CONTO CAPITALE DA EFFETTUARE ;
L) ALTRI INVESTIMENTI DA EFFETTUARE ;
M) BENI CONFERITI IN AZIENDE SPECIALI ;
110
N) BENI DI TERZI .
I costi degli esercizi futuri di cui è caso risultano così distinti in ragione della tipologia del finanziamento, a
dire non vincolato o vincolato, e si identificano rispettivamente alle voci E) ed F)
I conti di cui alle lettere G) e seguenti riguardano gli impegni del titolo II della spesa, a dire in conto
capitale.
AMMORTAMENTI
La tecnica dell’ammortamento è uno strumento di natura contabile che riveste una duplice funzione,
finanziaria ed economica. Da primo punto di vista, peraltro non pertinente alla presente trattazione,
l’ammortamento rappresenta una modalità di accantonamento di risorse atte al rinnovo del capitale fisso
dell’ente , a dire una forma di auto-finanziamento. Così era previsto nella stesura originaria del D.
Lgs.77/1995 oggi trasfuso nel TUEL di cui al D. Lgs. n.267/2000. Con la finanziaria per l’anno 2002,tuttavia,
l’obbligo è divenuto una mera facoltà ( art. 27, comma 7 Legge n.448/2001 che ha modificato in tal senso
l’art.167 TUEL).
Sotto il profilo più squisitamente economico, ciò che rileva in questa sede, l’ammortamento riveste la
funzione peculiare di ripartire su più esercizi il costo di acquisto di beni a fecondità ripetuta in ragione
dell’utilizzazione del bene medesimo nel processo produttivo/erogativo. Infatti, da un punto di vista della
competenza economica, non è corretto far gravare sull’esercizio in cui è stato sostenuto l’esborso finanziario
il costo integrale dello stesso, in quanto il bene è suscettibile di utilizzazione ripetuta nel corso degli esercizi
in cui rimane a disposizione dell’ente. Pertanto sono stabiliti dei coefficienti di ammortamento in misura
diversa in ragione della tipologia del bene, in considerazione della vita utile, del deperimento fisico e
tecnologico del medesimo. La tecnica è quella di applicare uno storno distinto, mediante l’applicazione al
valore di carico del bene dei coefficienti di ammortamento di cui all’art.229, comma 7, del D.Lgs 267/2000
che si elencano di seguito, individuati in proporzione alla presunta senescenza ed obsolescenza del bene di
cui è caso.
Abbiamo :
a) Edifici, anche demaniali, ivi compresa la manutenzione straordinaria
b) Strade, ponti ed altri beni demaniali
c) Macchinari, apparecchi, attrezzature, impianti ed altri beni mobili
d) Attrezzature e sistemi informatici, compresi i programmi applicativi,
e) Automezzi in genere, mezzi di movimentazione e motoveicoli
f) Altri beni
3%;
2%;
15%;
20%;
20%;
20%.
Generalmente gli accantonamenti vengono effettuati mediante l’accensione di fondi ammortamento ad hoc.
In deroga, i conti accesi a terreni non sono oggetto di ammortamento. La procedura vale sia per le
immobilizzazioni materiali che immateriali. Per queste ultime, tuttavia, non si istituiscono fondi
ammortamento specifici, ma lo storno viene effettuato direttamente in conto.
La rilevazione è di seguito indicata:
AMMORTAMENTO AUTOMEZZI
@
FONDO AMMORTAMENTO AUTOMEZZI
Il conto addebitato rappresenta un costo dell’esercizio e confluisce a conto economico alla voce B 16 QUOTE
DI AMMORTAMENTO D’ESERCIZIO, mentre il relativo fondo ammortamento è una posta rettificativa del
conto acceso al costo pluriennale, il quale viene portato in diretta detrazione dal costo storico, il cui saldo
rappresenta, pertanto, il valore residuo del bene, a dire l’importo ancora da ammortizzare.
RICAVI PLURIENNALI
In analogia con quanto visto al punto precedente per i costi, esistono anche i ricavi pluriennali. Trattasi, nella
presente fattispecie, di ripartire contributi finanziari in conto capitale nel corso degli esercizi di vita utile del
bene strumentale costruito od acquistato con i mezzi finanziari di cui al trasferimento stesso.
L’Osservatorio nazionale per la finanza e la contabilità degli enti locali ha emanato una serie di
“raccomandazioni per la redazione del prospetto di conciliazione nel rendiconto generale degli enti locali” (a
cura di F. Delfino, G. Ravelli e C. Cossiga , quali componenti di detto Osservatorio).
111
Rifacendosi ai principi contabili internazionali, come elaborati dallo IASC, dette raccomandazioni prescrivono
per la contabilizzazione di cui è caso due alternative percorribili:
1) Metodo dei ricavi differiti ;
2) Metodo del costo netto.
1) Seguendo la prima procedura, all’atto della notizia, supportata naturalmente da basi documentali, della
avvenuta concessione del contributo per l’investimento in beni a fecondità ripetuta si rileva :
CREDITO V/ENTE X PER CONTRIBUTO
@
TRASFERIMENTI IN C/ CAPITALE DALL’ENTE X
Nel momento in cui la somma viene trasferita nelle casse dell’ente, sia nell’esercizio stesso che
successivamente, avremo :
TESORERIA
@
CREDITO V/ENTE X PER CONTRIBUTO
Il conto acceso ai trasferimenti in c/ capitale rappresenta una posta del passivo dello stato patrimoniale alla
voce B I) CONFERIMENTI DA TRASFERIMENTI IN CONTO CAPITALE. La ripartizione delle quote di ricavi
pluriennali avverrà in perfetta simmetria con il processo di ammortamento del bene a fecondità ripetuta
oggetto di finanziamento, applicando la stessa aliquota, a cominciare, quindi, dall’esercizio in cui il bene
entrerà nel ciclo produttivo . Pertanto al 31/12 imputerò a c/ economico la quota-parte di ricavo pluriennale,
quale ricavo della gestione di natura non finanziaria. In tal guisa si otterrà la “sterilizzazione” del risultato
economico della quota di ammortamento relativa ai beni acquistati con detti contributi.
La registrazione pertinente è la seguente :
TRASFERIMENTI IN C/ CAPITALE DALL’ENTE X @
UTILIZZO QUOTA TRASFERIMENTI IN C/CAPITALE
Ove la quota-parte imputata all’esercizio in chiusura viene portata, a stato patrimoniale, in detrazione dalla
predetta voce B I) .
Questa scrittura discende dalla duplice necessità di evitare la dilatazione del contenuto del conto
TRASFERIMENTI IN C/ CAPITALE negli anni per effetto della progressiva registrazione dei contributi stessi e,
d’altro canto, il conseguimento di eventuali perdite di esercizio derivanti dall’incidenza delle quote di
ammortamento sui costi. Pertanto, con il presente sistema , si perverrà all’azzeramento dell’intero contributo
in conto capitale utilizzato e il beneficio finanziario del contributo ricevuto sarà stemperato negli anni di vita
utile del bene in stretto parallelismo con la scadenza del periodo di ammortamento dello stesso.
Per quanto riguarda l’imputazione a c/ economico, si rileva come non esista, attualmente, una voce specifica
per l’attribuzione della quota del ricavo pluriennale di pertinenza dell’esercizio. Tuttavia, nella proposta di
modifica dello schema di conto economico elaborata dall’Osservatorio la voce A 5 viene rinominata
“PROVENTI DIVERSI E QUOTA ANNUALE DI RICAVI PLURIENNALI”, ovviando in tal modo alla predetta
carenza.
2) il secondo metodo è molto più semplice ed immediato anche se di valenza informativa più limitata. Ferma
restando la registrazione della costituzione del fondo nel passivo patrimoniale come nel caso sub 1), al
momento della ultimazione della costruzione il valore complessivo dell’opera sarà diminuito del predetto
fondo che risulterà in tal modo azzerato. Il bene risulterà così iscritto nell’attivo patrimoniale al netto del
trasferimento, per cui gli ammortamenti saranno calcolati solamente sul valore residuo, pari in definitiva
all’onere che ha effettivamente gravato sulle casse dell’ente.
RIMANENZE D’ESERCIZIO
Le rimanenze finali di magazzino vengono rilevate con uno storno indistinto e costituiscono una componente
positiva del risultato economico dell’esercizio. A conto economico non sono registrate per il loro importo
integrale, ma, in linea con l’impostazione dottrinale e di prassi europea, così come recepita nel nostro
ordinamento dal D. Lgs. n. 127/1991 in materia di schemi di bilancio societario, solamente nelle variazione in
aumento o in decremento alla data del 31 dicembre rispetto all’inizio dell’esercizio medesimo.
In particolare, se le rimanenze finali di prodotti finiti, semilavorati ed in corso di lavorazione hanno subito un
incremento rispetto alla consistenza iniziale costituiscono ricavi dell’esercizio chiuso, in quanto originati dal
112
processo produttivo nel periodo di riferimento, ma che non hanno avuto alcuna manifestazione numeraria in
quanto non ancora venduti : essi confluiscono, come detto, tra i componenti positivi di reddito alla voce A 8.
Al contrario, se la consistenza finale è inferiore a quella iniziale significa che i ricavi dell’esercizio sono da
rettificare in diminuzione in quanto la produzione del periodo è già stata tutta monetizzata, anzi lo è stata in
misura superiore a quella prodotta e la differenza è rappresentata appunto dalla riduzione dello stock di
rimanenze finali rispetto alle iniziali : si rileva perciò un valore di segno negativo sempre alla medesima voce
A 8.
Le variazioni delle rimanenze di materie prime e beni di consumo rappresentano invece fattori della
produzione e quindi costi. La tradizionale dottrina aziendalistica e la prassi nel nostro paese ha sempre
abbracciato la tesi che le esistenze iniziali di detti fattori rappresentino costi da imputare all’esercizio; le
rimanenze finali, in quanto fattori che non si sono concretizzati in prodotti finiti o almeno semilavorati,costi
da stornare e da rimandare alla competenza dell’esercizio successivo. Il nuovo impianto del bilancio europeo
richiede, anche in questo caso, la iscrizione a conto economico della sola variazione delle rimanenze di detti
fattori produttivi. Tuttavia, trattandosi di costi, funzionano in modo antitetico rispetto alle rimanenze sopra
esaminate. Infatti un loro aumento determina un minor costo pari alla differenza algebrica tra rimanenze
finali ed iniziali : pertanto sarà iscritto a conto economico alla voce B 11 con segno negativo in rettifica dei
costi dell’esercizio. Se, al contrario, la variazione nelle rimanenze è negativa ciò implica un maggior costo
iscritto alla voce B 11 con segno positivo in aumento dei costi di competenza dell’esercizio che va a
chiudersi.
Le relative scritture in partita doppia in data 31 dicembre sono quelle che si indicano di seguito :
PRODOTTO X
@
PRODOTTO X C/ RIMANENZE
ove il conto registrato nella sezione sinistra viene epilogato nell’attivo dello stato patrimoniale alla voce B I)RIMANENZE mentre il conto registrato nella sezione destra è un conto di risultato economico che raccoglie in
dare l’esistenza iniziale del prodotto la cui contropartita in avere è stata il conto acceso all’elemento attivo
del patrimonio, che si va così a chiudere (si rimanda alla manualistica comune per l’analisi delle scritture di
apertura dei conti in sede di bilancio d’apertura).
Il saldo di detto conto PRODOTTO X C/ RIMANENZE rappresenta la variazione aumentativa o decrementativa
che va a conto economico.
In analogia si opera per le materie prime ed i beni di consumo destinati ad entrare nel ciclo produttivo.
SVALUTAZIONE CREDITI
La svalutazione dei crediti esistenti e per i quali si manifesta il dubbio circa la loro effettiva possibilità di
realizzo, parziale o totale, rispetto al valore di iscrizione in bilancio, costituisce un costo futuro incerto sia con
riferimento all’an, al quantum ed al quando.
Per fronteggiare tale rischio, sempre nei binari di una oculata gestione e di un rigoroso rispetto del principio
della competenza economica, si procede ad uno storno indistinto di quote di ricavi di esercizio con la tecnica
dell’accantonamento al relativo fondo.
Le scritture contabili saranno del tipo :
ACCANTONAMENTO PER SVALUTAZIONE CREDITI@
FONDO SVALUTAZIONE CREDITI
L’accantonamento confluisce al conto economico fra gli oneri straordinari della gestione alla voce E 27.
Il fondo svalutazione costituisce una posta rettificativa del valore nominale dei crediti di dubbia esigibilità la
cui voce è da ricercarsi nell’attivo dello stato patrimoniale A III 4), in modo tale da far coincidere il valore
nominale di detti crediti, diminuiti dell’importo del fondo di cui è caso, al presumibile valore di realizzazione.
COSTI CAPITALIZZATI
Trattasi di costi che, pur essendo sostenuti finanziariamente nel corso dell’esercizio e che figurano nei
rispettivi conti accesi a ciascun fattore produttivo impiegato nella produzione, daranno la loro utilità
economica nel corso degli esercizi futuri, trattandosi di beni a fecondità ripetuta. Ad esempio, si configurano
113
di tal genere le manutenzioni straordinarie su immobili di proprietà eseguite da personale dipendente
dell’ente.
Ai fini della loro neutralizzazione in termini di partecipazione al risultato economico dell’esercizio , si stornano
indistintamente dai costi correnti portandoli in attivo dello stato patrimoniale e, in contropartita, tra i ricavi
dell’esercizio.
Parteciperanno negli esercizi futuri quali componenti negativi di reddito pro-quota con la tecnica
dell’ammortamento dei beni strumentali già esaminata più sopra.
La rilevazione da effettuarsi in sede di scritture di fine esercizio è la seguente :
IMMOBILI IN CORSO DI LAVORAZIONE
@
INCREMENTI DI IMMOBILIZZAZIONI PER
COSTRUZIONI INTERNE
Il conto in dare rappresenta un costo pluriennale che, come detto, è patrimonializzato e confluisce nell’attivo
della situazione patrimoniale di fine gestione; il conto in avere è inserito tra i ricavi d’esercizio alla voce A 7
e, come poc’anzi illustrato, ha la funzione di neutralizzare indistintamente i costi d’esercizio patrimonializzati.
SOPRAVVENIENZE ATTIVE
Questa tipologia di scritture di chiusura afferisce ad accadimenti economici noti come sopravvenienze attive,
insussistenze del passivo (quindi attive) e insussistenze dell’attivo (quindi passive).
Tali fenomenologie sono intimamente legate alla gestione dei residui così come riaccertati, a dire a seguito
della verifica della loro giuridica esistenza ed esigibilità.
Dal riaccertamento dei residui possono conseguire :
1) Maggiori residui attivi rilevati nei crediti o nell’attivo patrimoniale;
2) Minori residui attivi rilevati nei crediti o nell’attivo patrimoniale ;
3) Minori residui passivi rilevati nei debiti ;
4) Minori residui passivi rilevati nei conti d’ordine ;
Non è strutturalmente possibile rilevare maggiori residui passivi, stante il limite autorizzatorio della sezione
spesa del bilancio.
Esaminiamo partitamente le differenti situazioni :
1) Le sopravvenienze attive sono rappresentative della maggiore entrata rispetto al valore del residuo attivo
a seguito del menzionato procedimento di riaccertamento e ricompreso nell’elenco dei residui attivi.
Pertanto, in contabilità finanziaria, si avrà logicamente una maggiore entrata con riferimento alla gestione
dei residui e ciò determinerà, di conseguenza, un impatto positivo sul risultato di amministrazione, di cui ne
costituisce un componente.
In contabilità economica la sopravvenienza attiva costituisce un componente positivo di reddito di natura
straordinaria che confluisce nel conto economico alla voce E 23; la scrittura da effettuarsi in Partita Doppia al
momento dell’effettivo introito è la seguente :
TESORERIA
@
SOPRAVVENIENZE ATTIVE
INSUSSISTENZE ATTIVE E PASSIVE
2) Per evitare confusioni terminologiche, si precisa, in prima istanza, che le insussistenze dell’attivo, note
come Insussistenze passive sono poste che scaturiscono dalla eliminazione, totale o parziale, di poste attive
residue (generalmente crediti) per inesigibilità, insussistenza o prescrizione.
A livello contabile avremo :
in finanziaria, una minore entrata che inciderà con segno negativo sul risultato di amministrazione;
in economica, una diminuzione di credito e, in controparte, un componente negativo di risultato che
concorre al conto economico alla voce E 25, quale componente straordinario.
La relativa rilevazione sarà :
INSUSSISTENZE DELL’ATTIVO
@
CREDITI V/ CLIENTI
114
Il conto numerario storna, integramente o parzialmente, il valore nominale del credito già iscritto in
contabilità al momento della sua nascita giuridica.
3) In modo del tutto simmetrico si procede per le insussistenze attive, definite quali poste iscritte nel passivo
dello stato patrimoniale che si rivelano in esercizio successivo alla loro iscrizione non più esistenti e quindi da
stralciare dalla contabilità dell’ente o azienda. L’insussistenza può derivare da svariati accadimenti : infatti
può essere originata dall’eliminazione di residui passivi riconosciuti inesigibili, insussistenti o prescritti. Da un
punto di vista economico-patrimoniale, l’eliminazione di un residuo passivo, che in genere altro non è che un
debito, non può che migliorare detta situazione e pertanto è definita “insussistenza attiva”.
Osservando le conseguenze di detta eliminazione, in contabilità finanziaria avremo una minore spesa, a dire
una “economia”, che incide positivamente sul risultato di amministrazione.
In contabilità economica si avrà la rilevazione di una diminuzione di debito e, in contropartita, un
componente positivo straordinario di reddito che confluisce a conto economico alla voce E 22 .
La rilevazione è di seguito notata :
DEBITI V/ FORNITORI
@
INSUSSISTENZE DEL PASSIVO
ove il conto registrato in dare è un qualsiasi conto di debito che va a stornare il valore nominale
originariamente iscritto in avere dello stesso conto.
4) In quest’ultima fattispecie il residuo passivo era semplicemente rilevato nei conti d’ordine, non avendo in
alcun modo influenzato in precedenza elementi del passivo patrimoniale. La rilevazione consisterà in una
mera diminuzione del relativo conto d’ordine senza alcuna implicanza di carattere economico-patrimoniale.
FONDO DI RISERVA
L’art.166 del TUEL prevede che gli enti locali iscrivano nel proprio bilancio di previsione un fondo di riserva
non inferiore allo 0,30 e non superiore al 2 per cento del totale delle spese correnti - Titolo I - inizialmente
previste in bilancio.
Tale fondo è utilizzato, con deliberazione di giunta da comunicare all'organo consiliare nei tempi stabiliti dal
regolamento di contabilità, nei casi in cui si verifichino esigenze straordinarie di bilancio o le dotazioni degli
interventi di spesa corrente si rivelino insufficienti .
L’obiettivo del legislatore è stato quello di conferire un certo grado di elasticità al bilancio, in modo tale da
evitare di dover ricorrere continuamente a variazioni di bilancio qualora gli interventi di spesa si rivelassero
sottodotati, essendo sufficiente una deliberazione giuntale.
Nella pratica questo strumento è utilizzato per fronteggiare spese che si manifestino nel corso del mese di
dicembre, scaduto il termine del 30 novembre, data ultima per l’approvazione dell’assestamento generale di
bilancio.
Trattandosi di posta squisitamente di natura finanziaria, l’accantonamento a detto fondo non comporta
alcuna rilevazione in contabilità economica. Al momento dell’utilizzazione la contabilità finanziaria prevede lo
storno di detto importo a beneficio degli stanziamenti di spesa corrente da effettuare. Dal punto di vista della
contabilità in p.d. saranno effettuate le registrazioni tipiche viste in precedenza in ragione del fattore
produttivo utilizzato.
115
116
PARTE SESTA
Regole di contabilità finanziaria
(ex T.U.E.L., approvato con D.Lgs.18.8.2000, n. 267)
117
118
Indice alfabetico per argomenti
Ammortamento
Anticipazioni di tesoreria
punto 12.
“ 22.
Bilancio annuale
Bilancio pluriennale
“ 1.
“ 16.
Certificazioni di bilancio
Consolidamento dei conti pubblici
Contributi straordinari – rendiconto
Controllo di gestione
Convenzione con il tesoriere
“ 30.
“ 7.
“ 8.
“ 32.
” 23.
Debiti fuori bilancio
Disposizioni generali
Dissesto finanziario
“ 28.
“
0.
“ 31.
Economato
Economicità
Economie
Equilibri di bilancio
Entrate
Esercizio provvisorio e gestione provvisoria
“
5.
“ 33.
“ 26.
“ 29.
“ 20.
“ 10.
Fondo di riserva
“
Indebitamento
Investimenti
“
6.
“ 34.
Modelli e schemi contabili
“
Piano esecutivo di gestione – P E G
Programmi
“ 15.
“ 38.
Regolamento di contabilità
Relazione previsionale e programmatica
Rendiconto della gestione
Residui
Responsabile del servizio finanziario
Responsabilità ed incombenze
Revisione economica e finanziaria
Riaccertamento dei residui
Risultati d’esercizio
”
“
“
“
“
“
“
“
”
4.
17.
2.
25.
3.
27.
36.
37.
13.
Servizi per conto di terzi
Spese
“
“
14.
24.
Tariffe servizi pubblici, imposte e tasse
Tesoriere
“ 35.
“ 21.
Variazioni al bilancio di previsione
Variazioni al piano esecutivo di gestione
“ 18.
“ 19.
119
11.
9.
120
DISPOSIZIONI GENERALI
Art. 149 - Principi generali in materia di finanza propria e derivata
1. L’ordinamento della finanza locale è riservato alla legge, che la coordina con la finanza statale e con quella
regionale.
2. Ai comuni e alle province la legge riconosce, nell’ambito della finanza pubblica, autonomia finanziaria
fondata su certezza di risorse proprie e trasferite.
3. La legge assicura, altresì, agli enti locali potestà impositiva autonoma nel campo delle imposte, delle tasse e
delle tariffe, con conseguente adeguamento della legislazione tributaria vigente. A tal fine i comuni e le province in
forza dell’art. 52 del D.Lgs. 15.12. 1997, n. 446, e successive modificazioni possono disciplinare con regolamento le
proprie entrate, anche tributarie, salvo per quanto attiene alla individuazione e definizione delle fattispecie imponibili,
dei soggetti passivi e dell'aliquota massima dei singoli tributi, nel rispetto delle esigenze di semplificazione degli
adempimenti dei contribuenti. Per quanto non regolamentato si applicano le disposizioni di legge vigenti.
4. La finanza dei comuni e delle province è costituita da:
a) imposte proprie;
b) addizionali e compartecipazioni ad imposte erariali o regionali;
c) tasse e diritti per servizi pubblici;
d) trasferimenti erariali;
e) trasferimenti regionali;
f) altre entrate proprie, anche di natura patrimoniale;
g) risorse per investimenti;
h) altre entrate.
5. I trasferimenti erariali sono ripartiti in base a criteri obiettivi che tengano conto della popolazione, del
territorio e delle condizioni socio-economiche, nonché in base ad una perequata distribuzione delle risorse che tenga
conto degli squilibri di fiscalità locale.
6. Lo Stato assegna specifici contributi per fronteggiare situazioni eccezionali.
7. Le entrate fiscali finanziano i servizi pubblici ritenuti necessari per lo sviluppo della comunità ed integrano
la contribuzione erariale per l’erogazione dei servizi pubblici indispensabili.
8. A ciascun ente locale spettano le tasse, i diritti, le tariffe e i corrispettivi sui servizi di propria competenza.
Gli enti locali determinano per i servizi pubblici tariffe o corrispettivi a carico degli utenti, anche in modo non
generalizzato. Lo Stato e le Regioni, qualora prevedano per legge casi di gratuità nei servizi di competenza dei comuni e
delle province ovvero fissino prezzi e tariffe inferiori al costo effettivo della prestazione, debbono garantire agli enti
locali risorse finanziarie compensative.
9. La legge determina un fondo nazionale ordinario per contribuire ad investimenti degli enti locali destinati
alla realizzazione di opere pubbliche di preminente interesse sociale ed economico.
10. La legge determina un fondo nazionale speciale per finanziare con criteri perequativi gli investimenti
destinati alla realizzazione di opere pubbliche unicamente in aree o per situazioni definite dalla legge statale.
11. L’ammontare complessivo dei trasferimenti e dei fondi è determinato in base a parametri fissati dalla legge
per ciascuno degli anni previsti dal bilancio pluriennale dello Stato e non è riducibile nel triennio.
12. Le regioni concorrono al finanziamento degli enti locali per la realizzazione del piano regionale di sviluppo
e dei programmi di investimento, assicurando la copertura finanziaria degli oneri necessari all’esercizio di funzioni
trasferite o delegate.
13. Le risorse spettanti a comuni e province per spese di investimento previste da leggi settoriali dello Stato
sono distribuite sulla base di programmi regionali. Le regioni, inoltre, determinano con legge i finanziamenti per le
funzioni da esse attribuite agli enti locali in relazione al costo di gestione dei servizi sulla base della programmazione
regionale.
Art. 150 - Principi in materia di ordinamento finanziario e contabile
1. L’ordinamento finanziario e contabile degli enti locali è riservato alla legge dello Stato e stabilito dalle
disposizioni di principio del presente T.U.
2. L’ordinamento stabilisce per gli enti locali i principi in materia di programmazione, gestione e
rendicontazione, nonché i principi relativi alle attività di investimento, al servizio di tesoreria, ai compiti ed alle
attribuzioni dell’organo di revisione economico-finanziaria e, per gli enti cui sia applicabile, alla disciplina del
risanamento finanziario.
3. Restano salve le competenze delle Regioni a statuto speciale e delle province autonome di Trento e Bolzano.
121
Art. 151 - Principi in materia di contabilità
1. Gli enti locali deliberano entro il 31 dicembre il bilancio di previsione per l’anno successivo, osservando i
principi di unità, annualità, universalità ed integrità, veridicità, pareggio finanziario e pubblicità. Il termine può essere
differito con decreto del Ministro dell’Interno, d’intesa con il Ministro del Tesoro, del bilancio e della programmazione
economica, sentita la Conferenza Stato-città ed autonomie locali, in presenza di motivate esigenze.
2. Il bilancio è corredato di una relazione previsionale e programmatica, di un bilancio pluriennale di durata
pari a quello della Regione di appartenenza e degli allegati previsti dall’art. 172 o da altre norme di legge.
3. I documenti di bilancio devono comunque essere redatti in modo da consentirne la lettura per programmi,
servizi ed interventi.
4. I provvedimenti dei responsabili dei servizi che comportano impegni di spesa sono trasmessi al responsabile
del servizio finanziario e sono esecutivi con l’apposizione del visto di regolarità contabile attestante la copertura
finanziaria.
5. I risultati di gestione sono rilevati anche mediante contabilità economica e dimostrati nel rendiconto
comprendente il conto del bilancio e il conto del patrimonio.
6. Al rendiconto è allegata una relazione illustrativa della Giunta che esprime le valutazioni di efficacia
dell’azione condotta sulla base dei risultati conseguiti in rapporto ai programmi ed ai costi sostenuti.
7. Il rendiconto è deliberato dall'organo consiliare entro il 30 giugno dell’anno successivo.
Art. 152 - Regolamento di contabilità
1. Con il regolamento di contabilità ciascun ente locale applica i princìpi contabili stabiliti dal presente testo
unico, con modalità organizzative corrispondenti alle caratteristiche di ciascuna comunità, ferme restando le
disposizioni previste dall’ordinamento per assicurare l’unitarietà ed uniformità del sistema finanziario e contabile.
2. Il regolamento di contabilità assicura, di norma, la conoscenza consolidata dei risultati globali delle gestioni
relative ad enti od organismi costituiti per l’esercizio di funzioni e servizi.
3. Il regolamento di contabilità stabilisce le norme relative alle competenze specifiche dei soggetti
dell’amministrazione preposti alla programmazione, adozione ed attuazione dei provvedimenti di gestione che hanno
carattere finanziario e contabile, in armonia con le disposizioni del presente testo unico e delle altre leggi vigenti.
4. I regolamenti di contabilità sono approvati nel rispetto delle norme della parte seconda del presente testo
unico, da considerarsi come princìpi generali con valore di limite inderogabile, con eccezione delle sotto elencate
norme, le quali non si applicano qualora il regolamento di contabilità dell'ente rechi una differente disciplina:
a) articoli 177 e 178;
b) articoli 179, commi 2, lettere b) c) e d), e 3, 180, commi da 1 a 3, 181, commi 1 e 3, 182, 184,
185, commi da 2 a 4;
c) articoli 186, 191, comma 5, 197, 198;
d) articoli 199, 202, comma 2, 203, 205, 207;
e) articoli da 213 a 215, 216, comma 3, da 217 a 219, 221, 224, 225;
f) articoli 235, commi 2 e 3, 237, 238
Art. 153 - Servizio economico-finanziario
1. Con il regolamento sull’ordinamento degli uffici e dei servizi sono disciplinati l’organizzazione del servizio
finanziario, o di ragioneria o qualificazione corrispondente, secondo le dimensioni demografiche e l’importanza
economico-finanziaria dell’ente. Al servizio è affidato il coordinamento e la gestione dell’attività finanziaria.
2. E’ consentito stipulare apposite convenzioni tra gli enti per assicurare il servizio a mezzo di strutture
comuni47.
3. Il responsabile del servizio finanziario di cui all’art. 151, c. 4, s’identifica con il responsabile del servizio o
con i soggetti preposti alle eventuali articolazioni previste dal regolamento di contabilità.
4. Il responsabile del servizio finanziario, di ragioneria o qualificazione corrispondente, è preposto alla verifica
di veridicità delle previsioni di entrata e di compatibilità delle previsioni di spesa, avanzate dai vari servizi, da iscriversi
nel bilancio annuale o pluriennale ed alla verifica periodica dello stato di accertamento delle entrate e d’impegno delle
spese.
5. Il regolamento di contabilità disciplina le modalità con le quali vengono resi i pareri di regolarità contabile
sulle proposte di deliberazione ed apposto il visto di regolarità contabile sulle determinazioni dei soggetti abilitati. Il
47
Art. 42, c. 2, lett. c): “ Il consiglio ha competenza limitatamente ai seguenti atti fondamentali. … omissis … c) convenzioni tra i comuni e
quelle tra i comuni e provincia, costituzione e modificazione di forme associative;”
122
responsabile del servizio finanziario effettua le attestazioni di copertura della spesa in relazione alle disponibilità
effettive esistenti negli stanziamenti di spesa e, quando occorre, in relazione allo stato di realizzazione degli
accertamenti di entrata vincolata secondo quanto previsto dal regolamento di contabilità.
6. Il regolamento di contabilità disciplina le segnalazioni obbligatorie dei fatti e delle valutazioni del
responsabile finanziario al legale rappresentante dell’ente, al consiglio dell’ente nella persona del suo presidente, al
segretario ed all’organo di revisione ove si rilevi che la gestione delle entrate o delle spese correnti evidenzi il costituirsi
di situazioni - non compensabili da maggiori entrate o minori spese - tali da pregiudicare gli equilibri del bilancio. In
ogni caso la segnalazione è effettuata entro sette giorni dalla conoscenza dei fatti. Il consiglio provvede al riequilibrio a
norma dell’art. 193, entro trenta giorni dal ricevimento della segnalazione, anche su proposta della Giunta.
7. Lo stesso regolamento prevede l’istituzione di un servizio di economato, cui viene preposto un responsabile,
per la gestione di cassa delle spese di ufficio di non rilevante ammontare.
Art. 154 - Osservatorio sulla finanza e la contabilità degli enti locali
1. E’ istituito presso il Ministero dell’Interno l’Osservatorio sulla finanza e la contabilità degli enti locali.
2. L’Osservatorio ha il compito di promuovere la corretta gestione delle risorse finanziarie, strumentali ed
umane, la salvaguardia degli equilibri di bilancio, l’applicazione dei principi contabili e la congruità degli strumenti
applicativi, nonché la sperimentazione di nuovi modelli contabili. L’Osservatorio adotta iniziative di divulgazione e di
approfondimento finalizzate ad agevolare l’applicazione ed il recepimento delle norme.
3. L’Osservatorio presenta al Ministro dell’Interno almeno una relazione annuale sullo stato di applicazione
delle norme, con proposte di integrazione normativa e di principi contabili di generale applicazione.
4. Il Presidente ed i componenti dell’Osservatorio, in numero non superiore a diciotto, sono nominati dal
Ministro dell’Interno con proprio decreto tra funzionari dello Stato, o di altre pubbliche amministrazioni, professori e
ricercatori universitari ed esperti. L’Upi, l’Anci e l’Uncem designano ciascuna un proprio rappresentante.
L’Osservatorio dura in carica cinque anni.
5. Il Ministro dell’Interno può assegnare ulteriori funzioni nell'àmbito delle finalità generali del c. 2 ed
emanare norme di funzionamento e di organizzazione.
6. L’Osservatorio si avvale delle strutture e dell’organizzazione della Direzione centrale per la finanza locale e
per i servizi finanziari dell’Amministrazione civile del Ministero dell’Interno.
7. Ai componenti dell’Osservatorio spettano il gettone di presenza ed i rimborsi spese previsti per i componenti
della commissione per la finanza e gli organici degli enti locali. L’imputazione dei relativi oneri avviene sul medesimo
capitolo di spesa relativo alla citata commissione. I rimborsi competono anche per la partecipazione ad attività esterne
di studio, di divulgazione ed approfondimento rientranti nell’attività istituzionale dell’Osservatorio. Il Ministro
dell’Interno può affidare, nell’anno 2000 ed entro la complessiva spesa di 30 milioni di lire, all’Osservatorio, o a singoli
membri, la redazione di studi e lavori monografici, determinando il compenso in relazione alla complessità dell’incarico
ed ai risultati conseguiti.
Art. 155 - Commissione per la finanza e gli organici degli enti locali
1. La Commissione per la finanza e gli organici degli enti locali operante presso il Ministero dell’Interno, già
denominata Commissione di ricerca per la finanza locale, svolge i seguenti compiti:
a) controllo centrale, da esercitare prioritariamente in relazione alla verifica della compatibilità
finanziaria, sulle dotazioni organiche e sui provvedimenti di assunzione di personale degli enti
dissestati e degli enti strutturalmente deficitari, ai sensi dell’art. 243;
b) parere da rendere al Ministro dell’Interno sul provvedimento di approvazione o diniego del piano
di estinzione delle passività, ai sensi dell’art. 256, c. 7;
c) proposta al Ministro dell’Interno di misure straordinarie per il pagamento della massa passiva in
caso d’insufficienza delle risorse disponibili, ai sensi dell’art. 256, c. 12;
d) parere da rendere in merito all’assunzione del mutuo con la Cassa depositi e prestiti da parte
dell’ente locale, ai sensi dell’art. 255, c. 5;
e) parere da rendere al Ministro dell’Interno sul provvedimento di approvazione o diniego
dell’ipotesi di bilancio stabilmente riequilibrato, ai sensi dell’art. 261;
f) proposta al Ministro del’Interno di adozione delle misure necessarie per il risanamento dell’ente
locale, a seguito del ricostituirsi di disavanzo di amministrazione o insorgenza di debiti fuori
bilancio non ripianabili con i normali mezzi o mancato rispetto delle prescrizioni poste a carico
dell’ente, ai sensi dell’art. 268;
g) parere da rendere al Ministro dell’Interno sul provvedimento di sostituzione di tutto o parte
dell’organo straordinario di liquidazione, ai sensi dell’art. 254, c. 8;
h) approvazione, previo esame, della rideterminazione della pianta organica dell’ente locale
dissestato, ai sensi dell’art. 259, c. 7.
123
2. La composizione e le modalità di funzionamento della Commissione sono disciplinate con regolamento da
adottarsi ai sensi dell’art. 17, c. 1, della l. 23.8.1988, n. 400.
Art. 156 - Classi demografiche e popolazione residente
1. Ai fini dell’applicazione delle disposizioni contenute nella parte seconda del presente T.U. valgono per i
comuni, se non diversamente disciplinato, le seguenti classi demografiche:
a) comuni con meno di 500 abitanti;
b) comuni da 500 a 999 abitanti;
c) comuni da 1.000 a 1.999 abitanti;
d) comuni da 2.000 a 2.999 abitanti;
e) comuni da 3.000 a 4.999 abitanti;
f) comuni da 5.000 a 9.999 abitanti;
g) comuni da 10.000 a 19.999 abitanti;
h) comuni da 20.000 a 59.999 abitanti;
i) comuni da 60.000 a 99.999 abitanti;
l) comuni da 100.000 a 249.999 abitanti;
m) comuni da 250.000 a 499.999 abitanti;
n) comuni da 500.000 abitanti ed oltre.
2. Le disposizioni del presente testo unico e di altre leggi e regolamenti relative all’attribuzione di contributi
erariali di qualsiasi natura, nonché all’inclusione nel sistema di tesoreria unica di cui alla l. 29.10.1984, n. 720, alla
disciplina del dissesto finanziario ed alla disciplina dei revisori dei conti, che facciano riferimento alla popolazione,
vanno interpretate, se non diversamente disciplinato, come concernenti la popolazione residente calcolata alla fine del
penultimo anno precedente per le province ed i comuni secondo i dati dell’Istituto nazionale di statistica, ovvero
secondo i dati dell’Uncem per le comunità montane. Per le comunità montane e i comuni di nuova istituzione si utilizza
l’ultima popolazione disponibile.
Art. 157 - Consolidamento dei conti pubblici
1. Ai fini del consolidamento dei conti pubblici gli enti locali rispettano le disposizioni di cui agli artt. 25, 29 e
30 della l. 5.8.1978, n. 468, e successive modificazioni ed integrazioni.
Art. 158 – Rendiconto dei contributi straordinari
1. Per tutti i contributi straordinari assegnati da amministrazioni pubbliche agli enti locali è dovuta la
presentazione del rendiconto all’amministrazione erogante entro sessanta giorni dal termine dell’esercizio finanziario
relativo, a cura del segretario e del responsabile del servizio finanziario.
2. Il rendiconto, oltre alla dimostrazione contabile della spesa, documenta i risultati ottenuti in termini di
efficienza ed efficacia dell’intervento.
3. Il termine di cui al comma 1 è perentorio. La sua inosservanza comporta l’obbligo di restituzione del
contributo straordinario assegnato.
4. Ove il contributo attenga ad un intervento realizzato in più esercizi finanziari l’ente locale è tenuto al
rendiconto per ciascun esercizio
Art. 159 - Norme sulle esecuzioni nei confronti degli enti locali
1. Non sono ammesse procedure di esecuzione e di espropriazione forzata nei confronti degli enti locali presso
soggetti diversi dai rispettivi tesorieri. Gli atti esecutivi eventualmente intrapresi non determinano vincoli sui beni
oggetto della procedura espropriativa.
2. Non sono soggette ad esecuzione forzata, a pena di nullità rilevabile anche d’ufficio dal giudice, le somme di
competenza degli enti locali destinate a:
a) pagamento delle retribuzioni al personale dipendente e dei conseguenti oneri previdenziali per i
tre mesi successivi;
b) pagamento delle rate di mutui e di prestiti obbligazionari scadenti nel semestre in corso;
c) espletamento dei servizi locali indispensabili.
3. Per l’operatività dei limiti all’esecuzione forzata di cui al c. 2 occorre che l’organo esecutivo, con
deliberazione da adottarsi per ogni semestre e notificata al tesoriere, quantifichi preventivamente gli importi delle
somme destinate alle suddette finalità.
124
4. Le procedure esecutive eventualmente intraprese in violazione del c. 2 non determinano vincoli sulle somme
né limitazioni all’attività del tesoriere.
5. I provvedimenti adottati dai commissari nominati a seguito dell’esperimento delle procedure di cui all’art.
37 della l. 6.12.1971, n. 1034, e di cui al’'art. 27, c. 1, n. 4, del T.U delle leggi sul Consiglio di Stato, emanato con R.D.
26.6.1924, n. 1054, devono essere muniti dell’attestazione di copertura finanziaria prevista dall’art. 151, c. 4, e non
possono avere ad oggetto le somme di cui alle lettere a), b) e c) del c. 2, quantificate ai sensi del c. 3.
Art. 160 - Approvazione di modelli e schemi contabili
1. Con regolamento, da emanare a norma dell’art. 17 della l. 23.8.1988, n. 400, sono approvati:
a) i modelli relativi al bilancio di previsione, ivi inclusi i quadri riepilogativi;
b) il sistema di codifica del bilancio e dei titoli contabili di entrata e di spesa;
c) i modelli relativi al bilancio pluriennale;
d) i modelli relativi al conto del tesoriere;
e) i modelli relativi al conto del bilancio ivi incluse la tabella dei parametri di riscontro della
situazione di deficitarietà strutturale e la tabella dei parametri gestionali;
f) i modelli relativi al conto economico ed al prospetto di conciliazione;
g) i modelli relativi al conto del patrimonio;
h) i modelli relativi alla resa del conto da parte degli agenti contabili di cui all’art. 227.
2. Con regolamento, da emanare a norma dell’art. 17 della l. 23.8.1988, n. 400, è approvato lo schema relativo
alla relazione previsionale e programmatica previo parere della Conferenza permanente per i rapporti tra lo Stato, le
regioni e le province autonome.
Art. 161 - Certificazioni di bilancio.
1. Gli enti locali sono tenuti a redigere apposite certificazioni sui principali dati del bilancio di previsione e del
rendiconto. Le certificazioni sono firmate dal segretario e dal responsabile del servizio finanziario.
2. Le modalità per la struttura, la redazione e la presentazione delle certificazioni sono stabilite tre mesi prima
della scadenza di ciascun adempimento con decreto del Ministro dell’Interno d’intesa con l’Anci, con l’Upi e con
l’Uncem, da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale48.
3. La mancata presentazione di un certificato comporta la sospensione dell’ultima rata del contributo ordinario
dell’anno nel quale avviene l’inadempienza49.
4. Il Ministero dell'interno provvede a rendere disponibili i dati delle certificazioni alle regioni, alle
associazioni rappresentative degli enti locali, alla Corte dei conti ed all'Istituto nazionale di statistica.
6. Il bilancio di previsione è deliberato in pareggio finanziario complessivo. Inoltre le previsioni di competenza
relative alle spese correnti sommate alle previsioni di competenza relative alle quote di capitale delle rate di
ammortamento dei mutui e dei prestiti obbligazionari non possono essere complessivamente superiori alle previsioni di
competenza dei primi tre titoli dell'entrata e non possono avere altra forma di finanziamento, salvo le eccezioni previste
per legge. Per le comunità montane si fa riferimento ai primi due titoli delle entrate.
7. Gli enti assicurano ai cittadini ed agli organismi di partecipazione, di cui all’art. 8, la conoscenza dei
contenuti significativi e caratteristici del bilancio annuale e dei suoi allegati con le modalità previste dallo statuto e dai
regolamenti.
48
Col D.M. 11.12.2000, modificato con D.M. 17.1.2001, e successivo D.M. 19.3. 2001, sono state approvate le certificazioni del bilancio di
previsione 2001 delle province, dei comuni e delle comunità montane. Col D.M. 1.6.2001 sono state stabilite le modalità relative alle certificazioni
concernenti il conto di bilancio 2000 delle amministrazioni provinciali, dei comuni e delle comunità montane. Col D.M. 7.2.2002, modificato dal
D.M. 6.5.2002 sono state approvate le modalità relative alle certificazioni concernenti il bilancio di previsione 2002 delle province, dei comuni e delle
comunità montane.
49
Così modificato dal c. 7 dell’art. 27, l. 28.12.2001, n. 448; inoltre l’art. 3, O.M. 27.10.2000 stabilì che il contenuto del presente comma fosse
sospeso, per l’anno 2000, nei confronti degli enti locali delle regioni Valle d’Aosta, Piemonte, Lombardia, Veneto, Emilia-Romagna, Liguria e
Calabria.
125
1. BILANCIO50
1.1. Il consiglio ha competenza limitatamente ai seguenti atti fondamentali: … omissis …b) programmi, relazioni
previsionali e programmatiche, piani finanziari, programmi triennali e elenco annuale dei lavori pubblici,
bilanci annuali e pluriennali e relative variazioni, rendiconto, piani territoriali ed urbanistici, programmi
annuali e pluriennali per la loro attuazione, eventuali deroghe ad essi, pareri da rendere per dette materie (art.
42, c. 2., lett. b))
1.2. La giunta collabora con il sindaco o con il presidente della provincia nel governo del comune o della
provincia ed opera attraverso deliberazioni collegiali (art. 48, c. 1).
1.3. Salvo quanto previsto dall’articolo 10751 essi (ndr.: sindaci e presidenti delle province) esercitano le funzioni
loro attribuite dalle leggi, dallo statuto e dai regolamenti e sovrintendono altresì all’espletamento delle
funzioni statali e regionali attribuite o delegate al comune e alla provincia (art. 50, c. 3).
1.4. Principi generali in materia di finanza propria e derivata (art. 149, cc. 2 e 4)
1.4.1.
Ai comuni e alle province la legge riconosce, nell’ambito della finanza pubblica, autonomia
finanziaria fondata su certezza di risorse proprie e trasferite (c. 2).
1.4.2.
La finanza dei comuni e delle province è costituita da:
a) imposte proprie;
b) addizionali e compartecipazioni ad imposte erariali o regionali;
c) tasse e diritti per servizi pubblici;
d) trasferimenti erariali;
e) trasferimenti regionali;
f) altre entrate proprie, anche di natura patrimoniale;
g) risorse per investimenti;
h) altre entrate (c. 4).
1.5. Modalità del controllo preventivo di legittimità (art. 133)52
50
Con il D.P.R. 31.1.1996, n. 194 è stato emanato il “Regolamento per l’approvazione dei modelli di cui all’art. 114 del D.Lgs. 25.2.1995, n. 77
(inglobato nel D.Lgs. 267/2000), concernente l’ordinamento finanziario e contabile degli enti locali”; si evidenziano:
art. 1 concernente “Approvazione di modelli e schemi contabili” ed in particolare il c. 4 che recita: “Nel bilancio di previsione annuale e nel
conto del bilancio, va indicata, per ciascuna unità elementare del bilancio, l’eventuale rilevanza ai fini dell’IVA”;
art. 2, concernente la “Denominazione e numerazione delle unità elementari e degli aggregati di bilancio” ed in particolare il c. 7 che recita: ”I
comuni con popolazione inferiore ai 5000 abitanti e le comunità montane, nell’ambito di ciascuna funzione, possono iscrivere gl’interventi nel
servizio che abbia carattere di prevalenza nello svolgimento delle attività”
art. 3, concernente “Il sistema di codifica di bilancio”; con D.M. 24.7.1996, sono stati definiti gli elenchi con cui vengono individuati i codici di
bilancio stabiliti dal presente articolo e la descrizione e la numerazione delle voci economiche per province, comuni e unioni di comuni, le città
metropolitane e le comunità montane.
51
L’art. 107 tratta delle funzioni e responsabilità della dirigenza
52
Si tengano presenti gli effetti consequenziali all’abrogazione dell’art. 130 della Costituzione, che recitava:
“Un organo della Regione, costituito nei modi stabiliti dalla legge della Repubblica, esercita, anche in forma decentrata il controllo di
legittimità sugli atti delle Province, dei Comuni e degli altri enti locali:
In casi determinati dalla legge può essere esercitato il controllo di merito, nella forma di richiesta motivata agli enti deliberanti di
riesaminare la loro deliberazione.”
In proposito il sottosegretario di stato per l’interno, Antonio D’Alì, ha risposto all’interrogazione di alcuni deputati (Falena ed altri) che
chiedevano di sapere quali iniziative si volessero intraprendere per chiarire dubbi interpretativi, giurisprudenziali e dottrinari in merito alla riforma
costituzionale (in particolare sull’abrogazione dell’art. 130 della Costituzione) e quali iniziative si pensi di adottare per garantire controlli sui bilanci
comunali:
La risposta del sottosegretario è stata articolata in cinque punti:
1.
la legge costituzionale n. 3/01 (Modifiche al titolo V della parte seconda della Costituzione), ha abrogato l’art. 130 della Costituzione, di
conseguenza è caduta ogni forma di controllo preventivo di legittimità sugli atti degli enti locali;
2.
per quanto riguarda eventuali iniziative finalizzate a chiarire dubbi interpretativi derivanti dalla suddetta riforma costituzionale, la legge
131/03 (Disposizioni per l’adeguamento dell’ordinamento della Repubblica alla legge costituzionale 18.10.2001, n. 3), prevede, che la
Corte dei Conti (art. 7, comma 7) verifichi il rispetto degli equilibri di bilancio degli enti locali (ai fini del coordinamento con la finanza
pubblica) e la sana gestione finanziaria e il funzionamento del controllo interno degli enti locali (in base ai principi di controllo successivo
sulla gestione);
3.
sull’acquisizione di ogni utile informazione sul comportamento degli enti locali in ambito finanziario, la Finanziaria 2003 (legge n. 289/02,
art. 28) ha introdotto efficaci strumenti di monitoraggio sulle attività finanziarie degli enti locali con l’obiettivo di assicurare il
126
1.5.1.
Il controllo di legittimità comporta la verifica della conformità dell’atto alle norme vigenti ed alle
norme statutarie specificamente indicate nel provvedimento di annullamento, per quanto riguarda la
competenza, la forma e la procedura, e rimanendo esclusa ogni diversa valutazione dell’interesse
pubblico perseguito. Nell’esame del bilancio preventivo e del rendiconto della gestione il controllo di
legittimità comprende la coerenza interna degli atti e la corrispondenza dei dati contabili con quelli
delle deliberazioni, nonché con i documenti giustificativi allegati alle stesse.
1.5.2.
Il comitato regionale di controllo, entro dieci giorni dalla ricezione degli atti di cui all’articolo 12653,
comma 1, può disporre l’audizione dei rappresentanti dell’ente deliberante o può richiedere, per una
sola volta, chiarimenti o elementi integrativi di giudizio in forma scritta. In tal caso il termine per
l’esercizio del controllo viene sospeso e riprende a decorrere dalla data della trasmissione dei
chiarimenti o elementi integrativi o dell’audizione dei rappresentanti
1.5.3.
Il comitato può indicare all’ente interessato le modificazioni da apportare alle risultanze del
rendiconto della gestione con l’invito ad adottarle entro il termine massimo di trenta giorni.
1.5.4.
Nel caso di mancata adozione delle modificazioni entro il termine di cui al comma 3, o di
annullamento della deliberazione di adozione del rendiconto della gestione da parte del comitato di
controllo, questo provvede alla nomina di uno o più commissari per la redazione del conto stesso.
1.5.5.
Non può essere riesaminato il provvedimento sottoposto a controllo nel caso di annullamento in sede
giurisdizionale di una decisione negativa di controllo.
1.6. Gli enti locali deliberano entro il 31 dicembre il bilancio di previsione per l’anno successivo, osservando i
principi di unità, annualità, universalità ed integrità, veridicità, pareggio finanziario e pubblicità. Il termine
può essere differito con decreto del Ministro dell’interno, d’intesa con il Ministro del Tesoro, del Bilancio e
della Programmazione economica, sentita la Conferenza Stato - città ed autonomie locali, in presenza di
motivate esigenze (art. 151, c. 1).
1.7. Predisposizione ed approvazione del bilancio e dei suoi allegati (art. 174)54
4.
5.
6.
1.7.1.
Lo schema di bilancio annuale di previsione, la relazione previsionale e programmatica e lo schema di
bilancio pluriennale sono predisposti dall’organo esecutivo e da questo presentati all’organo
consiliare unitamente agli allegati ed alla relazione dell’organo di revisione
1.7.2.
Il regolamento di contabilità dell’ente prevede per tali adempimenti un congruo termine, nonché i
termini entro i quali possono essere presentati da parte dei membri dell’organo consiliare
emendamenti agli schemi di bilancio predisposti dall’organo esecutivo.
perseguimento degli obiettivi di finanza pubblica fissati dal governo. In particolare, il comma 1 del suddetto articolo 28, attribuisce al
ministero dell’economia e delle finanze il potere di acquisire le relative informazioni, anche in riferimento all’obbligo di utilizzo delle
convenzioni Consip avvalendosi dei servizi ispettivi di finanza pubblica o dei propri rappresentanti nei collegi sindacali o di revisione
presso gli enti locali;
il successivo comma 6 (stesso articolo) prevede l’invio in forma telematica alla Corte dei conti delle informazioni relative al patto di
stabilità interno nonché dei principali documenti contabili degli stessi enti locali;
infine il decreto legge n. 50/03 (convertito nella legge n. 116/03) ha previsto, anche per l’esercizio finanziario 2003, l’applicazione della
previsione dettata dal decreto legge n. 13/03 riaffermando l’attribuzione dei poteri ai prefetti (precedentemente dei Coreco), in tema di
controllo sulla regolare approvazione dei bilanci da parte degli enti locali (art. 1-quater);
inoltre, il dipartimento per gli affari interni e territoriali del ministero dell’interno ha emanato la circolare F.L. 19/03 (29/5/03), finalizzata
a spiegare le disposizioni introdotte dalla suddetta legge 116/03, nella quale ognuna delle disposizioni recate dalla nuova legge viene
esplicitata nel dettaglio e adattata alle reali fattispecie sottese alle previsioni normative citate.”
53
Art. 126:Deliberazioni soggette in via necessaria al controllo preventivo di legittimità
1. Il controllo preventivo di legittimità di cui all’articolo 130 della Costituzione (n.d.r.: abrogato) sugli atti degli enti locali si esercita
esclusivamente sugli statuti dell’ente, sui regolamenti di competenza del consiglio, esclusi quelli attinenti all’autonomia organizzativa e contabile
dello stesso consiglio, sui bilanci annuali e pluriennali e relative variazioni, adottate o ratificate dal consiglio, sul rendiconto della gestione, secondo le
disposizioni del presente testo unico.
2. Il controllo preventivo di legittimità si estende anche agli atti delle Istituzioni pubbliche di assistenza e beneficenza.
54
Si tengano presenti gli effetti consequenziali all’abrogazione dell’art. 130 della Costituzione (vedasi precisazioni in nota precedente). Si
riporta, inoltre il c. 156, L. 23.12.2005, n. 266: “Ai fini dell’approvazione del bilancio di previsione degli Enti locali e della verifica della salvaguardia
degli equilibri di bilancio sono confermate per l’anno 2006, le disposizioni di cui all’art. 1, comma 1 – bis, del D.L. 30.12.2004, n. 314, convertito con
modificazioni , dalla L. 1.3.2005, n. 26.”
127
1.7.3.
Il bilancio annuale di previsione è deliberato dall’organo consiliare entro il termine previsto
dall’articolo 151. La relativa deliberazione ed i documenti ad essa allegati sono trasmessi dal
segretario dell’ente all’organo regionale di controllo.
1.7.4.
Il termine per l’esame del bilancio da parte dell’organo regionale di controllo, previsto dall’articolo
134, decorre dal ricevimento.
1.8. Il bilancio è corredato di una relazione previsionale e programmatica, di un bilancio pluriennale di durata
pari a quello della regione di appartenenza e degli allegati previsti dall’art.172 o da altre norme di legge (art.
151, c. 2).
1.9. Gli enti locali allegano al bilancio annuale di previsione un bilancio pluriennale di competenza, di durata
pari a quello della Regione di appartenenza e comunque non inferiore a tre anni, con osservanza dei princìpi
del bilancio di cui all'articolo 162, escluso il principio dell'annualità (art. 171, c. 1)55.
1.10. Altri allegati al bilancio di previsione (art. 172)
1.10.1. 1. Al bilancio di previsione sono allegati i seguenti documenti:
a) il rendiconto deliberato del penultimo esercizio antecedente quello cui si riferisce il
bilancio di previsione, quale documento necessario per il controllo da parte del
competente organo regionale56;
b) le risultanze dei rendiconti o conti consolidati delle unioni di comuni, aziende speciali,
consorzi, istituzioni, società di capitali costituite per l’esercizio di servizi pubblici,
relativi al penultimo esercizio antecedente quello cui il bilancio si riferisce;
c) la deliberazione, da adottarsi annualmente prima dell’approvazione del bilancio, con la
quale i comuni verificano la quantità e qualità di aree e fabbricati da destinarsi alla
residenza, alle attività produttive e terziarie, ai sensi delle leggi 18 aprile 1962, n. 167, 22
ottobre 1971, n. 865, e 5 agosto 1978, n. 457, che potranno essere ceduti in proprietà od
in diritto di superficie; con la stessa deliberazione i comuni stabiliscono il prezzo di
cessione per ciascun tipo di area o di fabbricato;
d) il programma triennale dei lavori pubblici di cui alla legge 11 febbraio 1994, n. 109;
e) le deliberazioni con le quali sono determinati, per l’esercizio successivo, le tariffe, le
aliquote d’imposta e le eventuali maggiori detrazioni, le variazioni dei limiti di reddito
per i tributi locali e per i servizi locali, nonché, per i servizi a domanda individuale, i
tassi di copertura in percentuale del costo di gestione dei servizi stessi;
f) la tabella relativa ai parametri di riscontro della situazione di deficitarietà strutturale
prevista dalle disposizioni vigenti in materia.
1.11. I documenti di bilancio devono comunque essere redatti in modo da consentire la lettura per programmi,
servizi ed interventi (art. 151, c. 3).
1.12. Con regolamento, da emanare a norma dell’articolo 17 della legge 23 agosto 1988, n. 400, sono approvati: …
omissis …b) il sistema di codifica del bilancio e dei titoli contabili di entrata e di spesa; (art. 160, c. 1, lett. b))
1.13. Al conto del bilancio sono annesse la tabella dei parametri di riscontro della situazione di deficitarietà
strutturale e la tabella dei parametri gestionali con andamento triennale. Le tabelle sono altresì allegate
al certificato del rendiconto (art. 228, c. 5)57.
1.14. Consolidamento dei conti pubblici (art. 157)
1.14.1. Ai fini del consolidamento dei conti pubblici gli enti locali rispettano le disposizioni di cui agli
articoli 25, 29 e 30 della legge 5 agosto 1978, n. 468, e successive modificazioni ed integrazioni58
55
Viene ribadito, integrando, il contenuto dell’art. 151, c. 2.
56
Si tengano presenti gli effetti consequenziali all’abrogazione dell’art. 130 della Costituzione (vedasi precisazioni in nota precedente).
57
Viene ribadito il disposto dell’art. 172, c. 1, lett. f).
58
L. 468/1978: “art. 25: Ai comuni, alle province e relative aziende, nonché a tutti gli enti pubblici non economici compresi nella tabella A allegata
alla presente legge, a quelli determinati ai sensi dell’ultimo comma del presente articolo, gli enti ospedalieri, sino all’attuazione delle apposite norme
contenute nella legge di riforma sanitaria, alle aziende autonome dello Stato, agli enti portuali ed all’ENEL, è fatto obbligo, entro un anno dalla
entrata in vigore della presente legge, di adeguare il sistema della contabilità ed i relativi bilanci a quello annuale di competenza e di cassa dello Stato,
128
1.15. Certificazioni di bilancio (art. 161, cc. 1, 2 e 3)59:
provvedendo alla esposizione della spesa sulla base della classificazione economica e funzionale ed evidenziando, per l’entrata, gli introiti in
relazione alla provenienza degli stessi, al fine di consentire il consolidamento delle operazioni interessanti il settore pubblico.
La predetta tabella A potrà essere modificata con decreti del Presidente del Consiglio dei Ministri, su proposta del Ministro del Tesoro e di
quello del Bilancio e della Programmazione economica.
Per l’ENEL e le aziende di servizi che dipendono dagli enti territoriali, l’obbligo di cui al primo comma si riferisce solo alle previsioni e ai consuntivi
di cassa, restando ferme per questi enti le disposizioni che regolano la tenuta della contabilità.
Gli enti territoriali presentano in allegato ai loro bilanci i conti consuntivi delle aziende di servizi che da loro dipendono, secondo uno
schema tipo definito dal Ministro del tesoro, sentite le associazioni delle aziende (n.d.r.: lo schema di bilancio di esercizio di cui al presente comma è
stato approvato con D.M. 26. 4. 1995).
Ai fini della formulazione dei conti pluriennali della finanza pubblica è fatto obbligo agli enti di cui al presente articolo di fornire al
Ministro del tesoro informazioni su prevedibili flussi delle entrate e delle spese per gli anni considerati nel bilancio pluriennale, ove questi non
risultino già dai conti pluriennali prescritti da specifiche disposizioni legislative.
Il Presidente del Consiglio dei Ministri, su proposta dei Ministri del tesoro e del bilancio e della programmazione economica, con proprio
decreto, individua gli organismi e gli enti anche di natura economica che gestiscono fondi direttamente o indirettamente interessanti la finanza
pubblica, con eccezione degli enti di gestione delle partecipazioni statali e degli enti autonomi fieristici, ai quali si applicano le disposizioni del
presente articolo. Per gli enti economici l’obbligo di cui al primo comma si riferisce solo alle previsioni ed ai consuntivi in termini di cassa (Vedasi
altresì il D.P.C.M. 5. 3 1979, l’art. 9, D.L. 30. 12.1979, n. 663 e il D.P.C.M. 3. 6. 1986).
Art. 29: Agli adempimenti relativi alla trasmissione dei dati periodici di cassa di cui all’articolo 30 della presente legge le province e
i comuni provvederanno tramite i propri tesorieri, sulla base dei dati desunti dai conti correnti di tesoreria da questi intrattenuti con le
amministrazioni interessate.
A tale fine i tesorieri medesimi faranno pervenire, entro i termini di cui al suddetto articolo 30, alle Ragionerie provinciali dello Stato
competenti per territorio i prospetti con gli elementi determinati.
Copia dei suddetti prospetti verrà trasmessa anche alle Ragionerie delle regioni.
Nei confronti dei Tesorieri inadempienti su denuncia del direttore della Ragioneria provinciale dello Stato, le amministrazioni potranno
procedere alla risoluzione del contratto in corso.
Art. 30: Entro il mese di febbraio di ogni anno, il Ministro del tesoro presenta al Parlamento una relazione sulla stima del fabbisogno del
settore statale per l’anno in corso, quale risulta delle previsioni gestionali di cassa del bilancio statale e della tesoreria, nonché sul finanziamento di
tale fabbisogno, a raffronto con i corrispondenti risultati verificatisi nell’anno precedente. Nella stessa relazione sono, altresì indicati i criteri adottati
per la formulazione delle previsioni relative ai capitoli d’interessi sui titoli del debito pubblico. Entro la stessa data il Ministro del bilancio e della
programmazione economica invia al Parlamento una relazione contenente i dati sull’andamento dell’economia nell’anno precedente e
l'aggiornamento delle previsioni per l’esercizio in corso.
Entro i mesi di maggio, agosto e novembre il Ministro del Tesoro presenta al Parlamento una relazione sui risultati conseguiti dalle
gestioni di cassa del bilancio statale e della tesoreria, rispettivamente, nel primo, secondo e terzo trimestre dell’anno in corso, con correlativo
aggiornamento della stima annuale.
Con le relazioni di cui ai commi primo e secondo, il Ministro del tesoro, presenta altresì al Parlamento per l’intero settore pubblico,
costituito dal settore statale, dagli enti di cui all’articolo 25 e dalle regioni, rispettivamente, la stima della previsione di cassa per l’anno in corso, i
risultati riferiti ai trimestri di cui al comma secondo e i correlativi aggiornamenti della stima annua predetta, sempre nell’ambito di una valutazione
dei flussi finanziari e dell’espansione del credito interno.
Con ciascuna delle relazioni di cui ai commi primo e secondo, il Ministro del Tesoro presenta inoltre al Parlamento la stima
sull’andamento dei flussi di entrata e di spesa relativa al trimestre in corso.
Il Ministro del Tesoro determina, con proprio decreto, lo schema tipo dei prospetti contenenti gli elementi previsionali e i dati
periodici della gestione di cassa dei bilanci che, entro i mesi di gennaio, aprile, luglio e ottobre, i comuni e le province debbono trasmettere
alla rispettiva regione, e gli altri enti di cui all’articolo 25 al Ministero del Tesoro (con D.M. 29.11. 1979, sono stati stabiliti gli schemi tipo di
cui al presente comma; con D.M. 11.4.1980 è stato stabilito lo schema-tipo che i comuni e le province devono trasmettere alle rispettive
regioni, nonché alle ragionerie provinciali dello Stato competenti per territorio; con D.M. 17. 10. 1980 è stato stabilito lo schema-tipo che le
aziende di servizi dipendenti dagli enti territoriali devono trasmettere al Ministero del Tesoro alle scadenze di cui al quarto comma del
presente articolo; con D.M. 10.1. 1981 è stato provveduto all’approvazione del prospetto concernente gli elementi previsionali e i dati
periodici della gestione di cassa; con D.M. 28. 10. 1996 è stato approvato lo schema del prospetto per i dati periodici della gestione di cassa,
da inviare al Ministero del Tesoro relativo alle province, comuni, le unioni di comuni e le città metropolitane; e per le comunità).
In detti prospetti devono, in particolare, essere evidenziati, oltre agli incassi ed ai pagamenti effettuati nell’anno e nel trimestre precedente,
anche le variazioni nelle attività finanziarie (in particolare nei depositi presso la tesoreria e presso gli istituti di credito) e nell’indebitamento a breve e
medio termine.
Le regioni e le province autonome comunicano al Ministro del tesoro entro il giorno 10 dei mesi di febbraio, maggio, agosto e novembre i
dati di cui sopra aggregati per l’insieme delle province e per l’insieme dei comuni e delle unità sanitarie locali, unitamente agli analoghi dati relativi
all’amministrazione regionale.
Nella relazione sul secondo trimestre di cui al comma secondo, il Ministro del Tesoro comunica al Parlamento informazioni, per l’intero
settore pubblico, sulla consistenza dei residui alla fine dell’esercizio precedente, sulla loro struttura per esercizio di provenienza e sul ritmo annuale
del loro processo di smaltimento, in base alla classificazione economica e funzionale.
A tal fine, gli enti di cui al comma quinto con esclusione dell’ENEL e delle aziende di servizi debbono comunicare entro il 30 giugno
informazioni sulla consistenza dei residui alla fine dell’esercizio precedente, sulla loro struttura per esercizio di provenienza e sul ritmo annuale del
loro processo di smaltimento, in base alla classificazione economica e funzionale.
I comuni, le province e le unità sanitarie locali trasmettono le informazioni di cui al comma nono alle regioni entro il 15 giugno. Queste
ultime provvederanno ad aggregare tali dati e ad inviarli entro lo stesso mese di giugno al Ministero del Tesoro insieme ai dati analoghi relativi alle
amministrazioni regionali.
Nessun versamento a carico del bilancio dello Stato può essere effettuato agli enti di cui all’articolo 25 della presente legge ed alle regioni
se non risultano regolarmente adempiuti gli obblighi di cui ai precedenti commi (con l’art. 3, O.M. 27. 10. 2000 è stato stabilito che le disposizioni
contenute nel presente comma siano sospese, per l'anno 2000, relativamente agli enti locali delle regioni Valle d'Aosta, Piemonte, Lombardia, Veneto,
Emilia-Romagna, Liguria e Calabria).
59
cc. 166, 167 e 168, L. 23.12.2005, n. 266: “166. Ai fini della tutela dell’unità economica della Repubblica e del coordinamento della finanza
pubblica, gli organi degli Enti locali di revisione economico-finanziaria trasmettono alle competenti Sezioni regionali di controllo della Corte
dei Conti una relazione sul bilancio di previsione dell’esercizio di competenza e sul rendiconto dell’esercizio medesimo.
129
1.15.1. Gli enti locali sono tenuti a redigere apposite certificazioni sui principali dati del bilancio di
previsione e del rendiconto. Le certificazioni sono firmate dal segretario e dal responsabile del
servizio finanziario.
1.15.2. Le modalità per la struttura, la redazione e la presentazione delle certificazioni sono stabilite tre mesi
prima della scadenza di ciascun adempimento con decreto del Ministro dell’interno d’intesa con
l’ANCI, con l’UPI e con l’UNCEM, da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale.
1.15.3. La mancata presentazione di un certificato comporta la sospensione dell’ultima rata del contributo
ordinario dell’anno nel quale avviene l’inadempienza.
1.16. Gli enti locali di cui all’articolo 2 inviano telematicamente alle Sezioni enti locali il rendiconto completo di
allegati , le informazioni relative al rispetto del patto di stabilità interno, nonché i certificati del conto
preventivo e consuntivo. Tempi, modalità e protocollo di comunicazione per la trasmissione telematica dei
dati sono stabiliti con decreto di natura non regolamentare del Ministero dell’Economia e delle Finanze,
sentite la Conferenza Stato, Città e Autonomie locali e la Corte dei Conti (art. 227, c. 6).
1.17. Principi del bilancio (art. 162):
1.17.1.
Gli enti locali deliberano annualmente il bilancio di previsione finanziario redatto in termini di
competenza, per l’anno successivo, osservando i principi di unità, annualità, universalità ed integrità,
veridicità, pareggio finanziario e pubblicità60. La situazione corrente, come definita al comma 6 del
presente articolo, non può presentare un disavanzo.
1.17.2.
Il totale delle entrate finanzia indistintamente il totale delle spese, salvo le eccezioni di legge.
1.17.3. L’unità temporale della gestione è l’anno finanziario, che inizia l’1 gennaio e termina il 31 dicembre
dello stesso anno; dopo tale termine non possono più effettuarsi accertamenti di entrate e impegni di
spesa in conto dell’esercizio scaduto.
1.17.4. Tutte le entrate sono iscritte in bilancio al lordo delle spese di riscossione a carico degli enti locali e di
altre eventuali spese ad esse connesse. Parimenti tutte le spese sono iscritte in bilancio integralmente,
senza alcuna riduzione delle correlative entrate. La gestione finanziaria è unica come il relativo
bilancio di previsione: sono vietate le gestioni di entrate e di spese che non siano iscritte in
bilancio.
1.17.5. Il bilancio di previsione è redatto nel rispetto dei principi di veridicità ed attendibilità61, sostenuti da
analisi riferite ad un adeguato arco di tempo o, in mancanza, da altri idonei parametri di riferimento.
1.17.6. Il bilancio di previsione è deliberato in pareggio finanziario complessivo. Inoltre le previsioni di
competenza relative alle spese correnti sommate alle previsioni di competenza relative alle quote
di capitale delle rate di ammortamento dei mutui e dei prestiti obbligazionari non possono
essere complessivamente superiori alle previsioni di competenza dei primi tre titoli dell’entrata
e non possono avere altra forma di finanziamento, salvo le eccezioni previste per legge. Per le
comunità montane si fa riferimento ai primi due titoli delle entrate.
167. La Corte dei Conti definisce unitariamente criteri e linee guida cui debbono attenersi gli organi degli Enti locali di revisione economicofinanziaria nella predisposizione della relazione di cui al comma 166, che, in ogni caso, deve dare conto del rispetto degli obiettivi annuali posti
dal patto di stabilità interno, dell’osservanza del vincolo previsto in materia d’indebitamento dall’art. 119, ultimo comma, della Costituzione,
e di ogni grave irregolarità contabile e finanziaria in ordine alle quali l’amministrazione non abbia adottato le misure correttive segnalate
dall’Organo di revisione.
168. Le Sezioni regionali di controllo della Corte dei Conti, qualora accertino, anche sulla base delle relazioni di cui al comma 166, comportamenti
difformi dalla sana gestione finanziaria o il mancato rispetto degli obiettivi posti con il patto, adottano specifica pronuncia e vigilano sull’adozione da
parte dell’Ente locale delle necessarie misure correttive e sul rispetto dei vincoli e limitazioni posti in caso di mancato rispetto delle regole del patto di
stabilità interno.”
60
Vengono ripetuti gli stessi principi già enunciati dall’art. 151
61
Viene ripetuto per la terza volta il principio della veridicità (art. 151 e c. 1 del presente articolo) e viene introdotto il principio di attendibilità, non
richiamato nei citati ambiti
130
1.17.7. Gli enti assicurano ai cittadini ed agli organismi di partecipazione, di cui all’articolo 8, la conoscenza
dei contenuti significativi e caratteristici del bilancio annuale e dei suoi allegati con le modalità
previste dallo statuto e dai regolamenti.
1.18. Sono vietati gli spostamenti di dotazioni dai capitoli iscritti nei servizi per conto di terzi in favore di altre parti
del bilancio. Sono vietati gli spostamenti di somme tra residui e competenza (art. 175, c. 7).
1.19. Gli enti locali rispettano durante la gestione e nelle variazioni di bilancio il pareggio finanziario e tutti gli
equilibri stabiliti in bilancio per la copertura delle spese correnti e per il finanziamento degli investimenti,
secondo le norme contabili recate dal presente testo unico (art. 193, c. 1).
1.20. Caratteristiche del bilancio (art. 164)
1.20.1. L’unità elementare del bilancio per l’entrata è la risorsa e per la spesa è l’intervento per ciascun
servizio. Nei servizi per conto di terzi, sia nell’entrata che nella spesa, l’unità elementare è il capitolo,
che indica l’oggetto.
1.20.2. Il bilancio di previsione annuale ha carattere autorizzatorio, costituendo limite agli impegni di spesa,
fatta eccezione per i servizi per conto di terzi.
1.20.3. In sede di predisposizione del bilancio di previsione annuale il consiglio dell’ente assicura idoneo
finanziamento agli impegni pluriennali assunti nel corso degli esercizi precedenti.
1.21. Servizi per conto di terzi (art. 168)
1.21.1. Le entrate e le spese relative ai servizi per conto di terzi, ivi compresi i fondi economali, e che
costituiscono al tempo stesso un debito ed un credito per l’ente, sono ordinati esclusivamente in
capitoli, secondo la partizione contenuta nel regolamento di cui all’articolo 160.
1.21.2. Le previsioni e gli accertamenti d’entrata conservano l’equivalenza con le previsioni e gl’impegni di
spesa.
1.22. Struttura del bilancio (art. 165)62 63
1.22.1. Il bilancio di previsione annuale è composto da due parti, relative rispettivamente all’entrata ed alla
spesa.
1.22.2. La parte entrata è ordinata gradualmente in titoli, categorie e risorse, in relazione, rispettivamente, alla
fonte di provenienza, alla tipologia ed alla specifica individuazione dell’oggetto dell’entrata.
1.22.3. I titoli dell’entrata per province, comuni, città metropolitane ed unioni di comuni sono:
- Titolo I - Entrate tributarie;
- Titolo II - Entrate derivanti da contributi e trasferimenti correnti dello Stato, della
Regione e di altri enti pubblici anche in rapporto all’esercizio di funzioni delegate dalla
Regione;
- Titolo III - Entrate extratributarie;
- Titolo IV - Entrate derivanti da alienazioni, da trasferimenti di capitale e da riscossioni
di crediti;
- Titolo V - Entrate derivanti da accensioni di prestiti;
62
c. 161, L. 23.12.2005, n. 266: “161. Sono tenute alla codificazione uniforme di cui all’art. 28, commi 3, 4 e 5, della L. 27.12.2002, n. 289, le
Amministrazioni inserite nel conto economico consolidato e individuate nel’'elenco annualmente pubblicato dall’ISTAT in applicazione di quanto
stabilito dall’art. 1, comma 5, della L. 30.12.2004, n. 311. La disposizione di cui al periodo precedente non si applica agli organi costituzionali.”.
Si riportano i commi 3, 4 e 5 della L. 27.12.2002, n. 289. “3. Al fine di garantire la rispondenza dei conti pubblici alle condizioni dell’art.
104 del Trattato istitutivo della Comunità europea e delle norme conseguenti, tutti gli incassi e i pagamenti, e i dati di competenza economica rilevati
dalle amministrazioni pubbliche, di cui all’art. 1, comma 2, del D.Lgs. 30.3.2001, n. 165, devono essere codificati con criteri uniformi su tutto il
territorio nazionale.
4. Le banche incaricate dei servizi di tesoreria e di cassa e gli uffici postali che svolgono analoghi servizi non possono accettare disposizioni di
pagamento prive della codificazione di cui al comma 5.
5. Il Ministro dell’Economia e delle finanze, sentita la Conferenza unificata di cui all’art. 8 del D.Lgs. 28.8.1997, n. 281, stabilisce, con propri decreti,
la codificazione, le modalità e i tempi per l’attuazione delle disposizioni di cui ai commi 3 e 4; analogamente provvede, con propri decreti, ad
apportare modifiche e integrazioni alla codificazione stabilita.”
63
Per quanto concerne l’istituzione delle Unità Previsionali di Base (U.P.B.) nel bilancio dello Stato vedasi, tra l’altro, art. 2, L. 5.8.1978, n. 468 e
art. 1, D.Lgs. 7.8.1997, n. 279.
131
-
Titolo VI - Entrate da servizi per conto di terzi.
1.22.4. I titoli dell’entrata per le comunità montane sono:
- Titolo I - Entrate derivanti da contributi e trasferimenti correnti dello Stato, della
Regione e di altri enti pubblici anche in rapporto all’esercizio di funzioni delegate dalla
Regione;
- Titolo II - Entrate extratributarie;
- Titolo III - Entrate derivanti da alienazioni, da trasferimenti di capitale e da riscossioni
di crediti;
- Titolo IV - Entrate derivanti da accensioni di prestiti;
- Titolo V - Entrate da servizi per conto di terzi.
1.22.5. La parte spesa è ordinata gradualmente in titoli, funzioni, servizi ed interventi, in relazione,
rispettivamente, ai principali aggregati economici, alle funzioni degli enti, ai singoli uffici che
gestiscono un complesso di attività ed alla natura economica dei fattori produttivi nell’ambito di
ciascun servizio. La parte spesa è leggibile anche per programmi dei quali è fatta analitica
illustrazione in apposito quadro di sintesi del bilancio e nella relazione previsionale e programmatica.
1.22.6. I titoli della spesa sono:
- Titolo I - Spese correnti;
- Titolo II - Spese in conto capitale;
- Titolo III - Spese per rimborso di prestiti;
- Titolo IV - Spese per servizi per conto di terzi
1.22.7. Il programma, il quale costituisce il complesso coordinato di attività, anche normative, relative alle
opere da realizzare e di interventi diretti ed indiretti, non necessariamente solo finanziari, per il
raggiungimento di un fine prestabilito, nel più vasto piano generale di sviluppo dell’ente, secondo le
indicazioni dell’articolo 151, può essere compreso all’interno di una sola delle funzioni dell’ente, ma
può anche estendersi a più funzioni.
1.22.8. A ciascun servizio è correlato un reparto organizzativo, semplice o complesso, composto da persone e
mezzi, cui è preposto un responsabile.
1.22.9. A ciascun servizio è affidato, col bilancio di previsione, un complesso di mezzi finanziari, specificati
negli interventi assegnati, del quale risponde il responsabile del servizio.
1.22.10. Ciascuna risorsa dell’entrata e ciascun intervento della spesa indicano:
a) L’ammontare degli accertamenti o degli impegni risultanti dal rendiconto del penultimo
anno precedente all’esercizio di riferimento e la previsione aggiornata relativa
all’esercizio in corso;
b) L’ammontare delle entrate che si prevede di accertare o delle spese che si prevede di
impegnare nell’esercizio cui il bilancio si riferisce.
1.22.11. L’avanzo ed il disavanzo di amministrazione sono iscritti in bilancio, con le modalità di cui agli
articoli 187 e 188, prima di tutte le entrate e prima di tutte le spese.
1.22.12. I bilanci di previsione degli enti locali recepiscono, per quanto non contrasta con la normativa del
presente testo unico, le norme recate dalle leggi delle rispettive regioni di appartenenza per quanto
concerne le entrate e le spese relative a funzioni delegate, al fine di consentire la possibilità del
controllo regionale64 sulla destinazione dei fondi assegnati agli enti locali e l’omogeneità delle
classificazioni di dette spese nei bilanci di previsione degli enti rispetto a quelle contenute nei
rispettivi bilanci di previsione regionali. Le entrate e le spese per le funzioni delegate dalle regioni
non possono essere collocate tra i servizi per conto di terzi nei bilanci di previsione degli enti locali.
1.22.13. Il bilancio di previsione si conclude con più quadri riepilogativi.
1.22.14. Con il regolamento di cui all’articolo 160 sono approvati i modelli relativi al bilancio di previsione,
inclusi i quadri riepilogativi, il sistema di codifica del bilancio ed il sistema di codifica dei titoli
contabili di entrata e di spesa, anche ai fini di cui all’articolo 157.
64
Si tengano presenti gli effetti consequenziali all’abrogazione dell’art. 130 della Costituzione (vedasi precisazioni in nota precedente).
132
1.23. Nel corso dell’esercizio al bilancio di previsione può essere applicato, con delibera di variazione, l’avanzo di
amministrazione presunto derivante dall’esercizio immediatamente precedente con la finalizzazione di cui
alle lettere a), b) e c) del comma 2. Per tali fondi l’attivazione delle spese può avvenire solo dopo
l’approvazione del conto consuntivo dell’esercizio precedente, con eccezione dei fondi, contenuti nell’avanzo,
aventi specifica destinazione e derivanti da accantonamenti effettuati con l’ultimo consuntivo approvato, i
quali possono essere immediatamente attivati (art. 187, c. 3)
1.24. L’eventuale disavanzo di amministrazione, accertato ai sensi dell’articolo 186, è applicato al bilancio di
previsione nei modi e nei termini di cui all’articolo 193, in aggiunta alle quote di ammortamento accantonate
e non disponibili nel risultato contabile di amministrazione (art. 188)
1.25. Fondo di riserva (art. 166):
1.25.1. Gli enti locali iscrivono nel proprio bilancio di previsione un fondo di riserva non inferiore allo 0,30 e
non superiore al 2 per cento del totale delle spese correnti inizialmente previste in bilancio.
1.25.2. Il fondo è utilizzato, con deliberazioni dell’organo esecutivo da comunicare all’organo consiliare nei
tempi stabiliti dal regolamento di contabilità, nei casi in cui si verifichino esigenze straordinarie di
bilancio o le dotazioni degli interventi di spesa corrente si rivelino insufficienti.
1.26. Ammortamento dei beni (art. 167)
1.26.1. E’ data facoltà agli enti locali di iscrivere nell’apposito intervento di ciascun servizio l’importo
dell’ammortamento accantonato per i beni relativi, almeno per il trenta per cento del valore calcolato
secondo i criteri dell’articolo 229.
1.26.2. L’utilizzazione delle somme accantonate ai fini del reinvestimento è effettuata dopo che gli importi
sono rifluiti nel risultato di amministrazione di fine esercizio ed è possibile la sua applicazione al
bilancio in conformità all’articolo 187.
1.27. Piano esecutivo di gestione (art. 169)
1.27.1. Sulla base del bilancio di previsione annuale deliberato dal consiglio, l’organo esecutivo definisce,
prima dell’inizio dell’esercizio, il piano esecutivo di gestione, determinando gli obiettivi di gestione
ed affidando gli stessi, unitamente alle dotazioni necessarie, ai responsabili dei servizi.
1.27.2. Il piano esecutivo di gestione contiene un’ulteriore graduazione delle risorse dell’entrata in capitoli,
dei servizi in centri di costo e degli interventi in capitoli.
1.27.3. L’applicazione dei commi 1 e 2 del presente articolo è facoltativa per gli enti locali con popolazione
inferiore a 15.000 abitanti e per le comunità montane.
1.28. Gli stanziamenti previsti nel bilancio pluriennale, che per il primo anno coincidono con quelli del bilancio
annuale di competenza, hanno carattere autorizzatorio, costituendo limite agli impegni di spesa, e sono
aggiornati annualmente in sede di approvazione del bilancio di previsione (art. 171, c. 4).
1.29. Impegno di spesa (art. 183, cc. 2 e 7)
1.29.1. Con l’approvazione del bilancio e successive variazioni, e senza la necessità di ulteriori atti, è
costituito impegno sui relativi stanziamenti per le spese dovute:
a) per il trattamento economico tabellare già attribuito al personale dipendente e per i
relativi oneri riflessi;
b) per le rate di ammortamento dei mutui e dei prestiti, interessi di pre ammortamento ed
ulteriori oneri accessori;
c) per le spese dovute nell’esercizio in base a contratti o disposizioni di legge (c. 2).
1.29.2. Per le spese che per la loro particolare natura hanno durata superiore a quella del bilancio pluriennale
e per quelle determinate che iniziano dopo il periodo considerato dal bilancio pluriennale si tiene
conto nella formazione dei bilanci seguenti degli impegni relativi, rispettivamente, al periodo
residuale ed al periodo successivo (c. 7).
133
1.30. Mancata approvazione del bilancio
1.30.1. I consigli comunali e provinciali vengono sciolti con decreto del Presidente della Repubblica, su
proposta del Ministro dell'interno: … omissis … c) quando non sia approvato nei termini il bilancio
(art. 141, c. 1, lett. c))65.
1.30.2. Nell’ipotesi di cui alla lettera c) del comma 1, trascorso il termine entro il quale il bilancio deve essere
approvato senza che sia stato predisposto dalla Giunta il relativo schema, l’organo regionale di
controllo66 nomina un commissario affinché lo predisponga d’ufficio per sottoporlo al consiglio. In tal
caso e comunque quando il consiglio non abbia approvato nei termini di legge lo schema di bilancio
predisposto dalla Giunta, l’organo regionale di controllo assegna al consiglio, con lettera notificata ai
singoli consiglieri, un termine non superiore a 20 giorni per la sua approvazione, decorso il quale si
sostituisce, mediante apposito commissario, all’amministrazione inadempiente. Del provvedimento
sostitutivo è data comunicazione al prefetto che inizia la procedura per lo scioglimento del consiglio
(art. 141, c. 2).
1.30.3. Salvaguardia degli equilibri di bilancio (art. 193)
1.30.3.1. Gli enti locali rispettano durante la gestione e nelle variazioni di bilancio il pareggio finanziario e
tutti gli equilibri stabiliti in bilancio per la copertura delle spese correnti e per il finanziamento
degli investimenti, secondo le norme contabili recate dal presente testo unico.
1.30.3.2. Con periodicità stabilita dal regolamento di contabilità dell’ente locale, e comunque almeno una
volta entro il 30 settembre di ciascun anno, l’organo consiliare provvede con delibera ad
effettuare la ricognizione sullo stato di attuazione dei programmi. In tale sede l’organo consiliare
dà atto del permanere degli equilibri generali di bilancio o, in caso di accertamento negativo,
adotta contestualmente i provvedimenti necessari per il ripiano degli eventuali debiti di cui
all’art. 194, per il ripiano dell’eventuale disavanzo di amministrazione risultante dal rendiconto
approvato e, qualora i dati della gestione finanziaria facciano prevedere un disavanzo, di
amministrazione o di gestione, per squilibrio della gestione di competenza ovvero della gestione
dei residui, adotta le misure necessarie a ripristinare il pareggio. La deliberazione è allegata al
rendiconto dell’esercizio relativo.
1.30.3.3. Ai fini del comma 2 possono essere utilizzate per l’anno in corso e per i due successivi tutte le
entrate e le disponibilità, ad eccezione di quelle provenienti dall’assunzione di prestiti e di quelle
aventi specifica destinazione per legge, nonché i proventi derivanti da alienazione di beni
patrimoniali disponibili.
65
Si tenga conto dell’art. 1 del D.L 22.2.2002, n. 13, conv. con L. 24.4.2002, n. 75, riportato di seguito:
“1. Ai soli fini dell’approvazione del bilancio di previsione degli Enti locali per l’esercizio finanziario 2002, l’ipotesi di scioglimento di cui all’art.
141, comma 1, lettera c), del T.U. delle leggi sull’ordinamento degli enti locali, di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, è disciplinata dalle disposizioni del
presente articolo.
2. Trascorso il termine entro il quale il bilancio deve essere approvato senza che sia stato predisposto dalla Giunta il relativo schema, il Prefetto
nomina un Commissario affinché lo predisponga d’ufficio per sottoporlo al Consiglio. In tal caso e comunque quando il Consiglio non abbia
approvato nei termini di legge lo schema di bilancio predisposto dalla Giunta, il Prefetto assegna al Consiglio, con lettera notificata ai singoli
consiglieri, un termine non superiore a 20 giorni per la sua approvazione, decorso il quale si sostituisce, mediante apposito Commissario,
all’amministrazione inadempiente e inizia la procedura per lo scioglimento del Consiglio.
3. Fermo restando, per le finalità previste dal presente decreto, che spetta agli statuti degli enti locali disciplinare le modalità di nomina del
Commissario per la predisposizione dello schema e per l’approvazione del bilancio non oltre il termine di 50 giorni dalla scadenza di quello prescritto
per l’approvazione del bilancio stesso, nell’ipotesi di cui all’art. 141, comma 2, del T.U. delle leggi sull’ordinamento degli enti locali, di cui al D.Lgs.
18.8.2000, n. 267, alla predetta nomina provvede il Prefetto nei soli casi in cui lo statuto dell’ente non preveda diversamente.”
Si tenga, inoltre, presente l’art. 1 quater , comma 1, D.L. 31.3.2003, n. 50, convertito, con modifiche, dalla L. 20.5.2003, n. 116: “Le
disposizioni recate dall’art. 1 del D.L. 22.2. 2002, n. 13, convertito, con modificazioni, dalla L 24.4.2002, n. 75, concernenti l’ipotesi di scioglimento
prevista dall’art. 141, comma 1, lettera c), del Testo unico delle leggi sull’ordinamento degli enti locali, di cui al decreto legislativo 18 agosto 2000, n.
267, di seguito denominato “Testo unico”, si applicano per l’esercizio finanziario 2003 ai fini dell’approvazione del bilancio di previsione degli Enti
locali.”.
Si consideri, altresì l’art. 1, c.c. 2 e 3, D.L. 29.3.2004, n. 80, conv. art. 1, L. 28.5.2004, n. 140. “2. Le disposizioni dell’art. 1 del D.L.
22.2.2002, n. 13, convertito, con modificazioni, dalla L. 24.4.2002, n. 75, concernenti l’ipotesi di scioglimento prevista dall’art. 141, comma 1, lett.
c), del Testo Unico delle leggi sull’ordinamento degli enti locali, di cui al D.Lvo. 18.8.2000, n. 267, si applicano per l’esercizio finanziario 2004, ai
fini dell’approvazione del bilancio di previsione degli Enti locali.
3. La procedura prevista dall’art. 1, commi 2 e 3, del D.L. 22.2.2002, n. 13, convertito, con modificazioni, dalla L. 24.4.2002, n. 75, si applica per
l’esercizio finanziario 2004 anche nell’ipotesi di scioglimento per mancata adozione, da parte degli Enti locali, dei provvedimenti di riequilibrio
previsti dall’art. 193 del citato Testo Unico di cui al D.L.vo n. 267 del 2000. ”
66
Si tengano presenti gli effetti consequenziali all’abrogazione dell’art. 130 della Costituzione (vedasi precisazioni in nota precedente).
134
1.30.3.4. La mancata adozione, da parte dell’ente, dei provvedimenti di riequilibrio previsti dal presente
articolo è equiparata ad ogni effetto alla mancata approvazione del bilancio di previsione di cui
all’articolo 141, con applicazione della procedura prevista dal comma 2 del medesimo articolo.
1.31. Condizioni di legittimità dei pagamenti effettuati dal tesoriere (art. 216, c. 1)
1.31.1. I pagamenti possono avere luogo solo se i mandati risultano emessi entro i limiti dei rispettivi
interventi stanziati in bilancio o dei capitoli per i servizi per conto di terzi. A tal fine l’ente trasmette
al tesoriere il bilancio di previsione approvato nonché tutte le delibere di variazione e di prelevamento
di quote del fondo di riserva debitamente esecutive.
1.32. Funzioni dell’organo di revisione (art. 239, c. 1, lett. b))67
1.32.1. L’organo di revisione svolge le seguenti funzioni: … omissis … b) pareri sulla proposta di bilancio di
previsione e dei documenti allegati e sulle variazioni di bilancio. Nei pareri è espresso un motivato
giudizio di congruità, di coerenza e di attendibilità contabile delle previsioni di bilancio e dei
programmi e progetti, anche tenuto conto del parere espresso dal responsabile del servizio finanziario
ai sensi dell’articolo 153, delle variazioni rispetto all’anno precedente, dell’applicazione dei parametri
di deficitarietà strutturale e di ogni altro elemento utile. Nei pareri sono suggerite all’organo consiliare
tutte le misure atte ad assicurare l’attendibilità delle impostazioni. I pareri sono obbligatori. L’organo
consiliare è tenuto ad adottare i provvedimenti conseguenti o a motivare adeguatamente la mancata
adozione delle misure proposte dall’organo di revisione;
Al fine di non appesantire troppo il lavoro, relativamente alle situazioni di dissesto, ci si limita a richiamare gli articoli
che regolano la materia di cui al presente punto:
-
-
art.. 246 (Deliberazione di dissesto), c. 4;
art. 248 (Conseguenze della dichiarazione di dissesto), c. 1;
art. 259 (Ipotesi di bilancio stabilmente riequilibrato);
art. 262 (Inosservanza degli obblighi relativi all’ipotesi di bilancio stabilmente riequilibrato);
Art. 264 (Deliberazione del bilancio di previsione stabilmente riequilibrato);
Art. 265 (Durata della procedura di risanamento ed attuazione delle prescrizioni recate dal decreto di approvazione dell’ipotesi di
bilancio stabilmente riequilibrato).
2. RENDICONTO DELLA GESTIONE68
2.1. Il consiglio ha competenza limitatamente ai seguenti atti fondamentali: … omissis …b) programmi, relazioni
previsionali e programmatiche, piani finanziari, programmi triennali e elenco annuale dei lavori pubblici,
bilanci annuali e pluriennali e relative variazioni, rendiconto, piani territoriali ed urbanistici, programmi
annuali e pluriennali per la loro attuazione, eventuali deroghe ad essi, pareri da rendere per dette materie (art.
42, c. 2. Lett. b));
2.2. La giunta collabora con il sindaco o con il presidente della provincia nel governo del comune o della provincia
ed opera attraverso deliberazioni collegiali (art. 48, c. 1).
67
c. 166, L. 23.12.2005, n. 266. “166. Ai fini della tutela dell’unità economica della Repubblica e del coordinamento della finanza pubblica, gli organi
degli enti locali di revisione economico-finanziaria trasmettono alle competenti sezioni regionali di controllo della Corte dei conti una relazione
sul bilancio di previsione dell’esercizio di competenza e sul rendiconto dell’esercizio medesimo.”
68
Con il D.P.R. 31.1.1996, n. 194 è stato emanato il “Regolamento per l’approvazione dei modelli di cui all’art. 114 del D.Lgs. 25.2.1995, n. 77
(inglobato nel D.Lgs. 267/2000), concernente l’ordinamento finanziario e contabile degli enti locali”; con D.M. 24.7.1996, sono stati definiti gli
elenchi con cui vengono individuati i codici di bilancio stabiliti dall’art. 3 e la descrizione e la numerazione delle voci economiche per province,
comuni e unioni di comuni, le città metropolitane e le comunità montane.
135
2.3. Salvo quanto previsto dall’articolo 10769 essi (ndr.: sindaco e presidente della provincia) esercitano le funzioni
loro attribuite dalle leggi, dallo statuto e dai regolamenti e sovrintendono altresì all’espletamento delle funzioni
statali e regionali attribuite o delegate al comune e alla provincia (art. 50, c. 3).
2.4. Modalità del controllo preventivo di legittimità (art. 133)70
2.4.1.
Il controllo di legittimità comporta la verifica della conformità dell’atto alle norme vigenti ed alle
norme statutarie specificamente indicate nel provvedimento di annullamento, per quanto riguarda la
competenza, la forma e la procedura, e rimanendo esclusa ogni diversa valutazione dell’interesse
pubblico perseguito. Nell’esame del bilancio preventivo e del rendiconto della gestione il controllo di
legittimità comprende la coerenza interna degli atti e la corrispondenza dei dati contabili con quelli
delle deliberazioni, nonché con i documenti giustificativi allegati alle stesse.
2.4.2.
Il comitato regionale di controllo, entro dieci giorni dalla ricezione degli atti di cui all’articolo 12671,
comma 1, può disporre l’audizione dei rappresentanti dell’ente deliberante o può richiedere, per una
sola volta, chiarimenti o elementi integrativi di giudizio in forma scritta. In tal caso il termine per
l’esercizio del controllo viene sospeso e riprende a decorrere dalla data della trasmissione dei
chiarimenti o elementi integrativi o dell’audizione dei rappresentanti.
2.4.3.
Il comitato può indicare all’ente interessato le modificazioni da apportare alle risultanze del
rendiconto della gestione con l’invito ad adottarle entro il termine massimo di trenta giorni.
2.4.4.
Nel caso di mancata adozione delle modificazioni entro il termine di cui al comma 3, o di
annullamento della deliberazione di adozione del rendiconto della gestione da parte del comitato di
controllo, questo provvede alla nomina di uno o più commissari per la redazione del conto stesso.
2.4.5.
Non può essere riesaminato il provvedimento sottoposto a controllo nel caso di annullamento in sede
giurisdizionale di una decisione negativa di controllo.
2.5. I risultati di gestione sono rilevati anche mediante contabilità economica e dimostrati nel rendiconto
comprendente il conto del bilancio e il conto del patrimonio (art. 151, c. 5).
2.6. Il Rendiconto è deliberato dall’organo consiliare entro il 30 giugno dell’anno successivo (art. 151, c. 7)
2.7. Il Rendiconto è deliberato dall’organo consiliare dell’ente entro il 30 giugno72 dell’anno successivo, tenuto
motivatamente conto della relazione dell’organo di revisione. La proposta è messa a disposizione dei
componenti dell’organo consiliare prima dell’inizio della sessione consiliare in cui viene esaminato il
rendiconto entro un termine, non inferiore a venti giorni, stabilito dal regolamento. Il rendiconto deliberato è
inviato all’organo regionale di controllo73 ai sensi e con le modalità di cui all’articolo 133 (art. 227, c. 2).
2.8. Certificazioni di bilancio (art. 161, cc. 1, 2 e 3)74
69
70
L’art. 107 tratta delle funzioni e responsabilità della dirigenza.
Si tengano presenti gli effetti consequenziali all’abrogazione dell’art. 130 della Costituzione.
71
Tenuti presenti gli effetti consequenziali all’abrogazione dell’art. 130 della Costituzione; si riporta comunque l’art. 126 del T.U. in esame:
”Deliberazioni soggette in via necessaria al controllo preventivo di legittimità
1. Il controllo preventivo di legittimità di cui all'articolo 130 della Costituzione sugli atti degli enti locali si esercita esclusivamente sugli statuti
dell’ente, sui regolamenti di competenza del consiglio, esclusi quelli attinenti all’autonomia organizzativa e contabile dello stesso consiglio, sui
bilanci annuali e pluriennali e relative variazioni, adottate o ratificate dal consiglio, sul rendiconto della gestione, secondo le disposizioni del presente
testo unico.
2. Il controllo preventivo di legittimità si estende anche agli atti delle Istituzioni pubbliche di assistenza e beneficenza.”
72
È’ appena il caso di evidenziare la “cura” del legislatore nel riconfermare la data già anticipata al c. 7 dell’art. 151.
73
Si tengano presenti gli effetti consequenziali all’abrogazione dell’art. 130 della Costituzione.
74
cc. 166, 167, 168 e 173, L. 23.12.2005, n. 266: “166. Ai fini della tutela dell’unità economica della Repubblica e del coordinamento della finanza
pubblica, gli organi degli Enti locali di revisione economico-finanziaria trasmettono alle competenti Sezioni regionali di controllo della Corte
dei Conti una relazione sul bilancio di previsione dell’esercizio di competenza e sul rendiconto dell’esercizio medesimo.
167. La Corte dei Conti definisce unitariamente criteri e linee guida cui debbono attenersi gli organi degli Enti locali di revisione economicofinanziaria nella predisposizione della relazione di cui al comma 166, che, in ogni caso, deve dare conto del rispetto degli obiettivi annuali posti
dal patto di stabilità interno, dell’osservanza del vincolo previsto in materia d’indebitamento dall’art. 119, ultimo comma, della Costituzione,
e di ogni grave irregolarità contabile e finanziaria in ordine alle quali l’amministrazione non abbia adottato le misure correttive segnalate
dall’Organo di revisione.
136
2.7.1.
Gli enti locali sono tenuti a redigere apposite certificazioni sui principali dati del bilancio di
previsione e del rendiconto. Le certificazioni sono firmate dal segretario e dal responsabile del
servizio finanziario
2.7.2.
Le modalità per la struttura, la redazione e la presentazione delle certificazioni sono stabilite tre mesi
prima della scadenza di ciascun adempimento con decreto del Ministro dell’Interno d’intesa con
l’ANCI, con l’UPI e con l’UNCEM, da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale.
2.7.3.
La mancata presentazione di un certificato comporta la sospensione dell’ultima rata del contributo
ordinario dell’anno nel quale avviene l’inadempienza.
2.8. Gli enti locali di cui all’articolo 2 inviano telematicamente alle Sezioni enti locali il rendiconto completo di
allegati , le informazioni relative al rispetto del patto di stabilità interno, nonché i certificati del conto
preventivo e consuntivo. Tempi, modalità e protocollo di comunicazione per la trasmissione telematica dei
dati sono stabiliti con decreto di natura non regolamentare del Ministero dell’Economia e delle Finanze,
sentite la Conferenza Stato, Città e Autonomie locali e la Corte dei Conti (art. 227, c. 6)75.
2.9. Rendiconto della gestione (art. 227, cc. 1,3,4 e 6)
2.9.1.
La dimostrazione dei risultati di gestione avviene mediante il rendiconto, il quale comprende il conto
del bilancio, il conto economico ed il conto del patrimonio (c. 1)
2.9.2.
Per le province, le città metropolitane, i comuni con popolazione superiore ad 8.000 abitanti e quelli i
cui rendiconti si chiudono in disavanzo ovvero rechino la indicazione di debiti fuori bilancio, il
rendiconto è presentato alla Sezione Enti locali della Corte dei conti per il referto di cui all’articolo 13
del decreto-legge 22 dicembre 1981, n. 786, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 febbraio
1982, n. 51, e successive modifiche ed integrazioni (c. 3).
2.9.3.
Ai fini del referto di cui all’articolo 3, commi 4 e 7, della legge 14 gennaio 1994, n. 20, e del
consolidamento dei conti pubblici, la Sezione Enti locali potrà richiedere i rendiconti di tutti gli altri
enti locali (c. 4).
2.9.4.
Gli enti locali di cui all’articolo 2 inviano telematicamente alle Sezioni enti locali il rendiconto
completo di allegati , le informazioni relative al rispetto del patto di stabilità interno, nonché i
certificati del conto preventivo e consuntivo. Tempi, modalità e protocollo di comunicazione per la
trasmissione telematica dei dati sono stabiliti con decreto di natura non regolamentare del Ministro
dell’Interno, di concerto con il Ministero dell’Economia e delle Finanze, sentite la Conferenza Stato,
Città e Autonomie locali e la Corte dei Conti (c. 6).
2.10. Allegati:
2.10.1. Al Rendiconto è allegata una relazione illustrativa della giunta che esprime le valutazioni di
efficacia dell’azione condotta sulla base dei risultati conseguiti in rapporto ai programmi e ai costi
sostenuti (art. 151, c. 6).
2.10.2. Nella relazione prescritta dall’articolo 151, comma 6, l’organo esecutivo dell’ente esprime le
valutazioni di efficacia dell’azione condotta sulla base dei risultati conseguiti in rapporto ai
programmi ed ai costi sostenuti. Evidenzia anche i criteri di valutazione del patrimonio e delle
componenti economiche. Analizza, inoltre, gli scostamenti principali intervenuti rispetto alle
previsioni, motivando le cause che li hanno determinati (art. 231).
2.10.3. Sono allegati al rendiconto:
168. Le Sezioni regionali di controllo della Corte dei Conti, qualora accertino, anche sulla base delle relazioni di cui al comma 166, comportamenti
difformi dalla sana gestione finanziaria o il mancato rispetto degli obiettivi posti con il patto, adottano specifica pronuncia e vigilano sull’adozione da
parte dell’Ente locale delle necessarie misure correttive e sul rispetto dei vincoli e limitazioni posti in caso di mancato rispetto delle regole del patto di
stabilità interno.
173. Gli atti di spesa relativi ai commi 9, 10, 56 e 57 (n.d.r.: concernenti rispettivamente: studi ed incarichi di consulenza conferiti ad estranei;
relazioni pubbliche, convegni, mostre, pubblicità e di rappresentanza; indennità, compensi, retribuzioni, o altre utilità comunque denominate,
corrisposti per incarichi di consulenza; contratti di consulenza – il richiamo dei cc. 56 e 57 appare ridondante) di importo superiore a 5.000 euro
devono essere trasmessi alla competente Sezione della Corte dei Conti per l’esercizio del controllo successivo sulla gestione”
75
Vedasi Decreto Min. Interno 19.2.2004, riportato in nota in “Certificazioni di bilancio”
137
a) la relazione dell'organo esecutivo di cui all’articolo 151, comma 6;
b) la relazione dei revisori dei conti di cui all’articolo 239, comma 1, lettera d);
c) l’elenco dei residui attivi e passivi distinti per anno di provenienza (art. 227, c. 5).
2.11. Con periodicità stabilita dal regolamento di contabilità dell’ente locale, e comunque almeno una volta entro il
30 settembre di ciascun anno, l’organo consiliare provvede con delibera ad effettuare la ricognizione sullo
stato di attuazione dei programmi. In tale sede l’organo consiliare dà atto del permanere degli equilibri
generali di bilancio o, in caso di accertamento negativo, adotta contestualmente i provvedimenti necessari per
il ripiano degli eventuali debiti di cui all’articolo 194, per il ripiano dell’eventuale disavanzo di
amministrazione risultante dal rendiconto approvato e, qualora i dati della gestione finanziaria facciano
prevedere un disavanzo, di amministrazione o di gestione, per squilibrio della gestione di competenza ovvero
della gestione dei residui, adotta le misure necessarie a ripristinare il pareggio. La deliberazione è allegata al
rendiconto dell’esercizio relativo (art. 193, c. 2).
2.12. Gli enti locali, ai fini della predisposizione del rendiconto della gestione, adottano il sistema di contabilità
che più ritengono idoneo per le proprie esigenze (art. 232)
2.13. Conto del bilancio (art. 228)
2.13.1. Il conto del bilancio dimostra i risultati finali della gestione autorizzatoria contenuta nel bilancio
annuale rispetto alle previsioni.
2.13.2. Per ciascuna risorsa dell’entrata e per ciascun intervento della spesa, nonché per ciascun capitolo dei
servizi per conto di terzi, il conto del bilancio comprende, distintamente per residui e competenza:
a) per l’entrata le somme accertate, con distinzione della parte riscossa e di quella ancora da
riscuotere;
b) per la spesa le somme impegnate, con distinzione della parte pagata e di quella ancora da
pagare.
2.13.3. Prima dell’inserimento nel conto del bilancio dei residui attivi e passivi l’ente locale provvede
all’operazione di riaccertamento degli stessi, consistente nella revisione delle ragioni del
mantenimento in tutto od in parte dei residui.
2.13.4. Il conto del bilancio si conclude con la dimostrazione del risultato contabile di gestione e con quello
contabile di amministrazione, in termini di avanzo, pareggio o disavanzo.
2.13.5. Al conto del bilancio sono annesse la tabella dei parametri di riscontro della situazione di deficitarietà
strutturale e la tabella dei parametri gestionali con andamento triennale. Le tabelle sono altresì
allegate al certificato del rendiconto.
2.13.6. Ulteriori parametri di efficacia ed efficienza contenenti indicazioni uniformi possono essere
individuati dal regolamento di contabilità dell’ente locale.
2.13.7. Il Ministero dell’interno pubblica un rapporto annuale, con rilevazione dell’andamento triennale a
livello di aggregati, sui parametri gestionali dei servizi degli enti locali indicati nella apposita tabella
di cui al comma 5. I parametri a livello aggregato risultanti dal rapporto sono resi disponibili mediante
pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica italiana.
2.13.8. I modelli relativi al conto del bilancio e le tabelle di cui al comma 5 sono approvati con il
regolamento di cui all’articolo 160.
2.14. I risultati di gestione sono rilevati anche mediante contabilità economica e dimostrati nel rendiconto
comprendente il conto del bilancio e il conto del patrimonio (art. 151, c. 5).
2.15. Gli enti locali conservano nel loro patrimonio in apposita voce i crediti inesigibili, stralciati dal conto del
bilancio, sino al compimento dei termini di prescrizione (art. 230, c. 5).
2.16. Conto economico76
76
c. 164, L.23.12.2005, n. 266: “La disciplina del conto economico prevista dall’art. 229 del T.U. di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, non si applica ai
comuni con popolazione inferiore a 3.000 abitanti.”
138
2.16.1.
risultati di gestione sono rilevati anche mediante contabilità economica e dimostrati nel rendiconto
comprendente il conto del bilancio e il conto del patrimonio (art. 151, c. 5).
I
2.16.2. Conto economico (art. 229)
2.16.2.1. Il conto economico evidenzia i componenti positivi e negativi dell’attività dell’ente secondo
criteri di competenza economica. Comprende gli accertamenti e gl’impegni del conto del
bilancio, rettificati al fine di costituire la dimensione finanziaria dei valori economici riferiti alla
gestione di competenza, le insussistenze e sopravvenienze derivanti dalla gestione dei residui e
gli elementi economici non rilevati nel conto del bilancio.
2.16.2.2. Il conto economico è redatto secondo uno schema a struttura scalare, con le voci classificate
secondo la loro natura e con la rilevazione di risultati parziali e del risultato economico finale.
2.16.2.3. Costituiscono componenti positivi del conto economico i tributi, i trasferimenti correnti, i
proventi dei servizi pubblici, i proventi derivanti dalla gestione del patrimonio, i proventi
finanziari, le insussistenze del passivo, le sopravvenienze attive e le plusvalenze da alienazioni.
E’ espresso, ai fini del pareggio, il risultato economico negativo.
2.16.2.4. Gli accertamenti finanziari di competenza sono rettificati, al fine di costituire la dimensione
finanziaria di componenti economici positivi, rilevando i seguenti elementi:
a) i risconti passivi ed i ratei attivi;
b) le variazioni in aumento o in diminuzione delle rimanenze;
c) i costi capitalizzati costituiti dai costi sostenuti per la produzione in economia di
valori da porre, dal punto di vista economico, a carico di diversi esercizi;
d) le quote di ricavi già inserite nei risconti passivi di anni precedenti;
e) le quote di ricavi pluriennali pari agli accertamenti degli introiti vincolati;
f) imposta sul valore aggiunto per le attività effettuate in regime di impresa.
2.16.2.5. Costituiscono componenti negativi del conto economico l’acquisto di materie prime e dei beni di
consumo, la prestazione di servizi, l’utilizzo di beni di terzi, le spese di personale, i trasferimenti
a terzi, gl’interessi passivi e gli oneri finanziari diversi, le imposte e tasse a carico dell’ente
locale, gli oneri straordinari compresa la svalutazione di crediti, le minusvalenze da alienazioni,
gli ammortamenti e le insussistenze dell’attivo come i minori crediti e i minori residui attivi. E’
espresso, ai fini del pareggio, il risultato economico positivo.
2.16.2.6. Gli impegni finanziari di competenza sono rettificati, al fine di costituire la dimensione
finanziaria di componenti economici negativi, rilevando i seguenti elementi:
a) i costi di esercizi futuri, i risconti attivi ed i ratei passivi;
b) le variazioni in aumento od in diminuzione delle rimanenze;
c) le quote di costo già inserite nei risconti attivi degli anni precedenti;
d) quote di ammortamento di beni a valenza pluriennale e di costi capitalizzati;
e) l’imposta sul valore aggiunto per le attività effettuate in regime d’impresa.
2.16.2.7. Gli ammortamenti compresi nel conto economico sono determinati con i seguenti coefficienti:
a) edifici, anche demaniali, ivi compresa la manutenzione straordinaria al 3%;
b) strade, ponti ed altri beni demaniali al 2%;
c) macchinari, apparecchi, attrezzature, impianti ed altri beni mobili al 15%;
d) attrezzature e sistemi informatici, compresi i programmi applicativi, al 20%;
e) automezzi in genere, mezzi di movimentazione e motoveicoli al 20%;
f) altri beni al 20%.
2.16.2.8. Il regolamento di contabilità può prevedere la compilazione di conti economici di dettaglio per
servizi o per centri di costo.
2.16.2.9. Al conto economico è accluso un prospetto di conciliazione che, partendo dai dati finanziari
della gestione corrente del conto del bilancio, con l’aggiunta di elementi economici, raggiunge il
risultato finale economico. I valori della gestione non corrente vanno riferiti al patrimonio.
2.16.2.10. I modelli relativi al conto economico ed al prospetto di conciliazione sono approvati con il
regolamento di cui all’articolo 160.
139
2.16.3. Nella relazione prescritta dall’articolo 151, comma 6, l’organo esecutivo dell’ente esprime le
valutazioni di efficacia dell’azione condotta sulla base dei risultati conseguiti in rapporto ai
programmi ed ai costi sostenuti. Evidenzia anche i criteri di valutazione del patrimonio e delle
componenti economiche. Analizza, inoltre, gli scostamenti principali intervenuti rispetto alle
previsioni, motivando le cause che li hanno determinati (art. 231).
N.B.: c. 539, L. 31.12.2004, n. 311: “I termini previsti per l’applicazione della disciplina del conto
economico, di cui al comma 2 dell’art. 115 del D.Lgs. 25.2.1995, n. 7777, sono differiti all’anno 2004
e all’anno 2006, rispettivamente per i comuni di cui ai numeri 4) e 4 - bis) del comma 1, lettera d),
dell’art. 8 del D.L. 27.10.1995, n. 444, convertito, con modificazioni, dalla L. 20.12.1995, n. 539.”
2.17. Conto del patrimonio e conti patrimoniali speciali
2.17.1. I risultati di gestione sono rilevati anche mediante contabilità economica e dimostrati nel rendiconto
comprendente il conto del bilancio e il conto del patrimonio (art. 151, c. 5).
2.17.2. Al conto economico è accluso un prospetto di conciliazione che, partendo dai dati finanziari della
gestione corrente del conto del bilancio, con l’aggiunta di elementi economici, raggiunge il risultato
finale economico. I valori della gestione non corrente vanno riferiti al patrimonio (art. 229, c. 9).
2.17.3. Conto del patrimonio e conti patrimoniali speciali (art. 230)
2.17.3.1. Il conto del patrimonio rileva i risultati della gestione patrimoniale e riassume la consistenza del
patrimonio al termine dell’esercizio, evidenziando le variazioni intervenute nel corso dello stesso,
rispetto alla consistenza iniziale.
2.17.3.2. Il patrimonio degli enti locali è costituito dal complesso dei beni e dei rapporti giuridici, attivi e
passivi, di pertinenza di ciascun ente, suscettibili di valutazione ed attraverso la cui
rappresentazione contabile ed il relativo risultato finale differenziale è determinata la consistenza
netta della dotazione patrimoniale.
2.17.3.3. Gli enti locali includono nel conto del patrimonio i beni del demanio, con specifica distinzione,
ferme restando le caratteristiche proprie, in relazione alle disposizioni del codice civile.
2.17.3.4. Gli enti locali valutano i beni del demanio e del patrimonio, comprensivi delle relative
manutenzioni straordinarie, come segue:
a) i beni demaniali già acquisiti all’ente alla data di entrata in vigore del decreto
legislativo 25 febbraio 1995, n. 77, sono valutati in misura pari all’ammontare
del residuo debito dei mutui ancora in estinzione per lo stesso titolo; i beni
demaniali acquisiti all’ente successivamente sono valutati al costo;
b) i terreni già acquisiti all'ente alla data di entrata in vigore del decreto legislativo
25 febbraio 1995, n. 77, sono valutati al valore catastale, rivalutato secondo le
norme fiscali; per i terreni già acquisiti all’ente ai quali non è possibile attribuire
la rendita catastale la valutazione si effettua con le modalità dei beni demaniali
già acquisiti all’ente; i terreni acquisiti successivamente alla data di entrata in
vigore del decreto legislativo 25 febbraio 1995, n. 77, sono valutati al costo;
c) i fabbricati già acquisiti all’ente alla data di entrata in vigore del decreto
legislativo 25 febbraio 1995, n. 77, sono valutati al valore catastale, rivalutato
secondo le norme fiscali; i fabbricati acquisiti successivamente sono valutati al
costo;
d) i mobili sono valutati al costo;
e) i crediti sono valutati al valore nominale;
f) i censi, livelli ed enfiteusi sono valutati in base alla capitalizzazione della
rendita al tasso legale;
77
Art. 115, c. 2: “Le disposizioni di cui all’art.71 si applicano, fatta salva la facoltà di anticipazione, con la seguente modalità:
a) anno 1996 per i comuni con popolazione da 100.000 abitanti in poi, con esclusione dei comuni capoluogo di provincia compresi nelle aree
metropolitane previste dall’art. 17 della L. 8.6.1990, n. 142;
b) anno 1997 comuni con popolazione da 40.000 a 99.999 abitanti e comuni capoluogo di provincia esclusi a norma della lettera a);
c) anno 1998 comuni con popolazione da 5.000 a 39.999 abitanti;
d) anno 1999 comuni con popolazione inferiore a 5.000 abitanti.”
140
g) le rimanenze, i ratei ed i risconti sono valutati secondo le norme del codice
civile;
h) i debiti sono valutati secondo il valore residuo.
2.17.3.5. Gli enti locali conservano nel loro patrimonio in apposita voce i crediti inesigibili, stralciati dal
conto del bilancio, sino al compimento dei termini di prescrizione.
2.17.3.6. Il regolamento di contabilità può prevedere la compilazione di un conto consolidato patrimoniale
per tutte le attività e passività interne ed esterne. Può anche prevedere conti patrimoniali di inizio
e fine mandato degli amministratori.
2.17.3.7. Gli enti locali provvedono annualmente all’aggiornamento degli inventari
2.17.3.8. Il regolamento di contabilità definisce le categorie di beni mobili non inventariabili in ragione
della natura di beni di facile consumo o del modico valore.
2.17.3.9. I modelli relativi al conto del patrimonio sono approvati con il regolamento di cui all’articolo
160.
2.18. Conti degli agenti contabili interni (art. 233)
2.18.1. Entro il termine di due mesi dalla chiusura dell’esercizio finanziario, l’economo, il consegnatario di
beni e gli altri soggetti di cui all’articolo 93, comma 278, rendono il conto della propria gestione
all’ente locale il quale lo trasmette alla competente sezione giurisdizionale della Corte dei conti entro
60 giorni dall’approvazione del rendiconto.
2.18.2. Gli agenti contabili, a danaro e a materia, allegano al conto, per quanto di rispettiva competenza:
a) il provvedimento di legittimazione del contabile alla gestione;
b) la lista per tipologie di beni;
c) copia degli inventari tenuti dagli agenti contabili;
d) la documentazione giustificativa della gestione;
e) i verbali di passaggio di gestione;
f) le verifiche ed i discarichi amministrativi e per annullamento, variazioni e simili;
g) eventuali altri documenti richiesti dalla Corte dei conti.
2.18.3. Qualora l’organizzazione dell’ente locale lo consenta i conti e le informazioni relative agli allegati di
cui ai precedenti commi sono trasmessi anche attraverso strumenti informatici, con modalità da
definire attraverso appositi protocolli di comunicazione.
2.18.4. I conti di cui al comma 1 sono redatti su modello approvato con il regolamento previsto dall’articolo
160.
2.19. Funzioni dell’organo di revisione (art. 239, c. 1, lett. d))
2.19.1. L’organo di revisione svolge le seguenti funzioni: … omissis … d) relazione sulla proposta di
deliberazione consiliare del rendiconto della gestione e sullo schema di rendiconto entro il termine,
previsto dal regolamento di contabilità e comunque non inferiore a 20 giorni, decorrente dalla
trasmissione della stessa proposta approvata dall'organo esecutivo. La relazione contiene
l’attestazione sulla corrispondenza del rendiconto alle risultanze della gestione nonché rilievi,
considerazioni e proposte tendenti a conseguire efficienza, produttività ed economicità della gestione;
Al fine di non appesantire troppo il lavoro, relativamente alle situazioni di dissesto, ci si limita a richiamare gli articoli
che regolano la materia di cui al presente punto:
78
Art. 93, c. 2:
“Il Tesoriere ed ogni altro agente contabile che abbia maneggio di pubblico denaro o sia incaricato della gestione dei beni degli enti locali, nonché
coloro che si ingeriscano negli incarichi attribuiti a detti agenti devono rendere il conto della loro gestione e sono soggetti alla giurisdizione della
Corte dei conti secondo le norme e le procedure previste dalle leggi vigenti.”
141
-
art.. 242 (individuazione degli enti locali strutturalmente deficitari e relativi controlli);
art. 243 (Controlli per gli enti locali strutturalmente deficitari, enti locali dissestati ed altri enti), c. 6 lett. a) e lett. b);
art. 248 (Conseguenze della dichiarazione di dissesto) , c. 2;
3. RESPONSABILE DEL SERVIZIO FINANZIARIO79
3.1. La Corte dei Conti esercita il controllo sulla gestione degli enti locali, ai sensi delle disposizioni di cui alla
legge 14 gennaio 1994, n. 20 e successive modificazioni e integrazioni (art. 148)80.
3.2. Gli enti locali deliberano entro il 31 dicembre il bilancio di previsione per l’anno successivo, osservando i
principi di unità, annualità, universalità ed integrità, veridicità, pareggio finanziario e pubblicità. Il termine può
essere differito con decreto del Ministro dell’Interno, d’intesa con il Ministro del Tesoro, del bilancio e della
programmazione economica, sentita la Conferenza Stato - Città ed Autonomie locali, in presenza di motivate
esigenze (art. 151, c. 1).
3.3. I provvedimenti dei responsabili dei servizi che comportano impegni di spesa sono trasmessi al responsabile
del servizio finanziario e sono esecutivi con l’apposizione del visto di regolarità contabile attestante la
copertura finanziaria (art. 151, c. 4).
3.4. Servizio economico finanziario (art. 153, cc. 1, 3, 4, 5 e 6)
3.4.1.
Con il regolamento sull’ordinamento degli uffici e dei servizi sono disciplinati l’organizzazione del
servizio finanziario, o di ragioneria o qualificazione corrispondente, secondo le dimensioni
demografiche e l’importanza economico-finanziaria dell’ente. Al servizio è affidato il coordinamento
e la gestione dellattività finanziaria (c. 1).
3.4.2.
Il responsabile del servizio finanziario di cui all’articolo 151, comma 4, s’identifica con il
responsabile del servizio o con i soggetti preposti alle eventuali articolazioni previste dal
Regolamento di contabilità (c. 3).
79
Si riporta, per quanto d’interesse, l’art. 5, D.P.R. 31.1.1996, n. 194:
“1. Ai fini di cui all’art. 67, c. 3, del D.Lgs. 25.2.1995, n. 77, l’ente locale deposita presso la competente sezione giurisdizionale della Corte dei Conti
i seguenti atti e documenti:
a) notizie e verbali relativi alle verificazioni effettuate sui fondi esistenti nella cassa ed allo stato delle riscossioni;
b) copia della convenzione di Tesoreria;
c) certificazione del legale rappresentante dell’ente, del responsabile del servizio finanziario e del Tesoriere attestante che le anticipazioni di
Tesoreria sono state contenute nei limiti di legge;
d) dichiarazione del Tesoriere controfirmata dal responsabile del servizio finanziario sui cespiti di entrata per i quali sia stato riconosciuto l’aggio
esattoriale previsto dal contratto;
e) relazione sulle ipotesi in cui i crediti la cui riscossione sia stata affidata al tesoriere siano risultati inesigibili;
f) attestazione del responsabile del servizio finanziario e del segretario dell’ente sull’inesistenza di gestione di fondi fuori bilancio ovvero
dell’esistenza con obbligo di chiarimenti al riguardo;
g) dichiarazione di concordanza delle partite del conto del Tesoriere con le scritture dell’amministrazione, a firma, rispettivamente, del Tesoriere e del
responsabile del servizio finanziario, con analitica esposizione delle ragioni dell’eventuale mancata concordanza.”
N.B.: i modelli sono stati corretti con avviso pubblicato nella G.U. 20.7.1996, n. 169.
80
cc. 166, 167 e 168, L. 23.12.2005, n. 266: “166. Ai fini della tutela dell’unità economica della Repubblica e del coordinamento della finanza
pubblica, gli organi degli Enti locali di revisione economico-finanziaria trasmettono alle competenti Sezioni regionali di controllo della Corte
dei Conti una relazione sul bilancio di previsione dell’esercizio di competenza e sul rendiconto dell’esercizio medesimo.
167. La Corte dei Conti definisce unitariamente criteri e linee guida cui debbono attenersi gli organi degli Enti locali di revisione economicofinanziaria nella predisposizione della relazione di cui al comma 166, che, in ogni caso, deve dare conto del rispetto degli obiettivi annuali posti
dal patto di stabilità interno, dell’osservanza del vincolo previsto in materia d’indebitamento dall’art. 119, ultimo comma, della Costituzione,
e di ogni grave irregolarità contabile e finanziaria in ordine alle quali l’amministrazione non abbia adottato le misure correttive segnalate
dall’Organo di revisione.
168. Le Sezioni regionali di controllo della Corte dei Conti, qualora accertino, anche sulla base delle relazioni di cui al comma 166, comportamenti
difformi dalla sana gestione finanziaria o il mancato rispetto degli obiettivi posti con il patto, adottano specifica pronuncia e vigilano sull’adozione da
parte dell’Ente locale delle necessarie misure correttive e sul rispetto dei vincoli e limitazioni posti in caso di mancato rispetto delle regole del patto di
stabilità interno.”
142
3.4.3.
Il responsabile del servizio finanziario, di ragioneria o qualificazione corrispondente, è preposto alla
verifica di veridicità delle previsioni di entrata e di compatibilità delle previsioni di spesa, avanzate
dai vari servizi, da iscriversi nel bilancio annuale o pluriennale ed alla verifica periodica dello stato di
accertamento delle entrate e d’impegno delle spese (c. 4).
3.4.4.
Il regolamento di contabilità disciplina le modalità con le quali vengono resi i pareri di regolarità
contabile sulle proposte di deliberazione ed apposto il visto di regolarità contabile sulle
determinazioni dei soggetti abilitati. Il responsabile del servizio finanziario effettua le attestazioni di
copertura della spesa in relazione alle disponibilità effettive esistenti negli stanziamenti di spesa e,
quando occorre, in relazione allo stato di realizzazione degli accertamenti di entrata vincolata secondo
quanto previsto dal regolamento di contabilità (c. 5).
3.4.5.
Il regolamento di contabilità disciplina le segnalazioni obbligatorie dei fatti e delle valutazioni del
responsabile finanziario al legale rappresentante dell’ente, al consiglio dell’ente nella persona del suo
presidente, al segretario ed all’organo di revisione ove si rilevi che la gestione delle entrate o delle
spese correnti evidenzi il costituirsi di situazioni non compensabili da maggiori entrate o minori spese
tali da pregiudicare gli equilibri del bilancio. In ogni caso la segnalazione è effettuata entro sette
giorni dalla conoscenza dei fatti. Il consiglio provvede al riequilibrio a norma dell’articolo 193, entro
trenta giorni dal ricevimento della segnalazione, anche su proposta della Giunta (c. 6).
3.5. Per tutti i contributi straordinari assegnati da amministrazioni pubbliche agli enti locali è dovuta la
presentazione del rendiconto all’amministrazione erogante entro sessanta giorni dal termine dell’esercizio
finanziario relativo, a cura del segretario e del responsabile del servizio finanziario (art. 158, c.1).
3.6. Gli enti locali sono tenuti a redigere apposite certificazioni sui principali dati del bilancio di previsione e del
rendiconto. Le certificazioni sono firmate dal segretario e dal responsabile del servizio finanziario (art. 161, c. 1).
3.7. Il responsabile del procedimento con il quale viene accertata l’entrata trasmette al responsabile del servizio
finanziario l’idonea documentazione di cui al comma 2, ai fini dell’annotazione nelle scritture contabili,
secondo i tempi ed i modi previsti dal regolamento di contabilità dell’ente (art. 179, c. 3).
3.8. L’ordinativo d’incasso è sottoscritto dal responsabile del servizio finanziario o da altro dipendente
individuato dal regolamento di contabilità e contiene almeno:
a) l’indicazione del debitore;
b) l’ammontare della somma da riscuotere;
c) la causale;
d) gli eventuali vincoli di destinazione delle somme;
e) l’indicazione della risorsa o del capitolo di bilancio cui è riferita l’entrata, distintamente
per residui o competenza;
f) la codifica;
g) il numero progressivo;
h) l’esercizio finanziario e la data di emissione (art. 180, c. 3).
3.9. Impegno di spesa (art. 183, cc. 8 e 9)
3.9.1.
Gli atti di cui ai commi 3, 5 e 681 sono trasmessi in copia al servizio finanziario dell’ente, nel termine
e con le modalità previste dal regolamento di contabilità (c. 8).
81
commi 3, 5 e 6:
“3. Durante la gestione possono anche essere prenotati impegni relativi a procedure in via di espletamento. I provvedimenti relativi per i quali entro il
termine dell’esercizio non è stata assunta dall’ente l’obbligazione di spesa verso i terzi decadono e costituiscono economia della previsione di bilancio
alla quale erano riferiti, concorrendo alla determinazione del risultato contabile di amministrazione di cui all’articolo 186. Quando la prenotazione
d’impegno è riferita a procedure di gara bandite prima della fine dell’esercizio e non concluse entro tale termine, la prenotazione si tramuta in
impegno e conservano validità gli atti ed i provvedimenti relativi alla gara già adottati..”
“5. Le spese in conto capitale si considerano impegnate ove sono finanziate nei seguenti modi:
a) con l’assunzione di mutui a specifica destinazione si considerano impegnate in corrispondenza e per l’ammontare del mutuo,
contratto o già concesso, e del relativo pre - finanziamento accertato in entrata;
b) con quota dell’avanzo di amministrazione si considerano impegnate in corrispondenza e per l’ammontare dell’avanzo di
amministrazione accertato;
c) con l’emissione di prestiti obbligazionari si considerano impegnate in corrispondenza e per l’ammontare del prestito sottoscritto;
d) con entrate proprie si considerano impegnate in corrispondenza e per l’ammontare delle entrate accertate.
Si considerano, altresì, impegnati gli stanziamenti per spese correnti e per spese d’investimento correlati ad accertamenti di entrate aventi destinazione
vincolata per legge.”
“6. Possono essere assunti impegni di spesa sugli esercizi successivi, compresi nel bilancio pluriennale, nel limite delle previsioni nello stesso
comprese.”
143
3.9.2.
3.10.
Il regolamento di contabilità disciplina le modalità con le quali i responsabili dei servizi assumono atti
di impegno. A tali atti, da definire “determinazioni” e da classificarsi con sistemi di raccolta che
individuano la cronologia degli atti e l’ufficio di provenienza, si applicano, in via preventiva, le
procedure di cui all’articolo 151, comma 4 (c. 9).
Liquidazione della spesa (art. 184, cc. 3 e 4)
3.10.1. L’atto di liquidazione, sottoscritto dal responsabile del servizio proponente, con tutti i relativi
documenti giustificativi ed i riferimenti contabili è trasmesso al servizio finanziario per i conseguenti
adempimenti
3.10.2. Il servizio finanziario effettua, secondo i principi e le procedure della contabilità pubblica, i controlli e
riscontri amministrativi, contabili e fiscali sugli atti di liquidazione.
3.11.
Il mandato di pagamento è controllato, per quanto attiene alla sussistenza dell’impegno e della
liquidazione, dal servizio finanziario, che provvede altresì alle operazioni di contabilizzazione e di
trasmissione al tesoriere (art. 185, c. 3).
3.12.
Gli enti locali possono effettuare spese solo se sussiste l’impegno contabile registrato sul competente
intervento o capitolo del bilancio di previsione e l’attestazione della copertura finanziaria di cui all’articolo
153, comma 5. Il responsabile del servizio, conseguita l’esecutività del provvedimento di spesa, comunica al
terzo interessato l’impegno e la copertura finanziaria, contestualmente all’ordinazione della prestazione, con
l’avvertenza che la successiva fattura deve essere completata con gli estremi della suddetta comunicazione.
Fermo restando quanto disposto al comma 4, il terzo interessato, in mancanza della comunicazione, ha facoltà
di non eseguire la prestazione sino a quando i dati non gli vengano comunicati (art. 191, c. 1).
3.13.
Il Tesoriere provvede all’estinzione dei mandati di pagamento emessi in conto residui passivi solo
ove gli stessi trovino riscontro nell’elenco dei residui sottoscritto dal responsabile del servizio finanziario e
consegnato al tesoriere art. (216, c. 3).
3.14.
Si provvede a verifica straordinaria di cassa a seguito del mutamento della persona del sindaco, del
presidente della provincia, del sindaco metropolitano e del presidente della comunità montana. Alle operazioni
di verifica intervengono gli amministratori che cessano dalla carica e coloro che la assumono, nonché il
segretario, il responsabile del servizio finanziario e l’organo di revisione dell’ente (art. 224).
3.15.
Conto del tesoriere (art. 226, c. 1)
3.15.1. Entro il termine di due mesi dalla chiusura dell’esercizio finanziario, il tesoriere, ai sensi dell’articolo
93, rende all’ente locale il conto della propria gestione di cassa il quale lo trasmette alla competente
sezione giurisdizionale della Corte dei Conti entro 60 giorni dall’approvazione del rendiconto.
3.16.
Il rendiconto è deliberato dall’organo consiliare dell’ente entro il 30 giugno dell’anno successivo,
tenuto motivatamente conto della relazione dell’organo di revisione. La proposta è messa a disposizione dei
componenti dell’organo consiliare prima dell’inizio della sessione consiliare in cui viene esaminato il
rendiconto entro un termine, non inferiore a venti giorni, stabilito dal regolamento. Il rendiconto deliberato è
inviato all’organo regionale di controllo ai sensi e con le modalità di cui all’articolo 133 (art. 227, c. 2).
3.17.
Funzioni dell’organo di revisione (art. 239, c. 1, lett. b) e c. 2, lett. b))
3.17.1. L’organo di revisione svolge le seguenti funzioni: … omissis … b) pareri sulla proposta di bilancio di
previsione e dei documenti allegati e sulle variazioni di bilancio. Nei pareri è espresso un motivato
giudizio di congruità, di coerenza e di attendibilità contabile delle previsioni di bilancio e dei
programmi e progetti, anche tenuto conto del parere espresso dal responsabile del servizio finanziario
ai sensi dell’articolo 153, delle variazioni rispetto all’anno precedente, dell’applicazione dei parametri
di deficitarietà strutturale e di ogni altro elemento utile. Nei pareri sono suggerite all’organo consiliare
tutte le misure atte ad assicurare l’attendibilità delle impostazioni. I pareri sono obbligatori. L’organo
consiliare è tenuto ad adottare i provvedimenti conseguenti o a motivare adeguatamente la mancata
adozione delle misure proposte dall’organo di revisione; (c. 1, lett. b))
144
3.17.2.
… omissis … Inoltre all’organo di revisione sono trasmessi: … omissis … b) da parte del
responsabile del servizio finanziario le attestazioni di assenza di copertura finanziaria in ordine alle
delibere di impegni di spesa (c. 2, lett. b)).
Al fine di non appesantire troppo il lavoro, relativamente alle situazioni di dissesto, ci si limita a richiamare gli articoli
che regolano la materia di cui al presente punto:
-
art.. 242 (Individuazione degli enti locali strutturalmente deficitari e relativi controlli), c i e 2;
art. 243 (Controlli per gli enti locali strutturalmente deficitari, enti locali dissestati ed altri enti), cc. 2, 3, 4 e 7;
art. 245 (Soggetti della procedura di risanamento);
art. 246 (Deliberazione di dissesto), c. 2;
art. 251 (Attivazione delle entrate proprie)
N.B.: si riporta:
il c. 5, art. 23, L. 27.12.2002, n. 289: “I provvedimenti di riconoscimento di debito posti in essere dalle amministrazioni pubbliche di cui
all’art. 1, c. 2, del D.Lgs. 30.3.2001, n, 165, sono trasmessi agli organi di controllo ed alla competente procura della Corte dei Conti.”
-
c.c. 30, 31, 32, 33 e 37, L. 30.12.2004, n. 311: “30. Al fine di consentire il monitoraggio degli adempimenti relativi al patto di stabilità
interno, anche secondo i criteri adottati in contabilità nazionale, le regioni e le province autonome di Trento e di Bolzano, le province e i
comuni con popolazione superiore a 30.000 abitanti e le comunità montane con popolazione superiore a 50.000 abitanti trasmettono
trimestralmente al Ministero dell’Economia e delle finanze - Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato, entro 30 giorni dalla fine
del periodo di riferimento, utilizzando il sistema web appositamente previsto per il patto di stabilità interno nel sito
www.pattostabilità.rgs.tesoro.it, le informazioni riguardanti sia la gestione di competenza che quella di cassa, attraverso un prospetto e con
le modalità definiti con decreto del predetto Ministero, di concerto con il Ministero dell’Interno, sentiti la Conferenza unificata di cui
all’art. 8 del D.Lgs.28.8.1997, n. 281, e l'ISTAT.
31. Le province e i comuni con popolazione superiore a 5.000 abitanti sono tenuti a predisporre entro il mese di febbraio una
previsione di cassa cumulata e articolata per trimestri del complesso delle spese come definite dal comma 24 coerente con l’obiettivo
annuale, che comunicano: le province e i comuni con popolazione superiore a 30.000 abitanti al Ministero dell’Economia e delle finanze
attraverso il sistema web, e i comuni con popolazione superiore a 5.000 e fino a 30.000 abitanti alle Ragionerie provinciali dello Stato
competenti per territorio. Il Collegio dei revisori dei conti dell’ente locale verifica, entro il mese successivo al trimestre di riferimento, il
rispetto dell’obiettivo trimestrale e la sua coerenza con l’obiettivo annuale e, in caso di inadempienza, ne dà comunicazione sia all’ente che
al Ministero dell’Economia e delle finanze, per le province e i comuni con popolazione superiore a 30.000 abitanti attraverso il predetto
sistema web, e alle Ragionerie provinciali dello Stato competenti per territorio per i comuni con popolazione superiore a 5.000 e fino a
30.000 abitanti. I comuni con popolazione superiore a 3.000 e fino a 5.000 abitanti e le comunità montane con popolazione superiore a
10.000 abitanti predispongono, entro il mese di marzo, una previsione di cassa semestrale alla cui verifica e comunicazione alle Ragionerie
provinciali dello Stato competenti per territorio provvede il revisore dei conti dell’ente. A seguito dell’accertamento del mancato rispetto
dell’obiettivo trimestrale, o semestrale, gli enti sono tenuti nel trimestre, o nel semestre, successivo a riassorbire lo scostamento registrato
intervenendo sui pagamenti, computati ai sensi del comma 24, nella misura necessaria a garantire il rientro delle spese nei limiti stabiliti.
Restano ferme per il mancato conseguimento degli obiettivi annuali le disposizioni recate dai commi 32, 33, 34 e 35.
32. Per gli enti locali, l’Organo di revisione economico-finanziaria previsto dall’articolo 234 del T.U. di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267,
verifica il rispetto degli obiettivi annuali del patto, sia in termini di competenza che di cassa, e in caso di mancato rispetto ne dà
comunicazione al Ministero dell’Interno sulla base di un modello e con le modalità che verranno definiti con decreto del Ministero
dell’Interno, di concerto con il Ministero dell’Economia e delle finanze.
33. Gli enti locali che non hanno rispettato gli obiettivi del patto di stabilità interno stabiliti per l’anno precedente non possono a
decorrere dall’anno 2006:
a) effettuare spese per acquisto di beni e servizi in misura superiore alla corrispondente spesa dell’ultimo anno in cui si è accertato il
rispetto degli obiettivi del patto di stabilità interno, ovvero, ove l’ente sia risultato sempre inadempiente, in misura superiore a quella del
penultimo anno precedente ridotta del 10 per cento. Per gli enti locali soggetti al patto di stabilità interno dall’anno 2005 il limite è
commisurato, in sede di prima applicazione, al livello delle spese dell’anno 2003;
b) procedere ad assunzioni di personale a qualsiasi titolo;
c) ricorrere all'indebitamento per gli investimenti.
37. Attraverso le loro associazioni, le province, i comuni e le comunità montane concorrono al monitoraggio sull'andamento delle spese.
Le comunicazioni previste dai commi 30, 31 e 32 sono trasmesse anche all’Unione delle Province d'Italia (UPI), all'Associazione
nazionale dei comuni italiani (ANCI) e all'Unione nazionale comuni, comunità ed enti montani (UNCEM), per via telematica.”
Per quanto ulteriormente d’interesse si rinvia al N.B. del successivo punto 36. (patto di stabilità, compensi, missioni, ecc.)
4. REGOLAMENTO DI CONTABILITÀ
4.1. La legge assicura, altresì, agli enti locali potestà impositiva autonoma nel campo delle imposte, delle tasse e
delle tariffe, con conseguente adeguamento della legislazione tributaria vigente. A tal fine i comuni e le
province in forza dell’art. 52 del D.Lgs. 15.12.1997, n. 446, e successive modificazioni possono disciplinare
con regolamento le proprie entrate, anche tributarie, salvo per quanto attiene alla individuazione e definizione
delle fattispecie imponibili, dei soggetti passivi e dell'aliquota massima dei singoli tributi, nel rispetto delle
145
esigenze di semplificazione degli adempimenti dei contribuenti. Per quanto non regolamentato si applicano le
disposizioni di legge vigenti (art. 149, c. 3)82.
4.2. Principi in materia di contabilità (art. 151)
4.2.1.
Gli enti locali deliberano entro il 31 dicembre il bilancio di previsione per l’anno successivo,
osservando i principi di unità, annualità, universalità ed integrità, veridicità, pareggio finanziario e
pubblicità. Il termine può essere differito con decreto del Ministro dell’Interno, d’intesa con il
Ministro del Tesoro, del bilancio e della programmazione economica, sentita la Conferenza Stato Città ed Autonomie locali, in presenza di motivate esigenze.
4.2.2.
Il bilancio è corredato di una relazione previsionale e programmatica, di un bilancio pluriennale di
durata pari a quello della Regione di appartenenza e degli allegati previsti dall’articolo 172 o da altre
norme di legge.
4.2.3.
I documenti di bilancio devono comunque essere redatti in modo da consentirne la lettura per
programmi, servizi ed interventi.
4.2.4.
I provvedimenti dei responsabili dei servizi che comportano impegni di spesa sono trasmessi al
responsabile del servizio finanziario e sono esecutivi con l’apposizione del visto di regolarità
contabile attestante la copertura finanziaria.
4.2.5.
I risultati di gestione sono rilevati anche mediante contabilità economica e dimostrati nel Rendiconto
comprendente il Conto del bilancio e il Conto del patrimonio.
4.2.6.
Al Rendiconto è allegata una relazione illustrativa della giunta che esprime le valutazioni di efficacia
dell’azione condotta sulla base dei risultati conseguiti in rapporto ai programmi ed ai costi sostenuti.
4.2.7.
Il rendiconto è deliberato dall’organo consiliare entro il 30 giugno dell’anno successivo.
4.3. Il rendiconto è deliberato dall’organo consiliare dell’ente entro il 30 giugno dell’anno successivo, tenuto
motivatamente conto della relazione dell’organo di revisione. La proposta è messa a disposizione dei
componenti dell’organo consiliare prima dell’inizio della sessione consiliare in cui viene esaminato il
rendiconto entro un termine, non inferiore a venti giorni, stabilito dal regolamento. Il rendiconto deliberato è
inviato all’organo regionale di controllo ai sensi e con le modalità di cui all’articolo 133 (art. 227, c. 2).
4.4. Regolamento di contabilità (art. 152)
82
4.4.1.
Con il regolamento di contabilità ciascun ente locale applica i principi contabili stabiliti dal presente
testo unico, con modalità organizzative corrispondenti alle caratteristiche di ciascuna comunità, ferme
restando le disposizioni previste dall’ordinamento per assicurare l’unitarietà ed uniformità del sistema
finanziario e contabile.
4.4.2.
Il regolamento di contabilità assicura, di norma, la conoscenza consolidata dei risultati globali delle
gestioni relative ad enti od organismi costituiti per l’esercizio di funzioni e servizi.
4.4.3.
Il regolamento di contabilità stabilisce le norme relative alle competenze specifiche dei soggetti
dell’amministrazione preposti alla programmazione, adozione ed attuazione dei provvedimenti di
gestione che hanno carattere finanziario e contabile, in armonia con le disposizioni del presente testo
unico e delle altre leggi vigenti.
4.4.4.
I regolamenti di contabilità sono approvati nel rispetto delle norme della parte seconda del presente
testo unico, da considerarsi come principi generali con valore di limite inderogabile, con eccezione
delle sotto elencate norme, le quali non si applicano qualora il regolamento di contabilità dell’ente
rechi una differente disciplina:
a) articoli 177 e 178;
b) articoli 179, commi 2, lettere b) c) e d), e 3, 180, commi da 1 a 3, 181, commi 1 e 3, 182,
184, 185, commi da 2 a 4;
c) articoli 186, 191, comma 5, 197, 198;
d) articoli 199, 202, comma 2, 203, 205, 207;
La materia è normalmente trattata nei regolamenti sulle entrate.
146
e)
f)
articoli da 213 a 215, 216, comma 3, da 217 a 219, 221, 224, 225;
articoli 235, commi 2 e 3, 237, 238.
4.5. Servizio economico e finanziario (art. 153)
4.5.1.
Con il regolamento sull’ordinamento degli uffici e dei servizi sono disciplinati l’organizzazione del
servizio finanziario, o di ragioneria o qualificazione corrispondente, secondo le dimensioni
demografiche e l’importanza economico-finanziaria dell’ente. Al servizio è affidato il coordinamento
e la gestione dell’attività finanziaria.
4.5.2.
E’ consentito stipulare apposite convenzioni tra gli enti per assicurare il servizio a mezzo di strutture
comuni.
4.5.3.
Il responsabile del servizio finanziario di cui all’articolo 151, comma 4, si identifica con il
responsabile del servizio o con i soggetti preposti alle eventuali articolazioni previste dal regolamento
di contabilità.
4.5.4.
Il responsabile del servizio finanziario, di ragioneria o qualificazione corrispondente, è preposto alla
verifica di veridicità delle previsioni di entrata e di compatibilità delle previsioni di spesa, avanzate
dai vari servizi, da iscriversi nel bilancio annuale o pluriennale ed alla verifica periodica dello stato di
accertamento delle entrate e di impegno delle spese.
4.5.5.
Il regolamento di contabilità disciplina le modalità con le quali vengono resi i pareri di regolarità
contabile sulle proposte di deliberazione ed apposto il visto di regolarità contabile sulle
determinazioni dei soggetti abilitati. Il responsabile del servizio finanziario effettua le attestazioni di
copertura della spesa in relazione alle disponibilità effettive esistenti negli stanziamenti di spesa e,
quando occorre, in relazione allo stato di realizzazione degli accertamenti d’entrata vincolata secondo
quanto previsto dal regolamento di contabilità.
4.5.6.
Il regolamento di contabilità disciplina le segnalazioni obbligatorie dei fatti e delle valutazioni del
responsabile finanziario al legale rappresentante dell’ente, al consiglio dell’ente nella persona del suo
presidente, al segretario ed all’organo di revisione ove si rilevi che la gestione delle entrate o delle
spese correnti evidenzi il costituirsi di situazioni - non compensabili da maggiori entrate o minori
spese - tali da pregiudicare gli equilibri del bilancio. In ogni caso la segnalazione è effettuata entro
sette giorni dalla conoscenza dei fatti. Il consiglio provvede al riequilibrio a norma dell’articolo 193,
entro trenta giorni dal ricevimento della segnalazione, anche su proposta della giunta.
4.5.7.
Lo stesso regolamento prevede l’istituzione di un servizio di economato, cui viene preposto un
responsabile, per la gestione di cassa delle spese di ufficio di non rilevante ammontare.
4.6. Gli enti assicurano ai cittadini ed agli organismi di partecipazione, di cui all’articolo 8, la conoscenza dei
contenuti significativi e caratteristici del bilancio annuale e dei suoi allegati con le modalità previste dallo
statuto e dai regolamenti (art. 162, c. 7)
4.7. Il fondo (n.d.r.: di riserva) è utilizzato, con deliberazioni dell’organo esecutivo da comunicare all’organo
consiliare nei tempi stabiliti dal regolamento di contabilità, nei casi in cui si verifichino esigenze straordinarie
di bilancio o le dotazioni degli interventi di spesa corrente si rivelino insufficienti (art. 166, c. 2).
4.8. Le entrate e le spese relative ai servizi per conto di terzi, ivi compresi i fondi economali, e che costituiscono
al tempo stesso un debito ed un credito per l’ente, sono ordinati esclusivamente in capitoli, secondo la
partizione contenuta nel regolamento di cui all’articolo 160 (art. 168, c. 1).
4.9. Nel regolamento di contabilità sono previsti i casi di inammissibilità e di improcedibilità per le
deliberazioni di Consiglio e di Giunta che non sono coerenti con le previsioni della relazione previsionale e
programmatica (art. 170, c. 9).
4.10.
Predisposizione ed approvazione del bilancio e dei suoi allegati (art. 174, c. 1 e 2).
4.10.1. Lo schema di bilancio annuale di previsione, la relazione previsionale e programmatica e lo schema di
bilancio pluriennale sono predisposti dall’organo esecutivo e da questo presentati all’organo
consiliare unitamente agli allegati ed alla relazione dell’organo di revisione.
147
4.10.2.
4.11.
Il regolamento di contabilità dell’ente prevede per tali adempimenti un congruo termine, nonché i
termini entro i quali possono essere presentati da parte dei membri dell’organo consiliare
emendamenti agli schemi di bilancio predisposti dall’organo esecutivo.
Competenze dei responsabili dei servizi (art. 177)
4.11.1. Il responsabile del servizio, nel caso in cui ritiene necessaria una modifica della dotazione assegnata
per sopravvenute esigenze successive all’adozione degli atti di programmazione, propone la modifica
con modalità definite dal regolamento di contabilità.
4.11.2. La mancata accettazione della proposta di modifica della dotazione deve essere motivata dall'organo
esecutivo.
4.12.
Il responsabile del procedimento con il quale viene accertata l’entrata trasmette al responsabile del
servizio finanziario l’idonea documentazione di cui al comma 2, ai fini dell’annotazione nelle scritture
contabili, secondo i tempi ed i modi previsti dal regolamento di contabilità dell’ente (art. 179, c. 3).
4.13.
Riscossione (art. 180, c. 3)
4.13.1. L’ordinativo d’incasso è sottoscritto dal responsabile del servizio finanziario o da altro dipendente
individuato dal regolamento di contabilità e contiene almeno:
a) l’indicazione del debitore;
b) l’ammontare della somma da riscuotere;
c) la causale;
d) gli eventuali vincoli di destinazione delle somme;
e) l’indicazione della risorsa o del capitolo di bilancio cui è riferita l’entrata, distintamente
per residui o competenza;
f) la codifica;
g) il numero progressivo;
h) l’esercizio finanziario e la data di emissione
4.14.
Versamento (art. 181, cc. 2 e 3)
4.14.1. Gli incaricati della riscossione, interni ed esterni, versano al tesoriere le somme riscosse nei termini e
nei modi fissati dalle disposizioni vigenti e da eventuali accordi convenzionali, salvo quelli a cui si
applicano gli articoli 22 e seguenti del decreto legislativo 13 aprile 1999, n. 112.
4.14.2. Gli incaricati interni, designati con provvedimento formale dell’amministrazione, versano le somme
riscosse presso la tesoreria dell’ente con cadenza stabilita dal regolamento di contabilità.
4.15.
Impegno di spesa (art. 183, cc. 8 e 9):
4.15.1. Gli atti di cui ai commi 3, 5 e 6 83sono trasmessi in copia al servizio finanziario dell’ente, nel termine
e con le modalità previste dal regolamento di contabilità.
4.15.2. Il regolamento di contabilità disciplina le modalità con le quali i responsabili dei servizi assumono atti
di impegno. A tali atti, da definire “determinazioni” e da classificarsi con sistemi di raccolta che
83
art. 183 c. 3, 5 e 6:
3. Durante la gestione possono anche essere prenotati impegni relativi a procedure in via di espletamento. I provvedimenti relativi per i quali entro il
termine dell'esercizio non è stata assunta dall'ente l'obbligazione di spesa verso i terzi decadono e costituiscono economia della previsione di bilancio
alla quale erano riferiti, concorrendo alla determinazione del risultato contabile di amministrazione di cui all'articolo 186. Quando la prenotazione di
impegno è riferita a procedure di gara bandite prima della fine dell'esercizio e non concluse entro tale termine, la prenotazione si tramuta in impegno e
conservano validità gli atti ed i provvedimenti relativi alla gara già adottati.
5. Le spese in conto capitale si considerano impegnate ove sono finanziate nei seguenti modi:
a) con l'assunzione di mutui a specifica destinazione si considerano impegnate in corrispondenza e per l'ammontare del mutuo, contratto o già
concesso, e del relativo prefinanziamento accertato in entrata;
b) con quota dell'avanzo di amministrazione si considerano impegnate in corrispondenza e per l'ammontare dell'avanzo di amministrazione accertato;
c) con l'emissione di prestiti obbligazionari si considerano impegnate in corrispondenza e per l'ammontare del prestito sottoscritto;
d) con entrate proprie si considerano impegnate in corrispondenza e per l'ammontare delle entrate accertate.
Si considerano, altresì, impegnati gli stanziamenti per spese correnti e per spese di investimento correlati ad accertamenti di entrate aventi
destinazione vincolata per legge.
6. Possono essere assunti impegni di spesa sugli esercizi successivi, compresi nel bilancio pluriennale, nel limite delle previsioni nello stesso
comprese.
148
individuano la cronologia degli atti e l’ufficio di provenienza, si applicano, in via preventiva, le
procedure di cui all’articolo 151, comma 4.
4.16.
Ordinazione e pagamento (art. 185, cc. 2 e 3)
4.16.1. Il mandato di pagamento è sottoscritto dal dipendente dell’ente individuato dal regolamento di
contabilità nel rispetto delle leggi vigenti e contiene almeno i seguenti elementi:
a) il numero progressivo del mandato per esercizio finanziario;
b) la data di emissione;
c) l’intervento o il capitolo per i servizi per conto di terzi sul quale la spesa è allocata e la
relativa disponibilità, distintamente per competenza o residui;
d) la codifica;
e) l’indicazione del creditore e, se si tratta di persona diversa, del soggetto tenuto a
rilasciare quietanza, nonché, ove richiesto, il relativo codice fiscale o la partita IVA;
f) l’ammontare della somma dovuta e la scadenza, qualora sia prevista dalla legge o sia
stata concordata con il creditore;
g) la causale e gli estremi dell’atto esecutivo che legittima l’erogazione della spesa;
h) le eventuali modalità agevolative di pagamento se richieste dal creditore;
i) il rispetto degli eventuali vincoli di destinazione.
4.16.2. Il mandato di pagamento è controllato, per quanto attiene alla sussistenza dell’impegno e della
liquidazione, dal servizio finanziario, che provvede altresì alle operazioni di contabilizzazione e di
trasmissione al tesoriere.
4.17.
Con periodicità stabilita dal regolamento di contabilità dell’ente locale, e comunque almeno una volta
entro il 30 settembre di ciascun anno, l’organo consiliare provvede con delibera ad effettuare la ricognizione
sullo stato di attuazione dei programmi. In tale sede l’organo consiliare dà atto del permanere degli equilibri
generali di bilancio o, in caso di accertamento negativo, adotta contestualmente i provvedimenti necessari per
il ripiano degli eventuali debiti di cui all’articolo 194, per il ripiano dell’eventuale disavanzo di
amministrazione risultante dal rendiconto approvato e, qualora i dati della gestione finanziaria facciano
prevedere un disavanzo, di amministrazione o di gestione, per squilibrio della gestione di competenza ovvero
della gestione dei residui, adotta le misure necessarie a ripristinare il pareggio. La deliberazione è allegata al
rendiconto dell’esercizio relativo (art. 193, c. 2).
4.18.
Riconoscimento di legittimità di debiti fuori bilancio84 (art. 194)
4.18.1. Con deliberazione consiliare di cui all’articolo 193, comma 2, o con diversa periodicità stabilita dai
regolamenti di contabilità, gli enti locali riconoscono la legittimità dei debiti fuori bilancio derivanti
da:
a) sentenze esecutive;
b) copertura di disavanzi di consorzi, di aziende speciali e di istituzioni, nei limiti
degli obblighi derivanti da statuto, convenzione o atti costitutivi, purché sia
stato rispettato l’obbligo di pareggio del bilancio di cui all’articolo 114 ed il
disavanzo derivi da fatti di gestione;
c) ricapitalizzazione, nei limiti e nelle forme previste dal codice civile o da norme
speciali, di società di capitali costituite per l’esercizio di servizi pubblici locali;
d) procedure espropriative o di occupazione d’urgenza per opere di pubblica
utilità;
e) acquisizione di beni e servizi, in violazione degli obblighi di cui ai commi 1, 2 e
3 dell’articolo 191, nei limiti degli accertati e dimostrati utilità ed arricchimento
per l’ente, nell’ambito dell’espletamento di pubbliche funzioni e servizi di
competenza.
4.18.2. Per il pagamento l’ente può provvedere anche mediante un piano di rateizzazione, della durata di tre
anni finanziari compreso quello in corso, convenuto con i creditori.
4.18.3. Per il finanziamento delle spese suddette, ove non possa documentalmente provvedersi a norma
dell’articolo 193, comma 3, l’ente locale può far ricorso a mutui ai sensi degli articoli 202 e seguenti.
Nella relativa deliberazione consiliare viene dettagliatamente motivata l’impossibilità di utilizzare
altre risorse.
84
Vedasi altresì l’art. 41 della L. 28.12.2001, n. 448, riportato in nota al successivo argomento “INDEBITAMENTO”
149
4.19.
Controllo di gestione:
4.19.1. Al fine di garantire la realizzazione degli obiettivi programmati, la corretta ed economica gestione
delle risorse pubbliche, l’imparzialità ed il buon andamento della pubblica amministrazione e la
trasparenza dell’azione amministrativa, gli enti locali applicano il controllo di gestione secondo le
modalità stabilite dal presente titolo, dai propri statuti e regolamenti di contabilità (art. 196, c. 1).
4.19.2. Il controllo di gestione, di cui all’articolo 147, comma 1 lettera b), ha per oggetto l’intera attività
amministrativa e gestionale delle province, dei comuni, delle comunità montane, delle unioni dei
comuni e delle città metropolitane ed è svolto con una cadenza periodica definita dal regolamento di
contabilità dell’ente (art. 197, c. 1).
4.20.
Il servizio di tesoreria consiste nel complesso di operazioni legate alla gestione finanziaria dell’ente
locale e finalizzate in particolare alla riscossione delle entrate, al pagamento delle spese, alla custodia di titoli e
valori ed agli adempimenti connessi previsti dalla legge, dallo statuto, dai regolamenti dell’ente o da norme
pattizie (art. 209, c. 1).
4.21.
L’affidamento del servizio (n.d.r.: di tesoreria) viene effettuato mediante le procedure ad evidenza
pubblica stabilite nel regolamento di contabilità di ciascun ente, con modalità che rispettino i principi della
concorrenza. Qualora ricorrano le condizioni di legge, l’ente può procedere, per non più di una volta, al
rinnovo del contratto di tesoreria nei confronti del medesimo soggetto.
4.22.
Procedure per la registrazione delle entrate (art. 215)
4.22.1. Il Regolamento di contabilità dell’ente stabilisce le procedure per la fornitura dei modelli e per la
registrazione delle entrate; disciplina, altresì, le modalità per la comunicazione delle operazioni di
riscossione eseguite, nonché la relativa prova documentale.
4.23.
Gestione titoli e valori (art. 221, c. 3)
4.23.1. Il regolamento di contabilità dell’ente locale definisce le procedure per i prelievi e per le restituzioni.
4.24.
Il regolamento di contabilità può
dell’amministrazione dell’ente (art. 223, c. 2).
4.25.
prevedere
autonome
verifiche
di
cassa
da
parte
Conto del bilancio (art. 228, c. 6)
4.25.1. Ulteriori parametri di efficacia ed efficienza contenenti indicazioni uniformi possono essere
individuati dal regolamento di contabilità dell’ente locale.
4.26.
Conti economici (art. 229, c. 8)
4.26.1. Il regolamento di contabilità può prevedere la compilazione di conti economici di dettaglio per servizi
o per centri di costo.
4.27.
Conto del patrimonio e conti patrimoniali speciali (art. 230, cc. 6 e 8)
4.27.1. Il regolamento di contabilità può prevedere la compilazione di un conto consolidato patrimoniale per
tutte le attività e passività interne ed esterne. Può anche prevedere conti patrimoniali di inizio e fine
mandato degli amministratori.
4.27.2. Il regolamento di contabilità definisce le categorie di beni mobili non inventariabili in ragione della
natura di beni di facile consumo o del modico valore.
4.28.
Funzioni dell’organo di revisione (art. 239, c. 1, lett. a)e d) e c. 3)
4.28.1. L’organo di revisione svolge le seguenti funzioni:
a) attività di collaborazione con l’organo consiliare secondo le disposizioni dello statuto e
del regolamento; … omissis …
d) relazione sulla proposta di deliberazione consiliare del rendiconto della gestione e sullo
schema di rendiconto entro il termine, previsto dal regolamento di contabilità e
150
comunque non inferiore a 20 giorni, decorrente dalla trasmissione della stessa proposta
approvata dall'organo esecutivo. La relazione contiene l'attestazione sulla corrispondenza
del rendiconto alle risultanze della gestione nonché rilievi, considerazioni e proposte
tendenti a conseguire efficienza, produttività ed economicità della gestione;
4.28.2. L’organo di revisione è dotato, a cura dell’ente locale, dei mezzi necessari per lo svolgimento dei
propri compiti, secondo quanto stabilito dallo statuto e dai regolamenti (c. 3).
5. ECONOMATO
5.1. Responsabilità patrimoniale (art. 93)
5.1.1.
Per gli amministratori e per il personale degli enti locali si osservano le disposizioni vigenti in materia
di responsabilità degli impiegati civili dello Stato.
5.1.2.
Il tesoriere ed ogni altro agente contabile che abbia maneggio di pubblico denaro o sia incaricato della
gestione dei beni degli enti locali, nonché coloro che si ingeriscano negli incarichi attribuiti a detti
agenti devono rendere il conto della loro gestione e sono soggetti alla giurisdizione della Corte dei
conti secondo le norme e le procedure previste dalle leggi vigenti.
5.1.3.
Gli agenti contabili degli enti locali, salvo che la Corte dei conti lo richieda, non sono tenuti alla
trasmissione della documentazione occorrente per il giudizio di conto di cui all’articolo 74 del regio
decreto 18 novembre 1923, n. 2440, ed agli articoli 44 e seguenti del regio decreto 12 luglio 1934, n.
1214.
5.1.4.
L’azione di responsabilità si prescrive in cinque anni dalla commissione del fatto. La responsabilità
nei confronti degli amministratori e dei dipendenti dei comuni e delle province è personale e non si
estende agli eredi salvo il caso in cui vi sia stato illecito arricchimento del dante causa e conseguente
illecito arricchimento degli eredi stessi.
5.2. I provvedimenti dei responsabili dei servizi che comportano impegni di spesa sono trasmessi al
responsabile del servizio finanziario e sono esecutivi con l’apposizione del visto di regolarità contabile
attestante la copertura finanziaria (art. 151, c. 4).
5.3. Lo stesso regolamento85 prevede l’istituzione di un servizio di economato, cui viene preposto un
responsabile, per la gestione di cassa delle spese di ufficio di non rilevante ammontare (art. 153, c. 7).
5.4. Struttura del bilancio (art. 165, cc. 8 e 9)
5.4.1.
A ciascun servizio è correlato un reparto organizzativo, semplice o complesso, composto da persone e
mezzi, cui è preposto un responsabile.
5.4.2.
A ciascun servizio è affidato, col bilancio di previsione, un complesso di mezzi finanziari, specificati
negli interventi assegnati, del quale risponde il responsabile del servizio.
5.5. Servizi per conto di terzi (art. 168)
5.5.1.
85
Le entrate e le spese relative ai servizi per conto di terzi, ivi compresi i fondi economali, e che
costituiscono al tempo stesso un debito ed un credito per l’ente, sono ordinati esclusivamente in
capitoli, secondo la partizione contenuta nel regolamento di cui all’articolo 160.
ndr: di contabilità
151
5.5.2.
Le previsioni e gli accertamenti d’entrata conservano l’equivalenza con le previsioni e gli impegni di
spesa.
5.6. Competenze dei responsabili dei servizi (art. 177)
5.6.1.
Il responsabile del servizio, nel caso in cui ritiene necessaria una modifica della dotazione assegnata
per sopravvenute esigenze successive all’adozione degli atti di programmazione, propone la modifica
con modalità definite dal regolamento di contabilità.
5.6.2.
La mancata accettazione della proposta di modifica della dotazione deve essere motivata dall’organo
esecutivo.
5.7. Accertamento (art. 179, cc. 2 e 3)
5.7.1.
L’accertamento delle entrate avviene:
a) per le entrate di carattere tributario, a seguito di emissione di ruoli o a seguito di altre
forme stabilite per legge;
b) per le entrate patrimoniali e per quelle provenienti dalla gestione di servizi a carattere
produttivo e di quelli connessi a tariffe o contribuzioni dell’utenza, a seguito di
acquisizione diretta o di emissione di liste di carico;
c) per le entrate relative a partite compensative delle spese, in corrispondenza
dell’assunzione del relativo impegno di spesa;
d) per le altre entrate, anche di natura eventuale o variabile, mediante contratti,
provvedimenti giudiziari o atti amministrativi specifici (c. 2).
5.7.2.
Il responsabile del procedimento con il quale viene accertata l’entrata trasmette al responsabile del
servizio finanziario l’idonea documentazione di cui al comma 2, ai fini dell’annotazione nelle scritture
contabili, secondo i tempi ed i modi previsti dal regolamento di contabilità dell’ente (c. 3)
5.8. La riscossione costituisce la successiva fase del procedimento dell’entrata, che consiste nel materiale introito
da parte del tesoriere o di altri eventuali incaricati della riscossione delle somme dovute all’ente (art. 180, c. 1)
5.9. Versamento (art. 181, cc. 2 e 3)
5.9.1.
Gl’incaricati della riscossione, interni ed esterni, versano al tesoriere le somme riscosse nei termini e
nei modi fissati dalle disposizioni vigenti e da eventuali accordi convenzionali, salvo quelli a cui si
applicano gli articoli 22 e seguenti del decreto legislativo 13 aprile 1999, n. 11286.
86
Riscossione delle imposte dirette
Art. 22
1. Il Concessionario riversa all’ente creditore le somme riscosse entro il decimo giorno successivo alla riscossione. Per le somme riscosse
attraverso le Agenzie postali e le Banche il termine di riversamento decorre, dal giorno individuato con decreto del Ministero delle Finanze, di
concerto con il Ministero del Tesoro, del bilancio e della programmazione economica. Per gli enti diversi dallo Stato e da quelli previdenziali il
termine di riversamento decorre dal giorno successivo allo scadere di ogni decade di ciascun mese.
2. Per le somme versate con mezzi diversi dal contante la decorrenza dei termini di riversamento di cui al comma 1 è determinata con
decreto del Ministero delle Finanze, di concerto con il Ministero del Tesoro, del Bilancio e della Programmazione economica. (L’art. 1, D.M.
27.7.1999 stabilisce: “Riversamento all’ente creditore. Nel caso in cui il debitore effettui mediante carta Pago bancomat il pagamento, integrale o
parziale, delle somme iscritte a ruolo, il concessionario del servizio nazionale della riscossione riversa le somme riscosse all’ente creditore con le
modalità e nei termini previsti per il riversamento delle somme riscosse in contanti”)
3. Il comma 2 dell’art. 5 del D.L. 8.8.1996, n. 437, convertito, con modificazioni, dalla L. 24.10.1996, n. 556, è abrogato.
Art. 23
Il Concessionario rende la contabilità delle riscossioni mediante ruolo e conserva le posizioni dei singoli contribuenti anche con sistemi
informatici; le modalità e i termini sono individuati con decreto del Ministero delle Finanze, di concerto con il Ministero del Tesoro, del Bilancio e
della Programmazione economica.
2. Le modalità con le quali le Banche e le Poste italiane S.p.a. riversano ai concessionari le somme iscritte a ruolo pagate dai debitori sono
stabilite con convenzioni approvate con il decreto previsto dall’art. 22, c. 1.
3. Con decreto del Ministero delle Finanze, di concerto con il Ministero del Tesoro, del Bilancio e della Programmazione economica, sono
stabiliti gli adempimenti degli Uffici finanziari e dei Concessionari in ordine allo svolgimento dei controlli delle Ragionerie provinciali dello Stato ed
alla resa delle contabilità di cui al comma 1
Art. 24
I Concessionari possono compilare le quietanze da rilasciare ai sensi dell’art. 29 del D.P.R. 29.9.1973, n. 602, anche con mezzi
informatici, in conformità al modello approvato con decreto del Ministero delle Finanze.
Art. 25
152
5.9.2.
5.10.
Gli incaricati interni, designati con provvedimento formale dell’amministrazione, versano le somme
riscosse presso la Tesoreria dell’ente con cadenza stabilita dal Regolamento di contabilità.
Impegni di spesa (art. 183, cc. 8 e 9)
5.10.1. Gli atti di cui ai commi 3, 5 e 687 sono trasmessi in copia al servizio finanziario dell’ente, nel termine
e con le modalità previste dal regolamento di contabilità.
5.10.2. Il regolamento di contabilità disciplina le modalità con le quali i responsabili dei servizi assumono atti
d’impegno. A tali atti, da definire “determinazioni” e da classificarsi con sistemi di raccolta che
individuano la cronologia degli atti e l’ufficio di provenienza, si applicano, in via preventiva, le
procedure di cui all’articolo 151, comma 4.
5.11.
Liquidazione della spesa (art. 184).
5.11.1. La liquidazione costituisce la successiva fase del procedimento di spesa attraverso la quale, in base ai
documenti ed ai titoli atti a comprovare il diritto acquisito del creditore, si determina la somma certa e
liquida da pagare nei limiti dell’ammontare dell’impegno definitivo assunto.
5.11.2. La liquidazione compete all’ufficio che ha dato esecuzione al provvedimento di spesa ed è disposta
sulla base della documentazione necessaria a comprovare il diritto del creditore, a seguito del
riscontro operato sulla regolarità della fornitura o della prestazione e sulla rispondenza della stessa ai
requisiti quantitativi e qualitativi, ai termini ed alle condizioni pattuite.
5.11.3. L’atto di liquidazione, sottoscritto dal responsabile del servizio proponente, con tutti i relativi
documenti giustificativi ed i riferimenti contabili è trasmesso al servizio finanziario per i conseguenti
adempimenti.
5.11.4. Il servizio finanziario effettua, secondo i principi e le procedure della contabilità pubblica, i controlli e
riscontri amministrativi, contabili e fiscali sugli atti di liquidazione.
5.12.
Regole per l’assunzione degl’impegni e l’effettuazione delle spese (art. 191)
5.12.1. Gli enti locali possono effettuare spese solo se sussiste l’impegno contabile registrato sul competente
intervento o capitolo del bilancio di previsione e l’attestazione della copertura finanziaria di cui
all’articolo 153, comma 5. Il responsabile del servizio, conseguita l’esecutività del provvedimento di
spesa, comunica al terzo interessato l’impegno e la copertura finanziaria, contestualmente
all’ordinazione della prestazione, con l’avvertenza che la successiva fattura deve essere completata
con gli estremi della suddetta comunicazione. Fermo restando quanto disposto al comma 4, il terzo
interessato, in mancanza della comunicazione, ha facoltà di non eseguire la prestazione sino a quando
i dati non gli vengano comunicati.
5.12.2. Per le spese previste dai regolamenti economali l’ordinazione fatta a terzi contiene il riferimento agli
stessi regolamenti, all’intervento o capitolo di bilancio ed all’impegno.
Nel bimestre successivo alla chiusura dell’esercizio finanziario o, se precedente, alla cessazione delle funzioni, il Concessionario rende,
per le entrate statali, il conto giudiziale ai sensi dell’art. 74 del R.D. 18.11.1923, n. 2440, e, per le altre entrate, un conto della gestione compilato,
anche con l’utilizzo di sistemi informatici, con le modalità individuate con D.M.
Art. 26
1. Se le somme iscritte a ruolo, pagate dal debitore, sono riconosciute indebite, l’ente creditore incarica dell’effettuazione del rimborso il
Concessionario, che provvede al pagamento nei successivi 60 giorni, anticipando le relative somme.
2. L’ente creditore restituisce al Concessionario le somme anticipate ai sensi del c. 1, corrispondendo sulle stesse gl’interessi legali a
decorrere dal giorno dell’effettuazione del rimborso al debitore.
3. Le modalità di esecuzione dei rimborsi e di restituzione al Concessionario delle somme anticipate sono stabilite con decreto del
Ministero delle Finanze, di concerto con il Ministero del Tesoro, del Bilancio e della Programmazione economica.
4. Se le somme iscritte a ruolo sono riconosciute indebite prima del pagamento del contribuente, si rettifica il ruolo secondo modalità
definite nel decreto previsto dal c. 3.
5. Gli enti creditori diversi dallo Stato possono, con proprio provvedimento, determinare modalità di rimborso differenti da quelle previste
dai commi da 1 a 4.
87
Tali commi riguardano rispettivamente la prenotazione degl’impegni, gl’impegni relativi alle spese in conto capitale finanziate e gl’impegni sugli
esercizi successivi..
153
5.12.3. Per i lavori pubblici di somma urgenza, cagionati dal verificarsi di un evento eccezionale o
imprevedibile, l’ordinazione fatta a terzi è regolarizzata, a pena di decadenza, entro trenta giorni e
comunque entro il 31 dicembre dell’anno in corso se a tale data non sia scaduto il predetto termine. La
comunicazione al terzo interessato è data contestualmente alla regolarizzazione.
5.12.4. Nel caso in cui vi è stata l’acquisizione di beni e servizi in violazione dell’obbligo indicato nei commi
1, 2 e 3, il rapporto obbligatorio intercorre, ai fini della controprestazione e per la parte non
riconoscibile ai sensi dell’articolo 194, comma 1, lettera e)88, tra il privato fornitore e
l’amministratore, funzionario o dipendente che hanno consentito la fornitura. Per le esecuzioni
reiterate o continuative detto effetto si estende a coloro che hanno reso possibili le singole prestazioni.
5.12.5. Agli enti locali che presentino, nell’ultimo rendiconto deliberato, disavanzo di amministrazione
ovvero indichino debiti fuori bilancio per i quali non sono stati validamente adottati i provvedimenti
di cui all’articolo 193, è fatto divieto di assumere impegni e pagare spese per servizi non
espressamente previsti per legge. Sono fatte salve le spese da sostenere a fronte di impegni già assunti
nei precedenti esercizi.
5.13.
Determinazioni a contrattare e relative procedure (art. 192)
5.13.1. La stipulazione dei contratti deve essere preceduta da apposita determinazione del responsabile del
procedimento di spesa indicante:
a) il fine che con il contratto si intende perseguire;
b) l’oggetto del contratto, la sua forma e le clausole ritenute essenziali;
c) le modalità di scelta del contraente ammesse dalle disposizioni vigenti in
materia di contratti delle pubbliche amministrazioni e le ragioni che ne sono alla
base.
5.13.2. Si applicano, in ogni caso, le procedure previste dalla normativa della Unione europea recepita o
comunque vigente nell’ordinamento giuridico italiano.
5.14.
Il regolamento di contabilità dell’ente stabilisce le procedure per la fornitura dei modelli e per la
registrazione delle entrate; disciplina, altresì le modalità per la comunicazione delle operazioni di riscossione
eseguite, nonché la relativa prova documentale (art. 215).
5.15.
Adempimenti e verifiche contabili (art. 223)
5.15.1. L’organo di revisione economico-finanziaria dell’ente provvede con cadenza trimestrale alla verifica
ordinaria di cassa, alla verifica della gestione del servizio di tesoreria e di quello degli altri agenti
contabili di cui all’articolo 233.
5.15.2. Il regolamento di contabilità può prevedere autonome verifiche di cassa da parte dell’amministrazione
dell’ente.
5.16.
Il regolamento di contabilità può prevedere la compilazione di conti economici di dettaglio per
servizi o per centri di costo (art. 229, c. 8)
5.17.
Gli enti locali provvedono annualmente all’aggiornamento degli inventari (art. 230, c.7).
5.18.
Conti degli agenti contabili interni (art. 233)
5.18.1. Entro il termine di due mesi dalla chiusura dell’esercizio finanziario, l’economo, il consegnatario di
beni e gli altri soggetti di cui all’articolo 93, comma 2, rendono il conto della propria gestione all’ente
locale il quale lo trasmette alla competente sezione giurisdizionale della Corte dei conti entro 60
giorni dall’approvazione del rendiconto.
5.18.2. Gli agenti contabili, a danaro e a materia, allegano al conto, per quanto di rispettiva competenza:
88
art. 194, c. 1, lett. e). “Con deliberazione consiliare di cui all’articolo 193, comma 2, o con diversa periodicità stabilita dai Regolamenti di
contabilità gli enti locali riconoscono la legittimità dei debiti fuori bilancio derivanti da: … omissis … e) acquisizione di beni e servizi, in violazione
degli obblighi di cui ai commi 1, 2 e 3 dell’art. 191, nei limiti degli accertati e dimostrati utilità ed arricchimento per l’ente, nell’ambito
dell’espletamento di pubbliche funzioni e servizi di competenza.”
154
a)
b)
c)
d)
e)
f)
g)
il provvedimento di legittimazione del contabile alla gestione;
la lista per tipologie di beni;
copia degli inventari tenuti dagli agenti contabili;
la documentazione giustificativa della gestione;
i verbali di passaggio di gestione;
le verifiche ed i discarichi amministrativi e per annullamento, variazioni e simili;
eventuali altri documenti richiesti dalla Corte dei conti.
5.18.3. Qualora l’organizzazione dell’ente locale lo consenta i conti e le informazioni relative agli allegati di
cui ai precedenti commi sono trasmessi anche attraverso strumenti informatici, con modalità da
definire attraverso appositi protocolli di comunicazione.
5.18.4. I conti di cui al comma 1 sono redatti su modello approvato con il regolamento previsto dall’articolo
160.
6. INDEBITAMENTO89
89
Art. 119, c. 6, Cost.: “I Comuni, le Province, le Città metropolitane e le Regioni hanno un proprio patrimonio, attribuito secondo i principi generali
determinati dalla legge dello Stato. Possono ricorrere all’indebitamento solo per finanziare spese di investimento. E’ esclusa ogni garanzia dello
Stato sui prestiti dagli stessi contratti.”
Si riportano, altresì i seguenti commi dell’art. 3, L. 24.12.2003, n. 350:
“14. Per le finalità di controllo, trasparenza e contenimento della spesa pubblica, la Banca d’Italia trasmette al Ministero dell’Economia e delle
finanze le informazioni in merito alle operazioni finanziarie poste in essere da singole Amministrazioni pubbliche con istituzioni creditizie e
finanziarie, secondo modalità e tempi indicati con decreto del Ministro dell’Economia e delle finanze, sentita la stessa Banca d’Italia.
15. Per le medesime finalità di cui al comma 14, all’atto del perfezionamento di operazioni finanziarie da parte di Amministrazioni pubbliche con
onere di ammortamento a totale carico dello Stato, l’istituto finanziatore è tenuto a darne comunicazione al Ministero dell’Economia e delle finanze,
indicando il beneficiario, l’importo dell’operazione finanziaria e il relativo piano di rimborso, secondo modalità e tempi definiti con decreto del
Ministero dell’Economia e delle finanze, sentita l’Associazione bancaria italiana.
16. Ai sensi dell’art. 119, sesto comma, della Costituzione, le regioni a statuto ordinario, gli enti locali, le aziende e gli organismi di cui agli artt. 2, 29
e 172, comma 1, lettera b), del T.U. di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, ad eccezione delle società di capitali costituite per l’esercizio di servizi
pubblici, possono ricorrere all’indebitamento solo per finanziare spese di investimento. Le regioni a statuto ordinario possono, con propria legge,
disciplinare l’indebitamento delle aziende sanitarie locali ed ospedaliere e degli enti e organismi di cui all’art. 12 del D.Lgs. 28.3.2000, n. 76, solo per
finanziare spese di investimento.
17. Per gli enti di cui al comma 16 costituiscono indebitamento, agli effetti dell’art. 119, sesto comma, della Costituzione, l’assunzione di mutui,
l’emissione di prestiti obbligazionari, le cartolarizzazioni di flussi futuri di entrata non collegati a un’attività patrimoniale preesistente e le
cartolarizzazioni con corrispettivo iniziale inferiore all’85 per cento del prezzo di mercato dell’attività oggetto di cartolarizzazione valutato da
un’unità indipendente e specializzata. Costituiscono, inoltre, indebitamento le operazioni di cartolarizzazione accompagnate da garanzie fornite da
amministrazioni pubbliche e le cartolarizzazioni e le cessioni di crediti vantati verso altre amministrazioni pubbliche. Non costituiscono
indebitamento, agli effetti del citato art. 119, le operazioni che non comportano risorse aggiuntive, ma consentono di superare, entro il limite massimo
stabilito dalla normativa statale vigente, una momentanea carenza di liquidità e di effettuare spese per le quali è già prevista idonea copertura di
bilancio. Modifiche alle predette tipologie di indebitamento sono disposte con decreto del Ministro dell’Economia e delle finanze, sentito l’ISTAT,
sulla base dei criteri definiti in sede europea.
18. Ai fini di cui all’art. 119, sesto comma, della Costituzione, costituiscono investimenti:
a) l’acquisto, la costruzione, la ristrutturazione e la manutenzione straordinaria di beni immobili, costituiti da fabbricati sia residenziali che non
residenziali;
b) la costruzione, la demolizione, la ristrutturazione, il recupero e la manutenzione straordinaria di opere e impianti;
c) l’acquisto di impianti, macchinari, attrezzature tecnico-scientifiche, mezzi di trasporto e altri beni mobili ad utilizzo pluriennale;
d) gli oneri per beni immateriali ad utilizzo pluriennale;
e) l’acquisizione di aree, espropri e servitù onerose;
f) le partecipazioni azionarie e i conferimenti di capitale, nei limiti della facoltà di partecipazione concessa ai singoli enti mutuatari dai rispettivi
ordinamenti;
g) i trasferimenti in conto capitale destinati specificamente alla realizzazione degli investimenti a cura di un altro ente od organismo appartenente al
settore delle pubbliche amministrazioni;
h) i trasferimenti in conto capitale in favore di soggetti concessionari di lavori pubblici o di proprietari o gestori di impianti, di reti o di dotazioni
funzionali all’erogazione di servizi pubblici o di soggetti che erogano servizi pubblici, le cui concessioni o contratti di servizio prevedono la
retrocessione degli investimenti agli enti committenti alla loro scadenza, anche anticipata. In tale fattispecie rientra l’intervento finanziario a favore
del concessionario di cui al comma 2 dell’art. 19 della L. 11.2.1994, n. 109;
i) gli interventi contenuti in programmi generali relativi a piani urbanistici attuativi, esecutivi, dichiarati di preminente interesse regionale aventi
finalità pubblica volti al recupero e alla valorizzazione del territorio.
19. Gli enti e gli organismi di cui al comma 16 non possono ricorrere all’indebitamento per il finanziamento di conferimenti rivolti alla
ricapitalizzazione di aziende o società finalizzata al ripiano di perdite. A tale fine l’istituto finanziatore, in sede istruttoria, è tenuto ad acquisire
dall’ente l’esplicazione specifica sull’investimento da finanziare e l’indicazione che il bilancio dell’azienda o della società partecipata, per la quale si
effettua l’operazione, relativo all’esercizio finanziario precedente l’operazione di conferimento di capitale, non presenta una perdita di esercizio.
20. Le modifiche alle tipologie di cui ai commi 17 e 18 sono disposte con decreto del Ministro dell’Economia e delle finanze, sentito l’ISTAT.
155
6.1. Attribuzioni dei consigli (art. 42 ,cc. 2, lett. h)e 4)
6.1.1.
Il consiglio ha competenza limitatamente ai seguenti atti fondamentali: … omissis … h) contrazione
di mutui e aperture di credito non previste espressamente in atti fondamentali del consiglio ed
emissione dei prestiti obbligazionari; (c. 2, lett. h))
6.1.2.
Le deliberazioni in ordine agli argomenti di cui al presente articolo non possono essere adottate in via
d’urgenza da altri organi del comune o della provincia, salvo quelle attinenti alle variazioni di bilancio
adottate dalla Giunta da sottoporre a ratifica del consiglio nei sessanta giorni successivi, a pena di
decadenza (c. 4)
6.2. Il bilancio di previsione è deliberato in pareggio finanziario complessivo. Inoltre le previsioni di
competenza relative alle spese correnti sommate alle previsioni di competenza relative alle quote di
capitale delle rate di ammortamento dei mutui e dei prestiti obbligazionari non possono essere
complessivamente superiori alle previsioni di competenza dei primi tre titoli dell’entrata e non possono
avere altra forma di finanziamento, salvo le eccezioni previste per legge. Per le comunità montane si fa
riferimento ai primi due titoli delle entrate (art. 162, c. 6).
6.3. Le spese in conto capitale si considerano impegnate ove sono finanziate nei seguenti modi:
a) con l’assunzione di mutui a specifica destinazione si considerano impegnate in corrispondenza e per
l’ammontare del mutuo, contratto o già concesso, e del relativo prefinanziamento accertato in entrata;
… omissis …;
c) con l’emissione di prestiti obbligazionari si considerano impegnate in corrispondenza e per
l’ammontare del prestito sottoscritto;
c - bis) con aperture di credito si considerano impegnate all’atto della stipula del contratto e per
l’ammontare dell’importo del progetto o dei progetti, definitivi o esecutivi finanziati (art. 183, c. 5, lett. a),
c) e c bis))
6.4. Sono mantenute tra i residui dell’esercizio esclusivamente le entrate accertate per le quali esiste un titolo
giuridico che costituisca l’ente locale creditore della correlativa entrata nonché le somme derivanti dalla
stipulazione di contratti di apertura di credito (art. 189, c. 2).
6.5. Alla chiusura dell’esercizio costituiscono residui attivi le somme derivanti da mutui per i quali è intervenuta
la concessione definitiva da parte della Cassa depositi e prestiti o degli Istituti di previdenza ovvero la
stipulazione del contratto per i mutui concessi da altri Istituti di credito (art. 189, c. 3).
6.6. Salvaguardia degli equilibri di bilancio (art. 193, cc. 2 e 3)
6.6.1.
Con periodicità stabilita dal regolamento di contabilità dell’ente locale, e comunque almeno una volta
entro il 30 settembre di ciascun anno, l’organo consiliare provvede con delibera ad effettuare la
ricognizione sullo stato di attuazione dei programmi. In tale sede l’organo consiliare dà atto del
permanere degli equilibri generali di bilancio o, in caso di accertamento negativo, adotta
contestualmente i provvedimenti necessari per il ripiano degli eventuali debiti di cui all’articolo 194,
per il ripiano dell’eventuale disavanzo di amministrazione risultante dal rendiconto approvato e,
qualora i dati della gestione finanziaria facciano prevedere un disavanzo, di amministrazione o di
gestione, per squilibrio della gestione di competenza ovvero della gestione dei residui, adotta le
misure necessarie a ripristinare il pareggio. La deliberazione è allegata al rendiconto dell’esercizio
relativo.
6.6.2.
Ai fini del comma 2 possono essere utilizzate per l’anno in corso e per i due successivi tutte le entrate
e le disponibilità, ad eccezione di quelle provenienti dall’assunzione di prestiti e di quelle aventi
specifica destinazione per legge, nonché i proventi derivanti da alienazione di beni patrimoniali
disponibili.
21. Ai fini della tutela dell’unità economica della Repubblica e nel quadro del coordinamento della finanza pubblica di cui agli artt.119 e 120 della
Costituzione, le disposizioni dei commi da 16 a 20 si applicano alle regioni a statuto speciale e alle province autonome di Trento e di Bolzano, nonché
agli enti e agli organismi individuati nel comma 16 siti nei loro territori.”
156
6.7. Riconoscimento di legittimità di debiti fuori bilancio90 (art. 194, c. 3)
90
Art. 41, L. 28.12.2001, n. 448:
Art. 41: “Al fine di contenere il costo dell’indebitamento e di monitorare gli andamenti di finanza pubblica, il Ministero dell’Economia e delle finanze
coordina l’accesso al mercato dei capitali delle province, dei comuni, delle unioni di comuni, delle città metropolitane, delle comunità montane e delle
comunità isolane, di cui all’art. 2 del T.U. delle leggi sull’ordinamento degli enti locali, di cui al D. Lgs. 18.8.2000,n. 267, nonché dei consorzi tra enti
territoriali e delle regioni. A tal fine i predetti enti comunicano periodicamente allo stesso Ministero i dati relativi alla propria situazione finanziaria. Il
contenuto e le modalità del coordinamento nonché dell’invio dei dati sono stabiliti con decreto del Ministero dell’Economia e delle finanze da
emanare di concerto con il Ministero dell’Interno, sentita la Conferenza unificata di cui all’art. 8 del D.Lgs. 28.8.1997, n.281, entro 30 giorni dalla
data di entrata in vigore della presente legge. Con lo stesso decreto sono approvate le norme relative all’ammortamento del debito e all'utilizzo degli
strumenti derivati da parte dei succitati enti.
2. Gli enti di cui al comma 1 possono emettere titoli obbligazionari con rimborso del capitale in unica soluzione alla scadenza, previa costituzione, al
momento dell’emissione, di un fondo di ammortamento del debito, o previa conclusione di swap per l’ammortamento del debito. Fermo restando
quanto previsto nelle relative pattuizioni contrattuali, gli enti possono provvedere alla conversione dei mutui contratti successivamente al 31 dicembre
1996, anche mediante il collocamento di titoli obbligazionari di nuova emissione o rinegoziazioni, anche con altri istituti, dei mutui, in presenza di
condizioni di rifinanziamento che consentano una riduzione del valore finanziario delle passività totali a carico degli enti stessi, al netto delle
commissioni e dell’eventuale retrocessione del gettito dell’imposta sostitutiva di cui all’art. 2 del D.Lgs. 1.4.1996, n. 239, e successive modificazioni.
3. Sono abrogati l’art. 35, comma 6, primo periodo, della L. 23.12.1994, n. 724 e l’art. 3 del Regolamento di cui al D.M. 5.7.1996, n. 420 del Ministro
del Tesoro.
4. Per il finanziamento di spese di parte corrente, il comma 3 dell’art. 194 del citato T.U. di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, si applica limitatamente
alla copertura dei debiti fuori bilancio maturati anteriormente alla data di entrata in vigore della L. C. 18.10.2001, n. 3.
Col D.M. 1.12.2003, n. 389 è stato emanato il “Regolamento concernente l’accesso al mercato dei capitali da parte delle province, dei comuni,
delle città metropolitane, delle comunità montane e delle comunità isolane, nonché dei consorzi tra enti territoriali e delle regioni, ai sensi
dell’art. 41, c. 1 della L. 28.12.2001, n. 448”:
Art. 1:
1. Ai sensi dell’art. 41, comma 1, dellaL. 28.12.2001, n. 448, le province, i comuni, le unioni di comuni, le città metropolitane, le comunità montane e
isolane, di cui all’art. 2 del D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, i consorzi tra enti territoriali e le regioni comunicano entro il giorno 15 dei mesi di febbraio,
maggio, agosto e novembre di ogni anno al Ministero dell’Economia e delle finanze, Dipartimento del Tesoro, Direzione II, i dati relativi all’utilizzo
netto di forme di credito a breve termine presso il sistema bancario, ai mutui accesi con soggetti esterni alla pubblica amministrazione, alle operazioni
derivate concluse e ai titoli obbligazionari emessi nonché alle operazioni di cartolarizzazione concluse. Il Dipartimento del Tesoro, entro 30 giorni
dall’emanazione del presente decreto, provvederà ad elaborare, sentita la Conferenza unificata di cui all’art. 8 del D.Lgs. 28.8.1997, n. 281, i modelli
da utilizzare per le comunicazioni di cui al presente comma, ai fini del successivo inoltro al Ministero dell’Interno per il prescritto concerto.
2. Ai sensi dell’art. 41, comma 1, della L. 28.12.2001, n. 448, il Ministero dell’Economia e delle finanze coordina l’accesso ai mercati dei capitali
degli enti individuati al comma 1. Il coordinamento è limitato alle operazioni di finanziamento a medio e lungo termine o di cartolarizzazione
d’importo pari o superiore a 100 milioni di euro. A tal fine, i predetti enti, salvo quanto disposto al comma 3, comunicano al Dipartimento del Tesoro
le caratteristiche dell’operazione in preparazione. Entro 10 giorni dalla conferma della ricezione da parte della Direzione II del Dipartimento del
Tesoro della comunicazione di cui al presente comma, il Dipartimento medesimo può indicare, con determinazione motivata, quale sia il momento più
opportuno per l’effettiva attuazione dell’operazione di accesso al mercato. In assenza di tale determinazione, l’operazione potrà essere conclusa entro
il termine dei successivi 20 giorni dalla conferma della ricezione nei casi di emissioni obbligazionarie eseguite sul mercato e nei termini indicati dagli
Enti in tutti gli altri casi. Restano escluse dalla comunicazione preventiva, di cui al presente comma, le operazioni di provvista con oneri a carico del
bilancio dello Stato per le quali si rinvia alle specifiche disposizioni di legge.
3. Nel caso di operazioni soggette al controllo del Comitato Interministeriale per il credito e il risparmio (CICR), gli emittenti invieranno i dati
simultaneamente al Dipartimento del Tesoro e al CICR. In tal caso, l’eventuale formulazione di osservazioni da parte del Dipartimento del Tesoro
dovrà avere luogo prima dell’autorizzazione emanata dal CICR, affinché possa costituire adeguato supporto tecnico alla decisione che il Comitato
stesso intende adottare.
Art. 2:
1. I contratti relativi alla gestione di un fondo per l’ammortamento del capitale da rimborsare o, alternativamente, per la conclusione di uno swap per
l'ammortamento del debito, di cui all'art. 41, comma 2, della L. 28.12.2001, n.448, possono essere conclusi soltanto con intermediari contraddistinti da
adeguato merito di credito, così come certificato da agenzie di rating riconosciute a livello internazionale.
2. Le somme accantonate nel fondo di ammortamento potranno essere investite esclusivamente in titoli obbligazionari di enti e amministrazioni
pubbliche nonché di società a partecipazione pubblica di Stati appartenenti all’Unione europea.
Art. 3:
1. In caso di operazioni di indebitamento effettuate in valute diverse dall’euro, è fatto obbligo di prevedere la copertura del rischio di cambio mediante
“swap di tasso di cambio”, inteso come un contratto tra due soggetti che assumono l’impegno di scambiarsi regolarmente flussi di interessi e capitale
espressi in due diverse valute, secondo modalità, tempi e condizioni contrattualmente stabiliti.
2. In aggiunta alle operazioni di cui al comma 1 del presente articolo e all’art. 2 del presente decreto, sono inoltre consentite le seguenti operazioni
derivate:
a) “swap di tasso di interesse” tra due soggetti che assumono l’impegno di scambiarsi regolarmente flussi di interessi, collegati ai principali parametri
del mercato finanziario, secondo modalità, tempi e condizioni contrattualmente stabiliti;
b) acquisto di “forward rate agreement” in cui due parti concordano il tasso di interesse che l’acquirente del forward si impegna a pagare su un
capitale stabilito ad una determinata data futura;
c) acquisto di “cap” di tasso di interesse in cui l’acquirente viene garantito da aumenti del tasso di interesse da corrispondere oltre il livello stabilito;
d) acquisto di “colla” di tasso di interesse in cui all'acquirente viene garantito un livello di tasso d’interesse da corrispondere, oscillante all’interno di
un minimo e un massimo prestabiliti;
e) altre operazioni derivate contenenti combinazioni di operazioni di cui ai punti precedenti, in grado di consentire il passaggio da tasso fisso a
variabile e viceversa al raggiungimento di un valore soglia predefinito o passato un periodo di tempo predefinito;
f) altre operazioni derivate finalizzate alla ristrutturazione del debito, solo qualora non prevedano una scadenza posteriore a quella associata alla
sottostante passività. Dette operazioni sono consentite ove i flussi con esse ricevuti dagli enti interessati siano uguali a quelli pagati nella sottostante
passività e non implichino, al momento del loro perfezionamento, un profilo crescente dei valori attuali dei singoli flussi di pagamento, ad eccezione
di un eventuale sconto o premio da regolare al momento del perfezionamento delle operazioni non superiore a 1% del nozionale della sottostante
passività.
3. Le operazioni derivate sopra menzionate sono consentite esclusivamente in corrispondenza di passività effettivamente dovute e possono essere
indicizzate esclusivamente a parametri monetari di riferimento nell’area dei Paesi appartenenti al Gruppo dei Sette più industrializzati.
157
6.7.1.
Per il finanziamento delle spese suddette, ove non possa documentalmente provvedersi a norma
dell’articolo 193, comma 3, l’ente locale può far ricorso a mutui ai sensi degli articoli 202 e seguenti.
Nella relativa deliberazione consiliare viene dettagliatamente motivata l’impossibilità di utilizzare
altre risorse. (Attenzione: vedasi art. 41, c. 4, L 448/2001, riportato in nota)
6.8. Utilizzo di entrate a specifica destinazione (art. 195)
6.8.1.
Gli enti locali, ad eccezione degli enti in stato di dissesto finanziario sino all’emanazione del decreto
di cui all’articolo 261, comma 3, possono disporre l’utilizzo, in termini di cassa, di entrate aventi
specifica destinazione per il finanziamento di spese correnti, anche se provenienti dall’assunzione di
mutui con istituti diversi dalla Cassa depositi e prestiti, per un importo non superiore all’anticipazione
di tesoreria disponibile ai sensi dell’articolo 222.
6.8.2.
L’utilizzo di somme a specifica destinazione presuppone l’adozione della deliberazione della Giunta
relativa all’anticipazione di tesoreria di cui all’articolo 222, comma 1, e viene deliberato in termini
generali all’inizio di ciascun esercizio ed è attivato dal Tesoriere su specifiche richieste del servizio
finanziario dell’ente.
6.8.3.
Il ricorso all’utilizzo delle somme a specifica destinazione, secondo le modalità di cui ai commi 1 e 2,
vincola una quota corrispondente dell’anticipazione di tesoreria. Con i primi introiti non soggetti a
vincolo di destinazione viene ricostituita la consistenza delle somme vincolate che sono state
utilizzate per il pagamento di spese correnti.
6.8.4.
Gli enti locali che hanno deliberato alienazioni del patrimonio ai sensi dell’articolo 19391 possono,
nelle more del perfezionamento di tali atti, utilizzare in termini di cassa le somme a specifica
destinazione, fatta eccezione per i trasferimenti di enti del settore pubblico allargato e del ricavato dei
mutui e dei prestiti, con obbligo di reintegrare le somme vincolate con il ricavato delle alienazioni
6.9. Per l’attivazione degli investimenti gli enti locali possono utilizzare … omissis … f) mutui passivi (art. 199, c.
1, lett. f))
6.10.
Finanziamento di opere pubbliche e piano economico finanziario (art. 201)
6.10.1. Gli enti locali e le aziende speciali sono autorizzate ad assumere mutui, anche se assistiti da contributi
dello Stato o delle regioni, per il finanziamento di opere pubbliche destinate all’esercizio di servizi
pubblici, soltanto se i contratti di appalto sono realizzati sulla base di progetti “chiavi in mano” ed a
prezzo non modificabile in aumento, con procedura di evidenza pubblica e con esclusione della
trattativa privata.
6.10.2. Per le nuove opere di cui al comma 1 il cui progetto generale comporti una spesa superiore al
miliardo di lire, gli enti di cui al comma 1 approvano un piano economico-finanziario diretto ad
accertare l’equilibrio economico-finanziario dell’investimento e della connessa gestione, anche in
relazione agli introiti previsti ed al fine della determinazione delle tariffe.
6.10.3.
Il c. 3 è stato abrogato da art. 1. D.L. 27.12.2000, come convertito dalla L. 28.2.2001, n. 26.
6.10.4. Le tariffe dei servizi pubblici di cui al comma 1 sono determinati in base ai seguenti criteri:
a) la corrispondenza tra costi e ricavi in modo da assicurare l’integrale copertura dei costi,
ivi compresi gli oneri di ammortamento tecnico finanziario;
4. Al fine di contenere l’esposizione creditizia verso le controparti delle operazioni derivate di cui al presente articolo, è consentita la conclusione di
contratti soltanto con intermediari contraddistinti da adeguato merito di credito, così come certificato da agenzie di rating riconosciute a livello
internazionale. Qualora l’importo nominale delle operazioni derivate complessivamente poste in essere dall’ente territoriale interessato arrivi a
superare i 100 milioni di euro, l’ente dovrà progressivamente tendere, attraverso le operazioni successive all'entrata in vigore del presente decreto, a
far sì che l'importo nominale complessivo delle operazioni stipulate con ogni singola controparte non ecceda il 25% del totale delle operazioni in
essere.
5. Le disposizioni contenute all’art. 2 e al presente articolo si applicano, per le regioni, fino all’emanazione di specifiche normative regionali.
Si rinvia, inoltre, alla Circolare applicativa del Ministero dell’Economia e delle Finanze – Dipartimento del Tesoro, Direzione II - del 27 maggio
2004.
91
Concerne la salvaguardia degli equilibri di bilancio.
158
b) l’equilibrato rapporto tra i finanziamenti raccolti ed il capitale investito;
c) l’entità dei costi di gestione delle opere, tenendo conto anche degli investimenti e della
qualità del servizio.
6.11.
Ricorso all’indebitamento (art. 202)
6.11.1. Il ricorso all’indebitamento da parte degli enti locali è ammesso esclusivamente nelle forme previste
dalle leggi vigenti in materia e per la realizzazione degli investimenti. Può essere fatto ricorso a mutui
passivi per il finanziamento dei debiti fuori bilancio di cui all’articolo 194 e per altre destinazioni di
legge
6.11.2. Le relative entrate hanno destinazione vincolata.
6.12.
Attivazione delle fonti di finanziamento derivanti dal ricorso all’indebitamento (art. 203)
6.12.1. Il ricorso all’indebitamento è possibile solo se sussistono le seguenti condizioni:
a) avvenuta approvazione del rendiconto dell’esercizio del penultimo anno precedente
quello in cui si intende deliberare il ricorso a forme di indebitamento;
b) avvenuta deliberazione del bilancio annuale nel quale sono incluse le relative previsioni.
6.12.2. Ove nel corso dell’esercizio si renda necessario attuare nuovi investimenti o variare quelli già in atto,
l’organo consiliare adotta apposita variazione al bilancio annuale, fermo restando l’adempimento
degli obblighi di cui al comma 1. Contestualmente modifica il bilancio pluriennale e la relazione
previsionale e programmatica per la copertura degli oneri derivanti dall’indebitamento e per la
copertura delle spese di gestione.
6.13.
Regole particolari per l’assunzione di mutui (art. 204)
6.13.1. Oltre al rispetto delle condizioni di cui all’art. 203, l’ente locale può assumere nuovi mutui e accedere
ad altre forme di finanziamento reperibili sul mercato solo se l’importo annuale degli interessi
sommato a quello dei mutui precedentemente contratti, a quello dei prestiti obbligazionari
precedentemente emessi, a quello delle aperture di credito stipulate e a quello derivante da garanzie
prestate ai sensi dell’art. 207, al netto dei contributi statali e regionali in conto interessi, non supera il
12 per cento delle entrate relative ai primi tre titoli delle entrate del rendiconto del penultimo anno
precedente quello in cui viene prevista l’assunzione dei mutui. Per le comunità montane si fa
riferimento ai primi due titoli delle entrate. Per gli enti locali di nuova istituzione si fa riferimento, per
i primi due anni, ai corrispondenti dati finanziari del bilancio di previsione (c.1).
6.13.2. I contratti di mutuo con enti diversi dalla Cassa depositi e prestiti, dall’Istituto nazionale di previdenza
per i dipendenti dell’amministrazione pubblica e dall’Istituto per il credito sportivo, devono, a pena di
nullità, essere stipulati in forma pubblica e contenere le seguenti clausole e condizioni:
a) l’ammortamento non può avere durata inferiore ai 5 anni;
b) la decorrenza dell’ammortamento deve essere fissata all’1 gennaio dell’anno successivo
a quello della stipula del contratto. In alternativa la decorrenza dell’ammortamento può
essere posticipata all’1 luglio seguente o all’1 gennaio dell’anno successivo e, per i
contratti stipulati nel primo semestre dell’anno, può essere anticipata all’1 luglio dello
stesso anno;
c) la rata di ammortamento deve essere comprensiva, sin dal primo anno, della quota
capitale e della quota interessi;
d) unitamente alla prima rata di ammortamento del mutuo cui si riferiscono devono essere
corrisposti gli eventuali interessi di pre - ammortamento, gravati degli ulteriori interessi,
al medesimo tasso, decorrenti dalla data di inizio dell’ammortamento e sino alla
scadenza della prima rata. Qualora l’ammortamento del mutuo decorra dal primo
gennaio del secondo anno successivo a quello in cui è avvenuta la stipula del contratto,
gli interessi di pre - ammortamento sono calcolati allo stesso tasso del mutuo dalla data
di valuta della somministrazione al 31 dicembre successivo e dovranno essere versati
dall’ente mutuatario con la medesima valuta 31 dicembre successivo;
e) deve essere indicata la natura della spesa da finanziare con il mutuo e, ove necessario,
avuto riguardo alla tipologia dell’investimento, dato atto dell’intervenuta approvazione
del progetto definitivo o esecutivo, secondo le norme vigenti;
159
f)
deve essere rispettata la misura massima del tasso di interesse applicabile ai mutui,
determinato periodicamente dal Ministro del Tesoro, bilancio e programmazione
economica con proprio decreto (c. 2).
6.13.3. Le disposizioni del comma 2 si applicano, ove compatibili, alle altre forme di indebitamento cui l’ente
locale acceda (c. 2 – bis).
6.13.4. L’ente mutuatario utilizza il ricavato del mutuo sulla base dei documenti giustificativi della spesa
ovvero sulla base di stati di avanzamento dei lavori. Ai relativi titoli di spesa è data esecuzione dai
tesorieri solo se corredati di una dichiarazione dell'ente locale che attesti il rispetto delle predette
modalità di utilizzo (c. 3).
6.14.
Attivazione di prestiti obbligazionari (art. 205)92
6.14.1. Gli enti locali sono autorizzati ad attivare prestiti obbligazionari nelle forme consentite dalla legge.
6.15.
Contrazione di aperture di credito (art. 205 – bis)
6.15.1. Gli enti locali sono autorizzati a contrarre aperture di credito nel rispetto della disciplina di cui al
presente articolo.
6.15.2. L’utilizzo del ricavato dell’operazione è sottoposto alla disciplina di cui all’art. 204, comma 3.
6.15.3. I contratti di apertura di credito devono, a pena di nullità, essere stipulati in forma pubblica e
contenere le seguenti clausole e condizioni:
a) la banca è tenuta ad effettuare erogazioni, totali o parziali, dell’importo del contratto
in base alle richieste di volta in volta inoltrate dall’ente e previo rilascio da parte di
quest’ultimo delle relative delegazioni di pagamento ai sensi dell’art. 206.
L’erogazione dell’intero importo messo a disposizione al momento della contrazione
dell'apertura di credito ha luogo nel termine massimo di tre anni, ferma restando la
possibilità per l’ente locale di disciplinare contrattualmente le condizioni
economiche di un eventuale utilizzo parziale;
b) gl’interessi sulle aperture di credito devono riferirsi ai soli importi erogati.
L’ammortamento di tali importi deve avere una durata non inferiore a 5 anni con
decorrenza dall’1 gennaio o dall’1 luglio successivi alla data dell’erogazione;
c) le rate di ammortamento devono essere comprensive, sin dal primo anno, della quota
capitale e della quota interessi;
d) unitamente alla prima rata di ammortamento delle somme erogate devono essere
corrisposti gli eventuali interessi di preammortamento, gravati degli ulteriori
interessi decorrenti dalla data di inizio dell’ammortamento e sino alla scadenza della
prima rata;
e) deve essere indicata la natura delle spese da finanziare e, ove necessario, avuto
riguardo alla tipologia dell’investimento, dato atto dell’intervenuta approvazione del
progetto o dei progetti definitivi o esecutivi, secondo le norme vigenti;
f) deve essere rispettata la misura massima di tasso applicabile alle aperture di credito i
cui criteri di determinazione sono demandati ad apposito decreto del Ministro
dell’Economia e delle finanze, di concerto con il Ministro dell’Interno93.
6.15.4. Le aperture di credito sono soggette, al pari delle altre forme di indebitamento, al monitoraggio di cui
all’art. 41 della L. 28.12.2001, n. 44894, nei termini e nelle modalità previsti dal relativo regolamento
di attuazione, di cui al D.M. 1.12.2003, n. 38995 del Ministro dell’Economia e delle finanze.
92
Vedasi inoltre quanto previsto dall’art. 41, L. 28.12.2001, n. 448, gia riportato in precedente nota, nonché le disposizioni riportate in conclusione
al presente argomento.
93
Art. 1. sexies, c. 2, D.L. 31.3.2005, n. 44, conv. L. 31.5.2005, n. 88: “Ai fini dell’applicazione dell’art. 205 - bis, comma 3, lettera f), del T.U. di cui
al D.Lgs. n. 267 del 2000, come sostituito dal comma 1, lettera a), del presente articolo, i criteri di determinazione della misura massima del tasso
applicabile alla apertura di credito sono individuati con decreto del Ministro dell’Economia e delle finanze, di concerto con il Ministro dell’Interno, da
adottare entro 90 giorni dalla data di entrata in vigore della legge di conversione del presente decreto. Con il medesimo provvedimento sono approvati
i modelli per la comunicazione delle caratteristiche finanziarie delle singole operazioni di apertura di credito
94
Già riportato in precedente nota.
95
Già riportato in precedente nota.
160
6.16.
Garanzie per mutui e prestiti :
6.16.1. Delegazione di pagamento (art. 206)
6.16.1.1. Quale garanzia del pagamento delle rate di ammortamento dei mutui e dei prestiti gli enti locali
possono rilasciare delegazione di pagamento a valere sulle entrate afferenti ai primi tre titoli del
bilancio annuale. Per le comunità montane il riferimento va fatto ai primi due titoli dell’entrata.
6.16.1.2. L’atto di delega, non soggetto ad accettazione, è notificato al tesoriere da parte dell’ente locale e
costituisce titolo esecutivo.
6.16.2. A seguito della notifica degli atti di delegazione di pagamento di cui all’articolo 206 il Tesoriere è
tenuto a versare l’importo dovuto ai creditori alle scadenze prescritte, con comminatoria
dell’indennità di mora in caso di ritardato pagamento (art. 220).
6.16.3. Fideiussione (art. 207)
6.16.3.1. I comuni, le province e le città metropolitane possono rilasciare a mezzo di deliberazione
consiliare garanzia fideiussoria per l’assunzione di mutui destinati ad investimenti e per altre
operazioni di indebitamento da parte di aziende da essi dipendenti, da consorzi cui partecipano
nonché dalle comunità montane di cui fanno parte.
6.16.3.2. A fronte di operazioni di emissione di prestiti obbligazionari effettuate congiuntamente da più
enti locali, gli enti capofila possono procedere al rilascio di garanzia fideiussoria riferita
all’insieme delle operazioni stesse. Contestualmente gli altri enti emittenti rilasciano garanzia
fideiussoria a favore dell’ente capofila in relazione alla quota parte dei prestiti di propria
competenza. Ai fini dell’applicazione del comma 4, la garanzia prestata dall’ente capofila
concorre alla formazione del limite di indebitamento solo per la quota parte dei prestiti
obbligazionari di competenza dell'ente stesso (c. 1 - bis.)
6.16.3.3. La garanzia fideiussoria può essere inoltre rilasciata a favore della società di capitali, costituite ai
sensi dell’articolo 113, comma 1, lettera e), per l’assunzione di mutui destinati alla realizzazione
delle opere di cui all’articolo 116, comma 1. In tali casi i comuni, le province e le città
metropolitane rilasciano la fideiussione limitatamente alle rate di ammortamento da
corrispondersi da parte della società sino al secondo esercizio finanziario successivo a quello
dell’entrata in funzione dell’opera ed in misura non superiore alla propria quota percentuale di
partecipazione alla società.
6.16.3.4. La garanzia fideiussoria può essere rilasciata anche a favore di terzi per l’assunzione di mutui
destinati alla realizzazione o alla ristrutturazione di opere a fini culturali, sociali o sportivi, su
terreni di proprietà dell’ente locale, purché siano sussistenti le seguenti condizioni:
a) il progetto sia stato approvato dall’ente locale e sia stata stipulata una convenzione
con il soggetto mutuatario che regoli la possibilità di utilizzo delle strutture in
funzione delle esigenze della collettività locale;
b) la struttura realizzata sia acquisita al patrimonio dell’ente al termine della
concessione;
c) la convenzione regoli i rapporti tra ente locale e mutuatario nel caso di rinuncia di
questi alla realizzazione o ristrutturazione dell’opera.
6.16.3.5. Gli interessi annuali relativi alle operazioni di indebitamento garantite con fideiussione
concorrono alla formazione del limite di cui al comma 1 dell’articolo 204 e non possono
impegnare più di un quinto di tale limite.
Al fine di non appesantire troppo il lavoro, relativamente alle situazioni di dissesto, ci si limita a richiamare gli
articoli che regolano la materia di cui al presente punto:
-
art.. 155 (Commissione per la finanza e gli organici degli enti locali), c. 1, lett d);
art. 248 (Conseguenze della dichiarazione di dissesto), c. 4;
161
-
art. 249 (Limiti alla contrazione di nuovi mutui);
art. 255 (Acquisizione e gestione dei mezzi finanziari per il risanamento- Vedasi altresì D.M. 9.4.2001);
art. 256 ( Liquidazione e pagamento della massa passiva), c. 5;
art. 258 (Modalità semplificate di accertamento e liquidazione dei debiti), cc. 2 e 7;
art. 259 (Ipotesi di bilancio stabilmente riequilibrato), c. 6;
art. 266 (Prescrizioni in materia di investimenti).
N. B.: Si riportano:
gli artt. 1 e 2, D.Lgs. 1-4-1996 n. 239:
“Art. 1: 1. La ritenuta del 12,50 per cento di cui al comma 1 dell’art. 26 del D.P.R. 29.9.1973, n. 600, non si applica sugli interessi ed altri
proventi delle obbligazioni e titoli similari, emessi da banche, da società per azioni con azioni negoziate in mercati regolamentati italiani e
da enti pubblici economici trasformati in società per azioni in base a disposizione di legge, con esclusione delle cambiali finanziarie.
2. Per i proventi dei titoli obbligazionari emessi dagli Enti territoriali ai sensi degli artt. 35 e 37 della L. 23.12.1994, n. 724, si applica il
regime tributario di cui all’art. 2. Tale imposta spetta agli Enti territoriali emittenti ed è agli stessi versata con le modalità di cui al capo III
del D.Lgs. 9.7.1997, n. 241
Art. 2.: “1. Sono soggetti ad imposta sostitutiva delle imposte sui redditi nella misura del 12,50 per cento, gli interessi ed altri proventi
delle obbligazioni e titoli similari di cui all’art. 1, nonché gli interessi ed altri proventi delle obbligazioni e degli altri titoli di cui all’art.o
31 del D.P.R. 29.9.1973, n. 601, ed equiparati, emessi in Italia, per la parte maturata nel periodo di possesso, percepiti dai seguenti soggetti
residenti nel territorio dello Stato:
a) persone fisiche;
b) soggetti di cui all’art. 5 del T.U. delle imposte sui redditi, approvato con D.P.R.: 22.12.1986, n. 917, escluse le società in nome
collettivo, in accomandita semplice e quelle ad esse equiparate;
c) enti di cui all’art. 87, comma 1, lettera c), del medesimo testo unico, ivi compresi quelli indicati nel successivo art. 88;
d) abrogata
e) abrogata
f) soggetti esenti dall’imposta sul reddito delle persone giuridiche.
1 - bis. Sono soggetti ad imposta sostitutiva delle imposte sui redditi nella misura del 12,50 per cento, per la parte maturata nel periodo di
possesso, gl’interessi ed altri proventi delle obbligazioni e titoli similari dovuti da soggetti non residenti. L’imposta è applicata nella
misura del 12,50 per cento anche sugli interessi ed altri proventi delle obbligazioni e degli altri titoli di cui all’art. 31 del D.P.R. 29.9.1973,
n. 601, nonché di quelli con regime fiscale equiparato, emessi all’estero a decorrere dal 10.9.1992, indipendentemente dalla scadenza.
1 - ter. L’imposta è applicata nella misura del 27 per cento se la scadenza dei titoli indicati nel primo periodo del comma 1 - bis è inferiore
a 18 mesi.
1 - quater. L’imposta di cui ai commi 1 - bis e 1 - ter si applica sugli interessi ed altri proventi percepiti dai soggetti indicati nel comma 1.
Per i soggetti di cui all’art. 8, commi da 1 a 4, del D.Lgs. 21.11.1997, n. 461, nonché per i fondi pensione di cui al D.Lgs. 21.4.1993, n.
124 l’imposta è applicata limitatamente ai titoli indicati nel comma 1 – ter.
2. L’imposta sostitutiva di cui ai commi 1, 1 - bis e 1 - ter è applicata dalle banche, dalle società di intermediazione mobiliare, dalle società
fiduciarie, dagli agenti di cambio e da altri soggetti espressamente indicati in appositi decreti del Ministro delle Finanze di concerto con il
Ministro del Tesoro, residenti in Italia, che comunque intervengono nella riscossione degli interessi, premi ed altri frutti ovvero, anche in
qualità di acquirenti, nei trasferimenti dei titoli di cui ai commi 1, 1 - bis e 1 - ter. Ai fini dell’applicazione dell’imposta sostitutiva, per
trasferimento dei titoli si intendono le cessioni e qualunque altro atto, a titolo oneroso o gratuito, che comporta il mutamento della titolarità
giuridica dei titoli.
3. Per i buoni postali di risparmio l’imposta sostitutiva è applicata dall'Ente poste italiane conformemente a quanto disposto dall’art. 5,
comma 2. Con decreto del Ministro delle Finanze, di concerto con il Ministro del Tesoro e con il Ministro delle Poste e delle
telecomunicazioni su proposta del Consiglio di amministrazione dell’Ente poste italiane, possono essere stabilite particolari modalità
applicative della presente disciplina, anche agli effetti dell’art. 7.”
l’art. 31, c. 15, L. 27.12.2002, n. 289: “ In attesa che venga data attuazione al titolo V della parte seconda della Costituzione e che venga
formulata la proposta al Governo dall’Alta Commissione di cui all’art. 3, comma 1, lettera b), della presente legge, in ordine ai principi
generali del coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario, le disposizioni del Titolo VIII della parte II del T.U. delle leggi
sull’ordinamento degli Enti locali, di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, che disciplinano l’assunzione di mutui per il risanamento
dell’Ente locale dissestato, nonché la contribuzione statale sul relativo onere di ammortamento non trovano applicazione nei confronti
degli Enti locali che hanno deliberato lo stato di dissesto finanziario a decorrere dalla data di entrata in vigore della L.
costituzionale n. 3 del 2001. Resta ferma per tali Enti la facoltà di assumere mutui, senza oneri a carico dello Stato, per il finanziamento
di passività correlate a spese di investimento, nonché per il ripiano di passività correlate a spese correnti purché queste ultime siano
maturate entro la data di entrata in vigore della L. costituzionale n. 3 del 2001. Al fine di agevolare la gestione liquidatoria degli Enti locali
in stato di dissesto finanziario, dichiarato a decorrere dalla data di entrata in vigore della L. costituzionale n. 3 del 2001 e fino al
31.12.2003, è stanziata la somma annua di 600.000 euro per il triennio 2004 - 2006. Il contributo annuale spettante al singolo ente, erogato
dal Ministero dell’Interno in base alla popolazione residente, è acquisito ed utilizzato dall’organo straordinario della liquidazione per il
finanziamento della massa passiva rilevata.”
Art. 5, c. 2, D.L. 29.3.2004, n. 80, conv. L. art. 1, L. 28.5.2004, n. 140: “2. Ai fini dell'applicazione degli artt. 252, comma 4, e 254,
comma 3, del T.U. delle leggi sull’ordinamento degli Enti locali, di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, s’intendono compresi nelle fattispecie
ivi previste tutti i debiti correlati ad atti e fatti di gestione verificatisi entro il 31 dicembre dell’anno precedente a quello dell'ipotesi di
bilancio riequilibrato, pur se accertati, anche con provvedimento giurisdizionale, successivamente a tale data ma, comunque, non oltre
quella di approvazione del Rendiconto della gestione di cui all’art. 256, comma 11, del medesimo Testo Unico.”
Si riportano inoltre i seguenti commi della L. 30.12.2004, n. 311:
“33. Gli enti locali che non hanno rispettato gli obiettivi del patto di stabilità interno stabiliti per l’anno precedente non possono a
decorrere dall’anno 2006:
a) effettuare spese per acquisto di beni e servizi in misura superiore alla corrispondente spesa dell’ultimo anno in cui si è accertato il
rispetto degli obiettivi del patto di stabilità interno, ovvero, ove l’ente sia risultato sempre inadempiente, in misura superiore a quella del
penultimo anno precedente ridotta del 10 per cento. Per gli Enti locali soggetti al patto di stabilità interno dall’anno 2005 il limite è
commisurato, in sede di prima applicazione, al livello delle spese dell’anno 2003;
b) procedere ad assunzioni di personale a qualsiasi titolo;
c) ricorrere all'indebitamento per gli investimenti.
34. La disposizione di cui al comma 33 si applica anche nel 2005 per le province e i comuni con popolazione superiore a 5.000 abitanti che
non hanno rispettato gli obiettivi del patto di stabilità interno per l’anno 2004.
162
35. A decorrere dall’anno 2006, i mutui e i prestiti obbligazionari posti in essere dagli Enti di cui al comma 21 con istituzioni creditizie e
finanziarie per il finanziamento degli investimenti devono essere corredati da apposita attestazione da cui risulti il conseguimento degli
obiettivi del patto di stabilità interno per l’anno precedente. L’istituto finanziatore o l’intermediario finanziario non possono procedere al
finanziamento o al collocamento del prestito in assenza della predetta attestazione, che deve essere acquisita anche per l’anno 2005 con
riferimento agli obiettivi del patto di stabilità interno delle province e dei comuni con popolazione superiore a 5.000 abitanti..
45. Gli Enti che alla data di entrata in vigore della presente legge superino il limite di indebitamento di cui al comma 1 dell’art. 204 del
T.U. di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n.267, come modificato dal comma 44, sono tenuti a ridurre il proprio livello d’indebitamento entro i
seguenti termini:
a) un importo annuale degli interessi di cui al citato comma 1 dell’art. 204 non superiore al 20 per cento entro la fine dell’esercizio 2008;
b) un importo annuale degli interessi di cui al citato comma 1 dell’art. 204 non superiore al 16 per cento entro la fine dell’esercizio 2010;
c) un importo annuale degli interessi di cui al citato comma 1 dell’art. 204 non superiore al 12 per cento entro la fine dell’esercizio 2013.
66. Gli enti locali di cui all’art. 2, comma 1, del T.U. di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, hanno facoltà di utilizzare le entrate derivanti dal
plusvalore realizzato con l’alienazione di beni patrimoniali, inclusi i beni immobili, per il rimborso della quota di capitale delle rate di
ammortamento dei mutui.
69. Per la gestione del fondo di ammortamento del debito di cui all’art. 41, comma 2, della L. 28.12.2001, n. 448, non si applica il
principio di accentramento di ogni deposito presso il Tesoriere stabilito dagli artt. 209, comma 3, e 211, comma 2, del T.U. di cui al D.Lgs.
18.8.2000, n. 267
71. Lo Stato, le regioni, le province autonome di Trento e di Bolzano e gli Enti locali sono tenuti a provvedere, se consentito dalle clausole
contrattuali, alla conversione dei mutui con oneri di ammortamento anche parzialmente a carico dello Stato in titoli obbligazionari di nuova
emissione o alla rinegoziazione, anche con altri istituti, dei mutui stessi, in presenza di condizioni di rifinanziamento che consentano una
riduzione del valore finanziario delle passività totali. Nel valutare la convenienza dell’operazione di rifinanziamento si dovrà tenere conto
anche delle commissioni. In caso di mutuo a tasso fisso, per la verifica delle condizioni di rifinanziamento, lo Stato o l’ente pubblico
interessato osservano regolarmente i tassi di mercato e si attivano allorché il tasso swap con scadenza pari alla vita media residua del
mutuo sia inferiore al tasso del mutuo di almeno un punto percentuale.
71 – bis. I soggetti di cui al comma 71 devono inoltre verificare che l’incremento del valore nominale delle nuove passività non superi di 5
punti percentuali il valore nominale di quella preesistente. In carenza di tale ulteriore condizione, il rifinanziamento non deve essere
effettuato, fermo restando che all’atto della rinegoziazione dei mutui deve essere applicata la commissione onnicomprensiva sul debito
residuo, in termini percentuali, secondo le condizioni previste dal sistema bancario.
72. Gli stanziamenti di bilancio previsti per il pagamento dei mutui con oneri integralmente o parzialmente a carico dello Stato sono
proporzionalmente adeguati ai nuovi piani di ammortamento conseguenti alla conclusione delle operazioni di conversione o rinegoziazione
dei mutui di cui al comma 71.
73. Ai fini dell’attuazione di quanto stabilito dai commi 71 e 72 l’ente pubblico è tenuto a trasmettere, entro 30 giorni dal perfezionamento
delle operazioni di cui al comma 71, all’Amministrazione statale interessata, la relativa documentazione contrattuale, compresi i piani
d’ammortamento o di rimborso.
74. In caso di nuove emissioni di titoli obbligazionari con rimborso del capitale in un’unica soluzione alla scadenza, è necessario che al
momento dell’emissione venga costituito un fondo d’ammortamento del debito o conclusa una operazione di swap per l’ammortamento
dello stesso, secondo quanto disposto dall’art. 2 del regolamento di cui al D.M. 1.12.2003, n. 389 del Ministro dell’Economia e delle
finanze.
75. Al fine del consolidamento dei conti pubblici rilevanti per il rispetto degli obiettivi adottati con l’adesione al patto di stabilità e crescita
le rate d’ammortamento dei mutui attivati dalle regioni, dalle province autonome di Trento e di Bolzano, dagli Enti locali e dagli altri Enti
pubblici ad intero carico del bilancio dello Stato sono pagate agli istituti finanziatori direttamente dallo Stato.
76. Per le stesse finalità di cui al comma 75 e con riferimento agli Enti pubblici diversi dallo Stato, il debito derivante dai mutui è iscritto
nel bilancio dell’Amministrazione pubblica che assume l’obbligo di corrispondere le rate di ammortamento agli istituti finanziatori,
ancorché il ricavato del prestito sia destinato ad un’Amministrazione pubblica diversa. L’Amministrazione pubblica beneficiaria del
mutuo, nel caso in cui le rate di ammortamento siano corrisposte agli istituti finanziatori da un’amministrazione pubblica diversa, iscrive il
ricavato del mutuo nelle entrate per trasferimenti in conto capitale con vincolo di destinazione agli investimenti. L’istituto finanziatore,
contestualmente alla stipula dell’operazione di finanziamento, ne dà notizia all’Amministrazione pubblica tenuta al pagamento delle rate di
ammortamento che, unitamente alla contabilizzazione del ricavato dell’operazione tra le accensioni di prestiti, provvede all’iscrizione del
corrispondente importo tra i trasferimenti in conto capitale al fine di consentire la regolazione contabile dell’operazione.
77. Le Amministrazioni pubbliche sono tenute ad adeguarsi alle disposizioni di cui ai commi 75 e 76 con riferimento alle nuove operazioni
finanziarie.
78. Il Ministero dell’Economia e delle finanze - Dipartimento del Tesoro procede alla gestione delle nuove posizioni finanziarie attive di
sua competenza.”
Inoltre, i cc. 166, 167 e 168, L. 23.12.2005, n. 266: “166. Ai fini della tutela dell’unità economica della Repubblica e del coordinamento
della finanza pubblica, gli organi degli Enti locali di revisione economico-finanziaria trasmettono alle competenti Sezioni regionali di
controllo della Corte dei Conti una relazione sul bilancio di previsione dell’esercizio di competenza e sul rendiconto dell’esercizio
medesimo.
167. La Corte dei Conti definisce unitariamente criteri e linee guida cui debbono attenersi gli organi degli Enti locali di revisione
economico-finanziaria nella predisposizione della relazione di cui al comma 166, che, in ogni caso, deve dare conto del rispetto degli
obiettivi annuali posti dal patto di stabilità interno, dell’osservanza del vincolo previsto in materia d’indebitamento dall’art. 119,
ultimo comma, della Costituzione, e di ogni grave irregolarità contabile e finanziaria in ordine alle quali l’amministrazione non abbia
adottato le misure correttive segnalate dall’Organo di revisione.
168. Le Sezioni regionali di controllo della Corte dei Conti, qualora accertino, anche sulla base delle relazioni di cui al comma 166,
comportamenti difformi dalla sana gestione finanziaria o il mancato rispetto degli obiettivi posti con il patto, adottano specifica pronuncia
e vigilano sull’adozione da parte dell’Ente locale delle necessarie misure correttive e sul rispetto dei vincoli e limitazioni posti in caso di
mancato rispetto delle regole del patto di stabilità interno.”
Infine, D.M. 30.12.2005: “Art. 1. 1. I mutui contratti, ai sensi dell’art. 22 del D.L. 2.3.1989, n. 66, convertito, con modificazioni, dalla L.
24.4.1989, n. 144, dagli enti locali di cui all’art. 2, comma 1, del D.Lgs. 18.8.2000, n. 267
omissis …, sono regolati a tasso fisso o a
tasso variabile.
Art. 2. 1. Il costo globale annuo massimo applicabile alle operazioni, di cui all’art. 1, regolate a tasso fisso, è fissato nelle seguenti misure,
in relazione alla durata delle operazioni medesime:
a) fino a 10 anni: interest rate swap 7 anni + 0,20%;
b) fino a 15 anni: interest rate swap 10 anni + 0,25%;
c) oltre 15 anni: interest rates swap 12 anni + 0,40%.
163
2. Per interest rate swap s’intende il tasso lettera verso EURIBOR a 6 mesi rilevato alle ore 11 del giorno lavorativo precedente quello di
stipula del contratto di mutuo. I tassi swap sono riportati alla pagina TTST1 del circuito Reuters.
Art. 3. 1. Il costo globale annuo massimo applicabile alle operazioni, di cui all’art. 1, regolate a tasso variabile, è fissato nelle seguenti
misure, in relazione alla durata delle operazioni medesime:
a) fino a 10 anni: EURIBOR a 6 mesi + 0,30%;
b) fino a 15 anni: EURIBOR a 6 mesi + 0,35%;
c) oltre 15 anni: EURIBOR a 6 mesi + 0,40%.
2. Il tasso EURIBOR a 6 mesi è rilevabile alla pagina EURIBOR 01 del circuito Reuters ed alla pagina 248 del circuito Telerate.
3. I tassi di cui al comma 1 sono rilevati 2 giorni lavorativi antecedenti la data di decorrenza di ciascun periodo di interessi.
Art. 4. 1. Le disposizioni di cui al presente decreto si applicano ai contratti di mutuo stipulati successivamente alla data della sua entrata in
vigore.”
7. CONSOLIDAMENTO DEI CONTI PUBBLICI
7.1. Ai fini del consolidamento dei conti pubblici gli enti locali rispettano le disposizioni di cui agli articoli 25, 29 e
30 della legge 5 agosto 1978, n. 46896, e successive modificazioni e integrazioni (art. 157).
7.2. Con il regolamento di cui all’articolo 160 è approvato lo schema di relazione, valido per tutti gli enti, che
contiene le indicazioni minime necessarie a fini del consolidamento dei conti pubblici (art. 170, c. 8).
7.3. Ai fini del referto di cui all’articolo 3, commi 4 e 7, della legge 14 gennaio 1994, n. 20, e del consolidamento
dei conti pubblici, la Sezione Enti locali potrà richiedere i rendiconti di tutti gli altri enti locali (art. 227, c. 4).
8. CONTRIBUTI STRAORDINARI – RENDICONTO (art. 158)
8.1. Per tutti i contributi straordinari assegnati da amministrazioni pubbliche agli enti locali è dovuta la
presentazione del rendiconto all’amministrazione erogante entro sessanta giorni dal termine dell’esercizio
finanziario relativo, a cura del segretario e del responsabile del servizio finanziario
8.2. Il rendiconto, oltre alla dimostrazione contabile della spesa, documenta i risultati ottenuti in termini di
efficienza ed efficacia dell’intervento.
8.3. Il termine di cui al comma 1 è perentorio. La sua inosservanza comporta l’obbligo di restituzione del
contributo straordinario assegnato.
8.4. Ove il contributo attenga ad un intervento realizzato in più esercizi finanziari l’ente locale è tenuto al
rendiconto per ciascun esercizio.
9. APPROVAZIONE MODELLI E SCHEMI CONTABILI
96
Gli articoli richiamati della presente legge sono riportati in nota al precedente argomento “BILANCIO”.
164
9.1. Approvazione tramite regolamenti (art. 160, cc. 1 e 2):
9.1.1.
Modelli
9.1.1.1. Con regolamento, da emanare a norma dell’articolo 17 della legge 23 agosto 1988, n. 400, sono
approvati:
a) i modelli relativi al bilancio di previsione, ivi inclusi i quadri riepilogativi;
b) il sistema di codifica del bilancio e dei titoli contabili di entrata e di spesa;
c) i modelli relativi al bilancio pluriennale;
d) i modelli relativi al conto del tesoriere;
e) i modelli relativi al conto del bilancio ivi incluse la tabella dei parametri di riscontro
della situazione di deficitarietà strutturale e la tabella dei parametri gestionali;
f) i modelli relativi al conto economico ed al prospetto di conciliazione;
g) i modelli relativi al conto del patrimonio;
h) i modelli relativi alla resa del conto da parte degli agenti contabili di cui all’articolo 227.
9.1.1.2. Con regolamento, da emanare a norma dell’articolo 17 della legge 23 agosto 1988, n. 400, è
approvato lo schema relativo alla relazione previsionale e programmatica previo parere della
Conferenza permanente per i rapporti tra lo Stato, le regioni e le province autonome.
9.1.2.
Con il regolamento di cui all'articolo 160 sono approvati i modelli relativi al bilancio di previsione,
inclusi i quadri riepilogativi, il sistema di codifica del bilancio ed il sistema di codifica dei titoli
contabili di entrata e di spesa, anche ai fini di cui all'articolo 157 (art. 165, c. 14).
9.1.3.
Le entrate e le spese relative ai servizi per conto di terzi, ivi compresi i fondi economali, e che
costituiscono al tempo stesso un debito ed un credito per l’ente, sono ordinati esclusivamente in
capitoli, secondo la partizione contenuta nel regolamento di cui all’articolo 160 (art. 168, c. 1).
9.1.4.
Con il regolamento di cui all’articolo 160 è approvato lo schema di relazione, valido per tutti gli enti,
che contiene le indicazioni minime necessarie a fini del consolidamento dei conti pubblici (art. 170, c.
8).
9.1.5.
Con il regolamento di cui all’articolo 160 sono approvati i modelli relativi al bilancio pluriennale
(art. 171, c. 5).
9.1.6.
Il conto del tesoriere è redatto su modello approvato con il regolamento di cui all’art. 160. … omissis
… (art. 226, c. 2).
9.1.7.
I modelli relativi al conto del bilancio e le tabelle di cui al comma 5 sono approvati con il
regolamento di cui all’articolo 160 (art. 228, c. 8).
9.1.8.
I modelli relativi al conto economico ed al prospetto di conciliazione sono approvati con il
regolamento di cui all’articolo 160 (art. 229, c. 10).
9.1.9.
I modelli relativi al conto del patrimonio sono approvati con il regolamento di cui all'articolo 160
(art. 230, c. 9).
9.1.10. I conti di cui al comma 197 sono redatti su modello approvato con il regolamento previsto dall’articolo
160 (art. 233, c. 4).
9.2.
approvazione tramite decreto98:
9.2.1.
97
Certificazioni di bilancio (art. 161, c. 2).
Si tratta dei conti di gestione dell’economo, dei consegnatario dei beni, del Tesoriere e di ogni altro agente contabile.
98
Art. 30, c. 5, L. 5.8.1978, n. 468:
“Il Ministro del Tesoro determina, con proprio decreto, lo schema tipo dei prospetti contenenti gli elementi previsionali e i dati periodici della
gestione di cassa dei bilanci che, entro i mesi di gennaio, aprile, luglio e ottobre, i comuni e le province debbono trasmettere alla rispettiva regione, e
gli altri enti di cui all’art. 25 al Ministero del Tesoro.”
165
9.2.1.1. Le modalità per la struttura, la redazione e la presentazione delle certificazioni sono stabilite tre
mesi prima della scadenza di ciascun adempimento con decreto del Ministro dell'interno d’intesa
con l’ANCI, con l’UPI e con l’UNCEM, da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale.
10. ESERCIZIO
PROVVISORIO
PROVVISORIA (art. 163)
E
GESTIONE
10.1. Nelle more dell’approvazione del bilancio di previsione da parte dell’organo regionale di controllo99,
l’organo consiliare dell’ente delibera l’esercizio provvisorio, per un periodo non superiore a due mesi, sulla
base del bilancio già deliberato. Gli enti locali possono effettuare, per ciascun intervento, spese in misura non
superiore mensilmente ad un dodicesimo delle somme previste nel bilancio deliberato, con esclusione delle
spese tassativamente regolate dalla legge o non suscettibili di pagamento frazionato in dodicesimi.
10.2. Ove non sia stato deliberato il bilancio di previsione, è consentita esclusivamente una gestione provvisoria,
nei limiti dei corrispondenti stanziamenti di spesa dell’ultimo bilancio approvato, ove esistenti. La gestione
provvisoria è limitata all’assolvimento delle obbligazioni già assunte, delle obbligazioni derivanti da
provvedimenti giurisdizionali esecutivi e di obblighi speciali tassativamente regolati dalla legge, al
pagamento delle spese di personale, di residui passivi, di rate di mutuo, di canoni, imposte e tasse, ed, in
generale, limitata alle sole operazioni necessarie per evitare che siano arrecati danni patrimoniali certi e gravi
all’ente.
10.3. Ove la scadenza del termine per la deliberazione del bilancio di previsione sia stata fissata da norme
statali in un periodo successivo all’inizio dell’esercizio finanziario di riferimento, l’esercizio provvisorio si
intende automaticamente autorizzato sino a tale termine e si applicano le modalità di gestione di cui al
comma 1, intendendosi come riferimento l’ultimo bilancio definitivamente approvato.
11. FONDO DI RISERVA
11.1. Fondo di riserva ( art. 166)
11.1.1. Gli enti locali iscrivono nel proprio bilancio di previsione un fondo di riserva non inferiore allo 0,30 e
non superiore al 2 per cento del totale delle spese correnti inizialmente previste in bilancio.
11.1.2. Il fondo è utilizzato, con deliberazioni dell’organo esecutivo da comunicare all’organo consiliare nei
tempi stabiliti dal regolamento di contabilità, nei casi in cui si verifichino esigenze straordinarie di
bilancio o le dotazioni degli interventi di spesa corrente si rivelino insufficienti.
11.2. Mediante la variazione di assestamento generale, deliberata dall’organo consiliare dell’ente entro il 30
novembre di ciascun anno, si attua la verifica generale di tutte le voci di entrata e di uscita, compreso il fondo
di riserva, al fine di assicurare il mantenimento del pareggio di bilancio (art. 175, c. 8)
11.3. Prelevamenti dal Fondo di riserva (art. 176)
99
Si tengano presenti gli effetti consequenziali all’abrogazione dell’art. 130 della Costituzione
166
11.3.1. I prelevamenti dal fondo di riserva sono di competenza dell'organo esecutivo e possono essere
deliberati sino al 31 dicembre di ciascun anno.
11.4. Comunicazioni alla Tesoreria (art. 216, c.1)
11.4.1. I pagamenti possono avere luogo solo se i mandati risultano emessi entro i limiti dei rispettivi
interventi stanziati in bilancio o dei capitoli per i servizi per conto di terzi. A tal fine l’ente trasmette
al tesoriere il bilancio di previsione approvato nonché tutte le delibere di variazione e di prelevamento
di quote del fondo di riserva debitamente esecutive.
12. AMMORTAMENTO
12.1. Ammortamento dei beni (art. 167)
12.1.1. E’ data facoltà agli enti locali d’iscrivere nell’apposito intervento di ciascun servizio l’importo
dell’ammortamento accantonato per i beni relativi, almeno per il trenta per cento del valore calcolato
secondo i criteri dell’articolo 229.
12.1.2. L’utilizzazione delle somme accantonate ai fini del reinvestimento è effettuata dopo che gli importi
sono rifluiti nel risultato di amministrazione di fine esercizio ed è possibile la sua applicazione al
bilancio in conformità all’articolo 187100.
12.2. Disavanzo di amministrazione (art. 188)
12.2.1. L’eventuale disavanzo di amministrazione, accertato ai sensi dell’articolo 186, è applicato al bilancio
di previsione nei modi e nei termini di cui all’articolo 193, in aggiunta alle quote di ammortamento
accantonate e non disponibili nel risultato contabile di amministrazione.
12.3. Conto economico (art. 229, cc. 5, 6, lett. d) e 7)
12.3.1. Costituiscono componenti negativi del conto economico l’acquisto di materie prime e dei beni di
consumo, la prestazione di servizi, l’utilizzo di beni di terzi, le spese di personale, i trasferimenti a
terzi, gli interessi passivi e gli oneri finanziari diversi, le imposte e tasse a carico dell’ente locale, gli
oneri straordinari compresa la svalutazione di crediti, le minusvalenze da alienazioni, gli
ammortamenti e le insussistenze dell’attivo come i minori crediti e i minori residui attivi. E’ espresso,
ai fini del pareggio, il risultato economico positivo (c. 5).
12.3.2. Gli impegni finanziari di competenza sono rettificati, al fine di costituire la dimensione finanziaria di
componenti economici negativi, rilevando i seguenti elementi: … omissis …d) le quote di
ammortamento di beni a valenza pluriennale e di costi capitalizzati (c. 6);
100
Art. 187:
“1. L’avanzo di amministrazione è distinto in fondi non vincolati, fondi vincolati, fondi per finanziamento spese in conto capitale e fondi di
ammortamento.
2. L’eventuale avanzo di amministrazione, accertato ai sensi dell’articolo 186, può essere utilizzato:
a) per il reinvestimento delle quote accantonate per ammortamento, provvedendo, ove l’avanzo non sia sufficiente, ad applicare nella
parte passiva del bilancio un importo pari alla differenza;
b) per la copertura dei debiti fuori bilancio riconoscibili a norma dell’articolo 194;
c) per i provvedimenti necessari per la salvaguardia degli equilibri di bilancio di cui all’articolo 193 ove non possa provvedersi con
mezzi ordinari, per il finanziamento delle spese di funzionamento non ripetitive in qualsiasi periodo dell’esercizio e per le altre spese
correnti solo in sede di assestamento;
d) per il finanziamento di spese d’investimento.
3. Nel corso dell’esercizio al bilancio di previsione può essere applicato, con delibera di variazione, l’avanzo di amministrazione presunto derivante
dall’esercizio immediatamente precedente con la finalizzazione di cui alle lettere a), b) e c) del comma 2. Per tali fondi l’attivazione delle spese può
avvenire solo dopo l’approvazione del conto consuntivo dell’esercizio precedente, con eccezione dei fondi, contenuti nell’avanzo, aventi specifica
destinazione e derivanti da accantonamenti effettuati con l’ultimo consuntivo approvato, i quali possono essere immediatamente attivati.”
167
12.3.3. Gli ammortamenti compresi nel conto economico sono determinati con i seguenti coefficienti:
a) edifici, anche demaniali, ivi compresa la manutenzione straordinaria al 3%;
b) strade, ponti ed altri beni demaniali al 2%;
c) macchinari, apparecchi, attrezzature, impianti ed altri beni mobili al 15%;
d) attrezzature e sistemi informatici, compresi i programmi applicativi, al 20%;
e) automezzi in genere, mezzi di movimentazione e motoveicoli al 20%;
f) altri beni al 20% (c. 7).
12.4. Controlli per gli enti locali strutturalmente deficitari, enti locali dissestati ed altri enti (art. 243, c. 3)101
12.4.1. I costi complessivi di gestione dei servizi di cui al comma 2, lettere a) e b), devono comunque
comprendere gli oneri diretti e indiretti di personale, le spese per l’acquisto di beni e servizi, le spese
per i trasferimenti e per gli oneri di ammortamento degli impianti e delle attrezzature. Per le quote di
ammortamento si applicano i coefficienti indicati nel decreto del Ministro delle Finanze in data 31
dicembre 1988 e successive modifiche o integrazioni. I coefficienti si assumono ridotti del 50 per
cento per i beni ammortizzabili acquisiti nell’anno di riferimento. Nei casi in cui detti servizi sono
forniti da organismi di gestione degli enti locali, nei costi complessivi di gestione sono considerati gli
oneri finanziari dovuti agli enti proprietari di cui all’articolo 44 del decreto del Presidente della
Repubblica 4 ottobre 1986, n. 902, da versare dagli organismi di gestione agli enti proprietari entro
l’esercizio successivo a quello della riscossione delle tariffe e della erogazione in conto esercizio. I
costi complessivi di gestione del servizio di cui al comma 2, lettera c), sono rilevati secondo le
disposizioni vigenti in materia.
13. RISULTATI D’ESERCIZIO:
13.1. I risultati di gestione sono rilevati anche mediante contabilità economica e dimostrati nel Rendiconto
comprendente il Conto del bilancio e il Conto del patrimonio (art. 151, c. 5)
13.2. L’avanzo ed il disavanzo di amministrazione sono iscritti in bilancio, con le modalità di cui agli articoli
187 e 188, prima di tutte le entrate e prima di tutte le spese (art. 165, c. 11).
13.3. L’utilizzazione delle somme accantonate ai fini del reinvestimento è effettuata dopo che gli importi sono
rifluiti nel risultato di amministrazione di fine esercizio ed è possibile la sua applicazione al bilancio in
conformità all’articolo 187 (art. 167, c. 2).
13.4. Impegni di spesa (art. 183, cc. 3, 4 e 5, lett. b))
13.4.1. Durante la gestione possono anche essere prenotati impegni relativi a procedure in via di
espletamento. I provvedimenti relativi per i quali entro il termine dell’esercizio non è stata assunta
dall’ente l’obbligazione di spesa verso i terzi decadono e costituiscono economia della previsione di
bilancio alla quale erano riferiti, concorrendo alla determinazione del risultato contabile di
amministrazione di cui all’articolo 186. Quando la prenotazione di impegno è riferita a procedure di
gara bandite prima della fine dell’esercizio e non concluse entro tale termine, la prenotazione si
tramuta in impegno e conservano validità gli atti ed i provvedimenti relativi alla gara già adottati.
13.4.2. Costituiscono inoltre economia le minori spese sostenute rispetto all’impegno assunto, verificate con
la conclusione della fase della liquidazione.
13.4.3. Le spese in conto capitale si considerano impegnate ove sono finanziate nei seguenti modi: … omissis
… b) con quota dell’avanzo di amministrazione si considerano impegnate in corrispondenza e per
l’ammontare dell’avanzo di amministrazione accertato;
101
Diversamente dalla linea di rinvio adottata per gli altri argomenti relativamente agli aspetti concernenti le situazioni di dissesto, in questo caso si è
ritenuto opportuno riportare integralmente il presente comma.
168
13.5. Il risultato contabile di amministrazione è accertato con l’approvazione del rendiconto dell’ultimo esercizio
chiuso ed è pari al fondo di cassa aumentato dei residui attivi e diminuito dei residui passivi (art. 186).
13.6. Le somme iscritte tra le entrate di competenza e non accertate entro il termine dell’esercizio costituiscono
minori accertamenti rispetto alle previsioni e, a tale titolo, concorrono a determinare i risultati finali della
gestione (art. 189, c. 4).
13.7. Le somme non impegnate entro il termine dell'esercizio costituiscono economia di spesa e, a tale titolo,
concorrono a determinare i risultati finali della gestione (art. 190, c. 3).
13.8. Il conto del bilancio si conclude con la dimostrazione del risultato contabile di gestione e con quello
contabile di amministrazione, in termini di avanzo, pareggio o disavanzo (art. 228, c. 4).
13.9. Avanzo di amministrazione (art. 187):
13.9.1. L’avanzo di amministrazione è distinto in fondi non vincolati, fondi vincolati, fondi per
finanziamento spese in conto capitale e fondi di ammortamento.
13.9.2. L’eventuale avanzo di amministrazione, accertato ai sensi dell’articolo 186, può essere utilizzato102:
a) per il reinvestimento delle quote accantonate per ammortamento, provvedendo, ove
l’avanzo non sia sufficiente, ad applicare nella parte passiva del bilancio un importo pari
alla differenza;
b) per la copertura dei debiti fuori bilancio riconoscibili a norma dell’articolo 194;
c) per i provvedimenti necessari per la salvaguardia degli equilibri di bilancio di cui
all’articolo 193 ove non possa provvedersi con mezzi ordinari, per il finanziamento delle
spese di funzionamento non ripetitive in qualsiasi periodo dell’esercizio e per le altre
spese correnti solo in sede di assestamento;
d) per il finanziamento di spese d’investimento.
13.9.3. Nel corso dell’esercizio al bilancio di previsione può essere applicato, con delibera di variazione,
l’avanzo di amministrazione presunto derivante dall’esercizio immediatamente precedente con la
finalizzazione di cui alle lettere a), b) e c) del comma 2. Per tali fondi l’attivazione delle spese può
avvenire solo dopo l’approvazione del conto consuntivo dell’esercizio precedente, con eccezione dei
fondi, contenuti nell’avanzo, aventi specifica destinazione e derivanti da accantonamenti effettuati
con l’ultimo consuntivo approvato, i quali possono essere immediatamente attivati.
13.9.4. Investimenti (art. 199)
13.9.4.1. Per l’attivazione degli investimenti gli enti locali possono utilizzare:
a) entrate correnti destinate per legge agli investimenti;
b) avanzi di bilancio, costituiti da eccedenze di entrate correnti rispetto alle spese correnti
aumentate delle quote capitali di ammortamento dei prestiti;
c) entrate derivanti dall’alienazione di beni e diritti patrimoniali, riscossioni di crediti,
proventi da concessioni edilizie e relative sanzioni;
d) entrate derivanti da trasferimenti in conto capitale dello Stato, delle Regioni, da altri
interventi pubblici e privati finalizzati agli investimenti, da interventi finalizzati da parte
di organismi comunitari e internazionali;
e) avanzo di amministrazione, nelle forme disciplinate dall’articolo 187;
f) mutui passivi;
g) altre forme di ricorso al mercato finanziario consentite dalla legge.
13.10.
Disavanzo di amministrazione
102
Art. 4, c. 1, D.L. 29.3.2004, n. 80, conv. L. art. 1, L. 28.5.2004, n. 140: “1. In deroga all’art. 187, comma 2, del Testo Unico delle leggi
sull’ordinamento degli Enti locali, di cui al D.L.vo 18.8.2000, n. 267, per l’anno 2004, i comuni con popolazione fino a 3.000 abitanti che abbiano
avuto una riduzione dei trasferimenti erariali di parte corrente superiore al 10 per cento di quelli assegnati nell’anno 2003, senza che nel computo
siano comprese le somme attribuite per conguagli di esercizi precedenti, hanno facoltà di applicare l’avanzo di amministrazione presunto
dell’esercizio precedente in sede di predisposizione del bilancio di previsione per l’anno 2004. Per tali fondi si applicano le disposizioni di cui al
comma 3, secondo periodo, del citato art. 187 del Testo Unico.”
169
13.10.1. L’eventuale disavanzo di amministrazione, accertato ai sensi dell’art. 186, è applicato al bilancio di
previsione nei modi e nei termini di cui all’articolo 193, in aggiunta alle quote di ammortamento
accantonate e non disponibili nel risultato contabile di amministrazione (art. 188).
13.10.2. Agli enti locali che presentino, nell’ultimo rendiconto deliberato, disavanzo di amministrazione
ovvero indichino debiti fuori bilancio per i quali non sono stati validamente adottati i provvedimenti
di cui all’articolo 193, è fatto divieto di assumere impegni e pagare spese per servizi non
espressamente previsti per legge. Sono fatte salve le spese da sostenere a fronte di impegni già assunti
nei precedenti esercizi (art. 191, c. 5).
13.10.3. Con periodicità stabilita dal regolamento di contabilità dell’ente locale, e comunque almeno una volta
entro il 30 settembre di ciascun anno, l’organo consiliare provvede con delibera ad effettuare la
ricognizione sullo stato di attuazione dei programmi. In tale sede l’organo consiliare dà atto del
permanere degli equilibri generali di bilancio o, in caso di accertamento negativo, adotta
contestualmente i provvedimenti necessari per il ripiano degli eventuali debiti di cui all’articolo
194103, per il ripiano dell'eventuale disavanzo di amministrazione risultante dal rendiconto approvato
e, qualora i dati della gestione finanziaria facciano prevedere un disavanzo, di amministrazione o di
gestione, per squilibrio della gestione di competenza ovvero della gestione dei residui, adotta le
misure necessarie a ripristinare il pareggio. La deliberazione è allegata al rendiconto dell’esercizio
relativo (art. 193, c. 2).
13.10.4. Ai fini del comma 2 possono essere utilizzate per l’anno in corso e per i due successivi tutte le
entrate e le disponibilità, ad eccezione di quelle provenienti dall’assunzione di prestiti e di quelle
aventi specifica destinazione per legge, nonché i proventi derivanti da alienazione di beni patrimoniali
disponibili (art. 193, c. 3).
13.10.5. Per le province, le città metropolitane, i comuni con popolazione superiore ad 8.000 abitanti e quelli i
cui rendiconti si chiudono in disavanzo ovvero rechino la indicazione di debiti fuori bilancio, il
rendiconto è presentato alla Sezione Enti locali della Corte dei conti per il referto di cui all’articolo 13
del decreto-legge 22 dicembre 1981, n. 786, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 febbraio
1982, n. 51, e successive modifiche ed integrazioni (art. 227, c. 3).
13.10.6. Al conto del bilancio sono annesse la tabella dei parametri di riscontro della situazione di
deficitarietà strutturale e la tabella dei parametri gestionali con andamento triennale. Le tabelle
sono altresì allegate al certificato del rendiconto (art. 228, c. 5).
Al fine di non appesantire troppo il lavoro, relativamente alle situazioni di dissesto, ci si limita a richiamare gli articoli
che regolano la materia di cui al presente punto:
art.. 268 (Ricostituzione di disavanzo di amministrazione o di debiti fuori bilancio).
14. SERVIZI PER CONTO DI TERZI
14.1. A ciascun ente locale spettano le tasse, i diritti, le tariffe e i corrispettivi sui servizi di propria competenza.
Gli enti locali determinano per i servizi pubblici tariffe o corrispettivi a carico degli utenti, anche in modo
non generalizzato. Lo Stato e le Regioni, qualora prevedano per legge casi di gratuità nei servizi di
competenza dei comuni e delle province ovvero fissino prezzi e tariffe inferiori al costo effettivo della
prestazione, debbono garantire agli enti locali risorse finanziarie compensative.
14.2. Caratteristiche del bilancio (art. 164, cc. 1 e 2)
103
Concernente il riconoscimento di legittimità dei debiti fuori bilancio.
170
14.2.1. L’unità elementare del bilancio per l’entrata è la risorsa e per la spesa è l’intervento per ciascun
servizio. Nei servizi per conto di terzi, sia nell’entrata che nella spesa, l’unità elementare è il capitolo,
che indica l’oggetto.
14.2.2. Il bilancio di previsione annuale ha carattere autorizzatorio, costituendo limite agli impegni di spesa,
fatta eccezione per i servizi per conto di terzi.
14.3. I bilanci di previsione degli enti locali recepiscono, per quanto non contrasta con la normativa del presente
testo unico, le norme recate dalle leggi delle rispettive regioni di appartenenza per quanto concerne le entrate
e le spese relative a funzioni delegate, al fine di consentire la possibilità del controllo regionale sulla
destinazione dei fondi assegnati agli enti locali e l'omogeneità delle classificazioni di dette spese nei bilanci
di previsione degli enti rispetto a quelle contenute nei rispettivi bilanci di previsione regionali. Le entrate e le
spese per le funzioni delegate dalle regioni non possono essere collocate tra i servizi per conto di terzi nei
bilanci di previsione degli enti locali (art. 165, c. 12).
14.4. Servizi per conto di terzi (art. 168)
14.4.1. Le entrate e le spese relative ai servizi per conto di terzi, ivi compresi i fondi economali, e che
costituiscono al tempo stesso un debito ed un credito per l’ente, sono ordinati esclusivamente in
capitoli, secondo la partizione contenuta nel regolamento di cui all’articolo 160.
14.4.2. Le previsioni e gli accertamenti d’entrata conservano l’equivalenza con le previsioni e gli impegni di
spesa.
14.5. Sono vietati gli spostamenti di dotazioni dai capitoli iscritti nei servizi per conto di terzi in favore di altre
parti del bilancio. Sono vietati gli spostamenti di somme tra residui e competenza (art. 175, c. 7).
14.6. L’accertamento delle entrate avviene: … omissis … b) per le entrate patrimoniali e per quelle provenienti
dalla gestione di servizi a carattere produttivo e di quelli connessi a tariffe o contribuzioni dell’utenza, a
seguito di acquisizione diretta o di emissione di liste di carico; (art. 179, c. 2, lett. b))
14.7. Le spese in conto capitale si considerano impegnate ove sono finanziate nei seguenti modi: … omissis … d)
con entrate proprie si considerano impegnate in corrispondenza e per l’ammontare delle entrate accertate
(art.183. c. 5, lett. d))
14.8. Conto del Bilancio (art. 228, cc. 1 e 2)
14.8.1. Il conto del bilancio dimostra i risultati finali della gestione autorizzatoria contenuta nel Bilancio
annuale rispetto alle previsioni.
14.8.2. Per ciascuna risorsa dell’entrata e per ciascun intervento della spesa, nonché per ciascun capitolo dei
servizi per conto di terzi, il conto del Bilancio comprende, distintamente per residui e competenza:
a) per l’entrata le somme accertate, con distinzione della parte riscossa e di quella ancora da
riscuotere;
b) per la spesa le somme impegnate, con distinzione della parte pagata e di quella ancora da
pagare.
Al fine di non appesantire troppo il lavoro, relativamente alle situazioni di dissesto, ci si limita a richiamare gli articoli
che regolano la materia di cui al presente punto:
art.. 243 (Controlli per gli enti locali strutturalmente deficitari, enti locali dissestati ed altri enti), cc. 2, 3, 5 e 7.
15. PIANO ESECUTIVO DI GESTIONE
171
15.1. Piano esecutivo di gestione (art. 169)
15.1.1. Sulla base del bilancio di previsione annuale deliberato dal consiglio, l’organo esecutivo definisce,
prima dell’inizio dell’esercizio, il piano esecutivo di gestione, determinando gli obiettivi di gestione
ed affidando gli stessi, unitamente alle dotazioni necessarie, ai responsabili dei servizi.
15.1.2. Il piano esecutivo di gestione contiene un’ulteriore graduazione delle risorse dell’entrata in capitoli,
dei servizi in centri di costo e degli interventi in capitoli
15.1.3. L’applicazione dei commi 1 e 2 del presente articolo è facoltativa per gli enti locali con popolazione
inferiore a 15.000 abitanti e per le comunità montane.
15.2. Le variazioni al piano esecutivo di gestione di cui all’articolo 169 sono di competenza dell’organo esecutivo
e possono essere adottate entro il 15 dicembre di ciascun anno (art. 175, c. 9).
16. BILANCIO PLURIENNALE104
16.1. Il consiglio ha competenza limitatamente ai seguenti atti fondamentali: … omissis …b) programmi, relazioni
previsionali e programmatiche, piani finanziari, programmi triennali e elenco annuale dei lavori pubblici,
bilanci annuali e pluriennali e relative variazioni, rendiconto, piani territoriali ed urbanistici, programmi
annuali e pluriennali per la loro attuazione, eventuali deroghe ad essi, pareri da rendere per dette materie (art.
42, c. 2. lett. b));
16.2. La giunta collabora con il sindaco o con il presidente della provincia nel governo del comune o della
provincia ed opera attraverso deliberazioni collegiali (art. 48, c. 1).
16.3. Salvo quanto previsto dall’articolo 107105 essi (ndr.: sindaco e presidente della provincia) esercitano le
funzioni loro attribuite dalle leggi, dallo statuto e dai regolamenti e sovrintendono altresì all'espletamento
delle funzioni statali e regionali attribuite o delegate al comune e alla provincia (art. 50, c. 3).
16.4. Modalità del controllo preventivo di legittimità (art. 133)106
16.4.1. Il controllo di legittimità comporta la verifica della conformità dell'atto alle norme vigenti ed alle
norme statutarie specificamente indicate nel provvedimento di annullamento, per quanto riguarda la
competenza, la forma e la procedura, e rimanendo esclusa ogni diversa valutazione dell’interesse
pubblico perseguito. Nell’esame del bilancio preventivo e del rendiconto della gestione il controllo di
legittimità comprende la coerenza interna degli atti e la corrispondenza dei dati contabili con quelli
delle deliberazioni, nonché con i documenti giustificativi allegati alle stesse.
16.4.2. Il comitato regionale di controllo, entro dieci giorni dalla ricezione degli atti di cui all’articolo 126107,
comma 1, può disporre l'audizione dei rappresentanti dell’ente deliberante o può richiedere, per una
104
Con il D.P.R. 31.1.1996, n. 194 è stato emanato il “Regolamento per l’approvazione dei modelli di cui all’art. 114 del D.Lgs. 25.2.1995, n. 77
(inglobato nel D.Lgs. 267/2000), concernente l’ordinamento finanziario e contabile degli enti locali”; con D.M. 24.7.1996, sono stati definiti gli
elenchi con cui vengono individuati i codici di bilancio stabiliti dall’art. 3 e la descrizione e la numerazione delle voci economiche per province,
comuni e unioni di comuni, le città metropolitane e le comunità montane.
105
106
107
L’art. 107 tratta delle funzioni e responsabilità della dirigenza
Si tengano presenti gli effetti consequenziali all’abrogazione dell’art. 130 della Costituzione
Art. 126:Deliberazioni soggette in via necessaria al controllo preventivo di legittimità
1. Il controllo preventivo di legittimità di cui all'articolo 130 della Costituzione sugli atti degli enti locali si esercita esclusivamente sugli
statuti dell'ente, sui regolamenti di competenza del consiglio, esclusi quelli attinenti all'autonomia organizzativa e contabile dello stesso
172
sola volta, chiarimenti o elementi integrativi di giudizio in forma scritta. In tal caso il termine per
l’esercizio del controllo viene sospeso e riprende a decorrere dalla data della trasmissione dei
chiarimenti o elementi integrativi o dell'audizione dei rappresentanti.
16.4.3. Il comitato può indicare all’ente interessato le modificazioni da apportare alle risultanze del
rendiconto della gestione con l'invito ad adottarle entro il termine massimo di trenta giorni.
16.4.4. Nel caso di mancata adozione delle modificazioni entro il termine di cui al comma 3, o di
annullamento della deliberazione di adozione del rendiconto della gestione da parte del comitato di
controllo, questo provvede alla nomina di uno o più commissari per la redazione del conto stesso.
16.4.5. Non può essere riesaminato il provvedimento sottoposto a controllo nel caso di annullamento in sede
giurisdizionale di una decisione negativa di controllo.
16.5. Il bilancio è corredato di una relazione previsionale e programmatica, di un bilancio pluriennale di durata pari
a quello della Regione di appartenenza e degli allegati previsti dall’articolo 172 o da altre norme di legge
(art.151, c. 2).
16.6. In sede di predisposizione del bilancio di previsione annuale il consiglio dell’ente assicura idoneo
finanziamento agli impegni pluriennali assunti nel corso degli esercizi precedenti (art. 164, c. 3).
16.7. Bilancio Pluriennale (art. 171)
16.7.1. Gli enti locali allegano al bilancio annuale di previsione un bilancio pluriennale di competenza, di
durata pari a quello della Regione di appartenenza e comunque non inferiore a tre anni, con
osservanza dei principi del bilancio di cui all’articolo 162, escluso il principio dell’annualità108.
16.7.2. Il bilancio pluriennale comprende il quadro dei mezzi finanziari che si prevede di destinare per
ciascuno degli anni considerati sia alla copertura di spese correnti che al finanziamento delle spese di
investimento, con indicazione, per queste ultime, della capacità di ricorso alle fonti di finanziamento.
16.7.3. Il bilancio pluriennale per la parte di spesa è redatto per programmi, titoli, servizi ed interventi, ed
indica per ciascuno l’ammontare delle spese correnti di gestione consolidate e di sviluppo, anche
derivanti dall’attuazione degli investimenti, nonché le spese di investimento ad esso destinate,
distintamente per ognuno degli anni considerati.
16.7.4. Gli stanziamenti previsti nel bilancio pluriennale, che per il primo anno coincidono con quelli del
bilancio annuale di competenza, hanno carattere autorizzatorio, costituendo limite agli impegni di
spesa, e sono aggiornati annualmente in sede di approvazione del bilancio di previsione.
16.7.5. Con il regolamento di cui all’articolo 160 sono approvati i modelli relativi al bilancio pluriennale.
16.8. Valori monetari (art. 173)
16.8.1. I valori monetari contenuti nel bilancio pluriennale e nella relazione previsionale e programmatica
sono espressi con riferimento ai periodi ai quali si riferiscono, tenendo conto del tasso di inflazione
programmato.
16.9. Predisposizione ed approvazione (art. 174, c. 1 e 2)
16.9.1. Lo schema di bilancio annuale di previsione, la relazione previsionale e programmatica e lo schema di
bilancio pluriennale sono predisposti dall’organo esecutivo e da questo presentati all’organo
consiliare unitamente agli allegati ed alla relazione dell’organo di revisione.
16.9.2. Il regolamento di contabilità dell’ente prevede per tali adempimenti un congruo termine, nonché i
termini entro i quali possono essere presentati da parte dei membri dell’organo consiliare
emendamenti agli schemi di bilancio predisposti dall’organo esecutivo.
consiglio, sui bilanci annuali e pluriennali e relative variazioni, adottate o ratificate dal consiglio, sul rendiconto della gestione, secondo le
disposizioni del presente testo unico. (vedasi nota precedente)
2. Il controllo preventivo di legittimità si estende anche agli atti delle Istituzioni pubbliche di assistenza e beneficenza
108
viene ribadito, ampliando, quanto già previsto dall’art. 151, c. 2.
173
16.10.
Impegno di spesa (art. 183, cc. 6 e 7)
16.10.1. Possono essere assunti impegni di spesa sugli esercizi successivi, compresi nel bilancio pluriennale,
nel limite delle previsioni nello stesso comprese.
16.10.2. Per le spese che per la loro particolare natura hanno durata superiore a quella del bilancio pluriennale
e per quelle determinate che iniziano dopo il periodo considerato dal bilancio pluriennale si tiene
conto nella formazione dei bilanci seguenti degli impegni relativi, rispettivamente, al periodo
residuale ed al periodo successivo.
16.11.
Programmazione degli investimenti (art. 200)
16.11.1. Per tutti gli investimenti degli enti locali, comunque finanziati, l’organo deliberante, nell’approvare il
progetto od il piano esecutivo dell’investimento, dà atto della copertura delle maggiori spese derivanti
dallo stesso nel bilancio pluriennale originario, eventualmente modificato dall’organo consiliare, ed
assume impegno di inserire nei bilanci pluriennali successivi le ulteriori o maggiori previsioni di
spesa relative ad esercizi futuri, delle quali è redatto apposito elenco.
16.12.
Attivazione delle fonti di finanziamento derivanti dal ricorso all’indebitamento (art. 203)
16.12.1. Il ricorso all’indebitamento è possibile solo se sussistono le seguenti condizioni:
a) avvenuta approvazione del rendiconto dell’esercizio del penultimo anno precedente
quello in cui si intende deliberare il ricorso a forme di indebitamento;
b) avvenuta deliberazione del bilancio annuale nel quale sono incluse le relative previsioni.
16.12.2. Ove nel corso dell’esercizio si renda necessario attuare nuovi investimenti o variare quelli già in atto,
l’organo consiliare adotta apposita variazione al bilancio annuale, fermo restando l’adempimento
degli obblighi di cui al comma 1. Contestualmente modifica il bilancio pluriennale e la relazione
previsionale e programmatica per la copertura degli oneri derivanti dall’indebitamento e per la
copertura delle spese di gestione.
17. RELAZIONE PREVISIONALE E PROGRAMMATICA
17.1. Il consiglio ha competenza limitatamente ai seguenti atti fondamentali: … omissis …b) programmi, relazioni
previsionali e programmatiche, piani finanziari, programmi triennali e elenco annuale dei lavori pubblici,
bilanci annuali e pluriennali e relative variazioni, rendiconto, piani territoriali ed urbanistici, programmi
annuali e pluriennali per la loro attuazione, eventuali deroghe ad essi, pareri da rendere per dette materie (art.
42, c. 2. lett. b));
17.2. Il bilancio è corredato di una relazione previsionale e programmatica, di un bilancio pluriennale di durata pari
a quello della regione di appartenenza e degli allegati previsti dall’articolo 172 o da altre norme di legge (art.
151, c. 2).
17.3. Con regolamento, da emanare a norma dell’articolo 17 della legge 23 agosto 1988, n. 400, è approvato lo
schema relativo alla relazione previsionale e programmatica previo parere della Conferenza permanente per i
rapporti tra lo Stato, le regioni e le province autonome (art. 160, c. 2).
17.4. La parte spesa è ordinata gradualmente in titoli, funzioni, servizi ed interventi, in relazione, rispettivamente,
ai principali aggregati economici, alle funzioni degli enti, ai singoli uffici che gestiscono un complesso di
attività ed alla natura economica dei fattori produttivi nell’ambito di ciascun servizio. La parte spesa è
leggibile anche per programmi dei quali è fatta analitica illustrazione in apposito quadro di sintesi del
bilancio e nella relazione previsionale e programmatica (art. 165, c. 5).
174
17.5. Relazione previsionale programmatica (art. 170)
17.5.1. Gli enti locali allegano al bilancio annuale di previsione una relazione previsionale e programmatica
che copra un periodo pari a quello del bilancio pluriennale.
17.5.2. La relazione previsionale e programmatica ha carattere generale. Illustra anzitutto le caratteristiche
generali della popolazione, del territorio, dell’economia insediata e dei servizi dell’ente, precisandone
risorse umane, strumentali e tecnologiche. Comprende, per la parte entrata, una valutazione generale
sui mezzi finanziari, individuando le fonti di finanziamento ed evidenziando l’andamento storico
degli stessi ed i relativi vincoli.
17.5.3. Per la parte spesa la relazione è redatta per programmi e per eventuali progetti, con espresso
riferimento ai programmi indicati nel bilancio annuale e nel bilancio pluriennale, rilevando l’entità e
l’incidenza percentuale della previsione con riferimento alla spesa corrente consolidata, a quella di
sviluppo ed a quella di investimento.
17.5.4. Per ciascun programma è data specificazione della finalità che si intende conseguire e delle risorse
umane e strumentali ad esso destinate, distintamente per ciascuno degli esercizi in cui si articola il
programma stesso ed è data specifica motivazione delle scelte adottate.
17.5.5. La relazione previsionale e programmatica fornisce la motivata dimostrazione delle variazioni
intervenute rispetto all’esercizio precedente.
17.5.6. Per gli organismi gestionali dell’ente locale la relazione indica anche gli obiettivi che si intendono
raggiungere, sia in termini di bilancio che in termini di efficacia, efficienza ed economicità del
servizio.
17.5.7. La relazione fornisce adeguati elementi che dimostrino la coerenza delle previsioni annuali e
pluriennali con gli strumenti urbanistici, con particolare riferimento alla delibera di cui all’articolo
172, comma 1, lettera c)109, e relativi piani di attuazione e con i piani economico-finanziari di cui
all’articolo 201110.
17.5.8. Con il regolamento di cui all’articolo 160 è approvato lo schema di relazione, valido per tutti gli enti,
che contiene le indicazioni minime necessarie a fini del consolidamento dei conti pubblici.
17.5.9. Nel regolamento di contabilità sono previsti i casi di inammissibilità e di improcedibilità per le
deliberazioni di Consiglio e di Giunta che non sono coerenti con le previsioni della relazione
previsionale e programmatica.
17.6. Valori monetari (art. 173)
17.6.1. I valori monetari contenuti nel bilancio pluriennale e nella relazione previsionale e programmatica
sono espressi con riferimento ai periodi ai quali si riferiscono, tenendo conto del tasso d’inflazione
programmato.
17.7. Predisposizione ed approvazione (art. 174, c. 1 e 2)
17.7.1. Lo schema di bilancio annuale di previsione, la relazione previsionale e programmatica e lo schema di
bilancio pluriennale sono predisposti dall’organo esecutivo e da questo presentati all’organo
consiliare unitamente agli allegati ed alla relazione dell’organo di revisione.
17.7.2. Il regolamento di contabilità dell’ente prevede per tali adempimenti un congruo termine, nonché i
termini entro i quali possono essere presentati da parte dei membri dell’organo consiliare
emendamenti agli schemi di bilancio predisposti dall’organo esecutivo.
17.8. 17.5. Attivazione delle fonti di finanziamento derivanti dal ricorso all’indebitamento (art. 203)
109
Art. 172, c. 1, lett. c). “c) la deliberazione, da adottarsi annualmente prima dell’approvazione del bilancio, con la quale i comuni verificano la
quantità e qualità di aree e fabbricati da destinarsi alla residenza, alle attività produttive e terziarie - ai sensi delle leggi 18 aprile 1962, n. 167, 22
ottobre 1971, n. 865, e 5 agosto 1978, n. 457, - che potranno essere ceduti in proprietà od in diritto di superficie; con la stessa deliberazione i comuni
stabiliscono il prezzo di cessione per ciascun tipo di area o di fabbricato;”
110
concernente il “Finanziamento di opere pubbliche e piano economico finanziario”
175
17.8.1. Il ricorso all’indebitamento è possibile solo se sussistono le seguenti condizioni:
c) avvenuta approvazione del rendiconto dell’esercizio del penultimo anno precedente
quello in cui si intende deliberare il ricorso a forme di indebitamento;
d) avvenuta deliberazione del bilancio annuale nel quale sono incluse le relative previsioni.
17.8.2. Ove nel corso dell’esercizio si renda necessario attuare nuovi investimenti o variare quelli già in atto,
l’organo consiliare adotta apposita variazione al bilancio annuale, fermo restando l’adempimento
degli obblighi di cui al comma 1. Contestualmente modifica il bilancio pluriennale e la relazione
previsionale e programmatica per la copertura degli oneri derivanti dall’indebitamento e per la
copertura delle spese di gestione.
18. VARIAZIONI AL BILANCIO DI PREVISIONE
18.1. Le deliberazioni in ordine agli argomenti di cui al presente articolo111 non possono essere adottate in via
d’urgenza da altri organi del comune o della provincia, salvo quelle attinenti alle variazioni di bilancio
adottate dalla Giunta da sottoporre a ratifica del Consiglio nei sessanta giorni successivi, a pena di
decadenza (art. 42, c. 4)
18.2. Variazioni al bilancio di previsione (art. 175, cc. 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8)
18.2.1. Il bilancio di previsione può subire variazioni nel corso dell’esercizio di competenza sia nella parte
prima, relativa alle entrate, che nella parte seconda, relativa alle spese.
18.2.2. Le variazioni al bilancio sono di competenza dell’organo consiliare.
18.2.3. Le variazioni al bilancio possono essere deliberate non oltre il 30 novembre di ciascun anno.
18.2.4. Ai sensi dell’articolo 42 le variazioni di bilancio possono essere adottate dall’organo esecutivo in via
d’urgenza, salvo ratifica, a pena di decadenza, da parte dell’organo consiliare entro i sessanta giorni
seguenti e comunque entro il 31 dicembre dell’anno in corso se a tale data non sia scaduto il predetto
termine.
18.2.5. In caso di mancata o parziale ratifica del provvedimento di variazione adottato dall’organo esecutivo,
l’organo consiliare è tenuto ad adottare nei successivi trenta giorni, e comunque sempre entro il 31
dicembre dell’esercizio in corso, i provvedimenti ritenuti necessari nei riguardi dei rapporti
eventualmente sorti sulla base della deliberazione non ratificata.
18.2.6. Per le province, i comuni, le città metropolitane e le unioni di comuni sono vietati prelievi dagli
stanziamenti per gli interventi finanziati con le entrate iscritte nei titoli quarto e quinto per aumentare
gli stanziamenti per gli interventi finanziati con le entrate dei primi tre titoli. Per le comunità montane
sono vietati i prelievi dagli stanziamenti per gli interventi finanziati con le entrate iscritte nei titoli
terzo e quarto per aumentare gli stanziamenti per gli interventi finanziati con le entrate dei primi due
titoli.
18.2.7. Sono vietati gli spostamenti di dotazioni dai capitoli iscritti nei servizi per conto di terzi in favore di
altre parti del bilancio. Sono vietati gli spostamenti di somme tra residui e competenza.
18.2.8. Mediante la variazione di assestamento generale, deliberata dall’organo consiliare dell’ente entro il 30
novembre di ciascun anno, si attua la verifica generale di tutte le voci di entrata e di uscita, compreso
il fondo di riserva, al fine di assicurare il mantenimento del pareggio di bilancio.
111
L’articolo tratta delle attribuzioni dei Consigli
176
18.3. Nel corso dell’esercizio al bilancio di previsione può essere applicato, con delibera di variazione, l’avanzo di
amministrazione presunto derivante dall’esercizio immediatamente precedente con la finalizzazione di cui
alle lettere a), b) e c) del comma 2. Per tali fondi l’attivazione delle spese può avvenire solo dopo
l’approvazione del conto consuntivo dell’esercizio precedente, con eccezione dei fondi, contenuti
nell’avanzo, aventi specifica destinazione e derivanti da accantonamenti effettuati con l’ultimo consuntivo
approvato, i quali possono essere immediatamente attivati (art. 187, c. 3).
18.4. Gli enti locali rispettano durante la gestione e nelle variazioni di bilancio il pareggio finanziario e tutti gli
equilibri stabiliti in bilancio per la copertura delle spese correnti e per il finanziamento degli investimenti,
secondo le norme contabili recate dal presente testo unico (art. 193, c. 1).
18.5. Competenze dei responsabili dei servizi (art. 177)
18.5.1. Il responsabile del servizio, nel caso in cui ritiene necessaria una modifica della dotazione assegnata
per sopravvenute esigenze successive all’adozione degli atti di programmazione, propone la modifica
con modalità definite dal regolamento di contabilità.
18.5.2. La mancata accettazione della proposta di modifica della dotazione deve essere motivata dall’organo
esecutivo.
18.6. Con l'approvazione del bilancio e successive variazioni, e senza la necessità di ulteriori atti, è costituito
impegno sui relativi stanziamenti per le spese dovute
a) per il trattamento economico tabellare già attribuito al personale dipendente e per i
relativi oneri riflessi;
b) per le rate di ammortamento dei mutui e dei prestiti, interessi di pre ammortamento ed
ulteriori oneri accessori;
c) per le spese dovute nell’esercizio in base a contratti o disposizioni di legge (art. 183, c. 2).
18.7. Attivazione delle fonti di finanziamento derivanti dal ricorso all’indebitamento (art. 203)
18.7.1. Il ricorso all’indebitamento è possibile solo se sussistono le seguenti condizioni:
a) avvenuta approvazione del rendiconto dell’esercizio del penultimo anno precedente
quello in cui si intende deliberare il ricorso a forme di indebitamento;
b) avvenuta deliberazione del bilancio annuale nel quale sono incluse le relative previsioni.
18.7.2. Ove nel corso dell’esercizio si renda necessario attuare nuovi investimenti o variare quelli già in atto,
l’organo consiliare adotta apposita variazione al bilancio annuale, fermo restando l’adempimento
degli obblighi di cui al comma 1. Contestualmente modifica il bilancio pluriennale e la relazione
previsionale e programmatica per la copertura degli oneri derivanti dall’indebitamento e per la
copertura delle spese di gestione.
18.8. Comunicazioni alla Tesoreria (art. 216, c. 1)
18.8.1. I pagamenti possono avere luogo solo se i mandati risultano emessi entro i limiti dei rispettivi
interventi stanziati in bilancio o dei capitoli per i servizi per conto di terzi. A tal fine l’ente trasmette
al tesoriere il bilancio di previsione approvato nonché tutte le delibere di variazione e di prelevamento
di quote del fondo di riserva debitamente esecutive.
19. VARIAZIONI AL PIANO ESECUTIVO DI GESTIONE (art.
175, c. 9)
19.1. Le variazioni al piano esecutivo di gestione di cui all’articolo 169 sono di competenza dell’organo esecutivo
e possono112 essere adottate entro il 15 dicembre di ciascun anno.
112
Per quanto di irrilevante valenza, si evidenzia che è stato usato il verbo “potere”, anziché “dovere”.
177
20. ENTRATA
20.1. Con regolamento, da emanare a norma dell’articolo 17 della legge 23 agosto 1988, n. 400, sono approvati:
…omissis …b) il sistema di codifica del bilancio e dei titoli contabili di entrata e di spesa; (art. 160, c. 1, lett. b))
20.2. Tutte le entrate sono iscritte in bilancio al lordo delle spese di riscossione a carico degli enti locali e di altre
eventuali spese ad esse connesse. Parimenti tutte le spese sono iscritte in bilancio integralmente, senza alcuna
riduzione delle correlative entrate. La gestione finanziaria è unica come il relativo bilancio di previsione:
sono vietate le gestioni di entrate e di spese che non siano iscritte in bilancio (art. 162, c.4).
20.3. Con il regolamento di cui all’articolo 160 sono approvati i modelli relativi al bilancio di previsione, inclusi i
quadri riepilogativi, il sistema di codifica del bilancio ed il sistema di codifica dei titoli contabili di entrata e
di spesa, anche ai fini di cui all’articolo 157113 (art. 165, c. 14)
20.4. Servizi per conto di terzi (art. 168)
20.4.1. Le entrate e le spese relative ai servizi per conto di terzi, ivi compresi i fondi economali, e che
costituiscono al tempo stesso un debito ed un credito per l’ente, sono ordinati esclusivamente in
capitoli, secondo la partizione contenuta nel regolamento di cui all’art. 160.
20.4.2. Le previsioni e gli accertamenti d’entrata conservano l’equivalenza con le previsioni e gli impegni di
spesa.
20.5. Le fasi di gestione delle entrate sono l’accertamento, la riscossione e il versamento (art. 178)
20.6. Accertamento (art. 179)
20.6.1. L’accertamento costituisce la prima fase di gestione dell’entrata mediante la quale, sulla base di
idonea documentazione, viene verificata la ragione del credito e la sussistenza di un idoneo titolo
giuridico, individuato il debitore, quantificata la somma da incassare, nonché fissata la relativa
scadenza.
20.6.2. L’accertamento delle entrate avviene:
a) per le entrate di carattere tributario, a seguito di emissione di ruoli o a seguito di
altre forme stabilite per legge
b) per le entrate patrimoniali e per quelle provenienti dalla gestione di servizi a
carattere produttivo e di quelli connessi a tariffe o contribuzioni dell’utenza, a
seguito di acquisizione diretta o di emissione di liste di carico;
c) per le entrate relative a partite compensative delle spese, in corrispondenza
dell’assunzione del relativo impegno di spesa;
d) per le altre entrate, anche di natura eventuale o variabile, mediante contratti,
provvedimenti giudiziari o atti amministrativi specifici.
20.6.3. Il responsabile del procedimento con il quale viene accertata l’entrata trasmette al responsabile del
servizio finanziario l’idonea documentazione di cui al comma 2, ai fini dell’annotazione nelle scritture
contabili, secondo i tempi ed i modi previsti dal regolamento di contabilità dell’ente.
20.7. Le spese in conto capitale si considerano impegnate ove sono finanziate nei seguenti modi: … omissis …a)
con l’assunzione di mutui a specifica destinazione si considerano impegnate in corrispondenza e per
l’ammontare del mutuo, contratto o già concesso, e del relativo pre finanziamento accertato in entrata; (art.
183, c. 5, lett. a))
113
L’artico tratta del consolidamento dei conti pubblici.
178
20.8. Riscossione (art. 180)114:
20.8.1. La riscossione costituisce la successiva fase del procedimento dell’entrata, che consiste nel materiale
introito da parte del tesoriere o di altri eventuali incaricati della riscossione delle somme dovute
all’ente.
20.8.2. La riscossione è disposta a mezzo di ordinativo di incasso, fatto pervenire al tesoriere nelle forme e
nei tempi previsti dalla convenzione di cui all’articolo 210.
20.8.3. L’ordinativo d’incasso è sottoscritto dal responsabile del servizio finanziario o da altro dipendente
individuato dal regolamento di contabilità e contiene almeno:
a) l’indicazione del debitore;
b) l’ammontare della somma da riscuotere;
c) la causale;
d) gli eventuali vincoli di destinazione delle somme;
e) l’indicazione della risorsa o del capitolo di bilancio cui è riferita l’entrata,
distintamente per residui o competenza;
f) la codifica;
g) il numero progressivo;
h) l’esercizio finanziario e la data di emissione.
20.8.4. Il tesoriere deve accettare, senza pregiudizio per i diritti dell’ente, la riscossione di ogni somma,
versata in favore dell’ente, anche senza la preventiva emissione di ordinativo d’incasso. In tale ipotesi
il tesoriere ne dà immediata comunicazione all’ente, richiedendo la regolarizzazione.
20.9. Versamento (art. 181)
20.9.1.1. Il versamento costituisce l’ultima fase dell’entrata, consistente nel trasferimento delle somme
riscosse nelle casse dell’ente.
20.9.1.2. Gli incaricati della riscossione, interni ed esterni, versano al tesoriere le somme riscosse nei
termini e nei modi fissati dalle disposizioni vigenti e da eventuali accordi convenzionali, salvo
quelli a cui si applicano gli articoli 22 e seguenti del decreto legislativo 13 aprile 1999, n. 112115.
20.9.1.3. Gli incaricati interni, designati con provvedimento formale dell’amministrazione, versano le
somme riscosse presso la tesoreria dell’ente con cadenza stabilita dal regolamento di contabilità.
20.10.
Residui attivi ( art. 189, cc. 2 e 4)
20.10.1. Sono mantenute tra i residui dell’esercizio esclusivamente le entrate accertate per le quali esiste un
titolo giuridico che costituisca l’ente locale creditore della correlativa entrata nonché le somme
derivanti dalla stipulazione di contratti di apertura di credito (c. 2).
20.10.2. Le somme iscritte tra le entrate di competenza e non accertate entro il termine dell’esercizio
costituiscono minori accertamenti rispetto alle previsioni e, a tale titolo, concorrono a determinare i
risultati finali della gestione (c. 4).
20.11.
Utilizzo di entrate a specifica destinazione (art. 195):
20.11.1. Gli enti locali, ad eccezione degli enti in stato di dissesto finanziario sino all’emanazione del decreto
di cui all’articolo 261, comma 3, possono disporre l’utilizzo, in termini di cassa, di entrate aventi
specifica destinazione per il finanziamento di spese correnti, anche se provenienti dall’assunzione di
114
Con il D.P.R. 31.1.1996, n. 194 è stato emanato il “Regolamento per l’approvazione dei modelli di cui all’art. 114 del D.Lgs. 25.2.1995, n. 77
(inglobato nel D.Lgs. 267/2000), concernente l’ordinamento finanziario e contabile degli enti locali”; si evidenzia l’art. 4 e in particolare il c. 2:
“2. Ai fini dell’applicazione dell’art. 111 del D.Lgs. 25.2.1995, n. 77, per province, comuni, comunità montane, unioni di comuni e città
metropolitane è obbligatoria l’indicazione su ogni ordinativo d’incasso dei seguenti elementi:
a) codice di bilancio di cui all’art. 3;
b) numerazione corrispondente alla voce economica di cui al comma 1.”
115
Il D.Lgs. è riportato in nota al precedente argomento “ECONOMATO”
179
mutui con istituti diversi dalla Cassa depositi e prestiti, per un importo non superiore all’anticipazione
di tesoreria disponibile ai sensi dell’articolo 222.
20.11.2. L’utilizzo di somme a specifica destinazione presuppone l’adozione della deliberazione della giunta
relativa all’anticipazione di tesoreria di cui all’articolo 222, comma 1, e viene deliberato in termini
generali all’inizio di ciascun esercizio ed è attivato dal tesoriere su specifiche richieste del servizio
finanziario dell’ente.
20.11.3. Il ricorso all'utilizzo delle somme a specifica destinazione, secondo le modalità di cui ai commi 1 e 2,
vincola una quota corrispondente dell’anticipazione di tesoreria. Con i primi introiti non soggetti a
vincolo di destinazione viene ricostituita la consistenza delle somme vincolate che sono state
utilizzate per il pagamento di spese correnti.
20.11.4. Gli enti locali che hanno deliberato alienazioni del patrimonio ai sensi dell’articolo 193116 possono,
nelle more del perfezionamento di tali atti, utilizzare in termini di cassa le somme a specifica
destinazione, fatta eccezione per i trasferimenti di enti del settore pubblico allargato e del ricavato dei
mutui e dei prestiti, con obbligo di reintegrare le somme vincolate con il ricavato delle alienazioni.
20.12.
Ricorso all’indebitamento (art. 202)
20.12.1. Il ricorso all'indebitamento da parte degli enti locali è ammesso esclusivamente nelle forme previste
dalle leggi vigenti in materia e per la realizzazione degli investimenti. Può essere fatto ricorso a mutui
passivi per il finanziamento dei debiti fuori bilancio di cui all’articolo 194 e per altre destinazioni di
legge.
20.12.2. Le relative entrate hanno destinazione vincolata.
20.13.
Il regolamento di contabilità dell'ente stabilisce le procedure per la fornitura dei modelli e per la
registrazione delle entrate; disciplina, altresì le modalità per la comunicazione delle operazioni di riscossione
eseguite, nonché la relativa prova documentale (art. 215).
20.14.
Conto del Bilancio (art. 228, cc. 1 e 2)
20.14.1. Il Conto del Bilancio dimostra i risultati finali della gestione autorizzatoria contenuta nel bilancio
annuale rispetto alle previsioni.
20.14.2. Per ciascuna risorsa dell’entrata e per ciascun intervento della spesa, nonché per ciascun capitolo dei
servizi per conto di terzi, il conto del bilancio comprende, distintamente per residui e competenza:
a) per l’entrata le somme accertate, con distinzione della parte riscossa e di quella ancora da
riscuotere;
b) per la spesa le somme impegnate, con distinzione della parte pagata e di quella ancora da
pagare.
20.15.
Conto Economico (art. 229, cc. 1 e 4)
20.15.1. Il Conto Economico evidenzia i componenti positivi e negativi dell’attività dell’ente secondo criteri di
competenza economica. Comprende gli accertamenti e gl’impegni del Conto del Bilancio, rettificati al
fine di costituire la dimensione finanziaria dei valori economici riferiti alla gestione di competenza, le
insussistenze e sopravvenienze derivanti dalla gestione dei residui e gli elementi economici non
rilevati nel Conto del Bilancio.
20.15.2. Gli accertamenti finanziari di competenza sono rettificati, al fine di costituire la dimensione
finanziaria di componenti economici positivi, rilevando i seguenti elementi:
a) i risconti passivi ed i ratei attivi;
b) le variazioni in aumento o in diminuzione delle rimanenze;
c) i costi capitalizzati costituiti dai costi sostenuti per la produzione in economia di valori
da porre, dal punto di vista economico, a carico di diversi esercizi;
d) le quote di ricavi già inserite nei risconti passivi di anni precedenti;
e) le quote di ricavi pluriennali pari agli accertamenti degli introiti vincolati;
f) l’imposta sul valore aggiunto per le attività effettuate in regime di impresa.
116
Salvaguardia degli equilibri di bilancio
180
21. TESORIERE117 118 119
21.1. Responsabilità patrimoniale (art. 93)
21.1.1. Per gli amministratori e per il personale degli enti locali si osservano le disposizioni vigenti in materia
di responsabilità degli impiegati civili dello Stato.
21.1.2. Il Tesoriere ed ogni altro agente contabile che abbia maneggio di pubblico denaro o sia incaricato
della gestione dei beni degli enti locali, nonché coloro che si ingeriscano negli incarichi attribuiti a
detti agenti devono rendere il conto della loro gestione e sono soggetti alla giurisdizione della Corte
dei Conti secondo le norme e le procedure previste dalle leggi vigenti.
21.1.3. Gli agenti contabili degli enti locali, salvo che la Corte dei Conti lo richieda, non sono tenuti alla
trasmissione della documentazione occorrente per il giudizio di conto di cui all’articolo 74 del regio
decreto 18 novembre 1923, n. 2440, ed agli articoli 44 e seguenti del regio decreto 12 luglio 1934, n.
1214.
21.1.4. L’azione di responsabilità si prescrive in cinque anni dalla commissione del fatto. La responsabilità
nei confronti degli amministratori e dei dipendenti dei comuni e delle province è personale e non si
estende agli eredi salvo il caso in cui vi sia stato illecito arricchimento del dante causa e conseguente
illecito arricchimento degli eredi stessi.
21.2. A Norme sulle esecuzioni nei confronti degli enti locali (art. 159)
117
Art. 29, L. 5.8.1978, n.468: “Agli adempimenti relativi alla trasmissione dei dati periodici di cassa di cui all’articolo 30 della presente legge
(n.d.r.: riportato in nota all’argomento “BILANCIO” – art. 157 -) le province e i comuni provvederanno tramite i propri Tesorieri, sulla base dei
dati desunti dai conti correnti di tesoreria da questi intrattenuti con le amministrazioni interessate.
A tale fine i Tesorieri medesimi faranno pervenire, entro i termini di cui al suddetto articolo 30, alle Ragionerie provinciali dello Stato
competenti per territorio i prospetti con gli elementi determinati.
Copia dei suddetti prospetti verrà trasmessa anche alle Ragionerie delle regioni.
Nei confronti dei tesorieri inadempienti su denuncia del direttore della Ragioneria provinciale dello Stato, le amministrazioni potranno
procedere alla risoluzione del contratto in corso.”
118
Si riporta, per quanto d’interesse, l’art. 5, D.P.R. 31.1.1996, n. 194:
“1. Ai fini di cui all’art. 67, c. 3, del D.Lgs. 25.2.1995, n. 77, l’ente locale deposita presso la competente sezione giurisdizionale della Corte dei Conti
i seguenti atti e documenti:
a) notizie e verbali relativi alle verificazioni effettuate sui fondi esistenti nella cassa ed allo stato delle riscossioni;
b) copia della convenzione di Tesoreria;
c) certificazione del legale rappresentante dell’ente, del responsabile del servizio finanziario e del Tesoriere attestante che le anticipazioni di
Tesoreria sono state contenute nei limiti di legge;
d) dichiarazione del Tesoriere controfirmata dal responsabile del servizio finanziario sui cespiti di entrata per i quali sia stato riconosciuto l’aggio
esattoriale previsto dal contratto;
e) relazione sulle ipotesi in cui i crediti la cui riscossione sia stata affidata al tesoriere siano risultati inesigibili;
f) attestazione del responsabile del servizio finanziario e del segretario dell’ente sull’inesistenza di gestione di fondi fuori bilancio ovvero
dell’esistenza con obbligo di chiarimenti al riguardo;
g) dichiarazione di concordanza delle partite del conto del Tesoriere con le scritture dell’amministrazione, a firma, rispettivamente, del Tesoriere e
del responsabile del servizio finanziario, con analitica esposizione delle ragioni dell’eventuale mancata concordanza.”
N.B.: i modelli sono stati corretti con avviso pubblicato nella G.U. 20.7.1996, n. 169.
119
Si riportano i cc. 3, 4 e 5 dell’art. 28, L. 27.12.2002, n. 289:
“3. Al fine di garantire la rispondenza dei conti pubblici alle condizioni dell’art. 104 del Trattato istitutivo della Comunità europea e delle norme
conseguenti, tutti gli incassi e i pagamenti e i dati di competenza economica rilevati dalle amministrazioni pubbliche di cui all’art. 1, c. 2. Del D.Lgs.
30.3.2001, n. 165, devono essere codificati con criteri uniformi su tutto il territorio nazionale.
4. Le banche incaricate dei servizi di tesoreria e di cassa e gli uffici postali che svolgono analoghi servizi non possono accettare disposiozioni
di pagamento prive della codificazione di cui al c. 5.
5. Il Ministero dell’Economia e delle Finanze, sentita la Conferenza unificata di cui all’art. 8 del D.Lgs. 28.8.1997, n. 281, stabilisce, con propri
decreti, la codificazione, le modalità e i tempi per l’attuazione delle disposizioni di cui ai cc. 3 e 4; analogamente provvede, con propri decreti, ad
apportare modifiche e integrazioni alla codificazione stabilita.”
181
21.2.1. Non sono ammesse procedure di esecuzione e di espropriazione forzata nei confronti degli enti locali
presso soggetti diversi dai rispettivi tesorieri. Gli atti esecutivi eventualmente intrapresi non
determinano vincoli sui beni oggetto della procedura espropriativa.
21.2.2. Non sono soggette ad esecuzione forzata, a pena di nullità rilevabile anche d’ufficio dal giudice, le
somme di competenza degli enti locali destinate a:
a) pagamento delle retribuzioni al personale dipendente e dei conseguenti oneri
previdenziali per i tre mesi successivi;
b) pagamento delle rate di mutui e di prestiti obbligazionari scadenti nel semestre in corso;
c) espletamento dei servizi locali indispensabili.
21.2.3. Per l’operatività dei limiti all’esecuzione forzata di cui al comma 2 occorre che l’organo esecutivo,
con deliberazione da adottarsi per ogni semestre e notificata al tesoriere, quantifichi preventivamente
gli importi delle somme destinate alle suddette finalità.
21.2.4. Le procedure esecutive eventualmente intraprese in violazione del comma 2 non determinano vincoli
sulle somme né limitazioni all’attività del tesoriere.
21.2.5. I provvedimenti adottati dai commissari nominati a seguito dell’esperimento delle procedure di cui
all’articolo 37 della legge 6 dicembre 1971, n. 1034, e di cui all’articolo 27, comma 1, numero 4, del
testo unico delle leggi sul Consiglio di Stato, emanato con regio decreto 26 giugno 1924, n. 1054,
devono essere muniti dell’attestazione di copertura finanziaria prevista dall’articolo 151, comma 4, e
non possono avere ad oggetto le somme di cui alle lettere a), b) e c) del comma 2, quantificate ai sensi
del comma 3.
21.3. Riscossione (art. 180)
21.3.1. La riscossione costituisce la successiva fase del procedimento dell’entrata, che consiste nel materiale
introito da parte del Tesoriere o di altri eventuali incaricati della riscossione delle somme dovute
all’ente.
21.3.2. La riscossione è disposta a mezzo di ordinativo d’incasso, fatto pervenire al Tesoriere nelle forme e
nei tempi previsti dalla convenzione di cui all’articolo 210.
21.3.3. L’ordinativo d'incasso è sottoscritto dal responsabile del servizio finanziario o da altro dipendente
individuato dal regolamento di contabilità e contiene almeno:
a) l’indicazione del debitore;
b) l’ammontare della somma da riscuotere;
c) la causale;
d) gli eventuali vincoli di destinazione delle somme;
e) l’indicazione della risorsa o del capitolo di bilancio cui è riferita l’entrata, distintamente
per residui o competenza;
f) la codifica;
g) il numero progressivo;
h) l’esercizio finanziario e la data di emissione.
21.3.4. Il tesoriere deve accettare, senza pregiudizio per i diritti dell’ente, la riscossione di ogni somma,
versata in favore dell’ente, anche senza la preventiva emissione di ordinativo d’incasso. In tale ipotesi
il tesoriere ne dà immediata comunicazione all’ente, richiedendo la regolarizzazione.
21.4. Versamento (art. 181, cc. 2 e 3)
21.4.1. Gl’incaricati della riscossione, interni ed esterni, versano al tesoriere le somme riscosse nei termini e
nei modi fissati dalle disposizioni vigenti e da eventuali accordi convenzionali, salvo quelli a cui si
applicano gli articoli 22 e seguenti del decreto legislativo 13 aprile 1999, n. 112.
21.4.2. Gli incaricati interni, designati con provvedimento formale dell’amministrazione, versano le somme
riscosse presso la tesoreria dell’ente con cadenza stabilita dal regolamento di contabilità.
21.5. Ordinazione e pagamento (art 185, cc. 1, 3 e 4)
182
21.5.1. L’ordinazione consiste nella disposizione impartita, mediante il mandato di pagamento, al Tesoriere
dell’ente locale di provvedere al pagamento delle spese (c. 1).
21.5.2. Il mandato di pagamento è controllato, per quanto attiene alla sussistenza dell’impegno e della
liquidazione, dal servizio finanziario, che provvede altresì alle operazioni di contabilizzazione e di
trasmissione al tesoriere (c. 3).
21.5.3. Il Tesoriere effettua i pagamenti derivanti da obblighi tributari, da somme iscritte a ruolo, da
delegazioni di pagamento, e da altri obblighi di legge, anche in assenza della preventiva emissione del
relativo mandato di pagamento. Entro quindici giorni e comunque entro il termine del mese in corso
l’ente locale emette il relativo mandato ai fini della regolarizzazione (c. 4).
21.6. Utilizzo di entrate a specifica destinazione (art. 195)
21.6.1. Gli enti locali, ad eccezione degli enti in stato di dissesto finanziario sino all’emanazione del decreto
di cui all’articolo 261, comma 3, possono disporre l’utilizzo, in termini di cassa, di entrate aventi
specifica destinazione per il finanziamento di spese correnti, anche se provenienti dall’assunzione di
mutui con istituti diversi dalla Cassa depositi e prestiti, per un importo non superiore all’anticipazione
di Tesoreria disponibile ai sensi dell’articolo 222.
21.6.2. L’utilizzo di somme a specifica destinazione presuppone l’adozione della deliberazione della Giunta
relativa all’anticipazione di tesoreria di cui all’articolo 222, comma 1, e viene deliberato in termini
generali all’inizio di ciascun esercizio ed è attivato dal Tesoriere su specifiche richieste del servizio
finanziario dell’ente.
21.6.3. Il ricorso all’utilizzo delle somme a specifica destinazione, secondo le modalità di cui ai commi 1 e 2,
vincola una quota corrispondente dell’anticipazione di tesoreria. Con i primi introiti non soggetti a
vincolo di destinazione viene ricostituita la consistenza delle somme vincolate che sono state
utilizzate per il pagamento di spese correnti.
21.6.4. Gli enti locali che hanno deliberato alienazioni del patrimonio ai sensi dell’articolo 193120 possono,
nelle more del perfezionamento di tali atti, utilizzare in termini di cassa le somme a specifica
destinazione, fatta eccezione per i trasferimenti di enti del settore pubblico allargato e del ricavato dei
mutui e dei prestiti, con obbligo di reintegrare le somme vincolate con il ricavato delle alienazioni.
21.7. Regole particolari per l’assunzione di mutui (art. 204)
21.7.1. Oltre al rispetto delle condizioni di cui all’art. 203, l’ente locale può assumere nuovi mutui e accedere
ad altre forme di finanziamento reperibili sul mercato solo se l’importo annuale degli interessi
sommato a quello dei mutui precedentemente contratti, a quello dei prestiti obbligazionari
precedentemente emessi, a quello delle aperture di credito stipulate ed a quello derivante da garanzie
prestate ai sensi dell’art. 207, al netto dei contributi statali e regionali in conto interessi, non supera il
12 per cento delle entrate relative ai primi tre titoli delle entrate del rendiconto del penultimo anno
precedente quello in cui viene prevista l’assunzione dei mutui. Per le comunità montane si fa
riferimento ai primi due titoli delle entrate. Per gli enti locali di nuova istituzione si fa riferimento, per
i primi due anni, ai corrispondenti dati finanziari del bilancio di previsione (c.1.).
21.7.2. I contratti di mutuo con enti diversi dalla Cassa depositi e prestiti, dall’Istituto nazionale di previdenza
per i dipendenti dell’Amministrazione pubblica e dall’Istituto per il credito sportivo, devono, a pena
di nullità, essere stipulati in forma pubblica e contenere le seguenti clausole e condizioni:
a) l’ammortamento non può avere durata inferiore ai 5 anni;
b) la decorrenza dell'ammortamento deve essere fissata all’1 gennaio dell’anno successivo a
quello della stipula del contratto. In alternativa, la decorrenza dell'ammortamento può essere
posticipata all’1 luglio seguente o all’1 gennaio dell’anno successivo e, per i contratti
stipulati nel primo semestre dell’anno, può essere anticipata all’1 luglio dello stesso anno;
c) la rata d’ammortamento deve essere comprensiva, sin dal primo anno, della quota capitale e
della quota interessi;
d) unitamente alla prima rata di ammortamento del mutuo cui si riferiscono devono essere
corrisposti gli eventuali interessi di pre - ammortamento, gravati degli ulteriori interessi, al
medesimo tasso, decorrenti dalla data d’inizio dell’ammortamento e sino alla scadenza della
120
Concernente la “Salvaguardia degli equilibri di bilancio”
183
e)
f)
prima rata. Qualora l’ammortamento del mutuo decorra dall’1 gennaio del secondo anno
successivo a quello in cui è avvenuta la stipula del contratto, gli interessi di pre ammortamento sono calcolati allo stesso tasso del mutuo dalla data di valuta della
somministrazione al 31 dicembre successivo e dovranno essere versati dall’ente mutuatario
con la medesima valuta 31 dicembre successivo;
deve essere indicata la natura della spesa da finanziare con il mutuo e, ove necessario, avuto
riguardo alla tipologia dell’investimento, dato atto dell’intervenuta approvazione del progetto
definitivo o esecutivo, secondo le norme vigenti;
deve essere rispettata la misura massima del tasso d’interesse applicabile ai mutui,
determinato periodicamente dal Ministro del Tesoro, bilancio e programmazione economica
con proprio decreto (c.2).
21.7.3. Le disposizioni del comma 2 si applicano, ove compatibili, alle altre forme di indebitamento cui l’ente
locale acceda (c. 2 - bis).
21.7.4. L’ente mutuatario utilizza il ricavato del mutuo sulla base dei documenti giustificativi della spesa
ovvero sulla base di stati di avanzamento dei lavori. Ai relativi titoli di spesa è data esecuzione dai
Tesorieri solo se corredati di una dichiarazione dell’ente locale che attesti il rispetto delle predette
modalità di utilizzo (c. 3).
21.8. Delegazione di pagamento
21.8.1. Delegazione di pagamento (art. 206)
21.8.1.1. Quale garanzia del pagamento delle rate di ammortamento dei mutui e dei prestiti gli enti locali
possono rilasciare delegazione di pagamento a valere sulle entrate afferenti ai primi tre titoli del
bilancio annuale. Per le Comunità montane il riferimento va fatto ai primi due titoli dell’entrata.
21.8.1.2. L’atto di delega, non soggetto ad accettazione, è notificato al Tesoriere da parte dell’ente locale e
costituisce titolo esecutivo.
21.8.2. Gl’interessi annuali relativi alle operazioni di indebitamento garantite con fideiussione concorrono
alla formazione del limite di cui al comma 1 dell’articolo 204 e non possono impegnare più di un
quinto di tale limite (art. 207, c. 4)
21.8.3. A seguito della notifica degli atti di delegazione di pagamento di cui all’articolo 206 il Tesoriere è
tenuto a versare l’importo dovuto ai creditori alle scadenze prescritte, con comminatoria
dell’indennità di mora in caso di ritardato pagamento (art. 220).
21.10. Soggetti abilitati a svolgere il servizio di tesoreria (art. 208)
21.10.1. Gli enti locali hanno un servizio di tesoreria che può essere affidato:
a) per i comuni capoluoghi di provincia, le province, le città metropolitane, ad una
banca autorizzata a svolgere l’attività di cui all’articolo 10 del decreto legislativo 1
settembre 1993, n. 385;
b) per i comuni non capoluoghi di provincia, le comunità montane e le unioni di
comuni, anche a società per azioni regolarmente costituite con capitale sociale
interamente versato non inferiore a lire 1 miliardo, aventi per oggetto la gestione del
servizio di tesoreria e la riscossione dei tributi degli enti locali e che alla data del 25
febbraio 1995, erano incaricate dello svolgimento del medesimo servizio a
condizione che il capitale sociale risulti adeguato a quello minimo richiesto dalla
normativa vigente per le banche di credito cooperativo;
c) altri soggetti abilitati per legge.
21.11. Oggetto del servizio di tesoreria (art. 209)
21.11.1. Il servizio di tesoreria consiste nel complesso di operazioni legate alla gestione finanziaria dell’ente
locale e finalizzate in particolare alla riscossione delle entrate, al pagamento delle spese, alla custodia
di titoli e valori ed agli adempimenti connessi previsti dalla legge, dallo statuto, dai regolamenti
dell’ente o da norme pattizie.
184
21.11.2. Il Tesoriere esegue le operazioni di cui al comma 1 nel rispetto della legge 29 ottobre 1984, n. 720121,
e successive modificazioni.
21.11.3. Ogni deposito, comunque costituito, è intestato all’ente locale e viene gestito dal Tesoriere.
21.12. Responsabilità del Tesoriere (art. 211)
21.12.1. Per eventuali danni causati all’ente affidante o a terzi il Tesoriere risponde con tutte le proprie attività
e con il proprio patrimonio.
21.12.2. Il Tesoriere è responsabile di tutti i depositi, comunque costituiti, intestati all’ente.
21.13. I soggetti di cui all’articolo 208 che gestiscono il servizio di tesoreria per conto di più enti locali devono
tenere contabilità distinte e separate per ciascuno di essi (art. 212).
21.14. Gestione informatizzata del servizio di tesoreria (art. 213)
21.14.1. Qualora l’organizzazione dell’ente e del Tesoriere lo consentano il servizio di tesoreria può essere
gestito con modalità e criteri informatici e con l’uso di ordinativi di pagamento e di riscossione
informatici, in luogo di quelli cartacei, le cui evidenze informatiche valgono a fini di documentazione,
ivi compresa la resa del conto del Tesoriere di cui all’art. 226.
21.14.2. La convenzione di tesoreria di cui all’art. 210 può prevedere che la riscossione delle entrate e il
pagamento delle spese possano essere effettuati, oltre che per contanti presso gli sportelli di tesoreria,
anche con le modalità offerte dai servizi elettronici d’incasso e di pagamento interbancari.
21.14.3. Gli incassi effettuati dal Tesoriere mediante i servizi elettronici interbancari danno luogo al rilascio di
quietanza o evidenza bancaria ad effetto liberatorio per il debitore; le somme rivenienti dai predetti
incassi sono versate alle casse dell’ente, con rilascio della quietanza di cui all’art. 214, non appena si
rendono liquide ed esigibili in relazione ai servizi elettronici adottati e comunque nei tempi previsti
nella predetta convenzione di tesoreria.
21.15. Riscossione delle entrate
21.15.1. Operazioni di riscossione (art. 214)
21.15.1.1. Per ogni somma riscossa il Tesoriere rilascia quietanza, numerata in ordine cronologico per
esercizio finanziario.
21.15.2. Procedure per la registrazione delle entrate (art. 215)
21.15.2.1. Il regolamento di contabilità dell’ente stabilisce le procedure per la fornitura dei modelli e per
la registrazione delle entrate; disciplina, altresì le modalità per la comunicazione delle operazioni
di riscossione eseguite, nonché la relativa prova documentale.
21.16. Pagamento delle spese
21.16.1. Ordinazione e pagamento (art. 185, cc. 1, 3 e 4)
21.16.1.1. L’ordinazione consiste nella disposizione impartita, mediante il mandato di pagamento, al
Tesoriere dell’ente locale di provvedere al pagamento delle spese (c. 1).
21.16.1.2. Il mandato di pagamento è controllato, per quanto attiene alla sussistenza dell’impegno e
della liquidazione, dal servizio finanziario, che provvede altresì alle operazioni di
contabilizzazione e di trasmissione al Tesoriere (c. 3).
21.16.1.3. Il Tesoriere effettua i pagamenti derivanti da obblighi tributari, da somme iscritte a ruolo, da
delegazioni di pagamento, e da altri obblighi di legge, anche in assenza della preventiva
emissione del relativo mandato di pagamento. Entro quindici giorni e comunque entro il
121
Concernente l’ “Istituzione del sistema di tesoreria unica per enti ed organismi pubblici”
185
termine del mese in corso l’ente locale emette il relativo mandato ai fini della regolarizzazione
(c.4).
21.16.2. Condizioni di legittimità dei pagamenti effettuati dal Tesoriere (art. 216)
21.16.2.1. I pagamenti possono avere luogo solo se i mandati risultano emessi entro i limiti dei rispettivi
interventi stanziati in bilancio o dei capitoli per i servizi per conto di terzi. A tal fine l’ente
trasmette al Tesoriere il Bilancio di previsione approvato nonché tutte le delibere di variazione e
di prelevamento di quote del fondo di riserva debitamente esecutive.
21.16.2.2.
Nessun mandato di pagamento può essere estinto dal Tesoriere se privo della codifica.
21.16.2.3. Il Tesoriere provvede all’estinzione dei mandati di pagamento emessi in conto residui passivi
solo ove gli stessi trovino riscontro nell’elenco dei residui sottoscritto dal responsabile del
servizio finanziario e consegnato al Tesoriere.
21.17. Estinzione dei mandati di pagamento (art. 217)
21.17.1. L’estinzione dei mandati da parte del Tesoriere avviene nel rispetto della legge e secondo le
indicazioni fornite dall’ente, con assunzione di responsabilità da parte del Tesoriere, che ne risponde
con tutto il proprio patrimonio sia nei confronti dell’ente locale ordinante sia dei terzi creditori, in
ordine alla regolarità delle operazioni di pagamento eseguite.
21.18. Annotazione della quietanza (art. 218)
21.18.1. Il Tesoriere annota gli estremi della quietanza direttamente sul mandato o su documentazione
meccanografica da consegnare all’ente, unitamente ai mandati pagati, in allegato al proprio
rendiconto.
21.18.2. Su richiesta dell’ente locale il Tesoriere fornisce gli estremi di qualsiasi operazione di pagamento
eseguita nonché la relativa prova documentale.
21.19. Mandati non estinti al termine dell’esercizio (art. 219)
21.19.1. I mandati interamente o parzialmente non estinti alla data del 31 dicembre sono eseguiti mediante
commutazione in assegni postali localizzati o con altri mezzi equipollenti offerti dal sistema bancario
o postale.
21.20. Gestione di titoli e valori (art. 221)
21.20.1. I titoli di proprietà dell’ente, ove consentito dalla legge, sono gestiti dal tesoriere con versamento delle
cedole nel conto di tesoreria alle loro rispettive scadenze.
21.20.2. Il Tesoriere provvede anche alla riscossione dei depositi effettuati da terzi per spese contrattuali,
d’asta e cauzionali a garanzia degli impegni assunti, previo rilascio di apposita ricevuta, diversa dalla
quietanza di tesoreria, contenente tutti gli estremi identificativi dell’operazione.
21.20.3. Il regolamento di contabilità dell’ente locale definisce le procedure per i prelievi e per le restituzioni.
21.21. Adempimenti e verifiche contabili
21.21.1. Verifiche ordinarie di cassa (art. 223)
21.21.1.1. L’organo di revisione economico-finanziaria dell’ente provvede con cadenza trimestrale alla
verifica ordinaria di cassa, alla verifica della gestione del servizio di tesoreria e di quello degli
altri agenti contabili di cui all’articolo 233.
21.21.1.2. Il regolamento di contabilità può prevedere autonome verifiche di cassa da parte
dell’amministrazione dell’ente.
21.21.2. Verifiche straordinarie di cassa (art. 224)
186
21.21.2.1. Si provvede a verifica straordinaria di cassa a seguito del mutamento della persona del
sindaco, del Presidente della provincia, del Sindaco metropolitano e del Presidente della comunità
montana. Alle operazioni di verifica intervengono gli amministratori che cessano dalla carica e
coloro che la assumono, nonché il segretario, il responsabile del servizio finanziario e l’organo di
revisione dell’ente.
21.22. Obblighi di documentazione e di conservazione (art. 225)
21.22.1. Il Tesoriere è tenuto, nel corso dell’esercizio, ai seguenti adempimenti:
a) aggiornamento e conservazione del giornale di cassa;
b) conservazione del verbale di verifica di cassa di cui agli articoli 223 e 224;
c) conservazione delle rilevazioni periodiche di cassa previste dalla legge.
21.22.2. 2. Le modalità e la periodicità di trasmissione della documentazione di cui al comma 1 sono fissate
nella convenzione.
21.23. Conto del Tesoriere (art. 226)
21.23.1. Entro il termine di due mesi dalla chiusura dell’esercizio finanziario, il Tesoriere, ai sensi dell’articolo
93, rende all’ente locale il Conto della propria gestione di cassa il quale lo trasmette alla competente
sezione giurisdizionale della Corte dei Conti entro 60 giorni dall’approvazione del Rendiconto.
21.23.2. Il Conto del Tesoriere è redatto su modello approvato col regolamento di cui all’articolo 160. Il
Tesoriere allega al conto la seguente documentazione:
a) gli allegati di svolgimento per ogni singola risorsa di entrata, per ogni singolo intervento
di spesa nonché per ogni capitolo di entrata e di spesa per i servizi per conto di terzi;
b) gli ordinativi di riscossione e di pagamento;
c) la parte delle quietanze originali rilasciate a fronte degli ordinativi di riscossione e di
pagamento o, in sostituzione, i documenti meccanografici contenenti gli estremi delle
medesime;
d) eventuali altri documenti richiesti dalla Corte dei Conti.
21.24. La riscossione è disposta a mezzo di ordinativo di incasso, fatto pervenire al Tesoriere nelle forme e nei
tempi previsti dalla convenzione di cui all’articolo 210 (art. 180, c. 2).
21.25. Il Tesoriere deve accettare, senza pregiudizio per i diritti dell’ente, la riscossione di ogni somma,
versata in favore dell’ente, anche senza la preventiva emissione di ordinativo d’incasso. In tale ipotesi il
tesoriere ne dà immediata comunicazione all’ente, richiedendo la regolarizzazione (art. 180, c. 4).
21.26. Gl’incaricati della riscossione, interni ed esterni, versano al Tesoriere le somme riscosse nei termini e nei
modi fissati dalle disposizioni vigenti e da eventuali accordi convenzionali, salvo quelli a cui si applicano
gli articoli 22 e seguenti del decreto legislativo 13 aprile 1999, n. 112122 (art. 181, c. 2)
21.27. L’ente mutuatario utilizza il ricavato del mutuo sulla base dei documenti giustificativi della spesa ovvero
sulla base di stati di avanzamento dei lavori. Ai relativi titoli di spesa è data esecuzione dai Tesorieri solo
se corredati di una dichiarazione dell’ente locale che attesti il rispetto delle predette modalità di utilizzo
(art. 204, c. 3).
Al fine di non appesantire troppo il lavoro, relativamente alle situazioni di dissesto, ci si limita a richiamare gli articoli
che regolano la materia di cui al presente punto:
art.. 248 (Conseguenze della dichiarazione di dissesto), c. 3.
Si riportano:
- L. 30.12.2004, n. 311:
“c. 18: A modifica di quanto stabilito dall’art. 32, comma 1, della L. 27.12.2002, n. 289, per il triennio 2005-2007 i soggetti titolari di conti
correnti e di contabilità speciali aperti presso la Tesoreria dello Stato, inseriti nell’elenco 1 allegato alla presente legge, non possono
effettuare prelevamenti dai rispettivi conti aperti presso la Tesoreria dello Stato superiori all’importo cumulativamente prelevato alla fine
di ciascun bimestre dell’anno precedente aumentato del 2 per cento. Sono esclusi da tale limite le regioni e le province autonome di Trento
e di Bolzano, gli enti locali di cui all’articolo 2, commi 1 e 2, del T.U. di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, gli enti previdenziali, gli enti del
Servizio sanitario nazionale, il Consiglio nazionale dell’Economia e del lavoro, il Ministero dell’Economia e delle finanze, per i conti
122
Il D.Lgs. è riportato in nota all’argomento “ECONOMATO”
187
relativi alle funzioni trasferite a seguito della trasformazione della Cassa depositi e prestiti in Spa, le agenzie fiscali di cui all’art. 57 del
D.Lgs. 30.7.1999, n. 300, ed i conti accesi ai sensi dell’art. 576 del regolamento di cui al R.D. 23.5.1924, n, 827, e successive
modificazioni. Sono, inoltre, esclusi i conti riguardanti interventi di politica comunitaria, i conti intestati ai fondi di rotazione individuati ai
sensi dell’art. 93, comma 8, della L. 27.12.2002, n. 289, o ai loro gestori, i conti relativi ad interventi di emergenza, il conto finalizzato alla
ripetizione di titoli di spesa non andati a buon fine, nonché i conti istituiti nell’anno precedente a quello di riferimento.
c. 19: I soggetti interessati possono richiedere al Ministero dell’Economia e delle finanze deroghe al vincolo di cui al comma 18 per
effettive e motivate esigenze. L’accoglimento della richiesta ovvero l’eventuale diniego, totale o parziale, è disposto con determinazione
dirigenziale. Le eccedenze di spesa riconosciute in deroga devono essere riassorbite; nelle more del riassorbimento possono essere
effettuate solo le spese previste per legge o derivanti da contratti perfezionati, nonché le spese indifferibili la cui mancata effettuazione
comporta un danno. I prelievi delle amministrazioni periferiche dello Stato sono regolati con provvedimenti del Ministro dell’Economia e
delle finanze.
c. 20:Le disposizioni di cui all’art. 66, comma 1, della L. 23.12.2000, n. 388123, continuano ad applicarsi per il triennio 2005-2007.
c. 69: Per la gestione del fondo di ammortamento del debito di cui all’art. 41, comma 2, della L. 28.12.2001, n. 448, non si applica il
principio di accentramento di ogni deposito presso il Tesoriere stabilito dagli artt. 209, comma 3, e 211, comma 2, del T.U. di cui al D.Lgs.
18.8.2000, n. 267.
c. 79: Al fine di sperimentare gli effetti del superamento del sistema di tesoreria unica il Ministro dell’Economia e delle finanze, sentiti la
Conferenza unificata di cui all’art. 8 del D.Lgs. 28.8.1997, n. 281, il Ministro dell’Interno e il Ministro dell’Istruzione, dell'università e
della ricerca, individua con proprio decreto una regione, tre province, tre comunità montane, sei comuni e tre università nei quali durante
l’anno 2005 i trasferimenti statali e le entrate proprie affluiscono direttamente ai tesorieri degli enti. L’individuazione degli enti, salvo che
per la regione, viene effettuata assicurando la rappresentatività per aree geografiche; gli enti sono comunque individuati tra quelli che
possono collegarsi, tramite i loro Tesorieri, al sistema informativo delle operazioni degli enti pubblici (SIOPE) istituito ai sensi dell’art. 28,
commi 3, 4 e 5, della L. 27.12.2002, n. 289. La rilevazione per via telematica riguarda i dati contabili sia ai fini del calcolo del fabbisogno
di cassa sia ai fini del calcolo dell’indebitamento netto. Con il predetto decreto vengono altresì definiti i criteri, le modalità e i tempi della
sperimentazione relativa sia alle entrate sia alle spese. In relazione ai risultati registrati la sperimentazione può essere estesa, nel corso
dello stesso anno 2005, ad altri enti.”
Si ricordano, altresì, i DD.MM. 23.1.2001, 31.1.2003, 5.3.2004.
22. ANTICIPAZIONE DI TESORERIA
22.10. Utilizzo di entrate a specifica destinazione (art. 195):
22.10.1. Gli enti locali, ad eccezione degli enti in stato di dissesto finanziario sino all’emanazione del decreto
di cui all’articolo 261, comma 3, possono disporre l’utilizzo, in termini di cassa, di entrate aventi
specifica destinazione per il finanziamento di spese correnti, anche se provenienti dall’assunzione
di mutui con istituti diversi dalla Cassa depositi e prestiti, per un importo non superiore
all’anticipazione di tesoreria disponibile ai sensi dell’articolo 222.
22.10.2. L’utilizzo di somme a specifica destinazione presuppone l’adozione della deliberazione della giunta
relativa all’anticipazione di tesoreria di cui all’articolo 222, comma 1, e viene deliberato in termini
123
art. 66, c. 1, L. 23.12.2000, n. 388: “1. Per gli anni 2001 e 2002 conservano validità le disposizioni che disciplinano la riduzione delle giacenze di
cui all’articolo 47, comma 1, della L. 27.12.1997, n. 449. Per gli enti locali le disposizioni si applicano a tutte le province e ai comuni con
popolazione superiore a 50.000 abitanti”
Si riportano inoltre:
- art. 47, c. 1, L. 27.12.1997, n. 449: “Al fine di ridurre le giacenze degli enti soggetti all’obbligo di tenere le disponibilità liquide nelle contabilità
speciali o in conto corrente con il Tesoro, i pagamenti a carico del bilancio dello Stato vengono effettuati al raggiungimento dei limiti di giacenza che,
per categorie di enti, vengono stabiliti con decreto del Ministro del Tesoro, del bilancio e della programmazione economica in misura compresa tra il
10 e il 20 per cento dell’entità dell’assegnazione di competenza; per gli Enti locali, la disposizione si applica alle province con popolazione superiore
a 4000.000 abitanti e ai comuni con popolazione superiore a 60.000 abitanti. Ferma restando la normativa di cui all’art. 9 del D.L. 31.12.1996, n. 669,
convertito, con modificazioni, dalla L. 28.2.1997, n. 30, che disciplina l’attribuzione dei trasferimenti erariali agli Enti locali in una o più rate, sono
abrogate le norme che stabiliscono, nei confronti di tutti gli enti sopra individuati, scadenze predeterminate per i pagamenti a carico del bilancio dello
Stato”
- art. 32, cc. 1 e 2, L. 27.12.2001, n. 289
“1. Per il triennio 2003-2005 conservano validità le disposizioni di cui all’art. 66, commi 1 e 2, della L. 23.12.2000, n, 388.
2. In relazione all’esigenza di definire i risultati trimestrali e annuali dei conti pubblici per la predisposizione del conto economico delle pubbliche
amministrazioni, a decorrere dalla data di entrata in vigore della presente legge, il termine di invio dei dati cumulati della gestione di cassa che le
regioni e gli enti del settore pubblico di cui all’art. 25 della L. 5.8.1978, n. 468, e successive modificazioni, devono trasmettere al Ministero
dell’Economia e delle finanze - Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato, ai sensi dell’art. 30 della citata L. n. 468 del 1978, è fissato al 20
del mese successivo alla scadenza del periodo di riferimento.”
188
generali all’inizio di ciascun esercizio ed è attivato dal tesoriere su specifiche richieste del servizio
finanziario dell’ente.
22.10.3. Il ricorso all’utilizzo delle somme a specifica destinazione, secondo le modalità di cui ai commi 1 e 2,
vincola una quota corrispondente dell’anticipazione di tesoreria. Con i primi introiti non soggetti
a vincolo di destinazione viene ricostituita la consistenza delle somme vincolate che sono state
utilizzate per il pagamento di spese correnti.
22.10.4. Gli enti locali che hanno deliberato alienazioni del patrimonio ai sensi dell’articolo 193124 possono,
nelle more del perfezionamento di tali atti, utilizzare in termini di cassa le somme a specifica
destinazione, fatta eccezione per i trasferimenti di enti del settore pubblico allargato e del ricavato dei
mutui e dei prestiti, con obbligo di reintegrare le somme vincolate con il ricavato delle alienazioni.
22.11. Anticipazioni di tesoreria (art. 222):
22.11.1. Il Tesoriere, su richiesta dell’ente corredata dalla deliberazione della giunta, concede allo stesso
anticipazioni di tesoreria, entro il limite massimo dei tre dodicesimi delle entrate accertate nel
penultimo anno precedente, afferenti per i comuni, le province, le città metropolitane e le unioni di
comuni ai primi tre titoli di entrata del bilancio e per le comunità montane ai primi due titoli .
22.11.2. Gli interessi sulle anticipazioni di tesoreria decorrono dall’effettivo utilizzo delle somme con le
modalità previste dalla convenzione di cui all’articolo 210.
Al fine di non appesantire troppo il lavoro, relativamente alle situazioni di dissesto, ci si limita a richiamare gli articoli
che regolano la materia di cui al presente punto:
art.. 248 (Conseguenze della dichiarazione di dissesto), c. 4.
23. CONVENZIONE CON IL TESORIERE
23.1. Riscossione (art. 180, cc. 2e 4)
23.1.1. La riscossione è disposta a mezzo di ordinativo d’incasso, fatto pervenire al Tesoriere nelle forme e
nei tempi previsti dalla convenzione di cui all’articolo 210.
23.1.2. Il Tesoriere deve accettare, senza pregiudizio per i diritti dell’ente, la riscossione di ogni somma,
versata in favore dell’ente, anche senza la preventiva emissione di ordinativo d’incasso. In tale ipotesi
il Tesoriere ne dà immediata comunicazione all’ente, richiedendo la regolarizzazione
23.2. Versamento (art. 181, cc. 2 e 3)
23.2.1. Gl’incaricati della riscossione, interni ed esterni, versano al tesoriere le somme riscosse nei termini
e nei modi fissati dalle disposizioni vigenti e da eventuali accordi convenzionali, salvo quelli a cui si
applicano gli articoli 22 e seguenti del decreto legislativo 13 aprile 1999, n. 112.
23.2.2. Gl’incaricati interni, designati con provvedimento formale dell’amministrazione, versano le somme
riscosse presso la Tesoreria dell’ente con cadenza stabilita dal regolamento di contabilità
23.3. Gli enti locali hanno un servizio di Tesoreria che può essere affidato:
a) per i comuni capoluoghi di provincia, le province, le città metropolitane, ad una banca autorizzata
a svolgere l’attività di cui all’articolo 10 del decreto legislativo 1 settembre 1993, n. 385;
b) per i comuni non capoluoghi di provincia, le comunità montane e le unioni di comuni, anche a
società per azioni regolarmente costituite con capitale sociale interamente versato non inferiore a
124
concernente la “Salvaguardia degli equilibri di bilancio”
189
c)
lire 1 miliardo, aventi per oggetto la gestione del servizio di tesoreria e la riscossione dei tributi
degli enti locali e che alla data del 25 febbraio 1995, erano incaricate dello svolgimento del
medesimo servizio a condizione che il capitale sociale risulti adeguato a quello minimo richiesto
dalla normativa vigente per le banche di credito cooperativo;
altri soggetti abilitati per legge125 (art. 208).
23.4. Qualora l’organizzazione dell’ente e del tesoriere lo consentano il servizio di tesoreria viene gestito con
metodologie e criteri informatici, con collegamento diretto tra il servizio finanziario dell’ente ed il tesoriere,
al fine di consentire ‘'interscambio dei dati e della documentazione relativi alla gestione del servizio
23.5. Annotazione della quietanza (art. 218)
23.5.1. Il Tesoriere annota gli estremi della quietanza direttamente sul mandato o su documentazione
meccanografica da consegnare all’ente, unitamente ai mandati pagati, in allegato al proprio
rendiconto.
23.5.2. Su richiesta dell’ente locale il Tesoriere fornisce gli estremi di qualsiasi operazione di pagamento
eseguita nonché la relativa prova documentale.
23.6. A seguito della notifica degli atti di delegazione di pagamento di cui all’articolo 206 il Tesoriere è tenuto a
versare l’importo dovuto ai creditori alle scadenze prescritte, con comminatoria dell’indennità di mora in caso
di ritardato pagamento (art. 220)
23.7. Oggetto del Servizio di tesoreria (art. 209):
23.7.1. Il Servizio di tesoreria consiste nel complesso di operazioni legate alla gestione finanziaria dell’ente
locale e finalizzate in particolare alla riscossione delle entrate, al pagamento delle spese, alla custodia
di titoli e valori ed agli adempimenti connessi previsti dalla legge, dallo statuto, dai regolamenti
dell’ente o da norme pattizie.
23.7.2. Il Tesoriere esegue le operazioni di cui al comma 1 nel rispetto della legge 29 ottobre 1984, n. 720, e
successive modificazioni.
23.7.3. Ogni deposito, comunque costituito, è intestato all’ente locale e viene gestito dal tesoriere.
23.8. Affidamento del Servizio di tesoreria (art. 210):
23.8.1. L’affidamento del Servizio viene effettuato mediante le procedure ad evidenza pubblica stabilite nel
regolamento di contabilità di ciascun ente, con modalità che rispettino i principi della concorrenza.
Qualora ricorrano le condizioni di legge, l’ente può procedere, per non più di una volta, al rinnovo del
contratto di tesoreria nei confronti del medesimo soggetto.
23.8.2. Il rapporto viene regolato in base ad una convenzione deliberata dall’organo consiliare dell’ente.
23.9. Responsabilità del tesoriere (art. 211)
23.9.1. Per eventuali danni causati all’ente affidante o a terzi il tesoriere risponde con tutte le proprie attività
e con il proprio patrimonio.
23.9.2. Il tesoriere è responsabile di tutti i depositi, comunque costituiti, intestati all’ente
22.12. Gestione informatizzata del servizio di tesoreria (art. 213)
22.12.1. Qualora l’organizzazione dell’ente e del Tesoriere lo consentano il servizio di tesoreria può essere
gestito con modalità e criteri informatici e con l’uso di ordinativi di pagamento e di riscossione
125
Si riportano i commi 7 ed 8 dell’art. 3, D.Lgs. 13.4.1999, n. 112:
“7. Gli enti territoriali, gli enti pubblici e le società per azioni o a responsabilità limitata, cui partecipino i predetti enti, possono, nel rispetto delle
norme sull’evidenza pubblica, incaricare i concessionari di gestire la riscossione spontanea mediante versamento diretto delle proprie entrate. Nel
rispetto delle stesse norme gli enti territoriali possono affidare al concessionario del servizio della riscossione anche il servizio di tesoreria.
8. I concessionari del servizio nazionale di riscossione possono, nel rispetto delle norme vigenti, assumere il servizio di tesoreria degli enti
locali.”
190
informatici, in luogo di quelli cartacei, le cui evidenze informatiche valgono a fini di documentazione,
ivi compresa la resa del conto del Tesoriere di cui all’art. 226.
22.12.2. La convenzione di tesoreria di cui all’art. 210 può prevedere che la riscossione delle entrate e il
pagamento delle spese possano essere effettuati, oltre che per contanti presso gli sportelli di tesoreria,
anche con le modalità offerte dai servizi elettronici d’incasso e di pagamento interbancari.
22.12.3. Gli incassi effettuati dal Tesoriere mediante i servizi elettronici interbancari danno luogo al rilascio di
quietanza o evidenza bancaria ad effetto liberatorio per il debitore; le somme rivenienti dai predetti
incassi sono versate alle casse dell’ente, con rilascio della quietanza di cui all’art. 214, non appena si
rendono liquide ed esigibili in relazione ai servizi elettronici adottati e comunque nei tempi previsti
nella predetta convenzione di tesoreria.
23.10.
Gl’interessi sulle anticipazioni di tesoreria decorrono dall’effettivo utilizzo delle somme con le
modalità previste dalla convenzione di cui all’articolo 210 (art. 222, c. 2).
23.11.
Obblighi di documentazione e conservazione (art. 225)
23.11.1. Il Tesoriere è tenuto, nel corso dell'esercizio, ai seguenti adempimenti:
a) aggiornamento e conservazione del giornale di cassa;
b) conservazione del verbale di verifica di cassa di cui agli articoli 223 e 224;
c) conservazione delle rilevazioni periodiche di cassa previste dalla legge.
23.11.2. Le modalità e la periodicità di trasmissione della documentazione di cui al comma 1 sono fissate nella
convenzione.
24. SPESA126
24.1.
Il Consiglio ha competenza limitatamente ai seguenti atti fondamentali: … omissis …
i) spese che impegnino i bilanci per gli esercizi successivi, escluse quelle relative alle locazioni di
immobili ed alla somministrazione e fornitura di beni e servizi a carattere continuativo; … omissis …
l) acquisti e alienazioni immobiliari, relative permute, appalti e concessioni che non siano previsti
espressamente in atti fondamentali del Consiglio o che non ne costituiscano mera esecuzione e che,
comunque, non rientrino nell’ordinaria amministrazione di funzioni e servizi di competenza della
Giunta, del segretario o di altri funzionari; (art. 42, c. 2, lett. i) e l))
24.2.
I provvedimenti dei responsabili dei servizi che comportano impegni di spesa sono trasmessi al
responsabile del servizio finanziario e sono esecutivi con l'apposizione del visto di regolarità contabile
attestante la copertura finanziaria (art. 151, c. 4).
24.3.
Con regolamento, da emanare a norma dell’articolo 17 della legge 23 agosto 1988, n. 400, sono
approvati: … omissis …
d) il sistema di codifica del bilancio e dei titoli contabili di entrata e di spesa; (art. 160, c. 1, lett. b))
24.4.
Tutte le entrate sono iscritte in bilancio al lordo delle spese di riscossione a carico degli enti locali e di
altre eventuali spese ad esse connesse. Parimenti tutte le spese sono iscritte in bilancio integralmente, senza
alcuna riduzione delle correlative entrate. La gestione finanziaria è unica come il relativo bilancio di
previsione: sono vietate le gestioni di entrate e di spese che non siano iscritte in bilancio (art. 162, c. 4).
126
c. 173, L. 23.12.2005, n. 266: “173. Gli atti di spesa relativi ai commi 9, 10, 56 e 57 (n.d.r.: concernenti rispettivamente: studi ed incarichi di
consulenza conferiti ad estranei; relazioni pubbliche, convegni, mostre, pubblicità e di rappresentanza; indennità, compensi, retribuzioni, o altre utilità
comunque denominate, corrisposti per incarichi di consulenza; contratti di consulenza – il richiamo dei cc. 56 e 57 appare ridondante) di importo
superiore a 5.000 euro devono essere trasmessi alla competente Sezione della Corte dei Conti per l’esercizio del controllo successivo sulla
gestione”
191
24.5.
In sede di predisposizione del bilancio di previsione annuale il consiglio dell’ente assicura idoneo
finanziamento agli impegni pluriennali assunti nel corso degli esercizi precedenti (art. 164, c. 3).
24.6.
In sede di predisposizione del bilancio di previsione annuale il consiglio dell'ente assicura idoneo
finanziamento agli impegni pluriennali assunti nel corso degli esercizi precedenti (art. 164, c. 4)
24.7.
Con il regolamento di cui all’articolo 160 sono approvati i modelli relativi al bilancio di previsione,
inclusi i quadri riepilogativi, il sistema di codifica del bilancio ed il sistema di codifica dei titoli contabili di
entrata e di spesa, anche ai fini di cui all’articolo 157127 (art. 165, c. 14)
24.8.
L’utilizzazione delle somme accantonate ai fini del reinvestimento è effettuata dopo che gli importi
sono rifluiti nel risultato di amministrazione di fine esercizio ed è possibile la sua applicazione al Bilancio in
conformità all’articolo 187 (art. 167, c. 2).
24.9.
Servizi per conto di terzi (art. 168)
24.9.1. Le entrate e le spese relative ai servizi per conto di terzi, ivi compresi i fondi economali, e che
costituiscono al tempo stesso un debito ed un credito per l’ente, sono ordinati esclusivamente in
capitoli, secondo la partizione contenuta nel regolamento di cui all’articolo 160.
24.9.2. Le previsioni e gli accertamenti d’entrata conservano l’equivalenza con le previsioni e gli impegni di
spesa.
24.10.
Le fasi di gestione della spesa sono l’impegno, la liquidazione, l’ordinazione e il pagamento (art. 182).
24.10.1. Impegno di spesa (art. 183)
24.10.1.1. L’impegno costituisce la prima fase del procedimento di spesa, con la quale, a seguito di
obbligazione giuridicamente perfezionata è determinata la somma da pagare, determinato il
soggetto creditore, indicata la ragione e viene costituito il vincolo sulle previsioni di bilancio,
nell’ambito della disponibilità finanziaria accertata ai sensi dell’articolo 151128.
24.10.1.2. Con l’approvazione del bilancio e successive variazioni, e senza la necessità di ulteriori atti, è
costituito impegno sui relativi stanziamenti per le spese dovute:
a) per il trattamento economico tabellare già attribuito al personale dipendente e per i
relativi oneri riflessi;
b) per le rate di ammortamento dei mutui e dei prestiti, interessi di pre ammortamento ed
ulteriori oneri accessori;
c) per le spese dovute nell’esercizio in base a contratti o disposizioni di legge.
24.10.1.3. Durante la gestione possono anche essere prenotati impegni relativi a procedure in via di
espletamento. I provvedimenti relativi per i quali entro il termine dell’esercizio non è stata
assunta dall’ente l’obbligazione di spesa verso i terzi decadono e costituiscono economia della
previsione di bilancio alla quale erano riferiti, concorrendo alla determinazione del risultato
contabile di amministrazione di cui all’articolo 186. Quando la prenotazione di impegno è riferita
a procedure di gara bandite prima della fine dell’esercizio e non concluse entro tale termine, la
prenotazione si tramuta in impegno e conservano validità gli atti ed i provvedimenti relativi alla
gara già adottati.
24.10.1.4. Costituiscono inoltre economia le minori spese sostenute rispetto all’impegno assunto,
verificate con la conclusione della fase della liquidazione.
24.10.1.5.
Le spese in conto capitale si considerano impegnate ove sono finanziate nei seguenti modi:
a) con l’assunzione di mutui a specifica destinazione si considerano impegnate in
corrispondenza e per l’ammontare del mutuo, contratto o già concesso, e del relativo pre
- finanziamento accertato in entrata;
b) con quota dell’avanzo di amministrazione si considerano impegnate in corrispondenza e
per l’ammontare dell’avanzo di amministrazione accertato;
127
concernente il “Consolidamento dei conti pubblici”
128
concernente “Principi in materia di contabilità”
192
c)
con l’emissione di prestiti obbligazionari si considerano impegnate in corrispondenza e
per l’ammontare del prestito sottoscritto;
c –bis) con aperture di credito si considerano impegnate all’atto della stipula del contratto e
per l’ammontare dell’importo del progetto o dei progetti, definitivi o esecutivi finanziati;
d) con entrate proprie si considerano impegnate in corrispondenza e per l’ammontare delle
entrate accertate.
Si considerano, altresì, impegnati gli stanziamenti per spese correnti e per spese di
investimento correlati ad accertamenti di entrate aventi destinazione vincolata per legge.
24.10.1.6. Possono essere assunti impegni di spesa sugli esercizi successivi, compresi nel bilancio
pluriennale, nel limite delle previsioni nello stesso comprese.
24.10.1.7. Per le spese che per la loro particolare natura hanno durata superiore a quella del bilancio
pluriennale e per quelle determinate che iniziano dopo il periodo considerato dal bilancio
pluriennale si tiene conto nella formazione dei bilanci seguenti degli impegni relativi,
rispettivamente, al periodo residuale ed al periodo successivo.
24.10.1.8. Gli atti di cui ai commi 3, 5 e 6 sono trasmessi in copia al servizio finanziario dell’ente, nel
termine e con le modalità previste dal regolamento di contabilità.
24.10.1.9. Il regolamento di contabilità disciplina le modalità con le quali i responsabili dei servizi
assumono atti di impegno. A tali atti, da definire “determinazioni” e da classificarsi con sistemi di
raccolta che individuano la cronologia degli atti e l’ufficio di provenienza, si applicano, in via
preventiva, le procedure di cui all’articolo 151, comma 4.
24.10.2. Liquidazione della spesa (art. 184)
24.10.2.1. La liquidazione costituisce la successiva fase del procedimento di spesa attraverso la quale, in
base ai documenti ed ai titoli atti a comprovare il diritto acquisito del creditore, si determina la
somma certa e liquida da pagare nei limiti dell'ammontare dell'impegno definitivo assunto.
24.10.2.2. La liquidazione compete all’ufficio che ha dato esecuzione al provvedimento di spesa ed è
disposta sulla base della documentazione necessaria a comprovare il diritto del creditore, a
seguito del riscontro operato sulla regolarità della fornitura o della prestazione e sulla
rispondenza della stessa ai requisiti quantitativi e qualitativi, ai termini ed alle condizioni pattuite.
24.10.2.3. L’atto di liquidazione, sottoscritto dal responsabile del servizio proponente, con tutti i relativi
documenti giustificativi ed i riferimenti contabili è trasmesso al servizio finanziario per i
conseguenti adempimenti.
24.10.2.4. Il servizio finanziario effettua, secondo i princìpi e le procedure della contabilità pubblica, i
controlli e riscontri amministrativi, contabili e fiscali sugli atti di liquidazione.
24.10.3. Ordinazione e pagamento (art. 185)129
24.10.3.1. L’ordinazione consiste nella disposizione impartita, mediante il mandato di pagamento, al
tesoriere dell’ente locale di provvedere al pagamento delle spese.
24.10.3.2. Il mandato di pagamento è sottoscritto dal dipendente dell’ente individuato dal regolamento
di contabilità nel rispetto delle leggi vigenti e contiene almeno i seguenti elementi:
a) il numero progressivo del mandato per esercizio finanziario;
b) la data di emissione;
c) l’intervento o il capitolo per i servizi per conto di terzi sul quale la spesa è
allocata e la relativa disponibilità, distintamente per competenza o residui;
d) la codifica
129
Con il D.P.R. 31.1.1996, n. 194 è stato emanato il “Regolamento per l’approvazione dei modelli di cui all’art. 114 del D.Lgs. 25.2.1995, n. 77
(inglobato nel D.Lgs. 267/2000), concernente l’ordinamento finanziario e contabile degli enti locali”; si evidenzia l’art. 4 e in particolare il c. 3:
“3. Ai fini dell’applicazione dell’art. 111 del D.Lgs. 25.2.1995, n. 77, per province, comuni, comunità montane, unioni di comuni e città
metropolitane è obbligatoria su ogni mandato di pagamento l’indicazione dei seguenti elementi:
a) codice di bilancio di cui all’art. 3;
b) numerazione corrispondente alla voce economica di cui al comma 1.”
193
e)
l’indicazione del creditore e, se si tratta di persona diversa, del soggetto tenuto a
rilasciare quietanza, nonché, ove richiesto, il relativo codice fiscale o la partita
IVA;
f) l’ammontare della somma dovuta e la scadenza, qualora sia prevista dalla legge
o sia stata concordata con il creditore;
g) la causale e gli estremi dell'atto esecutivo che legittima l’erogazione della spesa;
h) le eventuali modalità agevolative di pagamento se richieste dal creditore;
i) il rispetto degli eventuali vincoli di destinazione.
24.10.3.3. Il mandato di pagamento è controllato, per quanto attiene alla sussistenza dell’impegno e
della liquidazione, dal servizio finanziario, che provvede altresì alle operazioni di
contabilizzazione e di trasmissione al tesoriere
24.10.3.4. Il tesoriere effettua i pagamenti derivanti da obblighi tributari, da somme iscritte a ruolo, da
delegazioni di pagamento, e da altri obblighi di legge, anche in assenza della preventiva
emissione del relativo mandato di pagamento. Entro quindici giorni e comunque entro il termine
del mese in corso l’ente locale emette il relativo mandato ai fini della regolarizzazione.
24.10.4. Regole per l’assunzione d’impegni e per l’effettuazione di spese (art. 191)
24.10.4.1. Gli enti locali possono effettuare spese solo se sussiste l’impegno contabile registrato sul
competente intervento o capitolo del bilancio di previsione e l’attestazione della copertura
finanziaria di cui all’articolo 153, comma 5. Il responsabile del servizio, conseguita l’esecutività
del provvedimento di spesa, comunica al terzo interessato l’impegno e la copertura finanziaria,
contestualmente all’ordinazione della prestazione, con l’avvertenza che la successiva fattura deve
essere completata con gli estremi della suddetta comunicazione. Fermo restando quanto disposto
al comma 4, il terzo interessato, in mancanza della comunicazione, ha facoltà di non eseguire la
prestazione sino a quando i dati non gli vengano comunicati.
24.10.4.2. Per le spese previste dai regolamenti economali l’ordinazione fatta a terzi contiene il
riferimento agli stessi regolamenti, all’intervento o capitolo di bilancio ed all’impegno.
24.10.4.3. Per i lavori pubblici di somma urgenza, cagionati dal verificarsi di un evento eccezionale o
imprevedibile, l’ordinazione fatta a terzi è regolarizzata, a pena di decadenza, entro trenta giorni e
comunque entro il 31 dicembre dell'anno in corso se a tale data non sia scaduto il predetto
termine. La comunicazione al terzo interessato è data contestualmente alla regolarizzazione.
24.10.4.4. Nel caso in cui vi è stata l’acquisizione di beni e servizi in violazione dell’obbligo indicato
nei commi 1, 2 e 3, il rapporto obbligatorio intercorre, ai fini della controprestazione e per la
parte non riconoscibile ai sensi dell’articolo 194, comma 1, lettera e), tra il privato fornitore e
l’amministratore, funzionario o dipendente che hanno consentito la fornitura. Per le esecuzioni
reiterate o continuative detto effetto si estende a coloro che hanno reso possibili le singole
prestazioni.
24.10.4.5. Agli enti locali che presentino, nell’ultimo rendiconto deliberato, disavanzo di
amministrazione ovvero indichino debiti fuori bilancio per i quali non sono stati validamente
adottati i provvedimenti di cui all’articolo 193, è fatto divieto di assumere impegni e pagare spese
per servizi non espressamente previsti per legge. Sono fatte salve le spese da sostenere a fronte di
impegni già assunti nei precedenti esercizi.
24.11.
Determinazioni a contrattare e relative procedure (art. 192)
24.11.1.1. La stipulazione dei contratti deve essere preceduta da apposita determinazione del
responsabile del procedimento di spesa indicante:
a) il fine che con il contratto si intende perseguire;
b) l’oggetto del contratto, la sua forma e le clausole ritenute essenziali;
c) le modalità di scelta del contraente ammesse dalle disposizioni vigenti in
materia di contratti delle pubbliche amministrazioni e le ragioni che ne sono alla
base.
24.11.1.2. Si applicano, in ogni caso, le procedure previste dalla normativa della Unione europea
recepita o comunque vigente nell’ordinamento giuridico italiano.
194
24.12.
Nel corso dell’esercizio al bilancio di previsione può essere applicato, con delibera di variazione,
l’avanzo di amministrazione presunto derivante dall’esercizio immediatamente precedente con la
finalizzazione di cui alle lettere a), b) e c) del comma 2. Per tali fondi l’attivazione delle spese può avvenire
solo dopo l’approvazione del conto consuntivo dell’esercizio precedente, con eccezione dei fondi, contenuti
nell’avanzo, aventi specifica destinazione e derivanti da accantonamenti effettuati con l’ultimo consuntivo
approvato, i quali possono essere immediatamente attivati (art. 187, c. 3).
24.13.
Per il pagamento130 l’ente può provvedere anche mediante un piano di rateizzazione, della durata di
tre anni finanziari compreso quello in corso, convenuto con i creditori (art. 194, c. 2).
24.14.
Utilizzo di entrate a specifica destinazione (art. 195)
24.14.1. Gli enti locali, ad eccezione degli enti in stato di dissesto finanziario sino all’emanazione del decreto
di cui all’articolo 261, comma 3, possono disporre l’utilizzo, in termini di cassa, di entrate aventi
specifica destinazione per il finanziamento di spese correnti, anche se provenienti dall’assunzione di
mutui con istituti diversi dalla Cassa depositi e prestiti, per un importo non superiore all’anticipazione
di tesoreria disponibile ai sensi dell’articolo 222.
24.14.2. L’utilizzo di somme a specifica destinazione presuppone l’adozione della deliberazione della Giunta
relativa all’anticipazione di tesoreria di cui all’articolo 222, comma 1, e viene deliberato in termini
generali all’inizio di ciascun esercizio ed è attivato dal Tesoriere su specifiche richieste del servizio
finanziario dell’ente.
24.14.3. Il ricorso all’utilizzo delle somme a specifica destinazione, secondo le modalità di cui ai commi 1 e 2,
vincola una quota corrispondente dell’anticipazione di tesoreria. Con i primi introiti non soggetti a
vincolo di destinazione viene ricostituita la consistenza delle somme vincolate che sono state
utilizzate per il pagamento di spese correnti.
24.14.4. Gli enti locali che hanno deliberato alienazioni del patrimonio ai sensi dell’articolo 193131 possono,
nelle more del perfezionamento di tali atti, utilizzare in termini di cassa le somme a specifica
destinazione, fatta eccezione per i trasferimenti di enti del settore pubblico allargato e del ricavato dei
mutui e dei prestiti, con obbligo di reintegrare le somme vincolate con il ricavato delle alienazioni.
24.15.
Spese per investimenti
24.15.1. Fonti di finanziamento (art. 199)
24.15.1.1.
Per l’attivazione degli investimenti gli enti locali possono utilizzare
a) entrate correnti destinate per legge agli investimenti;
b) avanzi di bilancio, costituiti da eccedenze di entrate correnti rispetto alle spese
correnti aumentate delle quote capitali di ammortamento dei prestiti;
c) entrate derivanti dall’alienazione di beni e diritti patrimoniali, riscossioni di
crediti, proventi da concessioni edilizie e relative sanzioni;
d) entrate derivanti da trasferimenti in conto capitale dello Stato, delle Regioni, da
altri interventi pubblici e privati finalizzati agli investimenti, da interventi finalizzati
da parte di organismi comunitari e internazionali;
e) avanzo di amministrazione, nelle forme disciplinate dall’articolo 187;
f) mutui passivi;
g) altre forme di ricorso al mercato finanziario consentite dalla legge.
24.15.2. Programmazione degli investimenti (art. 200)
24.15.2.1. Per tutti gli investimenti degli enti locali, comunque finanziati, l’organo deliberante,
nell'approvare il progetto od il piano esecutivo dell’investimento, dà atto della copertura delle
maggiori spese derivanti dallo stesso nel bilancio pluriennale originario, eventualmente
modificato dall’organo consiliare, ed assume impegno di inserire nei bilanci pluriennali
130
N.B.: si tratta delle spese di cui all’art. 194 (Riconoscimento di legittimità di debiti fuori bilancio), c. 1.
131
concernente la “Salvaguardia degli equilibri di bilancio”.
195
successivi le ulteriori o maggiori previsioni di spesa relative ad esercizi futuri, delle quali è
redatto apposito elenco.
24.15.3. Finanziamento di opere pubbliche e piano economico finanziario (art. 201)
24.15.3.1. Gli enti locali e le aziende speciali sono autorizzate ad assumere mutui, anche se assistiti da
contributi dello Stato o delle regioni, per il finanziamento di opere pubbliche destinate
all’esercizio di servizi pubblici, soltanto se i contratti di appalto sono realizzati sulla base di
progetti “chiavi in mano” ed a prezzo non modificabile in aumento, con procedura di evidenza
pubblica e con esclusione della trattativa privata.
24.15.3.2. Per le nuove opere di cui al comma 1 il cui progetto generale comporti una spesa superiore al
miliardo di lire, gli enti di cui al comma 1 approvano un piano economico-finanziario diretto ad
accertare l’equilibrio economico-finanziario dell’investimento e della connessa gestione, anche in
relazione agli introiti previsti ed al fine della determinazione delle tariffe.
24.16.
24.15.3.3.
Abrogato dall’art. 1 del D.L. 27.12.2000, n. 392.
24.15.3.4.
Le tariffe dei servizi pubblici di cui al comma 1 sono determinati in base ai seguenti criteri:
a) la corrispondenza tra costi e ricavi in modo da assicurare la integrale copertura dei costi,
ivi compresi gli oneri di ammortamento tecnico finanziario;
b) l’equilibrato rapporto tra i finanziamenti raccolti ed il capitale investito;
c) l’entità dei costi di gestione delle opere, tenendo conto anche degli investimenti e della
qualità del servizio.
Condizioni di legittimità dei pagamenti effettuati dal Tesoriere (art. 216)
24.16.1. I pagamenti possono avere luogo solo se i mandati risultano emessi entro i limiti dei rispettivi
interventi stanziati in bilancio o dei capitoli per i servizi per conto di terzi. A tal fine l’ente trasmette
al Tesoriere il bilancio di previsione approvato nonché tutte le delibere di variazione e di
prelevamento di quote del fondo di riserva debitamente esecutive.
24.16.2. Nessun mandato di pagamento può essere estinto dal Tesoriere se privo della codifica.
24.16.3. Il Tesoriere provvede all’estinzione dei mandati di pagamento emessi in conto residui passivi solo ove
gli stessi trovino riscontro nell’elenco dei residui sottoscritto dal responsabile del servizio finanziario
e consegnato al Tesoriere.
24.17.
L’estinzione dei mandati da parte del Tesoriere avviene nel rispetto della legge e secondo le
indicazioni fornite dall’ente, con assunzione di responsabilità da parte del tesoriere, che ne risponde con tutto
il proprio patrimonio sia nei confronti dell’ente locale ordinante sia dei terzi creditori, in ordine alla regolarità
delle operazioni di pagamento eseguite (art. 217).
24.18.
Annotazione della quietanza (art. 218)
24.18.1. Il tesoriere annota gli estremi della quietanza direttamente sul mandato o su documentazione
meccanografica da consegnare all'ente, unitamente ai mandati pagati, in allegato al proprio
rendiconto.
24.18.2. Su richiesta dell'ente locale il tesoriere fornisce gli estremi di qualsiasi operazione di pagamento
eseguita nonché la relativa prova documentale.
24.19.
I mandati interamente o parzialmente non estinti alla data del 31 dicembre sono eseguiti mediante
commutazione in assegni postali localizzati o con altri mezzi equipollenti offerti dal sistema bancario o postale
(art. 219).
24.20.
Il Conto del bilancio dimostra i risultati finali della gestione autorizzatoria contenuta nel Bilancio
annuale rispetto alle previsioni (art. 228, c. 1).
24.21.
Conto economico (art. 229, cc. 1 e 6)
196
24.21.1. Il Conto economico evidenzia i componenti positivi e negativi dell’attività dell’ente secondo criteri di
competenza economica. Comprende gli accertamenti e gl’impegni del Conto del bilancio, rettificati al
fine di costituire la dimensione finanziaria dei valori economici riferiti alla gestione di competenza, le
insussistenze e sopravvenienze derivanti dalla gestione dei residui e gli elementi economici non
rilevati nel Conto del bilancio.
24.21.2. Gl’impegni finanziari di competenza sono rettificati, al fine di costituire la dimensione finanziaria di
componenti economici negativi, rilevando i seguenti elementi:
a) i costi di esercizi futuri, i risconti attivi ed i ratei passivi;
b) le variazioni in aumento od in diminuzione delle rimanenze;
c) le quote di costo già inserite nei risconti attivi degli anni precedenti;
d) le quote di ammortamento di beni a valenza pluriennale e di costi capitalizzati;
e) l’imposta sul valore aggiunto per le attività effettuate in regime d’impresa.
Per la parte d’interesse, vedasi N.B. al successivo punto 36.
25. RESIDUI
25.1.
Sono vietati gli spostamenti di dotazioni dai capitoli iscritti nei servizi per conto di terzi in favore di
altre parti del bilancio. Sono vietati gli spostamenti di somme tra residui e competenza (art. 175, c. 7).
25.2.
Impegni di spesa (art. 183, cc. 3, 4, 5, 6 e 7))
25.2.1. Durante la gestione possono anche essere prenotati impegni relativi a procedure in via di
espletamento. I provvedimenti relativi per i quali entro il termine dell’esercizio non è stata assunta
dall’ente l’obbligazione di spesa verso i terzi decadono e costituiscono economia della previsione di
bilancio alla quale erano riferiti, concorrendo alla determinazione del risultato contabile di
amministrazione di cui all’articolo 186. Quando la prenotazione di impegno è riferita a procedure di
gara bandite prima della fine dell’esercizio e non concluse entro tale termine, la prenotazione si
tramuta in impegno e conservano validità gli atti ed i provvedimenti relativi alla gara già adottati (c.
3).
25.2.2. Costituiscono inoltre economia le minori spese sostenute rispetto all’impegno assunto, verificate con
la conclusione della fase della liquidazione (c. 4).
25.2.3. Le spese in conto capitale si considerano impegnate ove sono finanziate nei seguenti modi:
a) con l’assunzione di mutui a specifica destinazione si considerano impegnate in
corrispondenza e per l’ammontare del mutuo, contratto o già concesso, e del relativo
prefinanziamento accertato in entrata;
b) con quota dell’avanzo di amministrazione si considerano impegnate in corrispondenza e
per l’ammontare dell’avanzo di amministrazione accertato;
c) con l’emissione di prestiti obbligazionari si considerano impegnate in corrispondenza e
per l’ammontare del prestito sottoscritto;
c - bis) con aperture di credito si considerano impegnate all’atto della stipula del contratto e
per l’ammontare dell’importo del progetto o dei progetti, definitivi o esecutivi finanziati;
d) con entrate proprie si considerano impegnate in corrispondenza e per l’ammontare delle
entrate accertate.
Si considerano, altresì, impegnati gli stanziamenti per spese correnti e per spese d’investimento
correlati ad accertamenti di entrate aventi destinazione vincolata per legge (c. 5).
25.2.4. Possono essere assunti impegni di spesa sugli esercizi successivi, compresi nel bilancio pluriennale,
nel limite delle previsioni nello stesso comprese (c. 6).
197
25.2.5. Per le spese che per la loro particolare natura hanno durata superiore a quella del bilancio pluriennale
e per quelle determinate che iniziano dopo il periodo considerato dal bilancio pluriennale si tiene
conto nella formazione dei bilanci seguenti degli impegni relativi, rispettivamente, al periodo
residuale ed al periodo successivo(c. 7).
25.3.
Residui attivi (art. 189)
25.3.1. Costituiscono residui attivi le somme accertate e non riscosse entro il termine dell’esercizio.
25.3.2. Sono mantenute tra i residui dell’esercizio esclusivamente le entrate accertate per le quali esiste un
titolo giuridico che costituisca l’ente locale creditore della correlativa entrata nonché le somme
derivanti dalla stipulazione di contratti di apertura di credito.
25.3.3. Alla chiusura dell’esercizio costituiscono residui attivi le somme derivanti da mutui per i quali è
intervenuta la concessione definitiva da parte della Cassa depositi e prestiti o degli Istituti di
previdenza ovvero la stipulazione del contratto per i mutui concessi da altri Istituti di credito.
25.3.4. Le somme iscritte tra le entrate di competenza e non accertate entro il termine dell’esercizio
costituiscono minori accertamenti rispetto alle previsioni e, a tale titolo, concorrono a determinare i
risultati finali della gestione.
25.4.
Residui passivi (art. 190)
25.4.1. Costituiscono residui passivi le somme impegnate e non pagate entro il termine dell’esercizio.
25.4.2. E’ vietata la conservazione nel conto dei residui di somme non impegnate ai sensi dell’articolo 183.
25.4.3. Le somme non impegnate entro il termine dell’esercizio costituiscono economia di spesa e, a tale
titolo, concorrono a determinare i risultati finali della gestione.
25.5.
Salvaguardia degli equilibri di bilancio (art. 193, cc. 2 e 3)
25.5.1. Con periodicità stabilita dal regolamento di contabilità dell’ente locale, e comunque almeno una volta
entro il 30 settembre di ciascun anno, l’organo consiliare provvede con delibera ad effettuare la
ricognizione sullo stato di attuazione dei programmi. In tale sede l’organo consiliare dà atto del
permanere degli equilibri generali di bilancio o, in caso di accertamento negativo, adotta
contestualmente i provvedimenti necessari per il ripiano degli eventuali debiti di cui all’articolo 194,
per il ripiano dell’eventuale disavanzo di amministrazione risultante dal rendiconto approvato e,
qualora i dati della gestione finanziaria facciano prevedere un disavanzo, di amministrazione o di
gestione, per squilibrio della gestione di competenza ovvero della gestione dei residui, adotta le
misure necessarie a ripristinare il pareggio. La deliberazione è allegata al rendiconto dell’esercizio
relativo.
25.5.2. Ai fini del comma 2 possono essere utilizzate per l’anno in corso e per i due successivi tutte le entrate
e le disponibilità, ad eccezione di quelle provenienti dall’assunzione di prestiti e di quelle aventi
specifica destinazione per legge, nonché i proventi derivanti da alienazione di beni patrimoniali
disponibili.
25.6.
Il Tesoriere provvede all’estinzione dei mandati di pagamento emessi in conto residui passivi solo
ove gli stessi trovino riscontro nell’elenco dei residui sottoscritto dal responsabile del servizio finanziario e
consegnato al tesoriere (art. 216, c. 3).
25.7.
Sono allegati al Rendiconto: … omissis … c) l’elenco dei residui attivi e passivi distinti per anno di
provenienza (art. 227, c. 5, lett. c)).
25.8.
Riaccertamento dei residui (art. 228, c. 3)
25.8.1. Prima dell’inserimento nel conto del bilancio dei residui attivi e passivi l’ente locale provvede
all’operazione di riaccertamento degli stessi, consistente nella revisione delle ragioni del
mantenimento in tutto od in parte dei residui.
198
26. ECONOMIE
26.1.
Economia della previsione di bilancio (art. 183, c. 3)
26.1.1. Durante la gestione possono anche essere prenotati impegni relativi a procedure in via di
espletamento. I provvedimenti relativi per i quali entro il termine dell’esercizio non è stata assunta
dall’ente l’obbligazione di spesa verso i terzi decadono e costituiscono economia della previsione di
bilancio alla quale erano riferiti, concorrendo alla determinazione del risultato contabile di
amministrazione di cui all’articolo 186. Quando la prenotazione di impegno è riferita a procedure di
gara bandite prima della fine dell'esercizio e non concluse entro tale termine, la prenotazione si
tramuta in impegno e conservano validità gli atti ed i provvedimenti relativi alla gara già adottati.
26.2.
Economie (art. 183, c. 4)
26.2.1. Costituiscono inoltre economia le minori spese sostenute rispetto all’impegno assunto, verificate con
la conclusione della fase della liquidazione.
26.3.
Economia di spesa (art. 190, c. 3)
26.3.1. Le somme non impegnate entro il termine dell’esercizio costituiscono economia di spesa e, a tale
titolo, concorrono a determinare i risultati finali della gestione.
27. RESPONSABILITÀ ED INCOMBENZE
27.1.
Responsabilità patrimoniale (art. 93)
27.1.1. Per gli amministratori e per il personale degli enti locali si osservano le disposizioni vigenti in materia
di responsabilità degli impiegati civili dello Stato.
27.1.2. Il tesoriere ed ogni altro agente contabile che abbia maneggio di pubblico denaro o sia incaricato della
gestione dei beni degli enti locali, nonché coloro che si ingeriscano negli incarichi attribuiti a detti
agenti devono rendere il conto della loro gestione e sono soggetti alla giurisdizione della Corte dei
conti secondo le norme e le procedure previste dalle leggi vigenti.
27.1.3. Gli agenti contabili degli enti locali, salvo che la Corte dei conti lo richieda, non sono tenuti alla
trasmissione della documentazione occorrente per il giudizio di conto di cui all’articolo 74 del regio
decreto 18 novembre 1923, n. 2440, ed agli articoli 44 e seguenti del regio decreto 12 luglio 1934, n.
1214.
27.1.4. L’azione di responsabilità si prescrive in cinque anni dalla commissione del fatto. La responsabilità
nei confronti degli amministratori e dei dipendenti dei comuni e delle province è personale e non si
estende agli eredi salvo il caso in cui vi sia stato illecito arricchimento del dante causa e conseguente
illecito arricchimento degli eredi stessi.
199
27.2.
I provvedimenti dei responsabili dei servizi che comportano impegni di spesa sono trasmessi al
responsabile del servizio finanziario e sono esecutivi con l’apposizione del visto di regolarità contabile
attestante la copertura finanziaria (art. 151, c.4).
27.3.
Il Bilancio di previsione annuale ha carattere autorizzatorio, costituendo limite agli impegni di spesa,
fatta eccezione per i servizi per conto di terzi (art. 164, c. 2).
27.4.
In sede di predisposizione del bilancio di previsione annuale il consiglio dell'ente assicura idoneo
finanziamento agli impegni pluriennali assunti nel corso degli esercizi precedenti (art. 164, c. 3).
.
27.5.
Struttura del bilancio (art. 165, cc. 8 e 9)
27.5.1. A ciascun servizio è correlato un reparto organizzativo, semplice o complesso, composto da persone e
mezzi, cui è preposto un responsabile.
27.5.2. A ciascun servizio è affidato, col bilancio di previsione, un complesso di mezzi finanziari, specificati
negli interventi assegnati, del quale risponde il responsabile del servizio.
27.6.
Servizio per conto di terzi (art. 168)
27.6.1. Le entrate e le spese relative ai servizi per conto di terzi, ivi compresi i fondi economali, e che
costituiscono al tempo stesso un debito ed un credito per l’ente, sono ordinati esclusivamente in
capitoli, secondo la partizione contenuta nel regolamento di cui all’articolo 160.
27.6.2. Le previsioni e gli accertamenti d’entrata conservano l’equivalenza con le previsioni e gl’impegni di
spesa.
27.7.
Sulla base del Bilancio di previsione annuale deliberato dal Consiglio, l’organo esecutivo definisce,
prima dell’inizio dell’esercizio, il Piano esecutivo di gestione, determinando gli obiettivi di gestione ed
affidando gli stessi, unitamente alle dotazioni necessarie, ai responsabili dei servizi (art. 169, c. 1).
27.8.
Competenze dei responsabili dei servizi (art. 177)
27.8.1. Il responsabile del servizio, nel caso in cui ritiene necessaria una modifica della dotazione assegnata
per sopravvenute esigenze successive all’adozione degli atti di programmazione, propone la modifica
con modalità definite dal regolamento di contabilità.
27.8.2. La mancata accettazione della proposta di modifica della dotazione deve essere motivata dall'organo
esecutivo.
27.9.
Accertamento (art. 179, cc. 2 e 3)
27.9.1. L’accertamento delle entrate avviene:
a) per le entrate di carattere tributario, a seguito di emissione di ruoli o a seguito di altre
forme stabilite per legge;
b) per le entrate patrimoniali e per quelle provenienti dalla gestione di servizi a carattere
produttivo e di quelli connessi a tariffe o contribuzioni dell’utenza, a seguito di
acquisizione diretta o di emissione di liste di carico;
c) per le entrate relative a partite compensative delle spese, in corrispondenza
dell’assunzione del relativo impegno di spesa;
d) per le altre entrate, anche di natura eventuale o variabile, mediante contratti,
provvedimenti giudiziari o atti amministrativi specifici.
27.9.2. Il responsabile del procedimento con il quale viene accertata l’entrata trasmette al responsabile del
servizio finanziario l’idonea documentazione di cui al comma 2, ai fini dell’annotazione nelle scritture
contabili, secondo i tempi ed i modi previsti dal regolamento di contabilità dell’ente.
27.10.
La riscossione costituisce la successiva fase del procedimento dell’entrata, che consiste nel materiale
introito da parte del tesoriere o di altri eventuali incaricati della riscossione delle somme dovute all’ente (art.
180, c. 1).
200
27.11.
Versamento (art. 181, cc. 2 e 3)
27.11.1. Gli incaricati della riscossione, interni ed esterni, versano al tesoriere le somme riscosse nei termini e
nei modi fissati dalle disposizioni vigenti e da eventuali accordi convenzionali, salvo quelli a cui si
applicano gli articoli 22 e seguenti del decreto legislativo 13 aprile 1999, n. 112.
27.11.2. Gli incaricati interni, designati con provvedimento formale dell'amministrazione, versano le somme
riscosse presso la tesoreria dell'ente con cadenza stabilita dal regolamento di contabilità.
27.12.
Impegni di spesa (art. 183, cc. 8 e 9)
27.12.1. Gli atti di cui ai commi 3, 5 e 6 sono trasmessi in copia al servizio finanziario dell’ente, nel termine e
con le modalità previste dal regolamento di contabilità.
27.12.2. Il regolamento di contabilità disciplina le modalità con le quali i responsabili dei servizi assumono atti
di impegno. A tali atti, da definire “determinazioni” e da classificarsi con sistemi di raccolta che
individuano la cronologia degli atti e l’ufficio di provenienza, si applicano, in via preventiva, le
procedure di cui all’articolo 151, comma 4.
27.13.
Liquidazione della spesa (art. 184)
27.13.1. La liquidazione costituisce la successiva fase del procedimento di spesa attraverso la quale, in base ai
documenti ed ai titoli atti a comprovare il diritto acquisito del creditore, si determina la somma certa e
liquida da pagare nei limiti dell’ammontare dell’impegno definitivo assunto.
27.13.2. La liquidazione compete all'ufficio che ha dato esecuzione al provvedimento di spesa ed è disposta
sulla base della documentazione necessaria a comprovare il diritto del creditore, a seguito del
riscontro operato sulla regolarità della fornitura o della prestazione e sulla rispondenza della stessa ai
requisiti quantitativi e qualitativi, ai termini ed alle condizioni pattuite.
27.13.3. L’atto di liquidazione, sottoscritto dal responsabile del servizio proponente, con tutti i relativi
documenti giustificativi ed i riferimenti contabili è trasmesso al servizio finanziario per i conseguenti
adempimenti.
27.13.4. Il servizio finanziario effettua, secondo i principi e le procedure della contabilità pubblica, i controlli e
riscontri amministrativi, contabili e fiscali sugli atti di liquidazione.
27.14.
Regole per l’assunzione d’impegni e per l’effettuazione di spese (art. 191)
27.14.1. Gli enti locali possono effettuare spese solo se sussiste l’impegno contabile registrato sul competente
intervento o capitolo del bilancio di previsione e l’attestazione della copertura finanziaria di cui
all’articolo 153, comma 5. Il responsabile del servizio, conseguita l’esecutività del provvedimento di
spesa, comunica al terzo interessato l’impegno e la copertura finanziaria, contestualmente
all’ordinazione della prestazione, con l’avvertenza che la successiva fattura deve essere completata
con gli estremi della suddetta comunicazione. Fermo restando quanto disposto al comma 4, il terzo
interessato, in mancanza della comunicazione, ha facoltà di non eseguire la prestazione sino a quando
i dati non gli vengano comunicati.
27.14.2. Per le spese previste dai regolamenti economali l’ordinazione fatta a terzi contiene il riferimento agli
stessi regolamenti, all’intervento o capitolo di bilancio ed all’impegno.
27.14.3. Per i lavori pubblici di somma urgenza, cagionati dal verificarsi di un evento eccezionale o
imprevedibile, l’ordinazione fatta a terzi è regolarizzata, a pena di decadenza, entro trenta giorni e
comunque entro il 31 dicembre dell’anno in corso se a tale data non sia scaduto il predetto termine. La
comunicazione al terzo interessato è data contestualmente alla regolarizzazione.
27.14.4. Nel caso in cui vi è stata l’acquisizione di beni e servizi in violazione dell’obbligo indicato nei commi
1, 2 e 3, il rapporto obbligatorio intercorre, ai fini della controprestazione e per la parte non
riconoscibile ai sensi dell’articolo 194, comma 1, lettera e), tra il privato fornitore e l’amministratore,
funzionario o dipendente che hanno consentito la fornitura. Per le esecuzioni reiterate o continuative
detto effetto si estende a coloro che hanno reso possibili le singole prestazioni.
201
27.14.5. Agli enti locali che presentino, nell’ultimo rendiconto deliberato, disavanzo di amministrazione
ovvero indichino debiti fuori bilancio per i quali non sono stati validamente adottati i provvedimenti
di cui all’articolo 193, è fatto divieto di assumere impegni e pagare spese per servizi non
espressamente previsti per legge. Sono fatte salve le spese da sostenere a fronte di impegni già assunti
nei precedenti esercizi
27.15.
Determinazioni a contrattare e relative procedure (art. 192)
27.15.1. La stipulazione dei contratti deve essere preceduta da apposita determinazione del responsabile del
procedimento di spesa indicante:
a) il fine che con il contratto si intende perseguire;
b) l'oggetto del contratto, la sua forma e le clausole ritenute essenziali;
c) le modalità di scelta del contraente ammesse dalle disposizioni vigenti in materia di
contratti delle pubbliche amministrazioni e le ragioni che ne sono alla base.
27.15.2. Si applicano, in ogni caso, le procedure previste dalla normativa della Unione europea recepita o
comunque vigente nell’ordinamento giuridico italiano.
27.16.
Il regolamento di contabilità dell’ente stabilisce le procedure per la fornitura dei modelli e per la
registrazione delle entrate; disciplina, altresì le modalità per la comunicazione delle operazioni di riscossione
eseguite, nonché la relativa prova documentale (art. 215)
27.17.
I pagamenti possono avere luogo solo se i mandati risultano emessi entro i limiti dei rispettivi
interventi stanziati in bilancio o dei capitoli per i servizi per conto di terzi. A tal fine l’ente trasmette al
tesoriere il bilancio di previsione approvato nonché tutte le delibere di variazione e di prelevamento di quote
del fondo di riserva debitamente esecutive (art. 216, c. 1).
27.18.
Verifiche ordinarie di cassa (art. 223)
27.18.1. L’organo di revisione economico-finanziaria dell'ente provvede con cadenza trimestrale alla verifica
ordinaria di cassa, alla verifica della gestione del servizio di tesoreria e di quello degli altri agenti
contabili di cui all’articolo 233.
27.18.2. Il regolamento di contabilità può prevedere autonome verifiche di cassa da parte dell’amministrazione
dell’ente.
27.19.
Il regolamento di contabilità può prevedere la compilazione di conti economici di dettaglio per servizi
o per centri di costo (art. 229, c. 8).
27.20.
Gli enti locali provvedono annualmente all’aggiornamento degli inventari (art. 230, c. 7).
27.21.
Conti degli agenti contabili interni (art. 233)
27.21.1. Entro il termine di due mesi dalla chiusura dell’esercizio finanziario, l’economo, il consegnatario di
beni e gli altri soggetti di cui all’articolo 93, comma 2132, rendono il conto della propria gestione
all’ente locale il quale lo trasmette alla competente sezione giurisdizionale della Corte dei conti entro
60 giorni dall’approvazione del rendiconto.
27.21.2. Gli agenti contabili, a danaro e a materia, allegano al conto, per quanto di rispettiva competenza:
a) il provvedimento di legittimazione del contabile alla gestione;
b) la lista per tipologie di beni;
c) copia degli inventari tenuti dagli agenti contabili;
d) la documentazione giustificativa della gestione;
e) i verbali di passaggio di gestione;
f) le verifiche ed i discarichi amministrativi e per annullamento, variazioni e simili;
g) eventuali altri documenti richiesti dalla Corte dei conti.
132
Art. 93, c. 2. “Il Tesoriere ed ogni altro agente contabile che abbia maneggio di pubblico denaro o sia incaricato della gestione dei beni degli enti
locali, nonché coloro che si ingeriscano negl’incarichi attribuiti a detti agenti devono rendere il conto della loro gestione e sono soggetti alla
giurisdizione della Corte dei Conti secondo le norme e le procedure previste dalle leggi vigenti.”
202
27.21.3. Qualora l’organizzazione dell’ente locale lo consenta i conti e le informazioni relative agli allegati di
cui ai precedenti commi sono trasmessi anche attraverso strumenti informatici, con modalità da
definire attraverso appositi protocolli di comunicazione.
27.21.4. I conti di cui al comma 1 sono redatti su modello approvato con il regolamento previsto dall’articolo
160.
28. DEBITI FUORI BILANCIO
28.1.
L'eventuale avanzo di amministrazione, accertato ai sensi dell'articolo 186, può essere utilizzato:
( … omissis …) b) per la copertura dei debiti fuori bilancio riconoscibili a norma dell'articolo 194 (art. 187, c. 2,
lett. b));
28.2.
Agli enti locali che presentino, nell’ultimo rendiconto deliberato, disavanzo di amministrazione
ovvero indichino debiti fuori bilancio per i quali non sono stati validamente adottati i provvedimenti di cui
all’articolo 193, è fatto divieto di assumere impegni e pagare spese per servizi non espressamente previsti
per legge. Sono fatte salve le spese da sostenere a fronte di impegni già assunti nei precedenti esercizi (art. 191,
c. 5).
28.3.
Salvaguardia degli equilibri di bilancio (art. 193, cc. 2 e 3)
28.3.1. Con periodicità stabilita dal regolamento di contabilità dell’ente locale, e comunque almeno una volta
entro il 30 settembre di ciascun anno, l’organo consiliare provvede con delibera ad effettuare la
ricognizione sullo stato di attuazione dei programmi. In tale sede l’organo consiliare dà atto del
permanere degli equilibri generali di bilancio o, in caso di accertamento negativo, adotta
contestualmente i provvedimenti necessari per il ripiano degli eventuali debiti di cui all’articolo
194, per il ripiano dell’eventuale disavanzo di amministrazione risultante dal rendiconto approvato e,
qualora i dati della gestione finanziaria facciano prevedere un disavanzo, di amministrazione o di
gestione, per squilibrio della gestione di competenza ovvero della gestione dei residui, adotta le
misure necessarie a ripristinare il pareggio. La deliberazione è allegata al rendiconto dell’esercizio
relativo.
28.3.2. Ai fini del comma 2 possono essere utilizzate per l’anno in corso e per i due successivi tutte le entrate
e le disponibilità, ad eccezione di quelle provenienti dall’assunzione di prestiti e di quelle aventi
specifica destinazione per legge, nonché i proventi derivanti da alienazione di beni patrimoniali
disponibili.
28.4.
Riconoscimento legittimità debiti fuori bilancio (art. 194)
28.4.1. Con deliberazione consiliare di cui all’articolo 193, comma 2, o con diversa periodicità stabilita dai
regolamenti di contabilità, gli enti locali riconoscono la legittimità dei debiti fuori bilancio derivanti
da:
a) sentenze esecutive;
b) copertura di disavanzi di consorzi, di aziende speciali e di istituzioni, nei limiti degli
obblighi derivanti da statuto, convenzione o atti costitutivi, purché sia stato rispettato
l’obbligo di pareggio del bilancio di cui all’articolo 114 ed il disavanzo derivi da fatti di
gestione;
c) ricapitalizzazione, nei limiti e nelle forme previste dal codice civile o da norme speciali,
di società di capitali costituite per l’esercizio di servizi pubblici locali;
d) procedure espropriative o di occupazione d’urgenza per opere di pubblica utilità;
e) acquisizione di beni e servizi, in violazione degli obblighi di cui ai commi 1, 2 e 3
dell’articolo 191133, nei limiti degli accertati e dimostrati utilità ed arricchimento per
l’ente, nell’ambito dell’espletamento di pubbliche funzioni e servizi di competenza.
133
Concernente “Regole per l’assunzione d’impegni e per l’effettuazione di spese”.
203
28.4.2. Per il pagamento l’ente può provvedere anche mediante un piano di rateizzazione, della durata di tre
anni finanziari compreso quello in corso, convenuto con i creditori.
28.4.3. Per il finanziamento delle spese suddette, ove non possa documentalmente provvedersi a norma
dell’articolo 193, comma 3, l’ente locale può far ricorso a mutui ai sensi degli articoli 202 e seguenti.
Nella relativa deliberazione consiliare viene dettagliatamente motivata l’impossibilità di utilizzare
altre risorse134.
28.5.
Ricorso all’indebitamento (art. 202)
28.5.1. Il ricorso all’indebitamento da parte degli enti locali è ammesso esclusivamente nelle forme previste
dalle leggi vigenti in materia e per la realizzazione degli investimenti. Può essere fatto ricorso a mutui
passivi per il finanziamento dei debiti fuori bilancio di cui all’articolo 194135 e per altre destinazioni di
legge.
28.5.2. Le relative entrate hanno destinazione vincolata.
28.6.
Per le province, le città metropolitane, i comuni con popolazione superiore ad 8.000 abitanti e quelli i
cui rendiconti si chiudono in disavanzo ovvero rechino la indicazione di debiti fuori bilancio, il rendiconto è
presentato alla Sezione Enti locali della Corte dei Conti per il referto di cui all’articolo 13 del decreto-legge 22
dicembre 1981, n. 786, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 febbraio 1982, n. 51, e successive
modifiche ed integrazioni (art. 227, c. 3).
28.7.
Per le province, le città metropolitane, i comuni con popolazione superiore ad 8.000 abitanti e quelli i
cui rendiconti si chiudono in disavanzo ovvero rechino l’indicazione di debiti fuori bilancio, il rendiconto è
presentato alla Sezione Enti locali della Corte dei conti per il referto di cui all’articolo 13 del decreto-legge 22
dicembre 1981, n. 786, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 febbraio 1982, n. 51, e successive
modifiche ed integrazioni (art. 227, c. 3).
Al fine di non appesantire troppo il lavoro, relativamente alle situazioni di dissesto, ci si limita a richiamare gli articoli
che regolano la materia di cui al presente punto:
art.. 268 (Ricostituzione di disavanzo di amministrazione o di debiti fuori bilancio);
art. 268 bis (Procedura straordinaria per fronteggiare ulteriori passività);
art. 268 ter ( Effetti del ricorso alla procedura straordinaria di cui all’art. 268 bis).
N.B.: si riporta il c. 5, art. 23, L. 27.12.2002: “I provvedimenti di riconoscimento di debito posti in essere dalle amministrazioni pubbliche di cui
all’art. 1, c. 2, del D.Lgs. 30.3.2001, n, 165, sono trasmessi agli organi di controllo ed alla competente procura della Corte dei Conti.”
29. EQUILIBRI DI BILANCIO
29.1.
Servizio economico – finanziario (art. 153, c. 6)
29.1.1. Il regolamento di contabilità disciplina le segnalazioni obbligatorie dei fatti e delle valutazioni del
responsabile finanziario al legale rappresentante dell’ente, al Consiglio dell’ente nella persona del suo
presidente, al segretario ed all’organo di revisione ove si rilevi che la gestione delle entrate o delle
spese correnti evidenzi il costituirsi di situazioni - non compensabili da maggiori entrate o minori
134
Vedasi quanto previsto dall’art. 41, L. 28.12.2001, n. 448, riportato in nota all’articolo di cui trattasi nel precedente argomento
“INDEBITAMENTO”, che, al comma 4, precisa:” Per il finanziamento di spese di parte corrente, il comma 3 dell’art. 194 del citato T.U., di cui al
D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, si applica limitatamente alla copertura dei debiti fuori bilancio maturati anteriormente alla data di entrata in vigore della
legge costituzionale 18.10.2001, n. 3.”
135
Viene ribadito il disposto di cui al c. 3 dell’art, 194. Si rinvia alla soprariportata nota.
204
spese - tali da pregiudicare gli equilibri del bilancio. In ogni caso la segnalazione è effettuata entro
sette giorni dalla conoscenza dei fatti. Il Consiglio provvede al riequilibrio a norma dell’articolo 193,
entro trenta giorni dal ricevimento della segnalazione, anche su proposta della Giunta.
29.2.
L’eventuale avanzo di amministrazione, accertato ai sensi dell’articolo 186, può essere utilizzato: …
omissis … c) per i provvedimenti necessari per la salvaguardia degli equilibri di bilancio di cui all’articolo 193
ove non possa provvedersi con mezzi ordinari, per il finanziamento delle spese di funzionamento non ripetitive
in qualsiasi periodo dell’esercizio e per le altre spese correnti solo in sede d’assestamento (art. 187, c. 2, lett. c)).
29.3.
Salvaguardia equilibri di bilancio (art. 193)136
29.3.1. Gli enti locali rispettano durante la gestione e nelle variazioni di bilancio il pareggio finanziario e tutti
gli equilibri stabiliti in bilancio per la copertura delle spese correnti e per il finanziamento degli
investimenti, secondo le norme contabili recate dal presente testo unico.
29.3.2. Con periodicità stabilita dal regolamento di contabilità dell’ente locale, e comunque almeno una volta
entro il 30 settembre di ciascun anno, l’organo consiliare provvede con delibera ad effettuare la
ricognizione sullo stato di attuazione dei programmi. In tale sede l’organo consiliare dà atto del
permanere degli equilibri generali di bilancio o, in caso di accertamento negativo, adotta
contestualmente i provvedimenti necessari per il ripiano degli eventuali debiti di cui all’articolo 194,
per il ripiano dell’eventuale disavanzo di amministrazione risultante dal rendiconto approvato e,
qualora i dati della gestione finanziaria facciano prevedere un disavanzo, di amministrazione o di
gestione, per squilibrio della gestione di competenza ovvero della gestione dei residui, adotta le
misure necessarie a ripristinare il pareggio. La deliberazione è allegata al rendiconto dell’esercizio
relativo.
29.3.3. Ai fini del comma 2 possono essere utilizzate per l’anno in corso e per i due successivi tutte le entrate
e le disponibilità, ad eccezione di quelle provenienti dall’assunzione di prestiti e di quelle aventi
specifica destinazione per legge, nonché i proventi derivanti da alienazione di beni patrimoniali
disponibili.
29.3.4. La mancata adozione, da parte dell’ente, dei provvedimenti di riequilibrio previsti dal presente
articolo è equiparata ad ogni effetto alla mancata approvazione del bilancio di previsione di cui
all’articolo 141, con applicazione della procedura prevista dal comma 2 del medesimo articolo.
29.4.
Investimenti (art. 201, cc. 1 e 2)
29.4.1. Gli enti locali e le aziende speciali sono autorizzate ad assumere mutui, anche se assistiti da contributi
dello Stato o delle regioni, per il finanziamento di opere pubbliche destinate all’esercizio di servizi
pubblici, soltanto se i contratti di appalto sono realizzati sulla base di progetti “chiavi in mano” ed a
prezzo non modificabile in aumento, con procedura di evidenza pubblica e con esclusione della
trattativa privata.
29.4.2. Per le nuove opere di cui al comma 1 il cui progetto generale comporti una spesa superiore al miliardo
di lire, gli enti di cui al comma 1 approvano un piano economico-finanziario diretto ad accertare
l’equilibrio economico-finanziario dell’investimento e della connessa gestione, anche in relazione agli
introiti previsti ed al fine della determinazione delle tariffe.
30. CERTIFICAZIONI DI BILANCIO
136
Vedasi, inoltre, art. 1 quater , comma 2, D.L. 31.3.2003, n. 50, convertito, con modifiche, dalla L. 20.5.2003, n. 116: “La procedura prevista
dall’art. 1, commi 2 e 3, del decreto legge 22 febbraio 2002, n. 13, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 aprile 2002, n. 75, si applica per
l’esercizio finanziario 2003 anche nell’ipotesi di scioglimento per mancata adozione da parte degli enti locali dei provvedimenti di riequilibrio previsti
dall’art. 193 del Testo unico.”, nonché il c. 156, L. 23.12.2005, n. 266: “Ai fini dell’approvazione del bilancio di previsione degli Enti locali e della
verifica della salvaguardia degli equilibri di bilancio sono confermate per l’anno 2006, le disposizioni di cui all’art. 1, comma 1 – bis, del D.L.
30.12.2004, n. 314, convertito con modificazioni , dalla L. 1.3.2005, n. 26.”
205
30.1.
Certificazioni di bilancio (art. 161, cc. 1, 2 e 3)137
30.1.1. Gli enti locali sono tenuti a redigere apposite certificazioni sui principali dati del bilancio di
previsione e del rendiconto. Le certificazioni sono firmate dal segretario e dal responsabile del
servizio finanziario.
30.1.2. Le modalità per la struttura, la redazione e la presentazione delle certificazioni sono stabilite tre
mesi prima della scadenza di ciascun adempimento con decreto del Ministro dell’Interno d’intesa con
l’ANCI, con l’UPI e con l’UNCEM, da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale.
30.1.3. La mancata presentazione di un certificato comporta la sospensione dell’ultima rata del contributo
ordinario dell’anno nel quale avviene l’inadempienza.
30.2.
Gli enti locali di cui all’articolo 2 inviano telematicamente alle Sezioni enti locali il rendiconto
completo di allegati , le informazioni relative al rispetto del patto di stabilità interno, nonché i certificati del
conto preventivo e consuntivo. Tempi, modalità e protocollo di comunicazione per la trasmissione telematica
dei dati sono stabiliti con decreto di natura non regolamentare del Ministero dell’Economia e delle Finanze,
sentite la Conferenza Stato, Città e Autonomie locali e la Corte dei Conti (art. 227, c. 6)138.
137
cc. 166, 167 e 168, L. 23.12.2005, n. 266: “166. Ai fini della tutela dell’unità economica della Repubblica e del coordinamento della finanza
pubblica, gli organi degli Enti locali di revisione economico-finanziaria trasmettono alle competenti Sezioni regionali di controllo della Corte
dei Conti una relazione sul bilancio di previsione dell’esercizio di competenza e sul rendiconto dell’esercizio medesimo.
167. La Corte dei Conti definisce unitariamente criteri e linee guida cui debbono attenersi gli organi degli Enti locali di revisione economicofinanziaria nella predisposizione della relazione di cui al comma 166, che, in ogni caso, deve dare conto del rispetto degli obiettivi annuali posti
dal patto di stabilità interno, dell’osservanza del vincolo previsto in materia d’indebitamento dall’art. 119, ultimo comma, della Costituzione,
e di ogni grave irregolarità contabile e finanziaria in ordine alle quali l’amministrazione non abbia adottato le misure correttive segnalate
dall’Organo di revisione.
168. Le Sezioni regionali di controllo della Corte dei Conti, qualora accertino, anche sulla base delle relazioni di cui al comma 166, comportamenti
difformi dalla sana gestione finanziaria o il mancato rispetto degli obiettivi posti con il patto, adottano specifica pronuncia e vigilano sull’adozione da
parte dell’Ente locale delle necessarie misure correttive e sul rispetto dei vincoli e limitazioni posti in caso di mancato rispetto delle regole del patto di
stabilità interno.”
138
Decreto Min. Interno 19.2.2004:
“Art. 1
1. I comuni, le province, le comunità montane e le unioni di comuni predispongono e presentano un certificato di bilancio di previsione 2004 in
versione cartacea ed informatizzata, nel rispetto delle prescrizioni di cui ai successivi articoli 3, 4 e 5. Tale certificato deve essere nelle due versioni,
rispettivamente, conforme agli allegati modelli ed alle specifiche tecniche che fanno parte integrante del presente decreto.
2. I comuni, le province, le comunità montane e le unioni di comuni sono tenuti a presentare il certificato di bilancio di previsione su supporto
magnetico (floppy disk) oltre che in stampa originale e quattro copie autenticate, entro il 29 maggio 2004 ai competenti Uffici territoriali del Governo,
alla presidenza della regione della Valle d’Aosta, per gli enti locali di quella regione, ed al commissariato del Governo competente per gli enti locali
delle province di Bolzano e Trento. L’ente certificante, inoltre, trasmette una copia cartacea alla regione.
3. Gli Uffici territoriali del Governo, la presidenza della regione della Valle d’Aosta ed i commissariati del Governo delle province di Bolzano e
Trento provvedono ad inviare l’originale dei certificati cartacei al Ministero dell’Interno nonché una copia alla Corte dei conti - Sezione enti locali,
all’I.S.T.A.T., all’A.N.C.I., all’U.P.I. ed all’U.N.C.E.M., a seconda della tipologia di ente locale.
4. All'’riginale del certificato, che sarà successiva cura dell’Ufficio territoriale del Governo far pervenire a questo Ministero, dovrà essere allegato il
floppy disk integro, contenente la copia informatica da cui è stata prodotta la stampa degli originali stessi, con l’indicazione in etichetta del nome
dell’ente, della provincia e della dizione “certificato di bilancio preventivo 2004”. La predetta etichetta che deve essere fornita dalla ditta deve
contenere, inoltre, il nome e il logo della ditta stessa, e gli estremi dell’omologazione ministeriale.
Art. 2
1. Il certificato cartaceo deve essere redatto nel formato di cm 21\times 29,7.
2. Tutti i dati finanziari debbono essere espressi in euro. Gli importi vanno riportati con due “zero” dopo la virgola. L’arrotondamento dell’ultima
unità è effettuato per eccesso qualora la prima cifra decimale sia superiore o uguale a cinque; l’arrotondamento dell’ultima unità è effettuato per
difetto qualora la prima cifra decimale sia inferiore a cinque.
Art. 3
1. La certificazione informatizzata, impone ai comuni, alle province, alle comunità montane e alle unioni di comuni il rispetto delle seguenti
prescrizioni:
a) la predisposizione e la stampa allegata del certificato di bilancio preventivo, possono essere effettuate solo con l’utilizzo di una procedura software
espressamente autorizzata da questo Ministero;
b) il software deve poter essere utilizzabile su PC compatibili IBM, sistema operativo MS-DOS 3.3 e successivi, dotato di una memoria RAM di
almeno 640 Kbytes, oppure sistema operativo Windows 95 o 98;
c) l’ultima riga di ogni pagina e della pagina finale del certificato deve riportare in stampa la dicitura “Certificato prodotto con procedura software
autorizzata dal Ministero dell'interno - autorizzazione n. ................, richiesta da ..........................”;
d) il certificato deve essere stampato su modello UNIA4 non prefincato (cm 21) di larghezza e (cm 29,7) di lunghezza;
e) ogni foglio di stampa deve riprodurre sostanzialmente il contenuto dell’equivalente pagina del certificato nel formato riportato nella Gazzetta
Ufficiale;
f) gli archivi magnetici devono essere riprodotti su unico floppy disk da 3 pollici e mezzo formattati a 1,44 Mbytes, mediante l’utilizzo dell’apposita
funzione prevista dal software autorizzato, nel formato ASCII;
g) il floppy disk deve essere strutturato su file contenente gli archivi relativi alla certificazione del bilancio di previsione 2004.
Art. 4
1. Il certificato dovrà essere compilato in ogni sua parte senza aggiunte od omissioni.
206
Al fine di non appesantire troppo il lavoro, relativamente alle situazioni di dissesto, ci si limita a richiamare gli articoli
che regolano la materia di cui al presente punto:
art.. 242 (Individuazione degli enti locali strutturalmente deficitari e relativi controlli), cc. 1 e 2;
Art. 243 (Controlli per gli enti locali strutturalmente deficitari, enti locali dissestati ed altri enti), cc. 2, 3, 4, 6, lett. a) e7;
31. DISSESTO FINANZIARIO
31.1.
Al bilancio di previsione sono allegati i seguenti documenti:
f) la tabella relativa ai parametri di riscontro della situazione di deficitarietà
strutturale prevista dalle disposizioni vigenti in materia (art. 172, c. 1, lett. f))
31.2.
Gli enti locali, ad eccezione degli enti in stato di dissesto finanziario sino all’emanazione del decreto
di cui all'articolo 261, comma 3, possono disporre l’utilizzo, in termini di cassa, di entrate aventi specifica
destinazione per il finanziamento di spese correnti, anche se provenienti dall’assunzione di mutui con
istituti diversi dalla Cassa depositi e prestiti, per un importo non superiore all’anticipazione di tesoreria
disponibile ai sensi dell’articolo 222 (art. 195, c. 1).
31.3.
Al conto del bilancio sono annesse la tabella dei parametri di riscontro della situazione di
deficitarietà strutturale e la tabella dei parametri gestionali con andamento triennale. Le tabelle sono altresì
allegate al certificato del rendiconto (art. 228, c. 5)139.
Al fine di non appesantire troppo il lavoro, ci si limita a richiamare gli altri articoli che regolano la materia
indicando unicamente il numero ed il titolo:
art. 155 Commissione per la finanza e gli organici degli enti locali;
art. 159 Norme sulle esecuzioni nei confronti degli enti locali
art. 195 Utilizzo di entrate a specifica destinazione, c. 1
art. 242, Individuazione degli enti locali strutturalmente deficitari e relativi controlli
art. 243 Controlli per gli enti locali strutturalmente deficitari, enti locali dissestati ed altri enti
art. 244 Dissesto finanziario
art. 245 Soggetti della procedura di risanamento
art. 246 Deliberazione di dissesto
art. 247 Omissione della deliberazione di dissesto
art. 248 Conseguenze della dichiarazione di dissesto
art. 249 Limiti alla contrazione di nuovi mutui
art. 250 Gestione del bilancio durante la procedura di risanamento
art. 251 Attivazione delle entrate proprie (vedasi art. 31, c. 15, L. 27.12.2002, n. 289 che ha abrogato le disposizioni del Titolo VIII140 della
parte II del TUEL che disciplinano l’assunzione di mutui per il risanamento dell’ente locale dissestato nonché la contribuzione statale sul relativo
2. Il certificato è firmato dal segretario e dal responsabile del servizio finanziario ove esista.
3. Con l’apposizione della firma in calce alla certificazione cartacea del bilancio preventivo, il segretario ed il responsabile del servizio finanziario
attestano inoltre che gli archivi contenuti nel floppy disk, contengono gli stessi dati da cui e' stata prodotta la stampa su modulo continuo.
Art. 5
1. I soggetti interessati ad ottenere l’omologazione del proprio software, necessario per la predisposizione delle certificazioni informatizzate,
dovranno preventivamente richiedere, entro 15 giorni dalla data di pubblicazione del presente decreto nella Gazzetta Ufficiale, al Ministero
dell’Interno - Dipartimento per gli affari interni e territoriali - Direzione centrale della finanza locale - Piazza del Viminale - Roma, l’apposita copia
del tracciato record. La richiesta puo' essere anche inoltrata via e-mail al seguente indirizzo [email protected]. Gli interessati,
successivamente, devono presentare il pacchetto applicativo su CD ROM entro e non oltre il trentacinquesimo giorno dalla data di pubblicazione del
presente decreto.
2. L'’mologazione ministeriale verrà rilasciata previo riscontro del software sviluppato, degli archivi e delle stampe del certificato in versione
informatizzata che gl’interessati dovranno inviare all’indirizzo sopracitato.
3. La suddetta omologazione non verrà concessa ai soggetti che dopo aver consegnato un software non conforme ai dettati ed alle modalità tecniche
richiesti dal Ministero presenteranno per la terza volta un software ritenuto ancora non idoneo.”
139
Viene ribadito, ampliando, quanto precisato all’art. 172, c. 1, lett. f).
140
Da art. 242 ad art. 269 compresi.
207
onere di ammortamento, fatta eccezione per il risanamento degli enti dissestati la cui deliberazione di dissesto è stata adottata prima della data di
entrata in vigore della legge costituzionale n. 3 del 2001.)
art. 252 Composizione, nomina e attribuzioni (n.d.r.: dell’organo straordinario di liquidazione)
art. 253 Poteri organizzatori ( id.)
art. 254 Rilevazione della massa passiva (n.d.r.: da parte dell’organo straordinario di liquidazione)
art. 255 Acquisizione e gestione dei mezzi finanziari per il risanamento (id.)- Vedasi altresì D.M. 9.4.2001
art. 256 Liquidazione e pagamento della massa passiva (id)
art. 257 Debiti non ammessi alla liquidazione
art. 258 Modalità semplificate di accertamento e liquidazione dei debiti (id)
art. 259 Bilancio stabilmente riequilibrato
art. 260 Collocamento in disponibilità del personale eccedente
art. 261 Istruttoria e decisione sull’ipotesi di bilancio stabilmente equilibrato
art. 262 Inosservanza degli obblighi relativi all’ipotesi di bilancio stabilmente riequilibrato
art. 263 Determinazione delle medie nazionali per classi demografiche delle risorse di parte corrente e della consistenza delle dotazioni
organiche
art. 264 Deliberazione del bilancio di previsione stabilmente riequilibrato
art. 265 Durata della procedura di risanamento ed attuazione delle prescrizioni recate dal decreto di approvazione dell’ipotesi di bilancio
stabilmente riequilibrato
art. 266 Prescrizioni in materia di investimenti
art. 267 Prescrizioni sulla dotazione organica
art. 268 Ricostituzione di disavanzo di amministrazione o di debiti fuori bilancio
art. 268 bis Procedura straordinaria per fronteggiare ulteriori passività
art. 268 ter Effetti del ricorso alla procedura straordinaria di cui all’art. 268 bis
art. 269 Modalità applicative della procedura di risanamento
N. B.: l’art. 31, c. 15, L. 27.12.2002, n. 289, ha abrogato le disposizioni del Titolo VIII141 della parte II del TUEL che disciplinano l’assunzione
di mutui per il risanamento dell’ente locale dissestato nonché la contribuzione statale sul relativo onere di ammortamento, fatta eccezione per il
risanamento degli enti dissestati la cui deliberazione di dissesto è stata adottata prima della data di entrata in vigore della legge costituzionale n.
3 del 2001.
Art. 5, c.c. 1 e 2, D.L. 29.3.2004, n. 80, conv. L. art. 1, L. 28.5.2004, n. 140: “1. All’art. 31 della L. 27.12.2002, n. 289, e successive
modificazioni, il comma 15 è sostituito dal seguente: “15. In attesa che venga data attuazione al Titolo V della parte seconda della
Costituzione e che venga formulata la proposta al Governo dall’Alta Commissione di cui all’art. 3, comma 1, lett.b), della presente
legge, in ordine ai principi generali del coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario, le disposizioni del Titolo VIII
della parte II del testo unico delle leggi sull’ordinamento degli Enti locali, di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, che disciplinano
l’assunzione di mutui per il risanamento dell’Ente locale dissestato, nonché la contribuzione statale sul relativo onere di ammortamento
non trovano applicazione nei confronti degli Enti locali che hanno deliberato lo stato di dissesto finanziario a decorrere dalla data di
entrata in vigore della L. Cost. n. 3 del 2001. Resta ferma per tali enti la facoltà di assumere mutui, senza oneri a carico dello Stato, per
il finanziamento di passività correlate a spese di investimento, nonché per il ripiano di passività correlate a spese correnti purché queste
ultime siano maturate entro la data di entrata in vigore della L. Cost. n. 3 del 2001. Al fine di agevolare la gestione liquidatoria degli
enti locali in stato di dissesto finanziario, dichiarato a decorrere dalla data di entrata in vigore della L. Cost. n. 3 del 2001 e fino al
31.12.2003, è stanziata la somma annua di 600.000 euro per il triennio 2004 - 2006. Il contributo annuale spettante al singolo ente,
erogato dal Ministero dell’Interno in base alla popolazione residente, è acquisito ed utilizzato dall'organo straordinario della
liquidazione per il finanziamento della massa passiva rilevata.
2. Ai fini dell'applicazione degli artt. 252, comma 4, e 254, comma 3, del Testo Unico delle leggi sull’ordinamento degli enti locali, di cui al D.
Lgs. 18.8.2000, n. 267, s’intendono compresi nelle fattispecie ivi previste tutti i debiti correlati ad atti e fatti di gestione verificatisi entro il 31
dicembre dell’anno precedente a quello dell'ipotesi di bilancio riequilibrato, pur se accertati, anche con provvedimento giurisdizionale,
successivamente a tale data ma, comunque, non oltre quella di approvazione del Rendiconto della gestione di cui all’art. 256, comma 11, del
medesimo Testo Unico.”
Art. 1 – octies, D.L. 31.3.2005, n. 44, conv. L. 31.5.2005, n. 88. “In deroga alla normativa vigente, a favore dei comuni i cui organi consiliari
sono stati sciolti ai sensi dell’art. 143 del T.U. di cui al D.Lgs. n. 267 del 2000. e su richiesta della commissione straordinaria nominata ai sensi
dell’art. 144 del citato T.U., il Ministero dell’Interno provvede ad erogare in unica soluzione i trasferimenti erariali correnti e la quota di
compartecipazione al gettito dell’IRPEF spettanti per l’anno 2005.”
32. CONTROLLO DI GESTIONE142
141
Da art. 242 ad art. 269 compresi.
a.
142
Art. 1, cc. 9, 10,11 e 1210, D.L. 12.7.2004, n. 168, conv. L. art. 1. L. 30.7.2004, n. 191: “: “9. La spesa annua sostenuta nell’anno 2004
dalle pubbliche amministrazioni di cui all’art. 1, comma 2, del D. Lgs. 30.3.2001, n. 165, escluse le università, gli enti di ricerca e gli
organismi equiparati, per studi ed incarichi di consulenza conferiti a soggetti estranei all’amministrazione, deve essere non superiore alla
spesa annua mediamente sostenuta nel biennio 2001 e 2002, ridotta del 15 per cento. L’affidamento di incarichi di studio o di ricerca,
ovvero di consulenze a soggetti estranei all’amministrazione in materie e per oggetti rientranti nelle competenze della struttura burocratica
dell'ente, deve essere adeguatamente motivato ed è possibile soltanto nei casi previsti dalla legge ovvero nell’ipotesi di eventi straordinari.
In ogni caso va preventivamente comunicato agli Organi di controllo ed agli Organi di revisione di ciascun ente. L’affidamento di
incarichi in assenza dei presupposti di cui al presente comma costituisce illecito disciplinare e determina responsabilità erariale. Le
pubbliche amministrazioni, nell’esercizio dei diritti dell'azionista nei confronti delle società di capitali a totale partecipazione pubblica,
adottano le opportune direttive per conformarsi ai principi di cui al presente comma. Le predette direttive sono comunicate in via
preventiva alla Corte dei conti. La disposizione di cui al presente comma non si applica agli organismi collegiali previsti per legge o per
regolamento, ovvero dichiarati comunque indispensabili ai sensi dell’art. 18 della L. 28.12.2001, n. 448”.
208
32.1.
Controlli interni (art. 147)
32.1.1. Gli enti locali, nell’ambito della loro autonomia normativa ed organizzativa, individuano strumenti e
metodologie adeguati a:
a) garantire attraverso il controllo di regolarità amministrativa e contabile, la legittimità,
regolarità e correttezza dell'azione amministrativa;
b) verificare, attraverso il controllo di gestione, l’efficacia, efficienza ed economicità
dell’azione amministrativa, al fine di ottimizzare, anche mediante tempestivi interventi di
correzione, il rapporto tra costi e risultati;
c) valutare le prestazioni del personale con qualifica dirigenziale;
d) valutare l’adeguatezza delle scelte compiute in sede di attuazione dei piani, programmi
ed altri strumenti di determinazione dell’indirizzo politico, in termini di congruenza tra
risultati conseguiti e obiettivi predefiniti.
32.1.2. I controlli interni sono ordinati secondo il principio della distinzione tra funzioni d’indirizzo e compiti
di gestione, quale risulta dagli articoli 3, comma 1, lettere b) e c), e 14 del decreto legislativo 3
febbraio 1993, n. 29, e successive modificazioni ed integrazioni.
32.1.3. L’organizzazione dei controlli interni è effettuata dagli enti locali anche in deroga agli altri principi di
cui all’articolo 1, comma 2, del decreto legislativo 30 luglio 1999, n. 286.
32.1.4. Per l’effettuazione dei controlli di cui al comma 1, più enti locali possono istituire uffici unici,
mediante convenzione che ne regoli le modalità di costituzione e di funzionamento.
32.1.5. Nell’ambito dei comitati provinciali per la pubblica amministrazione, d’intesa con le province, sono
istituite apposite strutture di consulenza e supporto, delle quali possono avvalersi gli enti locali per
l’esercizio dei controlli previsti dal decreto legislativo 30 luglio 1999, n. 286. A tal fine, i predetti
comitati possono essere integrati con esperti nelle materie di pertinenza.
36.1.
La Corte dei Conti esercita il controllo sulla gestione degli enti locali, ai sensi delle disposizioni di
cui alla legge 14 gennaio 1994, n. 20 e successive modificazioni e integrazioni (art. 148).
32.2.
Definizione (art. 196)
10. La spesa annua sostenuta nell’anno 2004 dalle Pubbliche amministrazioni di cui all’art. 1, comma 2, del D.Lgs. 30.3.2001, n. 165, per
missioni all’estero e spese di rappresentanza, relazioni pubbliche e convegni, deve essere non superiore alla spesa annua mediamente
sostenuta negli anni dal 2001 al 2003, ridotta del 15 per cento. Gli atti e i contratti posti in essere, dalla data di entrata in vigore del
presente decreto, in violazione della disposizione contenuta nel primo periodo del presente comma costituiscono illecito disciplinare e
determinano responsabilità erariale. Gli Organi di controllo e gli Organi di revisione di ciascun ente vigilano sulla corretta applicazione
del presente comma. Il limite di spesa stabilito dal presente comma può essere superato in casi eccezionali, previa adozione di un motivato
provvedimento adottato dall’Organo di vertice dell’Amministrazione, da comunicare preventivamente agli Organi di controllo ed agli
Organi di revisione dell’ente.
11. In coerenza con le riduzioni di spesa per consumi intermedi previste dal presente articolo, ai fini della tutela dell’unità economica della
Repubblica, ciascuna regione a statuto ordinario, ciascuna provincia e ciascun comune con popolazione superiore a 5.000 abitanti
concorrono alla realizzazione degli obiettivi di finanza pubblica per il triennio 2004 - 2006 assicurando che la spesa per l’acquisto di beni e
servizi, esclusa quella dipendente dalla prestazione di servizi correlati a diritti soggettivi dell’utente, sostenuta nell’anno 2004 non sia
superiore alla spesa annua mediamente sostenuta negli anni dal 2001 al 2003, ridotta del 10 per cento. Tale riduzione si applica anche alla
spesa per missioni all’estero e per il funzionamento di uffici all’estero, nonché alle spese di rappresentanza, relazioni pubbliche e
convegni ed alla spesa per studi ed incarichi di consulenza conferiti a soggetti estranei all’Amministrazione, inclusi quelli ad alto
contenuto di professionalità conferiti ai sensi del comma 6 dell’art. 110 del T.U. delle leggi sull’ordinamento degli enti locali di cui al
D.Lgs. 18.8.2000, n. 267. Si applicano il secondo, il terzo, il quarto, il quinto ed il sesto periodo del comma 9, nonché il secondo, il terzo
ed il quarto periodo del comma 10. Per le regioni e gli enti locali che hanno rispettato, nell’anno 2003 e fino al 30 giugno 2004, gli
obiettivi previsti relativamente al Patto di stabilità interno, la riduzione del 10 per cento non si applica con riferimento alle spese che siano
già state impegnate alla data di entrata in vigore del presente decreto.”
12. Al fine di potenziare l’attività di formazione dei pubblici dipendenti, razionalizzandone i relativi costi, la Scuola superiore della
Pubblica amministrazione e le altre Scuole superiori pubbliche di formazione svolgono prioritariamente la loro attività a favore dei predetti
dipendenti. Le Pubbliche amministrazioni, ad eccezione delle Regioni e degli Enti locali, per l’espletamento dell’attività di formazione
utilizzano prioritariamente le predette Scuole ed il Formez; soltanto nel caso di documentata impossibilità di fare ricorso alle stesse,
possono affidare all’esterno, in tutto o in parte, l’organizzazione e lo svolgimento di tale attività, nel rispetto della normativa comunitaria
in materia di appalti di servizi e, comunque, previo espletamento di procedure ad evidenza pubblica ed a condizione che il prezzo
dell’affidamento sia inferiore a quello praticato dalle Scuole anzidette. Resta salva l’applicazione delle norme vigenti in materia di
formazione del personale della scuola.
Vedasi, altresì la Circ. 3.8.2004 del Ragioniere generale dello Stato
209
32.2.1. Al fine di garantire la realizzazione degli obiettivi programmati, la corretta ed economica gestione
delle risorse pubbliche, l’imparzialità ed il buon andamento della pubblica amministrazione e la
trasparenza dell’azione amministrativa, gli enti locali applicano il controllo di gestione secondo le
modalità stabilite dal presente titolo, dai propri statuti e regolamenti di contabilità.
32.2.2. Il controllo di gestione è la procedura diretta a verificare lo stato di attuazione degli obiettivi
programmati e, attraverso l’analisi delle risorse acquisite e della comparazione tra i costi e la quantità
e qualità dei servizi offerti, la funzionalità dell’organizzazione dell’ente, l’efficacia, l’efficienza ed il
livello di economicità nell’attività di realizzazione dei predetti obiettivi.
32.3.
Modalità del controllo di gestione (art. 197)
32.3.1. 1. Il controllo di gestione, di cui all’articolo 147, comma 1 lettera b), ha per oggetto l’intera attività
amministrativa e gestionale delle province, dei comuni, delle comunità montane, delle unioni dei
comuni e delle città metropolitane ed è svolto con una cadenza periodica definita dal regolamento di
contabilità dell’ente.
32.3.2. Il controllo di gestione si articola almeno in tre fasi:
a) predisposizione di un piano dettagliato di obiettivi;
b) rilevazione dei dati relativi ai costi ed ai proventi nonché rilevazione dei risultati
raggiunti;
c) valutazione dei dati predetti in rapporto al piano degli obiettivi al fine di verificare il loro
stato di attuazione e di misurare l’efficacia, l’efficienza ed il grado di economicità
dell’azione intrapresa.
32.3.3. Il controllo di gestione è svolto in riferimento ai singoli servizi e centri di costo, ove previsti,
verificando in maniera complessiva e per ciascun servizio i mezzi finanziari acquisiti, i costi dei
singoli fattori produttivi, i risultati qualitativi e quantitativi ottenuti e, per i servizi a carattere
produttivo, i ricavi.
32.3.4. La verifica dell’efficacia, dell’efficienza e della economicità dell’azione amministrativa è svolta
rapportando le risorse acquisite ed i costi dei servizi, ove possibile per unità di prodotto, ai dati
risultanti dal rapporto annuale sui parametri gestionali dei servizi degli enti locali di cui all’articolo
228, comma 7.
32.4.
Referto del controllo di gestione
32.4.1. La struttura operativa alla quale è assegnata la funzione del controllo di gestione fornisce le
conclusioni del predetto controllo agli amministratori ai fini della verifica dello stato di attuazione
degli obiettivi programmati ed ai responsabili dei servizi affinché questi ultimi abbiano gli elementi
necessari per valutare l’andamento della gestione dei servizi di cui sono responsabili (art. 198).
32.4.2. Nell’ambito dei sistemi di controllo di gestione di cui agli articoli 196, 197 e 198, la struttura
operativa alla quale è assegnata la funzione del controllo di gestione fornisce la conclusione del
predetto controllo, oltre che agli amministratori ed ai responsabili dei servizi ai sensi di quanto
previsto dall’articolo 198, anche alla Corte dei Conti (art. 198 – bis)
32.5.
Ulteriori parametri di efficacia ed efficienza contenenti indicazioni uniformi possono essere
individuati dal regolamento di contabilità dell’ente locale (art. 228, c. 6).
32.6.
Il regolamento di contabilità può prevedere la compilazione di conti economici di dettaglio per
servizi o per centri di costo (art. 229, c. 8)
33. ECONOMICITÀ
210
Non sempre è stata rispettata la progressione numerica degli articoli in quanto, dove ritenuto utile e possibile, si e preferito avvicinare quelli comuni
ai vari argomenti.
33.1.
Controllo di gestione
33.1.1. Al fine di garantire la realizzazione degli obiettivi programmati, la corretta ed economica gestione
delle risorse pubbliche, l’imparzialità ed il buon andamento della pubblica amministrazione e la
trasparenza dell’azione amministrativa, gli enti locali applicano il controllo di gestione secondo le
modalità stabilite dal presente titolo, dai propri statuti e regolamenti di contabilità (art. 196, c. 1).
33.1.2. Il controllo di gestione è la procedura diretta a verificare lo stato di attuazione degli obiettivi
programmati e, attraverso l’analisi delle risorse acquisite e della comparazione tra i costi e la quantità
e qualità dei servizi offerti, la funzionalità dell’organizzazione dell’ente, l’efficacia, l’efficienza ed il
livello di economicità nell’attività di realizzazione dei predetti obiettivi (art. 196, c. 2).
33.3.
Modalità del controllo di gestione (art. 197, cc. 2, lett. c), 3 e 4)
33.3.1. Il controllo di gestione si articola in almeno tre fasi. …omissis … c) valutazione dei dati predetti in
rapporto al piano degli obiettivi al fine di verificare il loro stato di attuazione e di misurare l’efficacia,
l’efficienza ed il grado di economicità dell’azione intrapresa.(c. 2, lett. c))
33.3.2. Il controllo di gestione è svolto in riferimento ai singoli servizi e centri di costo, ove previsti,
verificando in maniera complessiva e per ciascun servizio i mezzi finanziari acquisiti, i costi dei
singoli fattori produttivi, i risultati qualitativi e quantitativi ottenuti e, per i servizi a carattere
produttivo, i ricavi. (c. 3)
33.3.3. La verifica dell’efficacia, dell’efficienza e dell’economicità dell’azione amministrativa è svolta
rapportando le risorse acquisite ed i costi dei servizi, ove possibile per unità di prodotto, ai dati
risultanti dal rapporto annuale sui parametri gestionali dei servizi degli enti locali di cui all’articolo
228, comma 7. (c. 4)
33.4.
Le tariffe dei servizi pubblici di cui al comma 1 sono determinati in base ai seguenti criteri:
a) la corrispondenza tra costi e ricavi in modo da assicurare la integrale copertura dei costi,
ivi compresi gli oneri di ammortamento tecnico finanziario;
b) l’equilibrato rapporto tra i finanziamenti raccolti ed il capitale investito;
c) l’entità dei costi di gestione delle opere, tenendo conto anche degli investimenti e della
qualità del servizio (art. 201, c. 4)
33.5.
Ulteriori parametri di efficacia ed efficienza contenenti indicazioni uniformi possono essere
individuati dal regolamento di contabilità dell’ente locale (art. 228, c. 6).
33.6.
Conto economico (art. 229, cc. 1 e 8)
33.6.1. Il conto economico evidenzia i componenti positivi e negativi dell’attività dell’ente secondo criteri di
competenza economica. Comprende gli accertamenti e gli impegni del conto del bilancio, rettificati
al fine di costituire la dimensione finanziaria dei valori economici riferiti alla gestione di competenza,
le insussistenze e sopravvenienze derivanti dalla gestione dei residui e gli elementi economici non
rilevati nel conto del bilancio (c. 1).
33.6.2. Il regolamento di contabilità può prevedere la compilazione di conti economici di dettaglio per servizi
o per centri di costo (c. 8).
33.7.
Contabilità economica:
33.7.1. I risultati di gestione sono rilevati anche mediante contabilità economica e dimostrati nel rendiconto
comprendente il conto del bilancio e il conto del patrimonio (art. 151, c. 5)143.
143
In coerenza con quanto previsto dall’art. 10, c. 1, D.Lgs. 7.8.1997, n.279; vedasi altresì art. 59, D.Lgs. 30.3.2001, n.165.
211
33.7.2. Gli enti locali, ai fini della predisposizione del rendiconto della gestione, adottano il sistema di
contabilità che più ritengono idoneo per le proprie esigenze (art. 232).
33.8.
L’organo di revisione svolge le seguenti funzioni: … omissis … d) relazione sulla proposta di
deliberazione consiliare del Rendiconto della gestione e sullo Schema di rendiconto entro il termine, previsto
dal Regolamento di contabilità e comunque non inferiore a 20 giorni, decorrente dalla trasmissione della stessa
proposta approvata dall’organo esecutivo. La relazione contiene l’attestazione sulla corrispondenza del
rendiconto alle risultanze della gestione nonché rilievi, considerazioni e proposte tendenti a conseguire
efficienza, produttività ed economicità della gestione; (art. 239, c. 1, lett. d))
34. INVESTIMENTI
34.3.
Si considerano, altresì, impegnati gli stanziamenti per spese correnti e per spese di investimento
correlati ad accertamenti d’entrate aventi destinazione vincolata per legge (art. 183, c. 5, ultimo periodo).
34.4.
Fonti di finanziamento (art. 199)
34.4.1. Per l’attivazione degli investimenti gli enti locali possono utilizzare:
a) entrate correnti destinate per legge agli investimenti;
b) avanzi di bilancio, costituiti da eccedenze di entrate correnti rispetto alle spese correnti
aumentate delle quote capitali di ammortamento dei prestiti;
c) entrate derivanti dall’alienazione di beni e diritti patrimoniali, riscossioni di crediti,
proventi da concessioni edilizie e relative sanzioni;
d) entrate derivanti da trasferimenti in conto capitale dello Stato, delle Regioni, da altri
interventi pubblici e privati finalizzati agli investimenti, da interventi finalizzati da parte
di organismi comunitari e internazionali;
e) avanzo di amministrazione, nelle forme disciplinate dall’articolo 187;
f) mutui passivi;
g) altre forme di ricorso al mercato finanziario consentite dalla legge.
34.5.
Programmazione degli investimenti (art. 200):
34.5.1. Per tutti gli investimenti degli enti locali, comunque finanziati, l’organo deliberante, nell’approvare il
progetto od il piano esecutivo dell’investimento, dà atto della copertura delle maggiori spese derivanti
dallo stesso nel bilancio pluriennale originario, eventualmente modificato dall’organo consiliare, ed
assume impegno di inserire nei bilanci pluriennali successivi le ulteriori o maggiori previsioni di
spesa relative ad esercizi futuri, delle quali è redatto apposito elenco.
34.6.
Finanziamento di opere pubbliche e piano economici finanziario (art. 201)
34.6.1. Gli enti locali e le aziende speciali sono autorizzate ad assumere mutui, anche se assistiti da contributi
dello Stato o delle regioni, per il finanziamento di opere pubbliche destinate all’esercizio di servizi
pubblici, soltanto se i contratti di appalto sono realizzati sulla base di progetti “chiavi in mano” ed a
prezzo non modificabile in aumento, con procedura di evidenza pubblica e con esclusione della
trattativa privata.
34.6.2.
Per le nuove opere di cui al comma 1 il cui progetto generale comporti una spesa superiore al
miliardo di lire, gli enti di cui al comma 1 approvano un piano economico-finanziario diretto ad
accertare l’equilibrio economico-finanziario dell’investimento e della connessa gestione, anche in
relazione agli introiti previsti ed al fine della determinazione delle tariffe.
34.6.3. abrogato da art. 1, D.L. 27.12.2000, n. 392
34.6.4. Le tariffe dei servizi pubblici di cui al comma 1 sono determinati in base ai seguenti criteri:
a) la corrispondenza tra costi e ricavi in modo da assicurare l’integrale copertura dei costi,
ivi compresi gli oneri di ammortamento tecnico finanziario;
b) l’equilibrato rapporto tra i finanziamenti raccolti ed il capitale investito;
212
c)
34.7.
l’entità dei costi di gestione delle opere, tenendo conto anche degli investimenti e della
qualità del servizio.
Ricorso all’indebitamento (art. 202)
34.7.1. Il ricorso all’indebitamento da parte degli enti locali è ammesso esclusivamente nelle forme previste
dalle leggi vigenti in materia e per la realizzazione degl’investimenti. Può essere fatto ricorso a mutui
passivi per il finanziamento dei debiti fuori bilancio di cui all’articolo 194 e per altre destinazioni di
legge.
34.7.2. Le relative entrate hanno destinazione vincolata.
34.8.
Ove nel corso dell’esercizio si renda necessario attuare nuovi investimenti o variare quelli già in atto,
l’organo consiliare adotta apposita variazione al bilancio annuale, fermo restando l’adempimento degli
obblighi di cui al comma 1. Contestualmente modifica il bilancio pluriennale e la relazione previsionale e
programmatica per la copertura degli oneri derivanti dall’indebitamento e per la copertura delle spese di
gestione (art. 203, c. 2).
34.9.
I contratti di mutuo con enti diversi dalla Cassa depositi e prestiti, dall’Istituto nazionale di previdenza
per i dipendenti dell’amministrazione pubblica e dall’Istituto per il credito sportivo, devono, a pena di nullità,
essere stipulati in forma pubblica e contenere le seguenti clausole e condizioni: … omissis … e) deve essere
indicata la natura della spesa da finanziare con il mutuo e, ove necessario, avuto riguardo alla tipologia
dell’investimento, dato atto dell’intervenuta approvazione del progetto definitivo o esecutivo, secondo le
norme vigenti; (art. 204, c. 2, lett. e))
34.10.
L’ente mutuatario utilizza il ricavato del mutuo sulla base dei documenti giustificativi della spesa
ovvero sulla base di stati di avanzamento dei lavori. Ai relativi titoli di spesa è data esecuzione dai Tesorieri
solo se corredati di una dichiarazione dell’ente locale che attesti il rispetto delle predette modalità d’utilizzo.
35. TARIFFE SERVIZI PUBBLICI, IMPOSTE E TASSE144
35.3.
Il consiglio ha competenza limitatamente ai seguenti atti fondamentali: … omissis … f) istituzione e
ordinamento dei tributi, con esclusione della determinazione delle relative aliquote; disciplina generale delle
tariffe per la fruizione dei beni e dei servizi; (art. 42, c. 2, lett. f))
35.4.
La giunta compie tutti gli atti rientranti ai sensi dell’articolo 107, commi 1 e 2, nelle funzioni degli
organi di governo, che non siano riservati dalla legge al consiglio e che non ricadano nelle competenze,
previste dalle leggi o dallo statuto, del sindaco o del presidente della provincia o degli organi di
decentramento; … omissis … (art. 48, c. 2).
35.5.
La legge assicura, altresì, agli enti locali potestà impositiva autonoma nel campo delle imposte, delle
tasse e delle tariffe, con conseguente adeguamento della legislazione tributaria vigente. A tal fine i comuni e le
province in forza dell’articolo 52 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, e successive modificazioni
possono disciplinare con regolamento le proprie entrate, anche tributarie, salvo per quanto attiene alla
individuazione e definizione delle fattispecie imponibili, dei soggetti passivi e dell’aliquota massima dei
singoli tributi, nel rispetto delle esigenze di semplificazione degli adempimenti dei contribuenti. Per quanto
non regolamentato si applicano le disposizioni di legge vigenti (art. 149, c. 3).
144
Art. 54, D.lgs. 15.12.1997, n. 446: “1. Le province e i comuni approvano le tariffe e i prezzi pubblici ai fini dell’approvazione del bilancio di
previsione.
1 bis. Le tariffe ed i prezzi pubblici possono comunque essere modificati, in presenza di rilevanti incrementi nei costi relativi ai servizi stessi, nel
corso dell’esercizio finanziario. L’incremento delle tariffe non ha effetto retroattivo.”
Art. 53, c. 16, L. 23.12.2000, n. 388. “Il termine per deliberare le aliquote e le tariffe dei tributi locali, … omissis …, nonché per approvare i
regolamenti relativi alle entrate degli enti locali, è stabilito entro la data fissata da norme statali per la deliberazione del bilancio di previsione. I
regolamenti sulle entrate, anche se approvati successivamente all’inizio dell’esercizio, purchè entro il termine di cui sopra, hanno effetto dall’1
gennaio dell’anno di riferimento.”
213
35.6.
A ciascun ente locale spettano le tasse, i diritti, le tariffe e i corrispettivi sui servizi di propria
competenza. Gli enti locali determinano per i servizi pubblici tariffe o corrispettivi a carico degli utenti, anche
in modo non generalizzato. Lo Stato e le Regioni, qualora prevedano per legge casi di gratuità nei servizi di
competenza dei comuni e delle province ovvero fissino prezzi e tariffe inferiori al costo effettivo della
prestazione, debbono garantire agli enti locali risorse finanziarie compensative (art. 149, c. 8).
35.7.
Tariffe dei servizi (art. 117)
35.7.1. Gli enti interessati approvano le tariffe dei servizi pubblici in misura tale da assicurare l’equilibrio
economico-finanziario dell’investimento e della connessa gestione. I criteri per il calcolo della tariffa
relativa ai servizi stessi sono i seguenti:
a) la corrispondenza tra costi e ricavi in modo da assicurare la integrale copertura dei costi,
ivi compresi gli oneri di ammortamento tecnico - finanziario;
b) l’equilibrato rapporto tra i finanziamenti raccolti ed il capitale investito;
c) l’entità dei costi di gestione delle opere, tenendo conto anche degli investimenti e della
qualità del servizio;
d) l’adeguatezza della remunerazione del capitale investito, coerente con le prevalenti
condizioni di mercato.
35.7.2. La tariffa costituisce il corrispettivo dei servizi pubblici; essa è determinata e adeguata ogni anno dai
soggetti proprietari, attraverso contratti di programma di durata poliennale, nel rispetto del
disciplinare e dello statuto conseguenti ai modelli organizzativi prescelti.
35.7.3. Qualora i servizi siano gestiti da soggetti diversi dall’ente pubblico per effetto di particolari
convenzioni e concessioni dell’ente o per effetto del modello organizzativo di società mista, la tariffa
è riscossa dal soggetto che gestisce i servizi pubblici.
35.8.
L’accertamento delle entrate avviene:
a) per le entrate di carattere tributario, a seguito di emissione di ruoli o a seguito di
altre forme stabilite per legge;
b) per le entrate patrimoniali e per quelle provenienti dalla gestione di servizi a
carattere produttivo e di quelli connessi a tariffe o contribuzioni dell’utenza, a
seguito di acquisizione diretta o di emissione di liste di carico; (art. 179, c. 2, lett. a)
e b))
35.9.
Finanziamento di opere pubbliche e piano economico finanziario (art. 201, cc. 1 e 4)
35.9.1. Gli enti locali e le aziende speciali sono autorizzate ad assumere mutui, anche se assistiti da contributi
dello Stato o delle regioni, per il finanziamento di opere pubbliche destinate all’esercizio di servizi
pubblici, soltanto se i contratti di appalto sono realizzati sulla base di progetti “chiavi in mano” ed a
prezzo non modificabile in aumento, con procedura di evidenza pubblica e con esclusione della
trattativa privata.
35.9.2. Le tariffe dei servizi pubblici di cui al comma 1 sono determinati in base ai seguenti criteri:
a) la corrispondenza tra costi e ricavi in modo da assicurare la integrale copertura dei costi,
ivi compresi gli oneri di ammortamento tecnico finanziario;
b) l’equilibrato rapporto tra i finanziamenti raccolti ed il capitale investito;
c) l’entità dei costi di gestione delle opere, tenendo conto anche degli investimenti e della
qualità del servizio.
35.10.
Al bilancio di previsione sono allegati i seguenti documenti:
(
omissis …) e) le deliberazioni con le quali sono determinati, per l’esercizio successivo, le tariffe, le
aliquote d’imposta e le eventuali maggiori detrazioni, le variazioni dei limiti di reddito per i tributi locali e per i
servizi locali, nonché, per i servizi a domanda individuale, i tassi di copertura in percentuale del costo di
gestione dei servizi stessi (art. 172, c. 1, lett. e)).
Al fine di non appesantire troppo il lavoro, relativamente alle situazioni di dissesto, ci si limita a richiamare gli articoli
che regolano la materia di cui al presente punto:
art. 243 (Controlli per gli enti locali strutturalmente deficitari, enti locali dissestati ed altri enti), cc. 2, 3, 4, 6, lett. a) e7;
art. 251 (Attivazione delle entrate proprie).
214
36. REVISIONE ECONOMICO FINANZIARIA
36.2.
Il collegio dei revisori dei conti dell’ente locale esercita le sue funzioni anche nei confronti delle
istituzioni. Lo statuto dell’azienda speciale prevede un apposito organo di revisione, nonché forme autonome
di verifica della gestione (art. 114, c. 7).
36.3.
Controlli interni (art. 147)
36.3.1. Gli enti locali, nell’ambito della loro autonomia normativa ed organizzativa, individuano strumenti e
metodologie adeguati a:
e) garantire attraverso il controllo di regolarità amministrativa e contabile, la legittimità,
regolarità e correttezza dell'azione amministrativa;
f) verificare, attraverso il controllo di gestione, l’efficacia, efficienza ed economicità
dell’azione amministrativa, al fine di ottimizzare, anche mediante tempestivi interventi di
correzione, il rapporto tra costi e risultati;
g) valutare le prestazioni del personale con qualifica dirigenziale;
h) valutare l’adeguatezza delle scelte compiute in sede di attuazione dei piani, programmi
ed altri strumenti di determinazione dell’indirizzo politico, in termini di congruenza tra
risultati conseguiti e obiettivi predefiniti.
36.3.2. I controlli interni sono ordinati secondo il principio della distinzione tra funzioni d’indirizzo e compiti
di gestione, quale risulta dagli articoli 3, comma 1, lettere b) e c), e 14 del decreto legislativo 3
febbraio 1993, n. 29, e successive modificazioni ed integrazioni.
36.3.3. L’organizzazione dei controlli interni è effettuata dagli enti locali anche in deroga agli altri principi di
cui all’articolo 1, comma 2, del decreto legislativo 30 luglio 1999, n. 286.
36.3.4. Per l’effettuazione dei controlli di cui al comma 1, più enti locali possono istituire uffici unici,
mediante convenzione che ne regoli le modalità di costituzione e di funzionamento.
36.3.5. Nell’ambito dei comitati provinciali per la pubblica amministrazione, d’intesa con le province, sono
istituite apposite strutture di consulenza e supporto, delle quali possono avvalersi gli enti locali per
l’esercizio dei controlli previsti dal decreto legislativo 30 luglio 1999, n. 286. A tal fine, i predetti
comitati possono essere integrati con esperti nelle materie di pertinenza.
36.4.
La Corte dei Conti esercita il controllo sulla gestione degli enti locali, ai sensi delle disposizioni di
cui alla legge 14 gennaio 1994, n. 20 e successive modificazioni e integrazioni (art. 148)145.
145
cc. 166, 167, 168 e 173, L. 23.12.2005, n. 266: “166. Ai fini della tutela dell’unità economica della Repubblica e del coordinamento della finanza
pubblica, gli organi degli Enti locali di revisione economico-finanziaria trasmettono alle competenti Sezioni regionali di controllo della Corte
dei Conti una relazione sul bilancio di previsione dell’esercizio di competenza e sul rendiconto dell’esercizio medesimo.
167. La Corte dei Conti definisce unitariamente criteri e linee guida cui debbono attenersi gli organi degli Enti locali di revisione economicofinanziaria nella predisposizione della relazione di cui al comma 166, che, in ogni caso, deve dare conto del rispetto degli obiettivi annuali posti
dal patto di stabilità interno, dell’osservanza del vincolo previsto in materia d’indebitamento dall’art. 119, ultimo comma, della Costituzione,
e di ogni grave irregolarità contabile e finanziaria in ordine alle quali l’amministrazione non abbia adottato le misure correttive segnalate
dall’Organo di revisione.
168. Le Sezioni regionali di controllo della Corte dei Conti, qualora accertino, anche sulla base delle relazioni di cui al comma 166, comportamenti
difformi dalla sana gestione finanziaria o il mancato rispetto degli obiettivi posti con il patto, adottano specifica pronuncia e vigilano sull’adozione da
parte dell’Ente locale delle necessarie misure correttive e sul rispetto dei vincoli e limitazioni posti in caso di mancato rispetto delle regole del patto di
stabilità interno.
173. Gli atti di spesa relativi ai commi 9, 10, 56 e 57 (n.d.r.: concernenti rispettivamente: studi ed incarichi di consulenza conferiti ad estranei;
relazioni pubbliche, convegni, mostre, pubblicità e di rappresentanza; indennità, compensi, retribuzioni, o altre utilità comunque denominate,
corrisposti per incarichi di consulenza; contratti di consulenza – il richiamo dei cc. 56 e 57 appare ridondante) di importo superiore a 5.000 euro
devono essere trasmessi alla competente Sezione della Corte dei Conti per l’esercizio del controllo successivo sulla gestione.”
215
36.5.
Il regolamento di contabilità disciplina le segnalazioni obbligatorie dei fatti e delle valutazioni del
responsabile finanziario al legale rappresentante dell’ente, al consiglio dell’ente nella persona del suo
presidente, al segretario ed all’organo di revisione ove si rilevi che la gestione delle entrate o delle spese
correnti evidenzi il costituirsi di situazioni, non compensabili da maggiori entrate o minori spese, tali da
pregiudicare gli equilibri del bilancio. In ogni caso la segnalazione è effettuata entro sette giorni dalla
conoscenza dei fatti. Il consiglio provvede al riequilibrio a norma dell'articolo 193, entro trenta giorni dal
ricevimento della segnalazione, anche su proposta della Giunta (art. 153, c. 6).
36.6.
Verifiche ordinarie di cassa (art. 223)
36.6.1. L’organo di revisione economico-finanziaria dell’ente provvede con cadenza trimestrale alla verifica
ordinaria di cassa, alla verifica della gestione del Servizio di tesoreria e di quello degli altri agenti
contabili di cui all’articolo 233.
36.6.2. Il Regolamento di contabilità
dell’amministrazione dell’ente.
può
prevedere
autonome
verifiche
di
cassa
da
parte
36.7.
Si provvede a verifica straordinaria di cassa a seguito del mutamento della persona del sindaco, del
Presidente della provincia, del sindaco metropolitano e del presidente della comunità montana. Alle operazioni
di verifica intervengono gli amministratori che cessano dalla carica e coloro che la assumono, nonché il
segretario, il responsabile del servizio finanziario e l’organo di revisione dell’ente (art. 224).
36.8.
Obblighi di documentazione e conservazione (art. 225)
36.8.1. Il Tesoriere è tenuto, nel corso dell’esercizio, ai seguenti adempimenti:
a) aggiornamento e conservazione del giornale di cassa;
b) conservazione del verbale di verifica di cassa di cui agli articoli 223 e 224146;
c) conservazione delle rilevazioni periodiche di cassa previste dalla legge.
36.8.2. Le modalità e la periodicità di trasmissione della documentazione di cui al comma 1 sono fissate nella
convenzione
36.9.
Il rendiconto è deliberato dall’organo consiliare dell’ente entro il 30 giugno dell’anno successivo,
tenuto motivatamente conto della relazione dell’organo di revisione. La proposta è messa a disposizione dei
componenti dell’organo consiliare prima dell’inizio della sessione consiliare in cui viene esaminato il
rendiconto entro un termine, non inferiore a venti giorni, stabilito dal regolamento. Il rendiconto deliberato è
inviato all’organo regionale di controllo ai sensi e con le modalità di cui all’articolo 133147 (art. 227, c. 2).
36.10.
Sono allegati al rendiconto : … omissis … b) la relazione dei revisori dei conti di cui all’art. 239,
comma 1, lettera d) (art. 227, c 5, lett b)).
36.11.
Il regolamento di contabilità può prevedere la compilazione di conti economici di dettaglio per
servizi o per centri di costo (art. 229, c. 8).
36.12.
Funzionamento del collegio dei revisori (art. 237).
36.12.1. Il collegio dei revisori è validamente costituito anche nel caso in cui siano presenti solo due
componenti.
36.12.2. Il collegio dei revisori redige un verbale delle riunioni, ispezioni, verifiche, determinazioni e decisioni
adottate.
36.13.
Funzioni dell’organo di revisione (art. 239)
36.13.1. L’organo di revisione svolge le seguenti funzioni:
a) attività di collaborazione con l'organo consiliare secondo le disposizioni dello statuto e
del regolamento;
146
147
detti articoli trattano, rispettivamente, delle verifiche ordinarie e straordinarie di cassa.
Si tengano presenti gli effetti consequenziali all’abrogazione dell’art. 130 della Costituzione
216
b) pareri sulla proposta di bilancio di previsione e dei documenti allegati e sulle variazioni
di bilancio. Nei pareri è espresso un motivato giudizio di congruità, di coerenza e di
attendibilità contabile delle previsioni di bilancio e dei programmi e progetti, anche
tenuto conto del parere espresso dal responsabile del servizio finanziario ai sensi
dell’articolo 153, delle variazioni rispetto all’anno precedente, dell’applicazione dei
parametri di deficitarietà strutturale e di ogni altro elemento utile. Nei pareri sono
suggerite all’organo consiliare tutte le misure atte ad assicurare l’attendibilità delle
impostazioni. I pareri sono obbligatori. L’organo consiliare è tenuto ad adottare i
provvedimenti conseguenti o a motivare adeguatamente la mancata adozione delle
misure proposte dall’organo di revisione148;
c) vigilanza sulla regolarità contabile, finanziaria ed economica della gestione
relativamente all’acquisizione delle entrate, all’effettuazione delle spese, all’attività
contrattuale, all’amministrazione dei beni, alla completezza della documentazione, agli
adempimenti fiscali ed alla tenuta della contabilità; l’organo di revisione svolge tali
funzioni anche con tecniche motivate di campionamento149;
d) relazione sulla proposta di deliberazione consiliare del rendiconto della gestione e sullo
schema di rendiconto entro il termine, previsto dal regolamento di contabilità e
comunque non inferiore a 20 giorni, decorrente dalla trasmissione della stessa proposta
approvata dall’organo esecutivo. La relazione contiene l’attestazione sulla
corrispondenza del rendiconto alle risultanze della gestione nonché rilievi,
considerazioni e proposte tendenti a conseguire efficienza, produttività ed economicità
della gestione;
e) referto all’organo consiliare su gravi irregolarità di gestione, con contestuale denuncia ai
competenti organi giurisdizionali ove si configurino ipotesi di responsabilità;
f) verifiche di cassa di cui all’articolo 223.
36.13.2. Al fine di garantire l’adempimento delle funzioni di cui al precedente comma, l’organo di revisione ha
diritto di accesso agli atti e documenti dell’ente e può partecipare all’assemblea dell’organo
consiliare per l’approvazione del bilancio di previsione e del rendiconto di gestione. Può altresì
partecipare alle altre assemblee dell’organo consiliare e, se previsto dallo statuto dell’ente, alle
riunioni dell’organo esecutivo. Per consentire la partecipazione alle predette assemblee all’organo di
revisione sono comunicati i relativi ordini del giorno. Inoltre all’organo di revisione sono trasmessi:
a) da parte dell’organo regionale di controllo le decisioni di annullamento nei confronti
delle delibere adottate dagli organi degli enti locali;
b) da parte del responsabile del servizio finanziario le attestazioni di assenza di copertura
finanziaria in ordine alle delibere di impegni di spesa.
36.13.3. L’organo di revisione è dotato, a cura dell’ente locale, dei mezzi necessari per lo svolgimento dei
propri compiti, secondo quanto stabilito dallo statuto e dai regolamenti.
36.13.4. L’organo della revisione può incaricare della collaborazione nella propria funzione, sotto la propria
responsabilità, uno o più soggetti aventi i requisiti di cui all’articolo 234, comma 2. I relativi
compensi rimangono a carico dell’organo di revisione
36.13.5. I singoli componenti dell’organo di revisione collegiale hanno diritto di eseguire ispezioni e controlli
individuali.
36.13.6. Lo statuto dell’ente locale può prevedere ampliamenti delle funzioni affidate ai revisori.
36.14.
I revisori rispondono della veridicità delle loro attestazioni e adempiono ai loro doveri con la diligenza
del mandatario. Devono inoltre conservare la riservatezza sui fatti e documenti di cui hanno conoscenza per
ragione del loro ufficio (art. 240).
Al fine di non appesantire troppo il lavoro, relativamente alle situazioni di dissesto, ci si limita a richiamare gli articoli
che regolano la materia di cui al presente punto:
148
c. 166, L. 23.12.2005, n. 266. “166. Ai fini della tutela dell’unità economica della Repubblica e del coordinamento della finanza pubblica, gli
organi degli enti locali di revisione economico-finanziaria trasmettono alle competenti sezioni regionali di controllo della Corte dei conti una
relazione sul bilancio di previsione dell’esercizio di competenza e sul rendiconto dell’esercizio medesimo.”
149
Pare interessante ricordare che il principio del campionamento trova un autorevole, se pur antico, precedente nell’art. 60, c. 4, R.D. 18.11.1923, n.
2440. “La Corte (n. d. r.: dei Conti) nell’eseguire i riscontri di sua competenza ha la facoltà di limitarli ad alcuni rendiconti.”, nonché al più recente
art. art. 20, c. 1 – bis, D.Lgs. 13.4.1999, n. 112.
217
-
-
art.. 246 (Deliberazione di dissesto), cc. 1 e 2;
art. 265 (Durata della procedura di risanamento ed attuazione delle prescrizioni recate dal decreto di approvazione dell’ipotesi di
bilancio stabilmente riequilibrato), c. 3;
N. B.: si riporta:
a.
il c. 5, art. 23, L. 27.12.2002, n. 289: “I provvedimenti di riconoscimento di debito posti in essere dalle amministrazioni pubbliche di cui
all’art. 1, c. 2, del D.Lgs. 30.3.2001, n, 165, sono trasmessi agli organi di controllo ed alla competente procura della Corte dei Conti.”
b.
L’art. 26, cc. 3 e 3 bis, L. 23.12.1999, n. 488: “3. Le amministrazioni pubbliche possono ricorrere alle convenzioni stipulate ai sensi del
comma 1, ovvero ne utilizzano i parametri di prezzo - qualità, come limiti massimi, per l’acquisto di beni e servizi comparabili oggetto
delle stesse, anche utilizzando procedure telematiche per l’acquisizione di beni e servizi ai sensi del D.P.R. 4.4.2002, n. 101. La
stipulazione di un contratto in violazione del presente comma è causa di responsabilità amministrativa; ai fini della determinazione del
danno erariale si tiene anche conto della differenza tra il prezzo previsto nelle convenzioni e quello indicato nel contratto. Le disposizioni
di cui al presente comma non si applicano ai comuni con popolazione fino a 1.000 abitanti e ai comuni montani con popolazione fino a
5.000 abitanti.
3-bis. I provvedimenti con cui le amministrazioni pubbliche deliberano di procedere in modo autonomo a singoli acquisti di beni e
servizi sono trasmessi alle strutture e agli uffici preposti al controllo di gestione, per l’esercizio delle funzioni di sorveglianza e di
controllo, anche ai sensi del comma 4. Il dipendente che ha sottoscritto il contratto allega allo stesso una apposita dichiarazione con la
quale attesta, ai sensi e per gli effetti degli articoli 47 (Dichiarazioni sostitutive dell'atto di notorietà) e seguenti del D.P.R. 28.12.2000, n.
445, e successive modifiche, il rispetto delle disposizioni contenute nel comma 3.”
I periodi secondo e terzo del c. 3 dell’art. 24, L: 27.12.2002, n. 289: “Per procedere ad acquisti in maniera autonoma (n.d.r.: non
utilizzando le convenzioni CONSIP) gli enti di cui all’art. 24, c. 6 della L. 28.12.2001, n. 448 (n.d.r.: province, comuni, comunità montane
e i consorzi di enti locali), adottano i prezzi delle convenzioni di cui sopra come base d’asta al ribasso. Gli atti relativi sono trasmessi ai
rispettivi organi di revisione contabile per consentire l’esercizio delle funzioni di controllo.” La L. 1.8.2003, n. 212, di conversione con
modifiche del D.L: 24.6.2003, n, 143, ha sostituito i predetti periodi con il seguente: “In caso di acquisti in maniera autonoma da parte
degli enti di cui all’art. 24, c. 6, della L. 28.12.2001, n, 448, si applica il comma 3 dell’art. 26 della L. 23.12.1999, n. 488” caducando, in
tal modo, l’obbligo di trasmissione dei predetti atti agli organi di revisione contabile.
Inoltre, l’art. 3, c. 166, L. 24.12.2003, n. 350, ha abrogato la sopra riportata parte del comma 3, art. 24, L. 27.12.2002, n. 289 (n.d.r.:
affermare che anche nella fattispeciela produzione normativa è delirante, appare riduttivo – ci si scusa per l’umano sfogo.)
I cc. 157, 158, 159 e 160, L. 23.12.2005, n. 266: “157. Ai fini del concorso delle Autonomie locali al rispetto degli obblighi comunitari
della Repubblica, al rispetto del patto di stabilità interno, alla realizzazione degli obiettivi di contenimento e di razionalizzazione della
spesa pubblica, nonché al fine di realizzare le migliori condizioni per l’acquisizione di beni e servizi nel rispetto dei principi di tutela
della concorrenza, i commi 158, 159 e 160 stabiliscono le disposizioni per assicurare il coordinamento della finanza pubblica.
158. Le aggregazioni di Enti locali o di Enti decentrati di spesa, promosse anche ai sensi dell’art. 59 della L. 23.12.2000, n. 388, espletano
le funzioni di centrali di committenza in favore delle Amministrazioni ed Enti regionali o locali aventi sede nel medesimo ambito
territoriale. In particolare operano valutazioni in ordine all’utilizzabilità delle suddette convenzioni stipulate o degli acquisti effettuati ai
fini del rispetto dei parametri di qualità - prezzo di cui all’art. 26, comma 3, della L. 23.12.1999, n. 488.
159. Resta salva la facoltà delle Amministrazioni ed Enti regionali o locali di aderire alle convenzioni stipulate ai sensi dell’art. 26 della L.
23.12.1999, n. 488, ovvero di procedere ad acquisti in via autonoma nel rispetto dei parametri stabiliti al comma 3 dello stesso art. 26.
160. Anche al fine di conseguire l’armonizzazione dei sistemi, gli Enti locali e gli Enti decentrati di spesa possono avvalersi della
consulenza e del supporto della CONSIP Spa, anche nelle sue articolazioni territoriali, ai sensi dell’art. 3, comma 172, della L. 24.12.2003,
n. 350 (che recita: “172. Al fine di razionalizzare la spesa pubblica e favorire il rispetto del patto di stabilità interno la CONSIP S.p.a.,
attraverso proprie articolazioni territoriali sul territorio, può fornire su specifica richiesta supporto e consulenza per le esigenze di
approvvigionamento di beni e servizi da parte di Enti locali o loro consorzi assicurando la partecipazione anche alle piccole e medie
imprese locali nel rispetto dei principi di concorrenza.”).”
c.
il c. 2 dell’art. 28, L. 27.12.2002, n. 289. “Qualora non sia prevista la presenza di un proprio rappresentante in seno al collegio dei revisori
o dei sindaci, il Ministero dell’Economia e delle finanze può acquisire le suddette informazioni avvalendosi, in caso di mancato o
tempestivo riscontro, anche del collegio dei revisori o dei sindaci ovvero dei nuclei di valutazione o dei servizi di controllo interno di cui al
D.Lgs. 30.7.1999, n. 286.”
d.
il c. 16 dell’art. 29, L. 27.12.2002, n. 289: “Per le province e i comuni con popolazione superiore a 5.000 abitanti, il collegio dei revisori
dei conti verifica, per ciascuno degli anni 2003, 2004 e 2005, il rispetto degli obiettivi di cui ai commi 4, 6, 10 e 11. Qualora l’obiettivo
non sia stato rispettato, il collegio ne dà comunicazione al Ministero dell’Interno. Della mancata comunicazione rispondono
personalmente i componenti del collegio inadempiente.”
e.
il c. 17, art. 29, L. 27.12.2002, n. 289: “Le province ed i comuni con popolazione superiore a 5.000 abitanti sono tenuti a predisporre entro
il mese di febbraio una previsione cumulativa articolata per trimestri in termini di cassa del disavanzo finanziario, coerente con
l’obiettivo annuale, che comunicano al Ministero dell’Economia e delle finanze. Il collegio dei revisori dei conti è tenuto a verificare, entro
e non oltre il mese successivo al trimestre di riferimento, il rispetto dell'obiettivo trimestrale e la sua coerenza con l’obiettivo annuale e, in
caso di inadempienza, ne dà comunicazione, oltre che all’ente, al Ministero dell’Economia e delle finanze - Dipartimento della Ragioneria
generale dello Stato. A seguito dell’accertamento del mancato rispetto dell'obiettivo, le province ed i comuni con popolazione superiore a
5.000 abitanti sono tenuti, nel trimestre successivo, a riassorbire lo scostamento registrato intervenendo sui pagamenti nella misura
necessaria al fine di garantire il rientro nella determinazione del saldo. Per il mancato rispetto dell’obiettivo annuale si applicano le
disposizioni del comma 15. Attraverso le loro associazioni, le province e i comuni con popolazione superiore a 5.000 abitanti concorrono
al monitoraggio sull'andamento delle spese, delle entrate e dei saldi dei rispettivi bilanci. Pertanto le comunicazioni previste dal presente
comma e dai commi 13 e 16 sono trasmesse anche all'ANCI, all'UNCEM e all'UPI.”
l’art. 31, c. 15, L. 27.12.2002, n. 289: “ In attesa che venga data attuazione al titolo V della parte seconda della Costituzione e che venga
formulata la proposta al Governo dall’Alta Commissione di cui all’art. 3, comma 1, lettera b), della presente legge, in ordine ai principi
generali del coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario, le disposizioni del Titolo VIII della parte II del T.U. delle leggi
sull’ordinamento degli Enti locali, di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, che disciplinano l’assunzione di mutui per il risanamento
dell’Ente locale dissestato, nonché la contribuzione statale sul relativo onere di ammortamento non trovano applicazione nei confronti
218
degli Enti locali che hanno deliberato lo stato di dissesto finanziario a decorrere dalla data di entrata in vigore della L.
costituzionale n. 3 del 2001. Resta ferma per tali Enti la facoltà di assumere mutui, senza oneri a carico dello Stato, per il finanziamento
di passività correlate a spese di investimento, nonché per il ripiano di passività correlate a spese correnti purché queste ultime siano
maturate entro la data di entrata in vigore della L. costituzionale n. 3 del 2001. Al fine di agevolare la gestione liquidatoria degli Enti locali
in stato di dissesto finanziario, dichiarato a decorrere dalla data di entrata in vigore della L. costituzionale n. 3 del 2001 e fino al
31.12.2003, è stanziata la somma annua di 600.000 euro per il triennio 2004 - 2006. Il contributo annuale spettante al singolo ente, erogato
dal Ministero dell’Interno in base alla popolazione residente, è acquisito ed utilizzato dall’organo straordinario della liquidazione per il
finanziamento della massa passiva rilevata.”
l’art. 5, c. 2, D.L. 29.3.2004, n. 80, conv. L. art. 1, L. 28.5.2004, n. 140: “2. Ai fini dell'applicazione degli artt. 252, comma 4, e 254,
comma 3, del T.U. delle leggi sull’ordinamento degli Enti locali, di cui al D. Lgs. 18.8.2000, n. 267, s’intendono compresi nelle fattispecie
ivi previste tutti i debiti correlati ad atti e fatti di gestione verificatisi entro il 31 dicembre dell’anno precedente a quello dell’ipotesi di
bilancio riequilibrato, pur se accertati, anche con provvedimento giurisdizionale, successivamente a tale data ma, comunque, non oltre
quella di approvazione del Rendiconto della gestione di cui all’art. 256, comma 11, del medesimo Testo Unico.”
f.
L’art. 1, cc. 9, 10, 11 e 12, D..L. 12.7.2004, n. 168, conv. L. 30.7.2004, n. 191: “9. La spesa annua sostenuta nell’anno 2004 dalle
pubbliche amministrazioni di cui all’art. 1, comma 2, del D. Lgs. 30.3.2001, n. 165, escluse le università, gli enti di ricerca e gli organismi
equiparati, per studi ed incarichi di consulenza conferiti a soggetti estranei all’amministrazione, deve essere non superiore alla spesa
annua mediamente sostenuta nel biennio 2001 e 2002, ridotta del 15 per cento. L’affidamento di incarichi di studio o di ricerca, ovvero di
consulenze a soggetti estranei all’amministrazione in materie e per oggetti rientranti nelle competenze della struttura burocratica dell'ente,
deve essere adeguatamente motivato ed è possibile soltanto nei casi previsti dalla legge ovvero nell’ipotesi di eventi straordinari. In ogni
caso va preventivamente comunicato agli Organi di controllo ed agli Organi di revisione di ciascun ente. L’affidamento di incarichi in
assenza dei presupposti di cui al presente comma costituisce illecito disciplinare e determina responsabilità erariale. Le pubbliche
amministrazioni, nell’esercizio dei diritti dell'azionista nei confronti delle società di capitali a totale partecipazione pubblica, adottano le
opportune direttive per conformarsi ai principi di cui al presente comma. Le predette direttive sono comunicate in via preventiva alla Corte
dei conti. La disposizione di cui al presente comma non si applica agli organismi collegiali previsti per legge o per regolamento, ovvero
dichiarati comunque indispensabili ai sensi dell’art. 18 della L. 28.12.2001, n. 448”.
10. La spesa annua sostenuta nell’anno 2004 dalle Pubbliche amministrazioni di cui all’art. 1, comma 2, del D.Lgs. 30.3.2001, n. 165, per
missioni all’estero e spese di rappresentanza, relazioni pubbliche e convegni, deve essere non superiore alla spesa annua mediamente
sostenuta negli anni dal 2001 al 2003, ridotta del 15 per cento. Gli atti e i contratti posti in essere, dalla data di entrata in vigore del
presente decreto, in violazione della disposizione contenuta nel primo periodo del presente comma costituiscono illecito disciplinare e
determinano responsabilità erariale. Gli Organi di controllo e gli Organi di revisione di ciascun ente vigilano sulla corretta applicazione del
presente comma. Il limite di spesa stabilito dal presente comma può essere superato in casi eccezionali, previa adozione di un motivato
provvedimento adottato dall’Organo di vertice dell’Amministrazione, da comunicare preventivamente agli Organi di controllo ed agli
Organi di revisione dell’ente.
11. In coerenza con le riduzioni di spesa per consumi intermedi previste dal presente articolo, ai fini della tutela dell’unità economica della
Repubblica, ciascuna regione a statuto ordinario, ciascuna provincia e ciascun comune con popolazione superiore a 5.000 abitanti
concorrono alla realizzazione degli obiettivi di finanza pubblica per il triennio 2004 - 2006 assicurando che la spesa per l’acquisto di beni e
servizi, esclusa quella dipendente dalla prestazione di servizi correlati a diritti soggettivi dell’utente, sostenuta nell’anno 2004 non sia
superiore alla spesa annua mediamente sostenuta negli anni dal 2001 al 2003, ridotta del 10 per cento. Tale riduzione si applica anche alla
spesa per missioni all’estero e per il funzionamento di uffici all’estero, nonché alle spese di rappresentanza, relazioni pubbliche e
convegni ed alla spesa per studi ed incarichi di consulenza conferiti a soggetti estranei all’Amministrazione, inclusi quelli ad alto
contenuto di professionalità conferiti ai sensi del comma 6 dell’art. 110 del T.U. delle leggi sull’ordinamento degli enti locali di cui al
D.Lgs. 18.8.2000, n. 267. Si applicano il secondo, il terzo, il quarto, il quinto ed il sesto periodo del comma 9, nonché il secondo, il terzo
ed il quarto periodo del comma 10. Per le regioni e gli enti locali che hanno rispettato, nell’anno 2003 e fino al 30 giugno 2004, gli
obiettivi previsti relativamente al Patto di stabilità interno, la riduzione del 10 per cento non si applica con riferimento alle spese che siano
già state impegnate alla data di entrata in vigore del presente decreto.”
12. Al fine di potenziare l’attività di formazione dei pubblici dipendenti, razionalizzandone i relativi costi, la Scuola superiore della
Pubblica amministrazione e le altre Scuole superiori pubbliche di formazione svolgono prioritariamente la loro attività a favore dei predetti
dipendenti. Le Pubbliche amministrazioni, ad eccezione delle Regioni e degli Enti locali, per l’espletamento dell’attività di formazione
utilizzano prioritariamente le predette Scuole ed il Formez; soltanto nel caso di documentata impossibilità di fare ricorso alle stesse,
possono affidare all’esterno, in tutto o in parte, l’organizzazione e lo svolgimento di tale attività, nel rispetto della normativa comunitaria
in materia di appalti di servizi e, comunque, previo espletamento di procedure ad evidenza pubblica ed a condizione che il prezzo
dell’affidamento sia inferiore a quello praticato dalle Scuole anzidette. Resta salva l’applicazione delle norme vigenti in materia di
formazione del personale della scuola.
Vedasi, altresì la Circ. 3.8.2004 del Ragioniere generale dello Stato.
I cc. 11 e 42, della L. 30.12.2004, n. 311, unitamente al c. 13:
“11. Fermo quanto stabilito per gli enti locali dal comma 42, la spesa annua per studi ed incarichi di consulenza conferiti a soggetti
estranei all’amministrazione sostenuta per ciascuno degli anni 2005, 2006 e 2007 dalle Pubbliche amministrazioni di cui all’art. 1, comma
2, del D.Lgs. 30.3.2001, n. 165, esclusi le università, gli enti di ricerca e gli organismi equiparati, non deve essere superiore a quella
sostenuta nell’anno 2004. L’affidamento di incarichi di studio o di ricerca, ovvero di consulenze a soggetti estranei all’amministrazione in
materie e per oggetti rientranti nelle competenze della struttura burocratica dell’ente, deve essere adeguatamente motivato ed è possibile
soltanto nei casi previsti dalla legge ovvero nell’ipotesi di eventi straordinari. In ogni caso, l’atto di affidamento di incarichi e consulenze
di cui al secondo periodo deve essere trasmesso alla Corte dei Conti. L’affidamento di incarichi in assenza dei presupposti di cui al
presente comma costituisce illecito disciplinare e determina responsabilità erariale.
42. L’affidamento da parte degli enti locali di incarichi di studio o di ricerca, ovvero di consulenze a soggetti estranei
all’amministrazione, deve essere adeguatamente motivato con specifico riferimento all’assenza di strutture organizzative o professionalità
interne all’ente in grado di assicurare i medesimi servizi, ad esclusione degli incarichi conferiti ai sensi della L. 11.2.1994, n. 109, e
successive modificazioni. In ogni caso l’atto d’affidamento di incarichi e consulenze di cui al primo periodo deve essere corredato della
valutazione dell’Organo di revisione economico-finanziaria dell’ente locale e deve essere trasmesso alla Corte dei Conti. L’affidamento di
incarichi in difformità dalle previsioni di cui al presente comma costituisce illecito disciplinare e determina responsabilità erariale. Le
disposizioni di cui al presente comma si applicano agli enti con popolazione superiore a 5.000 abitanti.
13. Sulla base di effettive, motivate e documentate esigenze delle amministrazioni competenti, il Ministro dell’Economia e delle finanze
può, con proprio decreto, stabilire che le disposizioni di cui al primo periodo del comma 12 non si applicano alle spese sostenute da
specifiche amministrazioni. Contestualmente alla loro adozione, i decreti di cui al primo periodo, corredati da apposite relazioni, sono
trasmessi alle Camere.”
219
Art. 60, cc. 1, 2 e 6, D.Lgs. 30.3.2001, n. 165: “1. Il Ministero del Tesoro, del bilancio e della programmazione economica, d’intesa con la
Presidenza del Consiglio dei ministri - Dipartimento della funzione pubblica, definisce un modello di rilevazione della consistenza del
personale, in servizio e in quiescenza, e delle relative spese, ivi compresi gli oneri previdenziali e le entrate derivanti dalle contribuzioni,
anche per la loro evidenziazione a preventivo e a consuntivo, mediante allegati ai bilanci. Il Ministero del Tesoro, del bilancio e della
programmazione economica elabora, altresì, un conto annuale che evidenzi anche il rapporto tra contribuzioni e prestazioni previdenziali
relative al personale delle amministrazioni statali.
2. Le Amministrazioni pubbliche presentano, entro il mese di maggio di ogni anno, alla Corte dei conti, per il tramite del Dipartimento
della ragioneria generale dello Stato ed inviandone copia alla Presidenza del Consiglio dei ministri - Dipartimento della funzione pubblica,
il conto annuale delle spese sostenute per il personale, rilevate secondo il modello di cui al comma 1. Il conto è accompagnato da una
relazione, con cui le amministrazioni pubbliche espongono i risultati della gestione del personale, con riferimento agli obiettivi che, per
ciascuna amministrazione, sono stabiliti dalle leggi, dai regolamenti e dagli atti di programmazione. La mancata presentazione del conto e
della relativa relazione determina, per l’anno successivo a quello cui il conto si riferisce, l’applicazione delle misure di cui all’art. 30,
comma 11, della L. 5.8.1978, n. 468 (*), e successive modificazioni ed integrazioni.
6. Allo svolgimento delle verifiche ispettive integrate di cui al comma 5 può partecipare l’Ispettorato per la funzione pubblica, che opera
alle dirette dipendenze del Ministro per la funzione pubblica. L’Ispettorato stesso si avvale di un numero complessivo di 10 funzionari
scelti tra ispettori di finanza, in posizione di comando o fuori ruolo, del Ministero dell’Economia e delle finanze, funzionari
particolarmente esperti in materia, in posizione di comando o fuori ruolo, del Ministero dell’Interno, e nell’ambito di personale di altre
Amministrazioni pubbliche, in posizione di comando o fuori ruolo, per il quale si applicano l’art.17, comma 14, della L. 15.5.1997, n. 127,
e l’art. 56, settimo comma, del testo unico di cui al D.P.R. 10.1.1957, n. 3, e successive modificazioni. L’Ispettorato svolge compiti
ispettivi vigilando sulla razionale organizzazione delle pubbliche amministrazioni, l’ottimale utilizzazione delle risorse umane, la
conformità dell’azione amministrativa ai principi di imparzialità e buon andamento, l’efficacia dell’attività amministrativa, con particolare
riferimento alle riforme volte alla semplificazione delle procedure, e l’osservanza delle disposizioni vigenti sul controllo dei costi, dei
rendimenti e dei risultati e sulla verifica dei carichi di lavoro. Per l’esercizio delle funzioni ispettive connesse, in particolare, al corretto
conferimento degli incarichi e ai rapporti di collaborazione, svolte anche d’intesa con il Ministero dell’Economia e delle finanze,
l’Ispettorato si avvale dei dati comunicati dalle amministrazioni al Dipartimento della funzione pubblica ai sensi dell’art. 53. L’Ispettorato,
inoltre, al fine di corrispondere a segnalazioni da parte di cittadini o pubblici dipendenti circa presunte irregolarità, ritardi o inadempienze
delle amministrazioni di cui all’art. 1, comma 2, può richiedere chiarimenti e riscontri in relazione ai quali l’Amministrazione interessata
ha l’obbligo di rispondere, anche per via telematica, entro 15 giorni. A conclusione degli accertamenti, gli esiti delle verifiche svolte
dall’Ispettorato costituiscono obbligo di valutazione, ai fini dell’individuazione delle responsabilità e delle eventuali sanzioni disciplinari
di cui all’art. 55, per l’Amministrazione medesima. Gli ispettori, nell’esercizio delle loro funzioni, hanno piena autonomia funzionale ed
hanno l’obbligo, ove ne ricorrano le condizioni, di denunciare alla procura generale della Corte dei conti le irregolarità riscontrate.
(*)art. 30, cc. 5, 6, 9, 10 e 11,della L. 5.8.1978, n. 468: “5. Il Ministro del tesoro determina, con proprio decreto, lo schema tipo dei
prospetti contenenti gli elementi previsionali e i dati periodici della gestione di cassa dei bilanci che, entro i mesi di gennaio, aprile, luglio
e ottobre, i comuni e le province debbono trasmettere alla rispettiva regione, e gli altri enti di cui all'articolo 25 al Ministero del tesoro.
6. In detti prospetti devono, in particolare, essere evidenziati, oltre agli incassi ed ai pagamenti effettuati nell’anno e nel trimestre
precedente, anche le variazioni nelle attività finanziarie (in particolare nei depositi presso la tesoreria e presso gli istituti di credito) e
nell’indebitamento a breve e medio termine.
9. A tal fine, gli enti di cui al comma 5 con esclusione dell'ENEL e delle aziende di servizi debbono comunicare entro il 30 giugno
informazioni sulla consistenza dei residui alla fine dell'esercizio precedente, sulla loro struttura per esercizio di provenienza e sul ritmo
annuale del loro processo di smaltimento, in base alla classificazione economica e funzionale.
10. I comuni, le province e le unità sanitarie locali trasmettono le informazioni di cui al comma 9 alle regioni entro il 15 giugno. Queste
ultime provvederanno ad aggregare tali dati e ad inviarli entro lo stesso mese di giugno al Ministero del tesoro insieme ai dati analoghi
relativi alle amministrazioni regionali.
11. Nessun versamento a carico del bilancio dello Stato può essere effettuato agli enti di cui all'articolo 25 della presente legge ed alle
regioni se non risultano regolarmente adempiuti gli obblighi di cui ai precedenti commi.
c. 9, L. 23.12.2005, n. 266: “9. Fermo quanto stabilito dall’art.1, comma 11, della L. 30.12.2004, n. 311, la spesa annua per studi ed
incarichi di consulenza conferiti a soggetti estranei all’amministrazione, sostenuta dalle pubbliche Amministrazioni di cui all’art. 1,
comma 2, del D.Lgs. 30.3.2001, n. 165, e successive modificazioni, esclusi le università, gli enti di ricerca e gli organismi equiparati, a
decorrere dall’anno 2006 non potrà essere superiore al 50% di quella sostenuta nell’anno 2004.”
La Corte dei Conti in Sezioni riunite, nell’adunanza del 15.2.2005 ha fornito linee d’indirizzo e criteri interpretativi sulle disposizioni
della L. 30.12.2004, n. 311 in materia di affidamento d’incarichi di studio o di ricerca ovvero di consulenza;in sede regionale ligure, la
locale Sezione di controllo ha assunto la deliberazione n. 2/2005.
g.
c. 10, L. 23.12.2005, n. 266: “10. A decorrere dall’anno 2006 le pubbliche Amministrazioni di cui all’art. 1, comma 2, del D.Lgs.
30.3.2001, n. 165, e successive modificazioni, non possono effettuare spese per relazioni pubbliche, convegni, mostre, pubblicità e di
rappresentanza, per un ammontare superiore al 50% della spesa sostenuta nell’anno 2004 per le medesime finalità.”
c.c. 54, 55, 56, 57, 58, 59, 60 e 61, L. 23.12.2005, n. 266: “54. Per esigenze di coordinamento della finanza pubblica, sono rideterminati
in riduzione nella misura del 10 per cento rispetto all’ammontare risultante alla data del 30.9.2005 i seguenti emolumenti:
a) le indennità di funzione spettanti ai sindaci, ai presidenti delle province e delle regioni, ai presidenti delle comunità montane, ai
presidenti dei consigli circoscrizionali, comunali, provinciali e regionali, ai componenti degli organi esecutivi e degli uffici di presidenza
dei consigli dei citati enti;
b) le indennità e i gettoni di presenza spettanti ai consiglieri circoscrizionali, comunali, provinciali, regionali e delle comunità montane;
c) le utilità comunque denominate spettanti per la partecipazione ad organi collegiali dei soggetti di cui alle lettere a) e b) in ragione della
carica rivestita.
55. A decorrere dalla data di entrata in vigore della presente legge e per un periodo di 3 anni, gli emolumenti di cui al comma 53 non
possono superare gli importi risultanti alla data del 30.9.2005, come ridotti ai sensi del medesimo comma 53.
56. Le somme riguardanti indennità, compensi, retribuzioni o altre utilità comunque denominate, corrisposti per incarichi di
consulenza da parte delle pubbliche amministrazioni di cui all’art. 1, comma 2, del D.Lgs. 30.3.2001, n. 165, e successive modificazioni,
sono automaticamente ridotte del 10 per cento rispetto agli importi risultanti alla data del 30.9.2005.
57. A decorrere dalla data di entrata in vigore della presente legge e per un periodo di 3 anni, ciascuna pubblica amministrazione di cui al
comma 56 non può stipulare contratti di consulenza che nel loro complesso siano di importo superiore rispetto all’ammontare totale dei
contratti in essere al 30.9.2005, come automaticamente ridotti ai sensi del medesimo comma 56.
220
58. Le somme riguardanti indennità, compensi, gettoni, retribuzioni o altre utilità comunque denominate, corrisposti ai componenti
di organi di indirizzo, direzione e controllo, consigli di amministrazione e organi collegiali comunque denominati, presenti nelle
pubbliche Amministrazioni di cui all’art. 1, comma 2, del D.Lgs. 30.3.2001, n. 165, e successive modificazioni, e negli enti da queste
ultime controllati, sono automaticamente ridotte del 10 per cento rispetto agli importi risultanti alla data del 30.9.2005.
59. A decorrere dalla data di entrata in vigore della presente legge e per un periodo di 3 anni, gli emolumenti di cui al comma 58 non
possono superare gli importi risultanti alla data del 30.9.2005, come ridotti ai sensi del medesimo comma 58.
60. Le disposizioni di riduzione della spesa di cui ai commi 58 e 59 si applicano anche al Servizio consultivo ed ispettivo tributario,
nonché agli altri organismi, servizi, organi e nuclei, comunque denominati, il cui trattamento economico sia rapportato a quello previsto
per i componenti delle citate strutture. A decorrere dal 1.1.2006 l'indennità di carica spettante alla data del 30.9.2005 al rettore ed al
prorettore della Scuola superiore dell’economia e delle finanze è ridotta del 10 per cento e non può essere modificata sino al 31.12.2008. I
risparmi derivanti dal presente comma sono destinati al miglioramento dei saldi di finanza pubblica.
61. Le pubbliche Amministrazioni di cui all’art. 1, comma 2, del D.Lgs. 30.3.2001, n. 165, e successive modificazioni, trasmettono al
Ministro dell’Economia e delle finanze, entro il 30.11.2006, una relazione sull’attuazione delle disposizioni di cui ai commi da 52 a 60 e
sui conseguenti effetti finanziari.
c. 173, L. 23.12.2005, n. 266: “173. Gli atti di spesa relativi ai commi 9, 10, 56 e 57 di importo superiore a 5.000 euro devono essere
trasmessi alla competente sezione della Corte dei conti per l'esercizio del controllo successivo sulla gestione.”; vedasi, altresì, la
delibera n. 4/AUT/2006 della Corte dei Conti (adunanza del 17.2.2006)
h.
c. 12, L. 30.12.2004, n. 311: “12. Per ciascuno degli anni 2005, 2006 e 2007, le Pubbliche amministrazioni di cui all’art. 1, comma 2, del
D.Lgs. 30.3.2001, n. 165, non possono effettuare spese di ammontare superiore rispettivamente al 90, 80 e 70 per cento della spesa
sostenuta nell’anno 2004, come rideterminata ai sensi del D.L. 12.7.2004, n. 168, convertito, con modificazioni, dalla l: 30.7.2004, n. 191,
per l’acquisto, la manutenzione, il noleggio e l’esercizio di autovetture. Ai fini di cui al primo periodo, le medesime pubbliche
amministrazioni sono tenute a trasmettere, entro il 31 marzo 2005, al Ministero dell'economia e delle finanze - Dipartimento della
Ragioneria generale dello Stato una relazione da cui risulti la consistenza dei mezzi di trasporto a disposizione e la loro destinazione. In
caso di mancata trasmissione della relazione nei termini suddetti, le pubbliche amministrazioni inadempienti non possono effettuare,
relativamente alle spese di cui al primo periodo, pagamenti in misura superiore al 50 per cento della spesa complessiva sostenuta nell’anno
2004”
c.11, L. 23.12.2005, n. 266: “11. Per l’acquisto, la manutenzione, il noleggio e l’esercizio di autovetture, le pubbliche Amministrazioni
di cui all’art. 1, comma 2, del D.Lgs. 30.3.2001, n. 165, e successive modificazioni, con esclusione di quelle operanti per l’ordine e la
sicurezza pubblica, a decorrere dall’anno 2006 non possono effettuare spese di ammontare superiore al 50% della spesa sostenuta
nell’anno 2004”
i.
Art. 6, c. 3, D.L. 29.3.2004, n. 80, conv. L. art. 1, L. 28.5.2004, n. 140: “L’Organo di revisione dell’Ente locale è tenuto a vigilare
sull’attuazione del piano di risanamento, segnalando alla Commissione straordinaria o all’Amministrazione successivamente subentrata
le difficoltà riscontrate e gli eventuali scostamenti dagli obiettivi. Il mancato svolgimento di tali compiti da parte dell’Organo di revisione
è considerato grave inadempimento”
j.
cc. 21-41, L. 30.12.2004, n. 311: “21. Ai fini della tutela dell’unità economica della Repubblica, le regioni, le province, i comuni con
popolazione superiore a 3.000 abitanti, nonché le comunità montane, le comunità isolane e le unioni di comuni con popolazione superiore
a 10.000 abitanti concorrono, in armonia con i principi recati dai commi da 5 a 7, alla realizzazione degli obiettivi di finanza pubblica per
il triennio 2005-2007 con il rispetto delle disposizioni di cui ai commi da 22 a 53, che costituiscono principi fondamentali del
coordinamento della finanza pubblica ai sensi degli artt. 117, terzo comma, e 119, secondo comma, della Costituzione.
22. Per gli stessi fini di cui al comma 21:
a) per l’anno 2005, il complesso delle spese correnti e delle spese in conto capitale, determinato ai sensi del comma 24, per ciascuna
provincia, per ciascun comune con popolazione superiore a 3.000 abitanti, per ciascuna comunità montana con popolazione superiore a
10.000 abitanti non può essere superiore alla corrispondente spesa annua mediamente sostenuta nel triennio 2001-2003, incrementata
dell’11,5 per cento limitatamente agli enti locali che nello stesso triennio hanno registrato una spesa corrente media pro-capite inferiore a
quella media pro-capite della classe demografica di appartenenza e incrementata del 10 per cento per i restanti enti locali. Per le comunità
isolane e le unioni di comuni di cui al comma 21 l'incremento è dell’11,5 per cento. Per l’individuazione della spesa media del triennio si
tiene conto della media dei pagamenti, in conto competenza e in conto residui, e per l’individuazione della popolazione, ai fini
dell’appartenenza alla classe demografica, si tiene conto della popolazione residente calcolata secondo i criteri previsti dall'articolo 156 del
T.U. di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267. Con decreto del Ministro dell’Economia e delle finanze, da emanare entro 30 giorni dalla data di
entrata in vigore della presente legge, è stabilita la spesa media pro - capite per ciascuna delle classi demografiche di seguito indicate:
1) province con popolazione fino a 400.000 abitanti e superficie fino a 3.000 Kmq;
2) province con popolazione fino a 400.000 abitanti e superficie superiore a 3.000 Kmq;
3) province con popolazione superiore a 400.000 abitanti e superficie fino a 3.000 Kmq;
4) province con popolazione superiore a 400.000 abitanti e superficie superiore a 3.000 Kmq;
5) comuni da 3.000 a 4.999 abitanti;
6) comuni da 5.000 a 9.999 abitanti;
7) comuni da 10.000 a 19.999 abitanti;
8) comuni da 20.000 a 59.999 abitanti;
9) comuni da 60.000 a 99.999 abitanti;
10) comuni da 100.000 a 249.999 abitanti;
11) comuni da 250.000 a 499.999 abitanti;
12) comuni da 500.000 abitanti ed oltre;
13) comunità montane con popolazione superiore a 10.000 e fino a 50.000 abitanti;
14) comunità montane con popolazione superiore a 50.000 abitanti;
b) per gli anni 2006 e 2007 si applica la percentuale di incremento del 2 per cento alle corrispondenti spese correnti e in conto capitale
determinate per l’anno precedente in conformità agli obiettivi stabiliti dai commi da 21 a 53.
22-bis. Limitatamente all’anno 2005, le disposizioni di cui ai commi 21 e 22 non si applicano ai comuni con popolazione fino a 5.000
abitanti e alle unioni di comuni, nonché alle comunità montane ed alle comunità isolane con popolazione fino a 50.000 abitanti.
23. Per gli stessi fini di cui al comma 21, per l’anno 2005, il complesso delle spese correnti e delle spese in conto capitale, determinato ai
sensi del comma 24, per ciascuna regione a statuto ordinario non può essere superiore al corrispondente ammontare di spese dell’anno
2003 incrementato del 4,8 per cento. Per gli anni 2006 e 2007 si applica la percentuale di incremento del 2 per cento alle corrispondenti
spese correnti e in conto capitale determinate per l’anno precedente in conformità agli obiettivi stabiliti dai commi da 21 a 53.
221
24. Il complesso delle spese di cui ai commi 22 e 23 è calcolato, sia per la gestione di competenza che per quella di cassa, quale somma tra
le spese correnti e quelle in conto capitale al netto delle:
a) spese di personale, cui si applica la specifica disciplina di settore;
b) spese per la sanità per le regioni che sono disciplinate dai commi da 164 a 188;
c) spese derivanti dall'acquisizione di partecipazioni azionarie e di altre attività finanziarie, dai conferimenti di capitale e dalle concessioni
di crediti;
d) spese per trasferimenti destinati alle amministrazioni pubbliche individuate in applicazione dei commi da 5 a 7;
e) spese connesse agli interventi a favore dei minori soggetti a provvedimenti dell'autorità giudiziaria minorile;
f) spese per calamità naturali per le quali sia stato dichiarato lo stato di emergenza nonché quelle sostenute dai comuni per il
completamento dell'attuazione delle ordinanze emanate dal Presidente del Consiglio dei ministri a seguito di dichiarazioni di stato di
emergenza;
f-bis) spese derivanti dall'esercizio di funzioni trasferite o delegate da parte delle regioni ed esercitate dagli enti locali a partire dal
1.1.2004, nei limiti dei corrispondenti trasferimenti finanziari attribuiti dall'amministrazione regionale;
f-ter) spese per oneri derivanti da sentenze che originino debiti fuori bilancio;
f – quater. abrogato.
25. Limitatamente all’anno 2005 il complesso delle spese di cui al comma 24 è calcolato anche al netto delle spese in conto capitale
derivanti da interventi cofinanziati dall’Unione europea, ivi comprese le corrispondenti quote di parte nazionale.
25-bis. Limitatamente all’anno 2005 per gli enti locali della regione Piemonte sedi dei Giochi olimpici invernali Torino 2006 e per quelli
interessati alla realizzazione di opere previste dall’art. 21 della L. 1.8.2002, n. 166, il complesso delle spese di cui al comma 24 è
calcolato anche al netto delle spese derivanti da interventi connessi allo svolgimento dei medesimi Giochi olimpici, da concludere entro il
30.12.2005.
26. Gli Enti possono eccedere i limiti di spesa stabiliti dai commi 22 e 23 solo per spese di investimento e nei limiti dei proventi derivanti
da alienazione di beni immobili, mobili, nonché delle erogazioni a titolo gratuito e liberalità. Le regioni possono destinare le nuove entrate
alla copertura degli eventuali disavanzi di gestione accertati nel settore sanitario.
26-bis. Gli Enti locali che hanno registrato per l’esercizio 2004 un ammontare di impegni di spesa in conto capitale superiore del 100 per
cento al corrispondente ammontare della spesa annua mediamente impegnata nel triennio 2001-2003 possono assumere impegni per
spese in conto capitale per l’esercizio 2005 entro il limite rilevato per il 2004, incrementato del 2 per cento. Qualora l’ente eserciti tale
facoltà, i limiti di spesa di cui al comma 22, lettera a), si applicano alla spesa corrente e ai pagamenti per spese in conto capitale.
27. Le spese in conto capitale degli Enti locali che eccedono il limite di spesa stabilito dai commi da 21 a 53 possono essere anticipate a
carico di un apposito fondo istituito presso la gestione separata della Cassa depositi e prestiti Spa. Il fondo è dotato per l’anno 2005 di euro
250 milioni. Le anticipazioni sono estinte dagli enti locali entro il 31.12.2006 e i relativi interessi, determinati e liquidati sulla base di
quanto previsto ai commi 2, 3 e 4 dell’art. 6 delD.M. 5.12.2003 del Ministro dell’Economia e delle finanze, pubblicato nel supplemento
ordinario alla G. U. n. 288 del 12.12.2003, valutati in 10 milioni di euro, sono a carico del bilancio statale. Le anticipazioni sono
corrisposte dalla Cassa depositi e prestiti Spa direttamente ai soggetti beneficiari secondo indicazioni e priorità fissate dal Comitato
interministeriale per la programmazione economica (CIPE). Gli enti locali comunicano al CIPE e alla Cassa depositi e prestiti Spa, entro il
30.4. 2005, le spese che presentano le predette caratteristiche e, ove ad esse connessi, i progetti a cui si riferiscono, nonché le scadenze di
pagamento e le coordinate dei soggetti beneficiari.
28. Fermo restando quanto previsto ai commi 26 e 27, al fine di promuovere lo sviluppo economico, è autorizzata la spesa di euro
201.500.000 per l’anno 2005, di euro 176.500.000 per l’anno 2006 e di euro 170.500.000 per l’anno 2007 per la concessione di contributi
statali al finanziamento di interventi diretti a tutelare l’ambiente e i beni culturali, e comunque a promuovere lo sviluppo
economico e sociale del territorio.
29. Il Ministro dell’Economia e delle finanze, con decreto da emanare entro 90 giorni dalla data di entrata in vigore della presente legge,
individua, in coerenza con apposito atto di indirizzo parlamentare, gli interventi e gli enti destinatari dei contributi di cui al comma 28.
All’attribuzione dei contributi provvede il Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato anche in deroga alle disposizioni di cui
all’articolo 3, comma 12, del D.L. 20.6.1993, n. 323, convertito, con modificazioni, dalla L. 8.8.1996, n. 425. I contributi che, alla data
del 31 agosto di ciascun anno, non risultino impegnati dagli enti pubblici sono revocati per essere riassegnati secondo la procedura di
cui al presente comma. Gli altri soggetti non di diritto pubblico devono produrre annualmente, per la stessa finalità, la dichiarazione di
assunzione di responsabilità in ordine al rispetto del vincolo di destinazione del finanziamento statale. Ai fini dell’erogazione del
finanziamento, l’ente beneficiario trasmette entro il 30 settembre di ciascun anno apposita attestazione al citato Dipartimento, secondo lo
schema stabilito dal predetto decreto.
30. Al fine di consentire il monitoraggio degli adempimenti relativi al patto di stabilità interno, anche secondo i criteri adottati in
contabilità nazionale, le regioni e le province autonome di Trento e di Bolzano, le province e i comuni con popolazione superiore a 30.000
(n.d.r.: da leggersi 20.000 ai sensi c. 150, L. 26672005) abitanti e le comunità montane con popolazione superiore a 50.000 abitanti
trasmettono trimestralmente al Ministero dell’Economia e delle finanze - Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato, entro 30
giorni dalla fine del periodo di riferimento, utilizzando il sistema web appositamente previsto per il patto di stabilità interno nel sito
www.pattostabilità.rgs.tesoro.it, le informazioni riguardanti sia la gestione di competenza che quella di cassa, attraverso un prospetto e con
le modalità definiti con decreto del predetto Ministero, di concerto con il Ministero dell’Interno, sentiti la Conferenza unificata di cui
all’art. 8 del D.Lgs. 28.8.1997, n. 281, e l’ISTAT.150
31. Le province e i comuni con popolazione superiore a 5.000 abitanti sono tenuti a predisporre entro il mese di febbraio una previsione di
cassa cumulata e articolata per trimestri del complesso delle spese come definite dal comma 24 coerente con l’obiettivo annuale, che
comunicano: le province e i comuni con popolazione superiore a 30.000 (n.d.r.: da leggersi 20.000 ai sensi c. 150, L. 26672005) abitanti al
Ministero dell’Economia e delle finanze attraverso il sistema web, e i comuni con popolazione superiore a 5.000 e fino a 30.000 abitanti
alle Ragionerie provinciali dello Stato competenti per territorio. Il collegio dei revisori dei conti dell’Ente locale verifica, entro il mese
successivo al trimestre di riferimento, il rispetto dell’obiettivo trimestrale e la sua coerenza con l'obiettivo annuale e, in caso di
inadempienza, ne dà comunicazione sia all’Ente che al Ministero dell’Economia e delle finanze, per le province e i comuni con
popolazione superiore a 30.000 (n.d.r.: da leggersi 20.000 ai sensi c. 150, L. 26672005) abitanti attraverso il predetto sistema web, e alle
Ragionerie provinciali dello Stato competenti per territorio per i comuni con popolazione superiore a 5.000 e fino a 30.000 abitanti. I
comuni con popolazione superiore a 3.000 e fino a 5.000 abitanti e le comunità montane con popolazione superiore a 10.000 abitanti
predispongono, entro il mese di marzo, una previsione di cassa semestrale alla cui verifica e comunicazione alle Ragionerie provinciali
dello Stato competenti per territorio provvede il revisore dei conti dell’Ente. A seguito dell’accertamento del mancato rispetto
150
Vedasi allegati Decreto 28.6.2005, di cui si riporta solamente l’articolo unico: “Articolo unico. 1. Le regioni, le province autonome di Trento e di
Bolzano, le province, i comuni con popolazione superiore a 30.000 abitanti e le comunità montane con popolazione superiore a 50.000 abitanti
forniscono al Ministero dell'economia e delle finanze - Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato - le informazioni di cui all'art. 1, commi da
21 a 40, della L. 30.12.2004, n. 311, con le modalità e i prospetti definiti dall’Allegato A al presente decreto; i prospetti devono essere trasmessi
trimestralmente entro 30 giorni dalla fine di ciascun trimestre, utilizzando il sistema web appositamente previsto per il patto di stabilità interno nel sito
www.pattostabilita.rgs.tesoro.it.”
222
dell’obiettivo trimestrale, o semestrale, gli enti sono tenuti nel trimestre, o nel semestre, successivo a riassorbire lo scostamento registrato
intervenendo sui pagamenti, computati ai sensi del comma 24, nella misura necessaria a garantire il rientro delle spese nei limiti stabiliti.
Restano ferme per il mancato conseguimento degli obiettivi annuali le disposizioni recate dai commi 32, 33, 34 e 35.
32. Per gli Enti locali, l’Organo di revisione economico-finanziaria previsto dall’art. 234 del T.U. di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267,
verifica il rispetto degli obiettivi annuali del patto, sia in termini di competenza che di cassa, e in caso di mancato rispetto ne dà
comunicazione al Ministero dell’Interno sulla base di un modello e con le modalità che verranno definiti con decreto del Ministero
dell’Interno, di concerto con il Ministero dell’Economia e delle finanze.
33. Gli Enti locali che non hanno rispettato gli obiettivi del patto di stabilità interno stabiliti per l’anno precedente non possono a
decorrere dall’anno 2006:
a) effettuare spese per acquisto di beni e servizi in misura superiore alla corrispondente spesa dell’ultimo anno in cui si è accertato il
rispetto degli obiettivi del patto di stabilità interno, ovvero, ove l’Ente sia risultato sempre inadempiente, in misura superiore a quella del
penultimo anno precedente ridotta del 10 per cento. Per gli Enti locali soggetti al patto di stabilità interno dall’anno 2005 il limite è
commisurato, in sede di prima applicazione, al livello delle spese dell’anno 2003;
b) procedere ad assunzioni di personale a qualsiasi titolo;
c) ricorrere all’indebitamento per gli investimenti.
34. La disposizione di cui al comma 33 si applica anche nel 2005 per le province e i comuni con popolazione superiore a 5.000 abitanti che
non hanno rispettato gli obiettivi del patto di stabilità interno per l’anno 2004.
35. A decorrere dall’anno 2006, i mutui e i prestiti obbligazionari posti in essere dagli Enti di cui al comma 21 con istituzioni creditizie e
finanziarie per il finanziamento degli investimenti devono essere corredati da apposita attestazione da cui risulti il conseguimento degli
obiettivi del patto di stabilità interno per l’anno precedente. L’Istituto finanziatore o l’intermediario finanziario non possono procedere al
finanziamento o al collocamento del prestito in assenza della predetta attestazione, che deve essere acquisita anche per l’anno 2005 con
riferimento agli obiettivi del patto di stabilità interno delle province e dei comuni con popolazione superiore a 5.000 abitanti.
36. Gli enti di nuova istituzione nell’anno 2005, o negli anni successivi, sono soggetti alle regole dei commi da 21 a 53 dall'anno in cui è
disponibile la base di calcolo su cui applicare gli incrementi di spesa stabiliti al comma 22.
37. Attraverso le loro associazioni, le province, i comuni e le comunità montane concorrono al monitoraggio sull'andamento delle spese.
Le comunicazioni previste dai commi 30, 31 e 32 sono trasmesse anche all’Unione delle province d’Italia (UPI), all’Associazione
nazionale dei comuni italiani (ANCI) e all’Unione nazionale comuni, comunità ed enti montani (UNCEM), per via telematica.
38. Per gli esercizi 2005, 2006 e 2007, le regioni a statuto speciale e le province autonome di Trento e di Bolzano concordano, entro il 31
marzo di ciascun anno, con il Ministero dell’Economia e delle finanze, il livello delle spese correnti e in conto capitale, nonché dei relativi
pagamenti, in coerenza con gli obiettivi di finanza pubblica per il periodo 2005-2007. In caso di mancato accordo si applicano le
disposizioni di cui ai commi da 21 a 53.
39. Per gli Enti locali dei rispettivi territori provvedono alle finalità di cui ai commi da 21 a 53 le regioni a statuto speciale e le province
autonome di Trento e di Bolzano ai sensi delle competenze alle stesse attribuite dai rispettivi statuti di autonomia e dalle relative norme di
attuazione. Qualora le predette regioni e province autonome non provvedano entro il 31 marzo di ciascun anno, si applicano, per gli Enti
locali dei rispettivi territori, le disposizioni di cui ai commi da 21 a 53.
40. Resta ferma la facoltà delle regioni e delle province autonome di Trento e di Bolzano di estendere le regole del patto di stabilità interno
nei confronti degli Enti ed organismi strumentali.
41. Sono abrogate le disposizioni recate dall’art. 29 della L. 27.12.2002, n. 289, e successive modificazioni, limitatamente alle regole del
patto di stabilità interno previsto per gli enti territoriali per gli anni 2005 e successivi.”
I cc. 23, 24, 25, 26, 138, 139, 140, 141, 142, 143, 144, 145, 146, 147, 148, 149 e 150, L. 23.12.2005, n. 266: “23. In considerazione dei
criteri definitori degli obiettivi di manovra strutturale adottati dalla Commissione europea per la verifica degli adempimenti assunti in
relazione al patto di stabilità e crescita, a decorrere dall’anno 2006 le amministrazioni pubbliche di cui all’art. 1, comma 2, del D.Lgs.
30.3.2001, n. 165, e successive modificazioni, con eccezione degli enti territoriali, possono annualmente acquisire immobili per un importo
non superiore alla spesa media per gli immobili acquisiti nel precedente triennio.
24. Per garantire effettività alle prescrizioni contenute nel programma di stabilità e crescita presentato all’Unione europea, in attuazione dei
principi di coordinamento della finanza pubblica di cui all’art. 119 della Costituzione e ai fini della tutela dell’unità economica della
Repubblica, in particolare come principio di equilibrio tra lo stock patrimoniale e i flussi dei trasferimenti erariali, nei confronti degli enti
territoriali soggetti al patto di stabilità interno, delle regioni a statuto speciale e delle province autonome di Trento e di Bolzano i
trasferimenti erariali a qualsiasi titolo spettanti sono ridotti in misura pari alla differenza tra la spesa sostenuta nel 2006 per l’acquisto da
terzi di immobili e la spesa media sostenuta nel precedente quinquennio per la stessa finalità. Nei confronti delle regioni e delle province
autonome viene operata un'analoga riduzione sui trasferimenti statali a qualsiasi titolo spettanti.
25. Le disposizioni dei commi 23 e 24 non si applicano all’acquisto di immobili da destinare a sedi di ospedali, ospizi, scuole o asili..
26. Ai fini del monitoraggio degli obiettivi strutturali di manovra concordati con l’Unione europea nel quadro del patto di stabilità e
crescita, le amministrazioni di cui ai commi 23 e 24 sono tenute a trasmettere, utilizzando il sistema web laddove previsto, al Ministero
dell’Economia e delle finanze - Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato, una comunicazione contenente le informazioni
trimestrali cumulate degli acquisti e delle vendite di immobili per esigenze di attività istituzionali o finalità abitative entro 30 giorni dalla
scadenza del trimestre di riferimento. Con decreto del Ministro dell’Economia e delle finanze, da emanare entro 30 giorni dalla data di
entrata in vigore della presente legge, sono stabiliti le modalità e lo schema della comunicazione di cui al periodo precedente. Tale
comunicazione è inviata anche all’Agenzia del territorio che procede a verifiche sulla congruità dei valori degli immobili acquisiti
segnalando gli scostamenti rilevanti agli organi competenti per le eventuali responsabilità.
138. Ai fini della tutela dell’unità economica della Repubblica e a modifica di quanto stabilito per il patto di stabilità interno dall’art. 1,
commi da 21 a 41, della L. 30.12.2004, n. 311, e successive modificazioni, le regioni, le province autonome di Trento e di Bolzano, le
province, i comuni con popolazione superiore a 3.000 abitanti e le comunità montane con popolazione superiore a 50.000 abitanti
concorrono alla realizzazione degli obiettivi di finanza pubblica per il triennio 2006 - 2008 con il rispetto delle disposizioni di cui ai commi
da 139 a 150, che costituiscono principi fondamentali del coordinamento della finanza pubblica ai sensi degli artt. 117, terzo comma, e
119, secondo comma, della Costituzione. Limitatamente all’anno 2006, le disposizioni di cui ai commi 139 e 140 non si applicano ai
comuni con popolazione fino a 5.000 abitanti.
139. Il complesso delle spese correnti, per ciascuna regione a statuto ordinario, determinato ai sensi del comma 142, non può essere
superiore, per l’anno 2006, al corrispondente ammontare di spese correnti dell’anno 2004 diminuito del 3,8 per cento e, per gli anni 2007 e
2008, non può essere superiore al complesso delle corrispondenti spese correnti dell’anno precedente aumentato, rispettivamente, dello 0,4
per cento e del 2,5 per cento. Per gli stessi anni il complesso delle spese in conto capitale, determinato ai sensi del comma 143, non può
essere superiore, per l’anno 2006, al corrispondente ammontare di spese in conto capitale dell’anno 2004 aumentato del 4,8 per cento e, per
ciascuno degli anni 2007 e 2008, al complesso delle corrispondenti spese in conto capitale dell'anno precedente aumentato del 4 per cento.
140. Per gli stessi fini di cui al comma 139:
a) per l’anno 2006, il complesso delle spese correnti, con esclusione di quelle di carattere sociale, determinato ai sensi del comma 142, per
ciascuna provincia e per ciascun comune con popolazione superiore a 5.000 abitanti non può essere superiore al corrispondente ammontare
223
di spese correnti dell’anno 2004 diminuito del 6,5 per cento limitatamente agli enti locali che nel triennio 2002-2004 hanno registrato una
spesa corrente media pro capite inferiore a quella media pro capite della classe demografica di appartenenza e diminuito dell’8 per cento
per i restanti enti locali. Per le comunità montane con popolazione superiore a 50.000 abitanti la riduzione è del 6,5 per cento. Per
l’individuazione della spesa media del triennio si tiene conto della media dei pagamenti, in conto competenza e in conto residui, delle
spese correnti, e per l’individuazione della popolazione, ai fini dell’appartenenza alla classe demografica, si tiene conto della popolazione
residente in ciascun anno calcolata secondo i criteri previsti dall’art. 156 del T.U. di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267. Per tali fini, le classi
demografiche e la spesa media pro capite sono così individuate:
1) per le province con popolazione fino a 400.000 abitanti e superficie fino a 3.000 chilometri quadrati, spesa media pro capite pari a
153,87 euro;
2) per le province con popolazione fino a 400.000 abitanti e superficie superiore a 3.000 chilometri quadrati, spesa media pro capite pari a
176,47 euro;
3) per le province con popolazione superiore a 400.000 abitanti e superficie fino a 3.000 chilometri quadrati, spesa media pro capite pari a
102,03 euro;
4) per le province con popolazione superiore a 400.000 abitanti e superficie superiore a 3.000 chilometri quadrati, spesa media pro capite
pari a 113,24 euro;
5) per i comuni con popolazione da 5.000 a 9.999 abitanti, spesa media pro capite pari a 589,89 euro;
6) per i comuni con popolazione da 10.000 a 19.999 abitanti, spesa media pro capite pari a 617,49 euro;
7) per i comuni con popolazione da 20.000 a 59.999 abitanti, spesa media pro capite pari a 662,74 euro;
8) per i comuni con popolazione da 60.000 a 99.999 abitanti, spesa media pro capite pari a 768,37 euro;
9) per i comuni con popolazione da 100.000 a 249.999 abitanti, spesa media pro capite pari a 854,59 euro;
10) per i comuni con popolazione da 250.000 a 499.999 abitanti, spesa media pro capite pari a 1.194,38 euro;
11) per i comuni con popolazione da 500.000 abitanti ed oltre, spesa media pro capite pari a 1.167,47 euro;
b) per l’anno 2007, per gli Enti locali di cui al comma 138, si applica una riduzione dello 0,3 per cento rispetto al complesso delle
corrispondenti spese correnti dell’anno 2006 e, per l’anno 2008, si applica un aumento dell’1,9 per cento al complesso delle corrispondenti
spese correnti dell’anno 2007.
141. Per gli stessi enti locali di cui al comma 138, il complesso delle spese in conto capitale, determinato ai sensi del comma 143, non
può essere superiore, per l’anno 2006, al corrispondente ammontare di spese in conto capitale dell’anno 2004 aumentato dell’8,1 per cento
e, per ciascuno degli anni 2007 e 2008, al complesso delle corrispondenti spese in conto capitale dell'anno precedente aumentato del 4 per
cento.
142. Il complesso delle spese correnti di cui ai commi 139 e 140 deve essere calcolato, sia per la gestione di competenza sia per quella di
cassa, al netto delle:
a) spese di personale, cui si applica la specifica disciplina di settore;
b) spese per la sanità per le sole regioni, cui si applica la specifica disciplina di settore;
c) spese per trasferimenti correnti destinati alle Amministrazioni pubbliche inserite nel conto economico consolidato e individuate
dall’Istituto nazionale di statistica (ISTAT) nell’elenco annualmente pubblicato in applicazione di quanto stabilito dall’art. 1, comma 5,
della L. 30.12.2004, n. 311;
d) spese di carattere sociale quali risultano dalla classificazione per funzioni previste dal regolamento di cui al D.P.R. 31.1.1996, n. 194;
e) spese per interessi passivi;
f) spese per calamità naturali per le quali sia stato dichiarato lo stato di emergenza nonché quelle sostenute dai comuni per il
completamento dell’attuazione delle ordinanze emanate dal Presidente del Consiglio dei Ministri a seguito di dichiarazione dello stato di
emergenza;
g) spese per oneri derivanti da sentenze che originino debiti fuori bilancio;
h) spese derivanti dall’esercizio di funzioni trasferite o delegate da parte delle regioni ed esercitate dagli enti locali a decorrere dal
1.1.2005, nei limiti dei corrispondenti trasferimenti finanziari attribuiti dall’amministrazione regionale. Conseguentemente, il livello di
spesa per il 2004 delle regioni, assunto a base di calcolo per la riduzione del 3,8 per cento, ai sensi del comma 139, è ridotto in misura pari
ai predetti trasferimenti correnti.
143. Il complesso delle spese in conto capitale di cui ai commi 139 e 141 deve essere calcolato, sia per la gestione di competenza che per
quella di cassa, al netto delle:
a) spese per trasferimenti in conto capitale destinati alle Amministrazioni pubbliche inserite nel conto economico consolidato e individuate
dall’ISTAT nell’elenco annualmente pubblicato in applicazione di quanto stabilito dall’art. 1, comma 5, della L. 30.12.2004, n. 311;
b) spese derivanti da concessioni di crediti;
c) spese per calamità naturali per le quali sia stato dichiarato lo stato di emergenza nonché quelle sostenute dai comuni per il
completamento dell’attuazione delle ordinanze emanate dal Presidente del Consiglio dei Ministri a seguito di dichiarazione dello stato di
emergenza;
d) spese derivanti dall'esercizio di funzioni trasferite o delegate da parte delle regioni ed esercitate dagli enti locali a decorrere dal
1.1.2005, nei limiti dei corrispondenti trasferimenti finanziari attribuiti dall’Amministrazione regionale. Conseguentemente, il livello di
spesa per il 2004 delle regioni, assunto a base di calcolo per l’aumento del 4,8 per cento, ai sensi del comma 139, è ridotto in misura pari ai
predetti trasferimenti in conto capitale.
144. Gli enti di cui al comma 138 possono eccedere i limiti di spesa stabiliti dai commi 139 e 141 per le spese in conto capitale nei limiti
derivanti da corrispondenti riduzioni di spesa corrente aggiuntive rispetto a quelle stabilite dai commi 139 e 140.
145. Gli enti possono eccedere i limiti di spesa stabiliti dai commi 139 e 141 per spese in conto capitale nei limiti dei proventi derivanti
da soggetti diversi dalle Amministrazioni Pubbliche per le erogazioni a titolo gratuito e liberalità.
146. I comuni possono eccedere i limiti di spesa stabiliti dal comma 141 per spese in conto capitale nei limiti dei proventi derivanti dalla
quota di partecipazione all’azione di contrasto all’evasione fiscale di cui all’art. 1 del D.L. 30.9.2005, n. 203, convertito, con
modificazioni, dalla L. 2.12.2005, n. 248.
147. Limitatamente all’anno 2006 il complesso delle spese in conto capitale di cui ai commi 139 e 141 è calcolato anche al netto delle
spese in conto capitale derivanti da interventi cofinanziati dall’Unione europea, ivi comprese le corrispondenti quote di parte nazionale.
148. Per gli anni 2006, 2007 e 2008, le regioni a statuto speciale e le province autonome di Trento e di Bolzano concordano, entro il 31
marzo di ciascun anno, con il Ministero dell’Economia e delle finanze, il livello delle spese correnti e in conto capitale, nonché dei relativi
pagamenti, in coerenza con gli obiettivi di finanza pubblica per il periodo 2006-2008, anche con riferimento, per quanto riguarda le spese
di personale, a quanto previsto ai punti 7 e 12 dell’accordo sottoscritto tra Governo, regioni e autonomie locali in sede di Conferenza
unificata il 28.7.2005; in caso di mancato accordo si applicano le disposizioni stabilite per le regioni a statuto ordinario. Per gli enti locali
dei rispettivi territori provvedono, alle finalità di cui ai commi da 138 a 150, le regioni a statuto speciale e le province autonome di Trento
e di Bolzano ai sensi delle competenze alle stesse attribuite dai rispettivi statuti di autonomia e dalle relative norme di attuazione. Qualora
le predette regioni e province autonome non provvedano entro il 31 marzo di ciascun anno, si applicano, per gli enti locali dei rispettivi
territori, le disposizioni previste per gli altri enti locali. Resta ferma la facoltà delle regioni e delle province autonome di Trento e di
Bolzano di estendere le regole del patto di stabilità interno nei confronti degli enti ed organismi strumentali.
224
149. Gli enti di nuova istituzione nell’anno 2006, o negli anni successivi, sono soggetti alle regole del patto di stabilità interno dall’anno
in cui è disponibile la base annua di calcolo su cui applicare dette regole.
150. Continuano ad applicarsi le disposizioni recate dall'articolo 1, commi 30, 31, 32, 33, 34, 35 e 37, della L. 30.12.2004, n. 311. All’art.
1, commi 30 e 31, della citata L. n. 311 del 2004, le parole: “i comuni con popolazione superiore a 30.000 abitanti” sono sostituite dalle
seguenti: “i comuni con popolazione superiore a 20.000 abitanti”.
k.
Il c. 51, L. 23.12.2005, n. 266: “51. Al fine di semplificare le procedure amministrative delle pubbliche amministrazioni, le stesse possono,
nell’ambito delle risorse disponibili e senza nuovi o maggiori oneri a carico del bilancio dello Stato, stipulare convenzioni con soggetti
pubblici e privati per il trasferimento su supporto informatico degli invii di corrispondenza da e per le pubbliche Amministrazioni. A
tale fine le pubbliche Amministrazioni si avvalgono di beni e servizi informatici e telematici che assicurino l’integrità del messaggio nella
fase di trasmissione informatica attraverso la certificazione tramite firma digitale o altri strumenti tecnologici che garantiscano l’integrità
legale del contenuto, la marca temporale e l’identità dell’ente certificatore che presidia il processo. Il concessionario del servizio postale
universale ha facoltà di dematerializzare, nel rispetto delle vigenti regole tecniche, anche i documenti cartacei attestanti i pagamenti in
conto corrente; a tale fine individua i dirigenti preposti alla certificazione di conformità del documento informatico riproduttivo del
documento originale cartaceo. Le copie su supporto cartaceo, generate mediante l’impiego di mezzi informatici, sostituiscono ad ogni
effetto di legge l’originale da cui sono tratte se la conformità all’originale è assicurata da pubblico ufficiale o incaricato di pubblico
servizio.”
l.
cc. 198, 199, 200, 201, 202, 204, 205, 207 e 208, L. 23.12.2005, n. 266: “ 198. Le Amministrazioni regionali e gli Enti locali di cui
all’art. 2, commi 1 e 2, del T.U. di cui al D.Lgs.18.8.2000, n. 267, nonché gli Enti del Servizio sanitario nazionale, fermo restando il
conseguimento delle economie di cui all’art. 1, commi 98 e 107, della L. 30.12.2004, n. 311, concorrono alla realizzazione degli obiettivi
di finanza pubblica adottando misure necessarie a garantire che le spese di personale, al lordo degli oneri riflessi a carico delle
Amministrazioni e dell’IRAP, non superino per ciascuno degli anni 2006, 2007 e 2008 il corrispondente ammontare dell’anno 2004
diminuito dell’1 per cento. A tal fine si considerano anche le spese per il personale a tempo determinato, con contratto di collaborazione
coordinata e continuativa, o che presta servizio con altre forme di rapporto di lavoro flessibile o con convenzioni.
199. Ai fini dell'applicazione del comma 198, le spese di personale sono considerate al netto:
a) per l’anno 2004 delle spese per arretrati relativi ad anni precedenti per rinnovo dei contratti collettivi nazionali di lavoro;
b) per ciascuno degli anni 2006, 2007 e 2008 delle spese derivanti dai rinnovi dei contratti collettivi nazionali di lavoro intervenuti
successivamente all’anno 2004.
200. Gli Enti destinatari del comma 198, nella loro autonomia, possono fare riferimento, quali indicazioni di principio per il
conseguimento degli obiettivi di contenimento della spesa di cui al comma 198, alle misure della presente legge riguardanti il
contenimento della spesa per la contrattazione integrativa e i limiti all’utilizzo di personale a tempo determinato, nonché alle altre
specifiche misure in materia di personale.
201. Gli Enti locali di cui all’art. 2, commi 1 e 2, del T.U. di cui al D.Lgs. 18.8.2000, n. 267, possono altresì concorrere al conseguimento
degli obiettivi di cui al comma 198 attraverso interventi diretti alla riduzione dei costi di funzionamento degli organi istituzionali, da
adottare ai sensi dell’art. 82, comma 11, del medesimo T.U. di cui al D.Lgs. n. 267 del 2000, e delle altre disposizioni normative vigenti.
202. Al finanziamento degli oneri contrattuali del biennio 2004 - 2005 concorrono le economie di spesa di personale riferibili all’anno
2005 come individuate dall’art. 1, comma 91, della L. 30.12.2004, n. 311.
204. Alla verifica del rispetto degli adempimenti previsti dal comma 198 si procede, per le regioni e le province autonome di Trento e
di Bolzano, le province, i comuni con popolazione superiore a 30.000 abitanti e le comunità montane con popolazione superiore a 50.000
abitanti, attraverso il sistema di monitoraggio di cui all’art. 1, comma 30, della L. 30.12.2004, n. 311, e per gli altri Enti destinatari della
norma attraverso apposita certificazione, sottoscritta dall’Organo di revisione contabile, da inviare al Ministero dell’Economia e delle
finanze, entro 60 giorni dalla chiusura dell'esercizio finanziario di riferimento.
205. Per le regioni e le autonomie locali, le economie derivanti dall’attuazione del comma 198 restano acquisite ai bilanci degli Enti ai fini
del miglioramento dei relativi saldi.
207. L’art. 18, comma 1, della L. 11.2.1994, n. 109, e successive modificazioni, che prevede la possibilità di ripartire una quota
percentuale dell’importo posto a base di gara tra il responsabile unico del progetto e gli incaricati della redazione del progetto, del
piano della sicurezza, della direzione dei lavori, del collaudo, nonché tra i loro collaboratori, s’interpreta nel senso che tale quota
percentuale è comprensiva anche degli oneri previdenziali e assistenziali a carico dell’Amministrazione.
208. Le somme finalizzate alla corresponsione di compensi professionali comunque dovuti al personale dell’Avvocatura interna delle
Amministrazioni pubbliche sulla base di specifiche disposizioni contrattuali sono da considerare comprensive degli oneri riflessi a carico
del datore di lavoro.
213. L’indennità di trasferta di cui all’art. 1, primo comma, della L. 26.7.1978, n. 417, e all’art. 1, primo comma, del D.P.R. 16.1.1978,
n. 513, l’indennità supplementare prevista dal primo e secondo comma dell’art. 14 della L. 18.12.1973, n. 836, nonché l’indennità di cui
all’art. 8 del D.Lgs. luogotenenziale 7.6.1945, n. 320, sono soppresse. Sono soppresse le analoghe disposizioni contenute nei contratti
collettivi nazionali e nei provvedimenti di recepimento degli accordi sindacali, ivi compresi quelli relativi alle carriere prefettizia e
diplomatica nonché alle forze di polizia ad ordinamento civile e militare, ed in quelli di recepimento dello schema di concertazione per il
personale delle forze armate.
214. Le Amministrazioni pubbliche di cui all’art. 1, comma 2, del D.Lgs. 30.3.2001, n. 165, e successive modificazioni, e gli Enti di cui
all’art. 70, comma 4, del medesimo D.Lgs. n. 165 del 2001, per i quali non trova diretta applicazione il comma 213, adottano, anche in
deroga alle specifiche disposizioni di legge e contrattuali, le conseguenti determinazioni sulla base dei rispettivi ordinamenti nel rispetto
della propria autonomia organizzativa.
215. Tutte le indennità collegate a specifiche posizioni d’impiego o servizio o comunque rapportate all’indennità di trasferta,
comprese quelle di cui alla L. 29.3.2001, n. 86, all’art. 13 della L. 2.4.1979, n. 97, e successive modificazioni, e all’art. 2 della L. 4.5.1998,
n. 133, restano stabilite nelle misure spettanti anteriormente alla data di entrata in vigore della presente legge.
216. Ai fini del contenimento della spesa pubblica, al personale appartenente alle Amministrazioni di cui all’art. 1, comma 2, del D.Lgs.
30.3.2001, n. 165, e successive modificazioni, che si reca in missione o viaggio di servizio all’estero, il rimborso delle spese di viaggio in
aereo spetta nel limite delle spese per la classe economica. E’ abrogato il quinto comma dell’art. 12 della L. 18.12.1973, n. 836151.”
m.
Si richiamano gli articoli che regolano l’Organo di revisione:
151
Tale comma quinto recitava: “Ai dipendenti con qualifica non inferiore a quella di dirigente superiore o equiparata spetta altresì il rimborso
dell'eventuale spesa sostenuta per l’uso di un compartimento singolo in carrozza con letti. Per i primi dirigenti è consentito il rimborso dell’eventuale
spesa sostenuta per l’uso di un posto letto. Per il personale delle qualifiche inferiori è consentito il rimborso della eventuale spesa sostenuta per l’uso
di una cuccetta di prima classe.”
225
-
art. 234 – Organo di revisione economico – finanziario
art. 235 – Durata dell’incarico e cause di cessazione
art. 236 – Incompatibilità ed ineleggibilità dei revisori
art. 237 – Funzionamento del collegio dei revisori
art. 238 – Limiti dell’affidamento di incarichi
art. 241 – Compenso dei revisori
37. RIACCERTAMENTO DEI RESIDUI
37.1.
Sono vietati gli spostamenti di dotazioni dai capitoli iscritti nei servizi per conto di terzi in favore di
altre parti del bilancio. Sono vietati gli spostamenti di somme tra residui e competenza (art. 175, c. 7).
37.2.
Impegni di spesa (art. 183, cc. 3, 4, 6 e 7)
37.2.1. Durante la gestione possono anche essere prenotati impegni relativi a procedure in via di
espletamento. I provvedimenti relativi per i quali entro il termine dell’esercizio non è stata assunta
dall’ente l’obbligazione di spesa verso i terzi decadono e costituiscono economia della previsione di
bilancio alla quale erano riferiti, concorrendo alla determinazione del risultato contabile di
amministrazione di cui all’articolo 186. Quando la prenotazione di impegno è riferita a procedure di
gara bandite prima della fine dell’esercizio e non concluse entro tale termine, la prenotazione si
tramuta in impegno e conservano validità gli atti ed i provvedimenti relativi alla gara già adottati (c.
3).
37.2.2. Costituiscono inoltre economia le minori spese sostenute rispetto all’impegno assunto, verificate con
la conclusione della fase della liquidazione (c. 4).
37.2.3. Possono essere assunti impegni di spesa sugli esercizi successivi, compresi nel bilancio pluriennale,
nel limite delle previsioni nello stesso comprese (c. 6).
37.2.4. Per le spese che per la loro particolare natura hanno durata superiore a quella del bilancio pluriennale
e per quelle determinate che iniziano dopo il periodo considerato dal bilancio pluriennale si tiene
conto nella formazione dei bilanci seguenti degli impegni relativi, rispettivamente, al periodo
residuale ed al periodo successivo (c. 7).
37.3.
Residui attivi (art. 189)
37.3.1. Costituiscono residui attivi le somme accertate e non riscosse entro il termine dell’esercizio.
37.3.2. Sono mantenute tra i residui dell’esercizio esclusivamente le entrate accertate per le quali esiste un
titolo giuridico che costituisca l’ente locale creditore della correlativa entrata.
37.3.3. Alla chiusura dell’esercizio costituiscono residui attivi le somme derivanti da mutui per i quali è
intervenuta la concessione definitiva da parte della Cassa depositi e prestiti o degli Istituti di
previdenza ovvero la stipulazione del contratto per i mutui concessi da altri Istituti di credito.
37.3.4. Le somme iscritte tra le entrate di competenza e non accertate entro il termine dell’esercizio
costituiscono minori accertamenti rispetto alle previsioni e, a tale titolo, concorrono a determinare i
risultati finali della gestione.
37.4.
Residui passivi (art. 190)
37.4.1. Costituiscono residui passivi le somme impegnate e non pagate entro il termine dell’esercizio.
37.4.2. E’ vietata la conservazione nel conto dei residui di somme non impegnate ai sensi dell’articolo 183.
226
37.4.3. Le somme non impegnate entro il termine dell’esercizio costituiscono economia di spesa e, a tale
titolo, concorrono a determinare i risultati finali della gestione.
37.5.
Con periodicità stabilita dal regolamento di contabilità dell’ente locale, e comunque almeno una volta
entro il 30 settembre di ciascun anno, l’organo consiliare provvede con delibera ad effettuare la ricognizione
sullo stato di attuazione dei programmi. In tale sede l’organo consiliare dà atto del permanere degli equilibri
generali di bilancio o, in caso di accertamento negativo, adotta contestualmente i provvedimenti necessari per
il ripiano degli eventuali debiti di cui all’articolo 194, per il ripiano dell’eventuale disavanzo di
amministrazione risultante dal rendiconto approvato e, qualora i dati della gestione finanziaria facciano
prevedere un disavanzo, di amministrazione o di gestione, per squilibrio della gestione di competenza ovvero
della gestione dei residui, adotta le misure necessarie a ripristinare il pareggio. La deliberazione è allegata al
rendiconto dell’esercizio relativo (art. 193, c. 2).
37.6.
Prima dell’inserimento nel conto del bilancio dei residui attivi e passivi l’ente locale provvede
all’operazione di riaccertamento degli stessi, consistente nella revisione delle ragioni del mantenimento in
tutto od in parte dei residui (art. 228, c. 3).
38. PROGRAMMI
38.1.
Il Consiglio ha competenza limitatamente ai seguenti atti fondamentali: … omissis … b) programmi,
relazioni previsionali e programmatiche, piani finanziari, programmi triennali e elenco annuale dei lavori
pubblici, bilanci annuali e pluriennali e relative variazioni, rendiconto, piani territoriali ed urbanistici,
programmi annuali e pluriennali per la loro attuazione, eventuali deroghe ad essi, pareri da rendere per dette
materie; (art. 42, c. 2, lett. b))
38.2.
La parte spesa è ordinata gradualmente in titoli, funzioni, servizi ed interventi, in relazione,
rispettivamente, ai principali aggregati economici, alle funzioni degli enti, ai singoli uffici che gestiscono un
complesso di attività ed alla natura economica dei fattori produttivi nell’ambito di ciascun servizio. La parte
spesa è leggibile anche per programmi dei quali è fatta analitica illustrazione in apposito quadro di sintesi del
bilancio e nella relazione previsionale e programmatica (art. 165, c. 5).
38.3.
Il programma, il quale costituisce il complesso coordinato di attività, anche normative, relative alle
opere da realizzare e di interventi diretti ed indiretti, non necessariamente solo finanziari, per il
raggiungimento di un fine prestabilito, nel più vasto piano generale di sviluppo dell’ente, secondo le
indicazioni dell’articolo 151152, può essere compreso all’interno di una sola delle funzioni dell’ente, ma può
anche estendersi a più funzioni (art. 165, c. 7).
38.4.
Salvaguardia degli equilibri di bilancio (art. 193, cc. 2 e 3)
38.5.
Con periodicità stabilita dal regolamento di contabilità dell’ente locale, e comunque almeno una volta
entro il 30 settembre di ciascun anno, l’organo consiliare provvede con delibera ad effettuare la ricognizione
sullo stato di attuazione dei programmi. In tale sede l’organo consiliare dà atto del permanere degli equilibri
generali di bilancio o, in caso di accertamento negativo, adotta contestualmente i provvedimenti necessari per
il ripiano degli eventuali debiti di cui all’articolo 194, per il ripiano dell’eventuale disavanzo di
amministrazione risultante dal rendiconto approvato e, qualora i dati della gestione finanziaria facciano
prevedere un disavanzo, di amministrazione o di gestione, per squilibrio della gestione di competenza ovvero
della gestione dei residui, adotta le misure necessarie a ripristinare il pareggio. La deliberazione è allegata al
rendiconto dell’esercizio relativo (c. 2).
38.6.
Ai fini del comma 2 possono essere utilizzate per l’anno in corso e per i due successivi tutte le entrate
e le disponibilità, ad eccezione di quelle provenienti dall’assunzione di prestiti e di quelle aventi specifica
destinazione per legge, nonché i proventi derivanti da alienazione di beni patrimoniali disponibili (c. 3).
152
Concernente “Principi in materia di contabilità”
227
38.7.
Controllo di gestione (art. 196)
38.7.1. Al fine di garantire la realizzazione degli obiettivi programmati, la corretta ed economica gestione
delle risorse pubbliche, l’imparzialità ed il buon andamento della pubblica amministrazione e la
trasparenza dell’azione amministrativa, gli enti locali applicano il controllo di gestione secondo le
modalità stabilite dal presente titolo, dai propri statuti e regolamenti di contabilità.
38.7.2. Il controllo di gestione è la procedura diretta a verificare lo stato di attuazione degli obiettivi
programmati e, attraverso l’analisi delle risorse acquisite e della comparazione tra i costi e la quantità
e qualità dei servizi offerti, la funzionalità dell’organizzazione dell’ente, l’efficacia, l’efficienza ed il
livello di economicità nell’attività di realizzazione dei predetti obiettivi.
38.8.
La struttura operativa alla quale è assegnata la funzione del controllo di gestione fornisce le
conclusioni del predetto controllo agli amministratori ai fini della verifica dello stato di attuazione degli
obiettivi programmati ed ai responsabili dei servizi affinché questi ultimi abbiano gli elementi necessari per
valutare l’andamento della gestione dei servizi di cui sono responsabili (art. 198).
228
PARTE SETTIMA
Cenni sulla programmazione finanziaria
negli enti locali
229
Si ringrazia la Dott. ssa Rosa Revello, Funzionario direttivo della
Provincia di Genova, per aver cortesemente consentito la
consultazione della propria tesi di laurea concernente l’argomento.
230
Con queste brevi considerazioni non si intende, e non potrebbe essere diversamente, fornire
un quadro completo della problematica in argomento, ci si limiterà a richiamare alcune delle
principali considerazioni emerse, a suo tempo, in relazione all’impianto contabile voluto con il
D.Lgs. 25.2.1995, n. 77, assorbito, poi, dal D.Lgs.18.8.2000, n. 267 (T.U.E.L.).
Sulla via di profondo rinnovamento tracciata dal D. Lgs 29/93, successivamente sostituito
dal D.Lgs. 165/2001, e dalla L. 241/1990, s’inserisce il citato D.Lgs n. 77/1995, con cui si sono
voluti adeguare gli strumenti contabili alla nuova concezione della pubblica amministrazione. Della
rilevanza di una contabilità informata sul principio della competenza (anche se mista come nella
fattispecie in esame) ai fini del controllo degli equilibri finanziari già è stato fatto cenno e per quei
motivi, a parere di chi scrive, essa costituisce uno dei più idonei strumenti in ambito di
programmazione pubblica; sulle perplessità circa un Conto economico informato su criteri di
competenza propri della contabilità d’impresa (rimanenze, ammortamenti, ratei e risconti, ecc.) è
stato parimenti detto nelle precedenti pagine.
Sgomberato così il campo da ulteriori considerazioni su aspetti già trattati, si rileva che nel
sistema posto in essere dal D.Lgs. n. 77/1995, recepito dal D.Lgs. 267/2000, il momento centrale
del processo di programmazione è rappresentato dal Bilancio di previsione annuale; gli altri
strumenti individuati sono: la Relazione previsionale e programmatica, che nella prima parte, di
carattere generale, configura la redazione di un vero e proprio piano strategico, mentre nella
seconda parte presenta le caratteristiche di un programma di interventi inserito nell’ambito del
piano strategico definito, e il Bilancio pluriennale. Il Piano esecutivo di gestione, poi, ha la funzione
di sviluppare in termini analitico-operativi il bilancio di previsione annuale e, in particolare, di
individuare gli obiettivi e le risorse da affidare ai responsabili dei servizi.
Il sistema costituito dal Bilancio di Previsione annuale, per il cui tramite il Consiglio
autorizza la Giunta alla gestione, dal Piano esecutivo di gestione, con cui la Giunta individua il
quadro di riferimento per la responsabilizzazione dei dirigenti153, nonché – in parte – dalla
Relazione previsionale e programmatica, concretizza gli strumenti di programmazione di breve
termine. La programmazione di medio termine è affidata al Bilancio pluriennale; sia il comma 5
dell’art. 7154, che il comma 3 dell’art. 12155, collegano infatti i programmi dell’anno ai programmi di
medio periodo.
Un aspetto problematico del citato decreto legislativo è rappresentato dalla sequenzialità del
rapporto tra programmazione di medio termine e programmazione di breve termine: in proposito
l’art. 55 della l. 142/90156, al comma 3, conferisce una funzione centrale al Bilancio annuale,
stabilendo che debba essere accompagnato da una Relazione previsionale e programmatica e da un
bilancio pluriennale di durata pari a quello della regione di appartenenza. Non è quindi detto che le
153
Si ricorda che l’art. 4 del D.Lgs. 30.3.2001, n. 165 riprende, confermando, la distinzione delle funzioni d’indirizzo politico-amministrativo degli
organi di governo da quelle di attuazione e gestione la cui responsabilità ricade, in via esclusiva, sulla dirigenza (per l’estensione del principio alle
regioni a statuto ordinario e alle altre pubbliche amministrazioni vedasi successivo art. 27).
154
vedasi art. 165, D.Lgs. 267/2000
155
vedas art. 170, D.Lgs. 267/2000
156
vedasi art. 151, c. 2, D.Lgs. 267/2000
231
previsioni di medio termine debbano precedere, informare e coordinare quelle di breve termine, non
scongiurando, così, il rischio che il Bilancio pluriennale divenga di fatto una sommatoria di bilanci
annuali.
Appare evidente che in tal modo il processo di programmazione di medio periodo resta
offuscato e certamente sorgono perplessità sul fatto che un sistema normativo innovativo, come
quello in esame, che ha conferito al Bilancio pluriennale una funzione autorizzatoria (c. 4, art. 13,
D. Lgs. 77/95157), sconti l’accennato calo qualitativo.
L’ordinamento in esame conferma alcune caratteristiche del Bilancio pluriennale, come
individuate dal D.P.R. 421/79158, tra cui si evidenziano:
•
•
•
•
•
Il criterio della competenza per la formulazione delle previsioni;
La corrispondenza della durata del bilancio pluriennale con quello della regione di
appartenenza;
l’aggiornamento annuale in occasione dell’approvazione del preventivo annuale, di fatto
per scorrimento;
lo scorporo delle previsioni tanto di entrata che di uscita per singolo esercizio;
l’obbligo, nel rispetto del principio di veridicità, che gli stanziamenti previsti nel
bilancio pluriennale, relativi al primo esercizio, coincidano con quelli del preventivo
annuale:
Tra le innovazioni possono essere evidenziate:
•
•
•
•
il richiamato valore autorizzatorio degli stanziamenti di spesa;
una novella e più ampia articolazione della classificazione della spesa;
la nuova disciplina degli impegni per l’aspetto della legittimazione di quelli pluriennali;
il ritorno al sistema di competenza mista.
Poiché il Bilancio pluriennale si ferma a livello di “interventi”, non si rende possibile
ricavare una visione significativa della gestione dei progetti d’investimento: si acquisisce cosi
un’idea generica della politica complessiva d’investimento. E’ pur vero che l’effettivo documento
gestionale è rappresentato dal Piano esecutivo di gestione, contenente tutti i dati in forma analitica,
e che il Bilancio costituisce uno strumento per consentire all’organo deliberante l’espressione
dell’indirizzo politico, necessariamente generale, piuttosto che l’esercizio di un controllo di
contenuto operativo, di fatto comunque impraticabile; tuttavia non può trascurarsi che:
a) il controllo politico dell’organo deliberante da generale non dovrebbe divenire generico;
il fatto che il bilancio possa essere considerato oggetto di scarso interesse per la non
sempre approfondita analisi che ne può derivare, dovrebbe indurre al reperimento di più
efficaci strumenti informativi, invece che avvalorare la rilevanza dei soli aspetti formali;
b) relativamente al Bilancio annuale la problematica in oggetto assume significato ai fini
dei rapporti fra organo deliberante e amministrazione “strictu sensu” (esecutivo e
struttura burocratica): momento centrale viene ad essere il Piano esecutivo di gestione,
molto più ricco di informazioni rispetto al Bilancio annuale stesso; non deve tuttavia
essere trascurato che il Bilancio pluriennale (tenuto conto della corrispondente parte
della Relazione previsionale e programmatica), sia pure con le sue limitazioni,
costituisce lo strumento più significativo per la gestione del medio periodo.
157
158
vedasi art. 171, c. 4, D.Lgs. 267/2000
abrogato dall’art. 123, D.Lgs. 77/95
232
E’ opportuno, altresì, tenere presente che il Bilancio di previsione costituisce la risultante del
recepimento di aspetti futuri più o meno consequenziali a decisioni già prese, nonché
dell’assunzione di nuove decisioni prese con l’approvazione del bilancio stesso, o comunque in esso
prefigurate. Con riferimento specifico alla spesa si può individuare una parte consolidata, relativa al
mantenimento dei livelli raggiunti dei servizi e una parte di sviluppo, relativa alla previsione di
nuovi servizi, o al miglioramento qualitativo e quantitativo di quelli esistenti.
Appare di rilevante interesse la possibilità concessa dal comma 6 dell’art. 27 del D. Lgs.
77/95 per l’assunzione di impegni concernenti più annualità, rafforzata da quanto previsto dal
comma successivo, rendendosi così realizzabile, attraverso la prospettiva pluriennale, rapportare la
gestione alla programmazione, avvalorando quest’ultima. Tuttavia la disposizione del comma 3
dell’art. 6 del D. Lgs.77/1995160 “In sede di predisposizione del bilancio di previsione annuale il
consiglio dell’ente assicura idoneo finanziamento agli impegni pluriennali assunti nel corso degli
esercizi precedenti”, non considera che tali impegni ricevono dal Bilancio pluriennale la loro
legittimazione, o per meglio dire, tale bilancio ne costituisce lo strumento legittimante (inoltre si
rileva come l’istituto delle variazioni di Bilancio pluriennale sia previsto in relazione alla gestione
annuale e non già a quella di medio periodo).
159
Si ha forte la sensazione che il Bilancio pluriennale venga a costituire un documento di
natura informativa e di uso discontinuo piuttosto che strumento gestionale, salvo, ovviamente, un
diverso uso “illuminato” autonomamente voluto dai singoli enti.
Il nuovo assetto contabile comporta una crescita della capacità di controllo interna e della
programmazione della spesa da parte dell’Ente locale, con l’avvio di una linea aziendalistica che
ponga in relazione gli aspetti organizzativi e gestionali con quelli propri della realtà contabile: se la
nuova classificazione della spesa prevede come unità elementare di bilancio gli “interventi” (con
l’eccezione dei servizi per conto di terzi), fornendo così un accorpamento dei capitoli, è tuttavia
vero che tale accorpamento, non consente, come cennato, a livello di bilancio, analisi più
approfondite, rendendosi quindi necessaria l’individuazione di nuove o diverse configurazioni di
lettura dei fatti da analizzare.
L’ Ufficio di Ragioneria assume, così, un ruolo nel coordinamento e nel controllo dei
processi di gestione economico-finanziaria, assumendo aspetti di vera e propria managerialità.
Strategica diviene, altresì, la funzione del controllo interno, che dovrebbe essere in grado di fornire
ai dirigenti ed ai politici quelle informazioni che consentano di ottimizzare le valutazioni di
pertinenza.
Al contabile, necessita capacità di immaginazione e fantasia, come disse in occasione di un
incontro dell’Associazione dei Direttori di Ragioneria delle Università italiane il Rettore Magnifico
dell’Ateneo genovese, perché deve anche assumere un ruolo di “semplificatore”, ovverosia, di
soggetto che riesce a proporre soluzioni che concilino tra di loro le varie necessità, fermo restando
l’obiettivo primario di tutelare costantemente il rispetto degli equilibri di bilancio; la sequenza
programmazione sul reale, gestione e controllo sono le colonne portanti di questa architettura
contabile.
Sostanzialmente il sistema di programmazione configurato può considerarsi articolato su tre
frangenti:
159
vedasi art. 183 del D.Lgs. 267/2000
160
vedasi art. 164 del D.Lgs. 267/2000
233
1. la Pianificazione strategica in ambito generale e le singole strategie inerenti i vari settori
d’intervento dell’Ente, finalizzata alle successive fasi di programmazione (individuabile
nella Relazione previsionale e programmatica), ovviamente, si ripete, nel rispetto
dell’equilibrio finanziario dell’Ente, che trova la sua espressione nel Bilancio;
2. la Programmazione operativa (concretizzantesi nel Bilancio), prende in esame le
possibilità d’intervento per ciascun servizio in relazione ai programmi, individuando le
entrate necessarie per il loro finanziamento.
3. il “Budgeting” (documento sostanziale ne è il Piano esecutivo di gestione che definisce
gli obiettivi e gli interventi in ambito più circoscritto e individua le responsabilità
gestionali e i limiti autorizzativi); esso consente il passaggio dalla fase d’indirizzo
politico e programmatico alla gestione.
Amplius in “Il nuovo ordinamento finanziario e contabile degli enti locali”, L. Bisio e P.
Mastrogiuseppe, Ed. Il sole 24 ore libri, Milano, 1996; l’”Ordinamento finanziario e contabile degli
enti locali”, M. Borghesi, Ed. Maggioli, II edizione, Rimini, 1998.
°°°°°°
Nella sfera della programmazione, considerata la sostanziale politica di contenimento dei
finanziamenti centrali, rientra anche la possibilità di reperire fondi sul mercato tramite il ricorso
all’emissione di obbligazioni (operazione, peraltro, inizialmente già regolamentata con R.D.
3.3.1934, n. 383 – quindi, concettualmente, “invenzione antica” -) o tramite i cosiddetti “project
finace”, anch’essi di non nuova concezione, che, per loro natura, non comportano un indebitamento
per l’Ente pubblico, o quantomeno un’esposizione molto dimensionata, fatte salve ovviamente tutte
le necessarie valutazioni del caso.
In particolare, per quanto concerne l’emissione di obbligazioni, si sottolinea l’importanza,
oltre che dell’approfondita valutazione, caso per caso, sull’effettiva convenienza finanziaria
dell’operazione, di un’attenta analisi sulla possibilità di reale ricezione dei titoli da parte del
mercato del risparmio.
Relativamente ai “Project finance”, si evidenzia che per loro natura sono rivolti ad interventi
strutturali di rilevante dimensione, in quanto la realizzazione delle opere previste viene, per dirla
semplicemente, finanziata integralmente da privati, o quantomeno in misura significativamente
prevalente, la cui remunerazione è ricavata dalla successiva conduzione delle opere, a tariffe
determinate per gli utenti, concessa ai finanziatori per un definito periodo temporale.
Pare, infine, opportuno ricordare, in relazione alla gestione e non solo, la rilevanza del
“Patto di stabilità interno per gli enti territoriali”161, con le implicazioni ben note che comporta.
161
Vedasi, da ultimo, l’art. 29, L. 27.12.2002, n. 289, il D.L. 31.3.2003, n. 50, convertito, con modifiche, dalla L. 20.5.2003, n. 116 e la Circ. n. 7 del
4.2.2003, del Ministro dell’Economia e delle Finanze.
234
PARTE OTTAVA
Come cogliere più rapidamente alcuni aspetti significativi del bilancio
235
236
Ci si limita, in questa ultima parte, a fornire un prospetto che raccoglie sinteticamente tutti i
valori di bilancio, distinguendo le risorse finalizzate a determinate tipologie di spesa, aventi quindi
destinazione rigida, da quelle invece che consentono di effettuare una libera programmazione
dell’azione dell’ente; ciò, non significa, ovviamente, che le tipologie di spesa a destinazione rigida,
siano aliene da scelte politiche, infatti nei rispettivi ambiti debbono essere individuati gli specifici
interventi da realizzare, le priorità, le tempificazioni, ecc.
A “completamento” vengono suggeriti alcuni “ratios” che si ritiene possano ulteriormente
giovare nella lettura del bilancio.
237
Prospetto distintivo tra poste di bilancio finalizzate e non finalizzate
(per la loro natura appare irrilevante prendere in considerazione
le partite di giro – Entrate e uscite da servizi per conto di terzi)
TOTALE ENTRATE
€. ………………
============
TOTALE USCITE
€. ……………...
============
ENTRATE FINALIZZATE
(elencazione per grandi accorpamenti)
……………………….…
€. ……………..
………………………….
€. ……………..
-------------------Totale
€. ……………..
USCITE FINALIZZATE
(elencazione per grandi accorpamenti)
…………………………
€. …………….
…………………………
€. …………….
------------------Totale
€. …………….
Quota Entrate non finalizzate
destinata emolumenti personale
Emolumenti personale
Totale complessivo
€. ……………..
-------------------€. …………….
===========
ENTRATE NON FINALIZZATE
(elencazione per grandi accorpamenti)
………………………….
€. ……………..
………………………….
€. ……………..
-------------------Totale
€. ………………
Quota emolumenti personale
- €. ……………..
------------------Totale entrate non finalizzate nette €. …………….
===========
Totale entrate finalizzate
€. ………………
Totale entrate non finalizzate nette €. ………………
--------------------TOTALE ENTRATE
€. ………………
============
Totale complessivo
€. …………….
------------------€. …………….
===========
USCITE NON FINALIZZATE
(elencazione per grandi accorpamenti)
…………………………
€. …………….
…………………………
€. …………….
Totale uscite non finalizzate
Totale uscite finalizzate
Totale uscite non finalizzate
TOTALE USCITE
------------------€. …………….
===========
€. ……………...
€. ……………...
--------------------€. ………………
============
N.B.: nel tentativo di fornire al prospetto una maggior leggibilità, è stata evidenziata la posta concernente gli emolumenti al personale, da assumersi
comprensiva degli oneri di legge a carico dell’ente, che si ritiene debba conglobare, altresì, gli emolumenti per collaborazioni coordinate e
continuative, comprese quelle effettuate da liberi professionisti ed attratte dalla professione, i corrispettivi per lavoro interinale, nonché gli
emolumenti ai componenti degli organi istituzionali.
A fronte di attività commerciali di apprezzabile dimensione, si potrebbe pensare di integrare opportunamente il prospetto al fine di consentire la
lettura dei corrispondenti valori.
238
Individuazione di alcuni parametri di lettura
Per la determinazione dei seguenti ratios si suggerisce di assumere i valori al netto delle partite di
giro. E’ appena il caso di evidenziare, a monte, i seguenti due parametri di rilevanza comune:
- andamento negli anni del rapporto ricavato;
- confronto con corrispondenti valori, in quanto rilevabili, di altri enti italiani, e, ove possibile, di
enti appartenenti a diversi paesi europei, di dimensioni e funzioni analoghe.
Autonomia politica di bilancio:
Enf
Et
Enf= Entrate non finalizzate nette (vedasi precedente prospetto)
Et= Entrate totali
Incidenza ricorso a professionalità esterne:
Sg
Ut
Sg = spesa globale incarichi per consulenze, collaborazioni coordinate e continuative, lavoro
autonomo non esercitato abitualmente
Ut = uscite totali
Iincidenza sulla spesa degli emolumenti al personale:
Ep
Ut
Ep = stipendi al personale, tenuto conto degli oneri di legge a carico dell’amministrazione E’
appena il caso di precisare che si ritengono da includere gli emolumenti per collaborazioni
coordinate e continuative, comprese quelle effettuate da liberi professionisti ed attratte dalla
professione, i corrispettivi per lavoro interinale, nonché degli emolumenti ai componenti degli
organi istituzionali
Incidenza contributi a terzi:
239
Ct
Ut
Ct = Contributi a terzi
Incidenza interventi a tutela del territorio
Os
Ut
Os = oneri sostenuti (spese ed eventuali contributi specifici concessi)
Incidenza Spese manutenzione stradale
Os
Ut
Incidenza spese formazione
Os
Ut
Incidenza spese e contributi per manifestazioni socio culturali
Sg
Ut
Sg = spesa globale comprensiva di eventuali contributi specifici concessi
Incidenza spese di manutenzione ordinaria immobili
Sg
Ut
Sg = spesa globale
Incidenza spese di manutenzione straordinaria immobili
Sg
Ut
Sg = spesa globale
Elasticità del bilancio
240
Fr
Sg
Fr = fondo di riserva
Sg = spesa globale
E’ appena il caso di precisare che le relazioni di cui sopra, se ritenuto opportuno, possono
essere determinate anche in relazione all’entrata.
In presenza di un’eventuale attività commerciale di apprezzabile ponderalità potrebbe essere
interessante verificare il rapporto tra le entrate provenienti dalla stessa, comprensive dell’I.V.A.
recuperata, e le entrate complessive e, sempre tra le predette entrate, e le corrispondenti uscite, tra le
quali si ritiene siano da annoverare le correlate spese di natura generale e cioè: le quote pertinenti
delle retribuzioni relative al personale impegnato, al consumo di energia elettrica, telefonia,
riscaldamento, ecc.
Per quanto concerne i Residui si evidenzia che i ratios da soli non sono sufficienti per una
corretta lettura del significato degli stessi, significato che, come abbiamo visto, deve essere rilevato
non solo in relazione a parametri strettamente matematici, bensì alle specifiche fattispecie d’origine.
241
242
APPENDICE
Principi contabili degli Enti locali
elaborati dall’Osservatorio per la finanza e la contabilità degli Enti locali
243
244
PRINCIPI CONTABILI PER GLI ENTI LOCALI
DIVULGAZIONE
L’Osservatorio per la finanza e la contabilità degli enti locali, istituito con il decreto legislativo 23 ottobre 1998, n. 410,
come risulta dal testo dell’articolo 155 del testo unico delle leggi sull’ordinamento degli enti locali, ha tra gli altri il
compito di “promuovere l’applicazione dei principi contabili e la congruità degli strumenti applicativi”.
In data 4 luglio 2002, l’Osservatorio ha definito e divulgato il documento contenente i postulati e le finalità dei principi
contabili, sulla base degli studi e degli approfondimenti dell’apposito gruppo di lavoro coordinato dal Prof. Farneti,
Presidente della sezione I; al gruppo di lavoro, d’intesa con i Consigli degli ordini professionali, sono stati chiamati a
partecipare dodici componenti particolarmente qualificati: quattro dottori commercialisti, quattro ragionieri
professionisti, il presidente dell’associazione dei revisori degli enti locali, il presidente dell’associazione professionale
dei ragionieri degli enti locali, un revisore contabile ed un componente dello stesso Osservatorio.
Nella seduta pubblica del 3 luglio 2003, tenutasi presso l’Università Parthenope di Napoli, l’Osservatorio ha approvato
definitivamente il Principio contabile n. 1 dedicato alla “programmazione e previsione nel sistema di bilancio”,
predisposto dallo stesso gruppo di lavoro.
Si esprime l’auspicio che detto principio, insieme ai postulati già emanati, possa costituire un valido ausilio, a fini
organizzativi ed interpretativi, per amministratori ed operatori degli enti locali, che possono così disporre di una traccia
per le azioni da porre in essere, con ogni vantaggio di trasparenza ed obiettività degli atti relativi. Seguiranno altri
specifici principi contabili per gli istituti di maggiore rilevanza.
Nel presentare il documento al mondo delle autonomie locali, che così ha modo di poterlo esaminare e possibilmente
apprezzare i contenuti, esprimo il più fervido ringraziamento per la collaborazione di amministratori locali e di operatori
e per ogni utile segnalazione.
Roma, 4 luglio 2003
IL PRESIDENTE
245
PRINCIPI CONTABILI PER GLI ENTI LOCALI
DIVULGAZIONE
L’Osservatorio per la finanza e la contabilità degli enti locali, istituito con il decreto legislativo 23 ottobre 1998, n. 410,
come risulta dal testo dell’articolo 155 del testo unico delle leggi sull’ordinamento degli enti locali, ha tra gli altri il
compito di “promuovere l’applicazione dei principi contabili e la congruità degli strumenti applicativi”.
Dalla norma è chiaro l’intento legislativo di dotare gli enti locali, che hanno il privilegio di avere una propria normativa
contabile chiara, completa ed evoluta, dello strumento essenziale dei principi contabili, che già ha dato ottima prova
nella formazione dei documenti contabili delle imprese. L’innovazione non è peraltro di contenuto imperativo, né lo
potrebbe essere, ma è di ausilio organizzatorio ed interpretativo per amministratori ed operatori degli enti locali, che
così hanno una traccia per le azioni da porre in essere, con ogni vantaggio di trasparenza ed obiettività degli atti relativi.
Per la redazione del testo l’Osservatorio, con due atti del proprio presidente, debitamente ratificati in sessione plenaria,
ha istituito un gruppo di lavoro chiamandovi a far parte dodici persone particolarmente preparate e designando alla
presidenza il presidente della prima sezione dell’Osservatorio. I componenti, segnalati dagli organismi rappresentativi
competenti sono: a) quattro dottori commercialisti; b) quattro ragionieri professionisti; c) il presidente dell’associazione
dei revisori degli enti locali; d) il presidente dell’associazione professionale dei ragionieri degli enti locali; e) un
rappresentante dell’istituto nazionale dei revisori contabili; f) un componente dello stesso Osservatorio.
Questo gruppo di lavoro ha prodotto il primo documento costituito dai postulati e dai principi generali. Il documento è
stato discusso, arricchito ed approvato dall’Osservatorio nella seduta del 4 luglio 2002. E’ stato quindi sottoposto al
Ministro dell’interno.
Seguiranno specifici principi contabili per la formazione degli atti che caratterizzano ciascuna specifica funzione.
I postulati vengono ora presentati al mondo delle autonomie locali, che così hanno modo di poterli esaminare e
possibilmente apprezzare i contenuti. E’ particolarmente gradita la collaborazione di amministratori locali e di
operatori ed ogni utile segnalazione.
Roma, 19 novembre 2002
IL PRESIDENTE
(Dr. A. Giuncato)
246
Finalità e postulati dei principi contabili degli enti locali
(approvati nella seduta del 4 luglio 2002)
Quadro giuridico generale di riferimento
1.
L’ordinamento finanziario e contabile degli enti locali, dopo un lungo periodo di staticità, ha avuto un primo
allineamento alla contabilità di Stato con il D.P.R. 19 giugno 1979, n. 421 e poi continue modificazioni con i
decreti annuali di finanza locale. Infine, con il D.Lgs. 25 febbraio 1995, n. 77 l’intera materia è stata riordinata
e modernizzata con abrogazione di tutte le disposizioni precedenti. Il decreto legislativo è stato poi totalmente
ricompresso nel testo unico delle leggi sull’ordinamento degli enti locali ( approvato con il D.Lgs. 18 agosto
2000, n. 267). Il legislatore ha previsto le necessità per gli enti locali di aggiornare i propri strumenti operativi
e le proprie procedure nella materia, rinnovando regolamenti ed atti di contenuto economico-finanziariario, con
precise disposizioni quali quelle degli articoli 152, 153, 165, ecc. dell’ordinamento.
Si è anche dato carico di assicurare un’attività di supporto, istituendo l’Osservatorio per la finanza e la
contabilità degli enti locali, al quale ha assegnato il compito di “ promuovere la salvaguardia degli equilibri di
bilancio, l’applicazione dei principi contabili e la congruità degli strumenti applicativi, nonché la
sperimentazione di nuovi modelli contabili” ( art. 154, comma 2, dell’ordinamento ). A tal fine, ha disposto che
l’Osservatorio presenti al Ministro dell’interno almeno una relazione annuale sullo stato di applicazione delle
norme, con proposte di integrazione normativa e di principi contabili di generale applicazione ( stesso articolo
154, comma 3, dell’ordinamento ).
Lo strumento dei principi contabili appare quindi essenziale ed oltremodo moderno, per le esperienze maturate
non solo nel mondo aziendale delle imprese, ma anche nel mondo degli enti pubblici nazionali e nelle
organizzazioni internazionali, come viene appresso commentato.
La redazione dei principi contabili non appare in contrasto con le norme della legge costituzionale 18 ottobre
2001, n. 3, in quanto i suddetti principi chiariscono la portata delle attuali disposizioni di legge vigenti e si
prestano ad ogni successiva integrazione dipendente da modifiche legislative, nell’interesse degli enti locali.
I principi contabili, intesi come regole tecnico-applicative, sono la matrice del sistema generale che si
definisce “di bilancio”, al quale il legislatore ha connesso norme organizzatorie generali, norme di
programmazione finanziaria, di previsione, di gestione, di tesoreria, di investimento, di revisione economicofinanziaria, di controllo interno, di rendiconto generale e di risanamento degli enti dissestati.
Essi si dirigono, quindi, ai responsabili delle politiche, ai responsabili dei servizi, agli agenti contabili ed al
tesoriere.
Funzione e sistematica dei principi contabili
2.
3.
La funzione dei principi contabili è duplice:
(a) la prima è quella di interpretare in chiave tecnica le norme di legge in tema di ordinamento finanziario
e contabile, secondo i fini voluti dal legislatore;
(b) la seconda è quella di collegare a dette norme tutte quelle alle quali direttamente od indirettamente si
fa o si deve far riferimento.
Scopo di questo documento è di fornire un quadro generale sistematico (framework) di postulati relativi al
sistema di bilancio. Tali postulati sono soggetti ad evoluzione nel tempo, al fine di essere rispondenti alle
crescenti esigenze dei destinatari dei bilanci per quanto concerne la qualità dell'informazione e l'attendibilità
dei valori con il mutare delle situazioni.
4.
I principi contabili che specificano i singoli istituti ed adempimenti seguono le indicazioni generali di questo
documento. Nel caso in cui non sia stato emesso un principio contabile specifico su una fattispecie particolare
e non normata i gestori del sistema di bilancio possono affrontarla seguendo i principi generali contenuti nel
presente documento.
5.
Il quadro sistematico delineato è quello di:
(a) promuovere l’armonizzazione delle procedure contabili connesse alla presentazione del sistema di
bilancio, così da arrivare ad una rappresentazione veritiera e corretta dei programmi e dell’andamento
247
economico, finanziario e patrimoniale dell’ente e ad un agevole consolidamento dei conti pubblici
come richiesto dall’art. 157 dell’ordinamento;
(b) assistere i gestori del sistema di bilancio, ed in particolare i responsabili di servizio finanziario,
nell’applicazione delle norme e particolarmente nel considerare argomenti che devono ancora essere
oggetto di un principio contabile;
(c) assistere i revisori nel giudicare se il sistema di bilancio è conforme a legge e quindi consentire loro di
adempiere in modo adeguato alle loro funzioni;
(d) assistere gli utilizzatori del sistema di bilancio ad interpretare le informazioni contenute nei
documenti predisposti in conformità ai principi contabili internazionali e nazionali.
Rapporti con principi contabili nazionali e principi contabili internazionali
6.
I presenti postulati traggono indirizzo e sono ispirati al principio contabile n. 11 emanato dalla Commissione
per la statuizione dei principi contabili del Consiglio nazionale dei dottori commercialisti e del Consiglio
nazionale dei ragionieri. Ha anche fatto propri i principi dello IASC Framework, redatto dall’International
accounting standards commettee.
7.
I postulati tengono conto delle indicazioni presentate in “Preface to international public sector accounting
standard” e dell’ “International Public Sector Accounting Standard” , facendole proprie, per quanto compatibili
con l’ordinamento degli enti locali.
Ambito di applicazione
8.
Il quadro sistematico tratta:
(a) le finalità dei documenti che fanno capo al sistema di bilancio;
(b) le caratteristiche qualitative che determinano l’utilità dell’informativa contenuta nei documenti stessi.
9.
I postulati di bilancio che sono oggetto di questo principio sono da riferirsi al sistema di bilancio previsto
nell’ordinamento.
10. La serie di documenti che costituisce il sistema di bilancio include, a livello di programmazione di mandato:
(a) le linee programmatiche;
(b) il piano generale di sviluppo;
11. La serie di documenti che costituisce il sistema di bilancio include, a livello di preventivo:
(a) la relazione previsionale e programmatica;
(b) il bilancio annuale di previsione;
(c) il bilancio pluriennale;
(d) il piano esecutivo di gestione;
(e) gli allegati al bilancio di previsione.
12. La serie di documenti che costituisce il sistema di bilancio include, a livello di gestione:
(a) le variazioni di bilancio, i prelievi dal fondo di riserva e le variazioni al piano esecutivo di gestione;
(b) gli atti relativi alle fasi di acquisizione delle entrate e di erogazione delle spese (accertamento,
riscossione, versamento, impegno, liquidazione, ordinazione e pagamento).
13. La serie di documenti che costituisce il sistema di bilancio include, a livello di tesoreria:
(a) la convenzione di tesoreria;
(b) il giornale di cassa;
(c) gli atti relativi alle operazioni di cassa (ordinativo di incasso, mandato di pagamento, quietanza, ecc.);
(d) gli atti relativi alle operazioni di finanziamento (anticipazioni di tesoreria, delegazioni di pagamento,
ecc.);
(e) il conto del tesoriere.
14. La serie di documenti che costituisce il sistema di bilancio include, a livello di investimento:
(a) atti di programmazione degli investimenti;
(b) i piani economico-finanziari;
(c) i documenti di attuazione di finanziamenti mediante indebitamento.
248
15. La serie di documenti che costituisce il sistema di bilancio include, a livello di revisione economicofinanziaria:
(a) il parere sulla proposta di bilancio di previsione e sulle variazioni bilancio;
(b) la relazione sulla proposta di deliberazione consiliare del rendiconto e schema di rendiconto;
(c) il referto su gravi irregolarità;
(d) verifiche di cassa.
16. La serie di documenti che costituisce il sistema di bilancio include, a livello di controllo interno:
(a) la ricognizione sullo stato di attuazione dei programmi e la salvaguardia degli equilibri di bilancio;
(b) i pareri dei responsabili dei servizi e del responsabile del servizio finanziario;
(c) il visto di regolarità contabile attestante la copertura finanziaria sui provvedimenti dei responsabili dei
servizi che comportano impegni di spesa, ecc.
17. La serie di documenti che costituisce il sistema di bilancio include, a livello rendiconto:
(a) il conto del bilancio;
(b) il conto economico;
(c) il conto del patrimonio;
(d) gli allegati al rendiconto.
18. L’ente locale che segue gli indirizzi dei principi contabili è utile che lo evidenzi nella relazione previsionale e
programmatica e nella relazione al rendiconto della gestione.
Gli utilizzatori e le loro esigenze informative
19. Tra gli utilizzatori del sistema di bilancio vi sono cittadini, consiglieri e amministratori, organi di controllo ed
enti pubblici, dipendenti, finanziatori, fornitori ed altri creditori. Essi usano il sistema di bilancio per soddisfare
alcune delle proprie diverse esigenze informative. Tra queste si possono citare:
(a) Cittadini. I cittadini hanno il diritto di disporre di un documento che permetta loro di comprendere
quali sono i concreti indirizzi dell’amministrazione (in termini di servizi, della loro efficacia e dei loro
costi), i livelli di pressione fiscale programmati e realizzati dall’ente locale, i risultati delle politiche
pubbliche del territorio;
(b) Consiglieri ed amministratori. Il consiglio è l’organo di indirizzo e di controllo politicoamministrativo ed ha competenza in relazione agli atti fondamentali, tra cui «programmi, relazioni
previsionali e programmatiche, piani finanziari, programmi triennali e elenco annuale dei lavori
pubblici, bilanci annuali e pluriennali e relative variazioni, rendiconto…» (art. 42, c. 2, T.U.). È
chiaro che questa attribuzione può essere pienamente esercitata solo se il sistema di bilancio è
predisposto in modo tale da fornire una rappresentazione veritiera e corretta dei programmi e dei
risultati dell’azione amministrativa dell’ente;
(c) Organi di controllo ed altri enti pubblici, il sistema di bilancio rappresenta un documento essenziale
per la comprensione del funzionamento dell’amministrazione. Gli enti pubblici e così pure gli organi
di controllo devono poter disporre di una informazione che permetta loro di comprendere quale sia
l’andamento economico, finanziario e patrimoniale dell’ente, così da poter assumere in modo
consapevole i propri comportamenti in relazione a ciò;
(d) Dipendenti. I dipendenti ed i loro gruppi di rappresentanza hanno interesse ad avere informazioni in
merito ai programmi ed all’andamento economico, finanziario e patrimoniale dell’ente locale. In
particolare i responsabili di servizio hanno la necessità di disporre di uno strumento che consenta loro
di comprendere e quindi realizzare gli indirizzi programmatici dell’ente e verificarne i risultati;
(e) Finanziatori. I finanziatori sono interessati alle informazioni che possano metterli in grado di capire
se i loro finanziamenti e i relativi interessi saranno pagati alle scadenze stabilite. L’istituto del
dissesto, di cui al titolo VIII del T.U., rende particolarmente pressante l’interesse dei finanziatori in
merito all’andamento finanziario dell’ente;
(f) Fornitori ed altri creditori. I fornitori e gli altri creditori commerciali sono interessati alle
informazioni che possono metterli in grado di valutare la solvibilità dell’ente. Anche per fornitori ed
altri creditori l’istituto del dissesto rende indispensabile avere notizia dell’andamento dell’ente.
Le finalità del sistema di bilancio
20. Le finalità del sistema di bilancio sono quelle di fornire informazioni in merito ai programmi futuri, a quelli in
corso di realizzazione ed all’andamento finanziario dell’ente a beneficio di un’ampia serie di utilizzatori nel
processo di decisione politica, sociale ed economica.
21. Più in dettaglio, il sistema di bilancio deve assolvere molteplici funzioni:
249
(a) una funzione politico-amministrativa;
(b) una funzione economico-finanziaria;
(c) una generale funzione informativa.
22. Sotto il profilo politico-amministrativo, i documenti contabili sono lo strumento essenziale per l’esercizio della
prerogative di indirizzo e di controllo che il consiglio dell’ente, organo politico, deve esercitare sulla giunta,
organo esecutivo.
23. Si sottolinea che la corretta applicazione della funzione politico-amministrativa risiede nel rispetto di un
percorso che parte dal programma amministrativo del sindaco o presidente, transita attraverso le linee
programmatiche comunicate all’organo consiliare, trova esplicitazione nel piano generale di sviluppo dell’ente
– da considerare quale programma di mandato – ed infine si sostanzia nei documenti della programmazione,
relazione previsionale e programmatica e bilancio pluriennale, nella previsione del bilancio annuale e, infine,
nello strumento di indirizzo gestionale, il piano esecutivo di gestione, quando è obbligatorio.
24. Alla funzione di autorizzazione attribuita al sistema di bilancio è connessa quella economico-finanziaria, che
consiste nell’analisi della destinazione delle risorse a preventivo e nella verifica del loro corretto impiego. Ne
consegue un ruolo di indirizzo e di guida dell’azione esecutiva, di coordinamento dell’attività stessa e della sua
rendicontazione
25. Il sistema di bilancio preparato a tali scopi soddisfa le esigenze comuni della gran parte degli utilizzatori ed
assolve quindi ad una più generale funzione informativa. Per altro, il sistema di bilancio non fornisce tutte le
informazioni di cui gli utilizzatori potrebbero aver bisogno per prendere decisioni poiché l’informativa è
ridotta a:
(a) informazioni finanziarie, attraverso il bilancio annuale e pluriennale;
(b) informazioni di carattere finanziario e quali-quantitativo attraverso la relazione previsionale e
programmatica.
26. Ai fini dell’assunzione delle decisioni è essenziale fornire informazioni anche in merito alla situazione
patrimoniale-finanziaria ed ai cambiamenti della situazione patrimoniale-finanziaria, nonché sugli andamenti
economici programmati dell’ente, non potendosi ritenere soddisfacente il raggiungimento del pareggio
finanziario complessivo, come disposto dall’art. 162 c. 6 del T.U, per la formulazione di un giudizio razionale
sul futuro andamento dell’ente.
27. La realizzazione dell’equilibrio economico è garanzia della capacità di perseguire le finalità istituzionali
dell’ente. L’equilibrio economico a valere nel tempo è quindi un obiettivo essenziale il cui mancato
perseguimento condiziona la stessa funzionalità dell’ente locale. Pertanto, la tendenza al pareggio economico
deve essere ritenuta un obiettivo di gestione per il perseguimento delle finalità istituzionali dell’ente da
sottoporre a costante controllo.
28. E’ pertanto necessario considerare la logica economica come prioritaria e predisporre una documentazione
informativa supplementare di natura patrimoniale ed economica da allegare alla relazione previsionale e
programmatica.
29. E’ compito del sistema di bilancio dare indirizzi ed assistenza nelle operazioni della gestione, di tesoreria, di
investimento, di revisione economico-finanziaria, di controllo interno e di risanamento degli enti dissestati.
30. In un’ottica aziendale assume particolare rilievo il ruolo del rendiconto, perché permette una concreta verifica
del grado di raggiungimento degli obiettivi e di realizzazione dei programmi e del rispetto degli equilibri
economici e finanziari.
31. La finalità del rendiconto è quella di fornire informazioni in merito al grado di attuazione dei programmi, alla
situazione patrimoniale-finanziaria, all’andamento economico ed ai cambiamenti della situazione patrimonialefinanziaria di un ente locale a beneficio di un’ampia serie di utilizzatori del rendiconto nel loro processo di
decisione politica, sociale ed economica.
32. Il rendiconto deve soddisfare le esigenze comuni della gran parte degli utilizzatori. Per altro, il rendiconto non
fornisce tutte le informazioni di cui gli utilizzatori potrebbero aver bisogno per prendere le loro decisioni
poiché riflette per lo più gli effetti economici e finanziari di eventi passati.
33. Il rendiconto, in aggiunta, deve evidenziare anche i risultati socialmente rilevanti prodotti
dall’amministrazione. In questo quadro assume un ruolo essenziale la relazione al rendiconto della gestione
250
che deve fornire le informazioni quali-quantitative necessarie ad una comprensione dell’andamento dell’ente
che sia significativo non solo del grado di raggiungimento degli obiettivi economico-finanziari ma anche del
complessivo grado di benessere sociale raggiunto.
Postulati del sistema di bilancio secondo l’ordinamento finanziario e contabile
34. Secondo l’art. 162, c. 1 del T.U. «gli enti locali deliberano annualmente il bilancio di previsione finanziario
redatto in termini di competenza, per l'anno successivo, osservando i principi di unità, annualità, universalità
ed integrità, veridicità, pareggio finanziario e pubblicità».
35. Questi principi, con la precisazione di cui si dirà per il pareggio finanziario, hanno valenza generale e
riguardano quindi tutto il sistema di bilancio e non solo il bilancio di previsione. I postulati individuati dalla
norma sono dunque i seguenti:
(a) Unità
(b) Annualità
(c) Universalità
(d) Integrità
(e) Veridicità ed attendibilità
(f) Pareggio finanziario
(g) Pubblicità
Principio dell’unità
36. L’ente locale è una entità giuridica unitaria. Unitario, pertanto, deve essere il suo bilancio di previsione ed il
rendiconto.
37. Ancora, i documenti contabili non possono essere articolati in maniera tale da destinare alcune fonti a
determinati e specifici impieghi, salvo diversa disposizione normativa.
38. È quindi il complesso delle entrate che finanzia l’ente pubblico e che serve a far fronte al complesso delle sue
spese.
Principio dell’annualità
39. I documenti del sistema di bilancio, sia di previsione che di rendiconto, devono essere predisposti a cadenza
annuale e si riferiscono ad un periodo di gestione, che coincide con l’anno solare.
Principio dell’universalità
40. Il principio dell’universalità rafforza quello di unità. È necessario ricomprendere nel sistema di bilancio tutte le
operazioni ed i relativi valori finanziari, economici e patrimoniali, riconducibili all’ente locale, al fine di
presentare una rappresentazione veritiera e corretta dell’andamento dell’ente.
41. Sono incompatibili con il principio dell’universalità le gestioni fuori bilancio, consistenti in «gestioni» poste in
essere dall’ente locale o da sue articolazioni organizzative – che non abbiano autonomia gestionale – che
transitano fuori dal bilancio.
42. Sono altresì inammissibili le contabilità separate ove le operazioni che le riguardano non siano ricondotte alle
grandezze del sistema di bilancio dell’ente.
43. Rispetta il principio di universalità, anche se non è un obbligo di legge, la redazione di un rendiconto
consolidato dell’ente locale. L’Osservatorio si riserva di emanare un apposito principio in argomento.
44. Non è infatti sufficiente a fornire una rappresentazione veritiera e corretta dell’andamento dell’ente, il rispetto
dell’art. 172, c. 1 lettera b) del T.U., che richiede come allegato al bilancio di previsione «le risultanze dei
rendiconti o conti consolidati delle unioni di comuni, aziende speciali, consorzi, istituzioni, società di capitali
costituite per l'esercizio di servizi pubblici, relativi al penultimo esercizio antecedente quello cui il bilancio si
riferisce».
251
Principio dell’integrità
45. Questo principio rappresenta un rafforzamento in chiave formale di quanto dettato dal principio
dell’universalità.
46. Si richiede che nel bilancio di previsione e nel rendiconto non vi siano compensazioni di partite. È quindi
vietato iscrivere le entrate al netto delle spese sostenute per la riscossione e, parimenti, di registrare le spese
ridotte delle correlate entrate.
47. Lo stesso principio deve essere seguito nella redazione del rendiconto, e si applica quindi anche ai valori
economici ed alle grandezze patrimoniali che si ritrovano nel conto economico e nel conto del patrimonio.
Principio della veridicità ed attendibilità
48. Il legislatore ricorrendo ai termini «veridicità» ed «attendibilità», fa esplicito riferimento, al principio
internazionale del true and fair view, ripreso nella tradizione normativa e contabile italiana con la richiesta di
«rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria della società e il risultato
economico dell'esercizio».
49. Le informazioni, per essere utili, devono essere attendibili. Un’informazione ha la qualità dell’attendibilità
quando è scevra da errori rilevanti e pregiudizi e può quindi essere considerata dagli utilizzatori come fedele
rappresentazione di ciò che essa tende, o dovrebbe tendere, a rappresentare.
50. Dal principio della veridicità discendono numerosi postulati di bilancio che il legislatore non esplicita e che
verranno precisati nel seguito del documento in oggetto.
Principio del pareggio finanziario
51. Il bilancio di previsione deve essere deliberato in pareggio finanziario complessivo, considerando quindi tutte
le entrate e tutte le spese. Questo principio, come rilevato dall’art. 193 del T.U., ha effetti di gestione sugli
equilibri finanziari e quindi si riflette sul risultato di gestione.
52. Inoltre, a norma dell’art. 162, c. 6, T.U., «le previsioni di competenza relative alle spese correnti sommate alle
previsioni di competenza relative alle quote di capitale delle rate di ammortamento dei mutui e dei prestiti
obbligazionari non possono essere complessivamente superiori alle previsioni di competenza dei primi tre titoli
dell'entrata e non possono avere altra forma di finanziamento, salvo le eccezioni previste per legge».
53. Si parla, con riferimento a ciò, del divieto di presentare in disavanzo la «situazione corrente». Tale
denominazione sostituisce, correttamente, quella di «situazione economica» prima utilizzata, onde evitare
confusione terminologica tra concetti finanziari ed economici.
Principio della pubblicità
54. Il sistema di bilancio assolve una funzione informativa nei confronti degli utilizzatori dei documenti contabili.
È compito dell’ente rendere effettiva tale funzione assicurando ai cittadini ed agli organismi di partecipazione
la conoscenza dei contenuti significativi e caratteristici del bilancio annuale e dei suoi allegati, anche
integrando le pubblicazioni obbligatorie.
55. L’articolo 162, c. 7 del T.U., dà agli enti locali la possibilità di precisare il diritto all’informazione attraverso lo
statuto ed i regolamenti.
Postulati del sistema di bilancio secondo i principi contabili
56. I principi contabili sono quei principi, ivi inclusi i criteri, le procedure ed i metodi di applicazione, che
stabiliscono l'individuazione dei fatti da registrare, le modalità di contabilizzazione degli eventi, i criteri di
valutazione e quelli di esposizione dei valori nel sistema di bilancio, funzionale allo svolgimento dei processi
di programmazione e di controllo.
57. I principi contabili si distinguono in principi contabili generali o postulati e principi contabili applicati.
252
58. I postulati del bilancio costituiscono i fondamenti e le regole di carattere generale cui devono informarsi i
principi contabili applicati alle singole poste di sistema di bilancio.
59. I principali postulati sono i seguenti:
(a) Comprensibilità (chiarezza)
(b) Significatività e rilevanza
(c) Informazione attendibile
(d) Coerenza
(e) Attendibilità e congruità
(f) Ragionevole flessibilità
(g) Neutralità (imparzialità)
(h) Prudenza
(i) Comparabilità
(j) Competenza finanziaria
(k) Competenza economica
(l) Conformità del complessivo procedimento di formazione del sistema di bilancio ai corretti principi
contabili
(m) Verificabilità dell'informazione
60. I principi contabili applicati costituiranno oggetto di documenti separati.
Principio della comprensibilità
61. Il sistema di bilancio deve essere comprensibile e deve perciò presentare una chiara classificazione delle voci
finanziarie, economiche e patrimoniali. L’articolazione del sistema di bilancio deve essere tale da facilitarne –
tra l’altro – la comprensione e permetterne la lettura per programmi, servizi ed interventi.
62. Il sistema di bilancio deve essere corredato da una informativa supplementare che faciliti la comprensione e
l'intelligibilità della simbologia contabile. Questa deve essere accolta nella relazione previsionale e
programmatica nel caso del bilancio di previsione e nella relazione al rendiconto della gestione nel caso del
consuntivo. Tuttavia l'informativa fornita non deve essere eccessiva e superflua.
63. Una qualità essenziale delle informazioni contenute nel sistema di bilancio è che esse siano prontamente
comprensibili dagli utilizzatori. A tale scopo, si assume che gli utilizzatori abbiano una ragionevole
conoscenza dell’attività dell’ente locale, degli aspetti contabili e la volontà di esaminare l’informazione con
normale diligenza.
Principio della significatività e rilevanza
64. Per essere utile, un'informazione deve essere significativa per le esigenze informative connesse al processo
decisionale degli utilizzatori. L’informazione è qualitativamente significativa quando è in grado di influenzare
le decisioni degli utilizzatori aiutandoli a valutare gli eventi passati, presenti o futuri, oppure confermando o
correggendo valutazioni da loro effettuate precedentemente.
65. Il procedimento di formazione del sistema di bilancio implica delle stime o previsioni. Pertanto, la correttezza
dei dati di bilancio non si riferisce soltanto all'esattezza aritmetica, bensì alla congruità economica e
finanziaria, alla ragionevolezza, cioè al risultato attendibile che viene ottenuto dall'applicazione oculata e
corretta dei procedimenti di valutazione adottati nella stesura del bilancio di previsione e del rendiconto.
66. Errori, semplificazioni e arrotondamenti sono tecnicamente inevitabili e trovano il loro limite nel concetto di
rilevanza; essi cioè non devono essere di portata tale da avere un effetto rilevante sui dati del sistema di
bilancio e sul loro significato per i destinatari.
67. L’informazione è rilevante se la sua omissione o errata presentazione può influenzare le decisioni degli
utilizzatori prese sulla base del sistema di bilancio. La rilevanza dipende dalla dimensione quantitativa della
posta, valutata comparativamente con i valori complessivi del sistema di bilancio, e dall’errore giudicato nelle
specifiche circostanze di omissione o errata presentazione.
Principio della informazione attendibile
253
68. L’informazione possiede la qualità dell’attendibilità se è scevra da errori e distorsioni rilevanti e quando gli
utilizzatori possono fare affidamento su di essa come rilevazione fedele di ciò che si intende rappresentare o di
quanto si può ragionevolmente ritenere che essa rappresenti.
69. Tanto più l’informazione è significativa, tanto più si deve evitare che la sua rappresentazione sia
potenzialmente ingannevole.
70. Per essere attendibile, l’informazione deve rappresentare fedelmente le operazioni e gli altri eventi che intende
rappresentare o che può ragionevolmente ritenere che essa rappresenti.
Principio della coerenza
71. Occorre assicurare un nesso logico e conseguente fra la pianificazione, la programmazione, la previsione e gli
atti di gestione. La coerenza implica che gli stessi siano strumentali al perseguimento dei medesimi obiettivi.
72. La coerenza interna implica:
(a) in sede preventiva, che la relazione previsionale e programmatica sia conseguente alla pianificazione
dell’ente;
(b) in sede di gestione, che le decisioni e gli atti non siano in contrasto con gli indirizzi e gli obiettivi
indicati nella relazione previsionale e programmatica e non pregiudichino gli equilibri finanziari ed
economici;
(c) in sede di rendiconto, che sia dimostrato e motivato lo scostamento fra risultati ottenuti e quelli attesi.
73. Eventuali modifiche agli obiettivi, programmi e progetti, rispetto a quelli indicati nella relazione previsionale e
programmatica, devono essere esplicitamente deliberate indicando i motivi che le rendono necessarie.
74. La coerenza esterna comporta una connessione fra la programmazione dell’ente, quella regionale e gli obiettivi
di finanza pubblica.
Principio della attendibilità e congruità
75. L’attendibilità delle entrate e la congruità delle spese ha un valore essenziale per la corretta gestione dell’ente,
per salvaguardare l’equilibrio di bilancio e prevenire il possibile dissesto.
76. L’attendibilità e la congruità devono essere dimostrate con valutazioni, analisi, descrizioni e verificate
dall’organo di revisione dell’ente.
77. La congruità delle spese deve essere valutata in relazione agli obiettivi programmati, agli andamenti storici ed
al riflesso nel periodo degli impegni pluriennali.
78. L’attendibilità delle entrate deve essere valutata:
(a) in sede di previsione in relazione alla accertabilità delle stesse tenendo conto degli atti che
predeterminano il diritto alla riscossione, di idonei ed obiettivi elementi di riferimento, nonché su
fondate aspettative di acquisizione ed utilizzo delle risorse.
(b) in sede di rendiconto in relazione alla effettiva esigibilità dei residui attivi.
Principio della ragionevole flessibilità
79. I documenti previsionali non debbono essere interpretati come immodificabili perché questo comporterebbe
una rigidità nella gestione che può rivelarsi controproducente.
80. Per contro anche un eccessivo ricorso a strumenti di flessibilità va visto come fatto negativo in quanto inficia
l’attendibilità del processo di programmazione e rende non credibile il complesso del sistema di bilancio.
81. È necessario che nella relazione al rendiconto della gestione si dia adeguata informazione sul numero,
sull’entità e sulle ragioni che hanno portato a delle variazioni di bilancio.
Principio della neutralità
82. Per essere affidabile, l’informazione contenuta nel sistema di bilancio deve essere neutrale, ovverosia scevra
da distorsioni preconcette. Il sistema di bilancio non è neutrale se, tramite la scelta delle informazioni o la
presentazione delle stesse è in grado di influenzare artificiosamente il processo decisionale o di giudizio al fine
di ottenere un predeterminato risultato o esito.
83. La redazione dei documenti contabili deve perciò fondarsi su principi contabili indipendenti ed imparziali
verso tutti i destinatari, senza servire o favorire gli interessi o le esigenze di particolari gruppi. La neutralità o
254
imparzialità deve essere presente in tutto il procedimento formativo del sistema di bilancio e soprattutto per
quanto concerne gli elementi soggettivi.
84. La presenza di elementi soggettivi di stima non è condizione per far venir meno l'imparzialità, la
ragionevolezza e la verificabilità. Discernimento, oculatezza e giudizio sono alla base dei procedimenti di
ragioneria a cui la preparazione del sistema di bilancio deve informarsi e richiedono due requisiti essenziali, la
competenza e la correttezza tecnica. L'imparzialità contabile va intesa come l'applicazione competente e
tecnicamente corretta del procedimento di formazione del sistema di bilancio, che richiede discernimento,
oculatezza e giudizio per quanto concerne gli elementi soggettivi.
Principio della prudenza
85. Il principio della prudenza deve trovare applicazione in tutto il sistema di bilancio.
86. Nel bilancio di previsione devono essere iscritte solo le entrate che si prevede siano accertabili nel periodo
amministrativo considerato, mentre devono rientrare nelle spese tutti gli oneri che si prevede di dover
impegnare.
87. Nel rendiconto il principio della prudenza si estrinseca essenzialmente nella regola secondo la quale i proventi
non realizzati non devono essere contabilizzati, mentre tutti gli oneri anche se non definitivamente sostenuti
devono essere riflessi nei documenti contabili.
88. Il principio della prudenza così definito rappresenta uno degli elementi fondamentali del processo formativo
del sistema di bilancio. I suoi eccessi devono però essere evitati perché sono pregiudizievoli al rispetto della
rappresentazione veritiera e corretta dell’andamento dell’ente locale e rendono il sistema di bilancio
inattendibile e non corretto.
89. Il principio della prudenza, pertanto, non deve portare ad una arbitraria riduzione di entrate e proventi, bensì a
quella qualità di giudizi a cui deve informarsi il procedimento valutativo di formazione del sistema di bilancio.
90. L'applicazione del principio della prudenza comporta che gli elementi componenti le poste o voci delle attività
o passività siano valutati individualmente per evitare compensi tra perdite che devono essere riconosciute e
profitti che non devono essere riconosciuti in quanto non realizzati.
Principio della comparabilità
91. Gli utilizzatori devono essere in grado di comparare il sistema di bilancio di un ente locale nel tempo al fine di
identificare gli andamenti tendenziali. Gli utilizzatori inoltre devono essere in grado di comparare il sistema di
bilancio di diversi enti locali al fine di valutarne le relative situazioni patrimoniali e finanziarie, gli andamenti
economici e i cambiamenti della relativa situazione patrimoniale e finanziaria. Perciò la valutazione e
l’esposizione degli effetti finanziari di operazioni e altri eventi tra loro simili devono essere iscritte in sistema
di bilancio da parte di un ente in modo coerente, nel corso del tempo per lo stesso ente e in modo coerente tra
diversi enti.
92. Un’importante implicazione della caratteristica qualitativa della comparabilità è che gli utilizzatori siano
informati dei principi contabili impiegati nella preparazione del sistema di bilancio, di qualsiasi cambiamento
di tali principi e degli effetti di tali cambiamenti. Gli utilizzatori hanno bisogno di essere in grado di
identificare le differenze tra i principi contabili per operazioni e altri eventi tra loro simili usati da esercizio ad
esercizio. La conformità ai principi contabili, inclusa l’informativa su quali principi contabili sono impiegati,
aiuta ad ottenere tale comparabilità.
93. Nell'ambito dello stesso ente la comparabilità dei bilanci a date diverse è possibile se sussistono le seguenti
condizioni:
(a) la forma di presentazione è costante, cioè il modo di esposizione delle voci deve essere uguale o
almeno comparabile;
(b) i criteri di valutazione adottati sono mantenuti costanti. L'eventuale cambiamento deve essere
giustificato da circostanza eccezionale per frequenza e natura. In ogni caso l'effetto del cambiamento
dei criteri di valutazione sul risultato dell'esercizio e sul patrimonio netto deve essere adeguatamente
illustrato e motivato;
255
(c) i mutamenti strutturali (quali l’esternalizzazione di un servizio) e gli eventi di natura straordinaria
sono chiaramente evidenziati.
94. Il requisito di comparabilità non deve essere confuso con la mera uniformità e non deve essere consentito che
divenga un impedimento all’introduzione di migliori principi contabili. Non è appropriato che un ente continui
a contabilizzare nel medesimo modo un’operazione od un evento se il criterio adottato non rispetta le
caratteristiche qualitative della significatività e dell’attendibilità.
Principio della competenza finanziaria
95. La “Preface to International Public Sector Accounting Standard” dichiara come suo scopo quello di delineare
un sistema di bilancio per le aziende pubbliche fondato esclusivamente sulla logica della competenza
economica. Si condivide tale orientamento e si giudica che a ciò si debba tendere ma, nel rispetto di un ruolo di
interpretazione ed integrazione della norma, si prende atto del dettato di legge, che ad oggi prevede la
coesistenza di documenti contabili finanziari ed economici.
96. La competenza finanziaria è il criterio con il quale le entrate e le spese si riconducono al periodo
amministrativo in cui sorge il diritto a riscuotere (accertamento) e l’obbligo a pagare (impegno).
97. L’accertamento, a norma dell’art. 179 del T.U., costituisce la prima fase di gestione dell’entrata, mediante la
quale viene verificata la ragione del credito e la sussistenza di un idoneo titolo giuridico, individuato il
debitore, quantificata la somma da incassare, nonché fissata la relativa scadenza.
98. L’impegno costituisce la fase della spesa con la quale viene costituito il vincolo sugli stanziamenti di bilancio,
nell’ambito della disponibilità esistente, in relazione ad una obbligazione giuridica e sia determinata la somma
da pagare, il soggetto titolare del vincolo con l’ente e la ragione di tale vincolo.
Principio della competenza economica
99. Il principio della competenza economica è un postulato proprio della contabilità economico-patrimoniale ed è
pertanto riferibile ai soli prospetti di natura economica e patrimoniale, in particolare al conto economico ed al
conto del patrimonio. È essenziale il suo rispetto per la redazione del prospetto di conciliazione.
100. Va però osservato che l’aspetto economico della gestione, in tutta la normativa, è prevalente nella
considerazione degli obiettivi che l’ordinamento assegna al sistema informativo obbligatorio. Ne consegue che
i valori finanziari, a preventivo, devono esprimere la dimensione finanziaria di fatti economici previamente
valutati.
101. Per il principio della competenza economica l'effetto delle operazioni e degli altri eventi deve essere rilevato
contabilmente ed attribuito all'esercizio al quale tali operazioni ed eventi si riferiscono e non a quello in cui si
concretizzano i relativi movimenti finanziari.
102. La determinazione dei risultati d'esercizio implica un procedimento di identificazione, di misurazione e di
correlazione di ricavi e costi relativi ad un esercizio.
103. I principi che informano la rilevazione e la rappresentazione dei componenti positivi e negativi del risultato
economico verranno sviluppati in un documento separato. Vengono qui di seguito precisati alcuni principi
generali.
104. I proventi ed i ricavi, come regola generale, devono essere riconosciuti quando si verificano le seguenti due
condizioni:
(a) il processo produttivo dei beni o dei servizi è stato completato;
(b) l’erogazione è già avvenuta, si è cioè verificato il passaggio sostanziale e non formale del titolo di
proprietà o i servizi sono stati resi.
I proventi tributari ed i trasferimenti si considerano conseguiti con riferimento ai relativi accertamenti
dell’entrata effettuati nell’esercizio.
105. I costi ed oneri devono essere correlati con i proventi ed i ricavi dell'esercizio o con lo svolgimento delle
attivita’ istituzionali. Detta correlazione costituisce un corollario fondamentale del principio di competenza ed
intende esprimere la necessità di contrapporre ai proventi dell'esercizio i relativi costi siano essi certi che
presunti. Tale correlazione si realizza:
256
(a) iper associazione di causa ad effetto tra costi ed erogazione o cessione del prodotto o servizio
realizzato. L'associazione può essere effettuata analiticamente e direttamente o sulla base di
assunzioni del flusso dei costi;
(b) per ripartizione dell'utilità o funzionalità pluriennale su base razionale e sistematica, in mancanza di
una più diretta associazione. Tipico esempio è rappresentato dall'ammortamento;
(c) per imputazione diretta di costi al conto economico dell'esercizio o perché associati a funzioni
istituzionali o perché associati al tempo o perché sia venuta meno l'utilità o la funzionalità del costo.
In particolare quando:
1. i costi sostenuti in un esercizio esauriscono la loro utilità già nell'esercizio stesso o
non sia identificabile o valutabile l'utilità futura;
2. viene meno o non sia più identificabile o valutabile l'utilità futura o funzionalità di
costi che erano stati sospesi in esercizi precedenti;
3. l'associazione di causa ad effetto o la ripartizione dell'utilità su base razionale e
sistematica non siano di sostanziale utilità.
106. Al principio della competenza economica è strettamente connesso il processo di valutazione.
107. Le valutazioni economiche riferite a costi e risultati costituiscono la base del sistema di bilancio. Le ragioni
che inducono alla scelta del costo, inteso come complesso degli oneri che un ente ha effettivamente sostenuto
per procurarsi un dato bene, possono cosí riassumersi:
(a) il costo non rappresenta soltanto la spesa sostenuta per l'acquisizione dei beni, ma rappresenta anche il
valore delle loro qualità funzionali ed è quindi espressione del loro valore di funzionamento.
(b) il criterio del costo è quello che lascia minor latitudine agli apprezzamenti soggettivi.
(c) il criterio del costo deve essere di facile applicabilità ed attuazione.
108. Il costo è un criterio di valutazione e non un valore inderogabile del sistema di bilancio. Il costo è un metodo
informativo del valore. Il procedimento di valutazione parte dal costo originario che misura la funzionalità
originaria dei beni, ma la deve continuamente riesaminare per determinare la misura residua.
Principio della conformità del complessivo procedimento di formazione del sistema di bilancio ai corretti principi
contabili
109. Tutto il processo di formazione del sistema di bilancio si informa a corretti principi contabili. I principi
contabili sono redatti dall’Osservatorio sulla finanza e la contabilità degli enti locali. Ove non sia stato
predisposto un principio contabile nazionale si può fare riferimento ai presenti postulati,
Principio della verificabilità dell'informazione
110. L'informazione patrimoniale, economica e finanziaria fornita dal sistema di bilancio deve essere verificabile
attraverso un'indipendente ricostruzione del procedimento contabile, tenendo conto anche degli elementi
soggettivi.
257
Principio contabile n. 1
Programmazione e previsione nel sistema di bilancio
(approvato nella seduta del 3 luglio 2003)
Quadro giuridico di riferimento
1.
Il presente principio contabile è finalizzato a chiarire i contenuti delle norme che presiedono alle materie della
previsione e della programmazione, la cui funzione è determinante per la corretta impostazione dell’attività
economico-finanziaria degli enti locali, alla luce delle finalità assegnate al sistema di bilancio.
Il principio contabile rispetta i dettati del documento “Finalità e postulati dei principi contabili degli enti
locali”, che statuisce i postulati ed i principi generali a cui deve attenersi ogni forma di documentazione
economico-finanziaria dell’ente locale. Tale documento deve peraltro intendersi come integralmente
richiamato al fine di consentire la piena e corretta applicazione di questo principio.
2.
La materia della previsione e della programmazione trova attualmente il suo fondamento nella parte seconda
del testo unico sull’ordinamento finanziario e contabile (approvato con il D.Lgs. 18 agosto 2000, n. 267, nel
seguito indicato come Tuel), nel relativo regolamento (D.P.R. 31 gennaio 1996, n. 194) e nelle norme
sull’applicazione del patto di stabilità interno agli enti locali (da ultimo contenute nella legge 27 dicembre
2002, n. 289)
La programmazione e la sua rappresentazione nel sistema di bilancio
3.
L’attività di programmazione è il processo di analisi e valutazione, nel rispetto delle compatibilità economicofinanziarie, della possibile evoluzione della gestione dell’ente e si conclude con la formalizzazione delle
decisioni politiche e gestionali che danno contenuto ai piani e programmi futuri. Deve essere rappresentata
negli schemi di programmazione e previsione del sistema di bilancio in modo veritiero e corretto e rappresenta
il «contratto» che il governo politico dell’ente assume nei confronti dei cittadini e degli altri utilizzatori del
sistema di bilancio stesso. L’attendibilità, la congruità e la coerenza dei bilanci è prova della affidabilità e
credibilità dell’Amministrazione. Gli utilizzatori del sistema di bilancio devono disporre delle informazioni
necessarie per valutare gli impegni politici assunti e le decisioni conseguenti, il loro onere e, in sede di
rendiconto, il grado di mantenimento degli stessi.
4.
Il sistema di bilancio deve rispettare i principi generali di redazione del bilancio dettati dall’ordinamento
finanziario e contabile e dai postulati contabili.
Secondo l’ordinamento ed i principi contabili i documenti che costituiscono parte del sistema di bilancio, a
livello di programmazione di mandato, sono:
(a) le linee programmatiche;
(b) il piano generale di sviluppo.
Inoltre, il sistema di bilancio include, a livello di preventivo:
(a) la relazione previsionale e programmatica;
(b) il bilancio annuale di previsione;
(c) il bilancio pluriennale;
(d) il piano esecutivo di gestione;
(e) gli allegati al bilancio di previsione.
Nella formalizzazione del processo di previsione e programmazione all’interno del sistema di bilancio occorre
tenere conto di tre elementi chiave, che sono propri dell’ordinamento finanziario e contabile:
(a) la valenza pluriennale del sistema;
(b) la lettura non solo contabile dei documenti;
(c) la necessaria coerenza ed interdipendenza dei vari segmenti del sistema di bilancio.
Valenza pluriennale del sistema di bilancio
258
5.
Il rispetto del principio costituzionale del buon andamento, e dei conseguenti criteri di efficienza, efficacia ed
economicità, la crescente autonomia finanziaria e quindi la conseguente minore dipendenza degli enti locali dai
trasferimenti di risorse da parte di altri soggetti pubblici, i nuovi compiti trasferiti o delegati agli enti locali o
comunque assunti dagli stessi, i vincoli conseguenti dal patto di stabilità nonché la crescente complessità del
quadro ambientale, rendono necessaria una seria e consapevole attività di programmazione. In questo contesto
la durata annuale dell’esercizio è insufficiente a realizzare una adeguata attività di programmazione che
consenta poi di verificarne la realizzazione. L'attenzione agli aspetti pluriennali della programmazione va al di
là, quindi, della pur importante novità del carattere “autorizzatorio” del bilancio pluriennale, significando reale
attenzione alla corretta programmazione ed al corretto utilizzo delle risorse, incisività ed affidabilità dei
programmi e chiarezza degli obiettivi definiti da ciascun ente.
6.
Il "sistema di bilancio" degli enti locali è stato a lungo visto come mero adempimento di legge, con la
conseguenza che l'aspetto contabile ha oscurato gli aspetti programmatori e gestionali del sistema e che si è
radicato un diffuso disinteresse da parte degli operatori appartenenti a settori diversi da quello contabile alla
concreta predisposizione ed attuazione del bilancio di previsione. Al contrario, il bilancio di previsione è il
documento centrale del ciclo di programmazione e controllo dell’ente e deve assolvere contemporaneamente le
funzioni di tipo politico-amministrativo, economico-finanziario ed informativo, e particolarmente deve
esprimere con chiarezza e precisione gli obiettivi, l’impegno finanziario e la sostenibilità dello stesso. La
correttezza del processo di previsione e programmazione seguito dall’ente è parte costitutiva del ciclo di
programmazione e controllo, e deve essere patrimonio comune di tutti i settori dell'ente.
Coordinamento e coerenza dei documenti di bilancio
7.
Il bilancio di previsione, momento conclusivo della fase di previsione e programmazione, deve rappresentare
con chiarezza non solo gli effetti contabili delle scelte assunte ma anche la loro motivazione e coerenza con il
programma politico dell’amministrazione e con il quadro economico-finanziario.
Il Tuel ha disegnato un sistema nel quale:
(a) la componente contabile è solo una delle componenti di formazione e lettura del bilancio;
(b) le competenze contabili ed amministrative diventano una esigenza comune di tutti i soggetti preposti
alla programmazione ed alla gestione dell'ente.
L'introduzione della contabilità patrimoniale ed economica, con elementi di contabilità analitica, unitamente ad
una esposizione chiara degli obiettivi da conseguire e delle risorse disponibili, rendono possibile il
coinvolgimento di tutti gli operatori all'interno dell'ente locale, la loro effettiva responsabilizzazione, e la
necessaria trasparenza dell'azione amministrativa verso l'esterno.
Il documento “Finalità e postulati dei principi contabili degli enti locali” richiede al sistema di bilancio il
rispetto del principio di coerenza. Ciò implica una considerazione “complessiva” del sistema di bilancio, un
raccordo stabile e duraturo tra i diversi aspetti quantitativi, descrittivi, di politiche, di obiettivo - inclusi nei
documenti di programmazione, tale da spiegare con sempre maggiori dettagli l’azione amministrativa futura.
Come previsto dal documento ora detto “occorre assicurare un nesso logico e conseguente fra la pianificazione,
la programmazione, la previsione e gli atti di gestione. La coerenza implica che gli stessi siano strumentali al
perseguimento dei medesimi obiettivi”.
Eventuali modifiche agli obiettivi, programmi e progetti, rispetto a quelli indicati nella relazione previsionale e
programmatica, devono essere esplicitamente deliberate indicando i motivi che le rendono necessarie.
Il rispetto del postulato della coerenza comporta che la stessa deve essere assicurata anche quando i contenuti
dei documenti previsionali vengano modificati nel succedersi della programmazione annuale.
Utilizzo dei modelli di bilancio
8.
L’autonomia degli enti locali in fase di programmazione non può prescindere dal rispetto dei postulati ed in
particolare dal principio della comprensibilità finalizzato a fornire una omogenea informazione nei confronti
dei diversi destinatari del sistema di bilancio.
Ne deriva che il corretto utilizzo dei modelli previsti dalla legge rappresenta un’attuazione del postulato della
comprensibilità ed è quindi un elemento imprescindibile per l’applicazione dei principi contabili, in quanto
consente l’effettiva intelleggibilità e comparabilità del sistema di bilancio.
9. Una particolare raccomandazione va formulata per i comuni con popolazione fino a 15.000 abitanti per i quali
la legge consente forme semplificate, che vanno dalle modalità semplificate di redazione del bilancio (per i
comuni con popolazione inferiore a cinquemila abitanti) all’esonero dall’utilizzare il Piano esecutivo di
gestione. E’ utile approfittare di queste agevolazioni formali, che riducono notevolmente il carico degli
adempimenti.
259
Gli strumenti della programmazione di mandato
10. Gli strumenti della programmazione di mandato sono costituiti:
(a) dal documento sulle linee programmatiche di mandato;
(b) dal piano generale di sviluppo.
Le linee programmatiche di mandato
11. Il Tuel ha mantenuto l’obbligo, per tutti gli enti locali, di presentare al Consiglio i contenuti della
programmazione di mandato entro il termine previsto dallo Statuto, quale primo adempimento programmatorio
spettante al Presidente della provincia o al Sindaco.
Alla discussione consiliare non segue una votazione, ma vengono annotate le posizioni dei singoli e dei gruppi,
al fine di poterne tenere conto nella redazione del piano generale di sviluppo dell’ente.
Il piano generale di sviluppo
12. Il piano generale di sviluppo dell’ente è previsto come documento obbligatorio dall’art. 165, comma 7 del Tuel.
Esso comporta il confronto delle linee programmatiche, di cui all’art. 46, con le reali possibilità operative
dell’ente ed esprime, per la durata del mandato in corso, le linee dell’azione dell’ente nell’organizzazione e nel
funzionamento degli uffici, nei servizi da assicurare, nelle risorse finanziarie correnti acquisibili e negli
investimenti e delle opere pubbliche da realizzare. Ne consegue che la sua predisposizione richiede
l’approfondimento, dei seguenti temi:
(a) le necessità finanziarie e strutturali per l’espletamento dei servizi che non abbisognano di
realizzazione di investimento;
(b) le possibilità di finanziamento con risorse correnti per l’espletamento dei servizi, oltre le risorse
assegnate in precedenza, nei limiti delle possibilità di espansione;
(c) il contenuto concreto degli investimenti e delle opere pubbliche che si pensa di realizzare, indicazioni
circa il loro costo in termini di spesa di investimento ed i riflessi per quanto riguarda la spesa corrente
per ciascuno degli anni del mandato;
(d) le disponibilità di mezzi straordinari;
(e) le disponibilità in termini di indebitamento;
(f) il costo delle operazioni finanziarie e le possibilità di copertura;
(g) la compatibilità con le disposizioni del patto di stabilità interno.
Il piano generale di sviluppo dell’ente deve essere deliberato dal Consiglio precedentemente al primo bilancio
annuale del mandato con i relativi allegati, tra cui la relazione previsionale e programmatica e bilancio
pluriennale, e antecedentemente alla definizione in Giunta della programmazione triennale delle opere
pubbliche e dell’elenco annuale dei lavori pubblici, che diversamente finiscono col contenere indicazioni
irrealistiche. Successivamente deve essere verificato ed eventualmente adeguato attraverso una nuova
deliberazione prima dell’approvazione del bilancio annuale.
È assai utile prevedere l’indizione di una specifica sessione consiliare della programmazione, da tenere prima
della decisione di Giunta sulla programmazione, che così ha un quadro generale di riferimento da parte
dell’organo competente.
Altri strumenti di programmazione
13. Per alcuni settori d’intervento sono richiesti specifici atti di programmazione preliminari alla previsione
annuale e pluriennale ed in particolare:
(a) per i lavori pubblici, il programma triennale di cui all’art.14, comma 11 della legge 11/2/1994, n.109
e successive modificazioni;
(b) per il personale dipendente, la programmazione triennale del fabbisogno di personale disposta dall’art.
91, del Tuel e dall’art. 39, comma 1, della legge 27/12/97, n.449.
Programmazione triennale dei lavori pubblici
14. La realizzazione dei lavori pubblici degli enti locali deve essere svolta in conformità ad un programma
triennale e dei suoi aggiornamenti annuali, nel rispetto degli strumenti di programmazione di mandato e della
normativa urbanistica.
I lavori da realizzare nel primo anno del triennio sono compresi nell’elenco annuale che costituisce documento
di previsione per gli investimenti in lavori pubblici e loro finanziamento.
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Lo schema di programma triennale ed elenco annuale devono essere annualmente adottati o aggiornati entro il
30 settembre di ogni anno, da parte dell’organo esecutivo e resi pubblici mediante affissione per almeno
sessanta giorni consecutivi. È opportuno, considerata la valenza dell’atto sul territorio e sull’ambiente, che sia
integrata la pubblicazione obbligatoria con ulteriori forme d’informazione ai cittadini.
Ogni ente locale deve analizzare, identificare e quantificare gli interventi e le risorse reperibili per il loro
finanziamento.
Il quadro delle disponibilità finanziarie deve tenere conto degli accantonamenti necessari per accordi bonari,
lavori urgenti e per l’aggiornamento del programma nei successivi esercizi.
Il programma deve in ogni modo indicare:
(a) le priorità e le azioni da intraprendere come richiesto dall’art. 14, comma 3, della legge n. 109/1994 e
dagli artt. 5 e 6 del decreto ministeriale 21 giugno 2000;
(b) la stima dei tempi e la durata degli adempimenti amministrativi di realizzazione delle opere e del
collaudo.
La programmazione dei lavori pubblici deve essere integrata da una corrispondente analisi dei fabbisogni
finanziari generati in termini di quantità, qualità e tempistica delle fonti.
Il programma triennale ed elenco annuale devono essere approvati unitamente al bilancio di previsione ed
integrano sostanzialmente la relazione previsionale e programmatica.
Programmazione triennale del fabbisogno di personale
15.L’atto di programmazione del fabbisogno di personale che gli organi di vertice delle amministrazioni locali sono
tenuti ad approvare, ai sensi dell’art. 91 del Tuel, deve assicurare le esigenze di funzionalità e di ottimizzazione
delle risorse per il miglior funzionamento dei servizi compatibilmente con le disponibilità finanziarie.
Nella quantificazione della spesa si deve tenere conto degli adeguamenti retributivi previsti e prevedibili sulla
base delle norme di legge, del contratto collettivo nazionale e dei contratti locali.
La previsione annuale e pluriennale deve essere coerente con le esigenze finanziarie espresse nell’atto di
programmazione del fabbisogno.
L’atto di programmazione del fabbisogno di personale costituisce un allegato alla relazione previsionale e
programmatica.
Gli strumenti di previsione
16. Si è detto che il sistema di bilancio include, a livello di previsione:
(a) la relazione previsionale e programmatica;
(b) il bilancio annuale di previsione;
(c) il bilancio pluriennale;
(d) il piano esecutivo di gestione;
(e) gli allegati al bilancio di previsione.
La “previsione”, pertanto, è qui intesa come l’attività di programmazione annuale, e si traduce nella
documentazione contabile che viene prodotta in sede di approvazione del bilancio di previsione, nel rispetto
dei postulati di bilancio presentati nel documento “Finalità e postulati dei principi contabili degli enti locali”.
La relazione previsionale e programmatica
17.Il modello della relazione previsionale e programmatica degli enti locali qui preso a riferimento è quello
approvato con D.P.R. n. 326 del 3 agosto 1998.
Secondo i corretti principi contabili la redazione della relazione riveste un carattere prioritario nel processo di
previsione annuale.
Programmazione e previsione sono processi essenziali ai fini del rispetto dei postulati di bilancio. Non vi può
essere rispetto dei principi di bilancio, a partire dalla veridicità e fino al pareggio finanziario, se non vi è
programmazione.
L’approccio con il quale vengono affrontati i procedimenti di formazione dei documenti contabili dell’ente
deve necessariamente partire dalla programmazione, attraverso la relazione previsionale e programmatica ed il
bilancio pluriennale.
18.La relazione assume particolare rilevanza perché il suo contenuto tecnico-descrittivo può rivelarsi altamente
efficace, sia in funzione dei dati, non solo finanziari, che può esporre, sia dello spazio che può riservare alle
illustrazioni, alle comparazioni, alle motivazioni, non solo tecniche.
L’art. 170 del Tuel offre una elencazione puntuale dei contenuti della relazione stessa, ponendo in evidenza il
carattere generale della relazione, con ciò significando che essa racchiude l’intero panorama programmatorio,
sia in termini di tempo – il periodo compreso nel bilancio pluriennale – sia in termini di contenuti,
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comprendente cioè gli aspetti finanziari ed economici, ma anche gli aspetti fisici, strutturali e politici della
manovra di bilancio.
La redazione della Relazione comporta cinque momenti, o fasi, strategici e caratterizzanti:
(a) la ricognizione delle caratteristiche generali;
(b) la individuazione degli obiettivi;
(c) la valutazione delle risorse;
(d) la scelta delle opzioni;
(e) la individuazione e redazione dei programmi e dei progetti.
19. Nella predisposizione della relazione previsionale e programmatica si devono rispettare tutti i postulati di
bilancio, particolarmente quello della economicità, che comporta prima una valutazione delle attività fondata
sulla considerazione dei costi e dei proventi, poi una loro ridefinizione in impegni ed accertamenti in funzione
della eventuale discrasia tra il momento della competenza economica e quella della competenza finanziaria.
Dal mancato rispetto dei postulati consegue una relazione previsionale e programmatica non corretta, che non è
in grado di fornire una univoca informazione ai diversi utilizzatori sulle finalità del sistema di bilancio.
La relazione previsionale e programmatica fa riferimento al bilancio annuale ed a quello pluriennale.
Relativamente a quest’ultimo deve chiarire, nella logica dello scorrimento temporale, le ragioni per le quali i
valori del secondo e del terzo esercizio vengano modificati rispetto a quanto era stato previsto nell’anno
precedente.
Fasi della relazione
20. Ricognizione. La relazione previsionale e programmatica “illustra anzitutto le caratteristiche generali della
popolazione, del territorio, dell'economia insediata e dei servizi dell'ente, precisandone risorse umane,
strumentali e tecnologiche”. Si rende necessario un susseguirsi di azioni volte dunque ad una sorta di
censimento, o di monitoraggio, degli oggetti puntualmente elencati, che hanno valore di oggetti di informativa
minima necessaria.
La relazione deve quindi proporre un quadro dettagliato di quello che deve poi essere il punto di partenza della
attività di programmazione. In quel contesto, e su quell’ordito, deve quindi costruirsi il piano di sviluppo
dell’ente, compreso nel periodo interessato dalla relazione.
Si devono perciò acquisire dati sulla popolazione, a partire dalle risultanze dell’ultimo censimento, fino alla
consistenza risultante alla fine del penultimo anno precedente, definendo ed aggiornando appositi trend per
fasce di età. Questa raffigurazione nel tempo dell’evoluzione della popolazione considerata – nonché ogni altra
informazione, quale i tassi di natalità e di mortalità – è utile per guidare e sostenere la programmazione. Ad
esempio, l’importanza del tasso di natalità e l’entità di popolazione in età prescolare per orientare gli
investimenti in materia di edilizia scolastica, oppure l’incidenza della popolazione in età più avanzata al fine di
programmare interventi di assistenza agli anziani.
La ricognizione si orienta quindi al territorio, osservandone le caratteristiche fisiche, altimetriche,
morfologiche; acquisendo anche informazioni sull'igiene ambientale, sugli strumenti urbanistici e
programmatori vigenti, proprio in funzione del disposto del comma 7 dell’art. 170 del Tuel il quale impone la
fornitura di “adeguati elementi che dimostrino la coerenza delle previsioni annuali e pluriennali con gli
strumenti urbanistici”.
Viene poi lasciato uno spazio all'economia insediata, per evidenziare le varie componenti del tessuto
produttivo, e per una corretta individuazione dei bisogni sociali e degli opportuni interventi nel campo del
lavoro, della distribuzione, del terziario.
Per ultimo la ricognizione si rivolge ai servizi dell'ente, evidenziandone dapprima le risorse umane e poi le
risorse strutturali, strumentali e tecnologiche.
21. Individuazione degli obiettivi. Completata l’azione di monitoraggio sulle varie componenti e caratteristiche
dell’ente, e resi perciò cogniti i termini della realtà sulla quale si è chiamati ad operare, spetta all'ente
formulare i propri obiettivi programmatori.
Le proposte di obiettivi formulate dai vari Responsabili dei servizi devono assumere a proprio orientamento ed
indirizzo:
(a) il programma amministrativo del Sindaco o del Presidente;
(b) le linee programmatiche comunicate all’organo consiliare;
(c) il piano generale di sviluppo dell’ente;
(d) i risultati della ricognizione;
(e) le direttive generali della Giunta;
(f) le indicazioni proprie dei servizi.
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22.Valutazione delle risorse. La relazione “comprende, per la parte entrata, una valutazione generale sui mezzi
finanziari, individuando le fonti di finanziamento ed evidenziando l’andamento storico degli stessi ed i relativi
vincoli “.
I mezzi finanziari necessari per la realizzazione dei programmi e dei progetti della spesa devono essere
“valutati”, e cioè:
(a) individuati quanto a tipologia;
(b) quantificati in relazione al singolo cespite;
(c) descritti in rapporto alle rispettive caratteristiche;
(d) misurati in termini di gettito finanziario.
Contestualmente devono essere individuate le forme di finanziamento, avuto riguardo alla natura dei cespiti, se
ricorrenti e ripetitivi - quindi correnti - oppure se straordinari - e quindi riferiti ai movimenti di capitale ed ai
movimenti di fondi.
Particolare attenzione va posta alle nuove forme di indebitamento, che vanno attentamente valutate nella loro
portata e nei riflessi che provocano nella gestione dell’anno in corso ed in quelle degli anni successivi.
Per ultimo, la valutazione delle risorse deve offrire, a conforto della veridicità della previsione, un trend storico
che evidenzi gli scostamenti rispetto agli «accertamenti», tenuto conto dell’effettivo andamento degli esercizi
precedenti.
La relazione deve essere coerente con il piano di sviluppo dell’ente e con gli strumenti urbanistici e relativi
piani di attuazione. Nel rispetto del principio di veridicità ed attendibilità e del postulato della informazione
attendibile non devono esserne acquisiti aspetti e risvolti meramente dichiarativi o irrealizzabili. La richiesta di
una «valutazione» impone la puntuale individuazione dei mezzi finanziari e la loro attendibilità, alla luce del
rispetto del principio della attendibilità e congruità, per tutto il periodo preso a riferimento dalla relazione, e
quindi quello pluriennale.
Nella predisposizione della relazione, pertanto, è necessario effettuare una analisi preventiva per verificare il
finanziamento delle spese del primo periodo, valutare gli effetti che le stesse possono produrre nei periodi
successivi, ed adeguare in conseguenza la previsione dell’entità dei mezzi finanziari da reperire per i periodi
corrispondenti. Ciò comporta una selezione dei mezzi finanziari da attivare, privilegiando quelli che offrano
maggiori affidabilità ed elasticità. Portare le fonti di finanziamento ai regimi massimi, come un ricorso al
credito al limite della delegabilità delle entrate correnti, rappresenta una pericolosa forma di irrigidimento,
specie in funzione degli esercizi successivi, e crea i presupposti per ridurre il livello di veridicità.
23.Scelta delle opzioni. Partendo dai dati e dalle informazioni rilevati con la fase della ricognizione, individuati gli
obiettivi programmatici, verificato che le risorse finanziarie non sono quasi mai sufficienti a perseguire tutti gli
obiettivi, si impone dunque la scelta tra più opzioni.
Pur nel rispetto delle scelte «politiche» dell’amministrazione, occorre considerare i dati finanziari, vale a dire
la destinazione delle risorse. In tale ottica è prioritario il finanziamento delle spese correnti consolidate, riferite
cioè ai servizi essenziali e strutturali, al mantenimento del patrimonio e dei servizi ritenuti necessari.
La parte rimanente può quindi essere destinata alla spesa di sviluppo, intesa quale quota di risorse aggiuntive
che si intende destinare al potenziamento quali-quantitativo di una certa attività, o alla creazione di un nuovo
servizio, indipendentemente dalla natura della spesa.
Infine la previsione di spese di investimento, per il cui finanziamento è auspicabile un ampio ricorso a risorse
di parte corrente.
Nella previsione delle spese di investimento occorre riflettere sulla loro sostenibilità negli esercizi futuri. È
errato dare alle stesse una accezione sempre ed esclusivamente positiva. Esse, infatti, hanno l’effetto di
aumentare il livello delle spese incomprimibili e quindi condizionano i bilanci di previsione dei periodi
amministrativi che seguono.
24. Individuazione e redazione dei programmi e dei progetti. La fase riguarda il processo di formazione
dell’indirizzo che deve portare, partendo da obiettivi generali, alla definizione di programmi e progetti per
l’azione amministrativa, per la gestione e per l’organizzazione.
È necessario anzitutto chiarire l’ampiezza del concetto di programma e cioè se questo rientri all’interno di
ciascuna singola funzione o se si presenta di natura trasversale tra le funzioni.
La prima soluzione è la più semplice anche per la formulazione di schemi omogenei, in quanto il programma
diviene una specificazione organizzatoria della funzione. La seconda ha il vantaggio di assecondare meglio la
volontà degli enti e la libera espressione di una parte del complessivo piano di attività dell’ente, assolutamente
non comprimibile entro spazi predefiniti.
In ogni caso il programma è il cardine della programmazione e, di conseguenza, il contenuto dei programmi
deve esprimere il momento chiave della predisposizione del bilancio. Il contenuto del programma è l’elemento
fondamentale della struttura del bilancio ed il perno intorno a cui definire i rapporti tra organi politici
(Consiglio, Giunta, Sindaco, Presidente), e tra questi e la struttura dell’ente, nonché per la corretta
informazione sui contenuti effettivi delle scelte dell’amministrazione agli utilizzatori del sistema di bilancio.
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Nella costruzione, formulazione e approvazione dei programmi si svolge l’attività di definizione delle scelte
“politiche” che è propria del massimo organo elettivo preposto all’indirizzo e al controllo. Si devono esprimere
con chiarezza le decisioni politiche che caratterizzano l’ente e l’impatto economico, finanziario e sociale che
avranno. È necessario, perciò, il riferimento al piano generali di sviluppo dell’ente.
L’art. 165 del Tuel parla di programmi anche nell’ultimo periodo del comma 5 laddove si afferma che “la parte
spesa è leggibile anche per programmi dei quali è fatta analitica illustrazione in apposito quadro di sintesi del
bilancio e nella relazione previsionale e programmatica”. Pertanto i programmi sono contenuti:
(a) in apposito quadro di sintesi del bilancio;
(b) nella relazione previsionale e programmatica.
Dei programmi occorre fare analitica illustrazione perché da qui inizia il processo di definizione degli indirizzi
e delle scelte che deve portare all’affidamento di obiettivi e risorse ai responsabili dei servizi e quindi della
gestione e dei risultati. È quindi il necessario punto di collegamento tra indirizzo politico-amministrativo,
bilancio e piano esecutivo di gestione a disposizione dei responsabili dei servizi.
Già in questa fase è possibile introdurre progetti di contenuto applicativo dei singoli programmi e che
dettaglino le concrete attività da porre in essere.
La corretta definizione dei programmi e degli eventuali progetti è un momento essenziale per la “distinzione”
tra indirizzo politico e amministrazione. In un quadro in cui la politica stabilisce gli obiettivi, le scelte e le
mediazioni di fondo, gli indirizzi operativi, la distribuzione delle macrorisorse, lasciando, entro questi confini,
autonomia alle amministrazioni per quanto riguarda le scelte di carattere gestionale. Spetta poi agli organi
politici il controllo sui risultati della gestione affidata ai responsabili dei servizi.
25.Predisposizione del modello della relazione. Il D.P.R. 3 agosto 1998, n. 326, ha approvato i modelli e schemi
contabili relativi alla relazione previsionale e programmatica. Il modello è suddiviso in sei sezioni così
rubricate:
(a) caratteristiche generali della popolazione, del territorio, dell’economia insediata e dei servizi
dell’ente;
(b) analisi delle risorse;
(c) programmi e progetti;
(d) stato di attuazione dei programmi deliberati negli anni precedenti e considerazioni sullo stato di
attuazione;
(e) rilevazione per il consolidamento dei conti pubblici;
(f) considerazioni finali sulla coerenza dei programmi rispetto ai piani regionali di sviluppo, ai piani
regionali di settore, agli atti programmatici della regione.
Il modello contiene indicazioni del contenuto minimo, vale a dire che lo stesso può essere liberamente
integrato di altre indicazioni, di altri prospetti, di altri elementi e di altre informazioni che siano ritenuti utili ai
fini della illustrazione del bilancio annuale e del bilancio pluriennale, nonché dei programmi e dei progetti
negli stessi contenuti.
Questo principio ritiene dovere dell’ente locale integrare l’informativa minima richiesta ove questo sia utile per
dare una rappresentazione veritiera e corretta dei futuri andamenti dell’ente e del processo di formulazione dei
programmi, in coerenza con il dettato del documento “Finalità e postulati dei principi contabili degli enti
locali”.
Per consentire la corrispondenza generale delle previsioni col bilancio pluriennale, è necessario aggiungere un
prospetto nel quale si possano inserire anche gli oneri della restituzione dei prestiti.
La forma grafica è obbligatoria per le sezioni da 2 a 6, restando facoltativa per la sezione 1 riservata alle
caratteristiche generali.
Il bilancio annuale di previsione
26.Il modello. Il modello di bilancio di previsione annuale, distinto per tipologia di ente (province, comuni ed
unioni di comuni, comunità montane e città metropolitane), è stato approvato con il D.P.R. n. 194 del 1996. È a
struttura obbligatoria, non modificabile neppure parzialmente.
Nella redazione del bilancio di previsione è fatto obbligo di rispettare i postulati di bilancio previsti dall’art.
162, c. 1 del Tuel, come interpretati ed integrati dal documento “ Finalità e postulati dei principi contabili
degli enti locali”.
Il bilancio di previsione è corredato da una relazione della Giunta all’organo deliberante, nella quale è
necessario che sia data una illustrazione esauriente ed il più possibile dettagliata delle politiche dell’ente come
si esprimono nel documento e negli allegati.
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27.Struttura del bilancio. L’ordinamento prevede una classificazione dell’entrata in sei titoli, secondo la fonte di
provenienza, e della spesa in quattro titoli. Sono unità elementari del bilancio, la “risorsa” per le entrate e
l’«intervento» per la spesa.
Con il bilancio di previsione il Consiglio, nell’ambito della sua funzione di indirizzo e di programmazione,
assegna i mezzi finanziari ai servizi, la cui ulteriore specificazione spetterà poi alla giunta in sede di piano
esecutivo di gestione, se previsto.
I servizi per conto di terzi sono servizi che impongono entrate e spese costituenti al tempo stesso un credito ed
un debito dell’ente. Sono puntualmente definiti e sono immodificabili.
I valori compresi nel bilancio devono fare riferimento alla previsione di accertamenti ed impegni che si
concluderanno entro l’anno, considerati attraverso la puntuale applicazione dei postulati.
28.La parte delle entrate nel bilancio di previsione. La parte delle entrate è ordinata come segue:
(a) titoli, secondo la fonte di provenienza delle entrate, ossia la natura dell’entrata;
(b) categorie, secondo la tipologia delle entrate all’interno della fonte di provenienza;
(c) risorse, in base all’oggetto dell’entrata, specificatamente individuato all’interno della categoria di
appartenenza. Le risorse non sono definite e sono quindi rimesse alle decisioni dell’ente locale.
29. L’unità elementare dell’entrata. Per l’entrata l’unità elementare è la “risorsa”, che individua specificatamente
l’oggetto dell’entrata e riguarda la dotazione di mezzi di cui l’ente può disporre al fine di impiegarli
nell’esercizio della propria attività.
Le risorse sono indistintamente destinate ad essere impiegate nelle diverse attività di competenza dell’ente.
Soltanto la legge può disciplinare la destinazione di risorse specifiche a particolari e precisate attività. Si tratta
di risorse che individuano entrate aventi vincolo di specifica destinazione stabilito per legge. Per tutte le altre,
vale il principio dell’unità del sistema di bilancio come enunciato dalla legge ed interpretato dal documento
Finalità e postulati dei principi contabili degli enti locali.
Anche in riferimento ai servizi le risorse si possono distinguere tra «indistinte e generali», se non risultano
riferibili a determinati e individuati servizi, o «specifiche e tipiche» se risultano ascrivibili a servizi determinati
o determinabili nella struttura organizzativa dell’ente. Si individuano, altresì, le risorse costituite dai «proventi
dei servizi» che sono direttamente correlate ai servizi organizzati e resi dall’Ente.
La risorsa, quale insieme di mezzi di cui l’ente può disporre costituisce anche scopo e fine dell’attività
dell’ente rivolta all’acquisizione degli stessi. È quindi oggetto e misura della responsabilità gestionale nei
servizi (risorse specifiche e proventi dei servizi) e in funzione di supporto (risorse generali).
Per questo il responsabile del servizio finanziario è preposto alla verifica di veridicità delle previsioni di
entrata, avanzate dai vari servizi.
30.La parte della spesa nel bilancio di previsione. È ordinata in titoli, funzioni, servizi e interventi.
I titoli aggregano le spese in base alla loro natura e destinazione economica. Le funzioni ed i servizi sono
commentati nei paragrafi successivi.
Le funzioni. Le funzioni individuano in modo più articolato le spese in relazione alla tipologia delle attività
espletate e cioè all’oggettivo esercizio di operazioni da parte delle articolazioni organizzative dell’ente a cui le
stesse sono affidate per l’ottenimento di risultati.
Le funzioni considerate nella struttura di bilancio, distinte per tipologia di ente, sono stabilite dal D.P.R. n.
194 del 1996. L'articolazione della parte spesa del bilancio nelle funzioni così individuate non è derogabile o
modificabile da parte degli enti locali.
Con il bilancio e i suoi allegati sono individuate tutte le attività che l’ente prevede di svolgere nel periodo di
riferimento: su di esse sono espresse le competenze degli organi di governo in termini di indirizzo e di
controllo e le competenze dei responsabili gestionali in termini di svolgimento concreto delle attività e di
risultato.
31.Il servizio. I servizi sono determinati dal D.P.R. n. 194 del 1996 e non sono modificabili, salvo per la facoltà
concessa (dall'art. 2, comma 7, del medesimo D.P.R. n. 194 del 1996) ai comuni con popolazione inferiore a
5000 abitanti ed alle comunità montane di utilizzare il “servizio prevalente”, vale a dire individuare nell'ambito
di ciascuna funzione un servizio che abbia carattere di prevalenza nello svolgimento delle attività riferibili alla
funzione stessa ed iscrivere gli stanziamenti di spesa relativi alla funzione nei soli interventi di quel servizio.
Per servizio si può intendere sia il reparto organizzativo semplice o complesso composto di persone e mezzi
per l’articolazione di un’area organizzativa dell’ente, sia le attività che vi fanno capo per l’esercizio di parte di
una funzione propria dello stesso ente deputata all’erogazione di prestazioni ai cittadini (funzioni finali) ovvero
a fini interni di supporto e di strumentalità (funzioni strumentali e di supporto). Il concetto di servizio consente
di misurare gli effetti economici delle decisioni dei responsabili delle singole unità organizzative elementari e
costituisce quindi la base dei sistemi di controllo direzionale.
A ciascun servizio è affidato, con il bilancio di previsione, un complesso di mezzi finanziari. È auspicabile che
al servizio sia affidata la gestione dell’entrata e del patrimonio. In questo modo il servizio si incardina nella
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mappa delle responsabilità gestionali dell’ente: sia per l’acquisizione delle risorse, se ad esso riferibili, sia per
l’impiego dei mezzi finanziari affidati in dotazione, sia per la gestione del patrimonio a esso riferibile in
termini di attività e passività.
Il servizio 1-8 ha carattere residuale. Pertanto, l’ente deve essere in grado di motivare la sua utilizzazione che
deve in ogni caso non essere prevalente o comunque eccessiva.
Non suddividere le spese tra i servizi interessati ma concentrarle in un unico o pochi servizi contrasta con i
postulati di veridicità ed attendibilità. Comunque, l’imputazione ai diversi servizi delle previsioni di bilancio
deve rispettare precisi canoni di accuratezza ed attendibilità.
Per i comuni con popolazione inferiore a 5000 abitanti e per le comunità montane l’art. 2, comma 7, del D.P.R.
n. 194 del 1996 consente di iscrivere gli stanziamenti nel sevizio che abbia carattere di prevalenza nello
svolgimento delle attività.
32.L’unità elementare della spesa. L’intervento contraddistingue la tipologia e l’uso dei fattori produttivi. Gli
interventi sono specificati nel D.P.R. n. 194 del 1996 e non sono assolutamente modificabili.
I tipi di intervento servono per specificare, qualificare e individuare le dotazioni finanziarie costituenti parte
del complessivo budget del servizio.
La considerazione dei fattori produttivi e l’impiego degli stessi consente di evidenziare centri di responsabilità
verticali all’interno di ogni servizio e centri di responsabilità orizzontali (personale globalmente considerato,
acquisti per la generalità dei servizi, interessi passivi e così di seguito).
L’intervento è indicativo della natura economica dei fattori produttivi destinati a ciascun servizio.
Previsioni dei singoli interventi. I primi otto tipi di intervento stabiliti dall’art.2 del D.P.R. n. 194 del 1996 per
tutti i servizi (dal personale agli oneri straordinari della gestione corrente) non presentano, in linea di massima,
particolari problemi di quantificazione dei relativi stanziamenti.
Per quanto riguarda il nono intervento, relativo agli ammortamenti di esercizio e collocato anch’esso in ogni
servizio, va sottolineato che rappresenta uno stanziamento non obbligatorio, ma comunque fondamentale per
una corretta politica di autofinanziamento.
Esso non è concettualmente assimilabile con l’ammortamento di tipo economico. Rappresenta però una
modalità di autofinanziamento, perché permette di accantonare quote di risorse annuali, determinate con precisi
parametri (artt. 167 e 229 del Tuel), e di poterne disporre nell’esercizio successivo per sostituire, rinnovare e
manutenere propri beni. Gli stanziamenti non consentono impegni e perciò le somme confluiscono nel risultato
di amministrazione per trovare dall’anno successivo la propria destinazione.
I due ultimi interventi delle spese correnti, il fondo di svalutazione crediti ed il fondo di riserva, sono previsti
solo per il servizio «altri servizi generali» della funzione generale di amministrazione, di gestione e di
controllo.
Il primo di essi, il fondo di svalutazione crediti, ha la funzione di compensare eventuali minori entrate derivanti
da crediti divenuti parzialmente o totalmente inesigibili - crediti per i quali è certo il titolo giuridico ma è
divenuta dubbia e difficile la riscossione per condizioni oggettive - al fine di preservare l'ente da possibili
squilibri. Per quanto attiene l'utilizzo del fondo lo stesso non va impegnato, confluendo in tal modo, a fine
esercizio, nel risultato di amministrazione quale fondo vincolato.
L’applicazione di questa componente del risultato di amministrazione verrà effettuata quando si procederà a
stralciare il credito rilevandone l’inesigibilità
Il secondo, il fondo di riserva è finalizzato a soddisfare esigenze straordinarie di bilancio, e quindi non
ricorrenti e imprevedibili, o comunque ad affrontare situazioni di insufficienza, a causa della loro
imprevedibilità, delle dotazioni di spesa corrente. L’art. 166 del Tuel prevede che l'ammontare complessivo sia
compreso tra lo 0,30 % ed il 2 % del totale delle spese correnti inizialmente previste in bilancio. L'utilizzazione
è disposta, tramite prelievo e con inserimento di altro intervento di spesa, con provvedimenti dell'organo
esecutivo da comunicare all'organo consiliare nei tempi stabiliti dal regolamento di contabilità. Non può essere
rifinanziato tramite successive variazioni di bilancio, se non nel limite massimo complessivo, al lordo quindi
degli utilizzi, del 2% del totale delle spese correnti inizialmente previste in bilancio.
La corretta distribuzione negli interventi delle previsioni di bilancio è il presupposto per la definizione, in sede
di Peg, di corretti indicatori gestionali.
Collegamento del bilancio con il risultato degli esercizi precedenti.
33.Il bilancio di previsione è un bilancio finanziario di competenza «mista» per effetto della previsione dell’art.
165, c. 11 del Tuel, per la quale «l'avanzo ed il disavanzo di amministrazione sono iscritti in bilancio, con le
modalità di cui agli articoli 187 e 188 del Tuel, prima di tutte le entrate e prima di tutte le spese».
Il risultato di amministrazione, da considerare per ogni effetto di legge, salvo deroghe di legge, è quello
accertato con l’approvazione del rendiconto della gestione. Esso può essere utilizzato, con l’iscrizione in
bilancio, per le destinazioni espressamente previste dall’art. 187 del Tuel.
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L’avanzo presunto dell’esercizio precedente a quello cui si riferisce il bilancio può essere iscritto in bilancio ed
anche assegnato contabilmente, ma l’obbligazione giuridica è perfezionabile solo dopo l’approvazione del
rendiconto.
Quadri riepilogativi. Il D.P.R. 31 gennaio 1996, n. 194 ha stabilito che tra i modelli di bilancio di previsione di
province, unioni di comuni e comuni ve ne sia uno definito «quadro generale riassuntivo», che riepiloga le
previsioni dei vari titoli di entrata e di spesa ed un altro definito «risultati differenziali».
Allegati al bilancio di previsione
34.L’art. 172 del Tuel dispone che al bilancio di previsione, oltre alla relazione previsionale e programmatica ed al
bilancio pluriennale, commentati in altra parte, siano allegati:
(a) il rendiconto deliberato dal penultimo esercizio antecedente quello cui si riferisce il bilancio di
previsione;
(b) le risultanze dei rendiconti o conti consolidati delle unioni di comuni, aziende speciali, consorzi,
istituzioni, società di capitali costituite per l'esercizio di servizi pubblici, relativi al penultimo
esercizio antecedente quello cui il bilancio si riferisce;
(c) la deliberazione, da adottarsi annualmente prima dell'approvazione del bilancio, con la quale i comuni
verificano la quantità e qualità di aree e fabbricati da destinarsi alla residenza, alle attività produttive e
terziarie - ai sensi delle leggi 18 aprile 1962, n. 167, 22 ottobre 1971, n. 865 e 5 agosto 1978, n. 457 che potranno essere ceduti in proprietà od in diritto di superficie; con la stessa deliberazione i comuni
stabiliscono il prezzo di cessione per ciascun tipo di area o di fabbricato;
(d) il programma triennale dei lavori pubblici di cui alla legge 11 febbraio 1994, n. 109;
(e) le deliberazioni con le quali sono determinati, per l’esercizio successivo, le tariffe, le aliquote
d’imposta e le eventuali maggiori detrazioni, le variazioni dei limiti di reddito per i tributi locali e per
i servizi locali, nonché, per i servizi a domanda individuale, i tassi di copertura in percentuale del
costo di gestione dei servizi stessi;
(f) la tabella relativa ai parametri di riscontro della situazione di deficitarietà strutturale prevista dalle
disposizioni vigenti in materia, non appena disponibile a seguito della sua approvazione con apposito
decreto ministeriale.
Il bilancio pluriennale
35.Il modello. Il modello di bilancio pluriennale, distinto per tipologia di ente (province, comuni, unioni di comuni,
città metropolitane e comunità montane), è stato approvato con il D.P.R. n. 194 del 1996, ed è modificabile con
il regolamento di contabilità dell’ente locale.
Questo principio ritiene inopportuna l’adozione di un modello autonomo e quindi non generale.
In ogni caso il complesso delle indicazioni del bilancio pluriennale deve coincidere con quanto presentato nella
relazione previsionale e programmatica.
36.Caratteristiche e finalità del bilancio pluriennale. Nel contesto della programmazione delle attività degli enti
locali, il bilancio pluriennale si inserisce quale strumento essenziale di analisi finanziaria. Riveste una
importanza fondamentale assieme alla relazione previsionale e programmatica, poiché attraverso questi due
documenti si concretizza la capacità di programmazione di medio termine degli organi di governo degli enti
locali.
Mentre la relazione previsionale e programmatica ha lo scopo di individuare un piano generale degli interventi
dell’ente locale, illustrando i programmi, i progetti e le relative risorse da utilizzare, il bilancio pluriennale ha
quale principale funzione la verifica complessiva dell’entità e della tipologia dei mezzi finanziari idonei a
garantire il mantenimento degli equilibri economico-finanziari nel tempo e, in particolare, la copertura delle
spese di funzionamento e di investimento.
Tale verifica prende in considerazione un periodo di più anni in relazione a vari elementi, fra i quali si
distinguono le opere pubbliche e gli altri investimenti che usualmente comportano spese in conto capitale e
oneri indotti in grado di produrre effetti finanziari anche a lunga distanza di tempo dal momento delle
decisione e di avvio dell’intervento. Vi sono inoltre alcune fonti di finanziamento, come i mutui passivi, che
per loro natura incidono sugli equilibri dei bilanci futuri, in termini di spese per interessi passivi e rimborsi di
capitale.
I riflessi finanziari delle decisioni già prese e delle altre da effettuare, come descritte nella relazione
previsionale e programmatica, debbono essere attentamente vagliati per la corretta elaborazione del bilancio
pluriennale; ciò per rispettare i principi della veridicità e della coerenza delle previsioni di bilancio.
L’attendibilità e la veridicità del bilancio pluriennale discendono quindi dall’esistenza di una valida ed efficace
programmazione, che si traduce nell’individuazione di “programmi” da specificare nella relazione previsionale
e programmatica.
267
Il bilancio pluriennale è bilancio di competenza finanziaria e prende in considerazione le entrate e le uscite per
le quali si prevede sorga il diritto all’accertamento e l’obbligo all’impegno, senza tenere conto dei rispettivi
momenti successivi dell’incasso e del pagamento.
37.Carattere autorizzatorio del bilancio pluriennale. «Gli stanziamenti previsti nel bilancio pluriennale, che per il
primo anno coincidono con quelli del bilancio annuale di competenza, hanno carattere autorizzatorio,
costituendo limite agli impegni di spesa, e sono aggiornati annualmente in sede di approvazione del bilancio di
previsione», come espressamente indicato all’art. 171 del Tuel.
La determinazione delle entrate deve misurare quanto si ritiene di poter ragionevolmente accertare in ogni
esercizio contemplato dal bilancio pluriennale, nel rispetto del postulato della attendibilità e congruità. Gli
stanziamenti di entrata rappresentano, pertanto, indirizzo e programma che l’organo consiliare assegna
all’organo esecutivo per il reperimento delle risorse finanziarie necessarie al finanziamento delle spese di
funzionamento e di investimento.
Come diretta conseguenza del carattere autorizzatorio del bilancio pluriennale si pone, fra l’altro, la necessità
di assumere impegni sul bilancio pluriennale qualora dalle scelte amministrative derivino spese a carico degli
anni futuri e non si rientri nella fattispecie degli impegni automatici, nel qual caso non c’è bisogno di uno
specifico atto di impegno di spesa.
Si evidenzia, in questo caso, la responsabilità diretta del responsabile del servizio nell’indicare nella
determinazione di impegno di spesa tutti gli elementi necessari ad una corretta quantificazione delle spese, non
solo nell’esercizio considerato ma anche in quelli successivi e la responsabilità di verifica e di controllo della
copertura finanziaria da parte del responsabile del servizio finanziario.
Il responsabile del servizio, ai sensi dell’art. 200 del Tuel, deve indicare se il bilancio pluriennale dà copertura
finanziaria ai maggiori oneri determinati dall’intervento o se è necessario procedere ad una variazione di
bilancio pluriennale.
È necessario assicurare la coerenza e la conciliazione finanziaria fra previsioni pluriennali e programma
triennale dei lavori pubblici e programmazione triennale del fabbisogno del personale.
38.Struttura del bilancio pluriennale. Il bilancio pluriennale per la parte entrata comprende il quadro dei mezzi
finanziari che, per ciascuno degli anni considerati, si prevede di destinare:
(a) alla copertura di spese correnti;
(b) al finanziamento di spese d’investimento, con indicazione della capacità di ricorso alle fonti di
finanziamento.
Si rilevano per ciascun programma, titolo, servizio e intervento, l’ammontare delle spese correnti di gestione,
suddivise tra spese consolidate (CO) e di sviluppo (SV), anche derivanti dall’attuazione delle politiche
d’investimento, nonché le spese d’investimento previste (IN); tutto ciò distintamente per ognuno degli anni
considerati dal bilancio pluriennale.
Ogni programma o servizio rileva gli interventi suddivisi per titoli, con il totale per titoli ed il totale finale per
l’intero programma o servizio.
39.Durata del bilancio pluriennale. La durata del periodo contemplato dal bilancio pluriennale è pari a quello della
regione di appartenenza e comunque non inferiore a tre anni. La durata del periodo analizzato dal bilancio
pluriennale coincide, inoltre, con quella della relazione previsionale e programmatica. Il primo esercizio
indicato nel bilancio pluriennale coincide con il periodo preso in considerazione dal bilancio annuale.
L’ordinamento prevede l’impiego del metodo scorrevole nella redazione del bilancio pluriennale. Pertanto,
ogni anno rileva un periodo di tempo traslato in avanti di un esercizio finanziario e deve pertanto essere
aggiornato in sede di approvazione del bilancio di previsione, visto che il primo esercizio del bilancio
pluriennale coincide con l’esercizio contemplato dal bilancio annuale.
Deve essere posta particolare attenzione agli impegni pluriennali già assunti che debbono essere rideterminati
in ragione di ogni anno previsto dal bilancio pluriennale per effetto della scorrevolezza dello stesso. Si fa
riferimento, in particolare, oltre agli impegni sul bilancio pluriennale veri e propri, anche alle spese derivanti
da scelte pregresse, ma che si manifestano in anni successivi oltre al periodo indicato nel bilancio pluriennale
come, ad esempio, gli oneri indotti degli investimenti. Vi sono, poi, le spese che per loro natura ricadono anche
negli anni successivi come, ad esempio, le rate di ammortamento dei mutui ed i premi assicurativi. Tutte le
fattispecie su indicate devono essere vagliate e rimodulate ogni anno per la corretta determinazione degli
stanziamenti di spesa da inserire nel bilancio pluriennale.
Si evidenzia l’importanza di questa fase di previsione, poiché dalla correttezza di queste operazioni deriva
direttamente la veridicità e l’attendibilità, nonché il rispetto degli equilibri del bilancio stesso. Emerge, in tale
ambito, la competenza del responsabile del servizio nell’indicare correttamente le previsioni di spesa dei
servizi di propria competenza ed anche la successiva responsabilità di verifica e di controllo da parte del
responsabile del servizio finanziario.
268
Il piano esecutivo di gestione
40.Il piano esecutivo di gestione (Peg), annuale o pluriennale, rappresenta lo strumento attraverso il quale si
mettono in evidenza i piani operativi di conseguimento delle risorse, nonché di impiego e combinazione degli
interventi (fattori produttivi), distinguendoli dalla pianificazione strategica e dalla programmazione. E’ uno
strumento riservato ed obbligatorio per le Province e per i Comuni con popolazione superiore ai 15.000
abitanti. Laddove sia utilizzato da comuni di minore dimensione esso non si deve limitare, come accade, alla
sola ripartizione degli interventi in capitoli, ma deve recare l’indicazione degli obiettivi gestionali e dei relativi
parametri di misurazione, che sono caratteristiche fondamentali di questo strumento. Non è assolutamente
corretto utilizzare il Peg, solo per conservare l’impianto contabile basato sui capitoli, come viene spesso
sollecitato dai fornitori di software provvisti di pacchetti applicativi idonei solo per le esigenze dei comuni di
maggiore dimensione.
La predisposizione di tale documento spetta alla giunta e si inquadra nell’ambito dei poteri di
indirizzo/controllo propri degli organi di governo politico.
Il Peg deve ricomprendere tutte le entrate e le spese di bilancio, per attività ricorrenti, progetti ed investimenti.
Il Peg individua gli obiettivi specifici della gestione da raggiungere: a tal fine il documento si compone di una
parte descrittiva e di un’analisi quantitativa basata su elementi aventi natura extra-contabile che corredano gli
elementi di tipo economico-finanziario previsti.
Il conseguimento dei menzionati obiettivi è affidato ai responsabili dei diversi servizi, che sono i gestori di
ciascun aspetto dell’attività dell’ente e che ricevono a tal fine le dotazioni di mezzi (risorse materiali e
finanziarie, nonché risorse umane) necessarie per lo svolgimento dei compiti loro assegnati.
Il comma 2 del medesimo art. 169 del Tuel prevede il dettaglio:
(a) delle risorse dell’entrata in capitoli, individuati suddividendo ulteriormente le diverse voci nell’ambito
dello stesso oggetto;
(b) degli interventi in capitoli, da effettuare tramite un’ulteriore suddivisione all’interno delle rispettive
tipologie di fattori produttivi. Pertanto l’intervento relativo all’acquisizione dei servizi potrebbe
operare una distinzione tra servizi a rete, consulenze, ecc.;
(c) dei servizi in centri di costo. Un centro di costo può essere inteso come una costruzione contabile
tramite la quale si mira a raccogliere, con riferimento ad aggregati di operazioni elementari o di
complessi di operazioni svolte in unità organizzative individuate e/o individuabili, secondo il livello
di aggregazione ritenuto utile per l’osservazione, la spesa dei fattori produttivi impiegati.
L’articolazione della previsione nell’ambito delle risorse, dei servizi e degli interventi va interpretata nel senso
di soddisfare la necessità che consegue dall’esigenza di dare effettivo contenuto operativo agli obiettivi
precisati. Pertanto non potranno esserci delle regole predefinite; l’articolazione di cui si è detto deve infatti
essere strumentale all’esercizio della delega, permettendo il passaggio delle responsabilità dall’organo di
indirizzo a quello di gestione.
In tale ambito, il Peg può riflettere anche la gestione dei residui attivi e passivi finalizzata, rispettivamente, alla
realizzazione dei crediti ed alla definizione delle obbligazioni giuridicamente non ancora perfezionate di cui ai
commi 3 e 5 dell’art. 183 del Tuel.
La redazione del Peg costituisce un momento fondamentale al fine di una razionale gestione dell’ente pubblico.
Il Peg comporta una più puntuale definizione, nell’ambito degli obiettivi del bilancio, anche degli obiettivi
della gestione. Copre, in altre parole, lo spazio operativo che si frappone fra la visione di sintesi, seppure
riferita all’esercizio prossimo ed eventualmente a quelli successivi, e le operazioni della gestione che dovranno
realizzarla, con quel dettaglio che sarà suggerito dai problemi, dalle sensibilità degli operatori, dalle
dimensioni, dalle culture, dagli stili di controllo che caratterizzeranno i diversi enti.
Il PEG contribuisce alla veridicità ed attendibilità della parte previsionale del sistema di bilancio, poiché ne
chiarisce i contenuti.
41.Obiettivi ed indicatori. Il Peg, nell’ambito di una programmazione definito dagli organi politici ma rimessa per
l’attuazione agli organi tecnici, manifesta il passaggio di consegne fra organi politici ed organi tecnici e
contiene indicazioni circa gli obiettivi gestionali assegnati congiuntamente alle risorse necessarie alla loro
realizzazione.
“Obiettivi gestionali” sono le attività, le azioni, gli interventi individuati con il supporto degli organi tecnici
come funzionali e diretti alla realizzazione di un risultato definito a livello previsionale (generalmente
collegabile e finalizzato alla realizzazione di un programma della relazione previsionale e programmatica).
Le attività devono necessariamente essere poste in termini di obiettivo e contenere una precisa ed esplicita
indicazione circa il risultato da raggiungere. Quest’ultimo può essere espresso in termini di: tempo, volume
d’attività, costo, ecc. oppure in termini qualitativi, ma devono risultare comunque verificabili e trovare un
269
riscontro oggettivo. E’ bene che gli indicatori siano previsti, anche se in via di massima, nei regolamenti di
contabilità.
Per le attività innovative, ancora da definire in tutti gli aspetti, oggetto di sperimentazioni ed aggiustamenti,
l’obiettivo è desumibile direttamente come ricerca di ottimizzazione gestionale a cui far seguire il
consolidamento dell’attività stessa negli atti successivi.
Gli obiettivi gestionali presenti nel Peg hanno valenza annuale e, qualora si riferiscano ad azioni che si
protraggano per periodi più lunghi devono essere riproposti nei vari anni e misurati correttamente nel loro stato
di avanzamento.
La giunta con l’approvazione del Peg e con l’assegnazione delle risorse necessarie alla realizzazione degli
obiettivi approva la pianificazione proposta dai dirigenti e dai responsabili dei servizi.
Gli obiettivi gestionali, per essere definiti, necessitano di un idoneo strumento di misurazione individuabile
negli indicatori. Essi consistono in parametri gestionali considerati e definiti a preventivo, ma che poi dovranno
trovare confronto con i dati desunti, a consuntivo, dall’attività svolta. La loro individuazione è fondamentale
per la concretezza del Peg, per la sua capacità di essere guida nei riguardi della struttura operativa, ma anche
termine di raffronto a consuntivo, per favorire il buon andamento e assicurare nel contempo condizioni di
trasparenza. La validità degli indicatori è da valutarsi rispetto al risultato raggiunto e può pertanto essere
opportuna ed idonea una “griglia di indicatori” tra loro correlati.
42.La codifica dei capitoli deve aiutare la lettura: così ogni capitolo deve immediatamente essere collegabile
all’intervento od alla risorsa che vuole dettagliare ed ogni centro di costo deve a sua volta leggersi come parte
di un servizio. Circa il rispetto della struttura organizzativa, ivi comprese le responsabilità trasversali, va
osservato che il Peg va costruito in maniera adeguata ad essa. In modo particolare la norma consente di
suddividere la responsabilità di un servizio di tipo trasversale o di una sua parte fra gestore e responsabile del
procedimento. Per i centri interessati (centro gestore e centro responsabile), devono chiaramente essere chiariti
i ruoli dei responsabili, attraverso il PEG od attraverso un atto regolamentare.
43.Per gli enti che non provvedono alla predisposizione del Peg il piano degli obiettivi deve comunque essere
coerente con la spesa iscritta in bilancio e con i programmi ed i progetti della relazione previsionale e
programmatica.
270
Principio contabile n. 2
Gestione nel sistema di bilancio
(approvato nella seduta del 8 gennaio 2004)
Quadro giuridico di riferimento
1.
L’inquadramento costituzionale della nozione di gestione in ambito pubblico è fornito dall’art. 97 della
Costituzione nel quale si stabilisce che nell’ordinamento della Repubblica i pubblici uffici sono organizzati in
modo che siano assicurati il buon andamento e l’imparzialità dell’Amministrazione, determinando
nell’ordinamento degli uffici le sfere di competenza, le attribuzioni e le responsabilità dei funzionari. La norma
costituzionale ha orientato l’evoluzione che nel tempo si è manifestata nell’ambito pubblico passando da una
visione della responsabilità ancorata alla verifica e valutazione della correttezza legale dell’atto e della
procedura a una innovativa visione incentrata sui comportamenti e sui risultati raggiunti. Come appresso
specificato, la valutazione si realizza attraverso il confronto tra “valore impiegato” e “ valore creato” o (utilità
creata) dall’operatore pubblico e sulla capacità di risposta e soddisfazione della domanda del cittadino utente e
contribuente, soggetto attivo e non passivo dell’azione dell’amministrazione pubblica.
2.
La legge 15 marzo 1997, n. 59 ha delegato il Governo ad emanare uno o più decreti legislativi volti a conferire
alle regioni e agli enti locali funzioni e compiti amministrativi ai sensi degli articoli 5, 118 e 128 della
Costituzione e in tale contesto normativo compaiono i principi informatori del processo di conferimento di
funzioni tra i quali, fondamentale, il principio di sussidiarietà e quindi, tra gli altri, il principio di efficienza e di
economicità, di responsabilità e unicità dell’Amministrazione, di adeguatezza e differenziazione
nell’allocazione delle funzioni, di autonomia organizzativa e regolamentare e di responsabilità degli enti locali
nell’esercizio delle funzioni e dei compiti ad essi conferiti.
3.
Successivamente, la legge costituzionale 18 ottobre 2001, n. 3 ha approvato le modifiche al titolo quinto della
Costituzione: si consolidano nel quadro costituzionale l’autonomia di comuni, province e città metropolitane e
i principi di sussidiarietà, differenziazione e adeguatezza. Si consolida altresì la potestà regolamentare degli
enti locali territoriali in ordine alla disciplina dell’organizzazione e dello svolgimento delle funzioni loro
affidate.
4.
In applicazione del nuovo quadro costituzionale è stata più recentemente approvata la legge 5 giugno 2003, n.
131 relativa a “ Disposizioni per l’adeguamento dell’ordinamento della Repubblica alla legge costituzionale 18
ottobre 2001, n. 3”. Ai fini dell’attuazione della delega sono richiamati i principi costituzionali già ricordati,
anche nell’ottica di garantire l’ottimale gestione delle funzioni da parte degli enti locali.
5.
Il quadro giuridico di riferimento si completa con la considerazione degli ordinamenti tipici delle
amministrazioni pubbliche e degli enti locali. In particolare, il D.Lgs. 30 marzo 2001, n. 165 riguardante –
Norme generali sull’ordinamento del lavoro alle dipendenze delle amministrazioni pubbliche – all’art. 4
rubricato “Indirizzo politico amministrativo- Funzioni e responsabilità” prevede che gli organi di governo
esercitino le funzioni di indirizzo politico amministrativo, definendo gli obiettivi ed i programmi da attuare
nell’ambito delle funzioni di programmazione e previsione ( Principio contabile n. 1) e verificano la
rispondenza dei risultati della gestione agli indirizzi impartiti. Inoltre, il capo III del D.Lgs. 18 agosto 2000, n.
267, “Testo unico delle leggi sull’ordinamento degli enti locali”, all’art. 107 disciplina funzioni e
responsabilità della dirigenza prevedendo che spetta ai dirigenti la direzione degli uffici e dei servizi secondo i
criteri e le norme degli statuti e dei regolamenti, informati al principio per cui i poteri di indirizzo e di controllo
politico-amministrativo spettano agli organi di governo mentre la gestione è affidata ai dirigenti. Essi sono
direttamente responsabili, in via esclusiva, in relazione agli obiettivi dell’ente, della correttezza
amministrativa, della efficienza e dei risultati della gestione. Nel contempo il legislatore prevede anche al
successivo art. 109 dello stesso testo unico che negli enti privi di personale di qualifica dirigenziale tali
funzioni possano essere attribuite dal Capo dell’Amministrazione ai responsabili degli uffici e dei servizi,
indipendentemente dalla loro qualifica funzionale, fatta salva l’attribuzione al Segretario dell’ente.
271
6.
In questo quadro giuridico di riferimento è stato definito, in armonia con il documento sulle finalità ed i
postulati dei principi contabili per gli enti locali, il presente principio contabile, finalizzato a interpretare le
norme sulla gestione del bilancio, collegando alle stesse tutte quelle alle quali si fa riferimento diretto o
indiretto e orientando l’attività di gestione, anche non meramente contabile o di bilancio, secondo i principi di
funzionalità, economicità, efficacia ed efficienza quali componenti essenziali e integrativi del principio di
legalità. La complessità e la diversificazione del sistema delle operazioni di gestione comporta
necessariamente il riferimento anche a tutte le altre norme che direttamente o indirettamente si riferiscono alla
gestione degli enti locali, come ad esempio le norme sull’applicazione del Patto di stabilità interno degli enti
locali (art. 29 della legge 27 dicembre 2002, n. 289), sulla gestione di Tesoreria unica (legge 29 ottobre 1984,
n. 720 e successive modificazioni e integrazioni), o sull’effettuazione dei pagamenti per acquisizione di beni e
servizi ( D.Lgs. 9 ottobre 2002, n. 231).
Fondamenti generali in ottica aziendale
7.
L’applicazione concreta del buon andamento e dell’imparzialità dell’Amministrazione, di cui al citato art. 97
della Costituzione, comporta il rispetto dei principi di efficienza, di efficacia e di economicità quali
componenti essenziali e integrativi del principio di legalità.
8.
A tal fine, l’efficienza deve poter esprimere la capacità dell’ente in tutti i settori d’intervento di massimizzare
l’utilizzo delle risorse a disposizione al fine della creazione di valore (o utilità). L’efficienza interna riguarda
l’utilizzo delle risorse al fine di ottenere i migliori rendimenti e un’elevata produttività. L’efficienza esterna
riguarda la capacità dell’ente di valutare le richieste provenienti dalla comunità e dal territorio. L’efficacia si
deve poter riferire al raggiungimento dello scopo o del fine e considera la capacità di un processo di produrre
un risultato qualitativamente adeguato sia in termini di grado di raggiungimento degli obiettivi, sia di livello di
soddisfazione dei cittadini e dei portatori d’interesse, sia di capacità del servizio di rispondere, sotto il profilo
quantitativo e qualitativo, alla domanda dei medesimi. Infine, l’economicità della gestione deve essere espressa
dalla capacità di garantire l’equilibrio tra costi e proventi della gestione, inteso quindi quale equilibrio durevole
a valere nel tempo secondo i principi aziendali. L’equilibrio economico a valere nel tempo è un obiettivo
essenziale il cui mancato perseguimento condiziona la funzionalità dell’ente locale. E’ riferita nell’ente locale
anche alla capacità verificata e mantenuta di soddisfare i bisogni considerati di pubblico interesse, osservando
il principio di efficienza ed efficacia dell’azione amministrativa nella conduzione dell’attività gestionale.
9.
La gestione dell’ente locale e le operazioni che la caratterizzano si devono quindi realizzare in una visione
unitaria e integrata per garantire il raggiungimento di risultati globali efficienti ed efficaci. Gli strumenti
contabili nelle proprie finalità devono garantire la visione unitaria e integrata della gestione, superando il
frazionamento e la settorialità delle operazioni di gestione.
Fondamenti relativi ai responsabili degli uffici e servizi
10. I dirigenti e i responsabili degli uffici e dei servizi, negli enti privi di personale di qualifica dirigenziale, sono
direttamente responsabili, in via esclusiva, della correttezza amministrativa, dell’efficienza, dei risultati della
gestione e del raggiungimento degli obiettivi formulati negli strumenti di programmazione costituenti il
sistema di bilancio.
11. Il presente principio contabile è destinato a tutti i responsabili degli uffici e dei servizi dell’ente locale ai fini di
orientare e guidare l’esercizio dell’attività gestionale di cui sono direttamente responsabili. Esso deve orientare
l’attività dei responsabili degli uffici e dei servizi in ordine all’adozione dei modelli organizzativi ritenuti più
funzionali per l’esercizio delle attività istituzionali e per il migliore raggiungimento dei risultati e
perseguimento degli obiettivi. Deve consentire la migliore acquisizione di conoscenze, anche di natura
contabile, nella fase dell’informazione, nonché l’esecuzione di confronti e analisi delle alternative e la
valutazione anche economica in termini di costo e di soddisfacimento della domanda nella fase decisionale.
Fondamenti relativi alla rilevazione delle operazioni gestionali
12. Il presente principio contabile sulla gestione orienta la rilevazione dei fatti amministrativi d’esercizio in modo
da garantire la produzione di informazioni in merito alla situazione patrimoniale-finanziaria ed ai cambiamenti
272
della stessa, nonché sugli andamenti economici dell’ente, ad integrazione delle informazioni sull’equilibrio
finanziario, per la formulazione di un giudizio completo sul futuro andamento dell’ente. Orienta anche la
rilevazione dei procedimenti di gestione in modo da ottenere informazioni attendibili sull’acquisizione delle
entrate, sull’erogazione delle spese e sull’andamento complessivo della situazione patrimoniale-finanziaria ed
economica dell’ente, affinché gli utilizzatori delle informazioni possano fare affidamento sulle informazioni
gestionali come espressione veridica di ciò che si intende rappresentare.
13. Il principio contabile sulla gestione, collegandosi al principio della coerenza interna deve poter ottenere che le
decisioni e gli atti non siano in contrasto con gli indirizzi e gli obiettivi indicati nella relazione revisionale e
programmatica e non pregiudichino gli equilibri finanziari ed economico-patrimoniali.
14. Il principio contabile sulla gestione si fonda sul principio della competenza finanziaria ma deve orientare la
rilevazione dei fatti di gestione alla valutazione dei costi ed oneri e dei correlati proventi e ricavi per ottenere
informazioni secondo il principio della competenza economica, considerato che l’aspetto economico della
gestione, in tutta la normativa, è prevalente sulla considerazione degli obiettivi che l’ordinamento assegna al
sistema informativo obbligatorio.
Acquisizione delle entrate
Accertamento
15. L’accertamento è la prima e la più importante delle tre fasi gestionali e caratterizza il bilancio finanziario di
competenza. Presuppone idonea documentazione attraverso la quale sono verificati ed evidenziati dal
competente responsabile del servizio, che lo attesta:
(a) la ragione del credito;
(b) il titolo giuridico che supporta il credito;
(c) il soggetto debitore;
(d) l’ammontare del credito scaduto o che viene a scadere nell’anno o successivamente;
(e) la relativa scadenza nell’anno o negli anni successivi.
In mancanza anche di uno soltanto dei requisiti di cui alle precedenti lettere da a) ad e), non può farsi luogo ad
alcun accertamento. In particolare, non è corretto e non rispetta il principio della veridicità, l’accertamento di
somme ove non si siano perfezionate le condizioni per portare i crediti a conoscenza dei terzi nei modi che si
rendono necessari per avere titolo alla loro riscossione.
Il regolamento di contabilità di ciascun ente è bene che preveda i tempi ed i modi secondo i quali i responsabili
dei servizi trasmettono al responsabile del servizio finanziario l’idonea documentazione ai fini dell’annotazione
nelle scritture contabili.
16. L’accertamento delle entrate di competenza è affidato ai responsabili dei servizi cui è attribuito il
procedimento di gestione delle singole risorse e/o categorie di entrata. Agli stessi responsabili compete
individuare, formare e conservare gli atti documentali presupposto dell’accertamento e la verifica delle ragioni
del credito.
17. Accertamenti idonei comportano la verifica puntuale degli atti e dei provvedimenti in forza dei quali è
possibile attestare che l’ammontare del credito, su base certa, è attribuibile alla competenza dell’esercizio,
essendo sorto in capo all’ente il diritto a percepire somme di denaro da terzi.
18. Il principio della prudenza applicato alla procedura di accertamento deve garantire, nel contesto di risultati di
amministrazione in avanzo, di poter disporre di risorse
straordinarie attendibili e, nel contesto di risultati
di amministrazione in disavanzo, di non consentire sottostima di squilibri finanziari da ripianare.
19. L’accertamento avviene sulla base del principio della competenza finanziaria secondo il quale un’entrata è
accertabile nell’esercizio finanziario in cui è sorto il diritto di credito e quest’ultimo sia connotato dei requisiti
di certezza, liquidità ed esigibilità. Un credito è certo in presenza di un idoneo titolo giuridico in cui esso trova
fondamento; è liquido se ne è determinato l’ammontare; è esigibile se sia venuto in scadenza nell’esercizio o,
per la riscossione del relativo importo, l’ente abbia autonomamente fissato il versamento nell’anno successivo,
ovvero abbia concesso al debitore una dilazione di pagamento che cada negli esercizi successivi.
20. Un’entrata tributaria è accertabile soltanto dopo che sia stato formato il ruolo, o acquisita la denuncia, o
ricevuto il versamento effettuato in autoliquidazione, o comunicato il gettito, o divenuto definitivo l’atto di
273
accertamento o di liquidazione. Per l’entrata relativa agli oneri per permessi di costruire, da qualificarsi come
tributaria, l’accertamento è effettuato sulla base degli introiti effettivi.
21. Un’entrata da trasferimenti è accertabile sulla base di norma di legge o di atto amministrativo emanato dagli
enti del settore pubblico, sulla base di specifica comunicazione da parte dei medesimi enti.
22. Un’entrata extratributaria è accertabile sulla base delle riscossioni avvenute e degli ordinativi di incasso
emessi, delle fatture o dei relativi titoli fiscali sostitutivi emesse, dei contratti in essere e delle liste di carico
formate, nonché sulla base di atti autorizzativi, concessivi o accertativi emessi dall’ente locale.
23. Un’entrata da accensione di prestiti è accertabile sulla base del contratto di mutuo o, se disciplinata da altra
norma di legge, sulla base del provvedimento di concessione del prestito.
24. Per le entrate da servizi conto terzi, la misura dell’accertamento deve garantire l’equivalenza con l’impegno sul
correlato capitolo delle spese per servizi conto terzi. Le entrate da servizi conto terzi devono essere limitate a
quelle strettamente previste dall’ordinamento finanziario e contabile, con responsabilità del servizio finanziario
sulla corretta imputazione.
Le entrate e le spese da servizi conto terzi riguardano:
(a) le ritenute erariali, ad esempio le ritenute d’acconto irpef, ed il loro riversamento nella tesoreria dello
Stato;
(b) le ritenute effettuate al personale ed ai collaboratori di tipo previdenziale, assistenziale o per conto di
terzi, come ad esempio le ritenute sindacali o le cessioni dello stipendio, ed il loro riversamento agli
enti previdenziali, assistenziali ecc.;
(c) i depositi cauzionali, ad esempio su locazioni di immobili, sia quelli a favore dell’ente sia quelli che
l’ente deve versare ad altri soggetti;
(d) il rimborso dei fondi economati anticipati all’economo;
(e) i depositi e la loro restituzione per spese contrattuali;
(f) le entrate e le spese per servizi effettuati per conto di terzi, come ad esempio le elezioni europee,
politiche, regionali o provinciali e le consultazioni referendarie non locali, se attivate dai Comuni.
Ad ogni accertamento di entrata consegue, automaticamente, impegno di spesa di pari ammontare.
25. Le riscossioni eseguite dai riscuotitori speciali o i versamenti effettuati sui conti correnti postali, sui conti di
contabilità speciale tenuti presso la Tesoreria provinciale dello Stato o sul conto del Tesoriere, comportano il
corrispondente accertamento dell’entrata sulla competente risorsa.
26. L’accertamento è presupposto per l’attivazione dei procedimenti che condurranno all’introito delle somme
nell’esercizio, oppure alla formazione di una situazione creditoria (residui attivi) giuridicamente costituita,
tranne il caso dei versamenti effettuati direttamente da terzi in conto tesoreria o nei conti correnti postali.
27. I residui attivi provenienti dalla gestione di competenza sono formati dalla differenza tra le somme accertate
nei modi esposti ai punti da 20 a 24 e le somme a tale titolo riscosse e versate al tesoriere. Le eventuali somme
riscosse ma non versate al 31 dicembre di ciascun esercizio sono riportate tra i residui attivi dell’anno
successivo.
28. Le somme iscritte nel bilancio tra le entrate di competenza e non accertate entro il termine dell’esercizio o, in
ogni caso, prima della deliberazione del rendiconto della gestione con riferimento ad atti o provvedimenti
aventi effetti sull’esercizio di competenza, costituiscono minori accertamenti rispetto alle previsioni ed a tale
titolo concorrono a determinare il risultato della gestione.
29. Le condizioni del permanere dell’accertamento devono essere costantemente verificate e formalizzate
annualmente dai responsabili dei servizi competenti, prima della deliberazione del rendiconto, ai fini della
revisione del mantenimento, in tutto o in parte, dei crediti accertati, particolarmente di quelli riferiti agli anni
precedenti e riportati a residuo.
30. La competenza ad eseguire le operazioni di riaccertamento dei residui attivi è attribuita ai soggetti preposti ai
vari servizi, responsabili del procedimento con il quale è stata accertata l’entrata nell’esercizio di competenza.
31. Le operazioni di revisione conducono al riaccertamento delle posizioni creditorie ed all’eventuale
eliminazione, totale o parziale, dei residui attivi riconosciuti insussistenti, per l’avvenuta legale estinzione o
per indebito o erroneo accertamento del credito, o di dubbia esigibilità. In tal caso i responsabili dei servizi
devono dare adeguata motivazione.
274
32. I residui eliminati per dubbia esigibilità in conseguenza del riaccertamento operato sulla base delle
informazioni conosciute alla data di deliberazione del rendiconto, sono inseriti nel conto del patrimonio tra le
attività per immobilizzazioni finanziarie fino al compimento dei termini di prescrizione, oppure
all’accertamento della definitiva inesigibilità.
33. I residui attivi eliminati per insussistenza o per intervenuta prescrizione sono elencati in allegato al conto del
bilancio.
Riscossione e versamento
34. L’entrata è riscossa a seguito del materiale introito delle somme corrisposte dai debitori agli incaricati ad
esigere, interni o esterni.
35. Per tutte le entrate, comunque riscosse, il servizio economico finanziario emette i relativi ordinativi d'incasso
da registrarsi nel libro cassa e nel libro mastro. Il Tesoriere rilascia ricevuta delle somme incassate da staccarsi
da un bollettario a madre e figlia e numerate progressivamente per l'esercizio finanziario. I bollettari sono
numerati e timbrati prima dell'uso a cura dell’ente locale e firmati sul frontespizio, previa indicazione delle
bollette contenute, dal responsabile del Servizio economico finanziario. Nei casi di organizzazione
informatizzata, le modalità indicate possono subire variazioni, ferme restando le caratteristiche indispensabili
dei documenti.
36.
In nessun caso il tesoriere può rifiutare la riscossione di somme di spettanza dell’ente locale. Nel caso di
versamenti senza ordinativi d'incasso il tesoriere deve darne immediata comunicazione al servizio finanziario e
richiedere l'emissione dell’ordinativo d’incasso. E’ da ritenersi consentito, in sostituzione, l’uso di documenti
meccanografici o informatici contenenti gli estremi degli ordinativi d’incasso.
37.
Le entrate vengono riscosse con versamenti diretti in tesoreria, con versamenti sui c/c postali intestati
all’ente locale con traenza del tesoriere, con versamenti effettuati presso il concessionario relativamente alle
entrate ad esso affidate in riscossione, od infine, a mezzo di incaricati speciali per la riscossione, ad esempio,
dei diritti di segreteria, delle tasse e canoni per l'occupazione temporanea di suolo pubblico e per le affissioni e
pubblicità, dei proventi dei servizi a domanda individuale, dei proventi della farmacia comunale e dei proventi
di tutti gli altri servizi per i quali l'entità delle somme ed il cospicuo numero delle operazioni suggeriscono tale
sistema di riscossione. Nei casi di organizzazione informatizzata, le modalità indicate possono subire
variazioni, ferme restando le caratteristiche indispensabili dei documenti.
38.
Per ciascuno dei servizi interessati, con apposito provvedimento del responsabile del servizio, viene
individuato l’incaricato speciale della riscossione che attende a tale compito sotto la vigilanza del responsabile
del servizio ed assume la figura di agente contabile. Egli è soggetto alla giurisdizione della Corte dei conti, alla
quale deve rendere il loro conto giudiziale per il tramite del’Amministrazione di appartenenza, che vi provvede
entro 60 giorni dall’approvazione del rendiconto della gestione insieme con la trasmissione del conto del
tesoriere. Agli stessi obblighi sono sottoposti tutti coloro che, anche senza legale autorizzazione, si ingeriscono
di fatto negli incarichi attribuiti agli agenti anzidetti.
39.
Gli incaricati speciali devono tenere un registro giornaliero delle riscossioni e versare al Tesoriere dell’Ente
gli introiti riscossi secondo la cadenza fissata dal regolamento di contabilità. La ricevuta di incasso rilasciata
dal Tesoriere, unitamente ai registri giornalieri, sono inviati, con la cadenza fissata dal regolamento di
contabilità, al servizio finanziario che ne eseguirà il riscontro contabile. Il regolamento di contabilità disciplina
le modalità di riscossione e successivo versamento in tesoreria delle entrate a mezzo incaricati speciali.
40.
Tutte le entrate devono essere riscosse senza alcuna riduzione delle correlative spese. Non è possibile
l'utilizzo, in termini di cassa, anche se temporaneo, di entrate per ordinare e pagare spese di qualsiasi genere o
natura.
41.
I funzionari incaricati della gestione delle entrate sono responsabili della sana e corretta riscossione delle
potenziali entrate loro affidate e sono direttamente responsabili delle omissioni che dovessero causare danni
all'Ente. Essi devono suggerire all'Amministrazione le soluzioni più idonee per garantire la riscossione delle
entrate programmate, massimizzando l’efficienza gestionale.
Effettuazione della spesa
275
Criteri generali dell’impegno
42.
L’impegno è il momento finale della prima fase del procedimento di spesa, a conclusione del quale,
sussistendo un’obbligazione giuridicamente perfezionata, sono determinati ed individuati i seguenti elementi
costitutivi:
(a) la somma da pagare;
(b) il soggetto creditore;
(c) la ragione del debito;
(d) il vincolo costituito sullo stanziamento di bilancio.
Il responsabile che emette l’atto di impegno deve darsi carico della verifica di legittimità nei riguardi della
corretta applicazione delle norme dell’ordinamento finanziario e contabile.
43.
Un’obbligazione giuridicamente costituita con una determinazione di spesa si perfeziona con la
registrazione di tutti gli elementi costitutivi dell’impegno nel corrispondente stanziamento e con la
conseguente apposizione, da parte del responsabile del servizio finanziario, del visto di regolarità contabile
attestante la copertura finanziaria, anche ai fini dell’esecutività del provvedimento di spesa.
44.
Gli atti costitutivi di obbligazioni pecuniarie (contrattuali o amministrative) in capo all’ente devono essere
precedute da un provvedimento autorizzativo della spesa (determinazione o deliberazione) munito del visto di
regolarità contabile attestante la copertura finanziaria, cioè dell’avvenuta iscrizione, sull’apposito stanziamento
di bilancio, del vincolo di destinazione per il corrispondente importo.
45.
La competenza ad adottare i provvedimenti che comportano impegno di spesa è, di norma, dei responsabili
dei servizi cui è attribuito il procedimento di gestione dei singoli interventi e/o servizi o funzioni del bilancio,
che vi provvedono con propria determinazione.
46.
In tutti i casi di espressa e tassativa previsione legislativa e statutaria di poteri di spesa conferiti ad uno degli
organi politici monocratici o collegiali dell’ente, questi adotta l’atto di propria competenza disponendo, altresì,
sul corrispondente stanziamento l’impegno, che deve avere le caratteristiche indicate nel precedente punto 42.
In tal caso, l’obbligazione giuridicamente costituita con il provvedimento dell’organo monocratico o collegiale
dell’Ente si perfeziona con il conseguimento dell’esecutività del provvedimento medesimo. E’ da escludere
che sia corretta la procedura intesa ad assumere da parte di organi politici impegni collettivi e globali, che poi
non necessitano di puntuali determinazioni dei responsabili dei servizi.
47.
Presupposto dell’impegno di spesa è un rapporto obbligatorio perfezionatosi entro il termine dell’esercizio
che fa gravare sull’Ente una obbligazione pecuniaria e che potrà produrre nell’esercizio il pagamento delle
somme oppure la formazione di un debito da estinguere.
48.
Nei casi di rapporto obbligatorio insorto per atto unilaterale di promessa di erogazione di somme (liberalità,
sostegni, contributi), l’impegno può considerarsi perfezionato con l’esecutività del provvedimento di spesa,
salvo l’accertamento delle condizioni o l’acquisizione di documentazione per la successiva erogazione.
49.
Le somme iscritte tra le spese di competenza che non hanno formato oggetto di provvedimento di spesa,
appositivo di vincolo sulle previsioni di bilancio, entro il termine dell’esercizio e quelle di cui al punto
precedente, salvo i casi di cui ai punti da 53 a 59 che seguono, costituiscono economie della previsione di
bilancio alla quale erano riferiti ed a tale titolo concorrono a determinare il risultato della gestione.
Prenotazione d’impegno
50.
La determinazione a contrattare contiene, oltre alla modalità di scelta del contraente, la prenotazione della
spesa necessaria che consiste nell’apposizione di un vincolo provvisorio di indispensabilità delle relative
somme sul corrispondente stanziamento.
51.
Agli effetti contabili, la prenotazione di spesa si trasforma in impegno sullo stanziamento a seguito di
approvazione del verbale di aggiudicazione della gara precedentemente bandita o di emanazione di determina
di aggiudicazione. La relativa obbligazione si perfeziona con la formale stipula di contratto pubblico
amministrativo. Ad esempio, la scelta di acquisto di arredi richiede la stipula di un apposito contratto con un
fornitore, per cui bisogna preventivamente approvare una determina a contrattare (art. 192 del Tuel) che
contiene anche la prenotazione di impegno. Dopo l’esecutività del provvedimento che avviene con
l’apposizione del visto di regolarità contabile attestante la copertura finanziaria, è possibile avviare la gara e
276
aggiudicare la fornitura al migliore offerente: l’aggiudicazione fa sorgere l’obbligazione giuridica tra ente e
fornitore individuando il momento esatto in cui la prenotazione si trasforma in impegno ai sensi dell’art. 183,
comma 3; in tale sede, si potrebbero verificare tre fattispecie diverse:
(a) l’importo dell’impegno è uguale a quello della prenotazione, nel qual caso non vi sono ulteriori
rilevazioni contabili;
(b) l’importo dell’impegno è inferiore a quello della prenotazione, nel qual caso sembra opportuno che la
determina di aggiudicazione ne prenda atto per consentire l’immediato allineamento della contabilità;
(c) l’importo dell’impegno è superiore a quello della prenotazione, (soltanto nei rari casi di offerta al
rialzo) nel qual caso bisogna procedere nella stessa determina di aggiudicazione all’adozione di un
nuovo impegno di spesa al fine di garantire la copertura finanziaria dell’acquisto.
52.
Nel caso di contratti di fornitura di beni e servizi o di contratti di appalto di lavori pubblici l’impegno di
spesa si intende assunto per l’intero ammontare dell’obbligazione pecuniaria assunta contrattualmente e le
somme non ancora pagate al termine dell’esercizio confluiscono tra i residui passivi della gestione di
competenza anche qualora la prestazione contrattuale non sia ancora stata eseguita in tutto od in parte e tale
circostanza non costituisce causa di risoluzione contrattuale.
53.
Nel caso in cui la prenotazione di impegno non sia seguita nell’esercizio dal bando di gara, essa decade e la
somma relativa costituisce economia. Nel caso in cui al termine dell’esercizio la gara non si sia conclusa, la
prenotazione d’impegno si tramuta in impegno.
E’ tuttavia possibile che la prenotazione di impegno sia assunta a valere sull’esercizio nel quale sarà
prevedibilmente conclusa la gara, annotando l’onere nel bilancio pluriennale.
Impegni automatici
54.
Non sono soggette a previa adozione di provvedimento di spesa, considerandosi impegnate automaticamente
con la deliberazione di approvazione del bilancio o successive variazioni, le spese per:
(a) obbligazioni giuridicamente perfezionate negli esercizi precedenti, per le quote gravanti
sull’esercizio;
(b) trattamento economico tabellare già attribuito al personale dipendente e relativi oneri riflessi, di
competenza dell’anno;
(c) rate di competenza dell’anno per l’ammortamento dei mutui e dei prestiti concessi o contratti;
(d) interessi di preammortamento e ulteriori oneri accessori collegati ai mutui contratti o concessi;
(e) oneri derivanti da contratti o da disposizioni di legge.
Impegni impropri (per spese in c/capitale o correlate ad entrate vincolate)
55.
Non sono soggette ad adozione di provvedimento autorizzativo della spesa entro il termine dell’esercizio,
potendosi riportare tra i residui passivi dell’ente le spese atte a garantire il regime del vincolo di destinazione o
di scopo delle seguenti entrate accertate con le modalità esposte ai precedenti punti da 20 a 24:
(a) entrate derivanti da mutui concessi definitivamente da istituti di credito pubblici;
(b) entrate derivanti da mutui per i quali si è proceduto alla stipulazione del contratto con istituti di
credito;
(c) entrate derivanti dall’emissione di prestiti e obbligazioni;
(d) entrate derivanti da trasferimenti finalizzati;
(e) entrate aventi destinazione vincolata per legge.
Ad esempio, nel caso di un’opera finanziata con l’assunzione di un mutuo (o altra tipologia di finanziamento),
la spesa è direttamente correlata alla fonte di finanziamento nel senso che la copertura finanziaria sussiste nel
momento in cui sorge il diritto da parte dell’Ente a ricevere l’erogazione del mutuo e, pertanto, al momento
della concessione o della sottoscrizione del contratto del mutuo. Eventuali atti preliminari con i quali l’istituto
finanziatore comunica la propria disponibilità ad erogare il finanziamento, come ad esempio, l’impegno
formale della Cassa DD PP, pur facilitando la programmazione delle opere pubbliche da parte dell’Ente, non
costituiscono un sufficiente titolo giuridico per procedere all’accertamento dell’entrata e, di conseguenza,
anche al correlato impegno di spesa.
56.
Non sono, altresì, soggette ad adozione di provvedimento autorizzativo della spesa entro il termine
dell’esercizio, potendosi riportare a residui passivi dell’ente le spese in conto capitale finanziate con:
277
(a)
(b)
(c)
(d)
entrate proprie accertate costituenti in bilancio avanzo di parte corrente;
quota di avanzo di amministrazione;
alienazione intervenuta di patrimonio;
riscossione di crediti.
57.
Per le anticipazioni di tesoreria, l’impegno è assunto in misura corrispondente all’ammontare
dell’anticipazione utilizzata di volta in volta.
58.
Per le spese relative ai servizi conto terzi, l’impegno è correlato agli equivalenti accertamenti di entrata. Le
spese da servizi conto terzi devono essere limitate a quelle strettamente previste dall’ordinamento finanziario e
contabile, con responsabilità del servizio finanziario sulla corretta imputazione. Ad ogni impegno di spesa
consegue, automaticamente, accertamento di entrata di pari ammontare.
Impegni pluriennali
59.
Le obbligazioni giuridicamente perfezionate discendenti da norme di legge o da contratti o da atti
amministrativi esecutivi che estendono i loro effetti in più esercizi (ad es. contratti individuali di lavoro,
contratti di somministrazione periodica e continuativa, contratti di locazione o di noleggio, contratti di mutuo,
ecc.) determinano l’assunzione automatica del corrispondente impegno di spesa pluriennale su ciascuno degli
esercizi futuri di vigenza “dell’atto fonte”.
60.
L'assunzione di spese che impegnino più esercizi è subordinata alla loro espressa previsione nel bilancio
pluriennale del periodo di riferimento. Le spese pluriennali, ovvero le quote di dette spese da imputare su più
anni, sono assumibili nei limiti dello stanziamento di ogni singolo intervento iscritto nel bilancio pluriennale.
61.
Il responsabile del Servizio economico finanziario è tenuto a rilasciare la prescritta attestazione di copertura
finanziaria e ad annotare in particolari evidenze contabili gli impegni pluriennali assunti, avendo cura di
riportarli annualmente nei competenti interventi di spesa.
62.
Della presenza di impegni pluriennali che per la loro particolare natura hanno durata superiore a quella del
bilancio pluriennale, oppure che iniziano dopo il periodo considerato dal bilancio pluriennale, dovrà
obbligatoriamente tenersi conto nella formazione dei bilanci degli anni successivi, rispettivamente per il
periodo residuale e per il periodo successivo. Essi sono connessi alla sussistenza dei requisiti
dell’indispensabilità, dell’utilità, della convenienza e dell’economicità, dei quali dare atto nei provvedimenti di
prenotazione di impegno e di costituzione del vincolo di destinazione relativi.
63.
Per tali ultime spese, l'impegno annuale deve intendersi già assunto e valevole fino alla scadenza o revoca
della convenzione o del contratto. Il Servizio economico finanziario provvede annualmente ad iscriverle e ad
adeguarne la previsione in bilancio richiamando l'atto originario autorizzativo della spesa.
64.
In nessun caso è possibile garantire la copertura finanziaria di spese relative all’anno di competenza,
ancorché da pagare negli anni successivi, con impegni pluriennali a valere sugli esercizi futuri.
Attestazione di copertura finanziaria, visto e parere di regolarità contabile
65. L’esecutività dei provvedimenti di impegno dei responsabili dei servizi, che comportino impegni di spese e
cioè dispongano, con qualsiasi forma, spese a carico del bilancio dell’ente, si acquisisce solo con
l’apposizione, da parte del responsabile finanziario, del visto di regolarità contabile attestante la copertura
finanziaria. Solo dopo aver acquisito l’esecutività, il responsabile preposto al servizio è abilitato a comunicare
al terzo interessato l’ordinazione della fornitura o della prestazione, con avvertenza che la relativa fattura deve,
a suo tempo, contenere gli estremi della comunicazione.
66. L’accertamento della regolarità contabile, deve riguardare in particolare:
(a) il rispetto delle competenze proprie dei soggetti che adottano i provvedimenti;
(b) la regolarità della documentazione;
(c) il corretto riferimento del contenuto della spesaalla previsione di bilancio annuale ed ai programmi e
progetti del bilancio pluriennale;
(d) l’esistenza del presupposto dal quale sorge il diritto dell’obbligazione.
278
67. La copertura finanziaria è attestata dal responsabile del servizio finanziario con riferimento ai corrispondenti
stanziamenti di bilancio, per la competenza dell’anno, e del bilancio pluriennale per le spese in tutto o in parte
a carico di esercizi successivi e garantisce l’effettiva disponibilità sul competente stanziamento. Il responsabile
del servizio finanziario ha tuttavia l’obbligo di monitorare, con assiduità, l’equilibrio finanziario complessivo.
68. Sono incidenti sulla copertura finanziaria i vincoli posti all’impegno di spesa dalle norme che limitano:
(a) ad un dodicesimo mensile delle autorizzazioni di spesa per ciascun intervento dell’ultimo bilancio
deliberato, nel periodo in cui il termine per la deliberazione del bilancio sia fissato da norme statali a
scadenza successiva all’inizio dell’esercizio finanziario di riferimento (art.163, comma 3, TUEL);
(b) ad un dodicesimo mensile delle autorizzazioni di spesa per ciascun intervento del bilancio deliberato,
nelle more della sua esecutività (art.163, comma 1, TUEL);
(c) ai lavori pubblici di somma urgenza la formalizzazione successiva all’ordinazione, purchè entro i
successivi 30 giorni e, per le ordinazioni nel mese di dicembre, entro la chiusura dell’esercizio
(art.191, comma 3, TUEL);
(d) ai servizi espressamente previsti dalla legge, qualora l’ultimo rendiconto deliberato rechi l’indicazione
di debiti fuori bilancio o presenti un disavanzo di amministrazione, fino all’avvenuta adozione dei
provvedimenti consiliari, rispettivamente, di riconoscimento e finanziamento dei debiti fuori bilancio
o di ripiano del disavanzo (art.191, comma 5, TUEL).
69. Per le spese finanziate con entrate aventi vincolo di destinazione l’attestazione di copertura finanziaria è resa
nei limiti del correlato accertamento di entrata.
70. Nelle determinazioni dei responsabili dei servizi, l’attestazione di copertura finanziaria è resa congiuntamente
al visto di regolarità contabile e, pertanto, l’attestazione forma un unico elemento costitutivo dell’esecutività
delle stesse insieme al visto.
71. Nelle proposte di deliberazioni che comportano impegno di spesa, la copertura finanziaria è data dal
responsabile del servizio economico finanziario in sede di parere di regolarità contabile. Nei casi previsti al
precedente punto 46, l’impegno sul corrispondente stanziamento viene assunto con il medesimo
provvedimento dell’organo collegiale e l’obbligazione giuridicamente costituita con il provvedimento
autorizzativo si perfeziona con l’acquisita esecutività dell’atto.
72. Qualsiasi provvedimento che comporti impegno di spesa o che, comunque, presenti aspetti finanziari ed
economico-patrimoniali è sottoposto al visto o parere di regolarità contabile del responsabile del servizio
finanziario. Gli atti che presentano aspetti economico-patrimoniali devono esprimere le conseguenze nel conto
economico e nel conto del patrimonio.
73. La sottoscrizione delle determinazioni di spesa da parte dei responsabili dei servizi presuppone, fra l’altro, la
conformità dell’atto alla vigente normativa comunitaria, nazionale, regionale statutaria e regolamentare; il
successivo visto di regolarità contabile apposto dal responsabile del servizio finanziario, deve limitarsi alla
verifica della effettività della disponibilità delle risorse impegnate e agli altri controlli indicati nel precedente
punto 73, essendo preclusa qualsiasi altra forma di verifica della legittimità degli atti la cui responsabilità resta
in capo ai soggetti che li hanno emanati.
74. In sede di visto o parere di regolarità contabile, si procede, altresì, alla verifica della sussistenza del requisito,
attestato sulle determinazioni o nel parere tecnico-amministrativo sulle proposte di deliberazione, che
consente:
(a) il superamento del vincolo di impegnabilità in dodicesimi nel periodo di esercizio provvisorio per le
spese che:
1. devono essere assolte per evitare danni patrimoniali gravi e certi;
2. sono tassativamente regolate dalla legge;
3. non sono suscettibili di pagamento frazionato in dodicesimi.
(b) il superamento del vincolo assoluto di non impegnabilità in mancanza di bilancio (gestione
provvisoria) per le spese che:
1. conseguono ad obbligazioni derivanti da provvedimenti giurisdizionali esecutivi;
2. sono dovute in forza di obblighi tassativamente regolati dalla legge;
3.devono essere assolte per evitare danni patrimoniali gravi e certi.
(c) di impegnare spese esclusivamente per servizi espressamente previsti dalla legge, in presenza di
rendiconto deliberato che rechi l’indicazione di debiti fuori bilancio o presenti disavanzo di
279
amministrazione, nelle more dell’adozione dei provvedimenti consiliari di riconoscimento e
finanziamento o di ripiano.
75. Il parere di regolarità contabile è obbligatorio e può essere favorevole o non favorevole; in quest’ultimo caso
deve essere indicata anche una idonea motivazione. Se la Giunta o il Consiglio deliberano pur in presenza di
un parere di regolarità contabile sfavorevole, devono indicare nella deliberazione i motivi della scelta della
quale assumono tutta la responsabilità.
Inammissibilità e improcedibilità delle deliberazioni
76. La materia dell’inammissibilità e della improcedibilità di proposte modificative della relazione previsionale e
programmatica deve essere necessariamente prevista nel regolamento di contabilità dell’ente, in osservanza di
esplicita prescrizione normativa. Comunque, detti vizi di legittimità delle proposte si configurano allorché esse
contengono una o più delle seguenti incoerenze con la relazione previsionale e programmatica:
(a) contrasto con le finalità dei programmi e dei progetti contenuti nella relazione previsionale e
programmatica;
(b) mancanza di compatibilità con le previsioni delle risorse finanziarie destinate alla spesa corrente o di
investimento nella relazione previsionale e programmatica;
(c) mancanza di compatibilità con le previsioni dei mezzi finanziari e delle fonti di finanziamento dei
programmi e dei progetti della relazione previsionale programmatica;
(d) mancanza di compatibilità con le risorse umane e strumentali destinate a ciascun programma e
progetto.
L’inammissibilità è pronunciata dal presidente dell’organo, Consiglio o Giunta, ed impedisce la presentazione
della proposta, secondo le norme regolamentari. L’improcedibilità, sempre pronunciata dal presidente
dell’organo, Consiglio o Giunta, impedisce la trattazione della proposta.
77. L’azione di controllo preventivo della coerenza è attuata dai responsabili dei servizi interessati, a mezzo dei
pareri tecnico-amministrativi sulle proposte, e dal responsabile del servizio finanziario, a mezzo del parere di
regolarità contabile, nel corso del procedimento di formazione degli atti.
L’azione di controllo interviene esclusivamente sulle proposte di deliberazione, in quanto non può verificarsi
carenza del requisito nelle determinazioni dei responsabili dei servizi attuative dei programmi e dei progetti
come approvati con i documenti di programmazione.
78. I pareri favorevoli che fossero già dati allorché si accerti l’esistenza dei vizi impeditivi dell’iter procedurali e
sia stata pronunciata l’inammissibilità o l’improcedibilità non consentono accantonamento di fondi e
provocano la cancellazione di quelli già effettuati.
Debiti fuori bilancio
79. Il debito fuori bilancio è costituito da obbligazioni pecuniarie, relative al conseguimento di un fine pubblico,
valide giuridicamente ma non perfezionate contabilmente, per cui il riconoscimento della sua legittimità da
parte del consiglio dell’ente fa coincidere i due aspetti giuridico e contabile in capo al soggetto che l’ha
riconosciuto.
80. Il riconoscimento di legittimità del debito fuori bilancio è riservato al Consiglio ed è ammissibile, per espressa
definizione di legge,solo nei seguenti casi:
(a) sentenze passate in giudicato;
(b) copertura di disavanzi di consorzi, di aziende speciali e di istituzioni, nei limiti obblighi derivanti
dallo statuto, convenzione o atti costitutivi, purché sia rispettato l’obbligo di pareggio del bilancio di
cui al’art. 114 ed il disavanzo derivi da fatti di gestione;
(c) ricapitalizzzione, nei limiti e nelle forme previste dal codice civile o da norme speciali, di società di
capitali costituite per l’esercizio di servizi pubblici locali;
(d) procedure espropriative o di occupazione d’urgenza per opere di pubblica utilità;
(e) acquisizione di beni e servizi, in violazione degli obblighi di cui ai commi 1, 2 e 3 dell’art. 191, nei
limiti degli accertati e dimostrati utilità e arricchimento per l’ente, nell’ambito dell’espletamento di
pubbliche funzioni e servizi di competenza;
280
81. La competenza consiliare al riconoscimento e finanziamento dei debiti fuori bilancio permane anche nel caso
in cui in bilancio siano stati previsti stanziamenti generici o specifici accantonati per sopperire a tali fattispecie
debitorie.
82. Al riconoscimento della legittimità e contestuale finanziamento dei debiti fuori bilancio di cui alle lettere da a)
ad e) dell’art.194, comma 1, del TUEL deve provvedersi con procedura d’urgenza, con la sottoposizione al
Consiglio nei tempi brevi previsti dal regolamento di contabilità, in tutti i casi in cui al decorrere dei tempi è
collegato il rischio di maggiori gravami o il maturare di interessi e rivalutazione monetaria o, comunque, non
appena il responsabile del servizio ne è venuto a conoscenza.
83. Nei casi di debiti fuori bilancio previsti dalla lettere e) dell’art.194 del TUEL, ossia di acquisizione di beni o
servizi in violazione delle norme giuscontabili che impongono la previa adozione del provvedimento
autorizzatorio, con l’esecutività ottenuta o dichiarata e munito di attestazione di copertura finanziaria, la
coesistenza dei due requisiti dell’utilità e dell’arricchimento, che ne consentono il riconoscimento e
finanziamento, deve essere motivatamente e dettagliatamente attestata nel parere tecnico-amministrativo sulla
proposta di deliberazione.
84. L’accertamento dell’esistenza dell’utilità, requisito indispensabile per il riconoscimento di debiti fuori bilancio,
deve consistere nella verifica della presenza di potenziale o reale possibilità, di ausilio o beneficio direttamente
all’ente e/o ai suoi cittadini. Deve in sintesi trattarsi dell’accertamento della possibilità di soddisfacimento di
bisogni collettivi, in relazione a fini specifici dell’ente, al pari di quelli per i quali sono resi i servizi pubblici.
L’utilità di una sola parte consente a quella sola parte ed al suo valore di essere riconosciuta come debito fuori
bilancio. La dimostrazione dell’utilità da acquisire mediante idonea documentazione da acquisire è finalizzata
a servire da prova dell’avvenuto accertamento e dei suoi limiti. Il provvedimento di riconoscimento deve tener
conto della documentazione in tal senso acquisita. L’assenza di utilità impedisce il riconoscimento del debito.
85. L’arricchimento, che è l’altro requisito essenziale per il riconoscimento di debiti fuori bilancio deve misurare
l’incremento patrimoniale vero e proprio (cioè il maggior valore patrimoniale di beni o servizi acquisiti),
oppure il risparmio di spese che diversamente sarebbero state dovute o la mancata perdita patrimoniale. La
misura dell’arricchimento costituisce il limite massimo al quale può arrivare il riconoscimento del debito fuori
bilancio, restando preclusa tale possibilità alle somme esuberanti rispetto a detto limite. La documentazione da
acquisire deve essere finalizzata a servire da prova dell’avvenuto accertamento e del suo limite. Il
provvedimento di riconoscimento deve prendere atto della documentazione in tal senso acquisita. Non
costituisce in alcun caso arricchimento e non è, pertanto, riconoscibile, l’onere per interessi, spese,
rivalutazione monetaria ed i maggiori esborsi in generale causati da ritardato pagamento.
86. Poiché il finanziamento di debiti fuori bilancio comporta una diversa modulazione in bilancio delle risorse
programmate o l’utilizzo di nuove risorse e consegue al riconoscimento di interventi di spesa non autorizzati
nei documenti di programmazione, la competenza del consiglio in materia è esclusiva, non surrogabile o
assumibile da altri soggetti.
Riaccertamento degli impegni riportati a residui
87. La verifica del permanere o meno delle posizioni debitorie effettive o di impegni riportati a residui passivi pur
in assenza di obbligazioni giuridicamente perfezionate, in forza delle disposizioni ordinamentali, deve essere
eseguita annualmente, prima della deliberazione del rendiconto, ai fini della revisione del mantenimento, in
tutto o in parte, delle poste impegnate giuridicamente o contabilmente negli anni precedenti e riportate a
residuo.
88. Le operazioni di revisione conducono al riaccertamento delle posizioni debitorie effettive o mantenute
contabilmente a termini dell’ordinamento finanziario e contabile ed all’eventuale eliminazione, totale o
parziale, dei residui passivi riconosciuti insussistenti o prescritti e di quelli per i quali possono essere
svincolate le risorse per la successiva riconversione.
89. La competenza ad eseguire le operazioni di riaccertamento dei residui passivi è attribuita ai responsabili dei
servizi, ognuno per gli stanziamenti di spesa attribuiti alla propria competenza gestionale.
Liquidazione
281
90. Posto ad assunto che la spesa sia regolarmente impegnata, con la liquidazione si perviene alla precisazione
valutativa dell’obbligo assunto di erogare una determinata somma a favore di un determinato soggetto, per una
determinata ragione, corrispondente ad una spesa che è stata legittimamente posta a carico del bilancio. La
spesa liquidata attualizza l’obbligazione, essendo la somma dovuta determinata nel suo ammontare ed
esigibile.
91. La liquidazione è la fase gestionale che impone la verifica della completezza della documentazione prodotta e
della idoneità della stessa a comprovare il diritto del creditore. In particolare, deve essere verificato che:
(a) i documenti di spesa prodotti sono conformi alla legge, comprese quelle di natura fiscale,
formalmente e sostanzialmente corretti;
(b) le prestazioni eseguite o le forniture di cui si è preso carico rispondono ai requisiti quantitativi e
qualitativi, ai termini e alle altre condizioni pattuite;
(c) l’obbligazione è esigibile, in quanto non sospesa da termine o condizione.
92. La competenza ad eseguire la liquidazione della spesa e ad adottare i relativi atti è attribuita esclusivamente
al responsabile del servizio che ha dato esecuzione al provvedimento di spesa.
93. La competenza ad eseguire i controlli ed i riscontri amministrativi, contabili e fiscali sugli atti di
liquidazione è attribuita al responsabile del servizio finanziario o agli altri responsabili individuati
nell’ambito dell’articolazione organizzativa del servizio finanziario.
Ordinazione
94. L’ordinazione è una fase intermedia tra la liquidazione della spesa e la materiale erogazione della somma di
denaro da parte del tesoriere dell’Ente; consiste nell’ordine, da qui il nome, impartito al Tesoriere di
provvedere al pagamento ad un soggetto specificato.
L’atto che contiene l’ordinazione è detto mandato di pagamento e deve contenere tutti gli elementi informativi
previsti dall’art. 185 del Tuel e da eventuali altre disposizioni normative. E’ possibile emettere mandati di
pagamento plurimi su diversi stanziamenti, se lo prevede il regolamento di contabilità, a norma di legge.
La competenza a sottoscrivere i mandati di pagamento va individuata dal regolamento di contabilità in
relazione all’esigenza di garantire correttezza, funzionalità ed efficienza gestionale, specie se viene adottato il
mandato informatico.
Il controllo, la contabilizzazione e la trasmissione al tesoriere dei mandati di pagamento sono sempre di
competenza del servizio finanziario.
Pagamento
95. Con il pagamento, che è la fase finale del procedimento di erogazione della spesa, il tesoriere dà esecuzione
all’ordine contenuto nel mandato di pagamento effettuando i controlli di capienza dei rispettivi interventi
stanziati nel bilancio e/o nel PEG (controlli di castelletto), con le modalità indicate nei mandati stessi e nel
rispetto delle norme regolamentari e della convenzione di tesoreria.
96. Al termine dell’esercizio, i mandati non estinti vanno commutati dal tesoriere in assegni postali localizzati o
altri mezzi equipollenti offerti dal sistema bancario o postale, al fine di rendere possibile al 31 dicembre di
ciascun anno la parificazione dei mandati emessi dall’ente con quelli pagati dal tesoriere.
97. In alcuni casi è possibile che il tesoriere provveda direttamente al pagamento di somme prima dell’emissione
del mandato da parte dell’ente; ciò può avvenire solamente nelle seguenti fattispecie:
(a) per obblighi tributari, per somme iscritte a ruolo, sulla base di delegazioni di pagamento e di altre
disposizioni di legge. In tali casi è opportuno provvedere tempestivamente alla regolarizzazione con
l’emissione a posteriori dei relativi mandati di pagamento (mandati a copertura) riallineando le
contabilità dell’ente e quella del tesoriere; in relazione a tale esigenza l’art. 185, comma 4, del Tuel
prevede un termine ridotto a 15 giorni e comunque entro la fine del mese in corso;
282
(b) per pagamenti forzati a seguito di provvedimenti dell’autorità giudiziaria. La legittimazione della
spesa discende dal provvedimento stesso con il quale l’autorità giudiziaria si sostituisce di fatto
all’amministrazione dell’ente. Anche in questo caso bisogna procedere tempestivamente alla
regolarizzazione contabile della spesa provvedendo, se del caso, ad effettuare opportune variazioni di
bilancio per assicurarne la copertura finanziaria.
98. Le attività gestionali e contabili sono improntate al principio dell’efficienza e della celerità del procedimento di
spesa tenuto conto anche della normativa in tema di interessi moratori per ritardati pagamenti.
Economato
99. Il servizio di economato è istituito dal regolamento di contabilità che ne prevede l’articolazione e le modalità
di gestione in relazione alla struttura organizzativa dell’ente, alle tipologie e all’entità delle spese effettuabili,
nonché all’esigenza imprescindibile di funzionalità ed efficienza.
L’anticipazione dei fondi necessari all’economo per l’espletamento delle proprie attività deve essere restituita,
per la parte non spesa, entro la fine dell’esercizio al fine di consentire la corretta contabilizzazione delle spese
effettuate.
L’economo, così come gli altri agenti contabili, sono soggetti alla giurisdizione della Corte dei conti secondo
le norme e le procedure previste dalle leggi vigenti.
Registri contabili
100.I registri contabili raccomandati per le rilevazioni di una corretta gestione sono i seguenti:
(a) Contabilità finanziaria
Registro cronologico degli accertamenti
Registro cronologico degli impegni
Registro di cassa
Partitario dei conti, per risorse, per interventi e per capitoli
Registro dei fatti incidenti ai fini della riconciliazione economica
Registro delle variazioni patrimoniali
Registro dei mutui e degli altri indebitamenti
Registri dei depositi cauzionali e delle fideiussioni
(b) Contabilità economica
Registro cronologico generale (giornale)
Paritario dei conti
(c) Contabilità generale comune ai due sistemi
Inventari (uno per ogni categoria di beni)
Registro di magazzino, con eventuali sottoconti
Registro dei beni ammortizzabili
Altri libri e registri prescritti dalla normativa fiscale e del lavoro
283
Principio contabile n. 3
Il rendiconto degli enti locali
(approvato nella seduta del 15 gennaio 2004)
Quadro giuridico di riferimento
1.
L’inquadramento costituzionale della funzione di rendicontazione degli enti locali è fornito in primo luogo
dall’art. 114 del Titolo V della Costituzione che definisce i comuni, le province e le città metropolitane quali
enti autonomi con propri statuti, poteri e funzioni secondo i principi costituzionali. I contenuti e l’esercizio di
poteri autonomi si rendono concreti con l’attribuzione, in base all’art. 118, delle funzioni amministrative ai
comuni salvo che, per assicurarne l’esercizio unitario siano conferite a province, città metropolitane, regioni e
Stato, sulla base dei principi di sussidiarietà, differenziazione e adeguatezza. In particolare, ai sensi dell’art. 119
della Costituzione i comuni e le province hanno autonomia finanziaria di entrata e di spesa e hanno un proprio
patrimonio. L’attuazione dei principi costituzionali tende ad avvicinare l’ente locale, autonomo e responsabile
nella cura degli interessi e nella promozione dello sviluppo della comunità (art. 3 del testo unico delle leggi
sull’ordinamento degli enti locali) al cittadino quale destinatario delle scelte pubbliche effettuate: quindi
autonomia comporta responsabilità. In particolare l’autonomia finanziaria determina un rapporto tra ente locale e
cittadino contribuente e utente dei servizi pubblici locali che non può applicarsi a senso unico tra ente impositore
e soggetto passivo senza un corrispondente e conseguente rapporto inverso a quello impositivo, rapporto inverso
che comporta il diritto di conoscere, partecipare e vigilare nella destinazione delle entrate pubbliche locali: il
diritto al rendiconto costituisce elemento fondamentale di tale rapporto ente-cittadino.
2. In termini di attività e di procedimenti amministrativi, la legge 7 agosto 1990 n. 241 all’art. 1 prevede che l’attività
amministrativa persegue i fini determinati dalla legge ed è retta da criteri di economicità, efficacia e di
pubblicità. E’ richiesta all’ente pubblico locale la responsabilizzazione in ordine all’attività amministrativa
svolta che si traduce anche nella resa del conto da parte dell’ente, del tesoriere e di ogni altro agente contabile o
di coloro che si ingeriscono negli incarichi attribuiti a detti agenti finalizzata a dimostrare la retta
amministrazione delle risorse pubbliche locali nell’interesse generale.
3.Anche i principi informatori del processo di conferimento di funzioni e di compiti agli enti locali di cui alla legge
15 maggio 1997, n. 59 richiamano l’essenzialità della funzione di rendicontazione nel sistema di bilancio degli
enti locali e la strategicità della medesima nel quadro della responsabilizzazione dell’ente locale. E’ sufficiente
al riguardo citare i principi di responsabilità e unicità dell’amministrazione e quello di identificabilità in capo ad
un unico soggetto della responsabilità di ciascun servizio o attività amministrativa. Così come connessa alla
rendicontazione è la dimostrazione dell’osservanza del principio della copertura finanziaria e patrimoniale dei
costi per l’esercizio della funzioni amministrative conferite, introdotto dall’art. 4 della citata legge n. 59 del
1997.
4. In tema di rendiconto, va fatto anche riferimento alle attribuzioni giurisdizionali della Corte dei Conti come previste
dall’art. 3 della legge 14 gennaio 1994 n. 20 che, relativamente agli enti locali, conferma le disposizioni di cui al
D.L. 22 Dicembre 1981, n. 786, convertito con modificazioni ed integrazioni nella legge 26 febbraio 1982, n. 51.
Tali disposizioni si riferiscono alla trasmissione dei conti consuntivi da parte delle province e dei comuni con
popolazione superiore a ottomila abitanti, al piano delle rilevazioni che la Corte dei Conti si propone di compiere
con la determinazione dei relativi criteri, nonchè al rapporto al Parlamento da presentarsi annualmente entro il 31
luglio sui risultati dell’esame compiuto sulla gestione finanziaria e sul buon andamento dell’azione
amministrativa degli enti.
In ogni caso la Corte esamina la gestione di tutti gli enti i cui consuntivi si chiudono in disavanzo ovvero rechino
l’indicazione di debiti fuori bilancio.
Ai fini del referto di cui all’art. 3 commi 4 e 7 della legge 14 gennaio 1994 n. 20 e del consolidamento dei conti
pubblici la sezione enti locali della Corte dei Conti può richiedere i conti di tutti gli altri enti locali.
5.
Il testo unico delle leggi sull’ordinamento degli enti locali all’art. 42 attribuisce al Consiglio la competenza per
l’approvazione dell’atto fondamentale relativo al rendiconto. All’art. 93 disciplina la responsabilità patrimoniale
per gli Amministratori e per il personale degli enti locali richiamando in particolare gli adempimenti del
284
Tesoriere e di ogni altro agente contabile che abbia maneggio di pubblico denaro o sia incaricato della gestione
dei beni degli enti locali nell’osservanza dell’obbligo di resa del conto della loro gestione. All’art. 151,
nell’ambito dei principi in materia di contabilità, fa riferimento ai risultati di gestione rilevati anche mediante
contabilità economica e dimostrati nel rendiconto, a quest’ultimo è allegata la relazione illustrativa della Giunta.
All’art. 152 richiede di assicurare la conoscenza consolidata dei risultati globali delle gestioni relative ad enti ed
organismi costituiti per l’esercizio di funzioni e servizi.
6.
In questo quadro giuridico di riferimento è stato definito in armonia con il documento sulle finalità e i postulati
dei principi contabili per gli enti locali e in coerenza con i principi contabili n. 1 sulla “ Programmazione e
previsione nel sistema di bilancio” e n. 2 sulla “Gestione nel sistema di bilancio” il presente principio destinato a
favorire la migliore interpretazione delle norme riguardanti il rendiconto della gestione nell’ottica di valutare i
risultati raggiunti mediante l’impiego di risorse pubbliche a beneficio di tutti gli attori coinvolti , sia i decisori a
livello politico e i responsabili dei servizi e della gestione, sia i cittadini quali destinatari delle politiche
pubbliche locali e dei servizi resi dall’ente in via diretta o indiretta.
Finalità e fondamenti del rendiconto
7.
8.
9.
Il rendiconto costituisce una rappresentazione articolata delle operazioni intraprese da un ente locale. Le finalità
di un rendiconto redatto con scopi generali sono quelle di “rendere conto della gestione” e quindi di fornire
informazioni sulla situazione patrimoniale e finanziaria, sull’andamento economico e sui flussi finanziari di un
ente locale. Specificamente, gli obiettivi generali della comunicazione dell’ente locale devono essere quelli di
dare informazioni utili per evidenziare la responsabilità dell’ente per le risorse ad esso affidate e per prendere
decisioni, fornendo informazioni:
(a)
sulle fonti, sulla allocazione e sull'utilizzo dei mezzi finanziari; e su come l’ente locale ha finanziato
le relative attività, ha adempiuto agli impegni ed ha fatto fronte al relativo fabbisogno finanziario e di
cassa;
(b)
per la comprensione dell’andamento gestionale dell'entità in termini di costi dei servizi, efficienza ed
efficacia.
La comunicazione dell’ente locale deve anche fornire agli utilizzatori informazioni:
(a)
indicando se le risorse sono state ottenute ed utilizzate in conformità al bilancio di previsione redatto
in conformità alle disposizioni in materia;
(b)
segnalando se le risorse sono state ottenute ed usate in conformità alle disposizioni di legge ed ai
vincoli contrattuali, compresi i limiti finanziari stabiliti dalle autorità legislative competenti.
Il rendiconto, che si inserisce nel complessivo sistema di bilancio, deve fornire informazioni sui programmi e i
progetti realizzati e in corso di realizzazione e sull’andamento finanziario, economico e patrimoniale dell’ente.
Sotto il profilo politico-amministrativo, il rendiconto consente l’esercizio del controllo che il Consiglio dell’ente
esercita sulla Giunta quale organo esecutivo, nell’esercizio delle prerogative di indirizzo e di controllo politicoamministrativo attribuite dall’ordinamento al Consiglio.
10. Il rendiconto deve permettere di verificare sia la fase autorizzatoria-finanziaria attribuita al sistema di bilancio,
sia la situazione economica e patrimoniale-finanziaria dell’ente e i mutamenti di tale situazione anche in
relazione agli andamenti economici programmati dall’ente.
Non è sufficiente il raggiungimento dell’equilibrio finanziario complessivo per formulare un giudizio completo
sull’andamento attuale e prospettico dell’ente. L’equilibrio economico a valere nel tempo è un obiettivo
essenziale dell’ente, da verificare costantemente e da analizzare in sede di esame ed approvazione del rendiconto
della gestione.
Il rendiconto deve consentire la concreta verifica del grado di raggiungimento degli obiettivi e della realizzazione
dei programmi nel rispetto degli equilibri economici e finanziari.
11. Il rendiconto deve soddisfare le esigenze degli utilizzatori del sistema di bilancio: cittadini, consiglieri ed
amministratori, organi di controllo e altri enti pubblici, dipendenti, finanziatori, fornitori e altri creditori.
Il rendiconto, oltre a fornire informazioni di carattere economico, finanziario e patrimoniale, deve evidenziare
anche i risultati socialmente rilevanti prodotti dall’ente. A questo riguardo assume un ruolo fondamentale la
relazione al rendiconto della gestione che, oltre a fornire le informazioni sull’andamento economico-finanziario
dell’ente, deve consentire di valutare l’impatto delle politiche locali e dei servizi dell’ente sul benessere sociale e
sull’economia insediata.
285
12. L’ente locale deve dimostrare, con la presentazione del rendiconto della gestione, il profilo di “accountability”
raggiunto, cioè di responsabilizzazione e di capacità di rendere conto della propria attività:
(a)
nel profilo interno all’ente, come capacità di introdurre e mantenere all’interno dell’ente locale un
clima organizzativo favorevole alla responsabilizzazione sull’uso delle risorse e un alto grado di
orientamento a risultati efficaci e altamente positivi dal punto di vista qualitativo;
(b)
nel profilo esterno, nella considerazione e valutazione delle modificazioni che l’attività di governo e
di gestione dell’ente locale produce in termini di risultati economico-patrimoniali e di effetti sul
sistema economico locale, sia sulla soddisfazione dei cittadini e sul benessere sociale complessivo
della comunità;
(c)
nel profilo contabile, come dimostrazione dei risultati ottenuti sulla base del sistema di rilevazione
delle azioni amministrative fondato sulla conoscenza e sul monitoraggio dell’andamento dei costi e
dei proventi dei singoli servizi e dell’attività in generale, con corrispondente responsabilizzazione dei
dirigenti e degli amministratori.
13. Il rendiconto della gestione e in particolare la relazione della Giunta, si inseriscono nel processo di
comunicazione di cui l’ente locale è soggetto attivo. Si avrà un’attività di comunicazione diretta all’ambiente
esterno di tipo istituzionale e un’attività comunicativa rivolta all’interno o gestionale.
14. La comunicazione istituzionale assume le caratteristiche della comunicazione di bilancio e di rendiconto, sui
servizi e sulle attività svolte e gli aspetti tipici della comunicazione economica. Quest’ultima è indirizzata ad
analizzare e informare sui livelli di efficacia ed efficienza dell’azione amministrativa con un linguaggio
adeguato chiaro e trasparente. La comunicazione economica riguarda anche la qualità dei servizi pubblici locali
al fine di promuovere e controllare il miglioramento continuo nel tempo e la tutela dei cittadini e degli utenti
(art. 11 del D.Lgs. 30 luglio 1999, n. 286 – Riordino e potenziamento dei meccanismi e strumenti di
monitoraggio e valutazione dei costi, dei rendimenti e dei risultati dell’attività svolta dalle amministrazioni
pubbliche, a norma dell’art. 11 della legge 15 marzo 1997, n. 59).
15. Il rendiconto della gestione nel sistema del bilancio deve essere corredato di un’informativa supplementare che
faciliti la comprensione della struttura contabile. Tale informativa deve essere contenuta nella relazione al
rendiconto di gestione.
In tale relazione si darà atto dell’osservanza dei postulati del sistema di bilancio secondo i principi contabili e, in
particolare, dell’attendibilità dell’informazione fornita quale rappresentazione fedele delle operazioni e degli
eventi che si intendono rappresentare e dimostrare nel rendiconto della gestione.
Nel contempo sarà attestata l’attendibilità e “congruità” delle entrate e delle spese, anche in riferimento
all’esigibilità dei residui attivi e all’attendibilità dei residui passivi.
Sarà data anche adeguata informazione sul numero, sull’entità e sulle ragioni che hanno determinato l’esigenza di
approvare in corso di esercizio le variazioni di bilancio, anche in riferimento alla variazione generale di
assestamento di cui all’art. 175, comma 8, del D.Lgs. 18 agosto 2000, n. 267.
L’applicazione del principio di prudenza al rendiconto della gestione deve tradursi nella regola secondo la quale i
proventi non certi nella realizzazione non devono essere conteggiati, mentre gli oneri devono essere dimostrati e
analizzati nella loro totalità, anche se non definiti in tutti gli elementi.
16. Il rendiconto della gestione e in particolare la relazione di cui all’art. 231 del testo unico delle leggi
sull’ordinamento degli enti locali devono essere redatti con la partecipazione attiva di tutti i responsabili dei
servizi, non soltanto nell’operazione di riaccertamento dei residui attivi e passivi ma anche nell’analisi dei
risultati raggiunti, dei programmi realizzati e in corso di realizzazione, nella dimostrazione dei risultati in
riferimento agli indirizzi dell’ente di cui agli strumenti generali di programmazione (piano generale di sviluppo,
relazione previsionale e programmatica, piano esecutivo di gestione ove esistente).
17. La partecipazione dei responsabili dei servizi alla redazione del rendiconto della gestione e relativi allegati
misura il grado di responsabilizzazione (accountability) della struttura dell’ente.
Nella relazione e negli allegati al rendiconto devono essere presentati indicatori, parametri e misuratori del grado
di efficienza, efficacia ed economicità, oltrechè riferite le certificazioni e attestazioni richieste dalla legge.
Informazioni dettagliate sono fornite in ordine al rispetto del patto di stabilità interno.
Informazioni comparative
18. Il rendiconto deve osservare il principio della comparabilità sia nel tempo per l’ente locale per determinare e
analizzare gli andamenti e gli equilibri accertati e tendenziali, sia per gli altri utilizzatori che devono essere in
286
grado di comparare i risultati e gli indicatori nel sistema di bilancio di diversi enti locali, oltrechè nel tempo per
l’ente che approva il rendiconto.
19. Devono essere fornite per il periodo precedente le informazioni comparative per tutti i dati numerici inclusi nel
rendiconto. Le informazioni comparative devono essere incluse nelle informazioni di commento e descrittive
contenute della relazione al rendiconto, quando ciò sia significativo per la comprensione del rendiconto
dell’esercizio di riferimento. Analoghe informazioni comparative devono essere contenute rispetto al bilancio
preventivo corrispondente. Il confronto con i valori di previsione definitiva di competenza (art. 228 del testo
unico delle leggi sull’ordinamento degli enti locali), è necessario ma non sufficiente a fornire una corretta
informazione. Questo Principio incoraggia ad estendere il confronto, nella Relazione della Giunta sulla gestione,
anche ai valori del bilancio di previsione di prima approvazione.
Termine della deliberazione del rendiconto
20. Il termine per la deliberazione del rendiconto è fissato al 30 giugno dell’anno successivo a quello di riferimento.
La competenza è dell’organo consiliare. La legge stabilisce un termine minimo di venti giorni, da fissare nel
regolamento di ciascun ente, per porre in grado i componenti dell’organo consiliare di esaminare la proposta
della giunta. Il termine del 30 giugno è fissato per la deliberazione e perciò non è da considerare legittima la
prassi invalsa di convocare l’organo che deve deliberare in uno degli ultimi giorni antecedenti la scadenza, in
quanto così non verrebbe rispettata la previsione di legge.
21. La mancata approvazione del rendiconto da parte dell’organo consiliare entro il 30 giugno di ciascun anno
determina, sino all’adempimento, la condizione di ente locale strutturalmente deficitario, assoggettato ai
controlli centrali in materia di copertura del costo di alcuni servizi. L’inadempienza nella presentazione del
certificato del rendiconto, comporta la sospensione della seconda rata del contributo ordinario dell’anno nel
quale avviene l’inadempienza.
Considerazioni generali
Presentazione attendibile e conformità ai Principi contabili
22. I rendiconti devono rappresentare in modo attendibile la situazione finanziaria, economica e patrimoniale ed i
flussi finanziari dell’ente locale. La corretta applicazione dei Principi contabili per gli enti locali, quando
necessario integrati con i Principi contabili internazionali per il settore pubblico e con i Principi contabili
nazionali, contribuisce a fornire una presentazione attendibile.
23. Un ente locale i cui bilanci vengono redatti in conformità ai Principi contabili per gli enti locali deve evidenziare
questo fatto. I rendiconti non devono essere presentati come conformi ai Principi contabili per gli enti locali a
meno che essi non siano redatti in conformità a tutte le disposizioni dei Principi contabili per gli enti locali.
24. Nei casi estremamente rari in cui l’ente ritenga che la conformità ad una disposizione di un Principio sia
fuorviante, e perciò che la deviazione da una disposizione sia necessaria per fornire una presentazione
attendibile, l’ente locale deve indicare:
(a)
che l’ente locale ha ritenuto che i rendiconti rappresentano correttamente la situazione patrimoniale,
finanziaria ed economica, ed i flussi finanziari dell’ente ;
(b)
che il rendiconto è stato redatto in modo conforme a tutti gli aspetti rilevanti dei Principi contabili per
gli enti locali, fatta eccezione per i casi in cui è stato ritenuto opportuno discostarsi da tali principi per
ottenere una rappresentazione attendibile;
(c)
il Principio specifico da cui l’ente locale si è discostato, la natura della deviazione, incluso il
trattamento contabile che il Principio richiederebbe, il motivo per il quale il trattamento sarebbe nelle
circostanze fuorviante e il trattamento adottato;
(d)
l’effetto finanziario della deviazione sul risultato netto dell’esercizio dell’ente, sull’attivo, sul passivo,
sul patrimonio netto e sui flussi finanziari di ciascun esercizio oggetto di presentazione.
Principi contabili
25. Pur non avendone obbligo giuridico è bene che l’ente locale applichi i Principi contabili. In ogni caso deve
tenere un comportamento tale da assicurare che il rendiconto fornisca una informativa che sia:
287
(a)
significativa per il processo decisionale degli utilizzatori; e
(b)
attendibile in modo tale che:
- rappresenti fedelmente i risultati e la situazione patrimoniale e finanziaria dell’ente ;
- rifletta la sostanza economica degli eventi e delle operazioni e non meramente la forma legale;
- sia neutrale, cioè libera da pregiudizi;
- sia prudente;
- sia completa in tutti gli aspetti rilevanti.
26. La qualità dell’informazione fornita nel rendiconto determina l’utilità dello stesso per l’utilizzatore.
Struttura e contenuto
Introduzione
27. Il testo unico delle leggi sull’ordinamento degli enti locali disciplina al Titolo VI, parte II, la rilevazione e
dimostrazione dei risultati di gestione tramite rendiconto. Il D.P.R. 31 gennaio 1996, n. 194 definisce gli schemi
formali ed il contenuto obbligatorio dei documenti che compongono il rendiconto, distinti per tipologia di enti.
28. Il rendiconto fornisce agli utilizzatori le informazioni sulle risorse e sugli obblighi dell'ente locale alla data del
31 dicembre dell’esercizio di riferimento. Queste informazioni sono utili per gli utenti che vogliono valutare la
capacità dell'ente locale di continuare ad erogare beni e servizi ad un dato livello ed il livello delle risorse che
necessitano in futuro all'entità economica in modo da poter continuare ad assolvere ai propri obblighi di
erogazione del servizio.
29. Il rendiconto per finalità generali dell’ente locale, deve indicare se le risorse ottenute sono state utilizzate in
conformità al bilancio di previsione approvato. Il presente Principio incoraggia ad includere nei bilanci un
confronto con gli importi previsti nel bilancio di previsione in sede di prima approvazione per il periodo di
riferimento. Il confronto tra bilancio di previsione prima che siano state effettuate eventuali variazioni di
bilancio permette di verificare il livello di attendibilità del processo di programmazione e di previsione e quindi
la corretta applicazione del Principio contabile n. 1, Programmazione e previsione nel sistema di bilancio.
30. Gli enti locali sono incoraggiati a presentare le informazioni supplementari di supporto agli utenti nella
valutazione dell’andamento dell'ente, e la relativa gestione dei beni, così come sono incoraggiati ad effettuare le
valutazioni riguardo alla destinazione delle risorse.
31. Il rendiconto di gestione costituisce un insieme unitario ed organico di documenti formali per la
rappresentazione dei risultati dell’attività amministrativa svolta nell’esercizio di riferimento, considerati nei
diversi aspetti finanziario, patrimoniale ed economico e fa parte, insieme ai documenti di previsione, del Sistema
di Bilancio, come definito nel documento Finalità e postulati dei principi contabili degli enti locali. I valori di
rendiconto, pertanto, devono essere confrontabili e devono essere confrontati con quelli di previsione e
costituiscono conferma e dimostrazione del grado di attendibilità di questi ultimi, che devono essere formulati
nel rispetto del Principio contabile n. 1, Programmazione e previsione nel sistema di bilancio.
32. La serie di documenti che costituisce il sistema di bilancio include, a livello rendiconto:
(d)
(e)
(f)
(g)
il conto del bilancio;
il conto economico;
il conto del patrimonio;
nonché il prospetto di conciliazione.
33. Sono allegati al rendiconto:
(a)
(b)
(c)
(d)
la relazione al rendiconto della gestione dell’organo esecutivo;
la relazione dei revisori dei conti;
l’elenco dei residui attivi e passivi distinti per anno di provenienza.
la deliberazione relativa alla salvaguardia degli equilibri di bilancio.
34. Sono presupposti che necessitano di verifica e parificazione:
(a)
(b)
il conto degli agenti contabili;
il conto del tesoriere.
288
35. La dimostrazione delle risultanze d’esercizio comporta fasi operative preliminari di riscontro e verifica , relative
a:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
riaccertamento dei residui;
operazioni di chiusura dell’esercizio;
verifica del conto degli agenti contabili;
verifica e parificazione del conto del Tesoriere;
aggiornamento dell’inventario.
36. Il seguente Principio contabile incoraggia gli enti a dotarsi di un sistema di contabilità generale. La contabilità
generale favorisce la redazione di un rendiconto redatto con scopi generali veritiero e corretto, per quanto
riguarda i prospetti di conto economico e di conto del patrimonio. La contabilità generale, o economicopatrimoniale, è una contabilità finalizzata esclusivamente alla informativa esterna, e come tale, non sostituisce le
contabilità finanziaria né la contabilità analitica. I diversi sistemi contabili, però, possono trovare una
integrazione tecnica che riduca l’onere complessivo delle rilevazioni.
37. Nel sistema attuale la sola contabilità finanziaria è obbligatoria per legge. Il Principio contabile sostiene però la
necessità di dotarsi di una contabilità generale, ai fini della informativa esterna, e di una contabilità analitica a
fondamento economico, ai fini della gestione dell’ente. L’ente che non adotta un sistema organico di scritture in
partita doppia, durante la gestione deve annotare extracontabilmente in appositi prospetti tutte le operazioni di
rettifica ed integrazione.
Conto del bilancio
Aspetti generali, struttura e contenuti
38. Nell’ambito delle finalità del sistema di bilancio e del rendiconto come indicate nei punti 20 e seguenti del
documento Finalità e postulati dei principi contabili degli enti locali, il conto del bilancio rileva e dimostra i
risultati della gestione finanziaria con riferimento alla funzione autorizzatoria del bilancio di previsione.
39. L’analisi a posteriori della funzione autorizzatoria del bilancio consiste nell’illustrazione e spiegazione di come
sono state acquisite ed impiegate le risorse finanziarie in relazione alle previsioni di entrata e di spesa e si esplica
sulla base dei seguenti elementi principali:
(a)
scostamenti tra le previsioni di entrata ed i relativi accertamenti;
(b)
scostamenti tra le previsioni di spesa ed i relativi impegni;
(c)
grado di riscossione delle entrate sia nella gestione di competenza, che in quella residui;
(d) velocità di pagamento delle spese sia nella gestione di competenza,
che in quella residui;
(e) livelli e composizione del risultati finanziari di amministrazione, della gestione di competenza, della
gestione residui, degli equilibri di bilancio di parte corrente e di investimento.
40. La relazione al rendiconto fornisce informazioni idonee a valutare l’efficacia, l’efficienza e l’economicità
dell’azione amministrativa evidenziando il grado di raggiungimento dei programmi e dei progetti indicati negli
strumenti di programmazione; tale analisi, di preminente scopo informativo nei confronti degli utilizzatori del
sistema di bilancio come definiti nel documento Finalità e postulati dei principi contabili degli enti locali, si
concretizza attraverso lo studio dei risultati finanziari, economici e patrimoniali sia generali, che settoriali ed
anche attraverso l’utilizzo dei parametri gestionali da allegare obbligatoriamente al rendiconto.
41. Il conto del bilancio ha contenuti e struttura obbligatori al fine di consentire la corretta comparazione tra
previsioni e risultati, i controlli sulla gestione finanziaria, nonché al fine di assicurare l’uniformità della
rappresentazione dei risultati finanziari, la comparazione dei dati fra enti ed il consolidamento degli stessi. Per le
finalità di cui al punto 3, gli enti possono effettuare anche analisi finanziarie riferite ai programmi e progetti
definiti in sede di programmazione.
42. Nel conto del bilancio vanno indicati, per ciascuna risorsa dell’entrata, per ciascun intervento della spesa e per
ciascun capitolo di entrata e spesa per conto terzi, i dati riferiti all’esercizio finanziario relativi a:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
residui attivi e passivi derivanti dal rendiconto dell’esercizio precedente;
stanziamenti definitivi di competenza dell’entrata e della spesa;
accertamenti e impegni dalla gestione dei residui e dalla gestione di competenza;
riscossioni e pagamenti della gestione residui e competenza;
residui attivi e passivi da riportare dalla gestione residui e dalla competenza;
289
(f)
differenze entrate, tra maggiori/minori residui attivi e maggiori/minori accertamenti di competenza;
(g)
differenze tra spesa, residui insussistenti e prescritti, economie della competenza.
43. Il D.P.R. n. 194 del 1996 prescrive gli schemi del conto e delle allegate tabelle dei parametri, distinti per
tipologia di ente con il relativo contenuto obbligatorio in relazione alla classificazione del bilancio di previsione.
Nel modello del conto del bilancio le risultanze della gestione finanziaria, articolate in entrate e spese, sono
riportate in prospetti distinti in:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
(f)
(g)
(h)
(i)
(j)
gestione delle entrate, riepilogo per titoli, e quadro riassuntivo;
gestione della spesa, riepilogo per titoli e quadro riassuntivo;
quadro generale riassuntivo dei risultati differenziali;
servizi gestiti in economia;
riepilogo generale di classificazione delle spese, articolato in: impegni per spese correnti;
impegni per spese in conto capitale, spese per rimborso di prestiti;
funzioni delegate dalla regione;
utilizzo di contributi e trasferimenti da parte di organismi comunitari ed internazionali;
quadro riassuntivo della gestione di competenza che conduce alla determinazione del risultato della
gestione di competenza espresso in termini di avanzo (della gestione di competenza) se positivo e
disavanzo (della gestione di competenza) se negativo, da scomporsi in fondi vincolati, fondi per il
finanziamento spese in conto capitale, fondi di ammortamento, fondi non vincolati;
quadro riassuntivo della gestione finanziaria che conduce alla determinazione del risultato della
gestione finanziaria complessiva espresso in termini di avanzo di amministrazione se positivo e
disavanzo di amministrazione se negativo, da scomporsi in fondi vincolati, fondi per il finanziamento
spese in conto capitale, fondi di ammortamento, fondi non vincolati; il quadro riassuntivo della
gestione finanziaria comprende altresì i pagamenti per le azioni esecutive non regolarizzate entro il
termine del 31 dicembre.
44. Nel conto del bilancio, così come avviene nel sistema di bilancio in generale e durante la gestione finanziaria,
occorre rispettare la struttura indicata dal legislatore: in particolare, la distinzione tra spese correnti e spese in
conto capitale in relazione ai limiti ed ai nuovi strumenti di gestione attiva dell’indebitamento.
45. Le spese correnti (titolo I) comprendono le spese relative alla normale gestione dei servizi pubblici e si
distinguono in spese relative al personale, all’acquisto di beni e servizi, all’utilizzo di beni di terzi, ai contributi o
trasferimenti, agli interessi passivi e altri oneri finanziari, alle imposte e tasse; tra le spese correnti si annoverano
anche gli oneri straordinari della gestione corrente che ricomprendono generalmente gli oneri non strettamente
connessi all’esercizio considerato, nonché gli ammortamenti (applicati al bilancio preventivo), il fondo
svalutazione crediti ed il fondo di riserva che permangono nel conto del bilancio solamente come stanziamento
di spesa, non potendo essere impegnati.
46. Le spese in conto capitale (titolo II) comprendono invece gli investimenti diretti ed indiretti: gli investimenti
diretti comportano un incremento patrimoniale dell’ente, ad esempio la costruzione di beni immobili o l’acquisto
di beni durevoli; gli investimenti indiretti si riferiscono di norma a trasferimenti in conto capitale destinati
specificamente alla realizzazione di investimenti a cura di un altro soggetto.
47. L’eventuale entrata derivante dalla contrazione di swap finalizzati alla ristrutturazione dei tassi di interesse del
residuo debito riguarda la rimodulazione del debito precedentemente contratto per investimenti ed incide sulle
condizioni economico-finanziarie e gli equilibri del bilancio di medio-lungo termine; pertanto, va considerata
una entrata straordinaria da allocare nel titolo IV delle entrate.
Il processo di rendicontazione
48. Le operazioni di parificazione, che contraddistinguono la fase preliminare della rendicontazione finanziaria,
comprendono i riscontri, le verifiche e la corretta rilevazione nella contabilità finanziaria dell’ente del conto del
tesoriere e dei conti degli altri agenti contabili. In questa sede l’ente emette gli ordinativi d’incasso ed i mandati
di pagamento “a copertura” regolarizzando le operazioni di cassa effettuate di iniziativa da parte del tesoriere e
quest’ultimo provvede a commutare i mandati interamente o parzialmente non estinti alla data del 31 dicembre
in assegni postali localizzati o con altri mezzi equipollenti offerti dal sistema bancario o postale. Il regolamento
di contabilità può prevedere tempi e modalità nonché l’obbligatorietà di verbali di chiusura tra ente e tesoriere.
Per quanto riguarda gli altri agenti contabili le operazioni di parificazione riguardano, ad esempio, le rilevazioni
della restituzione dell’anticipazione ricevuta, del versamento delle somme riscosse dagli incaricati della
riscossione, delle spese sostenute tramite anticipazione. La fase preliminare di parificazione delle scritture
culmina con la resa del conto da parte del tesoriere e degli altri agenti contabili entro due mesi dalla chiusura
dell’esercizio finanziario secondo le modalità dell’art. 233 del testo unico delle leggi sull’ordinamento degli enti
locali ed i modelli indicati dal D.P.R. n. 194 del 1996.
290
49. Le partire del conto del tesoriere debbono concordare con le scritture della contabilità finanziaria dell’ente e la
relativa esposizione nel conto del bilancio; eventuali mancate concordanze devono essere analiticamente esposte
e motivate nella relazione al rendiconto: ad esempio, il caso dei pagamenti per azioni esecutive non regolarizzate
al 31 dicembre, che vanno indicate anche nell’apposita riga del quadro riassuntivo della gestione finanziaria.
50. Gli accertamenti delle entrate vanno iscritti nel conto del bilancio al valore nominale sulla base del diritto a
riscuotere e valutati al presumibile valore di realizzo. Pertanto, gli accertamenti possono essere iscritti nel conto
del bilancio solo quando l’ente è effettivamente controparte di un rapporto contrattuale o detiene la titolarità ad
incassare una entrata tributaria e/o un trasferimento; l’ente cancella un accertamento solo quando perde il
controllo dei diritti contrattuali costitutivi del credito e/o la sua titolarità. L’ente perde il controllo allorché cede a
terzi i diritti alle prestazioni contrattuali, oppure allorché si estinguono i diritti o la titolarità.
51. L’operazione di riaccertamento dei residui attivi da iscrivere nel conto del bilancio è tesa alla verifica del
permanere dei requisiti essenziali dell’accertamento delle entrate così come indicati nel Principio contabile n. 2 e
precisamente la ragione del credito, il titolo giuridico, il soggetto debitore, la somma e la scadenza; durante tale
verifica, da effettuarsi obbligatoriamente per ciascun singolo accertamento della gestione di competenza e per
ciascun residuo attivo proveniente dagli anni precedenti, l’ente deve mantenere un comportamento prudente
ricercando le condizioni dell’effettiva esistenza dei requisiti essenziali.
52. Le verifiche di cui al punto precedente individuano nel conto del bilancio parte entrata le seguenti fattispecie:
-
per la gestione residui:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
(f)
-
il residuo attivo che è stato riscosso e quindi è terminato il procedimento di acquisizione dell’entrata,
per cui nel conto del bilancio appare sia la previsione originaria tra i residui conservati, sia l’importo
riscosso in conto residui; non vi sono residui da riportare nell’anno successivo;
il residuo attivo che non è stato riscosso ed è confermato per lo stesso importo e pertanto va iscritto
nel conto del bilancio nella rispettiva risorsa di entrata alla voce residui attivi da riportare nell’anno
successivo;
il residuo attivo che viene considerato inesigibile e pertanto deve essere stralciato dal conto del bilancio
(minore residuo) per essere inserito nel conto del patrimonio;
il residuo attivo che viene considerato insussistente e pertanto deve essere stralciato dal conto del
bilancio (minore residuo);
il residuo attivo che viene considerato di dubbia esigibilità e pertanto deve essere stralciato dal conto del
bilancio (minore residuo) per essere inserito nel conto del patrimonio;
il residuo attivo che viene confermato ad un importo maggiore della sua previsione
iniziale, per
cui si ottiene un maggiore residuo attivo da evidenziare nell’apposita colonna del conto del bilancio.
per la gestione di competenza:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
(f)
(g)
l’accertamento di entrata che è stato riscosso e quindi è terminato il procedimento di acquisizione
dell’entrata, per cui nel conto del bilancio appare sia l’importo accertato, che quello riscosso in conto
competenza; non vi sono residui da riportare nell’anno successivo;
l’accertamento che non è stato riscosso ed è confermato per lo stesso importo e pertanto va iscritto nel
conto del bilancio nella rispettiva risorsa di entrata alla voce residui attivi da riportare nell’anno
successivo;
l’accertamento che viene considerato inesigibile e pertanto non può essere inserito nel conto del
bilancio (minore entrata) ma va indicato nel conto del patrimonio;
l’accertamento che viene considerato insussistente e pertanto non può essere inserito nel conto del
bilancio (minore entrata);
l’accertamento che viene considerato di dubbia esigibilità e pertanto non può essere inserito nel conto
del bilancio (minore entrata) ma va indicato nel conto del patrimonio;
le maggiori entrate che sono individuate, complessivamente per ciascuna risorsa, dal supero degli
accertamenti rispetto alla previsione definitiva di bilancio;
le minori entrate che sono individuate, complessivamente per ciascuna risorsa, dalla differenza tra le
previsioni definitive di bilancio ed i rispettivi accertamenti.
53. Non è possibile riportare a residui attivi negli anni successivi somme non rispettano i requisiti essenziali
dell’accertamento delle entrate quali indicati nel Principio contabile n. 2.
54. In analogia alla competenza ad accertare le entrate affidata ai responsabili dei servizi cui è attribuito il
procedimento di gestione delle singole risorse di entrata, anche la competenza ad eseguire le operazioni di
riaccertamento spetta ai medesimi soggetti.
291
55. I crediti inesigibili o di dubbia esigibilità devono essere stralciati dal conto del bilancio ed iscritti nel conto del
patrimonio tra le immobilizzazioni finanziarie al netto del relativo fondo svalutazione crediti. La verifica di
esigibilità del credito riguarda le condizioni di insolvibilità del debitore che devono essere illustrate e motivate
nella relazione del rendiconto, fermo restando che la rilevazione dell’accertamento segue l’aspetto giuridico
dell’entrata ossia il momento in cui sorge in capo all’ente locale il diritto a percepire somme di denaro. Al fine di
garantire la conservazione del pareggio finanziario, in presenza di residui attivi inesigibili o di dubbia esigibilità,
l’ente in sede di redazione del bilancio preventivo è opportuno che destini parte delle risorse di entrata
nell’intervento di spesa “fondo svalutazione crediti”.
56. Gli impegni vanno iscritti nel conto del bilancio al valore nominale in base all’esistenza di una obbligazione
giuridicamente perfezionata o di una disposizione di legge e negli altri casi previsti dall’ordinamento per i quali
risulta possibile riportare a residui passivi somme in assenza di obbligazioni giuridicamente perfezionate, come
indicato nel Principio contabile n. 2. Pertanto l’ente iscrive nel conto del bilancio un impegno di spesa:
-
-
-
per la parte corrente:
(a)
quando è controparte in un rapporto contrattuale e sussiste l’obbligo di pagare. Ad esempio, gli
impegni per i contratti di forniture di beni già stipulati entro la fine dell’esercizio per i quali non è
avvenuto il pagamento della prestazione o gli impegni per il pagamento di somme dovute per legge o
per contratti pluriennali già assunti (assicurazioni, affitti passivi) per i quali non è avvenuto il
pagamento;
(b)
in presenza di una prenotazione d’impegno per una gara per la quale è stato pubblicato il bando entro
il termine dell’esercizio; in caso contrario la somma relativa costituisce economia di spesa. Ad
esempio, nel caso di una gara per la fornitura di beni e servizi effettuata a cavallo tra due esercizi.
(c)
per rapporti obbligatori sorti per legge o per atti unilaterali; ad esempio a seguito di provvedimenti
esecutivi che assegnano contributi o altre liberalità a terzi;
(d)
per spese correlate ad accertamenti di entrate aventi destinazione vincolata per legge. Ad esempio, i
contributi finalizzati di parte corrente ricevuti sulla base di norme di legge da corrispondere a terzi;
per la parte in conto capitale:
(a)
per spese finanziate in corrispondenza a mutui o altri prestiti concessi definitivamente (ad esempio
dalla Cassa DD PP) o per i quali si è proceduto alla stipula del contratto (ad esempio da istituti di
credito con atto notarile);
(b)
per spese in corrispondenza ad entrate derivanti da trasferimenti finalizzati o ad altre entrate aventi
destinazione vincolata per legge. Ad esempio, spese relative a contributi in conto capitale ricevuti per
la costruzione di opere pubbliche;
(c)
per spese in corrispondenza ad entrate proprie accertate costituenti in bilancio avanzo di parte
corrente. La presente fattispecie si riferisce all’ipotesi di un bilancio preventivo con maggiori entrate
correnti rispetto alle spese correnti;
(d)
per spese finanziare con quote di avanzo di amministrazione. Ad esempio, nel caso di spese iscritte
nel bilancio preventivo e finanziate con avanzo di amministrazione accertato ai sensi dell’art. 186 del
testo unico delle leggi sull’ordinamento degli enti locali;
(e)
per spese finanziate con entrate da alienazioni intervenute di patrimonio. Ad esempio, in caso di un
contratto stipulato di vendita di immobili.
(f)
per spese finanziate con riscossione di crediti. Ad esempio nei casi di concessioni di crediti ed
anticipazioni per finalità produttive.
per spese per servizi in conto terzi
(a)
per spese corrispondenti agli accertamenti assunti nei correlati capitoli di entrata. Ad esempio
versamento delle ritenute d’acconto Irpef all’Erario.
57. Gli stanziamenti di spesa del bilancio preventivo relativi al fondo di riserva, al fondo svalutazione crediti ed agli
ammortamenti di esercizio, non sono impegnati e pertanto rifluiscono nel risultato di amministrazione in qualità
di economie di spesa.
292
58. Come indicato nel Principio contabile n. 2, l’operazione di riaccertamento dei residui passivi da iscrivere nel
conto del bilancio è tesa alla verifica del permanere o meno delle posizioni debitorie effettive o di impegni
riportati a residui passivi pur in assenza di obbligazioni giuridicamente perfezionate in forza delle disposizioni
ordinamentali; durante tale verifica, da effettuarsi obbligatoriamente per ciascun residuo, l’ente deve mantenere
un comportamento prudente ricercando le condizioni dell’effettiva esistenza dei requisiti previsti
dall’ordinamento.
59. L’ente cancella un residuo passivo solo ed unicamente quando vi è la certezza che non sussiste più l’obbligo di
pagare, per motivi di sua insussistenza (la minore spesa sostenuta rispetto all’impegno assunto, verificata con la
conclusione della rispettiva fase di liquidazione del saldo) o prescrizione (l’estinzione del diritto soggettivo
conseguente al mancato esercizio da parte del titolare per un lasso di tempo determinato dalla legge, ex art. 2934
c.c.).
60. Non devono essere riportate a residui passivi negli anni successivi somme che non rispettano gli elementi
costitutivi dell’impegno di spesa così come indicati nel Principio contabile n. 2. Non è quindi possibile riportare
a residui passivi i cosiddetti “residui di stanziamento” fatta eccezione in tutti i casi nei quali espresse norme di
legge consentono il mantenimento del residuo stesso.
61. Le verifiche di riaccertamento dei residui passivi individuano nel conto del bilancio parte spesa le seguenti
fattispecie:
-
-
per la gestione residui:
(a)
il residuo passivo è stato pagato e quindi è terminato il procedimento di erogazione della spesa, per
cui nel conto del bilancio appare sia la previsione originaria tra i residui conservati, sia l’importo
pagato in conto residui; non vi sono residui da riportare nell’anno successivo;
(b)
il residuo passivo non pagato è confermato per lo stesso importo e pertanto va iscritto nel conto del
bilancio nel rispettivo intervento di spesa alla voce residui passivi da riportare nell’anno successivo;
(c)
il residuo passivo viene considerato insussistente o in prescrizione e pertanto deve essere stralciato
dal conto del bilancio (minore residuo);
per la gestione di competenza
(a)
l’impegno di spesa è stato pagato e quindi è terminato il procedimento di erogazione della spesa,
per cui nel conto del bilancio appare sia l’importo impegnato, che quello pagato in conto
competenza; non vi sono residui da riportare nell’anno successivo;
(b)
l’impegno di spesa è confermato per lo stesso importo, ma non è stato pagato e pertanto va iscritto
nel conto del bilancio nel rispettivo intervento di spesa alla voce residui passivi da riportare
nell’anno successivo;
(c)
l’impegno di spesa viene considerato insussistente e pertanto non può essere inserito nel conto del
bilancio confluendo nelle economie di spesa (minori impegni rispetto agli stanziamenti definitivi di
bilancio).
62. In analogia alla competenza ad impegnare le spese affidata ai responsabili dei servizi cui è attribuito il
procedimento di gestione delle singole spese, anche la competenza ad eseguire le operazioni di riaccertamento
spetta ai medesimi soggetti. È compito dei responsabili dei servizi evidenziare in sede di rendiconto l’eventuale
esistenza di debiti fuori bilancio per l’attivazione del procedimento di riconoscimento di legittimità di cui all’art.
194 del Tuel.
I risultati finanziari
63. Le risultanze finali del conto del bilancio sono espresse in termini di avanzo, disavanzo o pareggio finanziario, e
sono distinte in risultato contabile di gestione (quadro riassuntivo della gestione di competenza) e risultato
contabile di amministrazione (quadro riassuntivo della gestione finanziaria). Il risultato contabile di gestione,
determinato dalla somma delle riscossioni e dei residui attivi dedotti i pagamenti ed i residui passivi, derivanti
dalla gestione di competenza, evidenzia il risultato di sintesi finanziario dell’anno considerato.
64. Il risultato contabile di amministrazione tiene conto anche dei residui degli anni precedenti ed è determinato
dalla somma del fondo di cassa al 31 dicembre (dedotti gli eventuali pagamenti per azioni esecutive non
293
regolarizzate) più i residui attivi finali e meno i residui passivi finali entrambi derivanti sia dalla gestione di
competenza che da quella residui; evidenzia il risultato di sintesi di tutta la gestione finanziaria e come tale, in
caso di avanzo, permette la sua applicazione alle entrate del bilancio preventivo ed in caso di disavanzo, obbliga
l’ente al ripiano mediante la sua iscrizione tra le spese del bilancio preventivo.
65. Il risultato di amministrazione, come richiesto dall’art.187, comma 1, del T.U., deve essere scomposto, ai fini
del successivo utilizzo o ripiano, in:
(a)
fondi vincolati;
(b)
fondi per il finanziamento delle spese in conto capitale;
(c)
fondi di ammortamento;
(d)
fondi non vincolati.
I fondi vincolati si riferiscono per lo più ad economie di spesa di stanziamenti finanziati con entrate finalizzate o
a contributi pervenuti oltre il termine massimo per effettuare le variazioni di bilancio e che, pertanto, hanno
contribuito alla determinazione del risultato di amministrazione; i fondi per il finanziamento delle spese in conto
capitale evidenziano anch’essi risorse confluite nel risultato di amministrazione che presentano tuttavia una
destinazione a spese in conto capitale in relazione alla natura dell’entrata originaria; i fondi di ammortamento
derivano invece dall’applicazione al titolo primo della spesa del bilancio preventivo degli ammortamenti di cui
all’art. 167 del testo unico delle leggi sull’ordinamento degli enti locali e dall’impossibilità di impegnare i
relativi stanziamenti: ciò comporta economie di spesa ed il rifluire delle stesse nel risultato di amministrazione
con l’evidenziazione del vincolo di destinazione per il riacquisto di beni ammortizzabili. I fondi non vincolati
hanno carattere residuale.
I vincoli di destinazione delle risorse confluite nel risultato di amministrazione permangono anche se
quest’ultimo non è capiente a sufficienza o è negativo (disavanzo di amministrazione); in questi casi l’ente dovrà
ricercare le risorse necessarie per finanziare tutte le spese derivanti da entrate vincolate rifluite nel risultato di
amministrazione.
Il risultato di amministrazione si collega a quello dell’esercizio precedente e all’evoluzione della gestione
finanziaria dell’esercizio considerato; infatti, il risultato di amministrazione è dato dal risultato di
amministrazione precedente +/- i maggiori o minori residui attivi riaccertati, dedotti i minori residui passivi
riaccertati, +/- i maggiori o minori accertamenti di competenza rispetto alle previsioni definitive di entrata del
bilancio, dedotti i minori impegni di competenza rispetto alle previsioni definitive di spesa del bilancio.
66. Il risultato di amministrazione deve essere misurato nel rispetto del principio della prudenza, così come definito
dal documento Finalità e postulati dei principi contabili degli enti locali. Pertanto:
(a)
nella relazione al rendiconto, l’ente dettaglia e motiva la suddivisione dell’avanzo di
amministrazione scaturente dalla gestione in conto residui e in conto competenza, spiegando le
ragioni dei fondi vincolati, nel rispetto dei principi della comprensibilità (chiarezza) e della
verificabilità dell’informazione; inoltre, dettaglia e motiva le condizioni di effettiva liquidabilità
dello stesso.
(b)
valuta, sulla base del trend storico, l’andamento del risultato della gestione di competenza, al fine di
evidenziare sia eventuali trend negativi strutturali, sia la capacità dell’ente di conseguire gli
obiettivi finanziari che lo stesso si era prefissato all’inizio dell’anno. L’eventuale disavanzo della
gestione di competenza è attentamente analizzato e motivato nel rendiconto, con l’ausilio del
quadro generale riassuntivo dei risultati differenziali che sottolinea sia l’equilibrio economicofinanziario che l’equilibrio finale;
(c)
scompone il risultato della gestione di competenza, della gestione dei residui, al fine di
comprenderne e analizzarne la formazione, in base alle seguenti componenti: bilancio corrente
(entrate correnti e spese correnti), bilancio investimenti (entrate in conto capitale e mutui con le
spese in conto capitale), bilancio dei movimenti di fondi e bilancio dei servizi per conto terzi.
(d)
sulla base della scomposizione sopra descritta, l’ente analizza il risultato finale di amministrazione,
dettagliandolo per anno di formazione, ed in caso di risultato positivo, evidenzia quanta parte è
formata da residui da incassare con l’evidenziazione della loro anzianità, in modo da rendere
evidenti le eventuali difficoltà di incasso di alcuni residui attivi, e ove vi sia una presenza
significativa di residui con elevato grado di anzianità, sia possibile condizionarne l’impiego al loro
effettivo realizzo.
67. Nella relazione al rendiconto, l’eventuale disavanzo di amministrazione deve essere oggetto di analisi e devono
trovare spiegazione i risultati parziali della gestione di competenza e di quella residui; è conseguentemente
294
valutata la situazione finanziaria complessiva dell’ente in relazione ai parametri di deficitarietà, al fine di
evidenziare sia eventuali trend negativi strutturali, sia la capacità di ripristinare in tempi brevi gli equilibri di
bilancio.
68. Al conto del bilancio sono allegate la tabella dei parametri di riscontro della situazione di deficitarietà e la
tabella dei parametri gestionali con andamento triennale. Ai parametri gestionali (non appena saranno disponibili
per tutti gli enti locali) occorre porre grande attenzione, perché indicano sinteticamente ma efficacemente il tipo
e la bontà della gestione condotta anche in riferimento ai dati statistici delle medie nazionali e per fasce
demografiche, contribuendo con ciò all’analisi dei risultati da effettuarsi nella relazione al rendiconto. La
potenzialità informativa dei parametri gestionali, suddivisi in indicatori finanziari ed economici generali,
indicatori dell’entrata ed indicatori per i singoli servizi, presuppone, tuttavia, la loro corretta compilazione,
utilizzando, ove richiesto, le rilevazioni della contabilità economico-patrimoniale; per migliorare il valore
segnaletico degli stessi è consigliabile integrare la griglia dei parametri obbligatori per legge con altri indicatori
ritenuti dall’ente particolarmente significativi.
69. La relazione al rendiconto illustra in modo dettagliato la gestione della liquidità nell’arco dell’esercizio,
considerando le giacenze della contabilità fruttifera ed infruttifera per gli enti soggetti al regime della tesoreria
unica e l’utilizzo delle giacenze non soggette a tale regime; l’eventuale ricorso all’anticipazione di cassa deve
essere motivato in riferimento ai limiti massimi previsti dalla legge ed in relazione all’onere sostenuto.
70. Al fine di garantire una corretta e trasparente rilevazione dei risultati finanziari dell’ente occorre rilevare nel
rendiconto gli oneri che l’ente è tenuto a sostenere per il ripiano di perdite o del disavanzo di esercizio di aziende
partecipate, consorzi o istituzioni.
71. L’ente identifica e valuta eventuali passività potenziali al fine di predisporre adeguati accantonamenti che
permettano la copertura dei futuri debiti. Se i futuri debiti, anche fuori bilancio, sono certi nell’an e nel quantum,
questi formano specifico stanziamento di bilancio, o, in alternativa, è riservata quota parte di avanzo a copertura
di essi. Se i futuri debiti sono noti nell’an o nel quantum, essi sono coperti con appositi accantonamenti generici
il cui ammontare è iscritto in sede di formazione del bilancio di previsione.
Conto economico
72. 1.Il conto economico evidenzia i componenti positivi e negativi della gestione secondo criteri di competenza
economica come definiti nei punti da 99 a 108 del documento “ Finalità e postulati dei principi contabili degli
enti locali”.
La gestione comprende le operazioni attraverso le quali si vogliono realizzare le finalità dell’ente. I componenti
negativi sono riferiti ai consumi dei fattori impiegati, quelli positivi consistono nei proventi e ricavi conseguiti in
conseguenza dell’affluire delle risorse che rendono possibile lo svolgimento dei menzionati processi di consumo.
Il conto economico comprende:
(a)
proventi ed oneri, derivanti da impegni ed accertamenti di parte corrente del bilancio, rettificati al fine
di far partecipare al risultato della gestione solo i valori di competenza economica dell’esercizio;
(b)
le sopravvenienze e le insussistenze;
(c)
gli elementi economici non rilevati nel conto del bilancio che hanno inciso sui valori patrimoniali
modificandoli.
73. Il conto economico rappresenta e dimostra le operazioni di gestione, mediante una sintesi dei componenti
positivi e negativi che hanno contribuito a determinare il risultato economico dell’esercizio, raggruppati in modo
da fornire significativi risultati intermedi, in conformità ai corretti principi contabili.
74. Lo schema di conto economico, di contenuto obbligatorio, approvato con Il D.P.R. n. 194 del 1996, si
compendia nella considerazione delle seguenti aree funzionali, con riferimento alle quali, attraverso l’analisi di
28 valori, si procede alla quantificazione di alcuni risultati parziali (risultato della gestione e risultato della
gestione operativa) sino a pervenire alla determinazione del complessivo risultato economico d’esercizio, per le
parti appresso indicate, così specificate:
A.
Proventi della gestione;
B.
Costi della gestione;
C.
Proventi e oneri da aziende speciali e partecipate;
D.
Proventi e oneri finanziari;
295
E.
Proventi e oneri straordinari.
75. I risultati intermedi scaturenti dal conto economico, evidenziano le seguenti informazioni:
(a)
La gestione operativa è costituita dalle operazioni che si manifestano in via continuativa nel corso dei
diversi esercizi e che evidenzia i proventi e i costi che qualificano e identificano la parte peculiare e
distintiva dell’attività dell’ente comprensiva della gestione immobiliare e dei proventi ed oneri della
gestione delle aziende speciali e partecipate.
(b)
La gestione finanziaria ai fini dello schema di conto economico è rappresentata da interessi attivi e
passivi e da altri proventi ed oneri di natura finanziaria.
(c)
La gestione straordinaria è costituita dai proventi od oneri che hanno natura non ricorrente, o di
competenza economica di esercizi precedenti, o derivanti da modifiche alla situazione patrimoniale
(insussistenze attive e passive).
76. I costi sono aggregati nel conto economico secondo la loro natura e non sono ripartiti in base alla loro
destinazione. I principi contabili intendono incentivare la suddivisione dei valori di costo negli specifici centri di
costo per consentire l’analisi dell’efficienza ed il calcolo dei relativi indicatori da allegare al conto del bilancio. I
conti economici di dettaglio per servizio, per prodotto ecc.. sono in ogni caso indispensabili e devono essere
allegati al rendiconto ove è richiesto da specifica normativa (vedi conto economico servizio rifiuti, acquedotto,
servizi pubblici a domanda individuale e servizi a rilevanza commerciale nel caso di opzione per la
determinazione della base imponibile irap con il metodo commerciale).
77. I principali scostamenti rispetto al conto economico dell’esercizio precedente devono essere analizzati e valutati
nella relazione illustrativa dell’organo esecutivo. Il risultato economico dell’esercizio ed in particolare il risultato
depurato dei componenti straordinari (classe E), se negativo, attesta uno squilibrio economico che rende
necessario provvedimenti per raggiungere nell’arco temporale più breve il pareggio. L’equilibrio economico
come indicato nei postulati dei principi contabili degli enti locali è, infatti, un obiettivo essenziale ai fini della
funzionalità dell’ente. La tendenza al pareggio economico deve essere pertanto considerata un obiettivo di
gestione da sottoporre a costante controllo.
A) Proventi della gestione
78. Proventi tributari. La voce comprende i proventi di natura tributaria (imposte, tasse, tributi speciali ed altre
entrate di natura tributaria) di competenza economica dell’esercizio. Eventuali proventi di tale natura riferiti ad
esercizi precedenti devono essere rilevati quali componenti straordinari della gestione nella voce E 23. Nel
rispetto del divieto di compensazione delle partite, gli importi sono iscritti al lordo degli eventuali compensi
versati al concessionario o a società autorizzata alla gestione del tributo o deputata al controllo delle
dichiarazioni e versamenti. I relativi costi sostenuti devono risultare tra i costi della gestione, alla voce
“Prestazioni di servizi”.
I proventi rilevati nella voce trovano conciliazione con gli accertamenti del titolo I dell’entrata categorie 1, 2 e 3
(al netto della parte riferita ad esercizio precedenti), integrati e rettificati nel rispetto del principio della
competenza economica.
79. Proventi da trasferimenti. La voce comprende tutti i proventi relativi ai trasferimenti correnti concessi all’ente
dallo Stato, dalla regione, da organismi comunitari e internazionali e da altri enti del settore pubblico. Eventuali
proventi di tale natura riferiti ad esercizi precedenti sono invece componenti straordinari della gestione da
rilevare alla voce E 23, alla stregua di quanto esposto al punto precedente.
Al fine di garantire la necessaria correlazione tra costi e ricavi, sono riportati in tale voce esclusivamente gli
importi corrispondenti ai costi della gestione rilevati nella classe B) “ costi della gestione”.
80. Proventi da servizi pubblici. Vi rientrano i proventi derivanti dall’erogazione del servizio pubblico, sia esso
istituzionale, a domanda individuale o produttivo, di competenza economica dell’esercizio.
Per i servizi pubblici a domanda individuale e produttivi è utile, ai fini informativi, dettagliare nella relazione
illustrativa la percentuale di copertura del costo ed evidenziare lo scostamento rispetto alla percentuale di
copertura prevista.
I proventi rilevati nella voce trovano conciliazione con gli accertamenti relativi alla categoria 1 del Titolo III
dell’entrata rettificati ed integrati nel rispetto del principio della competenza economica.
81. Proventi da gestione patrimoniale. Sono rilevati i proventi relativi all’attività di gestione dei beni iscritti tra le
immobilizzazioni del conto del patrimonio, quali locazioni e concessioni, nel rispetto del principio della
competenza economica. Eventuali concessioni pluriennali di beni demaniali o patrimoniali devono essere
296
riscontate per la parte di competenza economica di successivi esercizi. Deve pertanto essere rilevata in questa
voce la quota di competenza dell’esercizio di concessioni pluriennali affluite, in precedenza, nei risconti passivi.
I proventi rilevati nella voce trovano conciliazione con gli accertamenti della categoria 2 del Titolo III
dell’entrata, rettificati ed integrati nel rispetto del principio della competenza economica.
82. Proventi diversi. Si tratta di una voce avente natura residuale, relativa a proventi di competenza economica
dell’esercizio, non riconducibili ad altre voci del conto economico e che non rivestono carattere straordinario.
Deve essere rilevata in questa voce anche la quota annuale di ricavi pluriennali per l’importo corrispondente alla
diminuzione dei risconti passivi ed in particolare l’utilizzo di conferimenti ( contributi in conto impianti) per
l’importo corrispondente alla quota di ammortamento del bene con essi finanziato.
I proventi rilevati nella voce trovano conciliazione con gli accertamenti della categoria 5 del Titolo III
dell’entrata, rettificati ed integrati nel rispetto del principio della competenza economica.
83. Incrementi di immobilizzazioni per lavori interni. Sono indicati in tale voce i costi ( personale, acquisto beni,
servizi ecc) che danno luogo ad iscrizioni tra le immobilizzazioni del conto del patrimonio. Gli importi imputati
alla voce devono essere rilevati tra i costi della gestione ( classe B del conto economico). Gli eventuali oneri
finanziari capitalizzati devono essere compresi nell’importo di questa voce e non detratti dalla voce D 21.
E’ opportuno che l’utilizzo di fattori produttivi per la produzione interna di costi capitalizzabili sia disposta con
determinazione indicante la convenienza economica del fare rispetto all’acquistare e l’ammontare presumibile
del costo di produzione. Il responsabile del servizio deve rilevare analiticamente i costi con il criterio della
commessa e determinare il costo definitivo da iscrivere all’attivo patrimoniale.
84. Variazioni nelle rimanenze di prodotti in corso di lavorazione. In tale voce è riportata la variazione tra il valore
delle rimanenze finali e delle iniziali relative a prodotti in corso di lavorazione, semilavorati e finiti. La
valutazione delle rimanenze dei prodotti in corso di lavorazione, semilavorati e finiti è effettuata secondo i criteri
di cui all’art.2426 n. 9 del codice civile.
B) Costi della gestione
85. Personale. In questa voce vanno iscritti tutti i costi sostenuti nell’esercizio per il personale dipendente (
retribuzione, straordinari, indennità, oneri previdenziali ed assicurativi, trattamento di fine rapporto e simili), di
competenza economica dell’esercizio. L’irap relativa deve essere rilevate alla voce B 15 “ Imposte e tasse”.
I costi rilevati in questa voce trovano conciliazione negli impegni del conto del bilancio rilevati nell’intervento
1) integrati e rettificati nel rispetto del principio della competenza economica.
86. Acquisti di materie prime e/o beni di consumo. Sono iscritti in tale voce i costi per l’acquisto di materie prime,
merci e beni di consumo necessari al funzionamento dell’attività ordinaria dell’ente, in base al principio della
competenza economica. Le imposte da detrarre dal costo dei beni sono quelle recuperabili come l’Iva che
costituisce credito verso l’erario, mentre le altre eventuali imposte devono essere comprese nel costo dei beni.
I costi rilevati in questa voce trovano conciliazione negli impegni del conto del bilancio rilevati nell’intervento
2) rettificati ed integrati nel rispetto del principio della competenza economica.
87. Variazioni delle rimanenze di materie prime e/o beni di consumo. In tale voce rientra la variazione delle
rimanenze di materie prime, merci e beni di consumo acquistate e non utilizzate alla chiusura dell’esercizio. In
generale le rimanenze devono essere valutate al minore tra costo storico ed il valore di mercato. Il costo storico è
costituito dai costi sostenuti per ottenere la proprietà delle rimanenze nella loro attuale condizione. Per i beni
fungibili la valutazione può essere fatta sulla base del costo medio ponderato, Fifo o Lifo. Il metodo prescelto
deve essere disciplinato nel regolamento di contabilità.
88. Prestazioni di servizi. Rientrano in tale voce i costi relativi all’acquisizione di servizi connessi alla gestione
operativa. Sono compresi i costi per prestazioni di servizi riguardanti il personale (mensa, corsi di
aggiornamento, vitto ed alloggio ai dipendenti in trasferta ecc.)
I costi rilevati in questa voce trovano conciliazione con gli impegni del conto del bilancio rilevati nell’intervento
3) rettificati ed integrati nel rispetto del principio della competenza economica.
89. Utilizzo di beni di terzi. Devono essere iscritti in tale voce i corrispettivi per il utilizzo di beni di terzi materiali
ed immateriali, quali a titolo esemplificativo: canoni di locazione ed oneri accessori, canoni per l’utilizzo di
software, concessioni, canoni per la locazione finanziaria ecc.
I costi rilevati in questa voce trovano conciliazione con gli impegni del conto del bilancio rilevati nell’intervento
4) rettificati ed integrati nel rispetto del principio della competenza economica.
90. Trasferimenti. Questa voce comprende gli oneri per i trasferimenti correnti concessi dall’ente. Devono essere
rilevati i trasferimenti in denaro senza alcuna controprestazione, quali ad esempio le semplici movimentazioni
finanziarie ed i contributi a fondo perduto o in conto esercizio per l’attività svolta da enti che operano per la
297
popolazione ed il territorio. I trasferimenti ( contributi in conto esercizio) concessi ad aziende speciali, consorzi,
istituzioni ed a società partecipate devono essere rilevati nella voce C19.
I costi rilevati in questa voce trovano conciliazione con gli impegni relativi all’ intervento 5) del Titolo I della
spesa.
91. Imposte e tasse. Sono inseriti rispettando il principio della competenza economica gli importi riferiti a imposte e
tasse corrisposte dall’ente durante l’esercizio.
I costi rilevati in questa voce trovano conciliazione con gli impegni relativi all’ intervento 6) del Titolo I della
spesa rettificati ed integrati.
92. Quote di ammortamento dell’esercizio. Vanno inclusi tutti gli ammortamenti delle immobilizzazioni immateriali
e materiali iscrivibili nel conto del patrimonio.Trova allocazione in tale voce anche la quota di costo relativa ai
costi pluriennali che, nel rispetto del principio della competenza, sono ripartiti su più esercizi. La procedura di
ammortamento è necessaria per le immobilizzazioni la cui utilizzazione è limitata nel tempo in quanto soggette a
deperimento o consumo. L’ammortamento decorre dall’esercizio di idoneità all’uso del bene. Il registro dei beni
ammortizzabili ( o schede equivalenti) pur non essendo previsto dall’ordinamento come registro obbligatorio è
lo strumento in grado di consentire la corretta procedura di ammortamento, di seguire il valore del singolo bene
in ogni momento e di determinare all’atto della dismissione la plusvalenza o la minusvalenza. Nel registro
devono essere indicati per ciascun bene l’anno di acquisizione, il costo, il coefficiente di ammortamento, la
quota annuale di ammortamento, il fondo di ammortamento nella misura raggiunta al termine del precedente
esercizio, il valore residuo e l’eventuale dismissione del bene. Le aliquote di ammortamento indicate nell’art.229
del Tuel possono essere considerate come “ aliquote ordinarie” assumendo carattere residuale le aliquote di
ammortamento via via imposte da norme speciali. Ove si verifichi la perdita totale del valore il relativo fondo di
ammortamento deve essere rettificato sino alla copertura del costo.
C) Proventi ed oneri da aziende speciali e partecipate
93. Utili. In tale voce si collocano gli importi relativi ai dividendi deliberati nell’esercizio dalle aziende
speciali,consorzi e società partecipate dall’ente. Nell’esercizio di erogazione dell’ utile o del dividendo, deve
essere rilevato in tale voce anche l’eventuale credito d’imposta o trasferimento compensativo di cui all’art.4,
comma 2 del d.lgs.12/12/2003 n.344.
I proventi rilevati in questa voce trovano conciliazione con gli importi relativi agli accertamenti di cui alla
categoria 4) del Titolo III dell’entrata integrati e rettificati in ragione del principio di competenza.
94. Interessi su capitale di dotazione. In questa voce sono evidenziati gli interessi attivi di competenza dell’esercizio
che l’azienda speciale versa all’ente come corrispettivo per la disponibilità del fondo di dotazione.
I proventi rilevati in questa voce trovano conciliazione con gli accertamenti di cui alla categoria 3) del Titolo III
dell’entrata, integrati e rettificati nel rispetto della competenza economica.
95. Trasferimenti ad aziende speciali e partecipate. In tale voce è inserito il costo annuo di competenza delle
erogazioni concesse dall’ente alle aziende speciali,consorzi, istituzioni e società partecipate per contributi in
conto esercizio. I trasferimenti per ripiano perdite devono essere classificati nella voce E28.
I costi rilevati in tale voce trovano conciliazione con gli impegni relativi all’ intervento 5) del Titolo I della
spesa.
D) Proventi ed oneri finanziari
96. Interessi attivi. La voce accoglie i proventi di competenza dell’esercizio connessi con l’area finanziaria della
gestione dell’ente. Sono inseriti in tale voce, con specificazione nella relazione illustrativa anche i proventi
finanziari diversi dagli interessi attivi.
I proventi rilevati in tale voce trovano conciliazione con gli accertamenti relativi alla categoria 3) del Titolo III
dell’entrata, integrati e rettificati secondo competenza economica
97. Interessi passivi. La voce accoglie gli oneri finanziari di competenza economica dell’esercizio. Gli interessi
passivi devono essere distinti in: interessi su mutui e prestiti, interessi su obbligazioni; interessi su anticipazioni;
interessi per altre cause. Questi ultimi corrispondono a interessi passivi per ritardato pagamento, interessi passivi
in operazioni di titoli, ecc.
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Gli oneri rilevati in tale voce trovano conciliazione con gli impegni relativi all’ intervento 6) del Titolo I della
spesa, integrati e rettificati.
E) Proventi ed oneri straordinari
98. Vi rientrano i componenti positivi e negativi di reddito non ricorrenti. Si tratta quindi di insussistenze,
accantonamenti e sopravvenienze tutte le plusvalenze e le minusvalenze, anche di quelle che hanno natura
“ordinaria” secondo l’impostazione civilistica.
99. Insussistenze del passivo. Tale voce comprende gli importi relativi alla riduzione di debiti esposti nel passivo del
patrimonio il cui costo originario è transitato nel conto economico in esercizi precedenti. La principale fonte di
conoscenza è l’atto di riaccertamento dei residui passivi. Le variazioni dei residui passivi di anni precedenti
iscritti nei conti d’ordine, non fanno emergere insussistenza del passivo, ma bensì una variazione in meno nei
conti d’ordine.
100. Sopravvenienze attive. Sono indicati in tale voce i proventi, di competenza economica di esercizi precedenti, che
determinano incrementi dell’attivo. Trovano allocazione in questa voce i maggiori crediti derivanti dal
riaccertamento dei residui attivi e le altre variazioni positive del patrimonio non derivanti dal conto del bilancio,
quali ad esempio, donazioni acquisizioni gratuite, rettifiche positive per errori di rilevazione e valutazione nei
precedenti esercizi. Nella relazione illustrativa al rendiconto deve essere dettagliata la composizione della voce.
101. Plusvalenze patrimoniali. Corrispondono alla differenza positiva tra il valore di scambio
ammortizzato dei beni e derivano da:
(a)
cessione o conferimento a terzi di immobilizzazioni;
(b)
permuta di immobilizzazioni;
(c)
risarcimento in forma assicurativa o meno per perdita di immobilizzazione.
ed il valore non
102. Insussistenze dell’attivo. Sono costituite dagli importi relativi alla riduzione di crediti o alla riduzione di valore di
immobilizzazioni. La principale fonte per la rilevazione delle insussistenze dell’attivo è l’atto di riaccertamento
dei residui attivi. Le insussistenze possono derivare anche da minori valori dell’attivo per perdite, dismissione o
danneggiamento di beni e da rettifiche per errori di rilevazione e valutazione nei precedenti esercizi.
103. Minusvalenze patrimoniali. Hanno significato simmetrico rispetto alle plusvalenze, ed accolgono quindi la
differenza, ove negativa, tra il valore di scambio del bene e il corrispondente valore netto iscritto nell’attivo del
conto del patrimonio.
104. Accantonamento per svalutazione crediti. Sono indicate in tale voce le quote di accantonamento per inesigibilità
che devono gravare sull’esercizio in cui le stesse si possono ragionevolmente prevedere. L’importo accantonato
per svalutazione crediti và riferito nel conto del patrimonio in diminuzione dell’attivo nella voce “
immobilizzazioni finanziarie- crediti di dubbia esigibilità”.
I crediti di dubbia esigibilità devono essere stralciati dal conto del bilancio, salvo che non sussista un avanzo
vincolato tale da consentire la copertura della relativa perdita. I proventi della gestione sono rilevati al netto dei
crediti di dubbia esigibilità se quest’ultimi sono stralciati dal conto del bilancio. Se i proventi della gestione sono
rilevati al lordo dei crediti di dubbia esigibilità, in questa voce deve essere rilevato l’accantonamento per
svalutazione il cui ammontare corrisponde all’avanzo vincolato.
105. Oneri straordinari. Sono allocati in tale voce gli altri costi di carattere straordinario di competenza economica
dell’esercizio. Vi trovano allocazione gli importi impegnati all’intervento 8) del Titolo I della spesa,
riconducibili ad eventi straordinari ( non ripetitivi) ed i trasferimenti in conto capitale concessi a terzi e finanziati
con mezzi propri. La voce riveste carattere residuale, trovando allocazione in essa tutti i valori economici
negativi non allocabili in altra voce di natura straordinaria. La composizione della voce deve essere dettagliata
nella relazione illustrativa al rendiconto.
106. Risultato economico dell’esercizio. Rappresenta la differenza positiva o negativa tra i proventi e gli oneri
dell’esercizio. In generale la variazione del patrimonio netto deve corrispondere al risultato economico, salvo il
caso di rilevazione di errori nella ricostruzione iniziale della consistenza patrimoniale. Nel caso di errori nella
ricostruzione iniziale la rettifica della posta patrimoniale deve essere rilevata in apposito prospetto, contenuto
nella relazione al rendiconto della gestione, il cui saldo costituisce una rettifica del patrimonio netto. In tale
ipotesi il patrimonio netto finale risulterà pari a: patrimonio netto iniziale +/- risultato economico dell’esercizio
+/- saldo delle rettifiche.
299
Conto del patrimonio
Struttura e contenuto
107. Il presente Principio richiede specifiche informazioni nei prospetti del rendiconto ed illustra le modalità di impiego
degli schemi fondamentali previsti dal D.P.R. n. 194 del 1996. Nella concreta pratica si consiglia di utilizzare i
modelli più aggiornati che sono stati divulgati dall’Osservatorio sul sito del Ministero dell’interno.
108. Il prescrive lo schema ed il contenuto obbligatori del conto del patrimonio. Lo schema è a sezioni contrapposte,
l’Attivo ed il Passivo. La classificazione dei valori attivi si fonda su una logica di destinazione, mentre quella del
Passivo rispetta la natura delle fonti di finanziamento. Lo schema presenta tre macroclassi nell’attivo
(Immobilizzazioni, Attivo circolante, Ratei e risconti attivi) e quattro nel passivo (Patrimonio netto,
Conferimenti, Debiti, Ratei e risconti passivi). Oltre a ciò, in calce al conto del Patrimonio, sono presenti i conti
d’ordine, suddivisi in: Impegni per opere da realizzare, Conferimenti in aziende speciali, Beni di terzi).
109. Il conto del patrimonio deve dare una rappresentazione veritiera e corretta della situazione patrimoniale e
finanziaria dell’ente, in conformità ai corretti principi contabili.
Attivo
Immobilizzazioni
110. Questa macroclasse ricomprende i beni destinati a permanere durevolmente nell’ente, in ragione della loro funzione
e della scelta degli amministratori. Vi rientrano le classi delle immobilizzazioni immateriali, materiali e
finanziarie. Tali voci, devono essere riportate al netto degli accantonamenti effettuati a titolo di ammortamento
nei relativi fondi ammortamento.
111. Immobilizzazioni immateriali. Sono costi ad utilizzo pluriennale che possono essere economicamente sospesi in
quanto correlabili a ricavi e proventi futuri. Tutti i costi diversi da quelli relativi a beni materiali che non
esauriscono la loro utilità nell’esercizio debbono essere rilevati in tale voce, dettagliando nella relazione
illustrativa la composizione. Vi rientrano gli oneri pluriennali ed i costi per diritti e beni immateriali. La
tipologia è la seguente:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
(f)
(g)
spese straordinarie su beni di terzi;
spese finanziarie, oneri per emissione di prestiti obbligazionari;
spese per P.R.G.;
spese per elezioni amministrative;
software applicativo;
spese di pubblicità;
spese di ricerca ( studi di fattibilità, ecc).
Il valore da iscrivere è dato dal costo sostenuto o di acquisizione, comprensivo degli oneri accessori o di
produzione, comprendente tutti i costi direttamente imputabili. Tale valore non può eccedere il valore
recuperabile, inteso come il maggiore tra il presumibile valore realizzabile tramite alienazione e il suo valore in
uso. Il valore iscritto è rettificato dagli ammortamenti, le cui quote sono rapportate al periodo di effettivo utilizzo,
tenendo conto della residua possibilità di utilizzo. Qualora si riscontri una riduzione durevole delle condizioni di
utilizzo futuro, questa è rilevata nel conto economico, a rettifica del costo relativo, tra gli oneri straordinari alla
voce “Insussistenze dell’attivo”.
112. Immobilizzazioni materiali. Tale classe accoglie i beni tangibili che sono destinati a permanere nell’ente locale per
più esercizi. La loro articolazione nel conto del patrimonio ha cura di distinguere i beni demaniali e quelli facenti
parte del patrimonio indisponibile (terreni e fabbricati) da quelli, classificati secondo la loro natura. Sono
soggetti ad ammortamento tutti i beni suscettibili di usura fisica o economica. I terreni non sono assoggettabili
ad ammortamento ad eccezione dei terreni adibiti a cave e quelli sui quali è stato costruito un fabbricato il cui
valore va a costituire l’importo complessivo da ammortizzare. Un cenno particolare alle immobilizzazioni
incorso, che sono tali fino a quando non vengano completate. A quel punto i relativi importi devono essere
stornati alla voce cui sono riferibili per natura. Trovano allocazione nella presente categoria i valori netti residui,
cioè al netto dei relativi fondi di ammortamento, dei beni immobili e mobili costituenti parte dell’organizzazione
permanente dell’ente, così come elencati nello schema del D.P.R. n. 194 del 1996.
300
113. Il valore da iscrivere, se i beni risultano acquisiti alla data di entrata in vigore del D.Lgs n. 77 del 1995, deve essere
calcolato in base alle disposizioni contenute nel medesimo Decreto Legislativo, altrimenti il valore da attribuire
alle immobilizzazioni è rappresentato dal costo di acquisto. Tale costo è rappresentato dal prezzo effettivo di
acquisto, comprensivo degli oneri accessori di diretta imputazione. Se il bene non viene impiegato in un servizio
non rilevante ai fini dell’IVA, quest’ultima costituisce costo capitalizzabile; viceversa, essa, non costituendo un
elemento di costo ma un credito verso l’erario, non è capitalizzata. L’eventuale capitalizzazione dell’IVA non
deve far in modo che si ecceda il valore recuperabile tramite l’uso del bene.
114. Se il bene è costruito in economia, il valore comprende tutti quei costi diretti che l’ente ha sostenuto per la
realizzazione del bene. Se il bene realizzato in economia è disponibile sul mercato, la valutazione è effettuata al
minore tra il costo e il prezzo di mercato. L’eventuale eccedenza di costo, allocata tra le immobilizzazioni in
corso, è svalutata nello stesso esercizio tra gli oneri straordinari alla voce “Insussistenze dell’attivo”. Se
l’acquisto avviene tramite permuta, l’iscrizione tiene conto dei valori dei due beni.
115. Il valore originariamente iscritto è incrementato esclusivamente delle manutenzioni straordinarie effettuate sul bene
stesso, nel limite del valore recuperabile tramite l’uso. Sono straordinarie le manutenzioni che accrescono la vita
utile del bene o che ne incrementano la capacità, la produttività o la sicurezza. Il costo storico del bene è
rettificato in ogni esercizio attraverso le quote di ammortamento. La finalità dell’ammortamento economico è
quella di far partecipare agli esercizi di effettivo utilizzo del bene una quota parte del costo originariamente
sostenuto. Le relative quote sono determinate da espresse previsioni di legge. L’ammortamento decorre
dall’esercizio di effettivo utilizzo del bene.
116. Qualora si verifichi una perdita duratura di valore, il bene va esposto al valore di presumibile ricuperabilità,
imputando l’eccedenza, quale svalutazione, tra gli oneri straordinari alla voce “Insussistenze dell’attivo”. Lo
stesso trattamento contabile subiscono i beni destinati all’alienazione, quelli obsoleti e quelli non utilizzabili, i
quali vanno valutati al minore tra il valore netto contabile ed il valore netto di realizzo.
117. Le immobilizzazioni finanziarie sono rappresentate dagli investimenti finanziari destinati a permanere
durevolmente nel patrimonio dell’ente. Sono rilevabili in questa voce le partecipazioni, i crediti e gli
investimenti finanziari a medio e lungo termine ed in generale tutti i crediti dell’ente diversi ( ad eccezione dei
depositi cauzionali e dei crediti di dubbia esigibilità conservati nel conto del bilancio) da quelli risultanti nei
residui attivi.
118. In base al D.P.R. n. 194 del 1996, si considerano immobilizzazioni finanziarie:
(a)
(b)
(c)
(d)
Le partecipazioni in imprese controllate e collegate e quelle che costituiscono investimento durevole.
Tali partecipazioni devono a fine anno essere valutate secondo uno dei due criteri previsti dall’art. 2426
del codice civile: il metodo del costo di acquisto, eventualmente svalutato, tra le insussistenze
dell’attivo, se il valore è durevolmente inferiore al costo; il metodo del patrimonio netto, cioè valutarle
in ragione del valore del patrimonio netto che essi rappresentano;
I crediti che per condizioni contrattuali sono caratterizzati dalla destinazione durevole nel patrimonio
dell’ente, con evidenziazione di quelli verso imprese controllate, collegate ed altre;
I titoli che, ove consentito da norme di legge che deroghino alle norme sulla tesoreria unica per
l’impiego della liquidità, l’ente prevede di tenere nel proprio portafoglio per periodi superiori ai 12
mesi. I titoli qui allocati vanno valutati al prezzo di acquisto eventualmente rettificato da perdite
durevoli di valore;
I crediti per depositi cauzionali relativi alle somme depositate a garanzia di obbligazioni giuridiche
stipulate con terzi. Tali crediti sono valutati al valore nominale.
119. Appartengono a tale categoria anche i crediti di dubbia esigibilità ed i crediti inesigibili.Sono crediti di dubbia
esigibilità quelli per i quali vi siano elementi che facciano presupporre un difficile realizzo degli stessi. Per tale
categoria, in base agli elementi in possesso, l’ente deve o stralciarli dal conto del bilancio, trattandoli alla stregua
dei crediti inesigibili; o tenerli nel conto del bilancio, presentando però il relativo fondo svalutazione crediti a
detrazione. Sono crediti di dubbia esigibilità i crediti per i quali contestualmente si verificano le seguenti
circostanze: incapacità di riscuotere e mancata scadenza dei termini di prescrizione.
Attivo circolante
120. Rientrano in questa macroclasse, per esclusione, i beni non destinati a permanere durevolmente nell’ente locale.
Tali beni sono ricondotti a quattro classi: rimanenze, crediti, attività finanziarie che non costituiscono
immobilizzi, disponibilità liquide.
301
121. Rimanenze. Sono i beni mobili, quali prodotti finiti, materie prime, semilavorati e prodotti in corso di lavorazione
che risultano presenti nell’ente dalle rilevazioni inventariali di fine esercizio.
122. Crediti. Questa classe accoglie i crediti di natura commerciale e quelli, in generale, derivanti dalla gestione
ordinaria dell’ente. I crediti vanno esposti al valore nominale.
123. Attività finanziarie che non costituiscono immobilizzi. Si tratta di titoli che l’ente detiene con intento di
destinazione non durevole. In regime di tesoreria unica si tratta, evidentemente, di una eventualità remota. Nel
caso in cui un ente locale manifesti l’intenzione di cedere una partecipazione ecco che il suo valore contabile
dovrebbe essere fatto figurare in questa classe.
124. Disponibilità liquide. Vi rientrano il fondo di cassa, comprensivo dell’importo complessivo depositato presso il
tesoriere ed i depositi bancari e postali.
Ratei e risconti attivi
125. I ratei e risconti ineriscono a quote di costi o di proventi comuni a due o più esercizi. In particolare, i ratei attivi
misurano quote di proventi la cui integrale liquidazione avverrà in un successivo esercizio, ma di competenza,
per la parte da essi misurata, dell'esercizio a cui si riferisce il bilancio. I risconti attivi esprimono quote di costi
rilevati integralmente nell'esercizio in corso od in precedenti esercizi e rappresentano la quota parte rinviata ad
uno o più esercizi successivi.
Conti d’ordine
126. I conti d'ordine sono delle annotazioni di memoria. Essi costituiscono delle annotazioni di corredo della situazione
patrimoniale-finanziaria esposta dallo stato patrimoniale ma non costituiscono attività e passività in senso
stretto. Vi rientrano quindi tutti quegli elementi di gestione che alla chiusura dell’esercizio non hanno generato
economicamente e finanziariamente effetti immediati e diretti sulla struttura patrimoniale. Vi rientrano le Opere
da realizzare, i Beni conferiti in aziende speciali, i Beni di terzi.
127. Le Opere da realizzare. Vi rientrano gli impegni di spesa, relativi ad investimenti, che ancora non hanno dato
luogo alla fase di liquidazione della spesa.
128. I Beni conferiti in aziende speciali. Vi rientrano i beni conferiti in aziende speciali ma anche i beni lasciati a
personalità giuridiche terze in comodato gratuito.
129. I Beni di terzi, rilevano il valore complessivo dei beni di proprietà di terzi che, senza corresponsione di canone od
altro compenso, si trovano a disposizione dell’ente locale e per i quali quest’ultimo di assume l’onere della
custodia.
Passivo
Patrimonio netto
130. Il Patrimonio netto è la differenza tra le attività e le passività di bilancio. Il Patrimonio netto rappresenta, in via
fondamentale, l'entità monetaria dei mezzi netti a disposizione dell’ente locale, indistintamente investita, insieme
ai mezzi di terzi, nelle attività patrimoniali.
131. Il Patrimonio netto non è determinabile indipendentemente dalle attività e dalle passività. Ne consegue che non può
parlarsi di valutazione del Patrimonio netto. Oggetto di distinte valutazioni, in sede di redazione del rendiconto,
sono i singoli elementi attivi e passivi che compongono il patrimonio. Il Patrimonio netto, quale valore
differenziale, è unitario, anche se per finalità pratiche e giuridiche risulta suddiviso in quote “ ideali ”.
132. Nello schema previsto dal D.P.R. n. 194 del 1996 il Patrimonio netto è distinto in due classi: il Netto patrimoniale
ed il Netto da beni demaniali. Il legislatore ha quindi voluto distinguere le risultanze economiche dell’esercizio
in base alla loro natura giuridica, in coerenza con la tradizionale impostazione giuscontabile di classificazione
dei beni ma che stride con un corretto approccio contabile.
302
Conferimenti
133. Trovano allocazione in tale voce, con la suddivisione nelle classi dei Conferimenti da trasferimenti in c/capitale e
dei Conferimenti da concessioni di edificare, le somme accertate all’ente quali forme contributive di
compartecipazione al finanziamento dell’acquisizione e/o realizzazione di beni patrimoniali.
134. Trattasi, a tutti gli effetti, di contributi in conto capitale che l’ente riceve da enti pubblici o da privati. Proprio per
tale caratteristica, essi devono partecipare al risultato economico nell’esercizio in cui i relativi costi sono
economicamente sostenuti, in base al principio di correlazione, secondo la metodologia illustrata nella voce
“Proventi diversi” di questo documento.
Debiti
135. I debiti sono obbligazioni a pagare una somma certa a scadenze prestabilite. La classificazione dei debiti in voci
avviene per natura e sono riportati in ragione del loro valore nominale residuo. Ci si sofferma solo sulle voci che
si ritiene necessito di qualche puntualizzazione.
136. I Debiti di finanziamento. La voce, a sua volta suddivisa in sottovoci, comprende i debiti contratti per il
finanziamento degli investimenti.
137. I Debiti di funzionamento. Vi rientrano tutte le posizioni debitorie assunte nella sua attività corrente.
138. Debiti verso imprese controllate, collegate ed altre. Ai fini della definizione dei rapporti tra aziende deve farsi
riferimento all’art. 2359 del codice civile.
Ratei e risconti passivi
139. I ratei e risconti ineriscono a quote di costi o di proventi comuni a due o più esercizi. In particolare, i ratei passivi
misurano quote di costi la cui integrale liquidazione avverrà in un successivo esercizio, ma di competenza, per la
parte da essi misurata, dell'esercizio a cui si riferisce il bilancio. I risconti passivi esprimono quote di ricavi
rilevati integralmente nell'esercizio in corso od in precedenti esercizi e rappresentano la quota parte rinviata ad
uno o più esercizi successivi.
Conti d’ordine
140. I conti d'ordine sono delle annotazioni di memoria. Essi costituiscono delle annotazioni di corredo della situazione
patrimoniale-finanziaria esposta dallo stato patrimoniale ma non costituiscono attività e passività in senso stretto.
Vi rientrano quindi tutti quegli elementi di gestione che alla chiusura dell’esercizio non hanno generato
economicamente e finanziariamente effetti immediati e diretti sulla struttura patrimoniale. Vi rientrano le
Impegni opere da realizzare, i Conferimenti in aziende speciali, i Beni di terzi. Il loro significato è del tutto
analogo a quello descritto in relazione all’attivo.
Prospetto di conciliazione
I rapporti tra contabilità finanziaria e contabilità generale
141. La rappresentazione dei risultati della gestione viene effettuata, in sede di rendicontazione, sia sotto il profilo
finanziario che sotto quello economico-patrimoniale. Trattandosi di risultati riguardanti un unico insieme di fatti
gestionali, viene richiesta una dimostrazione delle relazioni esistenti tra i diversi aspetti rappresentati, riepilogata
in un “prospetto di conciliazione”, che costituisce allegato del conto economico e che è stato divulgato, in una
303
versione più corretta, sul sito del Ministero dell’interno, a cura dell’Osservatorio per la finanza e la contabilità
degli enti locali. Al nuovo modello viene fatto riferimento nella presente parte del principio contabile.
142. Ai fini dell’ottenimento di tale risultato, occorre disporre di un sistema di scritture contabili in grado di integrare,
contestualmente, la rilevazione finanziaria con quella economica e patrimoniale. La contestualità delle
rilevazioni, ai fini della significatività delle stesse, deve garantire il rispetto dei principi contabili caratteristici sia
della contabilità finanziaria che della contabilità economica, evitando di alterare la specificità della rilevazione
di quest’ultima in funzione di classificazioni e di esigenze di carattere finanziario e viceversa.
143. Le rilevazioni degli impegni di spesa aventi esclusivo contenuto finanziario, vengono allocate in “conti d’ordine”.
Per contro le rilevazioni prive di contenuto finanziario trovano rilevazione solamente nell’ambito economicopatrimoniale (contabilità generale).
144. Il prospetto di conciliazione è documento obbligatorio per tutti gli enti e deve essere allegato al conto economico.
Gli enti che utilizzano il prospetto di conciliazione per formare il conto economico e rilevare le variazioni
patrimoniali (contabilità semplificata), devono dettagliare in carte di lavoro, da allegare al prospetto, le rettifiche
e le integrazioni apportate agli accertamenti ed agli impegni.
Finalità del prospetto di conciliazione
145. Il “prospetto di conciliazione” ha la finalità di mettere in evidenza i collegamenti esistenti, al termine dell’esercizio,
tra i risultati finanziari e quelli economico-patrimoniali rilevati dalla contabilità generale che rappresenta la
documentazione probatoria dei dati riepilogati nei risultati della gestione.
Infatti, la generalità delle operazioni rilevate nell’ambito della contabilità finanziaria ha contestuale rilevanza in
contabilità generale, in quanto:
(a)
Gli accertamenti di entrata corrispondono alla nascita contestuale di un credito cui segue,
immediatamente o successivamente, un incasso;
(b)
Gli impegni di spesa corrispondono:
1)
al sorgere di un debito, cui segue, immediatamente o successivamente, un pagamento;
2)
alla creazione di un vincolo, rilevato in conti d’ordine, successivamente trasformato in debiti, nel
momento in cui viene realizzata l’attività gestionale di cui l’impegno costituisce copertura
finanziaria.
146. Le rilevazioni che non rivestono caratteristiche finanziarie (e come tali vengono ignorate nell’ambito della
contabilità finanziaria), opportunamente riepilogate, completano la costruzione del “prospetto” realizzando un
raccordo complessivo dei risultati. Si ottiene così una visione d’insieme delle risultanze della gestione
consentendo una lettura in chiave economica e patrimoniale degli stessi risultati finanziari.
147. Il modello contabile n.18 pubblicato in allegato al D.P.R. n. 194 del 1996, oltre a contenere errori di stampa non
evidenzia il percorso logico e la metodologia di rettifica dei valori finanziari.
Si consiglia pertanto di utilizzare il modello allegato al presente principio che distingue le entrate e le spese
secondo la specifica caratteristica. In tale modello l’accertamento e l’impegno di parte corrente vengono
previamente rettificati per riportare la dimensione finanziaria ai flussi direttamente collegati con i proventi, ricavi
e costi dell’esercizio; quindi i dati vengono rettificati di ratei (non compresi nei residui) e risconti, evidenziando
distintamente la rettifiche in modo da agevolare la compilazione ed il controllo.
Il collegamento del conto economico
148. Il “prospetto di conciliazione” mette in evidenza, chiarendo i motivi delle differenze, il collegamento esistente tra:
(a)
gli accertamenti finanziari di parte corrente ed i ricavi o proventi di esercizio rilevati sotto il profilo
economico;
(b)
gli impegni finanziari di parte corrente ed i costi di esercizio rilevati sotto il profilo economico.
Contestualmente evidenzia le correlate modificazioni agli elementi del conto del patrimonio.
149. Le principali differenze tra i due profili (finanziario ed economico-patrimoniale) sono costituite da:
304
-
differenze di attribuzione dell’esercizio di competenza:
(a)
entrate e spese accertate o impegnate (perché incassate o pagate) nell’esercizio ma di competenza
economica dell’esercizio successivo che, sotto il profilo economico – patrimoniale costituiscono,
nell’esercizio in fase di chiusura, risconti passivi o attivi;
(b)
spese legittimamente impegnate nell’esercizio in fase di chiusura ma trasformate in consumi (e quindi
in costi) solamente in un successivo esercizio;
- differenze esistenti tra la classificazione determinata dalle regole della contabilità finanziaria e quelle della
contabilità economico – patrimoniale.
-
differenze esistenti in quanto i fatti rilevati non hanno contenuto finanziario:
(a)
quote annuali di ammortamenti;
(b)
quote annuali di ricavi pluriennali;
(c)
accantonamento di fondi per svalutazione crediti;
(d)
incrementi di immobilizzazioni per lavori interni;
(e)
variazione della valutazione delle rimanenze.
Commento ed analisi del modello
Le entrate
Entrate correnti – Titoli I – II e III
150.
Le entrate correnti della colonna 9E , devono essere riferite alla specifiche voci della lettera A) del conto
economico se di competenza economica dell’esercizio ed alla voce E23, se relative ad entrate di carattere
eccezionale (quali ad esempio: gettito arretrato di tributi, per eventi calamitosi, consultazioni elettorali e
referendarie), e se riferite ad anni precedenti (per sentenze esecutive).
Va tenuto presente che i ratei attivi (colonne 7E – 8E) si riferiscono a quote di proventi o ricavi, di competenza
dell’esercizio, ma accertati nella competenza finanziaria dell’esercizio successivo e, quindi, non comprese tra i
residui attivi.
Va anche considerato che i risconti passivi (colonne 5E – 6E) si riferiscono a quote di proventi o ricavi accertati
nell’esercizio ma di competenza economica dell’esercizio successivo.
Entrate a destinazione specifica e vincolata
151.
Le entrate a destinazione specifica e vincolata rilevate nelle entrate correnti devono confluire nel conto
economico per un importo pari ai costi della gestione finanziati nell’esercizio con tali entrate. La differenza
rispetto all’accertamento deve essere riscontata.
Entrate in conto capitale – Tit. IV – Entrate per alienazione di beni
152.
Il valore residuo del bene alienato deve essere portato in diminuzione nel conto del patrimonio in corrispondenza
della specifica immobilizzazione. La differenza rispetto al provento (al netto dell’Iva), se positiva costituisce
plusvalenza da rilevare nella voce E24 del conto economico, se negativa alla voce E26 del conto economico
Trasferimenti di capitale
153.
I trasferimenti di capitale accertati al titolo IV delle entrate confluiscono nel passivo del conto del patrimonio
nella voci da BI e BIV.
Occorre comunque tenere conto delle seguenti possibili destinazione del trasferimento accertato:
305
(a)
al finanziamento indistinto degli investimenti (contributo in conto capitale) (es. fondo ordinario
investimenti);
(b)
al finanziamento di specifici investimenti (contributo in conto impianti);
(c)
al finanziamento di spese correnti (es. proventi per concessioni edilizie);
(d)
al trasferimento a terzi;
(e)
al rimborso.
Nell’ipotesi sub a) l’importo deve essere rilevato nella voce B IV del passivo patrimoniale " altri conferimenti".
Nell’ipotesi sub b) l’importo deve essere rilevato nella voce B I o B III, se relativo a proventi per concessioni
edilizie e diminuito in relazione al valore dell’immobilizzazione iscritta nell’attivo utilizzando il metodo del
costo netto (diminuzione del valore dell’attivo al momento dell’ entrata in funzione della immobilizzazione per
un importo pari al contributo ottenuto), oppure quello della sterilizzazione della quota di ammortamento
(diminuzione del conferimento per un importo pari alla quota di ammortamento maturata annualmente sulla parte
del costo finanziato con il contributo ottenuto, da rilevare nel conto economico alla voce A5, e ed in calce del
prospetto di conciliazione, parte entrate, alla voce "quota annua di trasferimenti in conto capitale).
Nell’ipotesi sub c) l’importo deve essere rilevato nel conto economico voce A6
Nelle ipotesi sub d) ed e) l’importo deve essere rilevato nella voce B II del conto del patrimonio o in alternativa
nella voce C VII altri debiti.
Entrate per assunzione prestiti – Tit. V
154.
All’accertamento relativo all’assunzione di un prestito corrisponde analogo aumento del debito rilevato al punto
C I) del Conto del patrimonio.
Nel caso in cui il finanziamento sia a carico di altri enti l’accertamento sarà rilevato come un contributo in conto
impianti e pertanto dovrà essere contabilizzato nel passivo patrimoniale alla voce " conferimenti". Nel prospetto
di conciliazione saranno rilevate le opportune rettifiche (in più alla voce “trasferimenti in conto capitale” e in
meno alla voce “accensione di prestiti”)
Inoltre, nel caso in cui venisse assunto l’onere di ammortamento di un prestito contratto da altro ente (es. un
Consorzio), anche in assenza di accertamento finanziario, nel Tit. V dell’entrata verrà rilevato in aumento tale
valore che verrà così contrapposto ad un aumento del debito iscritto al punto C I) del conto del patrimonio.
Le spese
Le spese correnti – Titolo I
155.
Le spese correnti della colonna 9S , devono essere riferite alla specifiche voci della lettera B) del conto
economico se di competenza economica dell’esercizio.Le spese di carattere eccezionale rilevate nella parte
corrente (quali ad esempio: per eventi calamitosi, consultazioni elettorali e referendarie, e se riferite ad anni
precedenti, per sentenze esec
